(2004 Syllabus) Versin en Espaol

Certified Internal Auditor (CIA)es la certificacin primordial del Instituto de Auditores Internos (The Institute of Internal Auditors - IIA). Irvin N. Gleim de Gleim Publications Inc. ha acordado proveer al IIA una compilacin de las partes I, II y III del libro CIA Review, undcima edicin para su traduccin. El propsito de esta edicin especial es para su traduccin exclusivamente. La presente versin en espaol sigue el Glosario oficial ingls-espaol que publica el Instituto de Auditores Internos en su pgina web www.theiia.org Para informacin adicional con respecto al examen de CIA, comunquese con The Institute of Internal Auditors, 247 Maitland Avenue, Altamonte Springs, FL 32701-4201 U.S.A. Telephone +1407-937-1100, FAX +1-407-937-1101, E-mail certification@theiia.org. Website www.theiia.org.

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CONTENIDO
INTRODUCCIN PREPARACIN PARA APROBAR EL EXAMEN CIA PRESENTACIN AL EXAMEN CIA PARTE I: EL PAPEL DE AUDITORA INTERNA EN GOBIERNO CORPORATIVO, RIESGO Y CONTROL 1-1 Introduccin a la Auditora Interna 1-2 Estatuto, Independencia y Objetividad 1-3 Normas y Pericia 1-4 Funciones y Responsabilidades de Auditora Interna 1-5 Control I 1-6 Control II 1-7 Planificacin y Supervisin del Trabajo 1-8 Administracin de la Actividad de Auditora Interna I 1-9 Administracin de la Actividad de Auditora Interna II 1-10 Procedimientos del Trabajo PARTE II: REALIZACIN DEL TRABAJO DE AUDITORA INTERNA 2-1 Informacin del Trabajo 2-2 Papeles de Trabajo 2-3 Comunicacin de Resultados y Supervisin del Avance 2-4 Trabajos Especficos 2-5 Tecnologa Informtica I 2-6 Tecnologa Informtica II 2-7 Estadstica y Muestreo 2-8 Otras Herramientas de Trabajo 2-9 tica 2-10 Fraude PARTE III: ANLISIS DE EMPRESAS Y TECNOLOGA INFORMTICA 3-1 Desempeo de la Empresa 3-2 Administracin de Recursos y Precios 3-3 Contabilidad Financiera - Conceptos Bsicos 3-4 Contabilidad Financiera - Activo, Pasivo y Patrimonio Neto 3-5 Contabilidad Financiera - Temas Especiales 3-6 Finanzas 3-7 Contabilidad de Gestin 3-8 Asuntos Regulatorios, Legales y Econmicos ANEXO: MARCO PARA LA PRCTICA PROFESIONAL 3 13 17

19 19 22 25 27 28 35 61 67 77 79 85 85 95 100 108 120 134 152 163 172 175 179 179 197 218 234 261 280 305 332 347

INTRODUCCIN
CIA es la sigla de Certified Internal Auditor o Auditor Interno Certificado. La designacin CIA es internacional, con un examen que es aplicado en numerosos pases. El examen CIA ha sido administrado por el Instituto de Auditores Internos (The Institute of Internal Auditors - IIA) desde 1974. El examen consiste de cuatro partes de 3 horas que son presentadas en dos das, el tercer jueves y el mircoles anterior, de los meses de mayo y noviembre de cada ao. Cada parte consiste de 125 preguntas de opcin mltiple, habiendo cuatro opciones por pregunta. Parte I El Papel de Auditora Interna en Gobierno Corporativo, Riesgo y Control Realizacin del Trabajo de Auditora Interna Anlisis de Empresas y Tecnologa Informtica Mircoles 8:30 - 12:00 3 1/2 horas

Parte II Parte III

Mircoles Jueves Jueves

1:30 - 5:00 8:30 - 12:00 1:30 - 5:00

3 1/2 horas 3 1/2 horas 3 1/2 horas 14 horas

Parte IV Habilidades para la Administracin de Empresas

Las reglas y cuotas que rigen este programa CIA estn sujetas a cambios. Para obtener informacin actualizada, visite la pgina en Internet del IIA: www.theiia.org Nuevas Tarifas para Socios y para No Socios Luego de seis aos sin incremento de tarifas, el Consejo de Regentes del IIA aprob un incremento para el examen CIA a partir del 15 de enero de 2004. Sin embargo, como beneficio hacia los socios del IIA, este incremento slo se aplicar a los no socios. Si bien a un candidato CIA no se le requiere ser socio de The Institute of Internal Auditors para obtener la certificacin, se ha establecido una estructura de tarifas diferenciadas para socios y no socios de modo de mejorar los beneficios de ser socio del IIA. Calendario y Tarifas de Examen 2004-2005 Vencimiento de Inscripcin Tarifas 31 de marzo de 2004 Inscripcin: US $60 US $75 US $30 tiempo completo socios IIA No socios Estudiantes de Fechas de Examen 19 de mayo de 2004 (Partes I & II) 20 de mayo de 2004 (Partes III & IV) 17 de noviembre de 2004 (Partes I & II) 18 de noviembre de 2004 (Partes III & IV) 18 de mayo de 2005 (Partes I & II) 19 de mayo de 2005 (Partes III & IV) 16 de noviembre de 2005 (Partes I & II) 17 de noviembre de 2005 (Partes III & IV)

30 de septiembre de 2004

Examen: US $70 socios IIA (por parte, US $95 No socios por intento) US $35 Estudiantes de tiempo completo

31 de marzo de 2005

30 de septiembre de 2005

AUDITORA INTERNA La auditora interna es una actividad independiente y objetiva de aseguramiento y consulta, concebida para agregar valor y mejorar las operaciones de una organizacin. Ayuda a una organizacin a cumplir sus objetivos aportando un enfoque sistemtico y disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia de los procesos de gestin de riesgos, control y gobierno. La auditora interna revisa la confiabilidad e integridad de la informacin, el cumplimiento con polticas y reglamentos, la salvaguarda de los activos, el uso econmico y eficiente de los recursos, las metas y objetivos operativos establecidos. Los trabajos de auditora interna abarcan todas las actividades financieras y de operaciones incluyendo sistemas, produccin, ingeniera, comercializacin y recursos humanos.

THE INSTITUTE OF INTERNAL AUDITORS (IIA) El IIA fue constituido en 1941 para desarrollar el nivel profesional de la auditora interna. La sede de la organizacin estuvo en la ciudad de Nueva York, Estados Unidos de Norteamrica, hasta 1972 y luego se traslad a Altamonte Springs, aproximadamente a 8 kilmetros al norte de Orlando, Florida. El IIA tiene un presupuesto anual de aproximadamente $17 millones de dlares y cuenta con un personal de tiempo completo de ms de 100 personas. A la fecha, alrededor de 30.000 personas han obtenido la designacin CIA. El IIA tiene Captulos en ms de 150 reas metropolitanas y estn afiliados al mismo los Institutos nacionales en muchas ciudades de todo el mundo. Los Captulos e Institutos llevan a cabo cursos, seminarios y conferencias que alientan a los miembros a trabajar conjuntamente con sus iguales, a desarrollar contactos profesionales y mantenerse informados sobre los ltimos acontecimientos y prcticas en auditora interna. La Misin del IIA es la de ser la principal asociacin profesional internacional organizada sobre una base mundial, dedicada a la promocin y el desarrollo del ejercicio de la auditora interna. El IIA se ha comprometido a: Proporcionar a escala internacional amplias actividades de desarrollo profesional, las normas para el ejercicio de la auditora interna y la certificacin. Investigar, difundir y promocionar entre sus miembros y el pblico en todo el mundo, conocimientos e informacin concerniente a la auditora interna, incluyendo el control interno y los asuntos relacionados. Brindar cursos a nivel mundial, con objeto de educar a sus miembros y a todos los interesados en la prctica de la auditora interna existente en los diversos pases del mundo. Reunir a auditores internos de todos los pases para que compartan la informacin y experiencias en auditora interna y promover la educacin en el campo de la auditora interna. Las cuotas anuales de asociacin al IIA, en los Estados Unidos de Norteamrica y Canad son: 1. 2. 3. 4. 5. Miembros regulares Patrocinadores Miembro educador Miembros retirados Estudiantes $115 dlares $50 $65 $30 $30

Para miembros fuera de Estados Unidos y Canad, que no pertenezcan a Captulos, la cuota es de $15 dlares. Estos miembros debern pagar $30 dlares por comisin bancaria, para giros expedidos sobre bancos fuera de los dos pases citados. La cuota de inscripcin como miembros es de $25 dlares, excepto para estudiantes y patrocinadores.

CONSEJO DE REGENTES CIA El Consejo de Regentes es un comit especial del IIA, establecido para elaborar el programa de certificacin para auditores internos, conforme lo ha establecido (o modificado) el Consejo Directivo del IIA. El Consejo de Regentes consiste de por lo menos nueve personas. Los Regentes son nombrados por el Presidente del Consejo Directivo para servir como tales por 3 aos. Hay una rotacin en la composicin del Consejo de Regentes, con dos o tres regentes designados cada ao. Las responsabilidades del Consejo de Regentes incluyen: a. b. c. d. e. f. Definir el Cuerpo Comn de Conocimientos para el examen de Auditor Interno Certificado y otros exmenes de certificacin del IIA. Definir los requisitos de educacin, experiencia, carcter, examen y otros programas relativos a las certificaciones del IIA. Definir los requisitos de educacin continua para las certificaciones del IIA. Mantener la calidad y seguridad de los exmenes. Promover mundialmente las certificaciones del IIA. Administrar el programa limitado de certificacin por mritos (acclamation).

DEPARTAMENTO DE CERTIFICACIN DEL IIA El Vicepresidente del Centro de Capacitacin y el personal del Departamento de Certificacin ubicados en las oficinas de Florida del IIA son quienes administran el programa CIA. Ellos llevan a cabo todo el trabajo diario referente a las responsabilidades del Consejo de Regentes. El Consejo de Regentes se divide en subcomits. Cada subcomit es responsable de una parte del examen, por ejemplo, cada subcomit hace las recomendaciones iniciales al Consejo de Regentes, relativas al contenido y niveles de aprobacin de su parte en el examen, dentro de un todo.

EVOLUCIN BIEN PLANIFICADA, EN VEZ DE UN CAMBIO ABRUPTO Una de las responsabilidades del Consejo de Regentes es la de actualizar continuamente y ampliar las fuentes de las preguntas del examen, las cuales, en su conjunto, constituyen el cuerpo comn de conocimientos. Al mismo tiempo, el alcance y contenido del examen CIA parecen llegar a ser predecibles para los candidatos CIA. La adicin de nuevos temas y la eliminacin de temas ya examinados se anuncian por lo menos con un ao de anticipacin para que los candidatos puedan planificar y prepararse adecuadamente. Los porcentajes de aprobacin del examen son lo suficientemente bajos para darle al examen una credibilidad con respecto a los exmenes para CMA y CPA, pero son lo suficientemente altos como para motivar a los profesionales de contabilidad y auditora a participar en el programa de certificacin CIA. Todos, incluyendo el Consejo Directivo del IIA, el Consejo de Regentes, el personal de certificacin, los CIA, los auditores internos no certificados y en general la profesin contable y de auditora, estn interesados en la continua revaloracin y mejora del examen CIA.

OBJETIVOS Y CONTENIDO DEL EXAMEN CIA El examen CIA prueba el conocimiento y habilidades de los candidatos, con respecto a las prcticas actuales de la auditora interna. ste permite a los candidatos y a los futuros gerentes adaptarse a los cambios y retos profesionales dado que: Contiene casi todas las habilidades gerenciales. Enfoca los principios del control gerencial. Mide el entendimiento del candidato respecto de la administracin de riesgos y controles internos.

El examen prueba el conocimiento y habilidades de los candidatos, con respecto a las ltimas novedades de la prctica de la auditora interna. El cuerpo comn de conocimientos, al que se refieren los materiales del IIA, se refleja en esta edicin del CIA Review. Temario de las Partes I, II y III
Parte I: Cumplir las Normas sobre Atributos, del IIA Establecer un Plan basado en Riesgo para Determinar las Prioridades de la Actividad de Auditora Interna Comprender la Funcin de la Actividad de Auditora Interna en el Gobierno de la Organizacin Desempear Otras Funciones y Responsabilidades de Auditora Interna Conocimientos de Gobierno, Riesgo y Control Planificacin de Trabajos 15-25% 15-25% 10-20% 00-10% 15-25% 15-25%

Parte II Realizar Trabajos Realizar Trabajos Especficos Supervisar el Producto de los Trabajos Conocimientos de Fraude Herramientas de Trabajo Parte III Procesos de Negocios Contabilidad Financiera y Finanzas Contabilidad de Gestin Asuntos Regulatorios, Legales y Econmicos

25-35% 25-35% 05-15% 05-15% 15-25%

15-25% 15-25% 10-20% 05-15%

El IIA publica el temario mencionado ( Content Specification Outlines - CSO) que enumera los temas cubiertos por el examen CIA. El porcentaje de aplicacin dentro de cada parte est indicado en cada tema. Nosotros ajustamos continuamente el contenido de nuestros libros y software a los cambios producidos en este temario. El CSO establece niveles de pericia e informacin. A continuacin presentamos las definiciones del IIA para estos niveles: Pericia El candidato puede demostrar su competencia al entender y aplicar sus conocimientos en su lugar de trabajo, bajo situaciones normales, con habilidad y experiencia. Informacin El candidato demuestra su informacin y conocimientos. El candidato puede definir trminos, reconocer problemas y recordar hechos sobre los problemas.

LISTA DE UNIDADES DE ESTUDIO DE GLEIM Los ttulos de nuestras 8 a 10 unidades de estudio son los que mejor describen el contenido de cada parte del examen CIA. Los ttulos y contenidos de nuestras unidades de estudio tambin reflejan los comentarios recibidos de los candidatos. Unidades de Estudio de Gleim Parte I: El Papel de Auditora Interna en Gobierno Corporativo, Riesgo y Control 1-1 Introduccin a la Auditora Interna 1-2 Estatuto, Independencia, y Objetividad 1-3 Normas y Pericia

1-4 1-5 1-6 1-7 1-8 1-9 1-10

Funciones y Responsabilidades de Auditora Interna Control I Control II Planificacin y Supervisin del Trabajo Administracin de la Actividad de Auditora Interna I Administracin de la Actividad de Auditora Interna II Procedimientos del Trabajo

Parte II: Realizacin del Trabajo de Auditora Interna 2-1 Informacin del Trabajo 2-2 Papeles de Trabajo 2-3 Comunicacin de Resultados y Supervisin del Avance 2-4 Trabajos Especficos 2-5 Tecnologa Informtica I 2-6 Tecnologa Informtica II 2-7 Estadstica y Muestreo 2-8 Otras Herramientas de Trabajo 2-9 tica 2-10 Fraude Parte III: Anlisis de Empresas y Tecnologa Informtica 3-1 Desempeo de la Empresa 3-2 Administracin de Recursos y Precios 3-3 Contabilidad Financiera Conceptos Bsicos 3-4 Contabilidad Financiera Activo, Pasivo y Patrimonio Neto 3-5 Contabilidad Financiera Temas Especiales 3-6 Finanzas 3-7 Contabilidad de Gestin 3-8 Asuntos Regulatorios, Legales y Econmicos ADMISIN AL PROGRAMA CIA Cualquiera que satisfaga los requisitos de referencias educacionales y profesionales abajo descritos puede presentarse el examen CIA: 1. Licenciatura o equivalente. Los candidatos deben poseer un grado de licenciatura (4 aos) o su equivalente, otorgado por institucin acreditada. a. Los programas educacionales fuera de los Estados Unidos de Norteamrica y las calificaciones de los que no hayan terminado un programa educacional, sern evaluados por el Consejo de Regentes para determinar su equivalencia. b. Los Institutos Nacionales y Captulos del IIA han sido autorizados para recomendar criterios educacionales y de experiencia de sus pases, para asegurar que se brinde la debida consideracin a las diferencias culturales y sociales alrededor del mundo. Adems, ciertas designaciones profesionales internacionales (tal como la de Contador Certificado en Canad) pueden ser aceptadas como equivalentes a un grado de Bachiller. c. No se requiere una maestra en contabilidad. 2. Referencia de Conducta. Los candidatos deben mostrar una moral alta y carcter profesional, debiendo presentar la referencia de conducta firmada por una persona responsable, tal como un CIA o un supervisor, gerente o profesor. Esta referencia debe acompaarse a la solicitud del candidato. 3. Experiencia de Trabajo. Se requiere que los candidatos tengan 24 meses de experiencia en auditora interna (o su equivalente) antes de recibir el certificado CIA. Sin embargo, el candidato puede presentarse al examen antes de completar este requisito, pero no se le otorgar el certificado hasta que cumpla el requisito de experiencia.

a. Un nivel acadmico avanzado, ms all del bachillerato o experiencia de trabajo en profesiones relacionadas con los negocios, pueden sustituir a un ao de experiencia de trabajo (mximo 1 ao). b. La experiencia de trabajo equivalente significa experiencia en disciplinas de auditora / evaluacin, incluyendo auditora externa, aseguramiento de calidad, cumplimiento y control interno. c. La enseanza de tiempo completo en un bachillerato o universidad en los temas del examen equivale a la experiencia de trabajo. Dos aos de enseanza equivalen a un ao de experiencia de trabajo en auditora interna. d. La experiencia de trabajo debe ser verificada por un CIA o por el supervisor del candidato. El Formulario de Verificacin de Experiencia est disponible en la pgina web del IIA. Si tiene alguna duda sobre la aceptacin de su experiencia de trabajo, comunquese con el Departamento de Certificacin del IIA en la direccin electrnica: certification@theiia.org o por fax al +1407-937-1313. Si usted no tiene un ttulo de licenciatura y no est seguro si sus logros educacionales o designacin profesional son equivalentes al grado de licenciatura, debe enviar toda la informacin educacional y profesional acompaando su solicitud para el examen e incluir una carta donde solicite la revisin al Consejo de Regentes. Agregue adems una descripcin completa de su situacin. Enve toda esta documentacin a: Certification Department The Institute of Internal Auditors 247 Maitland Avenue Altamonte Springs, FL 32701-4201 Usted recibir una respuesta del IIA en cuanto el personal del Consejo de Regentes evale su solicitud. Los solicitantes de equivalencia podrn inscribirse en el examen, pendientes de la revisin, pero deben esperar una carta por separado referente a los resultados de la revisin. Los solicitantes que no reciban la carta sobre el estado de su equivalencia dentro de las cuatro semanas de haber enviado su solicitud y la peticin de equivalencia, deben comunicarse con el IIA.

CMO REGISTRARSE E INSCRIBIRSE PARA EL EXAMEN CIA Usted debe llenar el formulario de Registro / Solicitud del Programa de Auditor Interno Certificado para participar en este programa. Este formulario puede obtenerlo en su Instituto local afiliado al IIA o bien en la pgina web del IIA www.theiia.org , en la seccin de Certificacin. Todos los documentos y cuotas deben hacerse llegar al IIA antes del 31 de Marzo para el examen de Mayo, y antes del 30 de Septiembre para el examen de Noviembre. Los documentos a enviar son: 1. Una copia de su ttulo o constancia de haber terminado el programa de estudios. Esto debe enviarse junto con la solicitud conteniendo ya todos los datos requeridos. 2. El Formulario de Referencia de Conducta (disponible tambin en la pgina web del IIA). 3. Verificacin de la experiencia de trabajo profesional (puede ser enviada posteriormente, una vez que los requisitos hayan sido aceptados). Visite la pgina web del IIA ya mencionada para obtener el formulario de verificacin de experiencia. El candidato debe firmar la solicitud de inscripcin, aceptando adherirse al Cdigo de tica del IIA. Cada candidato es responsable de hacer el envo oportuno de las cuotas y documentos. El IIA no puede garantizar que un candidato sea aceptado para el examen si no sigue todos los procedimientos sealados. Los candidatos deben volver a enviar su solicitud para cada ciclo de exmenes, de las partes por aprobar. El candidato puede desde su inicio presentar una, dos, tres o las cuatro partes del examen. Un candidato puede posteriormente hacer otra solicitud para cualquiera de las partes no aprobadas, utilizando el formulario de registro que acompaa a la carta de resultados del examen; utilizando el formulario de reinscripcin que aparece en la pgina web del IIA o contactando con The IIA Customer Service Center, correo electrnico custserv@theiia.org; Fax +1-407-937-1101; telfono +1-407-937-1100, extensin 1. El candidato debe pagar la cuota correspondiente por cada una de las partes a las cuales se vuelva a inscribir.

Un candidato puede presentar hasta una sola parte del examen en ciclos posteriores, durante un perodo de elegibilidad de dos aos. Cada persona inscrita en el programa CIA es responsable de proporcionar al Customer Service Center del IIA, un aviso por escrito de cualquier cambio de direccin.

PERODO DE ELEGIBILIDAD PARA EL EXAMEN El candidato tiene un perodo inicial de elegibilidad (aceptabilidad) de 2 aos (cinco exmenes) despus de que se apruebe su primer registro. Posteriormente se extiende este perodo de elegibilidad por 2 aos (cuatro exmenes) cada vez que un candidato presenta un examen. El perodo de elegibilidad terminar, nicamente, si el candidato no presenta alguna de las partes del examen durante dos aos. Si la elegibilidad expira, el candidato pierde los crditos que haya obtenido al pasar cualquiera de las partes del examen y debe registrarse nuevamente para que se le considere candidato para exmenes futuros. CRDITO DE RECONOCIMIENTO PROFESIONAL PARA LA PARTE IV El IIA ofrece un Crdito de Reconocimiento Profesional (Professional Recognition Credit - PRC) para quienes posean determinadas certificaciones profesionales. Los candidatos registrados y los nuevos candidatos CIA que hayan cumplido satisfactoriamente con los requisitos de examen para ciertas designaciones, podrn recibir el Crdito por la Parte IV del examen CIA. Visite la pgina web del IIA, www.theiia.org para conocer la lista completa de las certificaciones incluidas en el PRC. Por lo tanto, los candidatos que obtengan el crdito por la Parte IV y hayan aprobado las Partes I, II y III, han satisfecho los requisitos del examen para ser designados CIA. EXAMEN NO REVELADO El CIA es un examen no revelado. Esto significa que las preguntas y soluciones de examen NO se dan a conocer despus de cada examen. Con el fin de mantener nuestros libros y software actualizados y tiles para los candidatos CIA, solicitamos comentarios sobre los mismos despus de cada examen. Necesitamos conocer qu temas necesitan agregarse o ampliarse. No estamos requiriendo informacin sobre preguntas del CIA en s mismas. En lugar de eso, lo que solicitamos son comentarios sobre nuestros libros y software. Este enfoque ha sido aprobado por el IIA. CUOTAS ESPECIALES PARA ESTUDIANTES La cuota de registro es el cargo para inscribir a los candidatos en el programa CIA. Este examen est disponible para estudiantes de tiempo completo a tarifas reducidas (a mitad de precio). Por lo tanto, la cuota de inscripcin es de $30 dlares (en vez de $60/$75) y la cuota por cada Parte de examen es $35 dlares (en vez de $70/$95). Con esta tarifa especial, los estudiantes pueden presentar una sola vez cada Parte del examen. 1. Para beneficiarse de esta tarifa reducida, el estudiante debe: a. Ser estudiante de tiempo completo como lo defina la Institucin en la cual el estudiante est inscrito (un mnimo de 12 horas-semestre o su equivalente, para pasantes, y 9 horas-semestre para estudiantes graduados). b. Registrarse para el examen CIA y presentarlo mientras est inscrito en la escuela. c. Inscribirse como senior en un programa de pasantes o como un estudiante graduado. 2. Adems de los requisitos anteriores, los siguientes documentos firmados y cuotas deben enviarse al Departamento de Certificacin del IIA mientras el estudiante contine inscrito en la escuela: a. El formulario de Registro / Solicitud del Programa de Auditor Interno Certificado (deber anotarse la direccin de la escuela en el espacio que dice Business address ). b. El formulario de Confirmacin de Estudiante de Tiempo Completo. c. El formulario de Testimonio de Conducta. d. Pago de $30 dlares de la cuota de registro y $35 dlares por cada Parte de examen a presentar.

POLTICA SOBRE REEMBOLSOS Y DIFERIMIENTOS La cuota de registro no es transferible ni reembolsable. Por lo tanto, las personas interesadas deben leer cuidadosamente la seccin Admisin al Programa CIA presentada anteriormente en este libro. La cuota o cuotas para el examen son reembolsables mediante peticin por escrito. Se cargarn $25 dlares por costo de procesamiento. Tambin se cargarn $25 dlares si despus de las fechas lmite para registrarse los candidatos cambian su sitio de examen, cambian la(s) parte(s) de examen a presentar, difieren su presentacin para examen hasta el siguiente o cancelan su registro. Esta cuota se incrementa a $70/$90 a partir del Mircoles de la semana anterior a la del examen, por las mismas causas antes citadas. Si no se da aviso por escrito antes del examen, del diferimiento o cancelacin y el candidato no se presenta al examen, est sujeto a una cuota de $70/$95 como penalizacin, la cual ser restada de las cuotas pagadas. Cualquier remanente quedar a favor del candidato en su cuenta, pendiente hasta recibir instrucciones posteriores. Cualquier importe existente en la cuenta del candidato, despus del perodo de elegibilidad del mismo, est sujeta a cancelacin. ADMINISTRACIN DEL EXAMEN CIA Aproximadamente tres semanas antes del examen los candidatos recibirn una carta de autorizacin con su nmero asignado, el nmero del sitio del examen y la direccin, la fecha y hora para presentarse en el sitio del examen, y la fecha y hora de inicio y terminacin del mismo examen. Cualquier error en la carta de autorizacin debe informarse al Departamento de Certificacin del IIA, al telfono +1-407-937-1323 o por correo electrnico: certification@theiia.org. Antes de contactar con el IIA tenga a la mano su nmero de candidato (ID). Si dos semanas antes del examen no ha recibido su carta de autorizacin o la extravi, debe avisar de inmediato al IIA. Para ser admitido al examen, ya en el sitio del mismo, debe presentar: 1. La carta de autorizacin. 2. Una identificacin con foto reciente. CALIFICACIN DEL EXAMEN CIA E INFORMACIN DE RESULTADOS Los Supervisores del examen devuelven las respuestas de los exmenes CIA a las oficinas del IIA, por correo registrado, por mensajera u otros medios, para garantizar la salvaguarda y seguridad del examen. La semana siguiente al examen, se reciben y se cotejan contra las listas de control de embarque preparadas por los Supervisores. Los nmeros de identificacin de cada candidato se verifican contra la hoja individual de respuestas. La principal prioridad es la de asegurarse que ningn documento de los candidatos se traspapele o pierda. El proceso de calificacin incluye tanto una revisin de las respuestas sugeridas antes del examen como una revisin posterior al examen, de todas las preguntas planteadas de manera deficiente en trminos de dificultad y confiabilidad. Despus de esta revisin, el Consejo puede decidir aceptar ms de una pregunta como correcta, en algunas preguntas no planteadas como se esperaba. La hoja de respuestas para las preguntas de opcin mltiple se califican utilizando un lector ptico y todas las irregularidades se investigan. Si la dificultad de un examen es mayor a la esperada, puede agregarse un ajuste de dificultad a todas las calificaciones de los candidatos, antes de que se den por terminados los resultados de los exmenes. Se usa informacin estadstica de las preguntas previamente probadas para mantener una dificultad comparable entre un examen CIA y el siguiente. Debido al nmero exacto de preguntas que se requiere para pasar el examen, puede haber una ligera diferencia entre uno y otro examen, todas las calificaciones iniciales se convierten a una escala de 250 a 750 puntos, a fin de asegurar un estndar comn. Se requiere una calificacin de 600 o ms puntos para pasar el examen. (Una calificacin promedio de 600 sera el equivalente a lograr un 75% correcto en un examen de dificultad apropiado). Los resultados del examen se envan por correo postal o electrnico a ms tardar el 15 de Julio para los exmenes de Mayo y el 15 de Enero para los exmenes de Noviembre. Si usted obtiene una calificacin de aprobado, as se le informa y no se emite una calificacin especfica. Si usted obtiene una calificacin menor a la de aprobacin, as se le informa junto con un breve anlisis del desempeo de su examen por tema, a fin de que pueda ver cunto esfuerzo adicional necesitar para su aprobacin futura. Espere a recibir buenas noticias de su examen CIA!

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MANTENIENDO SU DESIGNACIN CIA Despus de la certificacin se requiere que los CIA mantengan y actualicen sus habilidades y conocimientos. Los CIA que ejercen la profesin deben completar e informar cada dos aos, 80 horas de Educacin Profesional Continua (Continuous Professional Education - CPE). Cada mes de febrero, los CIA a quienes se les solicita informar al respecto en ese ao, recibirn formularios para reportar e instrucciones del IIA. Estos formularios deben completarse y enviarse al IIA a ms tardar el 31 de mayo del mismo ao. Cada mes de julio, los participantes en el programa de CPE de ese ao, recibirn un informe confirmndoles la aceptacin del nmero de horas reportadas.

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PREPARACIN PARA APROBAR EL EXAMEN CIA

CONTROL: CMO LLEVARLO A CABO Usted debe mantener el control durante la preparacin y realizacin del examen para obtener xito en el mismo. El control puede ayudar definitivamente a sus metas personales y profesionales. El objetivo es tener confianza en que se est haciendo el mejor desempeo posible. El control es un proceso mediante el cual usted: 1. Desarrolla expectativas, estndares, presupuestos y planes. 2. Emprende actividad, produccin, estudio y aprendizaje. 3. Mide la actividad, produccin, resultados y conocimiento. 4. Compara su actividad real con las actividades esperadas y estimadas. 5. Modifica la actividad, el comportamiento, o estudia para lograr mejor el resultado deseado. 6. Revisa expectativas y estndares a la luz de la experiencia actual. 7. Contina el proceso o reanuda el proceso en el futuro. Usted confa diariamente en los sistemas de control implcitos. Por ejemplo, cuando usted se peina, usted usa un sistema de control. Usted tiene expectativas sobre la apariencia deseada para su cabello y el tiempo requerido para acondicionarlo. Usted revisa sus avances y hace los ajustes que sean apropiados. Sin embargo, el proceso de control es aplicable a todos sus esfuerzos, tanto profesionales como personales. Usted debe refinar sus procesos de control personales, especficamente enfocados a aprobar el examen CIA. En este libro sugerimos sistemas de control explcitos para: 1. Prepararse para presentar el examen CIA. 2. Estudiar individualmente cada Unidad de Estudio Gleim. 3. Contestar cada pregunta y respuesta de opcin mltiple. La mayora de los esfuerzos para alcanzar un objetivo mejorarn con un control claro. Esto es especialmente cierto para el examen CIA. 1. 2. 3. Desarrolle un sistema de control explcito para su proceso de estudio. Practique sus tcnicas de contestacin a preguntas (y desarrolle el control) conforme usted prepara sus soluciones, a las preguntas recientes del CIA, durante su programa de estudio. Prepare plan detallado de los pasos que dar en el examen CIA.

CUNTAS PARTES PRESENTAR El examen CIA consiste de cuatro partes, sin embargo, conforme lo establece el IIA, usted puede escoger presentar una parte en cada turno que se inscriba. Despus de eso, se le requiere presentar por lo menos una parte dentro de cada alguno de los cuatro turnos de examen posteriores. Nuestra recomendacin es presentarse y pasar las cuatro partes la primera vez. Sin embargo, algunos candidatos no podrn seguir esta recomendacin por diversas razones.

PLAN DE ESTUDIO, ESTIMADO DE TIEMPO Y CALENDARIO. Estudie y termine una Unidad de Estudio del Manual de Revisin CIA cada vez. Inicialmente, estime 3 o 4 horas por Unidad de Estudio. Dependiendo de su experiencia, usted podra necesitar mucho ms tiempo para prepararse. Esta Introduccin 28 unidades de estudio en 3, 5 horas cada una Revisin general Total de horas 2 98 10 110

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Usted debe evaluar cada semana su avance y revisar sus planes de preparacin, tomando en cuenta el tiempo que le resta antes del examen. Utilice un calendario para anotar las fechas del examen y las semanas que faltan por transcurrir, antes de esas fechas. Tener anotaciones en el calendario le facilitar su planificacin. Revise sus compromisos, por ejemplo, asignaciones fuera de la ciudad, responsabilidades personales, etc., y antelas en su calendario, como ayuda para mantenerse dentro del tiempo estimado. TCNICA DE PREGUNTAS Y RESPUESTAS DE OPCIN MLTIPLE Le proporcionamos las siguientes sugerencias para ayudarle a maximizar su calificacin en cada parte del examen CIA. Recuerde que saber cmo presentar el examen y responder cada pregunta es tan importante como lo es el estudio y revisin de las materias que cubrir el examen. 1. Presupueste su tiempo. Nosotros hacemos nfasis en esto. As como cuando llena su tanque de gasolina justamente antes de que se vace, tambin debe terminar su examen antes de que se le acabe el tiempo. a. Usted tendr 210 minutos para contestar 125 preguntas de opcin mltiple. b. Conforme va trabajando cada una de las preguntas de opcin mltiple, vigile su tiempo. Su meta es contestarlas todas y lograr la mxima calificacin posible. 2. Conteste las preguntas en orden numrico. a. No tome demasiado tiempo para ninguna de las preguntas. Mantngase dentro de su presupuesto de tiempo. b. Marque con una gran ? , cualquier pregunta sobre la cual no est seguro, siga adelante y regrese despus a ella si el tiempo se lo permite. c. Planifique regresar sobre todas las preguntas en las que marc "?". d. Nunca deje de contestar una pregunta en su hoja de respuestas mltiples. Su calificacin se basa en el nmero de respuestas correctas. Usted no ser sancionado por contestar incorrectamente. 3. Para cada pregunta de opcin mltiple: a. Cubra con su mano o con un papel de apuntes las respuestas. No permita que la seleccin de respuestas le afecte para terminar de leer toda la pregunta. 1) Si cuatro respuestas se presentan, tres de ellas son incorrectas. A estas respuestas incorrectas se les llama distractores. A menudo los distractores estn escritos dando la apariencia de correctos a primera vista, hasta un anlisis posterior. 2) En temas referidos a clculos, los distractores corresponden a menudo a errores comunes. b. Lea cuidadosamente el final del prrafo de la pregunta (la parte de la pregunta que precede a las respuestas sugeridas) para determinar el requerimiento especfico. 1) Usted puede subrayar o circular el lenguaje clave o informacin usada en ese final. 2) Enfocarse en lo que se requiere le permitir ignorar informacin ajena e ir directo a determinar la respuesta correcta. a) Sea especialmente cuidadoso de identificar cuando lo que se requiere es una excepcin, por ejemplo, Cul de lo siguiente, no es una indicacin de fraude? . c. Determine la respuesta correcta antes de leer la seleccin de respuestas. 1) Siguiendo estos pasos, usted sabr lo que se requiere y cules son los hechos relevantes. 2) Sin embargo, algunas selecciones de respuestas estn estructuradas de tal manera que la respuesta no puede determinarse nicamente de la lectura de la pregunta. d. Lea cuidadosamente la seleccin de respuestas. 1) An si la respuesta (A) parece ser la correcta, revise las siguientes respuestas. Usted podr darse cuenta de que (B), (C) o (D) es una mejor seleccin. 2) Trate cada seleccin como una pregunta de verdadero-falso. Considere anotar una V o una F al lado de cada respuesta, conforme la analiza. e. Seleccione la mejor respuesta. Circule la ms probable o la mejor respuesta en el cuadernillo de examen. Si no est seguro, haga una suposicin inteligente para aumentar su 25% de oportunidad de tener la respuesta correcta. 1) En muchas de las preguntas, dos respuestas sugeridas pueden eliminarse con el mnimo esfuerzo. Eliminndolas, puede reducir el riesgo de hacer una suposicin al azar e incrementar sus oportunidades de xito.

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Una vez terminado su primer trabajo sobre las 125 preguntas, regrese a aquellas que marc con una ? . Mientras est seleccionando respuestas, asegrese de estar dentro de su presupuesto de tiempo, a fin de que tenga el suficiente para transferir sus respuestas sin apresuramiento a la hoja especial de respuestas. No espere hasta el ltimo momento del examen para transferir sus respuestas porque se le puede agotar el tiempo. Despus de que usted haya contestado todas las 125 preguntas, transfiera sus respuestas a la hoja especial para respuestas. a. Verifique dos veces que la transferencia de respuestas sea correcta, por ejemplo, verifique por cada quinta o dcima respuesta en su cuadernillo de examen, contra la hoja especial de respuestas, que est transferida y en la secuencia correcta.

SI USTED NO SABE LA RESPUESTA Suponga, pero haga una suposicin o conjetura educada, lo cual significa seleccionar la mejor respuesta posible. Primero, descarte las preguntas que usted sienta obviamente incorrectas. Segundo, especule sobre el objetivo del IIA y el razonamiento que subyace en la pregunta. Estos pasos pueden conducirlo a la respuesta correcta. Tercero, seleccione la mejor respuesta o piense sobre dos respuestas igualmente sugerentes. Marque la pregunta con una ? , por si tuviera tiempo de regresar a ella para un mayor anlisis. Sin embargo, a menos que usted haya incurrido en un error obvio o en un error de clculo, trate de evitar cambiar las respuestas en el ltimo minuto. Su primera reflexin es generalmente la ms intuitiva. Si usted no puede hacer una suposicin educada, lea la pregunta y cada respuesta, y seleccione la mejor respuesta o la ms intuitiva. Nunca deje una pregunta sin contestar. No mire la respuesta anterior tratando de detectar una respuesta. Las respuestas son al azar, pero es posible tener cuatro o ms preguntas consecutivas, con la misma letra de respuesta, por ejemplo, respuesta B. NOTA: No desperdicie el tiempo ms all de lo estimado. Siga adelante y permanezca sobre su programa o adelntese a l.

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PRESENTACIN AL EXAMEN CIA

PREPARACIN DE LA LISTA DE VERIFICACIN PARA EL EXAMEN CIA 1. Inscrbase al examen antes del 31 de marzo para el turno de examen de mayo, o antes del 30 de septiembre para el turno de examen de noviembre. 2. Inscrbase en las partes que desee presentar, con el mismo formulario de solicitud (para el registro inicial e inscripcin) o llene el formulario de reinscripcin. Tan pronto como su sitio de examen sea confirmado por el IIA, haga las reservaciones de viaje y hotel. 3. Compre sus materiales de estudio. 4. Planifique su programa de estudio. 5. Localice un lugar cmodo para estudiar. 6. Elabore su programa de estudio. 7. Revise peridicamente, revale y modifique su programa de estudio conforme sea necesario. 8. Comprenda que un programa de estudio ordenado y controlado crea confianza, reduce ansiedad y conduce al xito. 9. Apruebe el examen! LPICES, CALCULADORAS Y OTROS MATERIALES El IIA requiere especficamente un lpiz de grafito suave n 2 para completar la hoja especial de respuestas mltiples para mquina de lector ptico. Durante el examen solamente se permitirn calculadoras de pilas o solares, no programables, sin impresora y con las seis funciones bsicas. Usted debe llevar sus propios lpices y calculadora al examen. Si bien las instrucciones de los monitores de examen establecen que no se permitirn bebidas ni comidas en el saln de examen, usted podra llevar un termo y dejarlo fuera del saln (siempre que los monitores se lo permitan), para tomar una rpida taza de caf, t, etc. Podr haber mquinas expendedoras en las cercanas del saln. PSICOLOGA DEL EXAMEN Planifique con anticipacin el examen y preprese sistemticamente. Vaya al examen y haga el mayor esfuerzo posible. Tenga confianza en usted. Si usted ha llevado a cabo un programa de preparacin sistemtica, lo har bien. Mantenga una actitud positiva y no se deprima si encuentra dificultades antes o durante el examen. Un optimista lo hace mejor que un pesimista igualmente bien preparado. Recuerde, usted no est en posicin de ser objetivo en cuanto a sus resultados durante el examen. Muchos candidatos bien preparados han sido agradablemente sorprendidos por su calificacin. Ciertamente, usted debe tener confianza, debido a que est compitiendo con personas mucho menos calificadas que no se han preparado tan bien como usted. Un espritu optimista y de lucha son puntos valiosos en cada examen; el miedo o la depresin tienden a menoscabar el desempeo. TCTICAS DE EXAMEN 1. Llegue a tiempo al sitio del examen para tener un margen de seguridad. Recuerde llevar su carta de autorizacin y una identificacin con fotografa. Regstrese y seleccione un asiento. Una ventaja de llegar temprano es que usted puede seleccionar dnde quiere sentarse. 2. Vestirse para un examen exitoso significa hacer nfasis en la comodidad, no en la apariencia. Vaya preparado para ajustarse a los cambios de temperatura, por ejemplo, quitarse un sweater o ponerse una chaqueta. No lleve al examen apuntes, este libro de texto, otros libros, etc. No trate de hacer algn repaso durante los 5 minutos anteriores al examen, esto har que usted se sienta nervioso y confuso. De cualquier modo, no se permiten libros en la sala del examen. Sin embargo, usted debe tener consigo una adecuada cantidad de artculos autorizados, por ejemplo, lpices, goma, reloj y la calculadora apropiada (que no contenga impresora ni sea programable, que sea de pilas o solar, porttil, y de seis funciones). 3. Utilice una bolsa de plstico transparente para llevar sus elementos para el examen. 4. Lea cuidadosamente las instrucciones para el examen.

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Conteste las 125 preguntas en orden numrico, circule la respuesta correcta (o la mejor suposicin) para cada pregunta. Usted puede y debe escribir en su cuadernillo de examen. Marque con un gran signo de interrogacin las preguntas que usted deja para analizar ms adelante, o desea revisar. Tiene 210 minutos (3 horas) para contestar 125 preguntas. Si dedica 1 minuto a cada pregunta, usted utilizar slo 125 minutos, dejando 85 minutos para revisar sus respuestas y transferirlas a la hoja especial para respuestas de opcin mltiple. Si usted marca su paso durante el examen, tendr el tiempo adecuado para terminar cada parte. Una vez que trabaj sobre las 125 preguntas, debe regresar a aquellas que marc con signo de interrogacin y seleccionar su mejor respuesta. Despus de haber contestado todas las 125 preguntas, revise cada una cuidadosamente. Si ha cometido algn error obvio, por ejemplo, ledo incorrectamente la pregunta, haga la correccin. Sin embargo, NO comience a cambiar preguntas y a hacerse usted mismo una segunda suposicin. Su primera respuesta a cada pregunta debera estar basada en la tcnica sistemtica de contestar preguntas que usted ha practicado durante su programa de preparacin para el examen. Como paso final, transfiera cuidadosamente todas sus respuestas del cuadernillo del examen a la hoja especial de lectura ptica para respuestas de opcin mltiple. Use su lpiz n 2 para sombrear el recuadro de la respuesta correcta. Verifique su secuencia; el nmero de pregunta en su cuadernillo de examen debe coincidir con el nmero para respuestas en su hoja especial (un camino seguro para fallar es transferir sus respuestas incorrectamente). No haga comentarios sobre el examen y sus soluciones con otros candidatos en los descansos del medioda o en la tarde del mircoles. Esto lo puede poner nervioso y reducir su confianza. Obviamente, tales comentarios no afectarn su calificacin. Recuerde que usted, al igual que los otros candidatos, es competente y est bien preparado para el examen. Tan pronto como termine su examen desearamos que nos comunicara sus comentarios sobre nuestros libros y software, por correo electrnico, fax o correo postal. Estamos especialmente interesados en conocer qu temas necesitan agregarse o ampliarse. NO estamos solicitando ninguna informacin sobre las preguntas especficas del examen CIA. Lo que deseamos es que nos proporcione una retroalimentacin sobre nuestros libros y software. Utilice las dos ltimas pginas de cada libro GLEIM para escribir los comentarios que nos enviar posteriormente. Este mtodo est aprobado por el IIA.

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PARTE I: El PAPEL DE AUDITORA INTERNA EN GOBIERNO CORPORATIVO, RIESGO Y CONTROL UNIDAD DE ESTUDIO 1-1: INTRODUCCIN A LA AUDITORA INTERNA
Esta unidad de estudio describe el desarrollo de la auditora interna y las responsabilidades de los auditores internos. A lo largo de este libro, sern referenciados los pronunciamientos importantes del Marco para la Prctica Profesional de la Auditora Interna del IIA, tanto los de cumplimiento obligatorio como los de cumplimiento no obligatorio. Tambin se mencionarn otras guas no obligatorias proporcionadas por el IIA, y material pertinente.

A. Desarrollo de la Auditora Interna

1. La auditora interna es una disciplina con orientacin gerencial que ha evolucionado rpidamente desde la Segunda Guerra Mundial. Anteriormente era una funcin concerniente principalmente a asuntos financieros y contables, ahora la auditora interna abarca el rango completo de actividades operativas y lleva a cabo una amplia variedad de servicios de aseguramiento y consulta. El desarrollo de la auditora interna fue fomentado por el creciente tamao y descentralizacin de las organizaciones, la gran complejidad y sofisticacin tecnolgica de sus operaciones y la necesidad de contar con medios independientes y objetivos de evaluar y mejorar sus procesos de administracin de riesgos, control y gobierno. Conforme a esto, la definicin de auditora interna del IIA es la siguiente: La auditora interna es una actividad independiente y objetiva de aseguramiento y consulta, concebida para agregar valor y mejorar las operaciones de una organizacin. Ayuda a una organizacin a cumplir sus objetivos, aportando un enfoque sistemtico y disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia de los procesos de gestin de riesgos, control y gobierno. 2. Las consideraciones en polticas pblicas han contribuido tambin a mejorar el nivel y ampliar el alcance de la auditora interna. Se espera que las organizaciones mantengan registros contables razonablemente detallados y precisos, y un sistema de control interno contable razonablemente eficaz, y las empresas que cotizan en bolsa deben preferentemente contar con una actividad de auditora interna y un comit de auditora integrado por directores ajenos a la direccin. 3. Un factor que ha sido el resultado de la profesionalizacin de la auditora interna y a la vez ha contribuido a la misma fue la creacin del Instituto de Auditores Internos (The Institute of Internal Auditors). a. Ciertos artculos de sus estatutos establecen sus propsitos: Cultivar, promover y difundir conocimiento e informacin respecto de la auditora interna y temas relacionados; establecer y mantener altos estndares de integridad, honor y carcter entre los auditores internos; proporcionar informacin respecto de la auditora interna, su ejercicio y mtodos, a sus miembros, a otras personas interesadas y al pblico en general; originar la publicacin de artculos referidos a auditora interna, su ejercicio y mtodos; establecer y mantener una biblioteca y salones de lectura, salones de reuniones y salones sociales para el uso de sus miembros; promover el intercambio social entre sus miembros; y realizar cualquier actividad que sea legal y apropiada para la consecucin de cualquiera de sus propsitos aqu expresados. b. A continuacin se muestra la declaracin oficial del Consejo de Administracin del IIA referente al programa CIA: Habilidades Profesionales: Para ayudar al logro de metas y objetivos de The IIA, se implant el programa de Auditor Interno Certificado (Certified Internal Auditor - CIA). El Consejo de Administracin desarrollar, aprobar y modificar cuando sea necesario las polticas y procedimientos que puedan ser requeridos para estimular y fomentar este programa. En tanto que Auditor Interno Certificado (Certified Internal Auditor) se pretende que sea la designacin mundial para profesionales calificados de la auditora interna, por varias razones se reconoce que otras organizaciones profesionales de auditores internos pueden crear designaciones similares. El

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Consejo de Administracin desarrollar, aprobar y modificar cuando sea necesario, los procedimientos que puedan considerarse deseables para reconocer tales designaciones. El Consejo podr tambin aprobar certificaciones adicionales conforme sea apropiado. c. EL IIA ha promovido la profesionalizacin de la auditora interna principalmente a travs de: 1) Adoptar un cuerpo comn de conocimientos, describiendo las disciplinas relacionadas con la auditora interna y las capacidades que los auditores internos deben desarrollar dentro de cada disciplina. 2) Establecer un programa de certificacin, incluyendo un examen que es un prerrequisito para recibir la designacin de Auditor Interno Certificado. 3) Administrar un programa de educacin profesional continua. 4) Publicar la revista tcnica Internal Auditor. 5) Establecer un Marco para la Prctica Profesional (Professional Practices Framework PPF) que incluye la definicin de auditora interna, el Cdigo de tica del IIA, las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna (NIEPAI) (Standards for the Professional Practice of Internal Audit SPPIA; tambin denominadas las Normas ), los Consejos para la Prctica, y las Ayudas para el Desarrollo y la Prctica. 4. La marcha del cambio en la profesin es acelerada. En junio de 1999 el IIA aprob una nueva definicin de la auditora interna y un nuevo Marco para la Prctica Profesional. En junio del 2000 se adopt un nuevo Cdigo de tica. En febrero del 2001 se emitieron las nuevas NIEPAI revisadas. Estas incluyen las Normas de Atributos y las Normas de Desempeo que se aplican a todos los servicios proporcionados por los auditores internos, y las Normas de Implantacin que se refieren a los servicios de aseguramiento. Estas nuevas Normas entran en vigor el 1 de Enero de 2002. 5. En la actualidad el IIA ha propuesto normas nuevas, reemplazos y cambios editoriales, as como cambios en el Glosario. Estas propuestas pueden consultarse en la pgina web del IIA (www.theiia.org).

B. Normas y Glosario
1. Los ambientes y organizaciones en las cuales se llevan a cabo las actividades de auditora interna en el mundo son altamente diversos. Ms an, estas actividades pueden ser de servicios internos o externos. Esta diversidad afecta la prctica de la auditora interna en cada ambiente y organizacin. Sin embargo es obligatorio el cumplimiento de las NIEPAI por individuos y entidades proporcionando servicios de auditora interna. De cualquier forma, para acomodar la diversidad de la prctica, el lenguaje de las NIEPAI es ampliamente incluyente y consejos ms especficos se dejan para otros pronunciamientos. Las actividades de auditora interna pueden ser tanto de aseguramiento como de servicios de consultora. 2. De acuerdo con el IIA la intencin de las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna es que: a. Definan los principios bsicos para la prctica de la auditora interna. b. Proporcionen un marco de referencia para desarrollar y promover actividades de auditora interna con valor agregado. c. Establezcan las bases para medir el desempeo de auditora interna. d. Promover la mejora de los procesos y operaciones de la organizacin. 3. Las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna comprenden las Normas de Atributos (actualmente 1000 a 1340), las Normas de Desempeo (actualmente 2000 a 2600) y las Normas de Implantacin (integradas con las otras Normas). Las Normas de Atributos corresponden a las cualidades de las entidades e individuos que prestan servicios de auditora interna. Las Normas de Desempeo describen las actividades de auditora interna y los criterios para

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medir su desempeo. Las Normas de Atributos y Desempeo proporcionan lineamientos para todos los servicios de auditora interna (aseguramiento, consultora y otros). Las Normas de Implantacin aplican las otras normas a trabajos especficos. Por lo tanto, pueden emitirse grupos diferentes de Normas de Implantacin para las principales categoras de las actividades de auditora interna. Por ejemplo, finalmente se han emitido Normas de Implantacin para servicios de aseguramiento (Ej.: 1110.A1) y servicios de consultora (Ej.: 1000.C1). 4. El Glosario que se presenta como apndice a las NIEPAI contiene terminologa de gran importancia. Por ejemplo, actividad de auditora interna y director ejecutivo de auditora han reemplazado a los trminos departamento de auditora interna y director de auditora interna , respectivamente. Estos cambios se derivan de la realidad de que la funcin de auditora interna es a menudo proporcionada por servicios externos o tercerizados (outsourcing). Ms an, el trmino actividad de auditora interna corresponde a los trminos de la definicin de auditora interna. Otras definiciones clave incluyen aquellas relativas a la naturaleza del trabajo de la actividad de auditora interna ( riesgo , control y gobierno ) y la clase de trabajos realizados ( servicios de aseguramiento y servicios de consultora ).

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-2: ESTATUTO, INDEPENDENCIA Y OBJETIVIDAD

El propsito, la autoridad y la responsabilidad de la auditora interna deben ser adecuados, para permitir a la actividad de auditora interna lograr sus objetivos. Por esa razn, el propsito, autoridad y responsabilidad deben establecerse en un estatuto escrito y reevaluado peridicamente. La auditora interna es una actividad independiente y objetiva de aseguramiento y consulta, concebida para agregar valor y mejorar las operaciones de una organizacin. Conforme a esto, las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna requieren que la actividad de auditora interna sea independiente y que los auditores internos sean objetivos al realizar su trabajo. Por lo tanto, la independencia es un atributo de una unidad organizacional y la objetividad es un atributo de los individuos. En este contexto, independencia significa que los auditores internos pueden llevar a cabo sus tareas libre y objetivamente y la objetividad es una actitud mental independiente.

A. Propsito, Autoridad y Responsabilidad

1. Esta subunidad trata el contenido del estatuto de la actividad de auditora interna. Tambin hace referencia a la Norma de Atributos 1000, las Normas de Implantacin 1000.A1 y 1000.C1, y a los Consejos para la Prctica 1000-1, 1000.C1 y 1000.C2. 2. El siguiente ejemplo de un estatuto ha sido proporcionado por el IIA: MISIN Y ALCANCE DEL TRABAJO La misin del departamento de auditora interna es proporcionar servicios de aseguramiento y consultora independientes y objetivos, concebidos para agregar valor y mejorar las operaciones de la organizacin. Ayuda a la organizacin a cumplir sus objetivos aportando un enfoque sistemtico y disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia de los procesos de gestin de riesgos, control y gobierno. El alcance del trabajo del departamento de auditora interna es determinar si la red de los procesos de gestin de riesgos, control y gobierno de la organizacin, concebidos y representados por su gerencia, es adecuada y funciona de forma de asegurar que: -Los riesgos estn apropiadamente identificados y manejados. -Existe interaccin entre los varios grupos de gobierno de acuerdo con las necesidades. -La informacin financiera, de gestin y operativa significativa es precisa, confiable y oportuna. -Las acciones de los empleados cumplen con las polticas, normas, procedimientos, y leyes y regulaciones aplicables. -Los recursos se adquieren en forma econmica, se utilizan eficientemente, y estn adecuadamente protegidos. -Se cumplen los programas, planes y objetivos. -Las leyes o regulaciones significativas que afectan a la organizacin estn reconocidas y consideradas apropiadamente. -Durante la auditora se podrn identificar mejoras a la gestin del control, a los rendimientos y a la imagen de la organizacin. Estas mejoras sern comunicadas al nivel adecuado de gerencia. RESPONSABILIDAD El director ejecutivo de auditora, en el cumplimiento de sus obligaciones, ser responsable ante la direccin y el comit de auditora de: -Proporcionar una evaluacin anual de la adecuacin y eficacia de los procesos de la organizacin para controlar sus actividades y gestionar sus riesgos en las reas establecidas segn su misin y alcance del trabajo. -Informar los problemas significativos relacionados con los procesos para controlar las actividades de la organizacin y sus afiliadas, incluyendo las mejoras potenciales a aquellos procesos, y proporcionar informacin referida a dichos problemas y sus soluciones. -Proporcionar informacin peridica sobre el estado y resultados del plan anual de auditora y la suficiencia de los recursos del departamento. -Coordinar y proporcionar vigilancia de otras funciones de control y revisin (gestin de riesgos, cumplimiento, seguridad, legales, tica, medioambiente, auditora externa). INDEPENDENCIA

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Mantener la independencia del departamento de auditora interna, el reporte de su personal al director ejecutivo de auditora, quien reporta funcionalmente al comit de auditora y administrativamente al presidente (chief executive officer), de la forma establecida en la seccin anterior de Responsabilidad. Incluir, como parte de sus informes al comit de auditora, un informe habitual sobre el personal de auditora interna. RESPONSABILIDADES El director de auditora interna y el personal de auditora interna tienen las siguientes responsabilidades: -Desarrollar un plan de auditora anual y flexible, utilizando una adecuada metodologa basada en riesgos, que incluya cualquier riesgo o problema de control identificado por la direccin, y enviar el plan al comit de auditora para su revisin y aprobacin, as como actualizaciones peridicas. -Implantar el plan de auditora anual, tal como fue aprobado, incluyendo cualquier trabajo o proyecto especial, si corresponde, solicitado por la direccin y el comit de auditora. -Mantener un personal de auditora profesional con suficientes conocimientos, habilidades y experiencias, y certificaciones profesionales, para alcanzar los requerimientos de este Estatuto. -Evaluar y asesorar a las funciones de fusin y consolidacin significativas, y a los nuevos o cambiantes servicios, procesos, operaciones y procesos de control coincidiendo con su desarrollo, implantacin o expansin. -Emitir informes peridicos para el comit el comit de auditora y la direccin, resumiendo los resultados de las actividades de auditora. -Mantener informado al comit de auditora respecto de cuestiones emergentes y prcticas exitosas de auditora interna. -Proporcionar una lista de mediciones de metas y resultados significativos al comit de auditora. -Colaborar con la investigacin de sospechas de actividades fraudulentas significativas dentro de la organizacin y notificar los resultados a la direccin y al comit de auditora. -Considerar el alcance del trabajo de los auditores internos y los reguladores, si corresponde, con el fin de proporcionar una cobertura de auditora ptima a la organizacin, a un costo general razonable. AUTORIDAD El director ejecutivo de auditora y el personal del departamento de auditora interna estn autorizados a: -Tener acceso irrestricto a todas las funciones, registros, propiedades, y personal. -Tener acceso total y libre al comit de auditora. -Asignar recursos, establecer frecuencias, seleccionar temas, determinar alcances de trabajo, y aplicar las tcnicas requeridas para cumplir los objetivos de auditora. -Obtener la colaboracin necesaria del personal en las unidades de la organizacin en las cuales se desempean las auditoras, as como de otros servicios especializados propios y ajenos a la organizacin. El director ejecutivo de auditora y el personal del departamento de auditora interna no estn autorizados a: -Desempear ningn tipo de tareas operativas para la organizacin o sus afiliadas. Iniciar o aprobar transacciones contables ajenas al departamento de auditora interna. -Dirigir las actividades de ningn empleado de la organizacin que no sea empleado por el departamento de auditora interna, con la excepcin de que dichos empleados hayan sido asignados apropiadamente a los equipos de auditora o a colaborar de alguna forma con los auditores internos. NORMAS PARA EL EJERCICIO DE LA AUDITORA El departamento de auditora interna cumplir o exceder las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna del Instituto de Auditores Internos. _________________________________ Director Ejecutivo de Auditora _________________________________ Presidente (Chief Executive Officer) _________________________________ Presidente del Comit de Auditora Fecha ___________________________

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3. Este Estatuto ayuda a establecer el nivel organizacional de la actividad de auditora interna al definir sus propsitos, autoridades y responsabilidades. a. El nivel de reporte de la actividad de auditora interna debe ser suficiente para permitirle cumplir con sus responsabilidades. b. En ciertas organizaciones, el nivel de reporte es el Consejo de Administracin. Muchas actividades de auditora interna actuales reportan a niveles inferiores, pero la tendencia es reportar hacia niveles superiores. c. El director ejecutivo de auditora debe, adems, tener comunicacin habitual con el Consejo de Administracin, el comit de auditora, u otras autoridades de gobierno apropiadas. 1) La comunicacin habitual con el Consejo de Administracin ayuda a asegurar la independencia y promueve la cobertura de los trabajos de auditora, la adecuada consideracin de las comunicaciones de los trabajos, y la accin apropiada sobre las recomendaciones de los mismos. 2) El comit de auditora debe estar compuesto slo por miembros externos del Consejo o su equivalente, de modo de mejorar la independencia de las funciones de auditora interna y externa. d. En ciertas organizaciones, el director ejecutivo de auditora est presente en las reuniones de comit ejecutivo cumpliendo funciones de asesor, de manera similar a un asesor externo. e. El nivel de la actividad de auditora interna dentro de la organizacin se mejora por un esfuerzo consciente de promover sus servicios dentro de la misma, mediante las siguientes acciones: 1) Proporcionar un producto excelente transmitido en comunicaciones del trabajo confeccionadas profesionalmente. 2) Evitar la preocupacin por asuntos de poca importancia. 3) Extender la funcin de auditora interna a todos los sectores de la organizacin. 4) Enfatizar la competencia y profesionalismo de los auditores internos. Los auditores internos deben ocuparse slo de aquellos servicios para los cuales posean los conocimientos, habilidades y competencias adecuados. 5) Ofrecer colaboracin para la solucin de los problemas gerenciales. 6) Ver a todas las recomendaciones para corregir o mejorar, con los ojos de la alta direccin. 7) Mantenerse a la delantera de las tcnicas de gestin modernas, de modo de proporcionar la mejor asistencia a la direccin. 4. Una alternativa a la dotacin de personal para la actividad de auditora interna es la de tercerizar (outsourcing) las funciones de auditora interna. a. Para una organizacin grande, la ventaja principal de la tercerizacin es que los proveedores de servicios externos normalmente tienen oficinas en varias localizaciones; en consecuencia, los requerimientos de trabajos en localizaciones distantes pueden atenderse ms fcilmente. b. La desventaja es que los auditores internos tienden familiarizarse ms con la organizacin, y estn ms fcilmente disponibles para la misma, dado que no estn afectados por otras prioridades, tales como la de atender a otros clientes. Otra desventaja es que los requerimientos legales pueden impedir que las firmas de auditora externa proporcionen servicios de auditora interna. c. La tercerizacin parcial o conjunta (cosourcing) es un enfoque en el cual la actividad de auditora interna obtiene ayuda externa para desempear ciertas actividades.

B. Independencia y Objetividad
Esta subunidad comprende el atributo de independencia de la actividad de auditora interna y el atributo de objetividad de los auditores internos en lo individual. Aqu se describe el nivel de reporte apropiado de la actividad de auditora interna y la necesidad de su libertad de interferencias. Tambin define la objetividad y las aclaraciones requeridas cuando la independencia u objetividad han sido perjudicadas. Otros temas se refieren a los efectos de la responsabilidad de los auditores internos sobre las operaciones. Estos temas estn cubiertos en: las Normas de Atributos 1100, 1110, 1120 y 1130; las Normas de Implantacin 1110.A1, 1130.A1, 1130.A2, 1130.C1 y 1130.C2 y, los Consejos para la Prctica 1000.C1-2 (tems 5-8), 1100-1, 1110-1, 1110-2, 1110.A1-1, 1120-1, 1130-1, 1130.A1-1 y 1130.A1-2.

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-3: NORMAS Y PERICIA

Mantener un alto grado de competencia en el desempeo del trabajo es la caracterstica de una profesin. Conforme a esto, The IIA emite pronunciamientos para impartir un entendimiento de las funciones y responsabilidades de la auditora interna a sus componentes, para establecer las bases para la gua y medida de desempeo de la auditora interna y para mejorar su prctica. La pericia profesional es tambin una obligacin tica de las entidades e individuos que proporcionan servicios de auditora interna. Adems, los Principios y las Reglas de Conducta que establece el Cdigo de tica del IIA son pertinentes a este aspecto de la pericia.

A. Marco para la Prctica Profesional (MPP) (Professional Practices Framework

PPF)

1. Un marco de referencia proporciona un diseo estructural de cmo se compaginan un cuerpo de conocimientos y una gua. Como un sistema coherente, facilita un desarrollo, interpretacin y aplicacin consistente de conceptos, metodologas y tcnicas tiles para una disciplina o profesin. Especficamente, el propsito general del MPP es el de organizar la gran variedad de guas para la prctica existentes y en desarrollo, de forma tal que sean fcilmente accesibles en forma oportuna a los auditores internos. Al cubrir totalmente la prctica actual de la auditora interna, as como conducir a una futura expansin, el MPP intenta ayudar a los profesionales a ser responsables de proporcionar servicios de auditora interna de alta calidad en el mercado en expansin. 2. A continuacin presentamos un comentario sobre los elementos que conforman el MPP: El Marco para la Prctica Profesional consiste de tres categoras de gua: La primera categora (Guas Obligatorias) contiene materiales clave: el Cdigo de tica y las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna. Las guas obligatorias han sido sometidas a revisin por la profesin a travs del proceso de Borrador de Discusin y se consideran esenciales para la prctica profesional de la auditora interna. La segunda categora de guas (Consejos para la Prctica) es fuertemente recomendada y respaldada por The IIA, pero no es obligatoria. En parte, los Consejos para la Prctica pueden ayudar a interpretar las Normas o aplicarlas en ambientes especficos de auditora interna. Aunque algunos Consejos para la Prctica pueden ser aplicables a todos los auditores internos, otros pueden ser desarrollados para satisfacer las necesidades de una industria especfica, una especializacin de auditora o un rea geogrfica determinada. El Comit de Asuntos Profesionales del IIA u otro grupo designado por el Comit de Planificacin de Guas someter a todos los Consejos para la Prctica a un proceso formal de revisin. Dentro del MPP, partes importantes de la informacin que estaba contenida en las guas del Libro Rojo han sido convertidas en Consejos para la Prctica. La tercera categora de guas (Ayudas para el Desarrollo y la Prctica) incluye una variedad de materiales que son desarrollados y/o respaldados por el IIA. Esta categora incluye estudios de investigacin, libros, seminarios, conferencias y otros productos y servicios relativos a la prctica profesional de la auditora interna, que no cumplen con los criterios para ser incluidos en las Guas Obligatorias o en los Consejos para la Prctica. Las Ayudas para el Desarrollo y la Prctica pueden ayudar a implantar las guas ofrecidas en el Cdigo de tica, las Normas y los Consejos para la Prctica. Nota: Los Consejos para la Prctica estn referenciados con las secciones correspondientes de las Normas. Una buena parte del material de los Consejos estaba incluida en la codificacin anterior de las Normas de Auditora Interna (el Libro Rojo) como Guas. Los Consejos para la Prctica tambin contienen guas que estaban anteriormente incluidas en las Comunicaciones sobre el Ejercicio de las Normas Profesionales (Professional Standards Practice Releases - PSPRs). 3. Las Directivas Administrativas (Administrative Directives - ADs) especifican el proceso a seguir por el IIA y su Consejo de Normas sobre Auditora Interna para administrar las Normas, los pronunciamientos relacionales, y los programas y actividades incluidas en la misin de dicho Consejo. Sin embargo, estas Directivas Administrativas no estn en el temario de examen.

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B. Pericia Profesional
Esta subunidad describe los atributos de los auditores internos como individuos y de la actividad de auditora interna como organizacin, que permiten brindar sus servicios con pericia profesional. Tambin define el debido cuidado profesional y presenta los requisitos para el desarrollo profesional continuo. Estos asuntos estn cubiertos en las Normas de Atributos 1200, 1210, 1220 y 1230; Normas de Implantacin 1210.A1, 1210.A2, 1210.C1, 1220.A1, 1220.A2 y 1220.C1 y, Consejos para la Prctica 1200-1, 1210-1, 1210.A1-1, 1220-1, 1230-1, y 1000.C1-2 (elementos 9 & 10)

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UNIDAD DE ESTUDIO 1- 4: FUNCIONES Y RESPONSABILIDADES DE AUDITORA INTERNA

Esta unidad de estudio se refiere al alcance del trabajo que realiza la actividad de auditora interna segn est definido en los siguientes pronunciamientos del IIA.

A. Pronunciamientos sobre la Naturaleza del Trabajo

Norma de Desempeo 2100; y Consejos para la Prctica 2100-1, 2100-2, 2100-3, 2100-4, 2100-5, 2100-6 y 2100-7

B. Pronunciamientos sobre Gestin de Riesgos

Norma de Desempeo 2110; y Consejos para la Prctica 2110-1, 2110-2 y 1000.C1-2 (tems 11 a 14).

C. Pronunciamientos sobre Gobierno

Norma de Desempeo 2130; y Consejos para la Prctica 2130-1 y 1000.C1-2 (tems 9 y 10)

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-5: CONTROL I

Gobierno, riesgo y control son conceptos interrelacionados que son fundamentales en el campo de la auditora interna y el trabajo de los auditores internos. La Unidad de Estudio 1-4 se refiere principalmente la gestin de riesgos y el gobierno. Las Unidades de Estudio 1-5 y 1-6 se refieren al control. La definicin de auditora interna incluye la ayuda a una organizacin en el cumplimiento de sus objetivos, mediante el aporte de un enfoque sistemtico y disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia de los procesos de gestin de riesgos, control y gobierno. El Glosario que acompaa a las Normas define al control como Cualquier medida que tome la direccin, el Consejo y tros, para mejorar la gestin de riesgos y aumentar la probabilidad de alcanzar los objetivos y metas establecidos. La direccin planifica, organiza y dirige la realizacin de las acciones suficientes para proporcionar una seguridad razonable de que se alcanzarn los objetivos y metas. El Consejo para la Prctica 2100-1 proporciona otra definicin de control: Un control es cualquier medida tomada por la direccin para aumentar la probabilidad de que los objetivos y metas establecidos sern alcanzados. Los controles pueden ser de prevencin (para evitar hechos no deseados), de deteccin (para detectar y corregir hechos no deseados que han ocurrido) o de direccin (para provocar o promover que sucedan hechos deseados). El concepto de un sistema de control es el conjunto integrado de componentes y actividades de control utilizados por una organizacin para lograr sus objetivos. La primera subunidad de la Unidad de Estudio 1-5 se refiera al enfoque de control del IIA. Esta Unidad de Estudio 1-5 contina luego con una descripcin un enfoque de sistemas de control y un resumen de los medios para alcanzar el control, desde la perspectiva de auditora interna. La Unidad de Estudio 1-6 presentar enfoques de control de otras entidades, distintas del IIA.

A. Pronunciamientos de Control
1. Los elementos del Marco para la Prctica Profesional especficamente pertinentes al control son: las Normas de Desempeo 2100 y 2120; las Normas de Implantacin 2120.A1, 2120.A2, 2120. A3, 2120.A4, 2120.C1, y 2120.C2; los Consejos para la Prctica 2120A1-1, 2120.A1-2, 2120.A1-3, y 2120.A1-4. Tambin el Consejo para la Prctica 1000-C1-2 (tem 14) es relevante. 2. Control Organizacional (tomado del Informe N 18 del Comit de Investigaciones del IIA). a. Organizacin es la forma en que los esfuerzos individuales dentro de una entidad estn asignados e integrados para el logro de los objetivos y metas de la organizacin. 1) Las asignaciones se definen en trminos de descripciones de puestos, para evitar confusiones y conflictos en los esfuerzos de trabajo. 2) La integracin se logra a travs de acuerdos especficos en una estructura de roles, incluyendo: a) Comits de coordinacin. b) Requisitos de revisin y aprobacin. c) Asignaciones especficas de autoridad y responsabilidad. b. Control organizacional es el medio para lograr el uso ms eficaz posible de los acuerdos organizacionales. Control organizacional: 1) Es parte del proceso de control, que es ms extenso. 2) Corresponde a los aspectos especiales de control de la actividad organizacional 3) Consiste en a) El diseo de los acuerdos para lograr los objetivos de una entidad en particular. b) Re-evaluacin y modificacin continua del diseo. c. Los elementos generales de los sistemas de control aplicables a los procedimientos son: 1) Establecer estndares para las operaciones a controlar. 2) Medir el desempeo contra los estndares. 3) Examinar y analizar los desvos. 4) Tomar accin correctiva. 5) Re-evaluar los estndares segn la experiencia.

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d. Algunos ejemplos de los principales tipos de problemas organizacionales y asuntos de conflictos pueden resultar tiles para comprender el proceso organizacional y sus controles. 1) Los objetivos se cumplen por medio de la gente. En consecuencia, las relaciones organizacionales deben ser entre gente. Las relaciones de actividad-autoridad entre individuos son muy relevantes. 2) Una actividad se divide en asignaciones de trabajo. Las asignaciones de trabajo estn, entonces, integradas para cumplir con los objetivos de la organizacin. 3) El diseo de la actividad organizacional y su implantacin son fases separadas, si bien estn interrelacionadas. a) En la fase de diseo lo racional (incluyendo los objetivos) es lo ms importante. b) En la fase de implantacin la dimensin humana es lo ms importante. 4) Los acuerdos (aspectos) organizacionales estn basados en decisiones de juicio. 5) Muchos acuerdos organizacionales estn basados en intercambios entre alternativas. 6) La asignacin de responsabilidades organizacionales produce a veces conflicto entre diferentes responsabilidades, personalidades, etc. 7) Los acuerdos organizacionales deben estar basados en los objetivos gerenciales. e. Al implantar estructuras organizacionales, pueden encontrarse numerosos problemas de aplicacin. 1) Agrupar actividades en forma eficaz plantea las siguientes preguntas: a) Cunta especializacin? b) Cunto control para proteccin y eficiencia? c) La departamentalizacin, es funcional o no funcional? d) Cunta descentralizacin? e) La responsabilidad por los beneficios, puede ser fija? f) Cunto personal? g) Cuntos departamentos de servicios? h) Cmo se logra el balance del nfasis? i) Cul debera ser el alcance del control? j) Cunta coordinacin formal? 2) Lograr relaciones operativas eficaces implica: a) Eficacia en la delegacin b) Calidad en la supervisin c) Adecuacin de la informacin proporcionada d) Adecuacin de la participacin e) Eficacia en la utilizacin del personal f) Adecuado reconocimiento de objetivos comunes g) Clara definicin de recompensas y penalizaciones h) Calidad en el liderazgo 3) Las siguientes son consideraciones adicionales: a) Los organigramas formales son necesarios, pero la organizacin informal debe ser: i) Vigilada y comprendida. ii) Modificada segn sea conveniente, para alentar la conformidad con las metas de la organizacin. b) Los recursos humanos y sus interrelaciones deben ser administrados eficazmente. c) Los acuerdos organizacionales deben: i) Ser adaptados al estilo gerencial. ii) Estar enlazados con el proceso gerencial total. iii) Responder a las condiciones cambiantes f. Mantener control organizacional 1) El control organizacional debe ser re-evaluado constantemente. El re-evalo de los acuerdos organizacionales es el elemento bsico del proceso de control organizacional. 2) Los gerentes deben ser responsables del control organizacional.

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a) Un gerente debe tomar las acciones que considere apropiadas, aplicndolas dentro del mbito de su autoridad. b) Un gerente debe canalizar informacin y propuestas hacia la gente adecuada que sea responsable de ese particular aspecto organizacional. c) Una cantidad considerable del tiempo de un gerente debe estar dedicada a administrar el departamento que supervisa. Este proceso requiere coordinacin con otros departamentos. i) Los nuevos empleados tienen que ser agregados a la nmina de sueldos. ii) Las hojas de utilizacin de tiempo, verificadas, deben enviarse al departamento adecuado. iii) En resumen, el gerente es un embudo a travs del cual pasan transacciones hacia arriba y hacia abajo del organigrama. 3) La funcin del personal especial respecto del control organizacional es proporcionar personal que: a) Tenga la responsabilidad general de coordinar los cambios organizacionales actuales y estudiar las necesidades continuas de la organizacin. b) Asista a los gerentes en los acuerdos organizacionales. c) Establezca controles que abarquen toda la organizacin respecto de la coordinacin de todos los acuerdos organizacionales. 4) Funcin de la actividad de auditora interna en el control organizacional a) La actividad de auditora interna es parte del inters que tiene la gerencia por el proceso de control total. Los auditores internos: i) Asisten proporcionando control organizacional. ii) Vigilan los cambios organizacionales. b) Los auditores internos deben estar familiarizados con los acuerdos (aspectos) organizacionales. i) Deben comprender la naturaleza de las relaciones entre las operaciones a ser revisadas y los aspectos organizacionales relacionados. ii) El entendimiento establece un punto de referencia para determinar ms adelante cmo operan en la realidad los acuerdos organizacionales. c) Los auditores internos deben relacionar los acuerdos operativos con las deficiencias operativas. Deben: i) Comprender los conceptos bsicos para evaluar la solidez de los aspectos organizacionales. ii) Tratar de encontrar los factores que llevan a la deficiencia. iii) Considerar hasta qu punto los aspectos organizacionales existentes son la causa de deficiencias operativas. d) La actividad de auditora interna debe implantar dentro de su propia funcin el mismo nivel de control organizacional que desea encontrar en la organizacin.

B. Enfoque de Sistemas sobre Control

1. Un sistema es un conjunto de elementos relacionados con un propsito. a. Un proceso transforma una entrada en una salida. b. La retroalimentacin proporciona informacin sobre si se ha logrado o mantenido el estado deseado. c. Los lmites del sistema determinan qu variables son internas o externas al sistema; son internas, si forman parte del sistema. d. Los subsistemas pueden extenderse hasta los lmites del sistema. e. Los sistemas son abiertos o cerrados. 1) Los sistemas abiertos aceptan entradas no controladas que pueden afectar el sistema. 2) Los sistemas cerrados no aceptan entradas no controladas. 3) Los sistemas cerrados pueden no tener eficacia en ambientes de cambios rpidos. f. Los sistemas adaptables alteran sus procesos para producir las salidas requeridas en un ambiente de cambios. 1) Tienen capacidad de aprendizaje y pueden reaccionar a situaciones no rutinarias. 2) Son sistemas abiertos.

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g. Los sistemas correctivos pueden ser sistemas abiertos y pueden adaptarse a cambios ambientales, pero: 1) No tienen capacidad de aprendizaje. 2) Operan nicamente conforme a reglas prescritas. 2. Los sistemas de control deben lograr y mantener el estado o condicin deseados. a. Existen cinco elementos bsicos de los sistemas de control. 1) El objeto de control es la variable del comportamiento de los sistemas seleccionados para supervisar. a) Algunos de los objetos de control deben seleccionarse de las salidas de los sistemas controlados. b) Se pueden aplicar controles adicionales a las variables de entrada y los procesos de conversin de un sistema bajo control. 2) El detector mide qu es lo que est sucediendo en el objeto de control (variable que est siendo controlada). 3) El punto de referencia es el estndar contra el cual se mide o compara el desempeo. 4) El comparador (analizador) es un dispositivo para evaluar la importancia de lo que est sucediendo, generalmente mediante la comparacin de la informacin proporcionada por el detector (qu es lo que est realmente sucediendo) con los puntos de referencia establecidos (qu debe estar sucediendo). 5) El activador es un tomador de decisiones. a) ste evala los cursos alternativos de accin correctiva, dada la naturaleza de la desviacin identificada y transmitida por el comparador. b) La salida del mecanismo de activacin es una accin correctiva tpica. b. Tipos de controles. 1) Los controles SI/NO son controles de prioridad. a) Las actividades de sistemas pueden no continuar al siguiente paso hasta que no se haya pasado una prueba de pantalla. b) Se requiere aprobacin para continuar. 2) Los controles de direccin son preventivos. Predicen los resultados y toman accin correctiva antes de que los procesos del sistema se completen. 3) Los controles post-accin son detectivos. a) Las actividades del sistema se completan antes de que se apliquen. b) Los resultados son entonces medidos y comparados con un estndar antes de que se tome accin de control. c) La accin de control es directiva hacia la eliminacin del desvo en futuros ciclos del proceso bajo control. c. Complejidad de los controles. 1) Los sistemas de control de primer orden (correctivos) vigilan el objeto del control contra una meta predeterminada. a) Al sistema de control se le otorga un comando particular para ser llevado a cabo sin importar los cambios en el ambiente. b) No hay nada impredecible respecto de la respuesta del sistema; el control est programado para desempearse de acuerdo con las especificaciones. 2) Los sistemas de control de segundo orden (de adaptacin) pueden desempear todas las funciones de primera orden y, adems, iniciar cursos alternativos de accin en respuesta a condiciones externas cambiantes. a) Este control tiene la habilidad de cambiar estndares o reglas de decisin que dictan comportamientos de sistemas de control de orden inferior. b) En casos extremos, este sistema de control tiene la capacidad de disparar el rediseo del sistema operativo, del subsistema de control, o de ambos. d. Direccin del flujo de informacin

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1) En una situacin de retroalimentacin (feedback), la informacin de control surge de juicios concernientes al desempeo de actividades de conversin que ya han ocurrido. Esta informacin se transmite al activador que gobierna el comportamiento de los procesos de conversin bajo revisin. 2) En una situacin de alimentacin hacia el futuro (feed-forward), la informacin de control se deriva antes de la implantacin de las actividades de conversin a las que corresponde. Esta informacin se transmite a un activador, quien ajusta las actividades de conversin an pendientes de llevar a cabo. 3. El estudio de modelos organizacionales y sus modelos de control ayuda a los auditores internos a: a. Comunicarse dentro de un grupo multidisciplinario de auditores internos y, entre los auditores internos y los clientes auditados (El modelo proporciona bases comunes para entendimiento de la organizacin). b. Enfocarse sobre los elementos a evaluar de la organizacin (alcance de la auditora). c. Determinar y mostrar las operaciones clave de la organizacin bajo revisin (razones de existencia de la organizacin). d. Determinar y mostrar el complemento directivo y los instrumentos mediante los cuales trabaja (su mandato, etc.). e. Enfocarse sobre las dinmicas de la organizacin y las relaciones de causa-efecto. f. Entender la interaccin entre la organizacin y su entorno.

C. Medios para Lograr el Control

1. El libro Sawyer s Internal Auditing , de Sawyer, Dittenhofer y Scheiner (Altamonte Springs, FL: The Institute of Internal Auditors, 5 ed. 2003, pginas 63-64; 82-86), define el control y describe los medios para lograrlo. Lawrence B. Sawyer define el control como: El empleo de todos los medios concebidos en una empresa para promover, dirigir, restringir, gobernar y verificar sus diversas actividades, con el propsito de que ver se alcancen sus objetivos. Estos medios de control incluyen, pero no estn limitados a : forma de organizacin, polticas, sistemas, procedimientos, instrucciones, estndares, comits, catlogo de cuentas, pronsticos, presupuestos, programas, informes, registros, listas de verificacin, mtodos, mecanismos y auditora interna. 2. Los medios de control son: a. Organizacin: La organizacin como medio de control es una estructura intencional aprobada de funciones asignadas a la gente dentro de la empresa para que pueda alcanzar sus objetivos eficiente y econmicamente. 1) Las responsabilidades deben dividirse para que ninguna persona controle todas las fases de cualquier transaccin. 2) Los gerentes deben tener la autoridad para tomar las acciones necesarias que les permitan cumplir sus responsabilidades. 3) La responsabilidad individual debe ser siempre claramente definida para que no pueda ser esquivada o excedida. 4) Un funcionario que asigne responsabilidad y delegue autoridad a subordinados debe tener un efectivo sistema de seguimiento para asegurarse que las tareas asignadas se llevan a cabo adecuadamente. 5) A las personas a quienes se delega la autoridad se les debe requerir ejercer esa autoridad sin supervisin estrecha. Sin embargo, deben consultar con sus superiores en caso de excepcin. 6) A las personas se les debe requerir rendir cuentas a sus superiores en caso de excepcin. 7) La organizacin debe ser lo suficientemente flexible para permitir cambios en su estructura, cuando cambian los planes operativos, polticas y objetivos. 8) Las estructuras organizacionales deben ser tan simples como sea posible. 9) Los organigramas y manuales deben prepararse para que ayuden a los cambios de planes y controles, as como para proporcionar mejor entendimiento de la organizacin, cadena de autoridad y asignacin de responsabilidades.

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b. Polticas: Una poltica es cualquier principio establecido que requiere gua o restringe la accin. Las polticas deben seguir ciertos principios: 1) Las polticas deben establecerse claramente por escrito en manuales u otras publicaciones, sistemticamente organizadas y debidamente aprobadas. 2) Las polticas deben comunicarse sistemticamente a todos los jefes y empleados apropiados, de la organizacin. 3) Las polticas deben ser coherentes con las leyes y reglamentos aplicables y con los objetivos y polticas generales prescritas a los ms altos niveles. 4) Las polticas deben disearse para promover la conducta de actividades autorizadas, en forma eficaz, eficiente y econmica y, proporcionar un grado de seguridad razonable de que los recursos de la empresa estn adecuadamente salvaguardados. 5) Las polticas deben revisarse peridicamente y modificarse cuando cambien las circunstancias. c. Procedimientos: Los procedimientos son mtodos empleados para realizar las actividades de acuerdo con las polticas prescritas. Los mismos principios aplicables a las polticas lo son para los procedimientos. Adems: 1) Para reducir la posibilidad de fraude y error, los procedimientos deben ser coordinados para que el trabajo de un empleado sea automticamente verificado por otro que tenga responsabilidades independientes. Al determinar el alcance en que las verificaciones automticas internas deban ser construidas en el sistema de control, deben considerarse factores tales como grado de riesgo, costo de los procedimientos preventivos, disponibilidad de personal, impacto operativo y factibilidad. 2) Para las operaciones no mecnicas, los procedimientos prescritos no deben ser tan detallados que repriman el uso del juicio. 3) Para promover el mximo de eficiencia y economa, los procedimientos prescritos deben ser tan simples y econmicos como sea posible. 4) Los procedimientos no deben traslaparse, ser conflictivos o estar duplicados. 5) Los procedimientos deben ser peridicamente revisados y mejorados segn sea necesario. d. Personal: La gente contratada o asignada debe tener la capacidad para realizar el trabajo que se le encomienda. La mejor forma de control sobre el desempeo de los individuos es la supervisin. De aqu que deben establecerse altos estndares de supervisin. Las siguientes prcticas ayudan a enriquecer el control: 1) Los nuevos empleados deben ser investigados en cuanto a honestidad y confiabilidad. 2) A los empleados debe drseles entrenamiento y capacitacin que les proporcione la oportunidad de mejorar y mantenerse informados en nuevas polticas y procedimientos. 3) A los empleados se les debe dar informacin sobre los deberes y responsabilidades de otros segmentos de la organizacin, para que puedan entender mejor cmo y dnde encajan sus trabajos dentro de la organizacin como un todo. 4) El desempeo de todos los empleados debe ser revisado peridicamente para verificar si todos los requerimientos esenciales de sus trabajos se estn logrando. El mejor desempeo debe recibir reconocimiento apropiado. Los defectos deben ser discutidos con los empleados para que se les d la oportunidad de mejorar su ejecucin o desarrollar sus habilidades. e. Contabilidad: La contabilidad es el medio indispensable de control financiero sobre actividades y recursos. Suministra un marco de referencia que puede ser ajustado a las asignaciones de responsabilidad. Ms an, es el indicador financiero de la empresa. El problema estriba en qu resultados registrar. Algunos principios bsicos de los sistemas de contabilidad son: 1) La contabilidad debe ajustarse a las necesidades de los gerentes para la toma de decisiones racional, en lugar de las reglas de algn libro de texto o una lista de verificacin rgida. 2) La contabilidad debe basarse en lneas de responsabilidad. 3) Los informes financieros de los resultados operativos deben ser paralelos a las unidades organizacionales responsables de llevar a cabo operaciones. 4) La contabilidad debe disearse de tal forma que los costos controlables puedan ser identificados.

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f. Presupuesto: Un presupuesto es una declaracin de resultados esperados expresados en trminos numricos. Como control, fija un estndar para la entrada de recursos y lo que debe lograrse como salida e ingreso. 1) Quienes son responsables de alcanzar un presupuesto deben participar en su elaboracin. 2) Los responsables de lograr un presupuesto deben ser provistos con informacin adecuada que compare los presupuestos con los resultados reales y muestre las razones de las variaciones significativas. 3) Todos los presupuestos subsidiarios deben integrarse al presupuesto general de la empresa. 4) Los presupuestos deben establecer objetivos medibles; no tienen significado a menos que los gerentes sepan para qu estn presupuestando. 5) Los presupuestos deben ayudar a afinar la estructura organizacional debido a que los estndares objetivos de presupuestos son difciles de establecer en una combinacin de subsistemas confusa. El presupuesto es, por lo tanto, una forma de disciplina y coordinacin. b. Informes: En la mayora de las organizaciones, la administracin funciona y toma decisiones sobre la base a los informes que recibe. Por lo tanto, los informes deben ser oportunos, correctos, significativos y econmicos. A continuacin se presentan algunos principios para establecer un sistema satisfactorio de informes internos. 1) Los informes deben elaborarse de acuerdo con las responsabilidades asignadas. 2) Los individuos o unidades deben ser requeridos para informas solamente sobre aquellas materias de las cuales son responsables. 3) El costo de acumulacin de datos y preparacin de informes debe sopesarse contra los beneficios a obtener de ellos. 4) Los informes deben ser tan simples como sea posible y consistentes con la naturaleza del asunto. Deben incluir solamente informacin que sirva a las necesidades de los lectores. Deben utilizarse clasificaciones y terminologa comunes tanto como sea posible, para evitar confusiones. 5) Cuando sea apropiado, los informes de desempeo deben mostrar comparaciones con estndares predeterminados de costo, calidad y cantidad. Los costos controlables deben segregarse. 6) Cuando el desempeo no pueda informarse en trminos cuantitativos, deben disearse informes para enfatizar excepciones u otros asuntos que requieran atencin administrativa. 7) Para su mximo aprovechamiento, los informes deben ser oportunos. Los informes oportunos basados parcialmente en estimaciones pueden ser ms tiles que los informes atrasados. 8) Los receptores de los informes deber ser encuestados peridicamente para verificar si todava necesitan los informes que estn recibiendo, o si el informe o informes pueden ser mejorados.

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-6: CONTROL II

Esta unidad de estudio es la segunda de las dos dedicadas al control interno. La Unidad de Estudio 1-5 enfatizaba los pronunciamientos obligatorios y ciertas consideraciones tcnicas. La Unidad de Estudio 1-6 aumenta aqullas consideraciones, especialmente en lo que respecta a los enfoques de control. Tambin se extiende a temas relacionados tales como la administracin del cambio, las estructuras organizacionales, los estilos de liderazgo y el manejo de conflictos.

A. La Naturaleza del Control

1. Control es el proceso de asegurar que los planes logren los objetivos y metas deseados. a. La esencia del control es la retroalimentacin de los resultados sobre las acciones tomadas por la empresa, a efectos de su medicin y regulacin. b. El control tiene dos aspectos. 1) El desempeo es medido contra un estndar. 2) El desempeo es reglamentado o corregido (si es necesario) a la luz de esa medida (por lo tanto, es importante la oportunidad de la retroalimentacin). 2. Los controles se clasifican frecuentemente de la siguiente manera: a. Los controles de retroalimentacin obtienen informacin sobre las actividades terminadas. Estos permiten la mejora en el futuro desempeo, mediante el aprendizaje de errores anteriores. Por lo tanto, las acciones correctivas ocurren despus del hecho. Un ejemplo de esto es la inspeccin de las mercancas terminadas. b. Los controles concurrentes ajustan los procesos en marcha. Estos controles de tiempo real vigilan las actividades en el presente, para prevenir se desven demasiado de los estndares. Un ejemplo es la supervisin estrecha de la lnea de trabajadores de produccin. c. Los controles adelantados o futuros (feedforward), anticipan y previenen problemas. Estos controles requieren una perspectiva a largo plazo. Ejemplos de esto son las polticas y procedimientos organizacionales. 3. Una secuencia tpica de funciones de control incluye: a. La seleccin de puntos estratgicos de control, en los cuales se obtiene informacin sobre las actividades que se estn realizando. b. Observando el trabajo o recopilando muestras u otra informacin significativa. c. Acumulando, clasificando y registrando esta informacin. d. Comparndola con estndares predeterminados de calidad, tiempo y costo. e. Determinando si el desempeo es satisfactorio. f. Reportando desviaciones significativas a los gerentes que corresponda. g. Determinando mediante la repeticin de pasos, si una accin tomada es efectiva para corregir las desviaciones reportadas (seguimiento). h. Revisando y modificando los estndares. 4. Un proceso de control exitoso es aqul que instituye correcciones, antes que las desviaciones se vuelvan graves. 5. La planificacin y el control se superponen, y algunas herramientas gerenciales comunes se aplican a ambos. a. La planificacin integral incluye la creacin de mecanismos de control. Por ej: medicin y seguimiento. b. Presupuestos, diagramas de punto de equilibrio, y Tcnica de Revisin y Evaluacin de Programas (Program Evaluation and Review Technique - PERT) son ejemplos de combinar sistemticamente la planificacin con el control. 6. Los dispositivos de control pueden ser cuantitativos o cualitativos. a. Los presupuestos, calendarios, cuotas, grficas, etc. son cuantitativos.

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b. Las instrucciones de trabajo, los estndares de control de calidad y criterios para contratacin son cualitativos. 7. El proceso total de control es un sistema cerrado consistente en una serie de elementos de control. As como la funcin final gerencial, el control tambin cierra el sistema total gerencial, conducindolo a la modificacin de planes y acciones correctivas cuando es necesario para lograr los objetivos. 8. Los sistemas de control eficaces deben tener las siguientes caractersticas: a. Econmicos: Los controles excesivos son costosos tanto en tiempo como en dinero. b. Representativos: Deben medir el desempeo en reas importantes. c. Adecuados: Deben reflejar justamente los eventos para los cuales se disearon para medir. d. Congruentes: Deben ser consistentes con la necesidad de y habilidad para obtener medidas precisas. Por ejemplo, la moral del personal puede describirse como buena o mala, pero no es precisamente cuantificable. e. Oportunos: La informacin atrasada es inadecuada. f. Simples: Los controles deben ser comprendidos por la gente que los usa. g. Operativos: Los controles deben ser relevantes para un resultado planificado y no solamente interesantes. 9. El control se ha facilitado por las mejoras en la tecnologa de informacin y las reducciones en su costo, que ha hecho comn la informacin en tiempo real. Por ejemplo: los sistemas de reservacin de vuelos, sistemas de puntos de venta al menudeo y sistemas de las condiciones de la produccin en lnea. a. Los avances tecnolgicos han aumentado la popularidad de la Administracin de la Calidad Total (Total Quatily Management - TQM) y de la reingeniera. 1) Reingeniera (tambin llamada reingeniera de procesos de negocios ): comprende la innovacin de procesos y el rediseo de procesos centrales. En lugar de mejorar los procedimientos existentes, la reingeniera encuentra nuevas formas de hacer las cosas. Su nfasis est en la simplificacin y eliminacin de actividades que no agregan valor. En consecuencia, la reingeniera no es mejora continua, no es simplemente una reduccin (downsizing) o la modificacin de sistemas existentes, y debe ser reservada a los procesos ms importantes. a) En el actual ambiente de negocios altamente competitivo, una compaa puede necesitar adaptarse rpida y radicalmente al cambio. En consecuencia, la reingeniera es un proceso departamental cruzado de innovacin que requiere una inversin sustancial en tecnologa informtica y nueva capacitacin. La reingeniera exitosa puede aportar mejoras importantes en el servicio a clientes y en la velocidad con la que se introducen nuevos productos. b) La reingeniera puede ser contrastada con la automatizacin, o la computarizacin de mtodos manuales existentes; con la racionalizacin o el direccionamiento de procedimientos para hacer ms eficiente la automatizacin; y con un cambio de paradigmas o un cambio completo en la verdadera naturaleza de los negocios. 2) Una muy conocida herramienta, til en la reingeniera, es la medicin del trabajo, un proceso que implica el anlisis de actividades. La naturaleza y extensin de una tarea, los procedimientos necesarios para su ejecucin, y la eficiencia con la que es realizada estn determinados por la medicin del trabajo. a) Esta tcnica es apropiada cuando la direccin toma un enfoque de ingeniera de costos para controlar. Dicho enfoque est indicado cuando la carga de trabajo es divisible en unidades de factor de control; por ejemplo, asientos de diario confeccionados, lneas de texto procesadas, o cantidad de paquetes despachados. En la medicin del trabajo, el costo de una unidad de factor de control es tratado como un costo variable a los efectos de presupuesto. b) Un mtodo utilizado para la medicin del trabajo es el estudio de micropelculas, que implica la video filmacin del desempeo de un trabajo; por ejemplo, en las actividades de una lnea de montaje.

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c) Otro mtodo es el muestreo de trabajo, una tcnica que implica realizar numerosas observaciones al azar de una actividad, con el fin de determinar qu pasos requiere normalmente. b. En consecuencia, las tcnicas de reingeniera y de TQM eliminan muchos controles tradicionales. Explotan las modernas tecnologas para mejorar la productividad y reducir la cantidad de trabajadores. As, el nfasis est puesto en desarrollar controles que sean automatizados y autocorrectivos y que requieran una mnima intervencin humana. c. El nfasis, entonces, cambia a vigilar el control interno, de modo de que la direccin pueda determinar cundo una operacin est fuera de control y requiere accin correctiva. La mayora de las tcnicas de reingeniera y TQM tambin asumen que los seres humanos estarn motivados a trabajar activamente en mejorar las operaciones cuando participan completamente en el proceso. d. La vigilancia ( monitoring ) evala la calidad del control interno a travs del tiempo. La direccin considera si el control interno est apropiadamente diseado y est operando como debe, y lo modifica para reflejar las condiciones cambiantes. La vigilancia puede ser en forma de evaluaciones separadas, peridicas, o bien como vigilancia continua. La vigilancia continua ocurre como parte de las operaciones rutinarias. Esto incluye la revisin del gerente y del supervisor, comparaciones, reconciliaciones, y otras acciones realizadas por el personal como parte de sus actividades regulares.

B. La Secuencia del Control

1. Fijacin de Estndares. Los estndares son metas u objetivos especficos contra los cuales se compara el desempeo. a. Los estndares comnmente se clasifican en trminos de: 1) Cantidad el nmero de unidades a producir. 2) Calidad rechazos, reprocesos. 3) Tiempo calendarios, entregas prometidas. 4) Costo el monto necesario para producir el nmero requerido de unidades. b. Puntos de control. Seleccin de los puntos en los cuales es crtica la medicin del desempeo. 1) No es posible pasar por alto o medir el desempeo de cada aspecto de las actividades de una organizacin de negocios. a) El costo sera prohibitivo. b) El sistema de informacin que genera dichos datos superara la capacidad gerencial para revisarlo. c) Demasiado control es desmoralizante. d) Medir el desempeo errneo es improductivo. e) Desarrollar mediciones cuantitativas subrogadas para muchas cuestiones cualitativas podra enfocar la atencin en los aspectos errneos (un ejemplo es ensear a los estudiantes cmo maximizar la calificacin de las pruebas en lugar de ensearles los conceptos). f) Las elecciones de puntos de control y estndares afectarn el comportamiento. Los estndares y puntos de control deben ser seleccionados, de modo de que sean coherentes con las metas de la organizacin. Por ejemplo: Un estudio de la gestin de la fuerza policial revel un resultado disfuncional por una mala eleccin de punto de control. Un administrador, que haba comprobado que aquellas unidades con ms millas en los odmetros de los patrulleros tambin eran las que haban efectuado ms arrestos, comenz a dar premios a aquellas unidades con ms millas recorridas. Esta eleccin de un punto de control no aument la cantidad de arrestos, tan slo aument la cantidad de millas recorridas. 2) Preguntas clave en la seleccin de los puntos de control. a) Cul reflejar mejor las metas del departamento?

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b) Cul indicar mejor cuando no estn logrndose las metas? c) Cul medir mejor las desviaciones crticas, aquellas con el mayor impacto en las metas departamentales? d) Cules estndares sern los menos costosos? 3) Ejemplos de buenos puntos de control son: a) Inspeccionar un motor antes de que se le coloque su tapa. b) Revisar las columnas de cifras, antes de introducir resultados en un registro. c) Inspeccionar los componentes antes de ensamblarlos. d) Revisar los informes de avance en puntos intermedios. e) Revisar los materiales antes de aprobar su pago. 2. Lineamientos Adicionales para los Estndares. a. Los estndares deben ayudar en la implantacin de planes. b. Los estndares deben aplicarse en aquellos puntos que tengan influencia importante en el proceso subsiguiente de avance. c. Los estndares deben ser aceptados por aquellos que los deben cumplir, si se desea obtener la mxima eficacia. 1) Los subordinados deben creer que los estndares son justos y alcanzables; si no es as, tendern a sabotearlos, ignorarlos o eludirlos. 2) La participacin en el proceso de fijacin de estndares alentar su aceptacin y aumentar el entendimiento de sus significados, mediciones y propsitos por parte de los afectados. d. Los estndares deben revisarse peridicamente para ajustarlos o eliminarlos a causa de cambios en las circunstancias. e. Los estndares pueden necesitar ser flexibles, en la misma forma que los presupuestos son flexibles. El estndar adecuado debe tener una proporcin entre el costo y servicio producido, en vez de un importe absoluto en su costo. Por ejemplo: 1) Horas de trabajo por unidad, en lugar de horas de trabajo totales. 2) Kilos de material consumido por cliente, y no total de kilos consumidos. f. Los estndares toman formas diferentes, dependiendo de la funcin y nivel organizacional. 1) Estndares de produccin. 2) Estndares de ventas, tales como porcentaje de margen sobre ventas. 3) Estndares financieros. a) Retorno sobre la inversin, en varios niveles. b) Retorno sobre la inversin para divisiones descentralizadas. c) Presupuestos 4) Estndares de personal a) Tasa o coeficiente de rotacin. b) Tasa o coeficiente de nuevos empleados. c) Tasa o coeficiente de renuncias voluntarias. d) Tasa o coeficiente de ausentismo. e) Ventas por empleado. f) Retorno sobre la inversin por empleado. g) Programas de accin afirmativos h) Contabilidad por activo humano. i) Necesidades y costos de formacin (entrenamiento) 5) Estndares gerenciales. a) Auditoras gerenciales (auditoras operativas de todas las actividades de una funcin o departamento en particular). b) Auditoras basadas en estndares de desempeo en reas sociales (auditoras de responsabilidad social). 3. Fijando Estndares Rigurosos. a. El grado de dificultad en lograr un estndar, es conocido como estrechez. A mayor dificultad de lograr un estndar, se dice que es ms estrecho o apretado. b. Los estndares rigurosos pueden tener implicaciones positivas de comportamiento, si motivan a los empleados a esforzarse para la excelencia.

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c. Pueden tener efectos negativos, si son difciles o imposibles de lograr. 4. Medicin de Desempeo. Cada producto, salida o accin debe medirse de alguna manera. a. La dificultad es seleccionar las medidas apropiadas para el desempeo de la actividad que est siendo vigilada. Por ejemplo: 1) Una estructura descentralizada en la cual el gerente es evaluado en base al retorno sobre la inversin (ROI, segn sus siglas en ingls), fuerza al gerente a buscar soluciones que maximicen el beneficio por el camino ms rpido, en detrimento de factores de supervivencia de largo plazo, como ser: a) Responsabilidad social y tica. b) Investigacin y desarrollo. c) Decisiones de adquisicin de capital. 2) El proceso de presupuesto puede enviar un mensaje no intencional a los gerentes que juegan a manipular los presupuestos en lugar de cumplir con los objetivos. b. La medicin debe seleccionarse cuidadosamente, debido a que es un mensaje para el personal de las actividades que se estn controlando e influye en su comportamiento. c. Frecuentemente no es posible una medicin completa (por ejemplo, cuando hay pruebas destructivas) o no es deseable (posiblemente porque sea muy costosa) o inapropiada (la medida puede ser irrelevante para el desempeo real). 1) El muestreo estadstico es til para algunas medidas cuantitativas (por ejemplo, control de calidad). 2) El muestreo de la produccin en proceso, puede ser mejor que observar el trabajo terminado (por ejemplo, control de comportamiento). d. La gente que realiza las mediciones puede o no implicarse en el desempeo. e. Las consideraciones de comportamiento son factores importantes al seleccionar quin efecta la medicin, as como qu ser medido y qu estndares sern utilizados. 1) La auto-medicin puede crear confianza y seguridad. Ms an, puede acelerar la retroalimentacin, la correccin y el aprendizaje. a) Tambin puede llevar a la distorsin, encubrimiento y demora en informar, cuando las metas y los criterios de medicin no estn claros. b) Fuerza a una definicin clara y a la comunicacin abierta de las metas organizacionales, dado que los empleados deben conocer los estndares y mediciones. 2) La medicin por segundas partes puede crear hostilidad, preocupacin, rebelin, y otras reacciones negativas. a) Tambin puede minimizar desvos, influencias y sospechas. 5. Evaluacin y Correccin. Debe tenerse cuidado para comparar partidas iguales. Por lo tanto, cualquier alteracin en el proceso de produccin, pueden hacer inaplicables los estndares utilizados anteriormente o a nivel compaa, para el caso que se presenta. a. A la deteccin de una variacin sobre los estndares, le siguen las fases crticas de evaluacin y correccin. Se requiere un profundo entendimiento de los estndares aplicables, si el resultado va a ser una accin correctiva adecuada. b. Algunas situaciones de control requieren poca evaluacin y conducen a una accin correctiva inmediata. En situaciones para las cuales es limitado el nmero de posibles cambios futuros, debe adoptarse una regla precisa de decisiones (usualmente cuantitativa). Por ejemplo, un presupuesto de caja puede requerir un cierto saldo mnimo en una cuenta dada. La correccin automtica a esta desviacin requiere de una transferencia a la cuenta, de un importe en efectivo igual al dficit. c. Si son de importancia los factores subjetivos (por ejemplo, evaluacin de empleados) la correccin puede necesitar hacerse en forma ms gradual. Debido a que quien toma las decisiones debe basarse en un nmero de medidas menos precisas, es ms complejo el ejercer una accin correctiva adecuada.

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1) Una de las mayores desventajas de la evaluacin de desempeo por rasgos, es su inhabilidad para medir el desempeo en forma precisa, lo que hace difcil la accin correctiva. 2) Una de las mayores ventajas de la administracin por objetivos ( management by objectives ) es que enlaza fuertemente el desempeo del trabajo con un estndar que puede ser utilizado como gua para la accin correctiva. 3) La participacin de los empleados afectados en todos los sistemas de control (especialmente en las reas de criterio o juicio subjetivo) permite a todos los implicados comprender tanto los niveles de desempeo deseados como los criterios de medicin aplicados. Algunos beneficios de esta participacin son que: a) Desarrolla una percepcin por aquellos que estn siendo evaluados, de que el proceso es justo. b) Comunica a todos la necesidad de control. c) Aumenta la aceptacin de la necesidad de estndares de control. d) Indica la direccin del comportamiento deseado, lo que permite el autocontrol y la autocorreccin.

C. Enfoques de Control
1. El Comit de Organizaciones Patrocinadoras (Committee of Sponsoring Organizations) conocido como COSO, sus siglas en ingls, es un consorcio de organizaciones entre la cuales se encuentra The IIA y la AICPA (siglas en ingls del Instituto Norteamericano de Contadores Pblicos Certificados). Este consorcio ha desarrollado el modelo Control Interno-Un Enfoque Integral . Este modelo, denominado COSO ha servido de base para que otras organizaciones desarrollaran sus propios enfoques de control, y muy especialmente los pronunciamientos de control de la AICPA. Por ejemplo, las relevantes Declaraciones sobre Normas de Auditora (Statements on Auditing Standards - SAS) que emite la mencionada AICPA siguen muy de cerca el modelo COSO. a. Definicin de control. El COSO trata al control interno como un proceso, efectuado por el Consejo de Administracin, la direccin y dems personal de una entidad, concebido para proporcionar aseguramiento razonable respecto del cumplimiento de los objetivos relacionados con: 1) Confiabilidad de la informacin financiera; por ej., la informacin financiera publicada; 2) Eficacia y eficiencia de las operaciones; por ej., el cumplimiento de las metas de desempeo y beneficio y la proteccin de recursos; y 3) Cumplimiento de leyes y regulaciones. b. El control interno est formado por cinco componentes interrelacionados. 1) El ambiente de control refleja las actitudes y acciones del Consejo de Administracin y la direccin respecto de la significatividad del control dentro de la organizacin. Establece el tono de la organizacin e ejerce influencia sobre la conciencia central de su personal. Ms an, el ambiente de control proporciona disciplina y estructura para el cumplimiento de los objetivos principales del control interno. El ambiente de control incluye los siguientes elementos: a) Integridad y valores ticos. Los estndares deben ser eficazmente comunicados; por ej., mediante el ejemplo dado por los gerentes. La gerencia debe tambin quitar los incentivos y tentaciones para actos deshonestos o no ticos. b) Compromiso de competencia. La gerencia debe considerar los niveles de competencia para determinados trabajos. c) Participacin del Consejo de Administracin o el Comit de Auditora. Su independencia, experiencia y la jerarqua de sus miembros, son algunos de los factores que afectan la conciencia de control que tiene la entidad. d) La filosofa y estilo operativo de la gerencia i) Se relaciona con el enfoque de la gerencia para tomar y vigilar los riesgos de negocio. ii) Incluye las actitudes y acciones de la gerencia hacia la informacin financiera. iii) Comprende las actitudes de la gerencia hacia las funciones y el personal de procesamiento de informacin y contabilidad. e) Estructura organizacional. Deben tenerse en cuenta las reas clave de autoridad y responsabilidad y las apropiadas lneas de reporte.

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f) Asignacin de autoridad y responsabilidad. Este factor se refiere a cmo est asignada la autoridad y responsabilidad sobre las actividades operativas y a cmo estn establecidas las relaciones de reporte y las jerarquas de autorizacin. g) Las polticas y prcticas de recursos humanos relacionadas con el empleo, orientacin, formacin, evaluacin, consejo, promocin, compensacin y acciones reparadoras. Las polticas de formacin deben comunicar funciones y responsabilidades, y los niveles esperados de desempeo y comportamiento. 2) La evaluacin de riesgos est basada en un conjunto de objetivos complementarios operativos, de informacin financiera, y de cumplimiento, enlazados a travs de todos los niveles de la organizacin. La evaluacin de riesgos identifica y analiza riesgos externos o internos para cumplir los objetivos a nivel de cada actividad as como a nivel de toda la entidad. La evaluacin proporciona una base para manejar el cambio en la economa, la industria y el ambiente de regulaciones, y en otras condiciones operativas. Debe darse especial atencin a los siguientes factores que afectan al riesgo: a) Cambios en el ambiente operativo. Un cambio en el ambiente de regulaciones u operativo puede requerir la reconsideracin de los riesgos. b) Personal nuevo. Los nuevos empleados pueden tener un enfoque diferente sobre los asuntos de control. c) Sistemas informticos nuevos o actualizados. Los cambios significativos y rpidos en los sistemas informticos pueden afectar el riesgo de control, si bien la tecnologa informtica es importante para el proceso de evaluacin de riesgos dado que proporciona informacin oportuna para identificar y manejar los riesgos. d) Crecimiento rpido. La expansin puede debilitar el control y aumentar el riesgo. e) Nuevas tecnologas. Integrar nuevas tecnologas a la produccin o a los procesos informticos puede cambiar el riesgo. f) Nuevas lneas de negocio, productos, o actividades. Las nuevas reas de negocio pueden modificar el riesgo. g) Reestructuraciones corporativas. Los cambios en el personal pueden causar cambios en el riesgo. h) Expansin de operaciones al exterior. La expansin a mercados del exterior puede producir cambios en el riesgo. 3) Las actividades de control son las polticas y procedimientos que ayudan a asegurar que las directivas gerenciales sean ejecutadas y que se tomen las acciones para afrontar los riesgos en el cumplimiento de objetivos. Ya sean manuales o automatizados, tienen varios objetivos y se aplican a todos los niveles y funciones de la organizacin. a) Las revisiones de desempeo realizadas por los gerentes de alto nivel comprenden las comparaciones del desempeo real con los presupuestos, pronsticos, desempeo anterior, y resultados de los competidores. b) Las revisiones de desempeo realizadas a nivel funcional o de una actividad implican revisar los informes de desempeo. c) El anlisis de indicadores de desempeo, es decir, la comparacin de diferentes tipos de datos operativos o financieros, puede revelar resultados inesperados o tendencias que deberan ser investigadas. d) El procesamiento de informacin requiere cotejos de precisin, integridad, y autorizacin de las transacciones. Estos controles incluyen controles de aplicacin y controles generales. stos ltimos comprenden controles sobre las operaciones del centro de cmputos, del software del sistema, de la seguridad de accesos, y del desarrollo y mantenimiento de aplicaciones. e) Los controles fsicos comprenden la seguridad de los activos y registros, y peridicos recuentos y reconciliaciones. f) La separacin de funciones implica la separacin de las funciones de autorizacin, mantenimiento de registros, y custodia de activos, de modo de minimizar las oportunidades de que una persona pueda perpetrar y ocultar errores o fraudes en el transcurso normal de su trabajo. 4) Informacin y comunicacin. La informacin interna y externa relevante debe ser identificada, capturada y comunicada en forma oportuna y en formularios adecuados.

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a) Un sistema de informacin puede ser formal o informal. Utiliza informacin interna y externa para generar informes sobre asuntos financieros, operativos y de cumplimiento. i) Estos informes facilitan las operaciones y el control de la empresa, la toma de decisiones y las comunicaciones externas. ii) Un sistema de informacin puede desempear una funcin de vigilancia rutinaria o puede ser utilizado para tareas especiales. iii) Los sistemas de informacin debe estar integrados no slo con las operaciones y el proceso de informacin financiera sino tambin con los objetivos estratgicos de la empresa. iv) La informacin debe ser apropiada, oportuna, actual, precisa y accesible. b) La comunicacin de informacin con el negocio puede tener varias formas y debe transcurrir en dos sentidos, vertical y horizontal. i) La comunicacin de informacin permite a la gente de la organizacin desempear sus tareas respecto de la informacin contable, operativa y de cumplimiento. ii) Sin embargo, la comunicacin tambin funciona en forma ms general. En consecuencia, los individuos en la organizacin deben entender sus obligaciones en lo que respecta a control y cmo su trabajo se relaciona con el esfuerzo de los dems. iii) Los canales de comunicaciones deben ser claros, y todas las partes deben poseer buenas habilidades para escuchar. iv) La comunicacin eficaz entre los gerentes y directores es vital. v) La comunicacin con terceras partes tales como clientes, proveedores, agentes de regulacin, y accionistas, debe ser abierta y eficaz. 5) La vigilancia o supervisin (monitoring) es un proceso que evala la calidad del desempeo de los sistemas a travs del tiempo . a) Consiste en actividades continuas incorporadas en las operaciones normales para asegurar que stas continan desempendose eficazmente. La supervisin y otras funciones normales de la gerencia, la consideracin de las comunicaciones con terceras partes, y las acciones de los auditores internos y externos, son ejemplos de este proceso. b) La vigilancia o supervisin tambin implica evaluaciones separadas. El alcance de esta forma de vigilancia depende de la eficacia de las actividades continuas de vigilancia y de la gestin de riesgos. i) La evaluacin separada puede consistir en autoevaluacin de control o en evaluaciones formales realizadas por los auditores internos o externos. Las leyes y regulaciones pueden requerir que se realiza una evaluacin externa del control interno peridicamente. ii) Las deficiencias de control interno deben ser informadas, comunicando los asuntos ms serios a la alta direccin y al Consejo de Administracin. c. Limitaciones del control interno. Debido a sus limitaciones inherentes, el control interno puede ser diseado y operado para proporcionar slo un aseguramiento razonable de que se cumplen los objetivos del control. 1) Limitaciones inherentes: a) El criterio humano es imperfecto, y los controles pueden fallar debido a simples errores. b) Los controles manuales o automatizados pueden ser evitados mediante la connivencia. c) La gerencia puede pasar por encima del control interno, inapropiadamente. d) Los hbitos, la cultura, el sistema de gobierno corporativo, y un ambiente de control eficaz no son impedimentos absolutos del fraude. Por ejemplo, si la naturaleza de los incentivos a la gerencia aumenta el riesgo de informes inexactos relevantes, la eficacia de los controles puede verse disminuida. e) Los costos no deben superar los beneficios del control. Si bien esta relacin es un criterio primordial al disear controles internos, la medicin precisa del costo y beneficio no es factible.

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d. La responsabilidad por los controles internos reside en el ejecutivo principal (l es el dueo o propietario del control interno), pero toda la gente de la organizacin comparte esta responsabilidad. 1) Las partes que tienen funciones significativas son los representantes financiero y contable, otros gerentes, los auditores internos (quienes sin embargo no tienen responsabilidad principal para establecer o mantener el control interno), el Consejo de Administracin y el comit de auditora, y las terceras partes (por ej., los auditores externos). 2. El modelo CoCo es una adaptacin del modelo COSO, realizada por el Consejo de Criterio del Control (Criteria of Control Board) del Instituto de Contadores Pblicos Canadienses. Se considera que ha sido mejor diseado a los efectos de auditora interna. a. El modelo CoCo consiste de 20 criterios agrupados en cuatro componentes. La siguiente enumeracin ha sido tomada del libro Sawyer s Internal Auditing , 5 ed., LB Sawyer, et al, 2003, The Institute of Internal Auditors (pginas 68-69): 1) Propsito a) Los objetivos deben ser establecidos y comunicados. b) Los riesgos internos y externos significativos que enfrenta una organizacin en el cumplimiento de sus objetivos deben ser identificados y evaluados. c) Las polticas diseadas para apoyar el cumplimiento de los objetivos de una organizacin y la gestin de sus riesgos deben ser establecidas, comunicadas, y practicadas de modo de que la gente comprenda qu se espera de ella y el alcance de su libertad de accin. d) Los planes para guiar los esfuerzos en el cumplimiento de los objetivos de la organizacin deben establecerse y comunicarse. e) Los objetivos y los planes relacionados deben incluir objetivos e indicadores de desempeo que puedan medirse. 2) Compromiso a) Los valores ticos compartidos, incluyendo la integridad, deben ser establecidos, comunicados, y practicados a travs de la organizacin. b) Las polticas y prcticas de recursos humanos deben ser consistentes con la tica y los valores de la organizacin y con el cumplimiento de sus objetivos. c) La autoridad, la responsabilidad, y la obligacin de informar (accountability) deben estar claramente definidas y ser consistentes con los objetivos de una organizacin, de modo de que la gente apropiada tome las acciones y decisiones. d) Una atmsfera de confianza mutua debe ser alentada para apoyar el flujo de informacin entre la gente y su desempeo eficaz en el logro de los objetivos de la organizacin. 3) Capacidad a) La gente debe poseer los necesarios conocimientos, habilidades y herramientas para apoyar el logro de los objetivos de la organizacin. b) Los procesos de comunicacin deben apoyar los valores de la organizacin y el cumplimiento de sus objetivos. c) La informacin suficiente y relevante debe ser identificada y comunicada en forma oportuna para permitir a la gente desempear sus responsabilidades asignadas. d) Las decisiones y acciones de las diferentes partes de la organizacin deben ser coordinadas. e) Las actividades de control deben ser diseadas como parte integral de la organizacin, teniendo en cuenta sus objetivos, los riesgos de su cumplimiento, y la interrelacin de los elementos de control. 4) Supervisin o vigilancia (monitoring) y Aprendizaje a) Los ambientes externo e interno deben ser vigilados para obtener informacin que pueda indicad la necesidad de reevaluar los objetivos y controles de la organizacin. b) El desempeo debe ser vigilado o cotejado contra los objetivos e indicadores identificados en los objetivos y planes de la organizacin. c) Las suposiciones que existan detrs de los objetivos de una organizacin deben ser peridicamente revisadas.

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d) Las necesidades de informacin y los sistemas de informacin relacionados deben ser reevaluados a medida que cambian los objetivos o a medida que se identifican deficiencias en la informacin. e) Los procedimientos de seguimiento deben ser establecidos y desempeados para asegurar que se hayan realizado los cambios o acciones apropiados. f) La gerencia debe evaluar peridicamente la eficacia del control en su organizacin y comunicar los resultados a quienes sean responsables. b. Los modelos COSO y CoCo enfatizan los controles blandos (soft). (Vase el artculo Taking a Hard Look at Soft Controls , de Roth, en la revista Internal Auditor , Febrero de 1998). Por ejemplo, la comunicacin de valores ticos y el estmulo a la mutua confianza son considerados controles blandos en el modelo CoCo. En el modelo COSO, los controles blandos estn incorporados en el ambiente de control. 1) Los controles blandos deben distinguirse de los controles duros (hard), representados por el cumplimiento con las polticas y procedimientos especficos impuestos sobre los empleados desde arriba. 2) Los controles blandos se han vuelto ms necesarios a medida que el avance de la tecnologa otorga ms poder a los empleados. La tecnologa les ha otorgado a los empleados acceso a grandes cantidades de informacin crtica y le permite tomar decisiones que anteriormente tomaban niveles ms altos en la estructura de la organizacin. a) Adems de convertir en obsoletos a muchos controles duros, los avances tecnolgicos tambin han permitido la automatizacin de controles duros; por ej., la incorporacin de mdulos de auditora dentro de los programas de computacin. 3) Un enfoque para auditar los controles blandos es la autoevaluacin de control, que es la implicacin de la gerencia y del personal en la evaluacin de controles internos dentro de su grupo de trabajo. 4) Los controles blandos y duros pueden asociarse con riesgos particulares, y pueden medirse. La vulnerabilidad (V) puede definirse como el producto de la probabilidad de ocurrencia (P) y la significatividad de la ocurrencia (S). En consecuencia, la frmula es: PS = V 3. El estudio del IIA denominado Auditabilidad y Control de los Sistemas ( Systems Auditability and Control , SAC), de 1991, defini el sistema de controles internos como: Los medios establecidos para proporcionar aseguramiento razonable que los objetivos y metas generales de la organizacin se cumplan en forma eficiente, eficaz, y econmica. A los efectos de este informe, el sistema de control interno se define como un conjunto de procesos, funciones, actividades, subsistemas y gente que estn agrupadas o separadas conscientemente para asegurar el eficaz cumplimiento de los objetivos. a. Los conceptos clave son: 1) Aseguramiento razonable 2) Objetivos segn el cumplimiento deseado de la organizacin 3) Metas y objetivos especficos que sean identificables, medibles, alcanzables y consistentes con los objetivos. b. Componentes: 1) Ambiente de control a) Estructura organizacional b) Enfoque de control i) Segregacin de tareas incompatibles ii) Competencia e integridad de la gente iii) Niveles apropiados de autoridad y responsabilidad iv) Rastrear transacciones o actividades a personas responsables v) Recursos, tiempo, y personal con conocimientos adecuados vi) Supervisin del personal y revisin del trabajo. c) Polticas y procedimientos para la organizacin d) Influencia externa. 2) Sistemas manuales y automatizados

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a) Software de sistemas. b) Sistemas de aplicacin i) Sistemas del negocio central y financieros ii) Sistemas operativos especficos c) Sistemas de usuario final y departamentales 3) Procedimientos de control a) Controles generales b) Controles de aplicacin c) Controles de compensacin.

D. Tcnicas de Control
1. El control incluye dispositivos de planificacin tales como PERT, grficos Gantt y presupuestos. Todas estas herramientas estn tratadas aqu por su contribucin al proceso de control. a. El presupuesto es el dispositivo de control tradicional. La palabra presupuesto ha desarrollado algunas connotaciones negativas, y ms frases positivas (plan de beneficios o plan de negocios) se utilizan en ocasiones. 1) Un presupuesto es una declaracin formal, usualmente en trminos financieros, de las metas y planes de una organizacin. 2) Un presupuesto tambin se puede establecer en trminos distintos de los financieros (por ej., presupuestos de horas directas de trabajo, materiales, o unidades de ventas). 3) El presupuesto de una organizacin tiene la misma estructura que la propia organizacin. Por ej., el presupuesto organizacional total est formado por una jerarqua de presupuestos ms pequeos, cada uno representando el plan de una divisin, departamento, u otra unidad de la estructura de la organizacin. 4) La presupuestacin exitosa requiere completar un plan que establezca las metas organizacionales antes del proceso de presupuestacin. 5) Los propsitos de control de los presupuestos son la prevencin y deteccin de desvos respecto de lo presupuestado. Tales desvos tienen obvias implicancias sobre el xito de la planificacin. a) El monto del desvo y la porcin del presupuesto afectado son los puntos de partida para la accin correctiva. b) El gerenciamiento por excepcin es a menudo utilizado para alentar el control de costos. Los desvos de lo presupuestado son las excepciones que atraen la atencin de la gerencia y consumen la mayora de su tiempo y esfuerzo. Sin embargo, el gerenciamiento por excepcin tiene las desventajas de no descubrir tendencias en etapas iniciales y de no reconocer a los empleados por el trabajo bien hecho. c) Si los desvos del presupuesto se vuelven ms comunes que la conformidad con los mismos, el gerenciamiento por excepcin degenera en apagar incendios, y se necesitar un serio re-evalo ya sea del presupuesto o de los gerentes. b. PERT (Program Evaluation and Review Technique - Tcnica de Revisin y Evaluacin de Programas) es una tcnica de control que separa a un proyecto en un conjunto de actividades, ordena las actividades en una estricta cadena de prioridades, y establece un tiempo para completar cada actividad. 1) Mediante PERT es posible encontrar un camino crtico; por ej., el orden de las actividades que determina el tiempo requerido para completar el proyecto. 2) El camino crtico es importante a los efectos del control, dado que: a) La gerencia puede concentrar sus esfuerzos en las actividades ms importantes y no malgastar su tiempo controlando actividades no crticas. b) A medida que el plan se ejecuta y las variaciones modifican el camino crtico, PERT proporciona un medio para identificar el nuevo camino crtico y para asignar adecuadamente el esfuerzo gerencial. c. Los grficos Gantt comparan la produccin programada con la real. Su utilidad para el control proviene de la habilidad en identificar las variaciones y, en consecuencia, estimular la accin

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correctiva. Los grficos Gantt no son tan eficaces como PERT porque no se identifican las interacciones entre los varios pasos de un proyecto. d. Los diagramas de flujo son una herramienta til para realizar una encuesta preliminar y comprender el control interno, as como para el desarrollo de sistemas. Un diagrama de flujo es un diagrama pictrico de la definicin, anlisis o solucin de un problema, en el cual los smbolos son utilizados para representar operaciones, flujo de datos, equipamiento, etc. e. El anlisis de causa-efecto utiliza diagramas de espina de pescado para determinar las causas de los problemas. Su construccin comienza con la declaracin de un problema (la cabeza del pescado), y las causas potenciales son agrupadas por categoras, asignando a cada categora una rama principal del esqueleto. Cada causa dentro de una categora se coloca en una lista, sobre una lnea agregada a la rama. Las causas ms recientes estarn ms cerca de la declaracin del problema. f. El anlisis de Pareto (que debe su nombre a un economista italiano) est basado en el principio 80-20. Esto es, tan slo cerca del 20% de la gente o de las situaciones producen cerca del 80% de los efectos que se investigan. El anlisis consiste en confeccionar un diagrama de barras que representa frecuencias de los eventos en trminos absolutos. La barra ms alta es la que requiere ms atencin. g. Las tcnicas de control de calidad estadsticas se utilizan cuando la medicin del 100% de los resultados es imposible dado que el costo de la medicin excedera los beneficios de identificar fsicamente todos los errores, o cuando las pruebas destruiran los productos. En consecuencia, una fbrica de fusibles tendra que daar a todos sus productos para medir su calidad. 1) Los diagramas de control estadstico son ayudas grficas para vigilar o supervisar el estado de cualquier proceso sujeto a variaciones al azar. a) Un grfico de control estadstico consiste de tres lneas horizontales tiradas sobre una escala de tiempo horizontal. La lnea central representa el valor promedio o la media del proceso a controlar. Las otras dos lneas son la lnea superior de lmite de control (UCL, en ingls) y la lnea inferior de lmite de control (LCL, en ingls). Los procesos se miden peridicamente y los valores son marcados en el grfico (X). Si el valor cae dentro de los lmites de control, no se tomar ninguna accin correctiva. Si el valor cae fuera de aquellos lmites, el proceso es considerado fuera de control, y se realiza una investigacin para la posible accin correctiva. Otra ventaja del grfico es que hace visible la tendencia. h. Un histograma representa una frecuencia de distribucin, por medio de rectngulos contiguos. Su ancho son los intervalos de clase, y sus reas corresponden a las frecuencias marcadas. En consecuencia, la variable sujeta a medicin repetida est marcada en el eje horizontal, y la frecuencia para cada intervalo de clase est marcada en el eje vertical. El resultado puede ser comparado con la curva acampanada de distribucin normal. Los desvos significativos pueden necesitar accin correctiva. Por ejemplo, las calificaciones de examen pueden ser representadas utilizando un histograma. i. El anlisis de correlacin es utilizado para medir la fortaleza de la relacin lineal entre dos o ms variables. La correlacin entre variables puede verse marcando sus valores en un nico grfico formando un diagrama de dispersin. Si los puntos tienen a formar una lnea recta, la correlacin es alta. Si forman un esquema al azar, hay poca correlacin. La correlacin mide slo relaciones lineales. j. Los grficos de series de tiempo o gficos de tendencia analizan el cambio en una variable dependiente a travs de un periodo de tiempo (la variable independiente). 2. Los programas de control especiales han sido eficaces en la educacin de los empleados respecto de los requerimientos de control. En estos programas, el problema (la desviacin respecto del plan)

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est definido, y los empleados reciben retroalimentacin sobre los efectos de sus acciones sobre el problema. a. Un programa de cero defectos establece una meta para los empleados que puede parecer poco razonables pero es sorprendentemente alcanzable. La conciencia de los empleados sobre el resultado de sus acciones es acrecentada por: 1) La educacin respecto del programa 2) La notificacin peridica de los resultados 3) Un nfasis en el deseo de alta calidad 4) Un nfasis en la minimizacin de los defectos mediante esfuerzos individuales y grupales antes de que ocurran los errores. a) EJEMPLO: Los programas de seguridad continua enfatizan los defectos cero para reducir accidentes. b. Sin embargo, se observa un efecto de corto plazo. Los programas de cero defectos requieren implantacin continua para ser eficaces. 3. Los procesos de control gerencial pueden tomar dos enfoques: a. El control impuesto es el enfoque tradicional y mecnico, que consiste en medir el desempeo contra los estndares y luego tomar accin correctiva mediante el individuo responsable de la funcin o rea bajo evaluacin. 1) Si bien es comn en las organizaciones, tiene un gran inconveniente: la accin correctiva tiende a llegar despus de que el desempeo haya tenido lugar (produciendo a menudo acciones disciplinarias negativas). b. El autocontrol es un enfoque emergente y cada vez ms importante. Evala la totalidad del proceso gerencial y de las funciones desempeadas, as como intenta mejorar el proceso gerencial (en contraste con la especfica correccin del resultado del desempeo del gerente). El gerenciamiento o administracin por objetivos (management by objectives - MBO) es un buen ejemplo de este enfoque.

E. Supervisin de los Sistemas de Control

1. El proceso de control debe controlarse por s mismo. Ningn control es tan perfecto que pueda funcionar sin una revisin externa de su eficacia o habilidad para proveer resultados adecuados. a. El sistema de control debe evolucionar continuamente, debido a los cambios en: 1) La naturaleza de los negocios de la firma. 2) Los gerentes disponibles para implantar los planes. 3) La naturaleza misma de los planes. b. El exceso de confianza en un sistema de control simplemente porque pareca adecuado en el pasado, puede ser desastroso para un negocio. 1) Ningn sistema de control puede anticipar todos los eventos posibles. 2) Los empleados, al proporcionar informacin, pueden en forma deliberada o sin intencin, omitir o distorsionar la informacin. 3) La resistencia a un sistema de control en el cual no crean o entiendan los empleados, puede conducir a intentos de trastornar el sistema. 2. La retroalimentacin no confiable es un problema importante para cualquier sistema de control. Los gerentes deben observar en forma crtica e imaginativa el proceso de control, para descubrir dificultades en la generacin de la retroalimentacin, que pudieran conducir a informacin errnea. Las fuentes de problemas incluyen: a. Dificultades tcnicas en la medicin debido a: 1) Problemas mecnicos. 2) Diseo estadstico pobre. 3) Demoras en la transmisin de datos. b. Problemas de comportamiento debido a:

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1) Fallas al observar el estado de nimo de los empleados. 2) Capacitacin inadecuada. 3) Fraude. 4) Comportamiento sospechoso. c. Fallas al utilizar las auditoras internas peridicas apropiadas, para medir la eficacia de los sistemas de control. d. Criterios inadecuados de medicin, que llevan a comportamientos no intentados o indeseables. e. Estndares inadecuados. 3. Las variables externas o que se reciben, estn fuera del control de quien toma las decisiones. Sin embargo las decisiones gerenciales y sus resultados, conciernen y dependen de muchas variables externas (ajenas). a. Desarrollos tecnolgicos. b. Clima. c. Polticas nacionales fiscales o monetarias. d. Competidores (sin embargo, los competidores pueden no ser ajenos, si pueden resultar afectados por las propias decisiones de la empresa).

F. Gestin del Cambio

1. La gestin del cambio es importante para todas las organizaciones, hayan o no adoptado las tcnicas de Administracin para la Calidad Total (Total Quatily Management -TQM). El cambio organizacional se anticipa a cambios esperados en ciertas circunstancias o puede ser una reaccin ante lo inesperado. La naturaleza del cambio puede ser incremental, o puede vincularse a una alteracin estratgica de la estructura o propsito de la organizacin. a. Los cambios organizacionales y de procedimientos sufren a menudo la resistencia de los individuos y grupos afectados. La resistencia puede ser causada por la simple sorpresa o por la inercia, pero tambin puede surgir del temor a: 1) Ajustes personales que puedan requerirse. a) Preocupacin respecto de la utilidad. b) Aparente descarte de los sentimientos de los trabajadores. c) Desvos respecto de los procedimientos pasados para implantar el cambio (especialmente si los procedimientos utilizados son menos participativos que los anteriores). d) Descenso de la jerarqua o nivel laboral. 2) Ajustes sociales que puedan requerirse. a) Violacin potencial de las normas de comportamiento de los grupos informales. b) Fractura de la situacin social dentro de los grupos. 3) Ajustes econmicos; por ej., potenciales prdidas econmicas e inseguridad, basadas en la percepcin de amenazas sobre los trabajos. 4) En general, cualquier deterioro percibido en la situacin de trabajo, que es vista como una amenaza a las necesidades econmicas, sociales o psicolgicas. b. La resistencia puede ser vencida por un enfoque participativo de la direccin que: 1) Comunique en forma completa para reducir el temor a los ajustes. 2) Evite acciones arbitrarias, caprichosas o perjudiciales. 3) Hacer el cambio en el tiempo oportuno, permitiendo informar adecuadamente, incluyendo las razones para el cambio, la naturaleza precisa del cambio, y los beneficios o resultados esperados del cambio. 4) Permita la participacin en la implantacin de los cambios por parte de todos los afectados. 5) Incluya conferencias formales e informales y grupos de resolucin de problemas. 6) Anticipe y acomode el impacto percibido de un cambio en las necesidades econmicas, sociales o sicolgicas- de los implicados. c. Nadler y Tushman han desarrollado organizacionales. 1) El cambio es anticipativo o reactivo. un modelo para categorizar los cambios

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2)

3) 4) 5)

a) Los cambios anticipativos son cambios sistemticamente planificados que intentan aprovechar las situaciones esperadas. b) Las situaciones o presiones ambientales inesperadas necesitan cambios reactivos. El alcance del cambio es incremental o estratgico. a) Los cambios incrementales implican ajustes en los subsistemas necesarios para mantener a la organizacin en el camino que haya elegido. b) Los cambios estratgicos alteran la direccin general de la organizacin. La sintona o puesta a punto (tuning) es un cambio anticipativo incremental. El mantenimiento preventivo y el mantenimiento continuo (kaizen) son ejemplos de ello. La adaptacin es un cambio reactivo incremental. Por ejemplo, un cambio en el estilo de un automvil para alcanzar a los competidores. La reorientacin es un cambio anticipativo estratgico. Es una redireccin. Por ejemplo, algunas compaas de comida rpida estn ofreciendo sus productos en localizaciones totalmente diferentes, tales como tiendas de departamentos.

G. Implicaciones de Control de la Estructura Organizacional

1. Existen una cantidad de relaciones presentes en la estructura de una organizacin, entre ellas la autoridad, la responsabilidad y la obligacin de rendir cuentas (accountability). a. Autoridad es el derecho a dirigir y exigir desempeo de otros, incluyendo el derecho de determinar los medios y mtodos bajo los cuales debe hacerse el trabajo. b. Responsabilidad es la obligacin de actuar. 1) En la visin clsica, esta obligacin es impuesta formalmente por un superior y es inherente en cualquier trabajo. 2) En la visin de comportamiento, la responsabilidad debe y debiera encontrarse delegado; es necesaria una divisin sucesiva y transmisible de responsabilidad. La magnitud apropiada de autoridad debe ser delegada, junto con la responsabilidad, pero una posicin de mayor rango nunca podr eximirse de la ltima responsabilidad. a) La cantidad adecuada de autoridad tiene que ser delegada con la responsabilidad, pero una posicin ms alta nunca podr deshacerse de su responsabilidad final. c. La obligacin de rendir cuentas (accountability) es el deber de dar cuenta del cumplimiento de la responsabilidad. En la prctica, es: 1) El deber de informar el desempeo al superior de uno. a) El principio de responsabilidad nica o unidad de mando significa que cada subordinado debe reportarse solamente a un superior. b) La unidad de comando permite como superior a ms de una persona, nicamente bajo ciertas condiciones en las cuales exista una completa coordinacin de planes, a fin de que no se den instrucciones conflictivas. 2) Los medios fsicos para informar o ser capaz de constatar el desempeo, por ejemplo, mantener un registro. 2. Unidad de Objetivo. Una estructura organizacional es efectiva si facilita la contribucin de los individuos al logro de los objetivos de la empresa. Por lo tanto, los objetivos organizacionales deben formularse claramente en el proceso de planificacin. a. En otras palabras, el propsito de organizar es coordinacin, asegurando que todos los individuos en la organizacin estn trabajando hacia las mismas metas organizacionales. b. Organizar tambin permite a la direccin determinar cundo no se estn logrando las metas y dnde existen los problemas dentro de la organizacin (ejemplos: supervisin, retroalimentacin). Organizar es por lo tanto el principio del control. 3. Eficiencia. Una estructura organizacional es eficiente si facilita el cumplimiento de los objetivos organizacionales con el mnimo de recursos y las menores consecuencias imprevistas. Una estructura organizacional eficiente maximiza resultados para un monto dado de insumos y

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proporciona entradas de todos los recursos requeridos, ya sean fsicos, financieros o humanos, con un mnimo desperdicio. 4. Eficacia. Una organizacin que logra sus objetivos es eficaz. a. La eficacia puede evaluarse sobre bases de corto, mediano y largo plazo. 5. Elementos de una Estructura Organizacional. La estructura puede definirse en trminos de complejidad, formalizacin y centralizacin. a. Los siguientes son tres aspectos de diferenciacin que contribuyen a la complejidad: 1) La diferenciacin vertical, que corresponde a la profundidad de las jerarquas organizacionales. A mayor nmero de niveles, ms compleja la organizacin, mayor el potencial para distorsiones en la informacin, mayor dificultad en la coordinacin de las actividades gerenciales y una ms lenta y menos efectiva respuesta a las condiciones cambiantes. 2) La diferenciacin horizontal, que corresponde al grado en el cual las tareas en la organizacin requieren de habilidades y experiencia especiales. A mayor diversidad de estas orientaciones, mayor la complejidad organizacional, que hace ms difciles la comunicacin y la coordinacin. 3) La diferenciacin de espacio, que corresponde a la extensin de la separacin geogrfica de las operaciones de la organizacin. b. La formalizacin, que corresponde al grado en el cual la realizacin de trabajos se ha estandarizado mediante descripciones de puestos y procedimientos claros que definen cmo se van a llevar a cabo las tareas. Una baja formalizacin ampla el trabajo a discrecin. c. La centralizacin, que corresponde a la concentracin de autoridad en una organizacin y al grado y niveles en que ocurre. 6. Departamentalizacin es la agrupacin de subsistemas organizacionales. a. La departamentalizacin por funciones es el mtodo ms utilizado, encontrado casi en cada empresa a cierto nivel. Los departamentos ms comunes son ventas, produccin y finanzas (no obstante se pueden utilizar otras denominaciones). Estas a menudo se extienden hacia arriba en el organigrama, hasta el nivel abajo del director ejecutivo (Chief Executive Officer - CEO). b. Las firmas nacionales o internacionales y las agencias gubernamentales que tienen oficinas o plantas esparcidas, favorecen la departamentalizacin por territorio. c. La departamentalizacin por productos, est creciendo en importancia para empresas de lneas mltiples o a gran escala. Esta es a menudo una consecuencia de la departamentalizacin funcional y permite la extensin de autoridad de un ejecutivo divisional, sobre un producto dado o lnea de productos. d. La departamentalizacin por cliente, permite el servicio a un cliente en particular, para ser administrado por un jefe de departamento. Esta forma de departamentalizacin raras veces aparece en el nivel mximo de una estructura organizacional, pero a menudo se encuentra en los niveles medios (por ejemplo, el jefe de prstamos de un gran banco, quien maneja exclusivamente una cuenta). La departamentalizacin por cliente a menudo se encuentra dentro del departamento de ventas de una firma organizada por funciones. e. La departamentalizacin por proyectos, es para actividades experimentales o de una sola vez, por ejemplo, la construccin de un barco, de un gran edificio, o un proyecto de diseo mayor (tal como un sistema de armamento militar). f. La organizacin matricial es vista comnmente como una combinacin de cualquiera de los enfoques de departamentalizacin mencionados con anterioridad, tal como un producto funcional en manufactura. Este es un compromiso entre la departamentalizacin funcional y de producto. Se asigna un gerente para cada producto y dirige personal que est organizado por funciones y que simultneamente reporta a un gerente de cada funcin. Esta forma se utiliza en investigacin y desarrollo, as como en administracin de proyectos. 1) El nfasis del acuerdo estn en el resultado o producto. 2) La organizacin funcional se mantiene, mientras partes de la misma son transitoriamente prestadas o asignadas a un determinado proyecto.

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3) El proyecto puede ser fabricar un producto indefinidamente o cumplir con una tarea limitada pero larga, como ser la construccin de un submarino. 4) Es difcil para las organizaciones grandes utilizar organizacin matricial dado que tpicamente tienen muchos niveles (tanto horizontales como verticales), lo cual demora las comunicaciones. f. El mtodo de departamentalizacin elegido depende de: 1) Los planes, programas, polticas y propsitos de la organizacin. 2) Limitaciones ambientales. 3) Formacin (entrenamiento) y preferencias del personal disponible. 7. Estructuras Mecanicistas versus Estructuras Orgnicas. a. Los extremos de la continuidad estructural son las organizaciones mecanicistas y las orgnicas. 1) Una estructura mecanicista es apropiada para organizaciones enfocadas a una estrategia de minimizacin de costos, mediante controles rgidos, una extensa divisin de mano de obra, alta formalizacin y centralizacin. La red de informacin es limitada y los empleados pocas veces participan en la toma de decisiones. 2) Una estructura orgnica se caracteriza por una complejidad y formalizacin bajas y, en la descentralizacin. Tiene un extenso sistema de informacin y los empleados participan en la toma de decisiones. Las organizaciones orgnicas tienden a ser flexibles y adaptables a los cambios. b. Estructura es una funcin de la estrategia fundamental de una organizacin. 1) Una estrategia innovadora se concentra en desarrollar nuevos productos o servicios importantes. Una estructura orgnica provee la flexibilidad para esta estrategia. 2) Una estrategia de minimizacin de costos impone controles rgidos sobre los gastos y tiende a reducir los precios de los productos. Para esto es apropiada la estructura mecanicista. 3) Una estrategia de imitacin no la adoptan los verdaderos innovadores, ms bien las compaas que se mueven hacia nuevos mercados, solo despus de que los competidores menores han demostrado un potencial exitoso. Las estrategias de imitacin se adaptan mejor a una estructura que combina componentes mecanicistas y orgnicos. c. Estructura es tambin una funcin de: 1) Tamao de la organizacin. Las grandes organizaciones tienden a ser mecanicistas debido a que es necesaria una mayor formalidad. Las estrategias tambin cambian a medida que cambia el tamao de las organizaciones. Las organizaciones en crecimiento a menudo expanden sus actividades dentro de su ramo. 2) Tecnologa. Una estructura orgnica se adapta mejor en una tecnologa no rutinaria, ya que la formalidad es baja. 3) Ambiente. Por lo general, mientras ms estable es un ambiente, la organizacin es ms mecanicista. Una estructura mecanicista tambin es apropiada cuando el entorno tiene poca capacidad de crecimiento. Los entornos dinmicos requieren una estructura orgnica, debido a que no son predecibles. Ms an, en un entorno complejo (por ejemplo, uno con cambios numerosos y constantes de competidores) tambin requiere la flexibilidad y adaptabilidad de una estructura orgnica. a) Los entornos de cada organizacin tienen tres dimensiones clave: capacidad, volatilidad y complejidad. Capacidad es el grado de crecimiento que puede soportar un entorno. La volatilidad concierne a la relativa inestabilidad del entorno. La complejidad concierne a la cantidad de heterogeneidad y concentracin en el entorno; por ejemplo, un ramo industrial con pocas empresas muy grandes, es homogneo y concentrado. b) La incertidumbre no es un factor ambiental especfico. En cambio, son los factores precedentes los que determinan el nivel de incertidumbre que existe en el ambiente. 8. Segn Henry Mintzberg, una organizacin tiene cinco componentes. Dependiendo de cul sea el componente dominante, se desarrollar una de cinco estructuras diferentes: a. Los cinco componentes organizacionales son:

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1) 2) 3) 4) 5)

Central operativa: trabajadores que desempean las tareas bsicas de produccin. Punto estratgico: la direccin superior. Lnea media: gerentes que conectan la central operativa con el punto estratgico. Tecnoestructura: anlisis que logra una cierta estandarizacin en la organizacin. Personal de apoyo: servicios de apoyo indirecto.

b. Las cinco estructuras son: 1) Una estructura simple, tal como la de un pequeo comercio minorista, tiene una baja complejidad y formalidad, y la autoridad est centralizada. Su pequeo tamao y su simplicidad usualmente impiden ineficiencias significativas en el uso de recursos. El punto estratgico es el componente dominante. 2) Una burocracia mecnica es una organizacin compleja, formal y centralizada que desempea tareas altamente rutinarias, agrupa actividades en departamentos funcionales, tiene una estricta cadena de mandos, y distingue entre las relaciones de lnea y del personal. Aqu domina la tecnoestructura. 3) Una burocracia profesional (por ej., una universidad o una biblioteca) es una organizacin compleja y formal, pero descentralizada, en la cual especialistas altamente calificados tienen una gran autonoma. La duplicacin de funciones est minimizada. Por ejemplo, una universidad tiene un solo departamento de Historia. En consecuencia, la central operativa es la que domina. 4) Una estructura divisional es esencialmente una organizacin autocontenida. Tiene que desarrollar todas o la mayora de las funciones de toda la organizacin de la cual forma parte. Est caracterizada por una sustancial duplicacin de funciones, si la comparamos con estructuras ms centralizadas. La lnea media es la que domina. 5) Una burocracia ad hoc (adhocracy), tiene baja complejidad, formalidad y centralizacin. La diferenciacin vertical es baja y la diferenciacin horizontal es alta. El nfasis est en la flexibilidad y la respuesta. En consecuencia, el personal de apoyo es el que domina. 9. Centralizacin y Descentralizacin. a. La centralizacin se refiere a la concentracin de autoridad en una organizacin y al grado y niveles en la que ocurre. b. Descentralizacin es una filosofa de organizar y administrar. Es una cuidadosa seleccin de cules decisiones requieren alentarse en los niveles bajos de la jerarqua y cules mantener en la alta jerarqua. El grado de descentralizacin ser mayor si: 1) La mayora de las decisiones se efectan en los niveles bajos de la administracin. 2) Algunas decisiones importantes se hacen en esos niveles. 3) Se afectan ms funciones por decisiones efectuadas en los niveles bajos. 4) Se requieren pocas aprobaciones para implantar una decisin. c. Centralizacin y descentralizacin son trminos relativos. Es imposible una absoluta centralizacin o descentralizacin. d. Ninguna centralizacin o descentralizacin es buena o mala por si misma. El grado en que se utilicen cualquiera de ellas depende de la situacin. 1) Informacin. No pueden descentralizarse las decisiones para aquellos que no tienen la informacin necesaria, por ejemplo, conocimiento de los objetivos del trabajo o de las medidas para evaluar el desempeo. 2) Habilidad. No pueden descentralizarse las decisiones para gente que no tiene entrenamiento, experiencia, conocimiento o la habilidad para tomar decisiones. 3) Oportunidad. La organizacin debe descentralizar las decisiones que requieran una respuesta rpida para aquellos cercanos a la accin. 4) Grado de coordinacin. La organizacin no puede estar descentralizada abajo del nivel en el cual debe mantenerse la coordinacin. 5) Importancia de la decisin. Las decisiones no deben descentralizarse en niveles bajos, si son de importancia crtica para la organizacin.

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6) Moral. La organizacin debe descentralizarse cuando sea posible, para tener una influencia positiva en la moral. e. La reestructuracin organizacional ha sido lograda con xito, mediante el establecimiento de unidades estratgicas de negocios (Strategic Bussiness Unit - SBU). El establecimiento de SBU es un medio de descentralizacin. 1) Una SBU es un negocio independiente que sirve a un mercado especfico fuera de la casa matriz, tiene competencia externa, toma sus decisiones clave sobre asuntos tales como una planificacin estratgica y desarrollo de productos, aunque participe de los recursos de la matriz y constituye un centro de utilidades. a) Una SBU debe operar como un centro de utilidades, para proporcionar una medida de su eficacia, independientemente de la organizacin original. 2) El propsito de una SBU es permitir la toma de riesgos empresarial, que de otra forma tendra que limitarse a la estructura burocrtica de la matriz y acompaada de un rechazo a la toma de riesgos. a) Una SBU est diseada ms apropiadamente para hacer frente a la competencia. A mayor tamao de la casa matriz, la toma de decisiones es ms lenta y en consecuencia menos competitiva. 10. Tramo del Control. a. Es limitado el nmero de subordinados que pueden ser supervisados en forma efectiva y eficiente por una persona. b. Expandir el tramo del control reduciendo el grado de supervisin puede ser ventajoso, si mejora la moral de los trabajadores en forma individual; tambin limitando el nmero de niveles organizacionales reduce los problemas de comunicacin y control. c. Las estructuras organizacionales planas tienen relativamente pocos niveles desde lo alto hacia la base. Las estructuras organizacionales altas tienen muchos niveles entre ambos. 1) Las estructuras organizacionales planas tienen las ventajas de un rpido flujo de informacin desde los altos niveles hasta los inferiores y de incrementar la satisfaccin de los empleados. 2) Las estructuras altas son ms rpidas y efectivas en la resolucin de problemas, debido a la creciente frecuencia de interacciones entre superiores y subordinados y, el mayor orden impuesto por la jerarqua de estas estructuras. 3) Los estudios no indican mayores ventajas entre las dos estructuras antes descritas. d. Conforme crece una organizacin, los tramos de control pueden volverse inmanejables, requiriendo la contratacin de ms gerentes. Adems, deben desarrollarse polticas y procedimientos ms formales y la estructura de la organizacin tiende a ser ms mecanicista. 1) La relacin entre crecimiento y estructura sin embargo, es lineal nicamente dentro de cierto rango. Por ejemplo, agregando 100 empleados a una compaa con 100 empleados, probablemente causara un cambio estructural significativo, pero agregando el mismo nmero a una fuerza de trabajo de 10.000, probablemente tenga poco impacto estructural.

H. Liderazgo
1. El liderazgo, tambin llamado proceso de direccin, es el acto o proceso de influir en la gente para que se esfuerce voluntariamente por el logro de las metas grupales. El liderazgo es un factor clave en el gobierno de la organizacin, especialmente en lo que respecta a la actitud hacia la tolerancia al riesgo y la naturaleza y alcance del control (y su compromiso con l). a. La posicin clsica consideraba que la autoridad, la toma de decisiones y la responsabilidad pueden estar, hasta cierto punto, descentralizadas en la organizacin, pero que el liderazgo es una caracterstica de la personalidad del individuo y no puede ser subdividido. b. El enfoque de los rasgos fue caracterstico de los estudios anteriores a 1949, los cuales hicieron intentos de identificas los rasgos que posean los lderes. Comenzando con la teora de que los

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lderes nacen, no se hacen, se hicieron intentos de identificar los rasgos fsicos, mentales y sicolgicos de varios lderes. Este enfoque produjo una lista tan larga de rasgos de liderazgo que, en realidad, no identific a ninguno. Sin embargo, unos pocos rasgos parecen tener una relacin significativa con la eficacia de un lder: 1) Inteligencia 2) Madurez 3) Participacin e inters social 4) Nivel socioeconmico (comparando con quienes no son lderes). 2. Con tan poca ayuda brindada por el enfoque de las caractersticas de un lder, los investigadores orientados al comportamiento examinaron el comportamiento de los lderes para ver si stos se conducan de una manera determinada. a. Los estilos de liderazgo estn enfatizados en los enfoques de comportamiento. El estilo adecuado de liderazgo depende de la situacin. Los antecedentes personales del gerente tambin son un factor determinante, as como las personalidades y antecedentes de los empleados bajo su supervisin. 1) Estos estilos han sido caracterizados como: a) Autocrtico. El gerente dicta todas las decisiones a sus empleados. Esto es considerado como un enfoque clsico de liderazgo. A los empleados no les est permitido hacer ningn aporte. Los lderes autocrticos confan en las amenazas y penalizaciones, y no confan en los trabajadores. Sin embargo, el liderazgo autocrtico puede ser eficaz en algunas ocasiones, tales como cuando hay un tiempo limitado para tomar una decisin o cuando los trabajadores no responden a ningn otro tipo de liderazgo. b) Consultivo. El gerente tiene en cuenta el punto de vista del empleado, pero igualmente es l quien toma las decisiones. c) Participativo (tambin conocido como democrtico). El empleado efecta aportes a la toma de decisiones y el gerente debe incluir los puntos de vista de los subordinados en la decisin. Se alienta al empleado a crecer en su trabajo y a ser promovido. i) Pero no todos los empleados estn deseosos de participar. ii) A muchos empleados les gusta la confianza que reciben. d) Rienda suelta (tambin llamado laissez-faire dejar hacer-). Los empleados toman sus propias decisiones. e) Burocrtico. El gerente administra segn los libros . Todo debe ser hecho de acuerdo con una poltica o procedimiento. Si no hay una poltica que contemple una decisin, el gerente consulta con el nivel superior. Los lderes burocrticos son esencialmente policas, ms que lderes. Los lderes burocrticos son a veces necesarios, cuando los empleados estn trabajando con equipos o productos qumicos peligrosos o muy delicados. Un lder burocrtico es el que a veces vigila las funciones de manejo de fondos. i) Max Weber, un terico de la administracin, argumentaba que la burocracia es esencial para estructurar gobiernos y administraciones. La consideraba como funcional, eficiente y necesaria para el xito del capitalismo. Dentro del tipo burocrtico hay reglas y regulaciones especficas para cada meta. Los empleados tienen que seguir esas reglas. Estn sujetos a una jerarqua y cumplen sus funciones de manera impersonal. Weber comenzaba explicando cmo se realiza el trabajo dentro de la organizacin burocrtica. Las actividades de gobierno son tareas oficiales y estn asignadas por un conjunto de reglas que determinan quin realizar cada tarea. Slo los empleados que hayan recibido la adecuada educacin pueden realizarlas. De esta forma, las funciones se convierten en autoridad burocrtica. Dentro de la burocracia existe una jerarqua del trabajo dirigida por ms regulaciones. Esto es, hay niveles de autoridad. La supervisin efectuada por un oficial de rango superior asegura que la administracin se mantenga en orden. Adems, los oficiales subordinados tienen la oportunidad de apelar una decisin ante una autoridad ms elevada. 2) Los partidarios de la teora del comportamiento consideran que los rasgos de liderazgo no son hereditarios, excepto las caractersticas fsicas como la estatura o la salud.

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b. Empleado versus orientacin al trabajo. Considera que es ms productiva una mayor orientacin a la gente que al cumplimiento de tareas (aunque un cierto grado de orientacin a las tareas es vital). El lder debe equilibrar las necesidades personales de sus subordinados con el cumplimiento de las tareas. c. Iniciacin de la estructura versus iniciacin de la consideracin al comportamiento. Dos esquemas de comportamiento que encontramos insistentemente en los estudios de liderazgo son la iniciacin de la estructura y la iniciacin de la consideracin por parte de los lderes (empleados centrados en la produccin versus empleados centrados en el comportamiento). 1) El comportamiento de iniciacin a la estructura est dirigido hacia el cumplimiento de las tareas. La estructura comprende: a) Definir tareas b) Establecer procedimientos c) Planificar y organizar el trabajo. 2) El comportamiento de la consideracin es el establecimiento de una relacin personal entre el lder y el subordinado. Una alta consideracin por parte de los lderes comprende: a) Cordialidad hacia el empleado como persona b) Apoyo psicolgico para el empleado c) Ayuda con los problemas en el trabajo. 3) Tanto uno como otro comportamiento, el de iniciacin a la estructura y el de consideracin, estn presentes en las situaciones de trabajo, y las cantidades relativas de cada uno deben ser las adecuadas en cada situacin a) EJEMPLOS: i) Una situacin altamente estructurada (como ser una lnea de montaje) puede responder negativamente a la iniciacin de la estructura por parte de los gerentes, pero positivamente a una creciente consideracin. ii) Un gerente de investigacin y desarrollo puede sentir que la iniciacin de estructura es mucho ms productiva que la creciente consideracin. El personal creativo que trabaja en un proyecto desorganizado podra considerar que un plan de proyecto mejor definido es ms satisfactorio que una demostracin de preocupacin por parte del gerente. d. Un lder de transformacin es un agente de cambio. Puede inspirar a los miembros de una organizacin a que aspiren y alcancen ms de lo que creen posible. 1) El liderazgo de transformacin enfatiza la visin, el desarrollo de lo individual, el otorgamiento de poder al trabajador (empowerment), y el desafo a las consideraciones tradicionales. 2) Estos lderes conciben una visin, utilizan pensamiento no tradicional, alientan el desarrollo individual, proporcionan retroalimentacin habitual a los trabajadores, utilizan toma de decisiones participativa, y promueven un ambiente de trabajo cooperativo y de confianza. 3) El lder de transformacin normalmente tiene carisma, es inspirador, motivacional, proporciona estmulos intelectuales a los trabajadores, y otorga consideracin individualizada. 3. La visin moderna sigue un enfoque de contingencia, en la bsqueda de mejores respuestas a las preguntas Qu es un lder eficaz? y Cmo formamos e identificamos a los lderes? . a. Segn la teora de la contingencia, de Fred E. Fiedler, la gente se convierte en lder no slo por sus atributos personales sino por varios factores de situacin y por la interaccin entre los lderes y la situacin. 1) En consecuencia, la persona adecuada en el momento adecuado puede subir a la posicin de liderazgo si su personalidad y las necesidades de la situacin se complementan. La misma persona puede no convertirse en lder en circunstancias diferentes debido a la imposibilidad de interactuar exitosamente con esa situacin. 2) Hay tres dimensiones para el modelo de la teora de la contingencia: a) El poder de la posicin es una funcin de la estructura de autoridad formal y es el grado en el cual la posicin le permite al lder evaluar, premiar, sancionar, o promover a los miembros del grupo, independientemente de otras fuentes de poder, tales como la personalidad o experiencia.

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b) La estructura de trabajo depende de la claridad y cuidado con que estn definidas las responsabilidades del trabajador para varias tareas. La calidad en el desempeo se controla ms fcilmente cuando las tareas estn claramente definidas. c) Las relaciones entre el lder y los miembros reflejan el grado en que a stos les agrada su lder, confan en l y estn dispuestos a seguirle. i) La relacin con los miembros del grupo es la dimensin ms importante para el punto de vista del lder, dado que el poder de la posicin y la estructura del trabajo pueden estar ampliamente bajo el control de la empresa. ii) La prueba del trabajador menos preferido es una forma de evaluar el acuerdo ptimo de los miembros del grupo, solicitndole al lder que clasifique a sus posibles subordinados de los menos a los ms preferidos. As podrn salir a la superficie desvos no reconocidos anteriormente, que el lder podr evaluar y aprender a afrontar. 3) La investigacin de Fiedler mostr dos tipos de lderes: a) El estilo orientado al trabajo es el ms eficaz cuando la situacin es muy favorable o muy desfavorable. b) El estilo orientado a las relaciones es el ms eficaz en las situaciones medias, menos extremas. 4) El estilo de liderazgo ms eficaz depende de la definicin de las tres dimensiones. 5) En consecuencia, el liderazgo es tanto una responsabilidad del empleo de los lderes por parte de la organizacin, como de los lderes mismos. La organizacin debe identificar situaciones de liderazgo y el estilo de liderazgo de sus lderes, y disear el trabajo para que encaje con el gerente, de ser necesario. b. Segn la teora de liderazgo situacional, de Hersey y Blanchard, el estilo adecuado de liderazgo depende de la madurez de los seguidores, que es el grado de disposicin a ser responsable de dirigir sus propios comportamientos. 1) La madurez comprende tanto la madurez laboral como sicolgica. Por ejemplo, trabajadores experimentados y con conocimientos, que estn altamente motivados, necesitan poca direccin externa. 2) Las dimensiones del liderazgo implican comportamientos laborales y de relaciones. a) Un estilo de liderazgo es el participativo. El nfasis en el trabajo es bajo, mientras que el nfasis en las relaciones es alto. Las actividades primordiales del lder son la facilitacin y la comunicacin, y las decisiones han de ser compartidas. b) El estilo de delegacin no enfatiza en trabajo o relaciones. c) El estilo de ventas enfatiza ambos, el trabajo y las relaciones. d) El estilo de liderazgo directivo (eficaz) est caracterizado por un nfasis alto en el trabajo y bajo en las relaciones. c. La teora del camino-meta combina la investigacin sobre la iniciacin a la estructura y a la consideracin, con la teora de la expectativa. 1) Segn esta teora, hay dos grupos de factores contingentes que afectan la relacin entre el comportamiento de los lderes y los resultados (desempeo y satisfaccin). a) Los factores ambientales son los que estn fuera del control de los subordinados (estructura del trabajo, el sistema de autoridad formal, y el grupo de trabajo). b) Los factores del subordinado incluyen el lugar de control, experiencia y habilidad percibida de los subordinados. 2) Debe elegirse un estilo de liderazgo que complemente pero no duplique los factores en el ambiente y que sea consistente con las caractersticas de los subordinados. a) El lder directivo hace saber a sus subordinados lo que se espera de ellos, programa el trabajo que debe realizarse, y brinda guas especficas sobre cmo cumplir las tareas. i) El estilo directivo es ms eficaz cuando el lugar de control del subordinado es externo, las tareas son ambiguas o estresantes, y existen importantes conflictos en el grupo de trabajo. En consecuencia, un estilo directivo es apropiado cuando los subordinados no tienen una gran habilidad o experiencia percibida. b) El lder de apoyo (sustentador) es amistoso y muestra preocupacin por las necesidades de los subordinados.

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i) El estilo de apoyo (sustentador) es mejor cuando las tareas estn altamente estructuradas y las relaciones de autoridad son claras y burocrticas. ii) Este enfoque depende de los subordinados que deseen trabajar, crecer y tener logros. c) El lder participativo consulta con sus subordinados y utiliza sus sugerencias antes de tomas una decisin. i) El estilo participativo es ms til cuando los subordinados creen que controlan sus propios destinos; es decir, cuando tienen un lugar interno de control. Tales individuos pueden sentirse ofendidos si no son consultados. d) El lder orientado a los logros establece metas que son un desafo y espera que los subordinados se desempeen en su nivel ms alto. i) El liderazgo orientado a los logros es apropiado cuando las tareas no son repetitivas o ambiguas y cuando la competencia del empleado es elevada. 4. El modelo de Vroom/Yetton/Jago describe al liderazgo como un proceso de toma de decisiones. Este modelo ayuda a los lderes a determinar cmo llegar a una decisin, comunicarla e implantarla, para varias situaciones en una organizacin. a. El modelo identifica cinco estilos de toma de decisin y brinda herramientas para alcanzar decisiones segn cada estilo. Dos de los estilos de toma de decisiones son autocrticos, dos son consultivos, y el quinto es dirigido al grupo. El grado de participacin de los subordinados va de ninguno o bajo (en los estilos autocrticos), pasando por moderado (en los estilos consultivos), y llegando a alto (en el estilo dirigido al grupo). b. Existen programas de software de computacin o rboles de decisin que se utilizan para guiar a los lderes en el proceso de toma de decisiones, incluyendo la eleccin del estilo de toma de decisiones que sea apropiado a una situacin determinada. 1) La gua consiste en preguntas de diagnstico referidas a temas tales como la significatividad de la calidad tcnica de la decisin, la necesidad del compromiso de los subordinados respecto de la decisin, la suficiencia de la informacin disponible para el lder y los subordinados, el grado hasta el cual el problema est estructurado, los conflictos potenciales entre los subordinados respecto de las soluciones, la probabilidad de que los subordinados se comprometan con una decisin tomada por el lder, y el grado hasta el cual las metas de los subordinados y las de la organizacin sean congruentes. 5. La influencia es el intento de cambiar el comportamiento de los dems en el lugar de trabajo, ya sean superiores, subordinados o trabajadores pares. Se han identificado las siguientes categoras de tcticas de influencia: a. Consultivas: permiten que la otra persona o personas participen en la decisin o cambio. b. Persuasin racional: tratan de convencer a los dems mediante la confianza en un plan detallado, evidencia de soporte y razn. c. Atraccin inspiracional: son llamadas a metas de rango superior. Son apelaciones a las emociones, valores o ideales. d. Congraciadoras: son tcticas que intentan elevar la autoestima de la otra persona antes de una solicitud. e. Coalicin: son tcticas que buscan la ayuda de los dems para persuadir a alguien de que d su aprobacin. f. Presin: son tcticas que implican intimidacin, amenazas y demandas. g. Ascendentes: estn basadas en el apoyo formal o informal de la gerencia ms alta. h. Intercambio: son tcticas que implican un intercambio de favores, un recuerdo de favores pasados, o un ofrecimiento de un sacrificio personal.

I. Negociacin y Administracin de Conflictos

1. El conflicto surge inevitablemente dentro (y entre) las organizaciones. En consecuencia, una administracin eficaz de conflictos es vital para el gobierno y el control. Mejora la probabilidad de que las metas y objetivos establecidos sean alcanzados.

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2. Un mtodo para la resolucin de conflictos es la negociacin, que trata de obtener un intercambio y un acuerdo segn el precio del intercambio. a. Segn Una Teora del Comportamiento de las Negociaciones Laborales: Anlisis de un Sistema de Interaccin Social , de Walton y McKenzie, los enfoques generales para la negociacin son el regateo distributivo y el regateo integrante. 1) El regateo distributivo es tpico de negociadores que estn una situacin de suma cero, tales como las negociaciones de administracin laboral sobre salarios. En estos casos, los intereses de las partes son divergentes dado que estn compitiendo por particiones de una cantidad fija de recursos. a) Los negociadores en el regateo distributivo operan teniendo en mente un resultado mximo deseado y un resultado mnimo aceptable. Si los rangos de resultados factibles para ambas partes se superponen, entonces es posible el acuerdo. 2) El regateo integrante ocurre en una situacin de suma positiva; esto es, cuando las partes creen que existe una solucin que les permite ganar a ambas. Las partes tienen intereses compartidos, la cantidad de recursos a ser asignados no es fija, y la relacin tiende a ser de largo plazo a) El regateo integrante es el preferido dentro de una organizacin dado que estimula la cooperacin, minimiza el conflicto y desarrolla relaciones constructivas de largo plazo. Sin embargo, funciona slo cuando los negociadores son abiertos, flexibles, abiertos a confiar en la otra parte, dispuestos a considerar las preocupaciones de cada uno, y comprometidos a encontrar soluciones creativas. b) Los negociadores eficaces saben escuchar, hacen preguntas frecuentes, evitan la defensiva y el ataque a los oponentes, no utilizan lenguaje irritante, y exponen sus argumentos en forma clara y directa. i) Tambin comprenden que la reciprocidad es a menudo una caracterstica de la negociacin. Una posicin dura alienta una respuesta similar, y las concesiones generan usualmente concesiones recprocas. En este ltimo caso, sin embargo, la cantidad de concesiones recibidas ser generalmente menor que las ofrecidas. c) Las terceras partes son negociadoras. i) La mediacin es una intervencin entre partes en conflicto, efectuada por una agente neutral y no coercitivo con el fin de facilitar un acuerdo. Un mediador ofrece soluciones, facilita la comunicacin y presenta argumentos. ii) El arbitraje es la audiencia y determinacin de un caso en controversia por parte de una persona elegida por las partes o designada por la autoridad estatutaria. Los resultados del arbitraje son obligatorios, si bien se puede llegar a este proceso en forma voluntaria o compulsiva (por ley o contrato). iii) La conciliacin es similar a la mediacin. Un conciliador es un individuo de confianza que proporciona un enlace de comunicacin informal, interpreta mensajes, etc. iv) La consulta es realizada por un individuo neutral con experiencia en administracin de conflictos. La funcin del consultor no es tanto llegar a un acuerdo sino mejorar las interacciones entre las partes. b. Los beneficios de la negociacin incluyen la resolucin de un problema sin litigar, reconocer que cada parte valora las necesidades y derechos de la otra, y el trato imparcial de la tensin a la vez que se encuentran soluciones acordadas. 3. Administracin de Conflictos. El conflicto puede ser constructivo o destructivo. a. Las variables de comunicacin, estructura y personales son las grandes categoras de condiciones que pueden generar un conflicto. 1) Las variables de comunicacin se refieren a los problemas semnticos, ruidos en los canales de comunicacin y otros problemas de comunicacin que afectan la cooperacin y causan malentendidos. 2) Las condiciones estructurales comprenden el tamao del grupo de trabajo, la especializacin de las tareas, la claridad de las lneas de autoridad, las prcticas de liderazgo, los esquemas de compensacin, y la interdependencia de los grupos.

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3) Las variables personales incluyen las caractersticas de personalidad del individuo y el sistema de valores. b. Los disparadores de conflicto incluyen jurisdicciones ambiguas (lmites de trabajo poco claros); competicin por recursos escasos; diferenciales de nivel; presiones de tiempo, choques personales; estndares o reglas no razonables; fallos de comunicacin; y expectativas no cumplidas. c. La teora de la interaccin (o influencia recproca) considera al conflicto como potencialmente beneficioso. El conflicto funcional mejora el desempeo y ayuda a la organizacin a cumplir sus objetivos. d. Que el conflicto sea funcional depender de las intenciones de las partes. 1) En las competiciones, los individuos expresan el mximo de agresividad (un comportamiento que pretende lograr sus propios objetivos) y el mnimo de cooperacin (un comportamiento para cumplir con las preocupaciones de los dems). Generalmente, esta tcnica no resuelve eficazmente los conflictos. 2) La colaboracin es un intento realizado por todas las partes del conflicto para que se alcancen los objetivos de cada una de ellas. 3) Evitar es quitarse del conflicto (la mnima posicin de ambas, la cooperacin y la agresividad). 4) El compromiso es una posicin en la cual cada parte del conflicto tanto gana como pierda. Se caracteriza por la cooperacin moderada y la agresividad moderada. 5) La adaptacin o acomodamiento es una intencin que refleja un alto grado de cooperacin y un bajo grado de agresividad. e. El conflicto puede generar una mejor toma de decisiones, una reduccin de la complacencia, ms autocrtica, mayor creatividad, y solucin a los problemas. El conflicto funcional orienta los procesos de cambio que todas las organizaciones necesitan para sobrevivir y prosperar. 1) En consecuencia, la estimulacin intencional del conflicto puede ser deseable. Por ejemplo, la direccin puede disparar intencionalmente un conflicto utilizando comunicaciones amenazantes; efectuando cambios en la estructura organizacional; tomando a nuevos empleados con valores, estilos gerenciales, actitudes y antecedentes diferentes; o designando a individuos que se opongan a la mayora de los puntos de vista del grupo. f. Los conflictos pueden resolverse de diversas maneras. 1) La resolucin de problemas es un medio de confrontar el conflicto y quitar sus causas. El nfasis est en los hechos y soluciones, no en las personalidades ni en asignar culpables. La desventaja es que la resolucin de problemas requiere tiempo. 2) El pulimento o alisadura es un enfoque de corto plazo para evitar el conflicto. La direccin solicita a las partes en conflicto que olviden sus diferencias por un tiempo. 3) El forzamiento ocurre cuando un superior utiliza su autoridad formal para ordenar una resolucin determinada de un conflicto. 4) Las metas de rango superior son las metas dominantes en la entidad, a las cuales estn subordinadas las metas de las unidades y del personal. Una llamada a estas metas es otra solucin de corto plazo. 5) El compromiso acarrea la negociacin de las partes en conflicto. El conflicto es evitado, en lugar de solucionado, mediante un proceso por el cual cada parte efecta concesiones. En consecuencia, ambas partes ganan y pierden. 6) Los recursos expandidos resuelven conflictos que provienen de la escasez. 7) Evitar un conflicto (evitacin) es retirarse del mismo y suprimirlo, pero no resuelve el problema subyacente. 8) Cambiar el elemento humano implica utilizar tcnicas de comportamiento para cambiar actitudes y comportamiento. 9) Cambiar la estructura altera los acuerdos formales de la organizacin.

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10) La dispersin es un enfoque de resolucin de conflictos en el cual los problemas crticos se dejan de lado transitoriamente, mientras se intenta, en primer trmino, alcanzar un acuerdo sobre asuntos menos controvertidos. 11) Los medios de comunicacin pblicos obstruyen la comunicacin pues los problemas son dirigidos al pblico y no a la otra parte. Sin embargo, estos medios pueden ayuda a resolver el problema mediante la presin pblica.

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-7: PLANIFICACIN Y SUPERVISIN DEL TRABAJO

Un trabajo consiste en: planificar y realizar el trabajo, comunicar los resultados y supervisar los avances. La responsabilidad del auditor interno es planificar y realizar el trabajo, sujeto a la revisin y aprobacin de sus supervisores. Esta unidad de estudio se refiere a la primera y segunda fase del trabajo. Dado que la supervisin comienza con la planificacin, la hemos incluido en planificacin. La identificacin, anlisis, evaluacin y registro de la informacin, estn considerados en la Parte II. Siguiendo las guas de especificacin de temario del IIA, la comunicacin de resultados y la supervisin del avance estn cubiertas en la Parte II. La Subunidad A presenta los pronunciamientos del IIA que son relevantes para la fase de planificacin. Las Subunidades B y C proporcionan informacin suplementaria sobre ciertos aspectos del trabajo y los pronunciamientos relevantes sobre supervisin.

A. Planificacin del Trabajo

Esta subunidad describe el proceso de planificacin y brinda un criterio para evaluarlo. Los auditores internos consideran los objetivos, recursos, operaciones y riesgos inherentes a las actividades revisadas; los sistemas relevantes de gestin de riesgos y control; y las posibles mejoras a esos sistemas. Luego, los auditores internos pueden establecer los objetivos de la auditora, determinar su alcance, asignar recursos apropiados para el logro de los objetivos, y desarrollar un programa de trabajo. El proceso de planificacin de la auditora est descrito en las: Normas de Desempeo 2200, 2201, 2210, 2220, 2230, y 2240, las Normas de Implantacin 2201.C1, 2210.A1, 2210.A2, 2210.C1, 2220.A1, 2220.C1 2240.A1, y 2240.C1; y los Consejos para la Prctica 2200-1, 2210.1, 2210.A1-1, 2230-1, y 2240-1. Se ha propuesto un Consejo para la Prctica sobre Consultora que es parcialmente aplicable a esta subunidad, por lo cual tambin est disponible (Unidad de Estudio 1-1).

B. La Investigacin o Encuesta Preliminar

1. La investigacin o encuesta preliminar o en el sitio, permite la obtencin de informacin sin verificacin detallada acerca de las actividades a auditar. Tambin es una oportunidad para el auditor y el cliente, de iniciar un trabajo participativo. 2. Objetivos de la Investigacin o Encuesta Preliminar a. La investigacin o encuesta preliminar debe: 1) Generar una completa familiaridad del auditor con los siguientes aspectos del cliente del trabajo: a) Objetivos b) Estructura organizacional c) Operaciones d) Instalaciones fsicas e) Sistemas de gestin de riesgos, de control y gobierno (incluyendo la documentacin y los procedimientos). i) Los auditores internos deben considerar todas las polticas y procedimientos, no nicamente aquellos que son relevantes a una auditora de estados financieros. f) Personal g) Sistemas de informacin 2) Convertirse en la base de un programa de trabajo eficiente y eficaz que: a) Se concentre en asuntos importantes. b) Reduzca la asignacin del tiempo de auditora, en las reas en que el riesgo parezca ser mnimo. 3) establecer un tono cooperativo para el trabajo de campo a desarrollar. b. Cuanto ms compleja y amplia sea la actividad, mayor ser la necesidad del panorama general proporcionado por la investigacin preliminar. c. La investigacin preliminar requiere ciertas habilidades. El auditor interno debe: 1) Hacer preguntas inteligentes

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2) Preparar cuestionarios adecuados 3) Tener un claro entendimiento de: a) La informacin necesaria b) Las fuentes de dicha informacin c) Cmo obtener la informacin. 4) Entender y ser experto en diagramas de flujo y otros medios de documentar la informacin obtenida. 5) Entender los objetivos de la direccin y ser capaz de identificar los objetivos de cada actividad revisada. 6) Entender los propsitos de las polticas y procedimientos de administracin de riesgos, control y gobierno. 7) Identificar los riesgos implcitos en las reas sujetas a revisin. d. Las fallas en los procesos de gestin de riesgos y control descubiertas durante la investigacin preliminar, deben ser comunicadas inmediatamente a la persona que mejor pueda tomar la accin correctiva. 1) La comunicacin inicial debe ser verbal. Si se toma la accin correctiva no es necesario hacer nada ms, hasta la comunicacin final. 2) Si no se toma accin correctiva, si la falla es importante y si en opinin del auditor interno la correccin no puede posponerse de manera segura, debe advertirse a la direccin mediante una comunicacin interina de avance. e. Si se justifica, los resultados globales de la investigacin preliminar pueden comunicarse a la direccin en una presentacin verbal. 3. Preparacin para la Reunin Preliminar a. El auditor debe lograr tanta familiaridad con el cliente del trabajo como sea posible, antes de la primera reunin. Las fuentes de informacin incluyen: 1) Manual de funciones (charter) de las actividades a revisar. 2) Organigramas. 3) El archivo permanente del auditor interno. 4) Informes de trabajos anteriores. 5) Papeles de trabajo anteriores. 6) Auditores internos y Supervisores asignados a trabajos anteriores para este cliente. b. Debe elaborarse un cuestionario para obtener la informacin necesaria. Ejemplos de preguntas: 1) Cuntas secciones y personal existen en la actividad o departamento? 2) Qu actividades se llevan a cabo y cules son las ms importantes y/o problemticas? 3) Cmo se ejercita el control y qu informes se reciben? 4) Cmo se capacitan los empleados y qu estndares deben alcanzar? 5) Cmo se fijan las prioridades en el trabajo? 6) Cules son los atrasos normales? 7) Qu otras entidades estn afectadas y qu tipo de retroalimentacin se recibe de ellas? 8) Qu reas necesitan la mayor atencin gerencial? 9) En qu estado se encuentran las condiciones deficientes observadas en el trabajo anterior y qu cambios han ocurrido desde entonces? 10) Qu medios se utilizan para registrar la asistencia de los empleados? 11) Se concilian las horas trabajadas segn tarjetas de tiempo o reloj, con las horas laborables que fueron cargadas a los trabajos? 12) Cules son las bases para distribuir los cargos indirectos (overhead)? 13) Qu mtodos se utilizan para asegurar el pago apropiado a los proveedores? 14) Qu mtodos se utilizan para proteger los activos e instalaciones? 15) Cmo se controla la entrada y salida de materiales? 16) Cmo se determina la necesidad de informes repetitivos? 17) Cmo se determinan los valores que requieren asegurarse? 18) Cmo se controlan los gastos telefnicos?

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c. El cuestionario puede enviarse al cliente del trabajo para que lo conteste antes de que llegue el auditor, para su anlisis en la reunin preliminar. El auditor interno puede requerir que el cuestionario contestado le sea devuelto antes de la reunin preliminar. d. Se debe notificar formalmente al cliente sobre el trabajo, incluyendo: 1) Objetivo y alcance del trabajo 2) Calendario 3) Nombres del personal implicado 4) Cuestionario preliminar (si lo hubiera) y sus instrucciones 5) La siguiente carta modelo est adaptada del libro Sawyer s Internal Auditing pg. 149, de Sawyer y Dittenhoffer:

PARA: El Gerente de la Planta X. DE: El Vicepresidente de Plantas Externas. ASUNTO: Revisin de las operaciones de la Planta X. La Actividad de Auditora Interna ha planificado realizar su trabajo peridico de revisin de las actividades de la Planta X en los prximos das. El trabajo ser realizado por dos auditores internos: Jane A. Smith ser el auditor encargado y William B. Jones su asistente. Los auditores internos se presentarn en la Planta X alrededor del 9 de Noviembre. La Srta. Smith le llamar unos das antes de su llegada, para informarle la fecha exacta. Para ahorrar tiempo, tanto de los auditores como de su personal, los auditores han desarrollado un conjunto de cuestionarios que recabarn una buena parte de la informacin que necesitan. La respuesta a las preguntas debe prepararse con anticipacin a su visita. Esto simplificar el trabajo y reducir el tiempo de permanencia de los auditores en la Planta X. Las preguntas se agrupan en las reas de Administracin, Servicios de Fabricacin, Produccin y Control de Calidad; - de acuerdo con la organizacin de la Planta X - para que su contestacin pueda ser asignada a diferentes personas y se reduzca la carga individual. Los auditores han solicitado que adjunte los informes y registros que considere relevantes a las respuestas, para ilustrar la documentacin que se est utilizando. Por favor, tenga a mano el cuestionario resuelto para la visita de los auditores. Despus de que hayan tenido oportunidad de revisar las repuestas y la documentacin de soporte, le rogamos que asigne a una persona para proporcionarles una visita guiada a las instalaciones de la Planta X, para contestar cualquier pregunta adicional que tengan y apoyarlos durante el desarrollo de la auditora. Agradecer que se les d a los auditores internos una total cooperacin y se les proporcione cualquier ayuda que necesiten. Firmado: Vicepresidente de Plantas Externas c.c. J.A. Smith 4. La Reunin Preliminar a. La reunin preliminar con el cliente del trabajo debe establecer un ambiente de cooperacin para el trabajo e intentar calmar las inquietudes de los clientes. b. El auditor debe ser franco acerca de los objetivos del trabajo y comentar sus procedimientos. 1) Son excepciones, los trabajos referidos a caja o a valores y las investigaciones de fraude. c. El auditor debe enfatizar que todos los hallazgos y recomendaciones sern oportunamente discutidos con el cliente, quien tendr la oportunidad de efectuar la accin correctiva antes de la emisin de la comunicacin de resultados. d. La reunin preliminar se realizar sistemtica y eficientemente, si el auditor ha preparado una lista de preguntas y requerimientos acerca de asuntos tales como los siguientes: 1) El manual (charter) y la organizacin de las actividades y subactividades, incluyendo los objetivos. 2) Informacin financiera y datos estadsticos o cuantitativos.

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3) 4) 5) 6) 7)

Instrucciones operativas y de trabajo. Estndares de ejecucin. Flujo de registros y procesos representados por diagramas, si existen. reas que presentan dificultades o donde probablemente se presenten riesgos. Asuntos que pudieran ser de inters para la alta direccin.

e. El auditor interno debe considerar anticipadamente las probables fuentes de tal informacin. 1) EJEMPLOS: a) Reuniones o consultas con supervisores y empleados. b) Reuniones o consultas con los gerentes de los departamentos relacionados. c) Archivos de correspondencia. d) Informes enviados y recibidos del cliente del trabajo. e) Presupuestos. f) Objetivos a corto y largo plazo, e informes sobre su cumplimiento. g) Manuales de procedimientos h) Informes enviados y recibidos de las dependencias gubernamentales. f. Una inspeccin fsica de las instalaciones (un walk-through ), es esencial para que el auditor interno obtenga un marco de referencia de las polticas, procedimientos y organigramas. Durante estas inspecciones el auditor interno puede efectuar estas preguntas: 1) Se completa el trabajo a tiempo y con niveles de calidad aceptables? 2) Se elaboran informes sobre los problemas que se presentan y se acta en consecuencia? 3) Qu problemas se estn enfrentando? 4) Ha funcionado exitosamente la accin correctiva? g. Se puede obtener tambin informacin precisa y especfica, mediante el rastreo de una muestra de transacciones. 1) Se seleccionan los tipos clave de documentos a ser procesados. 2) Los documentos se rastrean a lo largo de todo el proceso, para que los auditores tengan una seguridad visual, de que los controles que se dice que existen, efectivamente funcionan. h. El auditor interno puede ayudar a cimentar buenas relaciones con el cliente del trabajo sugiriendo otra reunin despus de la preliminar, para: 1) Dar un breve informe de las impresiones iniciales. 2) Comentar los puntos de vista del cliente del trabajo sobre los objetivos clave de la organizacin. 3) Establecer la confianza general en el programa de trabajo. 5. Documentacin de la Investigacin o Encuesta Preliminar a. El auditor interno debe documentar los resultados de la investigacin o encuesta preliminar. 1) Pueden fotocopiarse las declaraciones escritas de objetivos y metas. 2) La estructura organizacional se describe en organigramas preparados por el cliente. 3) Las operaciones se resumen en estados financieros y en descripciones narrativas de productos, servicios de procesamiento, etc. 4) Las instalaciones fsicas pueden describirse con fotografas, planos de la planta, etc. 5) Las descripciones de los sistemas contables normalmente se registran en: a) Cuestionarios b) Descripciones narrativas c) Diagramas de flujo 6) Las descripciones de sistemas de control no financiero se encuentran en manuales de procedimientos, guas de delegacin, instrucciones operativas, etc. 7) Los empleados se describen en declaraciones de objetivos del personal, descripciones de puesto, contratos de trabajo, directorios telefnicos de la compaa, etc.

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C. Supervisin del Trabajo

1. Esta subunidad incluye los pronunciamientos que son relevantes para la supervisin del trabajo, as como algunas guas complementarias. La supervisin del trabajo es el tema de la Norma de Desempeo 2340 y del Consejo para la Prctica 2340-1. 2. La actividad de auditora interna debe mantener sobre sus actividades el mismo grado de control que espera de las otras unidades de la organizacin. 3. Todos los proyectos deben ser asignados formalmente. A cada uno de ellos se le debe proporcionar: a. Una hoja de asignacin; por ej., una orden de trabajo que autorice el consumo de las horas para ese trabajo. b. Un ttulo, que indique la actividad que cubre el trabajo. c. Un nmero, que identifique al trabajo e indique su naturaleza; por ej., una auditora habitual o especial, una consultora, o una investigacin de fraude. 4. El director ejecutivo de auditora debe revisar el avance de cada trabajo en forma peridica, en lo referido a das presupuestados de empleado, das reales utilizados, y la fecha estimada de finalizacin. 5. Se debe establecer con la debida anticipacin la fecha de finalizacin del trabajo, usualmente antes del punto medio de la asignacin. 6. Las solicitudes de ajuste de presupuesto deben realizarse mucho antes de la finalizacin del trabajo; por ej., tan pronto como resulte aparente que el proyecto actual difiere significativamente del descrito en el calendario del trabajo. 7. Los presupuestos ajustados sern normalmente pasados a futuros presupuestos y calendarios de trabajo, pero obstculos temporarios, por ej., los creados por asistentes inexpertos y problemas inesperados, no deberan justificar los ajustes de presupuesto. 8. Los proyectos deben cerrarse formalmente con la emisin de una comunicacin final del trabajo, si no quedan asuntos sin resolver al momento de su emisin. De no ser as, deben cerrarse con la emisin de una comunicacin de cierre enviada al director ejecutivo de auditora, cuando se complete la accin de todos los asuntos sin resolver discutidos en la comunicacin final del trabajo. 9. Deben prepararse informes de actividad para la alta direccin y para el Consejo de Administracin al menos una vez al ao. Estos informes de actividad deben: a. Sealar las observaciones, conclusiones y recomendaciones significativas del trabajo. b. Explicar los principales desvos del calendario del trabajo aprobado, de los planes del personal, y de los presupuestos financieros. 10.Todos los trabajos deben mantenerse bajo control presupuestario. a. Los presupuestos de proyecto son establecidos usualmente en horas o das de empleado. b. Los presupuestos financieros deben incluir otros elementos, adems de los salarios pagados al personal de la actividad de auditora interna, tales como 1) Apoyo administrativo y de los empleados. 2) Viajes relacionados con los trabajos y con la formacin (entrenamiento). 3) Proveedores externos de servicios. 4) Telfonos 5) Suministros 6) Biblioteca 7) Cuotas de asociaciones profesionales a las cuales est asociado el personal. c. Los presupuestos sobre trabajos regulares deben ser los mismos mostrados en el calendario del trabajo. d. Los presupuestos sobre trabajos para los cuales no hay experiencia previa deben ser establecidos lo antes posible despus de conocer el alcance del trabajo.

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e. Dado que ningn proyecto ser exactamente igual (ni siquiera aquellos que cubren la misma actividad), los presupuestos deben ser reevaluados despus de la investigacin o encuesta preliminar. 1) Los presupuestos excesivos deben reducirse. 2) Los presupuestos insuficientes deben expandirse, o bien reducir el alcance del trabajo. 3) Los ajustes y sus razones deben documentarse para el calendario de futuros trabajos. f. Los ajustes de presupuesto deben ser justificados y aprobados por un nivel superior al del supervisor del trabajo. Las solicitudes de ajuste de presupuesto deben mostrar: 1) Las actividades operativas a ser revisadas de acuerdo con el calendario del trabajo. 2) Las actividades que se estn realizando actualmente. 3) Los das de empleado atribuibles a la diferencia. 11.Los registros administrativos deben proporcionar al director ejecutivo de auditora el control sobre los trabajos en curso de realizacin, y la suficiente informacin para elaborar informes tiles para la direccin sobre el cumplimiento de los trabajos. a. Los auditores deben enviar peridicamente las hojas de tiempo, mostrando los das de empleado cargados a sus proyectos y aprobando todos los das de empleado en el perodo reportado. 1) El tiempo debe acumularse en registros por proyecto, incluyendo el tiempo fuera del trabajo, vacaciones, festivos, etc. b. Los auditores deben informar semanalmente a sus supervisores sobre el tiempo dedicado y el estado del trabajo. c. La actividad de auditora interna debe mantener registros con los siguientes datos: 1) Informes del estado de todos los trabajos en curso. 2) Comunicacin de resultados. 3) Sugerencias adoptadas. 4) Ahorros realizados como consecuencia de las recomendaciones. 5) Tiempo dedicado por tipo de trabajo, en comparacin con las cantidades presupuestadas.

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-8: ADMINISTRACIN DE LA ACTIVIDAD DE AUDITORA INTERNA I

Esta unidad de estudio se refiere a los elementos de la administracin de la actividad de auditora interna (AAI), tales como Planificacin, Riesgo, Comunicaciones, Administracin de Recursos, y Polticas y Procedimientos.

A. Planificacin, Riesgo y Comunicaciones

1. Esta subunidad se refiere a la necesidad de elaborar una planificacin basada en el riesgo para la AAI, la comunicacin de esa planificacin a la alta direccin y al Consejo de Administracin, y la informacin peridica de su cumplimiento. Esto est tratado por las Normas de Desempeo 2010, 2020 y 2060; las Normas de Implantacin 2010.A1 y 2010.C1, y los Consejos para la Prctica 20101, 2010-2, 2020-1, 2060-1 y 2060-2. 2. Comits de Auditora. El comit de auditora es un subcomit integrado por directores externos independientes de la administracin. Su propsito es ayudar a mantener la independencia de los auditores externos e internos respecto de la direccin y asegurar que los directores estn ejerciendo el debido cuidado. a. Actualmente est ampliamente reconocido el papel del comit de auditora o cuerpo equivalente en fortalecer la posicin de auditora interna y externa. Algunas de sus caractersticas y responsabilidades son: 1) La autoridad de gobierno apropiada debe confeccionar y aprobar un estatuto escrito que describa los deberes y responsabilidades del comit de auditora. 2) El comit de auditora debe revisar la independencia del auditor externo. 3) Los informes a los accionistas y otras partes interesadas deben incluir una carta del presidente del comit de auditora describiendo las responsabilidades y actividades del comit. 4) El comit de auditora debe supervisar el cumplimiento de los cdigos de conducta y de las normas legales y regulaciones. 5) El comit de auditora debe disponer de los recursos necesarios. 6) El comit de auditora debe vigilar el proceso de informes reglamentarios. 7) El comit de auditora debe supervisar las instancias en las cuales la direccin busque segundas opiniones sobre asuntos contables importantes. b. Muchas bolsas de valores requieren a las empresas con cotizacin que tengan un comit de auditora. c. Un comit de auditora compuesto por directores ajenos a la administracin promueve la independencia tanto de los auditores internos como de los externos, especialmente cuando selecciona a la firma de auditores externos y al director ejecutivo de auditora. Por lo tanto, un comit de auditora slido asla a los auditores de influencias que puedan comprometer su independencia y objetividad. 1) El comit de auditora puede servir tambin como mediador en los conflictos entre los auditores internos y la direccin. d. Funciones del Comit de Auditora 1) Seleccionar al auditor externo y revisar sus honorarios y la carta convenio. 2) Revisar el plan general del auditor externo. 3) Revisar los estados financieros anuales e intermedios. 4) Revisar los resultados de los trabajos efectuados por los auditores externos, incluyendo la carta de la gerencia (las normas de auditora no requieren que la consulta y observacin sean comunicadas). 5) Aprobar el estatuto de la actividad de auditora interna (Norma 1000). 6) Revisar y aprobar los planes y requerimientos de recursos de la actividad de auditora interna y recibir un resumen del calendario de trabajo de la AAI, su plan de personal y sus presupuestos financieros (Norma 2020 y Consejo para la Prctica 2020-1).

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7) Comunicarse directamente con el director ejecutivo de auditora, quien asiste y participa regularmente en las reuniones (Consejo para la Prctica 1110-1). 8) Revisar las evaluaciones de los procesos de gestin de riesgos, control y gobierno, reportadas por los auditores internos. 9) Como entidad que puede asegurar que a los resultados del trabajo se les de la debida consideracin, el comit de auditora debe recibir las comunicaciones finales del trabajo efectuado por los auditores internos (Consejo para la Prctica 2440-1). 10) Revisar las polticas sobre procedimientos no ticos o ilegales. 11) Revisar los estados financieros a ser presentados a las agencias de regulacin. 12) Participar en la seleccin de polticas contables. 13) Revisar el impacto de las legislaciones o regulaciones gubernamentales nuevas o propuestas 14) Revisar el programa de seguros de la organizacin. 15) Considerar la eficacia y eficiencia de los sistemas de informacin de la organizacin. 16) Evaluar el desempeo de los ejecutivos y su compensacin. e. Los auditores externos han reconocido la importancia de reportar a comits de auditora. Entre los asuntos que pueden informarse estn los relativos a control interno, polticas contables importantes, criterios y estimaciones contables de la direccin, ajustes de auditora significativos, desacuerdos con la direccin, y dificultades encontradas durante la auditora. 1) Uno de los factores que rodea el componente de ambiente de control interno es la participacin del Consejo de Administracin, comit de auditora u otra autoridad de gobierno. La conciencia de control de la entidad se mejora si el comit de auditora es independiente, compuesto por personas experimentadas y respetadas, extensamente involucradas en el escrutinio de las actividades de la entidad, dispuestas a generar preguntas difciles a la direccin y a persistir en ellas, y a tener una comunicacin cercana con los auditores internos y externos. 2) El fraude que implica a la alta direccin o el fraude que por su magnitud falsea los estados financieros, debe reportarse directamente al comit de auditora. a) Los auditores tambin deben asegurarse de que el comit de auditora est informado adecuadamente acerca de otros actos ilegales que hayan llamado su atencin. f. A continuacin se presenta un modelo de Estatuto para el comit de auditora, elaborado por el Instituto de Auditores Internos (libro Sawyer s Internal Auditing , 5 ed., pginas 1328-1332).

Estatuto del Comit de Auditora PROPSITO Asistir al Consejo de Administracin en el cumplimiento de sus responsabilidades de supervisin del proceso de informacin financiera, del sistema de control interno, del proceso de auditora, y del proceso de la compaa para vigilar el cumplimiento de las leyes y regulaciones y del cdigo de tica. AUTORIDAD El comit de auditora tiene autoridad para realizar o autorizar investigaciones de cualquier asunto dentro del alcance de sus responsabilidades. Tiene el poder de: Asignar, compensar y supervisar el trabajo de cualquier firma de contadores pblicos empleada por la organizacin. Resolver cualquier desacuerdo entre la direccin y el auditor respecto de la informacin financiera. Efectuar una aprobacin previa de todos los servicios de auditora y de aquellos que no sean de auditora. Mantener a consultores independientes, contables, u otros, para aconsejar al comit o colaborar en la conduccin de una investigacin. Buscar cualquier informacin que requiera de los empleados, quienes deben cooperar con esos requerimientos del comit, o de partes externas. Reunirse con gerentes de la compaa, auditores externos o consultores externos, segn sea necesario. COMPOSICIN

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El comit de auditora estar integrado por al menos tres y no ms de seis miembros del Consejo de Administracin. El Consejo o su comit de nominaciones asignar a los miembros y al Presidente del comit. Cada miembro del comit ser independiente y conocedor de temas financieros. Al menos uno de los miembros ser designado como experto financiero , segn lo define la legislacin y regulacin aplicable. REUNIONES El comit se reunir al menos cuatro veces al ao, con la autoridad de convocar a reuniones adicionales segn lo requieran las circunstancias. Se espera que todos los miembros del comit asistan a cada reunin, en persona o por teleconferencia o videoconferencia. El comit invitar a miembros de la direccin, auditores u otros, a participar de sus reuniones y proporcionar la pertinente informacin, segn sea necesario. Mantendr reuniones privadas con los auditores (ver ms abajo) y sesiones ejecutivas. Se confeccionarn y enviarn convocatorias de las reuniones a los miembros en forma anticipada, junto con los materiales resumidos apropiados. Se prepararn actas de las reuniones. RESPONSABILIDADES El comit llevar a cabo las siguientes responsabilidades: Estados Financieros Revisar los asuntos contables y de informacin significativos, incluyendo transacciones complejas o inusuales y reas en las que deba aplicarse mucho criterio, y pronunciamientos profesionales y de regulaciones recientes, y comprender su impacto sobre los estados financieros. Revisar los resultados de la auditora con la direccin y los auditores externos, incluyendo cualquier dificultad encontrada. Revisar los estados financieros anuales y considerar si son completos, consistentes con la informacin conocida por los miembros del comit, y reflejan apropiadamente los principios contables. Revisar otras secciones del informe anual y declaraciones de regulaciones relacionadas antes de ser presentadas, y considerar la precisin e integridad de la informacin. Revisar con la direccin y los auditores externos todos los asuntos que requieran ser comunicados al comit segn las normas de auditora de aceptacin general. Entender cmo la direccin confecciona la informacin financiera interina o intermedia, y la naturaleza y alcance de la implicancia del auditor interno y externo. Revisar los informes financieros intermedios con la direccin y los auditores externos antes de ser presentados a las autoridades de regulacin, y considerar si son completos y consistentes con la informacin conocida por los miembros del comit. Control Interno Considerar la eficacia del sistema de control interno de la compaa, incluyendo el control y seguridad de la tecnologa informtica Entender el alcance de la revisin de control interno sobre la informacin financiera realizada por los auditores internos y externos, y obtener informes sobre recomendaciones y observaciones significativas, junto con las respuestas de la direccin. Auditora Interna Revisar con la direccin y el director ejecutivo de auditora el estatuto, planes, actividades, personal, y estructura organizacional de la funcin de auditora interna. Asegurar de que no haya restricciones o limitaciones injustificadas, y revisar y convenir en la designacin, reemplazo, o destitucin del director ejecutivo de auditora. Revisar la eficacia de la funcin de auditora interna, incluyendo el cumplimiento de las Normas del Instituto de Auditores Internos. En forma habitual, reunirse por separado con el director ejecutivo de auditora para comentar cualquier asunto que el comit o el auditor interno considere que deba discutirse en privado. Auditora Externa Revisar el alcance y enfoque de auditora propuesto por los auditores externos, incluyendo la coordinacin de esfuerzos con auditora interna.

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Revisar el desempeo de los auditores externos, y ejercer la aprobacin final en la designacin o destitucin de los auditores. Revisar y confirmar la independencia de los auditores externos obteniendo declaraciones de los mismos respecto de las relaciones entre los auditores y la compaa, incluyendo los servicios que no sean de auditora, y comentar dichas relaciones con los auditores. En forma habitual, reunirse por separado con los auditores externos para comentar cualquier asunto que el comit o los auditores consideren que deba discutirse en privado. Cumplimiento Revisar la eficacia del sistema para vigilar el cumplimiento de las leyes y regulaciones, y los resultados de las investigaciones y seguimientos efectuados por la direccin (incluyendo las acciones disciplinarias) de cualquier instancia de incumplimiento. Revisar las observaciones de cualquier examen realizado por agencias de regulacin, y cualquier observacin del auditor. Revisar el proceso de comunicacin del cdigo de conducta al personal de la compaa, y el proceso de vigilancia de su cumplimiento. Obtener actualizaciones habituales de la direccin y el consejero legal de la compaa respecto de asuntos de cumplimiento. Responsabilidades de Informacin Informar regularmente al Consejo de Administracin sobre las actividades, temas y recomendaciones del comit. Proporcionar un camino abierto a la comunicacin entre auditora interna, los auditores externos, y el Consejo de Administracin. Informar anualmente a los accionistas, describiendo la composicin del comit, sus responsabilidades y cmo se cumplen, y cualquier otra informacin requerida por reglas, incluyendo la aprobacin de los servicios que no sean de auditora. Revisar cualquier otro informe que emita la compaa relacionado con las responsabilidades del comit. Otras Responsabilidades Desempear otras actividades relacionadas con este Estatuto segn lo requerido por el Consejo de Administracin. Instituir y supervisar las investigaciones especiales que sean necesarias. Revisar y evaluar anualmente la adecuacin del Estatuto del comit, requiriendo la aprobacin del Consejo de Administracin a los cambios propuestos y asegurar la apropiada divulgacin que pueda ser requerida por leyes o regulaciones. Confirmar anualmente que todas las responsabilidades establecidas en este Estatuto se han llevado a cabo. Evaluar en forma regular el desempeo del comit y de sus miembros.

g. La Ley Sarbanes-Oxley, aprobada por el Congreso de los EE.UU. en el ao 2002 como respuesta a numerosos escndalos en la informacin financiera que implicaron a grandes compaas con cotizacin pblica, contiene estipulaciones referidas al gobierno corporativo. Esta ley se aplica a los emisores de acciones con cotizacin pblica, que estn sujetos a las leyes federales de valores, incluyendo a las compaas extranjeras. 1) Requiere que cada miembro del comit de auditora, incluyendo al menos uno que sea un experto financiero, sea un miembro independiente del Consejo de Administracin del emisor. a) Un director independiente no est afiliado al emisor, y no recibe compensacin ms que para servir en el Consejo. 2) El comit de auditora debe ser directamente responsable de designar, compensar y supervisar el trabajo de la firma de contadores pblicos empleada por el emisor. a) Adems, esta firma de auditora debe reportar directamente al comit de auditora, no a la direccin. 3) Otra funcin del comit de auditora es implantar procedimientos para la recepcin, retencin y tratamiento de quejas sobre asuntos contables y de auditora.

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4) El comit de auditora tambin tiene que estar adecuadamente financiado por el emisor y podr contratar consejeros independientes u otros consultores.

B. Administracin de Recursos
1. Esta subunidad se refiere a la administracin de recursos humanos de la actividad de auditora interna. Este tema est cubierto por la Norma de Desempeo 2030 y los Consejos para la Prctica 2030-1 y 2030-2. 2. Las descripciones de puestos: a. Facilitan la captacin, al establecer los requerimientos especficos para el trabajo. b. Proporcionan criterios de promocin objetivos. c. Son usadas para justificar salarios adecuados. d. Expresan las expectativas organizacionales de los empleados. e. Obligan a la actividad de auditora interna a comprometerse en la planificacin de personal. f. Pueden ser preparadas por el director ejecutivo de auditora y otros administradores. 1) El estatuto de la actividad de auditora interna es efectivamente una descripcin de tareas del director ejecutivo de auditora. NOTA: Las descripciones de puestos de gerente, supervisor y senior se presentan a continuacin. Han sido adaptadas del libro Sawyer s Internal Auditing , de Sawyer, Dittenhofer y Scheiner, pginas 846, 847 y 848, respectivamente. GERENTE Propsito Administrar la actividad de auditora interna de una localizacin u operacin asignada. Desarrollar un programa de cobertura del trabajo integral y prctico para la localizacin u operacin asignada. Obtener el cumplimiento del programa de acuerdo con las normas de trabajo aceptables y los calendarios estipulados. Mantener relaciones de trabajo eficaces con la gerencia ejecutiva y operativa Autoridad y Responsabilidad Dentro de las guas generales proporcionadas por el director ejecutivo de auditora: Prepara un programa de cobertura de trabajo integral y de largo plazo para la localizacin que le ha sido asignada. Identifica a aquellas actividades sujetas a la cobertura del trabajo, evala su significatividad, y evala el grado de riesgo inherente en la actividad en trminos de costo, calendario y calidad. Establece la estructura departamental relacionada. Obtiene y mantiene un personal de auditora capaz de cumplir con la funcin de auditora interna. Asigna reas de trabajo, personal y presupuesto a los supervisores. Desarrolla un sistema de costo y de control de calendario para los proyectos de trabajo. Establece normas de desempeo y, por revisin, determina que el desempeo cumpla con las normas. Proporciona a la direccin ejecutiva de la localizacin asignada informes sobre la cobertura del trabajo y sus resultados, e interpreta aquellos resultados de modo de mejorar el programa de trabajo y la cobertura. Establece y vigila el cumplimiento de objetivos dirigidos a incrementar la capacidad de la actividad de auditora interna para servir a la direccin. SUPERVISOR Propsito Desarrollar un programa de cobertura de trabajo integral y prctico para las reas asignadas. Supervisar las actividades del personal asignado a la revisin de varias actividades organizacionales y funcionales. Asegurar el cumplimiento de las normas aceptables, planes, presupuestos y calendarios. Mantener relaciones de trabajo eficaces con la direccin operativa. Encargarse y realizar investigacin y desarrollar manuales y guas de formacin.

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Autoridad y Responsabilidad Bajo la gua general del gerente: Supervisa el trabajo del personal dedicado a la revisin de las actividades organizacionales y funcionales. Proporciona un calendario integral y prctico de la cobertura anual de trabajos dentro de las reas generales asignadas por el gerente. Determina reas de riesgo y evala sus significatividad en relacin con factores operativos de costo, calendario y calidad. Clasifica los proyectos de trabajo en cuanto al grado de riesgo y significatividad y a la frecuencia de cobertura. Se encarga de la flexibilidad de los calendarios de trabajo de modo de responder a las necesidades especiales de la direccin. Programa trabajos y asignacin de personal de modo de cumplir con las necesidades de la direccin, dentro del alcance del esquema general de la actividad de auditora interna. Coordina el programa con el contador pblico de la organizacin. Revisa y aprueba el propsito, alcance y enfoque de cada proyecto de trabajo para las reas asignadas. Dirige proyectos de trabajo para ver que se mantengan las normas profesionales en la planificacin y ejecucin y en la acumulacin de informacin. Aconseja y gua al personal para ver que se cumplan los objetivos del trabajo aprobados y que se logre una cobertura adecuada y prctica. Revisa y escribe comunicaciones de trabajo y, en las organizaciones junto al auditor a cargo del proyecto asignado, discute las comunicaciones con la gerencia apropiada. Presenta resmenes orales a la gerencia a nivel de las sucursales. Se encarga y desempea investigaciones sobre tcnicas de trabajo. Proporciona planes formales para captar, seleccionar, formar, evaluar y supervisar al personal. Desarrolla manuales y otras ayudas de formacin. Acumula datos, mantiene registros y prepara informes sobre la administracin de los proyectos de trabajo y otras actividades asignadas. Identifica factores que causan condiciones deficientes y recomienda cursos de accin para mejorar las condiciones, incluyendo investigaciones especiales y auditoras. Se encarga de mantener un flujo de comunicacin entre la direccin operativa y el gerente y director ejecutivo de auditora. Asiste en la evaluacin de los resultados generales de los trabajos. SENIOR Propsito Conducir revisiones de las actividades organizacionales o funcionales asignadas. Evaluar la adecuacin y eficacia de los controles de la administracin sobre aquellas actividades. Determinar si las unidades de la organizacin estn desempeando sus actividades de planificacin, contabilidad, custodia, gestin de riesgo, o control, cumpliendo con las instrucciones de la direccin, las polticas y procedimientos aplicables, y de forma consistente con los objetivos de la organizacin y con normas elevadas de la prctica administrativa. Planificar y realizar los trabajos de acuerdo con las normas aceptables. Informar las observaciones de los trabajos y efectuar recomendaciones para corregir condiciones insatisfactorias, mejorar las operaciones, y reducir los costos. Desempear revisiones especiales a solicitud de la direccin. Dirigir las actividades de los asistentes. Autoridad y Responsabilidad Bajo la gua general de un supervisor: Examina funciones y actividades en las reas asignadas con el fin de determinar la naturaleza de las operaciones y la adecuacin del sistema de control para lograr los objetivos establecidos. Determina la direccin y empuje del esfuerzo de trabajo propuesto. Planifica la teora y el alcance del trabajo, y prepara un programa de trabajo. Determina los procedimientos de trabajo a utilizar, incluyendo el muestreo estadstico y el uso de tecnologa informtica. Identifica los puntos de control clave del sistema.

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Evala la eficacia de un sistema mediante la aplicacin de conocimientos de sistemas de negocios, incluyendo finanzas, produccin, ingeniera, adquisiciones y otras operaciones, y una comprensin de las tcnicas del trabajo. Recomienda el personal necesario para completar con el trabajo. Desempea el trabajo en forma profesional y cumpliendo con el programa de trabajo aprobado. Obtiene, analiza y evala informacin, como base para obtener una conclusin (opinin) objetiva e informada sobre la adecuacin y eficacia del sistema y la eficiencia del desempeo de las actividades revisadas. Dirige, aconseja e instruye al personal asistente que ha sigo asignado al trabajo, y revisa su trabajo en cuanto a la suficiencia del alcance y precisin. Efecta presentaciones orales y escritas a la direccin durante el trabajo y a la finalizacin del mismo, discutiendo las observaciones y recomendando acciones correctivas para mejorar las operaciones y reducir costos. Prepara comunicaciones escritas formales, expresando opiniones sobre la adecuacin y eficacia del sistema y la eficiencia con la que se estn llevando a cabo las actividades. Evala la adecuacin de la accin correctiva tomada para mejorar las condiciones deficientes.

3. Seleccin del Personal a. Una auditora interna moderna requiere un equipo de trabajo superior. 1) La contratacin proporciona el personal necesario para llevar a cabo el trabajo de la actividad de auditora interna. 2) El personal mediocre es incapaz de llevar a cabo programas avanzados. 3) Cada auditor interno debe tener la capacidad de expandir sus habilidades conforme la direccin haga mayores demandas de servicios modernos. b. El director ejecutivo de auditora debe asignar altos estndares para el personal. c. Son esenciales la formacin profesional y la capacidad, as como ciertas caractersticas personales. d. Fuentes de Personal 1) Generar el reclutamiento internamente tiene muchas ventajas: a) Se conoce el carcter, personalidad, actitudes de trabajo y otras aptitudes personales de los miembros del personal de auditora. b) Las personas reclutadas en forma interna estn familiarizadas con las polticas y prcticas organizacionales. c) Las personas reclutadas en forma interna, tendrn una mayor perspectiva del total de las operaciones organizacionales. d) Las aptitudes de experiencia y trabajo pueden evaluarse con ms precisin. e) El reclutamiento interno puede promover una buena moral en el personal. 2) Reclutar personal experto externamente, tambin tiene sus ventajas: a) La organizacin puede atraer las habilidades especficas necesarias. b) El rango de posibilidad de servicios se ampla. c) Se traen ideas nuevas a la organizacin. 3) Otra posibilidad es el reclutamiento de graduados universitarios. a) La organizacin debe poder entrenar y desarrollar personal. b) Los beneficios incluyen la actualizacin de habilidades contables y de auditora. e. Tcnicas de entrevista y examen 1) La seleccin de personal de calidad superior depende de la habilidad para evaluar a los aspirantes. 2) Las entrevistas deben ser planificadas y estructuradas cuidadosamente. 3) Deben asignarse a la tarea entrevistadores competentes. 4) Los supervisores que sern responsables por el trabajo del nuevo personal, deben estar presentes en las entrevistas.

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5) Deben prepararse de antemano preguntas y formularios adecuados, para evaluar: a) Las cualidades tcnicas y el historial educativo b) La apariencia personal c) La habilidad para comunicarse d) Madurez e) Persuasin f) Confianza en s mismo g) Inteligencia h) Motivacin i) Potencial para contribuir a la organizacin. 6) Los solicitantes que han obtenido la designacin CIA (Certified Internal Auditor Auditor Interno Certificado), ya han demostrado estar calificados en auditora interna. Otras cualidades pueden ser examinadas por una variedad de pruebas desarrolladas por la organizacin para proporcionar un discernimiento adicional en las capacidades de los solicitantes. Estas pruebas variarn de acuerdo con el trabajo a desempear. a) Prueba de expresin escrita. Sawyer, Dittenhofer y Scheiner sugieren requerir a los solicitantes que preparen una comunicacin formal de un trabajo, basndose en un formato prescrito y una situacin hipottica. b) La prueba de expresin escrita incluye: claridad, coherencia, estructura, y vocabulario. c) Prueba de capacidad para organizar pensamientos. i) Sawyer, Dittenhofer y Scheiner sugieren que el solicitante organice una serie de 25 oraciones, para describir las observaciones de un trabajo. ii) Las oraciones estn mezcladas y tienen nmeros de identificacin. Se le pide al solicitante que las arregle en una secuencia correcta. d) Prueba de capacidad para distinguir entre hecho y conjetura. i) Los solicitantes deben identificar las oraciones de hechos innegables y de mera conjetura, en un breve prrafo. 4. Capacitacin del Personal a. Orientacin del personal 1) Un programa correcto de orientacin proporciona una seguridad razonable de que el nuevo empleado muy pronto ser productivo. a) Sube la moral del empleado b) A los buenos empleados se les disuade de irse. 2) El programa de orientacin debe estar bien diseado y controlado. 3) Se deben idear los materiales apropiados. 4) Los empleados deben estar familiarizados con las polticas organizacionales. 5) La familiarizacin en auditora interna podra incluir: a) Presentacin del nuevo empleado al personal de auditora y otros empleados b) Discusin de objetivos del trabajo c) Copias de manuales de auditora interna d) Discusin de deberes y responsabilidades e) Control de trabajo f) Informacin general sobre la estructura de la organizacin g) Literatura sobre auditora interna moderna h) Tcnicas de papeles de trabajo i) Desarrollo de observaciones del trabajo j) Comunicacin k) Continuidad y retroalimentacin del instructor despus de que el nuevo auditor haya desempeado trabajo de campo. b. Los objetivos de capacitacin del personal son: 1) Apoyar a auditora interna a hacer un mejor trabajo. 2) Aadir versatilidad a la actividad de auditora interna. 3) Ayudar a desarrollar habilidades o capacidades de supervisin. 4) Preparar al personal para promocin.

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5) Mejorar la satisfaccin por el trabajo realizado, generando lealtad a la compaa e incremento en la productividad. c. Los posibles formatos de capacitacin incluyen: 1) Capacitacin formal en salones de clase. 2) Autoestudio. 3) Asistencia a reuniones del IIA y otras reuniones formales. 4) Conferencias de industria. 5) Cursos universitarios. 6) Capacitacin sobre la marcha. 7) Proyectos de investigacin. d. Los componentes requeridos de un programa de capacitacin exitoso: 1) El compromiso e inters del capacitado 2) Suficiente tiempo y recursos para permitir que los objetivos de capacitacin se logren 3) Materiales de capacitacin de alta calidad 4) Participacin del capacitado 5) Refuerzo e. Un aspecto de un programa exitoso de capacitacin continua es la regularidad de reuniones con el personal, para explicar nuevas tcnicas, discutir nuevas polticas administrativas y recibir sugerencias de los miembros del personal. 5. Evaluacin del Personal a. La evaluacin del desempeo de cada auditor interno es necesaria al menos una vez al ao. b. La evaluacin proporciona una base para aconsejar a los subordinados sobre sus atributos de fortaleza y debilidad, oportunidades para progresar y programas de auto mejora. c. La evaluacin es una base para promociones, transferencias, y ajustes de prestaciones. d. La persona efecta la evaluacin con responsabilidad para el empleado en particular. e. Los criterios para la evaluacin se ponderan y aplican segn el desempeo en proyectos especficos. Los criterios incluyen tipos de habilidades requeridas, grado de responsabilidad, alcance del esfuerzo y naturaleza de las condiciones de trabajo. f. Deber darse a cada auditor interno una explicacin completa del proceso y los resultados de la evaluacin.

C. Polticas y Procedimientos
1. Esta subunidad se refiere a la gua formal a ser proporcionada por el director ejecutivo de auditora. Esta gua est contemplada en la Norma de Desempeo 2040 y en el Consejo para la Prctica 20401. 2. Los manuales del personal de la compaa describen toda la organizacin y su relacin con los empleados incluyendo: a. Objetivos y metas (tambin de divisiones, subsidiarias, etc.) b. Historia c. Prestaciones adicionales (mdicas, pensin, seguro de vida, etc.) d. Vacaciones y polticas de pago por enfermedad. e. Polticas para promociones f. Programas de desarrollo y capacitacin. 3. Los manuales de auditora (tcnicos) dan una gua para la terminacin de compromisos de trabajo especficos, cumpliendo los estndares tcnicos y las polticas de la actividad de auditora interna. Por lo tanto, incluyen: a. Guas generales y especficas sobre: 1) Objetivos del trabajo (puede clasificar tipos de trabajos) 2) Teora y propsito de auditora interna

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3) 4) 5) 6) 7) 8)

Alcance del trabajo, programas de trabajo y presupuestos de tiempo Papeles de trabajo Comunicaciones del trabajo Controles internos Administracin interna Estndares de desempeo.

b. Temas tcnicos especiales, como: 1) Auditora de tecnologa informtica 2) Muestreo estadstico 3) Procedimientos por sospecha de fraude 4) Investigaciones de fraude. c. Situaciones relacionadas a la administracin de cada trabajo, como: 1) Notificacin del cliente sobre un trabajo pendiente 2) Investigacin preliminar y programa de trabajo 3) Presupuesto de tiempo del trabajo y sus cambios 4) Aplicacin de procedimientos de trabajo 5) Cambios en programas de trabajo 6) Preparacin de papeles de trabajo, revisin, y control 7) Revisin del borrador de las comunicaciones con los auditados. 8) Formato de las comunicaciones 9) Revisin de las comunicaciones 10) Respuestas de los clientes a las comunicaciones del trabajo 11) Seguimiento a las observaciones y recomendaciones 4. Los manuales de polticas y procedimientos administrativos proporcionan guas y estndares para la operacin de la actividad de auditora interna. a. El manual de polticas y procedimientos administrativos puede incluir: 1) El estatuto de la actividad de auditora interna 2) Una poltica declarando la relacin de la actividad de auditora interna con las otras unidades organizacionales. 3) La definicin de responsabilidades del personal 4) Un organigrama organizacional de la actividad de auditora interna 5) Una gua para delegar aprobaciones requeridas para actuar 6) Polticas del personal exclusivas para la actividad de auditora interna 7) Registros de personal 8) Instrucciones de viaje 9) Informes de gastos 10) Informes de tiempo 11) Evaluaciones del personal 12) Descripciones del sistema de archivo para archivos permanentes, archivos temporales y retencin de papeles de trabajo 13) Preparacin de comunicaciones y procedimientos de revisin 14) Las responsabilidades de los trabajos de investigacin 15) Programas de capacitacin y educacin. b. El manual de polticas administrativas deber tener tambin la historia de la actividad de auditora interna, incluyendo la relacin con la direccin y el Consejo de Administracin, para proporcionar a los auditores la filosofa de la actividad y el enfoque de la auditora interna.

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-9: ADMINISTRACIN DE LA ACTIVIDAD DE AUDITORA INTERNA II

Esta es la segunda unidad de estudio que cubre la administracin de la actividad de auditora interna. La primera subunidad se refiere a las relaciones de la actividad de auditora interna (AAI) con los proveedores externos de servicios de aseguramiento y consultora, incluyendo los reguladores. La segunda subunidad se refiere al programa de aseguramiento de calidad y mejora de la AAI. Trata de las evaluaciones internas y externas, incluyendo la comparacin con la mejor referencia (benchmarking).

A. Coordinacin
Los temas de coordinacin comprenden evitar la duplicacin de esfuerzos, el trabajo efectuado por los proveedores externos y la evaluacin de su desempeo, y otros asuntos relevantes a la coordinacin de esfuerzos. Estos temas estn tratados en la Norma de Desempeo 2050 y en los Consejos para la Prctica 2050-1 y 2050-2.

B. Aseguramiento de Calidad
1. Este programa debe proporcionar aseguramiento razonable de que el trabajo de la AAI cumple con las normas aplicables. Los pronunciamientos relevantes al respecto son las Normas de Atributos 1300, 1310, 1311, 1312, 1320, 1330 y 1340, y los Consejos para la Prctica 1310-1, 1311-1, 1312-1, 1320-1 y 1330-1. 2. La comparacin con la mejor referencia (benchmarking) es una herramienta utilizada en la implantacin del enfoque de administracin de calidad total (total quality management - TQM). Este enfoque es aplicable no slo a los procesos de negocios u operativos de una organizacin, sino tambin a otras actividades tales como las evaluaciones internas o externas de la actividad de auditora interna. La siguiente declaracin describe las tcnicas para mejorar la eficacia del benchmarking, lo cual es un medio de ayudar a las organizaciones con la administracin de la productividad y la reingeniera de procesos de negocios. a. Mejores prcticas (best practices). El benchmarking es una evaluacin continua de las prcticas de las mejores organizaciones en su clase, y la adaptacin de procesos que reflejan lo mejor de esas prcticas. Implica al anlisis y la medicin de resultados clave contra aquellos de las mejores organizaciones. Este procedimiento tambin implica identificar las acciones clave subyacentes y las causas que contribuyen a la diferencia en el desempeo. 1) El benchmarking es un proceso continuo que implica la medicin cuantitativa y cualitativa de la diferencia entre el desempeo logrado por una actividad y el desempeo logrado por la mejor del mundo. La organizacin tomada para el benchmarking no tiene que ser una competidora. Incluso puede ser otra actividad en la misma organizacin. b. La primera fase en el proceso de benchmarking es seleccionar y dar prioridad a los proyectos de benchmarking. 1) La organizacin tiene que comprender sus factores crticos de xito y el ambiente de negocio con el fin de identificar los procesos de negocios clave y sus directrices, y de elaborar parmetros que definan qu procesos formarn parte del benchmarking. a) Los criterios para seleccionarlos surgen de las razones de cada proceso y su importancia para la misin, valores y estrategia de la entidad. Estas razones se relacionan en gran parte con la satisfaccin de los usuarios finales o las necesidades de los clientes. c. La fase siguiente es organizar los equipos de benchmarking. La organizacin de un equipo es apropiada dado que permite una divisin equitativa del trabajo, la participacin de quienes son responsables de implantar cambios, y la inclusin de una variedad de competencia funcional y experiencia laboral. 1) Los miembros de equipo debe tener conocimiento de la funcin sometida al benchmarking, posiciones respetadas en la organizacin, buenas habilidades de comunicacin, habilidades para trabajar en equipo, motivacin para innovar y para soportar la resolucin de problemas derivados del cruce de funciones, y habilidades de gestin de proyectos.

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d. El equipo de benchmarking tiene que investigar y documentar exhaustivamente los procesos internos de la organizacin. La organizacin debe ser vista como una serie de procesos, no como una estructura fija. 1) Un proceso es una red de actividades relacionadas e independientes unidas por sus resultados. Una forma de determinar las principales caractersticas es trazar el camino que sigue un pedido de producto o servicio a travs de la organizacin. 2) El equipo de benchmarking tambin tiene que elaborar una familia de mediciones que sean indicadores verdaderos del desempeo del proceso y una taxonoma (clasificacin) del proceso. Esto ltimo es un conjunto de elementos, mediciones y frases que describen el proceso bajo benchmarking. e. Investigar e identificar el mejor desempeo de su clase es, a menudo, la fase ms difcil. Los pasos crticos son establecer bases de datos, elegir mtodos de obtencin de informacin (fuentes internas, fuentes externas de dominio pblico, e investigacin original, son los enfoques posibles), formular cuestionarios (listas de preguntas preparadas por anticipado), y seleccionar a los socios del benchmarking. f. La fase de anlisis de datos comprende: identificar las diferencias en el desempeo, entender las razones por las cuales se producen, y dar prioridad a las actividades clave que facilitarn los cambios de comportamiento y de proceso necesarios para implantar las recomendaciones del estudio de benchmarking. 1) Pueden requerirse estadsticas sofisticadas y otros mtodos cuando el estudio involucra muchas variables, probar suposiciones, o presentar resultados cuantificados. g. El liderazgo es lo ms importante en la fase de implantacin del proceso de benchmarking dado que el equipo tiene que poder justificar sus recomendaciones. Ms an, los equipos de mejora de procesos tienen que manejar la implantacin de los cambios aprobados. 3. Un estudio citado en el libro Sawyer s Internal Auditing (5 edicin), pgina 278, describe las mejores prcticas para una actividad de auditora interna: a. Lograr el entendimiento de los clientes, de modo de satisfacer sus necesidades. b. Tratar a la AAI como si estuviera en la lnea de servicios de una entidad comercial. c. Aplicar principios de calidad y elaborar mediciones de desempeo. d. Auditar operaciones as como controles para mejorar el desempeo de la entidad. e. Servir como agente de cambio en la organizacin. f. Comunicarse regularmente dentro de la AAI y con los clientes y accionista. g. Integrar tecnologa informtica y auditora. h. Enfatizar la satisfaccin profesional de los auditores internos.

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-10: PROCEDIMIENTOS DEL TRABAJO

A. Introduccin
Los auditores internos aplican procedimientos del trabajo (procedimientos de auditora) con el fin de obtener informacin suficiente, competente, relevante y til (evidencia) para cumplir los objetivos del trabajo de auditora interna. Por ejemplo, los auditores internos pueden desempear trabajos de aseguramiento en los cuales deben evaluar la confianza en el resultado de un sistema de informacin contable. Dicho trabajo implica pruebas sustantivas de los saldos y transacciones. Tambin implica pruebas de la adecuacin y eficacia de los controles respecto de la eficacia de los sistemas y procedimientos contables y de control. Los trabajos de consultora requieren la obtencin, anlisis, sntesis y evaluacin de informacin relevante para los objetivos del trabajo. El examen CIA (Certified Internal Auditor Auditor Interno Certificado) contiene preguntas sobre los mejores, los ms eficaces, los menos apropiados, etc., procedimientos de auditora para alcanzar los objetivos del trabajo. El propsito de esta unidad de estudio es capacitarle a usted para que determine el procedimiento ms (o menos) eficaz bajo las circunstancias dadas. Si la pregunta se refiere al mejor, al ms eficaz, etc., habr una respuesta buena y tres incorrectas o dbiles. A la inversa, si la pregunta se refiere al procedimiento menos eficaz, habr tres buenos procedimientos y uno inapropiado. Antes de continuar, piense y responda a las siguientes preguntas: 1. Qu son procedimientos del trabajo o de auditora? 2. Cmo se relacionan los procedimientos del trabajo o auditora con la informacin a ser obtenida? 3. En qu grado es relevante la actividad subyacente para el o los procedimientos de auditora? 4. Cmo se relacionan los procedimientos/procesos/sistemas de la organizacin con los procedimientos de auditora? 5. Qu es riesgo? Qu es riesgo del trabajo? 6. Por qu es til la sigla COVES (en ingls) para las auditoras financieras? 7. Los procedimientos de auditora, satisfacen los estndares impuestos por las Normas, los requerimientos legales o de regulaciones, y las obligaciones contractuales? 8. Qu necesita hacer usted para ser ms competente al evaluar los procedimientos de trabajo de auditora?

B. Aplicacin
Recuerde que los materiales de estudio de Gleim motivan a los candidatos a ser ms competentes en el anlisis, la sntesis y la evaluacin. Estos son niveles ms elevados de conocimiento, que superan a la memorizacin mecnica, al aprendizaje de conceptos, y a la resolucin de problemas. 1. El anlisis genera un entendimiento de la situacin, conjunto de circunstancias, o proceso. Este entendimiento debe aplicarse tanto a los elementos como a la relacin de los elementos de una situacin, conjunto de circunstancias, o proceso. Por lo tanto, el anlisis es un medio de entender el todo mediante el estudio de sus partes . Ms an, el anlisis requiere un razonamiento deductivo. EJEMPLO: En un trabajo para evaluar la eficacia y eficiencia del uso que hace la organizacin de su capacidad productiva, el auditor interno debe determinar si las rdenes del cliente deben ser aceptadas a un precio ms bajo que el habitual. Las variables a considerar incluyen la contribucin marginal generada, la capacidad disponible de produccin, y los efectos sicolgicos y econmicos sobre los clientes. 2. La sntesis implica el desarrollo de estndares y generalizaciones para una situacin, un conjunto de circunstancias, o un proceso. Est basada en el entendimiento de los componentes individuales con el fin de producir los resultados deseados. La sntesis requiere un razonamiento inductivo. EJEMPLO: El desarrollo de un programa de trabajo es la documentacin de los procedimientos para recoger, analizar, interpretar y documentar informacin. Para este propsito, los auditores internos deben sintetizar muchos factores, incluyendo los objetivos del trabajo, resultados previos, cambios organizacionales, asuntos legales y de regulaciones, riesgos identificados, aspectos tcnicos del trabajo, informacin obtenida durante la investigacin preliminar, lmites de presupuestos y otros, y muchos otros asuntos.

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3. La evaluacin consiste en relacionar una situacin, conjunto de circunstancias, o proceso, con estndares predeterminados o sintetizados. La evaluacin generalmente incluye el anlisis y la sntesis. EJEMPLO: Los auditores internos confan en su capacitacin, experiencia, entendimiento y criterio maduro (si no intuicin) para evaluar la calidad de una situacin, conjunto de circunstancias, o proceso (o sus elementos). EJEMPLO: Las preguntas de eleccin mltiple consisten en una serie de declaraciones verdaderas o falsas, con una excepcin (la respuesta correcta). Si la pregunta es de evaluacin, todas las elecciones de respuesta sern verdaderas o falsas, pero una de ellas ser mejor que las dems. El asunto no financiero ms importante que una compaa debe tener en cuenta es requiere la evaluacin de variables cualitativas. DISCUSIN DE PREGUNTAS EN LA SECCIN DE ANTECEDENTES Piense (por ej., visualice) cmo cada una de las preguntas y respuestas le ayudarn a evaluar los procedimientos de trabajo: 1. Los procedimientos del trabajo estn diseados para obtener informacin que corrobora y documenta evidencia de que los procesos de gestin de riesgos, control y gobierno son eficaces. 2. Los procedimientos del trabajo producen informacin (evidencia) sobre la actividad subyacente. Tanto los procedimientos como la evidencia resultante deben ser documentadas en los papeles de trabajo del auditor interno. 3. Para explicar o auditar una actividad (o para explicar la inactividad) el auditor interno debe lograr entender la actividad efectuando preguntas sobre qu, porqu, cundo, cmo y por quin. 4. Los procedimientos del trabajo pueden ser aplicados a un sistema contable o de informacin, a sus procesos, y a sus procedimientos para desarrollar evidencia de auditora respecto de la correccin y confiabilidad de la informacin. 5. Riesgo es la probabilidad de un evento desfavorable. Ejemplos de ello son la prdida de activos, incurrir en pasivos, falsos estados financieros, o incorrecto anlisis/sntesis/evaluacin de una situacin/conjunto de circunstancias/proceso. 6. En auditoras financieras, la preocupacin principal son las afirmaciones explicitas o explicitas efectuadas por la informacin o su presentacin. Por ej., los montos de ingresos o gastos y el saldo de activos y pasivos. Por lo tanto, los auditores internos deben desarrollar y utilizar procedimientos de trabajo para probar esas afirmaciones. El siguiente modelo de afirmaciones (su sigla en ingls es COVES), elaborado por el Dr. Bill Hillison en la Universidad Estatal de Florida, est tomado de un pronunciamiento del Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados (AICPA, en ingls). a. Integridad (Completeness): si estn incluidas en los estados financieros u otros informes todas las transacciones y cuentas que deben ser presentadas. b. Derechos y Obligaciones (Rights and Obligations): si, a una fecha determinada, todos los activos son derechos de la entidad y todos los pasivos son obligaciones de la misma. c. Valuacin y Asignacin (Valuation or Allocation): si los activos, pasivos, ingresos y gastos de una entidad han sido incluidos en los estados financieros por sus montos apropiados de acuerdo con los principios contables obligatorios aplicables. d. Existencia u Ocurrencia (Existence or Occurrence): si los activos y pasivos existen a una fecha dada y si las transacciones registradas han ocurrido durante un perodo dado. e. Presentacin y Divulgacin de los Estados (Statement Presentation and Disclosure): si los componentes de los estados financieros han sido apropiadamente clasificados, descriptos y presentados. 7. El Marco para la Prctica Profesional del IIA est tratado en las Partes I, II y III del examen CIA y del presente material de estudio Gleim para el CIA. El entendimiento profundo de las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna le convertir a usted en un auditor interno ms eficaz y le preparar mejor para un exitoso examen CIA. 8. Para mejorar su desempeo al responder a preguntas de procedimientos de auditora , analice/sintetice/evale cmo est respondiendo a las preguntas sobre la prctica profesional. Es importante que usted responda a las preguntas sobre la prctica y aprenda de su propia experiencia.

C. Procedimientos del Trabajo Sawyer (en su libro Sawyer's Internal Auditing , 5 ed., The IIA, pginas 282-295) describe seis categoras de procedimientos. Estos procedimientos son utilizados por los auditores internos en su trabajo de campo

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para examinar (medir y evaluar) determinados documentos, transacciones, condiciones y procesos . Las primeras cinco categoras se relacionan con la medicin, y la sexta con la evaluacin. 1. La observacin es un examen visual con un propsito determinado que implica una comparacin mental con estndares y una evaluacin de lo que se ve. a. Las observaciones deben ser documentadas. b. La calidad de las observaciones depende de la experiencia y capacitacin del auditor interno. Cuando ms experiencia y mejor formacin tenga, habr ms probabilidades de que sean observadas las variaciones respecto de las condiciones deseadas. c. La observacin es generalmente preliminar a la confirmacin por otros procedimientos; por ej., anlisis e investigacin. La confirmacin por otros procedimientos impide que las observaciones sean cuestionadas con xito. d. La observacin ocurre durante la investigacin preliminar de la planta fsica y de los flujos de trabajo. Tambin puede ocurrir cuando se efectan preguntas (interrogatorio). e. La observacin puede detectar exposiciones al riesgo tales como controles ineficaces, recursos ociosos, brechas de seguridad, o peligros ambientales o de seguridad. 2. El interrogatorio puede hecho en forma oral o escrita. Es el procedimiento ms penetrante en la revisin de operaciones. a. El interrogatorio oral es la forma ms comn de este procedimiento. Es tambin la ms difcil. Requiere habilidad en las relaciones humanas y en la formulacin de pregunta, de modo de sonsacar la informacin ms til. b. El auditor interno debe poder evitar antagonizar o intimidar innecesariamente a la persona entrevistada. Sin embargo, no debe abandonar su objetivo de encontrar la verdad. c. La informacin oral debe ser confirmada preguntando al menos a otra persona. d. La calidad del servicio es mejor determinada, normalmente, preguntando a la gente que utiliza ese servicio, especialmente cuando involucra asuntos tcnicos que slo comprenden los usuarios tcnicos. e. Un cuestionario estndar sobre los procedimientos operativos ayuda no slo al auditor interno sino tambin a los clientes. Los clientes pueden encontrarlo ms comprensible que un manual de procedimientos. Tambin pueden considerarlo como un elemento educativo. Por lo tanto, una funcin de auditora crucial es evaluar procedimientos operativos escritos para determinar si son actuales, vlidos, relevantes y estn en uso. f. Los cuestionarios deben limitarse a asuntos materiales, actualizados y aclarados con la gerencia del cliente. Ms an, puede generarse un problema respecto de si ciertos asuntos sensibles deben ser reflejados en los cuestionarios. 3. Anlisis significa entender el todo mediante el estudio de sus partes. Los procedimientos analticos se realizan para descubrir cualidades, causas, efectos, motivos y posibilidades como base para un posterior juicio o examen. a. Los procedimientos analticos son valiosos si el tema es un saldo contable, una funcin operativa, o un proceso. Son tambin tiles para entender declaraciones de polticas, contratos, estatutos, el trabajo de comits relacionado con un programa multifactico, y todo lo que sea capaz de ser examinado en trminos de sus elementos significativos. b. El anlisis implica realizar comparaciones, notar tendencias, e identificar variaciones respecto de las expectativas. En consecuencia, los auditores internos deben establecer estndares o benchmarks (hitos, puntos de referencia) como base para las comparaciones, investigar diferencia, y realizar cualquier prueba adicional que consideren necesaria. 4. La verificacin es un proceso de corroboracin y comparacin de, por ejemplo, lo siguiente: a. Un documento o declaracin oral con otro, b. Un saldo de libro mayor general con uno de libro subdiario, c. La aprobacin de un gerente con la directiva emitida por un nivel gerencial superior, o d. Una compra con el requerimiento de compra, con la cantidad permitida (tal como un informe de materiales), con el programa de produccin, o con el informe de recepcin.

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5. La investigacin es una bsqueda sistemtica de hechos ocultos cuando existen ilcitos o condiciones sospechosas. a. La investigacin debe distinguirse del anlisis y la verificacin, mtodos que son aplicables a la informacin que no es (o que an no es) sospechosa. b. Una indagacin es un tipo de investigacin especficamente relacionada con ilcitos. Un ejemplo es la investigacin de fraudes. Los auditores internos deben ser cautos en estos asuntos. Una indagacin realizada incorrectamente puede tener desafortunadas ramificaciones legales y delictivas, incluyendo perjuicios a la organizacin debidos a la violacin de los derechos de los empleados. 6. La evaluacin es una valoracin o estimacin de trabajo; por ej., la formacin de juicio. Esta conclusin es una determinacin de la adecuacin, eficiencia y eficacia del tema en cuestin. a. La evaluacin est basada en un juicio profesional que afecta a todos los aspectos del trabajo. Las evaluaciones tpicas incluyen: 1) Los riesgos de no revisar una actividad versus los costos de llevar a cabo los procedimientos. 2) Si se necesitan procedimientos detallados o si es suficiente con un simple recorrido (walkthrough), o bien 3) Si los resultados de una muestra son suficientes para los fines del auditor interno segn la evaluacin de riesgos de la actividad revisada. b. La evaluacin determina la significatividad de los resultados y posiblemente indique la accin correctiva a ser tomada. c. Evaluar es un paso ms all de analizar y verificar (la conclusin de la medicin o del proceso de bsqueda de hechos). Es la culminacin de la responsabilidad de consultora del auditor interno dado que da sentido a los hechos encontrados a la luz de los objetivos y estndares del trabajo. d. Incluso los auditores internos experimentados deben adoptar un enfoque estructurado para la evaluacin de sus observaciones. Por ejemplo, Sawyer sugiere que los siguientes temas deben ser tenidos en cuenta cuando un auditor evala desvos respecto de los estndares: 1) La significatividad de los desvos. 2) Qu o quin ha sido daado. 3) El grado de dao o posible dao. 4) Si los desvos impidieron a la organizacin cumplir sus objetivos. 5) Si los desvos pueden repetirse in ausencia de una accin correctiva. 6) Porqu y cmo ocurrieron los desvos. 7) Qu caus los desvos. 8) Si la causa ha sido descrita con precisin y explica todos los aspectos del desvo. e. Los auditores internos tienen la obligacin de recomendar una accin correctiva. Las recomendaciones tienen que estar basadas, entre otras cosas, en las siguientes consideraciones: 1) Los mtodos ms econmicos para resolver el problema. 2) Los objetivos de las recomendaciones. 3) Lo que la direccin debe tratar de lograr. 4) La seleccin disponible y cmo encaja con los objetivos 5) La eleccin tentativa elegida y sus posibles efectos negativos. 6) La mejor eleccin con los menores efectos negativos. 7) Mtodos de control sobre la accin correctiva; por ej., asegurar de que est verdadera y completamente implantada y que los desvos futuros sern reportados.

D. Elementos de Evidencia de Auditora

1. Evidencia de Auditora en Auditoras Financieras. a. La evidencia que soporta los estados financieros consiste en datos contables subyacentes y toda informacin de corroboracin disponible para el auditor. Estos datos contables subyacentes comprenden los libros de entrada original (por ej., libros diarios y registros), el libro mayor y los mayores auxiliares, manuales contables relacionados, y registros tales como hojas de trabajo y hojas de clculo de soporte de las asignaciones de costos, clculos y conciliaciones, a menudo en formato electrnico.

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1) Los datos contables solos no pueden considerarse suficiente soporte para los estados financieros. 2) El auditor prueba los datos contables subyacentes mediante lo siguiente: a) Anlisis y revisin b) Vuelve a trazar los pasos que sigui el procedimiento contable y el desarrollo de las hojas de trabajo y las asignaciones. c) Reclculo d) Reconciliar tipos y aplicaciones relacionados de la misma informacin. b. La corroboracin de la materia evidencial incluye tanto la informacin escrita como la electrnica (por ej., cheques, facturas, transferencias electrnicas de fondos, contratos, y actas de reuniones); confirmaciones y otros documentos escritos elaborados por personas informadas; informacin obtenida por el auditor en sus encuestas, observaciones, inspecciones y exmenes fsicos; y otra informacin desarrollada por el auditor interno o disponible para l que le permita sacar conclusiones mediante un razonamiento vlido. c. Los datos contables y la evidencia de corroboracin pueden estar disponibles slo en formato electrnico (por ej., sistemas de intercambio electrnico de datos o de procesamiento de imgenes) y pueden existir slo en un determinado momento. Al elegir los procedimientos de trabajo, el auditor debe tener en cuenta que la evidencia puede ser imposible de conseguir despus de un cierto perodo. 2. Competencia de la Materia Evidencial. La evidencia competente, sin importar su formato, debe ser vlida (objetiva y confiable) y relevante (por ej., oportuna y relacionada con la cuestin). Su validez depende de las circunstancias bajo las cuales ha sido obtenida. Con las excepciones del caso, los siguientes supuestos pueden ser asumidos respecto de la validez de la evidencia: a. La evidencia obtenida de fuentes independientes ajenas a la entidad, proporcionan mayor aseguramiento de confiabilidad a los fines de una auditora independiente, que la evidencia obtenida solamente dentro de la entidad. b. Cuanto ms eficaz es el control interno, ms aseguramiento proporciona respecto de la confiabilidad de los datos contables y los estados financieros. c. El conocimiento personal directo del auditor independiente, obtenido mediante exmenes fsicos, observacin, clculo e inspeccin, es ms persuasivo que la informacin obtenida indirectamente. 3. Suficiencia de la Materia Evidencial a. La cantidad de tipos de evidencia necesarias son asuntos a ser determinados en el ejercicio del criterio profesional del auditor. b. El auditor interno tpicamente tiene que confiar en la evidencia persuasiva, ms que en la convencedora. c. El auditor debe decidir si la evidencia disponible dentro de los lmites de costo y tiempo es suficiente para justificar la opinin. d. Debe existir una relacin racional entre el costo de obtener la evidencia y la utilidad de la informacin que se obtendr. Sin embargo, la dificultad y el costo que implican una prueba en particular no son por s mismos una base vlida para omitir dicha prueba. 4. Evaluacin de la Materia Evidencial. Mediante esta evaluacin, el auditor considera si los objetivos de auditora especficos han sido alcanzados. a. El auditor independiente debe ser cuidadoso en la bsqueda de evidencia, e imparcial en su evaluacin. b. El auditor debe reconocer la posibilidad de que los estados financieros no cumplan con los principios contables obligatorios al disear los procedimientos de su trabajo. c. Al desarrollar una opinin, el auditor debe considerar la evidencia relevante, sin importar si parece corroborar o contradecir las aserciones de los estados financieros. d. Si el auditor tiene duda sustancial sobre una asercin de significatividad material, debe abstenerse de formular una opinin hasta tanto haya obtenido la suficiente evidencia competente para quitar su duda, expresar una opinin calificada, o rechazar una opinin.

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PARTE II: REALIZACIN DEL TRABAJO DE AUDITORA INTERNA UNIDAD DE ESTUDIO 2-1: INFORMACIN DEL TRABAJO
El trabajo de auditora interna incluye la planificacin del trabajo; identificar, analizar, evaluar y registrar la informacin; comunicar los resultados y vigilar el progreso de acuerdo con el Marco para la Prctica Profesional de Auditora Interna y cualquier otra norma regulatoria, legal y profesional que se pueda aplicar. Esta unidad de estudio se ocupa de identificar, analizar y evaluar la informacin, un proceso que implica la ejecucin del programa de trabajo. Tambin se ocupa de los tipos de informacin identificados y los procedimientos utilizados. Consecuentemente, las subunidades finalizadas se organizan de acuerdo con las categoras comunes de informacin. Estas clasificaciones ayudan al auditor interno a determinar qu papel juega cada pieza de la informacin al proporcionar una base firme para las observaciones, conclusiones y recomendaciones del trabajo. Registrar informacin para documentar el trabajo en los papeles de trabajo es un tema relacionado con la Unidad de Estudio 2-2. El resultado del trabajo de campo es la acumulacin de informacin relacionada con los objetivos del trabajo. Se rene informacin suficiente, confiable, relevante y til al aplicar procedimientos adecuados a las condiciones particulares del trabajo. Estos procedimientos son listados en el programa de trabajo.

A. Identificacin de la Informacin
Esta subunidad se refiere a la identificacin y recoleccin de la informacin que respalda los resultados de la auditora. Un mtodo tpico es el uso de procedimientos analticos de auditora. Esta seccin tambin define las caractersticas deseables de la informacin. Estas cuestiones se tratan en las Normas de Desempeo 2300 y 2310 y en el Consejo para la Prctica 2310-1.

B. Anlisis y Evaluacin
1. Declaraciones. Esta subunidad est dedicada a los procedimientos de auditora analticos usados por los auditores internos para evaluar y valorar la informacin identificada. Estos procedimientos son usados no nicamente en la planificacin de la auditora, sino tambin durante la conduccin de la misma. El anlisis y la evaluacin son tratados en la Norma de Desempeo 2320, Consejo para la Prctica 2320-1. Tambin es importante la Unidad de Estudio 2-7: Estadsticas y Muestreo. 2. La comparacin de la informacin del perodo actual con informacin similar de perodos previos es un procedimiento de auditora analtica muy comn. a. La comparacin puede ser de ao a ao, de trimestre a trimestre, del trimestre actual contra el mismo trimestre el ao pasado, etc. b. El anlisis de tendencias, es un ejemplo de este tipo de comparacin. c. An ms, la comparacin es vlida solamente hasta el punto en que permite identificar cambios conocidos que afectan la comparacin de la informacin de la organizacin. 3. Si un presupuesto ha sido preparado cuidadosamente y refleja, por lo tanto, expectativas razonables acerca del desempeo de la organizacin, el clculo de variaciones al presupuesto es un procedimiento analtico eficaz. a. Dicha comparacin de los resultados del perodo actual contra cantidades presupuestadas, es un procedimiento habitual de la contabilidad de costos. b. Los auditores internos deberan determinar que los presupuestos son razonables, y que las variaciones se han identificado y se han seguido. 4. El anlisis de las relaciones entre los elementos de la informacin contable se facilita con el sistema de partida doble. a. Algunas cuentas pueden ser conciliadas. Por ejemplo, los flujos de efectivo operativos netos para una organizacin en un perodo, pueden ser determinados ajustando el ingreso neto por cambios en cuentas por cobrar, cuentas por pagar, inventarios, diferimientos y partidas no operativas. b. Algunas otras cuentas tales como gastos por deudas incobrables y cuentas por cobrar, se espera que tengan ciertas relaciones porcentuales.

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5. Las comparaciones contra informacin referida al sector econmico tienen la ventaja de proveer una relacin con las mejores referencias (benchmarks) al cliente del trabajo. De esta forma, estas comparaciones pueden ser ms tiles y confiables que aqullas que se hacen con informacin interna. Sin embargo, los promedios del sector econmico deben ser interpretados cuidadosamente, debido a las diferencias entre las circunstancias de los clientes del trabajo y aquellas de otras firmas industriales. 6. Resulta til comparar la informacin contable con la operativa. Por ejemplo, inventario, costos de ventas y ventas deberan ser consistentes con las unidades producidas, los embarques hechos, las compras, el tamao de la fuerza laboral, etc. 7. La informacin sobre condiciones econmicas (crecimiento en el producto interno bruto, movimientos en las tasas de inters, cambios en la disponibilidad de mano de obra, etc.), debiera ser usada, para interpretar la informacin de desempeo de la organizacin. De esta forma una desaceleracin econmica, ya sea en el sector o en la economa general, puede impedir el logro de las expectativas. 8. Otra informacin externa no financiera puede ayudar a explicar la informacin financiera. Las tendencias demogrficas tales como la edad de la poblacin, eventos de la poltica nacional y crisis internacionales, estn entre las innumerables variables no financieras externas que pueden afectar los informes de una organizacin.

C. Debido Cuidado Profesional

1. Pronunciamientos. Esta subunidad se refiere a la identificacin, anlisis, evaluacin y registro de la informacin efectuada por los auditores internos. Incluye la Norma de Atributos 1220, las Normas de Implantacin 1220.A1, 1220.A2, 2120.A4 y 1220.C1, y los Consejos para la Prctica 1220-1, 1000.C12, (Prr.9 y 10), y 2120.A4-1. 2. La Norma 1220 destaca que la informacin obtenida durante el trabajo no puede proporcionar una seguridad absoluta sobre las actividades del cliente en cuestin. El motivo es que las revisiones detalladas que abarcan todas las transacciones son rara vez factibles. Por lo tanto, el proceso de identificacin, anlisis, evaluacin y registro de informacin suficiente implica simplemente una razonable revisin. 3. El debido cuidado profesional exige que las afirmaciones del auditor interno sean comprobadas. a. La informacin inadecuada: 1) Disminuye la credibilidad de los resultados del trabajo. 2) Perjudica las relaciones con aquellos a los que reporta el auditor interno. 3) Debilita la reputacin profesional del auditor interno. b. Cuando no se disponen los resultados del respaldo comprobable, el auditor interno debe tener cuidado al descubrir la falta de informacin. Estas circunstancias pueden producirse cuando, por ejemplo, el auditor interno advierte informacin importante pero no comprobable. 4. El punto de obtencin de informacin est directamente relacionado con el alcance del servicio realizado por el auditor interno y el grado de aseguramiento que se otorgar. La norma de debido cuidado profesional exige que el auditor interno exponga estos temas en su totalidad, as como los criterios a aplicar al efectuar las evaluaciones. a. Por ejemplo, un recuento de inventarios proporciona informacin objetiva, que se puede cuantificar, y que constituye la base para sacar conclusiones precisas con un alto grado de confianza. b. Por el contrario, una encuesta de servicios al cliente brinda informacin ms subjetiva que permite obtener conclusiones con un grado de seguridad mucho ms bajo. En el ltimo caso, las partes interesadas deben llegar a un acuerdo sobre los criterios de evaluacin a aplicar. La Norma de Implantacin 2120.A4 y el Consejo para la Prctica 2120.A4-1 (Prr. 1) incluyen la determinacin de los criterios de control.

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5. El profesionalismo del proceso de obtencin de informacin tambin depende de una adecuada supervisin. a. De acuerdo con el Consejo para la Prctica 2340-1, Supervisin del Trabajo, "la supervisin es un proceso que comienza con la planificacin y contina a travs de las etapas de evaluacin, comunicacin y seguimiento del trabajo." b. Entre otras cosas, la supervisin incluye determinar que se cumple con el programa de trabajo aprobado, a menos que las modificaciones estn justificadas y autorizadas y que los papeles de trabajo respalden adecuadamente las observaciones, conclusiones y recomendaciones del trabajo realizado. c. La supervisin tambin alcanza a la evaluacin de desempeo del empleado. 1) Por lo menos una vez al ao se requiere una evaluacin del desempeo de cada auditor interno. Debe proporcionarse a cada auditor interno una explicacin completa del proceso de evaluacin y los resultados. 2) La evaluacin proporciona una base para aconsejar a los empleados sobre sus atributos fuertes y dbiles, las oportunidades de mejora y los programas de autosuperacin. 3) La evaluacin es la base para las promociones, transferencias y ajustes por compensaciones. 4) La evaluacin la realiza la persona que tiene a su cargo al empleado en particular. 5) Los criterios de evaluacin son asignados y aplicados al cumplimiento de proyectos especficos. Los criterios incluyen: tipos de habilidades requeridas (computacin, comunicacin, etc.), alcance de la responsabilidad, alcance y calidad del esfuerzo, tipo de condiciones laborales, conocimiento de auditora y de los procedimientos de la organizacin, relaciones con el cliente de auditora, mejoras desde la ltima evaluacin, capacitacin constante, y planificacin de la capacidad. a) Es conveniente realizar una evaluacin de desempeo de cada uno de los miembros del personal despus de un trabajo, porque el mismo (y su recuerdo) son recientes. b) La evaluacin peridica tambin permite a un empleado/a mejorar su desempeo antes de la revisin anual. d. Encuesta de satisfaccin del cliente. Como parte del proceso de aseguramiento de calidad, los auditores internos deben reunir informacin de los clientes (los clientes de los servicios de auditora interna) sobre la calidad de su desempeo. 1) Las ventajas son futuras mejoras en ese desempeo y mejores relaciones cliente-auditor mediante la reduccin de conflictos, mayor participacin del cliente y un mejor entendimiento de la funcin de auditora interna. 2) La encuesta debe enfocar temas tales como: a) Conocimiento de los objetivos y funciones del cliente b) Calidad de los servicios c) Conocimiento de los principios y mtodos de auditora d) Relaciones humanas y habilidad para las comunicaciones e) Comprensin de las necesidades del cliente f) Mantenimiento de la confidencialidad del cliente g) Formacin y presencia profesional de los auditores h) Capacidad para resolver problemas y espritu servicial i) Productividad, es decir, el valor de sus observaciones y resultados

D.Fuentes de Informacin
1. Este enfoque que categoriza la informacin se basa en cmo se origin y quin tiene acceso a ella. 2. La informacin interna se origina y permanece con el cliente del trabajo. a. Los registros de nmina son un ejemplo, debido a que son generados inicialmente por el cliente del trabajo y procesados subsecuentemente y retenidos por el cliente del trabajo.

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b. Al no participar partes externas, se disminuye la credibilidad de la informacin interna. La confiabilidad de la informacin es mayor cuando viene de fuentes que funcionan independientemente del cliente del trabajo. 3. La informacin interna-externa se origina con el cliente del trabajo, pero tambin es procesada por una parte externa. a. Un ejemplo son los cheques pagados por el banco. Estos documentos son creados por el cliente del trabajo, pero luego circulan a travs del sistema bancario. La aceptacin por parte del banco de un cheque, brinda informacin de su validez. b. Se considera por lo tanto, que la informacin interna-externa, es ms confiable que la informacin puramente interna. 4. La informacin externa-interna es creada por una parte externa, pero es procesada posteriormente por el cliente del trabajo. a. Tal informacin tiene una mayor validez que la informacin originada por el cliente del trabajo, pero su valor es menor debido a la oportunidad que tiene el cliente de alterarla o destruirla. b. Las facturas del proveedor son un ejemplo tpico de documentos que constituyen informacin externa-interna. 5. La informacin externa es creada por una parte independiente y transmitida directamente al auditor interno. a. Ejemplos comunes son las confirmaciones de cuentas por cobrar enviadas en respuesta a los requerimientos del auditor interno. b. Comnmente, la informacin externa es considerada como la ms confiable, debido a que no ha sido expuesta a una posible contaminacin por parte del cliente del trabajo. 6. Los servicios de tercerizacin (outsourcing) tales como servicios de oficina, contabilidad e incluso auditora interna, pueden dar como resultado informacin difcil de clasificar en este marco de trabajo. a. Los empleados de la compaa tercerizada (outsourcing) pueden supervisar empleados de la otra parte. De esta forma los registros generados pueden ser el resultado conjunto de esfuerzos internos y externos. b. Una consideracin crucial para la tercerizacin (outsourcing), consiste en tener el derecho de revisin. Debe poder examinar la informacin que respalde las cantidades cargadas por la otra parte para la tercerizacin (outsourcing).

E. Naturaleza de la Informacin
1. La informacin puede consistir en documentacin autorizada, clculos del auditor interno, control interno, interrelaciones entre los datos, existencia fsica, eventos subsecuentes, registros subsidiarios y testimonios del cliente del trabajo y de terceras partes. 2. Sawyer, Dittenhofer and Scheiner, en Sawyer s Internal Auditing , 5 Edicin, pginas 324-325, proporciona el siguiente sistema de categoras, basado en el carcter de la informacin: a. La informacin fsica consiste en las observaciones directas del auditor interno, y la inspeccin de personas, propiedades o actividades; por ejemplo, del conteo del inventario. 1) Fotografas, mapas, grficas y diagramas pueden proporcionar informacin fsica precisa. 2) Cuando la observacin fsica es la nica informacin acerca de una condicin significativa, al menos dos auditores internos deberan verla. b. La informacin testimonial consta de aseveraciones escritas o habladas del personal del cliente del trabajo y otros, en respuesta a encuestas o preguntas de entrevista. 1) Tal informacin puede suministrar indicaciones importantes acerca de la direccin del trabajo. 2) La informacin testimonial puede no ser concluyente y debera estar soportada por otras formas de informacin, cuando sea posible. c. La informacin documental existe en alguna forma permanente, tal como cheques, facturas, registros de embarque, informes de recepcin y rdenes de compra.

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1) De esta forma, este es el tipo ms comn de informacin reunida por los auditores internos. 2) La informacin documental puede ser interna o externa. a) Ejemplos de informacin externa son las respuestas a las solicitudes de confirmacin, facturas de proveedores, e informacin pblica guardada por un cuerpo gubernamental, tales como registros de bienes races. b) Los ejemplos de informacin interna, incluyen los registros de contabilidad, los informes de recepcin y las rdenes de compra. d. La informacin analtica es extrada al considerar las interrelaciones entre los datos, o en el caso del control interno, de las polticas y procedimientos particulares de que est compuesta. El anlisis produce informacin circunstancial, en la forma de inferencias o conclusiones, basadas en el examen de los componentes como un todo, buscando consistencias, inconsistencias, relaciones de causa-efecto, puntos relevantes e irrelevantes, etc.

F. Procedimientos
1. Otro sistema de clasificacin para la informacin de auditora se basa en cmo se obtiene. Los tipos generales de procedimientos de auditora se detallan abajo. Sin embargo, las listas detalladas de procedimientos especficos (programas de trabajo) se deben desarrollar para las situaciones particulares. a. La entrevista es una forma de reunir informacin testimonial. 1) Es una habilidad vital. El Consejo para la Prctica 1210-1 reconoce la importancia de la entrevista: Los auditores internos deben tener habilidad en el trato con la gente y en comunicarse de manera efectiva . 2) Las entrevistas son conducidas con el personal del cliente que se analiza, con otros individuos que tienen contacto con el cliente del trabajo y con terceras partes independientes. 3) La entrevista es especialmente til para obtener y entender las operaciones del cliente, debido a la oportunidad de hacer preguntas para clarificar las respuestas precedentes, o para buscar informacin adicional. La informacin recogida a travs de entrevistas puede por lo tanto, ayudar al cliente a entender porqu han ocurrido condiciones fuera de lo comn. 4) Un entrevistador eficaz, evita sesgar la informacin obtenida. De esta forma, evita preguntas que sugieran la respuesta deseada. 5) Los resultados deben ser registrados pronta y exactamente, para proveer documentacin. El registro adecuado evita los molestos efectos de lapsos de memoria por parte de ambos, clientes y auditores internos. 6) Debido a la poca confiabilidad inherente del testimonio del cliente del trabajo, debe ser corroborado cuando sea posible. Sin embargo, la informacin testimonial proporcionada por una tercera parte independiente, puede ser suficiente en ocasiones. b. Recalcular datos cuantitativos es una forma de reunir informacin que es confiable pero de valor limitado. 1) Un clculo hecho directamente por el auditor interno, proporciona informacin fuerte y no sesgada en cuanto a exactitud. 2) Una limitacin del reclculo, es que no proporciona informacin acerca de la confiabilidad de la entrada. Por ejemplo, recalcular el ingreso por intereses puede ser de poca utilidad, si es poco probable que sean cobradas las cuentas por cobrar que lo respaldan. c. La prueba detallada implica el examen de documentos creados de acuerdo con las actividades y transacciones que estn siendo revisadas. 1) Estos documentos proporcionan informacin que ordinariamente es superior al testimonio de que una transaccin ocurri, o de que se realiz un procedimiento de control. Como se mencion previamente, los documentos externos tienden a ser ms confiables que los documentos internos.

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2) Qu tipo de prueba detallada ser elegida, depender de su relevancia. La informacin generada por una prueba detallada debe ser consistente con los objetivos de la auditora (CP 2310-1). 3) Dos subcategoras de las pruebas detalladas son la revisin de comprobantes y el rastreo (tracing). a) La revisin de comprobantes implica la verificacin de cantidades registradas al examinar los documentos de respaldo desde los documentos finales hasta los documentos originales. i) El objetivo del trabajo de trabajar hacia atrs, es proporcionar informacin de que las cantidades registradas reflejan transacciones vlidas. ii) La revisin de comprobantes, soporta la existencia o afirmacin de ocurrencias. iii) La revisin de comprobantes es irrelevante a la afirmacin de integridad. Que algunas transacciones fueran registradas, no prueba que todas las transacciones fueron registradas. b) El rastreo implica seguir las transacciones hacia delante a travs de los registros, desde documentos originales hasta el resumen final de cifras. i) De esta forma, la direccin de la prueba es la opuesta a la de la revisin de comprobantes. iii) El objetivo de la auditora al rastrear es soportar la afirmacin de integridad. d. La observacin y la inspeccin son procedimientos que implican el examen de informacin fsica por el auditor interno. 1) Una de las virtudes de la observacin y de la inspeccin es que la informacin resultante forma parte de la experiencia directa del auditor interno y en ese punto es altamente confiable. Los registros pueden falsificarse, por lo tanto, la observacin o inspeccin del auditor interno sirve como corroboracin. 2) El trmino observacin comnmente se aplica al examen de actividades efectuado por el auditor interno; por ejemplo, la realizacin de los procedimientos de control. 3) El trmino inspeccin usualmente se refiere al examen fsico de activos fijos, por ejemplo, maquinaria. 4) La observacin y la inspeccin son procedimientos de limitada utilidad. a) La experiencia del observador o inspector puede no ser suficiente para producir informacin confiable. Por ejemplo, un auditor interno puede no estar entrenado para apreciar la vala de artculos que pretenden ser trabajos de arte, la condicin de algunos productos agrcolas, o la obsolescencia de equipo especfico. En estos casos, podra consultarse a un proveedor de servicios externo. b) La observacin o inspeccin tampoco establecen si el cliente del trabajo tiene derecho de propiedad sobre lo que se observa o inspecciona, o si otras partes pueden tener derecho sobre tales activos. c) La observacin y la inspeccin tienden a probar la existencia y posesin en un momento dado. e. La exploracin es un procedimiento que implica la bsqueda de excepciones obvias en una cantidad grande de datos. 1) Explorar es til y eficiente cuando algunos artculos poco comunes estn definidos fcilmente y el auditor interno est dispuesto a aceptar un amplio rango de valores aceptables. 2) Por ejemplo, la exploracin detecta fcilmente saldos deudores en cuentas por pagar, o saldos acreedores en cuentas de caja. f. Los procedimientos de muestreo estadstico permiten al auditor interno hacer una valoracin cuantitativa para conocer si las muestras representan a la poblacin, en un nivel dado de confiabilidad. 1) En otras palabras, al seleccionar en forma aleatoria una muestra de tamao apropiado, el auditor puede afirmar a un nivel de confianza especfico, que el intervalo de precisin construido usando el resultado de la muestra, contendr el valor real para la poblacin. 2) Las tcnicas estadsticas permiten al auditor interno controlar el riesgo (riesgo de muestreo) producido cuando, por razones de eficiencia, se toma una muestra de una poblacin en lugar

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de examinar cada artculo. Estos mtodos no afectan el riesgo de no muestrear, que puede resultar al seleccionar un procedimiento inadecuado, realizar un procedimiento adecuado de manera impropia, o evaluar incorrectamente los resultados de la muestra. g. Las solicitudes de confirmacin son enviadas por el auditor interno a entidades externas al cliente de auditora; de manera tal que las respuestas, que se regresan directamente al auditor interno, constituyen informacin puramente externa. 1) Las solicitudes de confirmacin son usadas ms comnmente, para probar las cuentas por cobrar. 2) Una confirmacin negativa requiere que el receptor responda nicamente si est en desacuerdo con la informacin indicada. a) Las confirmaciones negativas se usan para reducir el riesgo de la auditora a un nivel aceptable, cuando el nivel de valoracin combinado de riesgo inherente y de control es bajo, estn implicados un gran nmero de pequeos saldos y el auditor interno no tiene razn para creer que los receptores probablemente no los tomen en consideracin. El auditor interno debe considerar la posibilidad de realizar otros procedimientos sustantivos para complementar el uso de la confirmacin negativa. b) El auditor interno debe investigar informacin relevante provista por las confirmaciones negativas que han sido devueltas, para determinar su efecto sobre la auditora. Por ejemplo, dado un patrn de declaraciones errneas, el auditor interno debe reconsiderar su valoracin del riesgo y el efecto sobre los procedimientos de auditora planificados. c) Una confirmacin negativa no devuelta proporciona alguna informacin de existencia, ya que no ha sido devuelta con una indicacin de que el destinatario es desconocido; sin embargo, proporciona una inferencia no explcita, de que el destinatario buscado verific la informacin. 3) Una confirmacin positiva por parte del deudor, es la informacin ms competente (adems del pago) de que el documento por cobrar es un activo vlido y que est valuado apropiadamente. a) Esta informacin es especialmente confiable, debido a que el cliente no tiene un incentivo para confirmar una obligacin no existente y porque la documentacin no ha estado bajo el control del cliente del trabajo. b) Si el auditor interno no recibe una confirmacin positiva, deben realizarse procedimientos de trabajo alternos, incluyendo un segundo y tercer requerimiento. 4) Las confirmaciones tambin se envan a instituciones financieras, para confirmar depsitos especficos y pasivos directos sobre prstamos. a) Este procedimiento tambin requiere informacin acerca de cualesquier otras cuentas de depsito o prstamo, de las que pueda haberse enterado la institucin. b) Las cuentas por pagar en algunas ocasiones son confirmadas con los proveedores y los inventarios consignados pueden ser confirmados con los consignatarios. c) Las cantidades para pasivos contingentes, en ocasiones son confirmadas con los abogados.

G. Grado de Persuasin
1. El propsito ltimo de la recoleccin de informacin es proporcionar respaldo suficiente a las observaciones, conclusiones y recomendaciones del auditor interno. a. Es por ello que aunque los elementos individuales de informacin pueden presentar inconvenientes y por lo tanto, distintos grados de persuasin, la tarea del auditor interno es ensamblar un cuerpo de informacin que en su conjunto, proporcione el respaldo requerido. b. Durante este proceso, el auditor interno puede determinar qu informacin particular justifica la confianza total, confianza parcial, o ninguna confianza. 1) Un auditor interno confa totalmente en la informacin, cuando no se requiere corroboracin adicional. Por ejemplo, el auditor interno puede decidir que su conteo fsico del inventario, proporciona informacin suficiente, confiable, relevante y til. 2) La mayor parte de la informacin merece nicamente una confianza parcial y debe por lo tanto, ser corroborada.

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a) Por ejemplo, la informacin testimonial obtenida al entrevistar al personal del cliente del trabajo, ordinariamente debiera ser complementada con los resultados de pruebas detalladas y procedimientos analticos. b) An ms, la informacin que en algn tiempo ha pasado a travs de las operaciones del cliente del trabajo (informacin interna, interna-externa o externa-interna) ordinariamente debe ser reforzada, logrando la certeza de la exactitud y eficacia del control interno. De esta forma, el auditor interno debe determinar que los controles del cliente del trabajo, estn diseados adecuadamente, existen y operan eficazmente para la generacin, procesamiento y mantenimiento de tal informacin. 3) Las circunstancias pueden dictar que el auditor interno d poca o ninguna confianza a cierta informacin. a) Sin embargo, dicha informacin puede ser til para indicar la direccin del trabajo. b) Por ejemplo, los testimonios sin soporte proporcionados por la direccin del cliente del trabajo, es probable que sean dejados de lado significativamente, debido a su tendencia a sesgarse para lograr sus propios propsitos. i) Debido a que la responsabilidad del auditor interno es hacer mucho ms que simplemente repetir las explicaciones de la direccin del cliente del trabajo acerca de las condiciones existentes, el auditor interno debe realizar otros procedimientos. ii) Sin embargo, la informacin proporcionada por la gerencia del cliente del trabajo puede sugerir otras fuentes de informacin. 2. La siguiente tabla resume los determinantes de persuasin de diferentes tipos de informacin, est tomada de Ratliff, Internal Auditing: Principles and Techniques , 2 Edicin (1996) pg 154: FUERTE Objetiva Documentos Opiniones expertas o informadas Directa De sistemas con buen control interno Independiente de las operaciones del cliente del trabajo Muestras estadsticas (usualmente) Corroborada De registros preparados oportunamente DBIL Subjetiva Opiniones Opiniones con informacin pobre Indirecta De sistemas con un control interno pobre Preparado por el cliente del trabajo Muestras no estadsticas (usualmente) No Corroborada De registros preparados despus de cierto tiempo

H. Conceptos Legales
1. Las reglas jurdicas sobre la evidencia o prueba se hallan contenidas en leyes, jurisprudencia y constituciones. El fin principal es reglamentar la admisibilidad de la evidencia en procedimientos jurdicos, pero son elaboradas con la intencin de proteger a las partes as como tambin descubrir la verdad. a. Las normas de exclusin evitan la admisin de evidencia cuyo valor como tal es contrarrestado por su posible efecto perjudicial. Las protecciones jurdicas y constitucionales impuestas en los tribunales, no obstante, no necesitan limitar a un auditor interno. b. El auditor interno puede examinar y evaluar cualquier informacin, hasta que se hayan reunidos los datos que, segn su juicio profesional, sean suficientes, confiables y relevantes. c. En esta seccin, el trmino evidencia se utiliza estrictamente en el contexto jurdico. La palabra informacin se utiliza para designar el apoyo a las observaciones, conclusiones y recomendaciones del auditor interno. 2. No obstante, los conceptos jurdicos y de auditora interna tienen mucho en comn. La informacin en el contexto de auditora interna y la evidencia, en el jurdico, tienen como finalidad brindar las bases de la creencia, para probar o refutar algo.

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3. Las normas jurdicas sobre la evidencia pueden ser obviamente muy importantes para los auditores internos cuando participan en investigaciones por fraude o brindan servicios de apoyo en juicios, pero tal conocimiento tambin puede ser beneficioso en el trabajo de auditora comn. 4 A continuacin se detallan tipos de evidencia: a. La evidencia original o evidencia primaria constituye el mtodo ms satisfactorio y confiable para probar el tema que se asevera. 1) La aplicacin ms frecuente de la evidencia original es la evidencia documentaria. 2) Para probar el contenido de un escrito, deben presentarse el original del contrato, escritura, informe comercial u otro documento si se encuentra disponible. a) El objetivo de impedir la admisin de evidencia testimonial para probar el contenido de un escrito, es evitar la mala interpretacin. b) No obstante, la evidencia oral puede ser admisible para explicar los trminos del escrito cuando est sujeto a ms de una interpretacin razonable. b. La evidencia secundaria es menos confiable que la primaria porque est compuesta por copias de documentos originales o evidencia oral concerniente al contenido de los mismos. 1) No obstante, las copias pueden ser admisibles cuando los originales: a) Han sido rotos o destruidos sin intencin maliciosa de la parte que ofrece las copias b) No pueden ser obtenidos a travs de medios jurdicos u otras vas razonables por la parte que ofrece las copias. c) Estn en poder de una entidad pblica 2) Se prefieren copias antes que resmenes escritos, o testimonios orales acerca de los escritos originales. No obstante, estos tipos de evidencia pueden ser admitidos cuando los originales: a) Son muy voluminosos b) No pueden ser analizados por el tribunal en un tiempo razonable c) Pueden ser presentados para que sean analizados segn el criterio del tribunal 3) La evidencia secundaria tambin puede ser admitida cuando la presentacin de los originales, tales como los registros contables de una empresa, y su posesin por parte del tribunal durante un largo tiempo, pudiera causar opresin indebida a alguna de las partes. c. La evidencia directa es la evidencia sin presuncin ni inferencia. Los ejemplos son los documentos originales y el testimonio sobre lo que un testigo vio u oy. d. La evidencia circunstancial es la evidencia indirecta porque evidencia los hechos inmediatos a partir de los cuales se puede deducir el hecho original que representa la esencia de la cuestin en disputa. Por ejemplo, una alteracin de los datos contables en lnea (online) protegidos por una clave de acceso constituye una evidencia circunstancial de que una persona autorizada fue responsable. No obstante, esta inferencia puede ser errnea si una persona no autorizada ha podido obtener la clave necesaria. e. La evidencia concluyente es tan poderosa que permite slo una conclusin razonable y no requiere ninguna otra corroboracin. f. La evidencia corroborativa apoya a otra evidencia. Por ejemplo, el testimonio de un segundo testigo ocular de un hecho puede fortalecer y confirmar el relato del primer testigo. g. La evidencia pericial generalmente es excluida debido a su efecto potencialmente perjudicial. 1) Generalmente se permite a los testigos que declaren slo con relacin a asuntos reales dentro de su experiencia directa. 2) La excepcin est dada por el dictamen pericial. Se permite tal testimonio cuando: a) Se refiere a hechos que van ms all del conocimiento del lego b) Es ofrecido por alguien cuya pericia especial y objetividad contribuirn con el tribunal y el jurado en el proceso de descubrir la verdad.

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h. El testimonio o prueba de odas es una declaracin adicional a la realizada por el declarante mientras atestigua en el juicio o audiencia, ofrecida para probar la verdad del hecho que se asevera. 1) Por ejemplo, si el Empleado A declara que el Empleado B dijo que vio al Empleado C robar de la caja chica, la declaracin del Empleado A es testimonio de odas, si se ofrece como evidencia de que el Empleado C rob de la caja chica. 2) El testimonio de odas generalmente es inadmisible porque no puede ser probado mediante el contra interrogatorio. De este modo, en el ejemplo anterior, el Empleado A meramente oy lo que B deca y entonces no puede formulrsele preguntas que prueben la verdad del hecho aseverado en la declaracin hecha fuera del tribunal (o fuera del alcance auditivo del auditor). 3) Existen varias excepciones a la norma del testimonio de odas, basadas en las circunstancias que promueven la confiabilidad de las aseveraciones. Por ejemplo, los documentos son efectivamente testimonio de odas, pero los documentos creados en el curso comn de los negocios son admisibles siempre que estn debidamente certificados.

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UNIDAD DE ESTUDIO 2-2: PAPELES DE TRABAJO

Esta unidad de estudio se refiere a la documentacin del trabajo de la actividad de auditora interna, a travs de los registros de auditora (papeles de trabajo) ya sea en la forma tradicional o grabados en medios electrnicos. Las Normas pertinentes incluyen las Normas de Desempeo 2330, las Normas de Implantacin 2330.A1, 2330.A2 y 2330.C1 y los Consejos para la Prctica mencionados en las respectivas subunidades.

A. Funciones
1. Pronunciamientos. Consejos para la Prctica 2330-1 (Prr. 1) y 1000.C1-2 (Prr. 18). 2. Los papeles de trabajo respaldan las observaciones, conclusiones y recomendaciones de la auditora. Los papeles de trabajo organizados eficaz y eficientemente ayudan a guiar el trabajo para que permanezca relevante a los objetivos del trabajo. De esta forma, un auditor interno debe mantener el enfoque del trabajo al considerar cmo afectar su tarea a las comunicaciones del mismo. 3. Los papeles de trabajo documentan la informacin en sus numerosas formas. Registran las observaciones sugeridas por esta informacin en relacin con la existencia o no existencia de exposicin a riesgo. La informacin registrada tambin ayuda a determinar la extensin e importancia de esta exposicin y las acciones correctivas posibles. 4. La informacin en los papeles de trabajo brinda un segundo plano esencial para las discusiones tcnicas del auditor interno con los clientes. 5. La revisin de supervisin de los papeles de trabajo, que en s misma est documentada, ayuda en el control del trabajo. 6. Los papeles de trabajo facilitan la coordinacin del trabajo en diferentes lugares y la asignacin de responsabilidades al personal. 7. La revisin de los papeles de trabajo del auditor interno es una de las maneras por la cual los auditores externos logran entender la actividad de auditora interna, valoran la competencia y objetividad de los auditores internos y determinan el efecto del trabajo de los auditores internos sobre la auditora externa. Por consiguiente, la coordinacin con los auditores externos se facilita cuando tienen acceso a los papeles de trabajo. 8. La documentacin en los papeles de trabajo ayuda a los auditores internos a prepararse para futuras auditoras que impliquen al mismo cliente. 9. Los revisores fuera de la organizacin pueden examinar los papeles de trabajo como parte de una valoracin externa del programa de aseguramiento de calidad y mejora de la actividad de auditora interna. 10.La ley puede requerir que una organizacin mantenga un sistema eficaz de control interno contable. Los papeles de trabajo pueden brindar una parte de la documentacin necesaria para cubrir este requerimiento. Por ejemplo, la Ley de Prcticas de Corrupcin Externa de los Estados Unidos establece dicho requisito. Ms an, la Ley Sarbanes-Oxley del ao 2002 exige que una empresa pblica emita un informe de control interno anual que manifieste que la gerencia tiene la responsabilidad de establecer y mantener una estructura adecuada de control interno y los procedimientos para la preparacin de informes financieros.

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B. Contenidos
1. El Consejo para la Prctica 2330-1 (prrafos 2, 3, 4 y 5) describe el tema papeles de trabajo. 2. Cuando surgen diferencias en el juicio profesional entre el director de auditora y los miembros de su personal acerca de resultados significativos en relacin al trabajo, la forma de resolver estas diferencias puede incluir la documentacin y disposicin de los distintos puntos de vista, en los papeles de trabajo de auditora (CP 2340-1). 3. Actualmente, prcticamente todas las actividades de auditora interna usan la tecnologa de cmputo y telecomunicaciones en los procesos de trabajo. a. Una extensin de este desarrollo, es la creciente disponibilidad de paquetes de software generalizado, que integran las funciones de preparacin de documentos, revisin, registro de notas de revisin y compartir archivos a travs de redes de rea local, discos, CD-ROM, e-mail, etc. b. La actividad de auditora interna habitualmente usa una variedad de software para desarrollar materiales incluidos en los papeles de trabajo. Tales programas incluyen el software de procesamiento de palabras para preparar observaciones, cartas, memos, etc.; un paquete para elaborar diagramas de flujo que permita dibujarlos y revisarlos fcilmente; y software de hojas de clculo para anlisis cuantitativos. 1) Ms an, los auditores internos tienen la creciente capacidad de vigilar continuamente los datos de los clientes auditados. 2) Otro desarrollo es el software de administracin de proyectos, que puede procesarse en una computadora personal para crear documentos de planificacin del trabajo. Este software despliega grficamente secuencias de trabajo ptimas y asignaciones de tiempo, personal y otros recursos. c. La capacidad de transferir y compartir papeles de trabajo de manera electrnica mejora la eficiencia del trabajo. De ah que los documentos pueden ser transmitidos instantneamente entre sitios remotos, con los ahorros administrativos consecuentes. 1) GroupWare brinda soporte para las actividades de los grupos de trabajo, por ejemplo: correo electrnico, reuniones electrnicas, planificacin y distribucin de informacin a travs de la unin de bases de datos. Lotus Notes es el producto principal de GroupWise. Los buscadores de Internet tambin pueden utilizarse para compartir informacin. d. La adopcin de medios electrnicos para la creacin, transmisin y almacenamiento de papeles de trabajo, aumenta la seguridad que no surge en un ambiente en el que los documentos nicamente existen en copias impresas. Sin embargo, los avances en la tecnologa de informacin, tambin permiten cambios fundamentales en los procesos de trabajo. Los nuevos mtodos de almacenamiento, recuperacin y manipulacin de datos, pueden facilitar las actividades del trabajo que previamente no eran factibles, por ejemplo, los anlisis de regresin mltiple y la simulacin. 4. Los papeles de trabajo incluyen archivos tanto permanentes como actuales. Entre los muchos tipos de elementos registrados en archivos permanentes, estn: a. Informes de trabajos previos, sus respuestas y resultados de seguimiento. b. Informes de trabajos brindados por otras unidades organizacionales. c. Revisiones de trabajos a largo plazo programadas por la alta direccin. d. Resultados de revisiones posteriores al trabajo. e. Las observaciones del auditor durante trabajos pasados que pueden tener relevancia futura. f. El plan de cuentas con elementos referenciados al trabajo. g. Informes operativos de la gerencia. h. Programas de trabajo y cuestionarios de trabajo aplicables. i. Organigramas actualizados. j. Contratos a largo plazo. k. Diagramas de flujo de operaciones.

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l. Informacin financiera histrica. m. Informacin de control de proyectos. n. Correspondencia acerca del proyecto de trabajo. o. Organigramas, estatutos, minutas, etc. C. Tcnicas de Preparacin 1. El Consejo para la Prctica 2330-1, prrafos 6 y 7 describe el tema papeles de trabajo. 2. Los papeles de trabajo deben ser preparados consistente y eficientemente, para facilitar su revisin. Deben ser: a. Pulcros, no atestados y escritos en un solo lado. b. Uniformes en tamao y apariencia. c. Econmicos, evitando copias, listas o cdulas innecesarias. Deben usarse copias de los registros del cliente del trabajo, cuando sea aplicable. d. Organizados en un estilo lgico y uniforme. El arreglo ms apropiado es aquel que corresponda a la organizacin del programa de trabajo. Cada seccin debe incluir declaraciones de propsito y alcance, seguidas de observaciones, conclusiones, recomendaciones y acciones correctivas. e. Claros, concisos y completos. f. Restringidos a temas que son relevantes y significativos. g. Escritos en un estilo simple. 3. Los papeles de trabajo deben tener resmenes de principio a fin para brindar al revisor una declaracin breve de la informacin contenida en apndices posteriores. El resumen puede ser realizado de muchas formas: a. El alcance y resultados de un procedimiento pueden ser resumidos de manera que el revisor pueda entender fcilmente: 1) El objeto del procedimiento. 2) La relacin entre transacciones impropias y la poblacin muestreada. 3) La manera en que se manejaron las excepciones. 4) La conclusin del auditor interno. b. Los resmenes estadsticos combinan resultados registrados en apndices relacionados. c. Las reuniones con el cliente del trabajo deben ser resumidas inmediatamente. d. Las conclusiones pueden ser registradas en el programa de trabajo de la auditora conforme cada segmento se complete. e. Lo ms importante son los resmenes de condiciones que representan exposiciones a riesgo significativas, ya que recibirn la mayor atencin. Su naturaleza e importancia debe resaltar inmediatamente de los resmenes. 4. Un buen sistema de ndices o referencias para los papeles de trabajo debe ser simple y desplegarse fcilmente. a. Por ejemplo, las principales secciones del proyecto de auditora pueden ser representadas con letras maysculas. Dentro de cada seccin principal, las hojas de trabajo pueden representarse con nmero arbigos. b. Si se requiere una subdivisin mayor, pueden agregarse nmeros, por ejemplo B.2.1. 5. Las referencias cruzadas eficaces facilitan: a. La revisin de supervisin. b. Los trabajos posteriores. c. La localizacin de informacin en los papeles de trabajo. d. La preparacin de la comunicacin final de auditora. 6. Los factores que afectan la estructura y contenido de los papeles de trabajo, incluyen: a. El alcance del trabajo. b. El tipo y formato proyectado de la comunicacin. c. Las declaraciones del cliente del trabajo, o las actividades que estn siendo reportadas. d. La naturaleza y condicin de los controles y registros.

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e. La revisin del auditor interno y el requerimiento de supervisin. 7. Los papeles de trabajo proforma son formatos estndar, diseados para mejorar la eficiencia del trabajo, mientras aseguran la total cobertura de todos los asuntos relevantes e importantes. a. Por ejemplo, las hojas de trabajo para el programa de trabajo, pudieran cada una incluir espacios separados para los objetivos de la auditora y los procedimientos relacionados. b. Los formatos de papeles de trabajo estandarizados dependen de las necesidades especficas del auditor interno. Deben ser suficientemente flexibles como para no ser restrictivos, ni estimular la mera realizacin del trabajo por rutina. D. Proceso de Revisin 1. El Consejo para la Prctica 2340-1 (prrafos 1, 5 y 6) forma parte de la revisin de los papeles de trabajo a cargo del director ejecutivo de auditora: 2. La revisin de supervisin debe hacerse tan pronto como sea factible, despus de que se completan los papeles de trabajo. Los puntos que surjan del revisor deben incluirse como notas de revisin en cada bloque de papeles de trabajo. Estos documentos no se consideran completos, hasta que tales puntos sean resueltos. 3. Un revisor debe cerciorarse de que: a. Los auditores internos se apegaron al programa de trabajo. b. os auditores internos se apegaron a las instrucciones especficas que recibieron. c. Los papeles de trabajo reflejan que el trabajo fue realizado de una manera aceptable. d. Las conclusiones registradas fueron adecuadas dada la informacin que se identific. e. Todos los pasos planificados se llevaron a cabo. f. Se consult a los implicados en el trabajo acerca de las observaciones, conclusiones y recomendaciones, se registraron los resultados de estas discusiones y se resolvieron las diferencias. g. Se siguieron los lineamientos para la preparacin de los papeles de trabajo. E. Control, Acceso y Retencin 1. El control de registros se analiza en el Consejo para la Prctica 2330.A1-1. 2. El otorgamiento de acceso a los registros se analiza en el Consejo para la Prctica 2330.A1-2. 3. La retencin de registros se analiza en el Consejo para la Prctica 2330.A2-1 y 1000.C1-2. 4. Los papeles de trabajo siempre deben protegerse adecuadamente. a. Durante el trabajo de campo deben estar en posesin fsica o control del auditor interno y deben protegerse contra fuego, robo, u otro desastre. Por ejemplo, el auditor interno puede usar la caja fuerte del cliente u otras instalaciones de seguridad. b. En la oficina de la actividad de auditora interna, deben guardarse en archivos cerrados y recabar formalmente una firma cuando se remuevan de los archivos. c. Las revisiones por terceros (auditores gubernamentales, auditores externos, etc.) deben hacerse dentro de la oficina de auditora interna. d. Si los papeles de trabajo estn en formato electrnico, surgen nuevos puntos sobre seguridad. 1) Por ejemplo, pueden hacerse alteraciones sin dejar rastros fsicos, y puede ser posible el acceso no autorizado, en forma remota. 2) Si los archivos de computador estn protegidos por claves de acceso (password), se debe establecer un sistema para asegurar que las claves de acceso estn protegidas, pero tambin que el personal apropiado tiene acceso a ellas. 3) El borrado inadvertido de archivos de computadora puede producirse por alguna falla de funcionamiento o mal uso de la computadora, o como resultado de algn agente fsico. Por lo tanto, es conveniente crear copias de seguridad y almacenarlas fuera de la oficina.

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4) Deben tenerse en cuenta los cambios hechos al sistema operativo original y el cambio de software o hardware, para asegurar la recuperacin de los papeles de trabajo electrnicos durante el ciclo de retencin. 5. Deben proporcionarse archivos de seguridad para el almacenamiento de los papeles de trabajo a largo plazo, y deben mantenerse registros especficos de su ubicacin. 6. Los papeles de trabajo pueden ser mostrados al respectivo cliente, si no se desvirtan los objetivos del trabajo. a. Los resultados de ciertos procedimientos de trabajo pueden compartirse con el cliente del trabajo, para promover la accin correctiva. b. Pero la apertura total de los papeles de trabajo puede ocasionar que el respectivo cliente evada los procedimientos del auditor interno. c. Los papeles de trabajo no se comparten con el cliente en caso de investigaciones de fraude. b. El acceso a los papeles de trabajo por parte de la direccin y otros miembros de la organizacin o por auditores externos, debe estar sujeto a la aprobacin del director ejecutivo de auditora. 7. El calendario de retencin debe disponerlo y aprobarlo el Consejo de la organizacin, para asegurar el cumplimiento de las leyes, reglamentos o requerimientos de contratos. a. Los papeles de trabajo deben ser destruidos, despus de que han cumplido su propsito. b. Cualquier parte de los papeles de trabajo que tenga un valor continuo, debe transferirse a los papeles de trabajo actuales o al archivo permanente. b. Las notas de revisin deben retenerse, a menos que las dudas que surgieron hayan sido resueltas y por consiguiente, los papeles de trabajo hayan sido rectificados. c. En los Estados Unidos de Norteamrica, La Ley Sarbanes-Oxley del ao 2002 exige la firma de un contador pblico para preparar y mantener durante al menos 7 aos los papeles de trabajo y dems informacin relacionada con cualquier informe de auditora. Los papeles de trabajo y dems documentacin deben ser suficientemente detallados como para respaldar las conclusiones alcanzadas en el informe. 8. El acceso a los papeles de trabajo, por partes externas, puede ser obligatorio. a. Por ejemplo, en los Estados Unidos de Norteamrica, la Suprema Corte de Justicia ha establecido que el Servicio de Hacienda Interno (Internal Revenue Service - IRS) tiene derecho a revisar los papeles de trabajo, si la investigacin es para un propsito legtimo, la investigacin puede ser relevante, el IRS no posee la informacin, y el IRS ha seguido los procedimientos administrativos apropiados. b. Otros cuerpos gubernamentales tambin pueden tener acceso a las comunicaciones de auditora y a los papeles de trabajo. c. En juicios privados, sin embargo, los papeles de trabajo en algunas ocasiones han sido protegidos de revelacin, bajo el privilegio de autoevaluacin (tambin llamado anlisis de autocrtica). Sin embargo, este privilegio est restringido. Se suele tener xito al solicitarlo nicamente en relacin a apreciaciones internas subjetivas, no a datos objetivos. d. Los auditores internos deben entender los derechos de acceso en el sector econmico de la organizacin y desarrollar una poltica de acceso escrita que sea aprobada por el consejero legal, la direccin y el Consejo. Por ejemplo, esta poltica puede requerir separar la informacin objetiva de las evaluaciones subjetivas, limitando el alcance de los trabajos, asignando diferentes auditores internos a temas particulares, o destruyendo papeles de trabajo ms frecuentemente (una opcin de poltica que puede por s misma implicar asuntos legales).

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UNIDAD DE ESTUDIO 2-3: COMUNICACIN DE RESULTADOS Y SUPERVISIN DEL AVANCE

Los programas de comunicaciones y supervisin son el producto de la actividad de auditora interna. Estos productos intermedios y finales no slo brindan observaciones, conclusiones y recomendaciones tiles para los clientes de los trabajos, sino que tambin son una base importante para la evaluacin de la actividad de auditora interna por parte de la alta direccin y el Consejo de Administracin. Ms an, son valiosos para los auditores internos y externos, las agencias de regulacin y las autoridades judiciales. Por lo tanto, las comunicaciones del trabajo deben ser elaboradas con el debido cuidado profesional.

A. Pronunciamientos
Esta subunidad se refiere al criterio, contenido, calidad y difusin de las comunicaciones del trabajo. Incluye las Normas de Desempeo 2400, 2410, 2420, 2421, 2430 y 2440 2600; las Normas de Implantacin 2410.A1, 2410.A2, 2410.C1, 2440.A1, 2440.C1, 2440.C2, 2500.A1 y 2500.C1; y los Consejos para la Prctica 2400-1, 2410-1, 2420-2, 2500-1, 2500.A1-2 y 2600-1.

B. Preparacin de las Comunicaciones del Trabajo

1. No se requiere ningn formato, aunque las Normas y los Consejos para la Prctica prescriben el contenido mnimo y hacen sugerencias para inclusiones adicionales. Las comunicaciones pueden ser de varios tipos: a. Las comunicaciones formales tienen formatos cuidadosamente estructurados. b. Las comunicaciones informales incluyen cartas o memorandums a la gerencia operativa. c. Las comunicaciones de avance contienen breves enunciados de las condiciones que requieren atencin inmediata. d. Las comunicaciones orales van desde presentaciones audiovisuales formales hasta comentarios informales. e. Las comunicaciones globales establecen una conclusin (opinin) sobre toda la operacin revisada. f. Las comunicaciones de deficiencias comentan nicamente sobre aquellos asuntos que necesitan accin correctiva. g. Las comunicaciones financieras incluyen estados de cuenta de posicin financiera, resultados de operaciones, etc. h. Las comunicaciones operativas analizan la suficiencia y eficacia de los procesos de administracin de riesgo y de control, en relacin a la eficacia y eficiencia de las operaciones y la extensin en que los resultados son consistentes con las metas y objetivos establecidos. 2. El formato depende de: a. El tipo de trabajo. b. Los resultados. c. Las necesidades de la gerencia. d. La naturaleza de la organizacin y si sta es centralizada o descentralizada. e. La aceptacin de los gerentes, a los diversos niveles, de la posicin de la actividad de auditora interna en la organizacin. 3. El siguiente formato general ha sido propuesto por Lawrence B. Sawyer. Uno o ms ejemplos de cada seccin han sido adaptados, con permiso del mismo Sawyer, de su libro The Practice of Modern Internal Auditing , 2 edicin (1981), pginas 439-443. a. Resumen 1) Este es nuestro informe sobre las actividades del departamento de recepcin. En general, el departamento ha brindado un sistema de control adecuado para sus funciones de recepcin. Las actividades fueron llevadas a cabo eficaz y eficientemente, con la siguiente excepcin. 2) No se hicieron comparaciones entre los qumicos recibidos y los facturados. Nuestras propias comparaciones mostraron que los carros tanque no se vaciaron completamente. Como resultado, encontramos variaciones hasta del 8%. Despus de comentar el asunto con la

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d.

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gerencia operativa, los sistemas fueron mejorados y las negociaciones con el proveedor resultaron en recuperaciones de cerca de $40,000. Introduccin (prlogo) 1) Hemos completado nuestra auditora en el departamento de control de propiedades perteneciente a ingeniera. Nuestra auditora 20XX, dio como resultado cuatro observaciones de deficiencias. Ninguna de las condiciones identificadas entonces se ha repetido. 2) El departamento es responsable de las herramientas y equipo que son usados en el ramo de ingeniera. Enunciado del propsito 1) Nuestro trabajo estuvo orientado a determinar si exista un sistema de control adecuado y eficaz sobre las actividades del departamento de crdito. 2) Nos interesamos especficamente en las siguientes actividades del departamento: a) Realizar investigaciones de crdito y determinar la responsabilidad financiera de ambos, proveedores y clientes. b) Establecer trminos crediticios para las ventas a clientes comerciales. c) Establecer control sobre los pagos a los acreditados. d) Investigar a nuevos proveedores. Enunciado del alcance 1) Nuestra revisin se limit a las actividades de recepcin llevadas a cabo en el departamento central de recepcin. No revisamos controles sobre entregas directas, que pasan por alto la recepcin central. Tenemos planificado realizar un examen separado de las entregas directas. 2) Nuestra investigacin preliminar descubri un sistema de control excelente sobre las actividades del departamento de embarque. Todas las instrucciones de puestos estaban actualizadas. Los supervisores del departamento deben efectuar exmenes peridicos de transacciones seleccionadas e informar sus observaciones al gerente, quien vigila que las condiciones deficientes sean corregidas. Comentamos las actividades de embarque con representantes de organizaciones perifricas y encontramos que de manera uniforme tienen en alta estima las operaciones de embarque. Como resultado redujimos considerablemente las pruebas de transacciones que hacemos normalmente, como base para nuestras opiniones. Enunciado de opinin 1) Segn los resultados de nuestra revisin, creemos que se ha establecido un sistema de control adecuado sobre las actividades del departamento de compras y que las responsabilidades asignadas al departamento se estn efectuando en forma eficaz y eficiente. 2) En nuestra opinin, las actividades relacionadas con el despido y recontratacin de empleados estuvieron bien controladas y, excepto por explicaciones inadecuadas sobre arreglos monetarios de reclamaciones, fueron realizadas en forma eficaz y eficiente. 3) En nuestra opinin, el sistema diseado para asegurar la calibracin oportuna del equipo de prueba result inadecuado, debido a que no se haba previsto identificar todos los equipos sujetos a calibracin.

Nota: Las observaciones del trabajo se comentan posteriormente en la subunidad C. 4. El auditor interno normalmente debe preparar un breve resumen de la comunicacin propuesta. Los encabezamientos principales del resumen deben ser consistentes con los lineamientos de las Normas y los Consejos para la Prctica. 5. Caractersticas de la informacin en las comunicaciones: a. La comunicacin debe ser completamente objetiva. 1) La actividad de auditora interna debe desarrollar una reputacin para las comunicaciones que emite, de que son verdaderas, relevantes y estn en perspectiva. 2) Resaltar cuestiones menores resulta en un pobre balance y perspectiva, y es una forma de inexactitud. 3) Los informes deben estar basados en hechos, deben ser neutrales y sin distorsiones. b. La comunicacin debe ser clara.

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1) Los hechos a ser comunicados deben primero estar claros en la mente del auditor interno. Lo que no es entendido claramente, no puede ser explicado claramente. 2) La escritura montona e ininterrumpidas series de enunciados largos, impiden la claridad. 3) Los informes estructurados pobremente afectan la claridad al forzar la mente del lector a dar saltos hacia atrs y adelante, en lugar de guiarlo en un sendero de pensamiento lgico. 4) Los trminos tcnicos y la jerga sin explicacin clara detienen al lector y afectan la probabilidad de hacer una clara comunicacin. 5) Una falla al describir el escenario o brindar los antecedentes adecuados para problemas complejos, afecta adversamente la claridad. 6) Las cuestiones complejas pueden ser aclaradas por medio de diagramas, grficas u otras ayudas visuales. c. La comunicacin debe ser concisa. 1) Conciso no necesariamente significa breve. 2) Cuando debe comunicarse informacin considerable, el informe tendr que ser largo. Pero el auditor interno debe brindar un resumen de los puntos ms sobresalientes para el ejecutivo atareado. d. La comunicacin debe ser oportuna. 1) Debe ser suficientemente oportuna para lograr una pronta accin correctiva. 2) Cuando se requiere una accin correctiva rpida pueden utilizarse comunicaciones informales de avance o provisionales, para acelerar la consideracin de deficiencias. 3) La comunicacin final debe ser un documento profesional serio que tomar cierto tiempo para su preparacin y revisin, por lo que puede haber algn retraso en su publicacin. 4) La comunicacin final no debe demorarse hasta el punto de se vuelva irrelevante. e. 1) 2) 3) 4) La comunicacin debe ser constructiva. Debe tener un tono profesional apropiado. Debe evitarse nombrar a personas o resaltar sus errores. Debe considerarse la importancia de las cuestiones abordadas. Las trivialidades deben excluirse. La comunicacin debe conducir a las mejoras necesarias.

f. Deben comunicarse las expectativas, percepciones y necesidades, tanto de la gerencia operativa y como de la alta direccin. 1) La alta direccin puede percibir mejor los conceptos generales que se relacionan con cuestiones de importancia para la organizacin como un todo. 2) La gerencia operativa puede percibir mejor los detalles de las operaciones. 6. Un estilo claro y simple es un factor importante para que el lector pueda asimilar la informacin. a. Una escritura clara y simple no permite que algo impida la transferencia de las ideas desde el escritor hasta el lector. 1) Las oraciones deben ser breves pero pueden incluirse algunas largas para variar. 2) Debe evitarse la palabrera. 3) Deben omitirse las cuestiones irrelevantes. 4) La escritura debe fluir en secuencia lgica. 5) Las ideas y argumentos presentados deben ser lgicos. 6) La consistencia es una virtud. El estilo inconsistente en la estructura de los enunciados o en el vocabulario es confuso. 7) La ambigedad se incrementa con la eleccin inexacta de vocabulario, por usar pronombres con antecedentes poco claros, por la falta de cuidado en el orden de las palabras y por modificaciones que se quedan en suspenso. 8) Las referencias deben estar bien definidas. Por ejemplo, si la introduccin describe algo a ser discutido, el tema debe ser cubierto. b. El escritor debe evitar la jerga tcnica innecesaria e intentar conocimientos acadmicos. impresionar al lector con sus

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1) El escritor debe considerar la experiencia del lector y brindar slo la informacin necesaria para dar un antecedente adecuado. 2) Los trminos y los conceptos con los cuales el lector probablemente no se familiarice deben definirse cuidadosamente. c. La escritura debe ser grfica, usando palabras de accin para provocar la atencin. De esta forma, la comunicacin debe utilizar verbos en voz activa, an cuando se utilice ocasionalmente la voz pasiva para variar. 7. Todo lo escrito requiere revisin de contenido, de formato y de posibles errores de trascripcin. a. El revisor debe estar comprometido con: 1) La legibilidad que la comunicacin transmita claramente su contenido. 2) La exactitud que estn bien documentadas las informaciones del auditor interno en las secciones detalladas de la comunicacin y en los papeles de trabajo. Tambin deben seguirse las reglas de formato y estilo. 3) Pertinencia que la comunicacin suene cauta y objetiva, que est bien equilibrada la asignacin de espacio para las observaciones principales y para las menores. b. Todas las comunicaciones finales deben ser corregidas cuidadosamente. 1) El borrador final y la copia previa deben ser comparados, siendo conveniente que una persona que lo lea a otra. 2) La comunicacin debe ser verificada contra sus referencias comparando cada enunciado de hechos, cada nmero, cada fecha y cada ttulo, con los datos fuente en los papeles de trabajo. a) Las referencias cruzadas deben ser verificadas como un paso aparte. b) Frecuentemente surgen errores en referencias cruzadas por cambios de ltimo momento en la numeracin de las pginas. Por ello, debe ser una de las ltimas cosas que se verifiquen. 3) Debe emprenderse una revisin global, extendiendo todas las pginas sobre un escritorio o mesa, para detectar cualquier inconsistencia en formato y contenido. 4) Otra prueba de lectura debe incluir el examen de cada palabra, buscando errores tipogrficos. c. La comunicacin a menudo contiene asuntos que son crticos del cliente del trabajo. De ah que el auditor interno debe ser cuidadoso para que nada pueda ser criticado con razn por el cliente. 8. Las caractersticas fsicas de la comunicacin tambin son importantes. Debe ser presentada con gusto y en forma atractiva, pero no costosa. a. El uso de prrafos cortos y numerosos encabezados ayuda a evitar la monotona visual. b. Un ttulo debe ser tan breve como sea posible, sujeto a la necesidad de ser descriptivo.

C. Observaciones del Trabajo

1. Las observaciones y recomendaciones surgen en el proceso de comparar lo que debera ser con lo que es . Las polticas y procedimientos organizacionales que delegan autoridad y asignan responsabilidades, los libros de texto de prcticas generalmente aceptadas y la codificacin de las mejores prcticas en organizaciones similares, son todos criterios acertados contra los cuales juzgar las operaciones actuales. 2. Las observaciones favorables deben ser cortas y simples, por ejemplo: Los programas, niveles y calidad de produccin, estaban al nivel o por encima de los niveles presupuestados en cada caso . 3. Las observaciones desfavorables requieren una explicacin adicional para justificar los cambios recomendados. Los siguientes ejemplos estn adaptados del libro de Sawyer The Practice of Modern Internal Auditing , 2 edicin (1981), pginas 444-445: a. Resumen. Debido a la falta de exactitud en los registros de inventario, el departamento de compras adquiri suministros innecesarios, que costaron $75.000. b. Criterio

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c.

d.

e.

f.

g.

Los procedimientos establecidos indican que el exceso de materiales devuelto por el departamento de produccin deber ingresarse en los registros del departamento de compras, para mostrar los niveles de inventario que actualmente estn disponibles para su distribucin. Condicin (hechos) Nuestras pruebas descubrieron que durante un perodo de 6 meses los suministros devueltos de produccin no haban sido ingresados en los registros del departamento de compras. Causa Encontramos que los empleados responsables del destino de los suministros devueltos no haban sido instruidos en sus funciones. Adems, los supervisores no haban estado dando seguimiento al proceso. Efecto Como resultado de la falta de exactitud en los registros de inventario la organizacin compr suministros innecesarios, que costaron cerca de $75.000. Recomendacin Revisamos las condiciones con el gerente del departamento de compras, quien estuvo de acuerdo en actualizar los registros de inventario a la fecha, emitir descripciones de puesto a los trabajadores explicando la necesidad de registrar los suministros devueltos, e instruir a los supervisores para dar seguimiento al proceso en el futuro y emitir informes escritos en sus revisiones peridicas. Acciones correctivas tomadas Antes de que elaborramos nuestro examen el gerente llev a cabo los tres pasos recomendados. Nuestras siguientes inspecciones aleatorias mostraron que la accin fue eficaz. Por consiguiente, consideramos esta observacin como concluida.

4. Ejemplo de Comunicacin del Trabajo a. El siguiente ejemplo, adaptado de Sawyer, Dittenhofer and Scheiner, Sawyer s Internal Auditing , 5ta. Edicin, pginas 746-751, se refiere al departamento de transportes en carreteras de un gran fabricante de aviones. El departamento transporta al personal y mantiene los vehculos de la organizacin. b. La parte titulada CARACTERSTICAS PRINCIPALES DEL TRABAJO es un resumen muy breve y su propsito y alcance han sido combinados en una seccin. c. Cada seccin est redactada para que la utilice un distinto nivel de gerencia. Despus de leer la comunicacin, utilice la hoja de distribucin para decidir qu seccin ser la ms til para cada persona de la lista. d. Adems de la hoja de distribucin, las siguientes son las cuatro secciones principales: 1) Hoja de distribucin, que enumera todos los receptores. 2) Caractersticas principales (resumen breve) Brinda a la gerencia general una rpida mirada a los resultados. 3) Informe resumido, con varias subsecciones: a) Prefacio Esta seccin pone los temas en una perspectiva de organizacin. b) Propsito y alcance del trabajo c) Opinin general d) Resumen de las observaciones, tanto las satisfactorias como las no satisfactorias. 4) Detalle de las deficiencias observadas. 5) Resumen de las observaciones que requieren accin correctiva Esta seccin describe todas las acciones ya tomadas.

D. Otras Comunicaciones del Trabajo

1. Los informes resumidos, que resaltan los resultados de la auditora, pueden ser apropiados para niveles de gerencia a quienes reporte el auditado. Pueden ser emitidos separadamente o junto con la comunicacin final del trabajo (CP 2410-1). 2. Las comunicaciones orales deben ser utilizadas para complementar y respaldar las comunicaciones escritas.

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a. Las comunicaciones orales tienen los siguientes propsitos (ventajas): 1) Oportunidad, esto es, brindan retroalimentacin inmediata. a) La oportunidad es importante para las deficiencias que requieren una accin inmediata del cliente. b) El auditor interno puede brindar una respuesta instantnea a las preguntas, posiciones, sugerencias, etc. del cliente del trabajo. 2) Mejores relaciones auditor interno-cliente. a) El auditor interno puede ser mejor conocido por el cliente y reducir tensiones. b) Los clientes pueden expresar sus puntos de vista. c) Las comunicaciones orales pueden reducir la resistencia del cliente a las recomendaciones. 3) Informacin adicional brindada al auditor interno. a) El auditor interno puede evaluar la fuerza de las actitudes y convicciones del cliente. b) Los clientes pueden sealar al auditor interno los malos entendidos y errores. b. Aunque las comunicaciones orales permiten flexibilidad, es necesaria una planificacin cuidadosa, que puede incluir los siguientes pasos: 1) Ganar familiaridad con los participantes. 2) Determinar los objetivos. 3) Listar los materiales, temas, etc., relevantes a los objetivos. 4) Clasificar el material en un orden lgico. 5) Preparar ayudas visuales, folletos, etc. 6) Practicar la presentacin. 7) Anticipar y prepararse para preguntas y argumentos del cliente. 3. Las comunicaciones de avance (provisionales) brindan un medio rpido de documentar una situacin que requiere accin inmediata. a. Son preliminares y deben indicar que: 1) Slo la informacin actual, esto es, un estudio incompleto, es la base para tales comunicaciones. 2) La comunicacin final del trabajo dar seguimiento a los temas cubiertos. b. Las comunicaciones de avance preparadas por el personal de auditora interna deben ser revisadas por el director ejecutivo de auditora u otro personal de supervisin. c. Las comunicaciones de avance acerca de observaciones de deficiencia deben tener la misma estructura que las de observaciones en general. Las deficiencias son descritas en extractos o registros de observaciones del trabajo y son reportados a la gerencia, en un resumen ejecutivo de una pgina. d. Las comunicaciones de avance tambin pueden ser usadas para informar a los auditados y a la alta gerencia del estado de trabajos largos, susceptibles o especiales en alguna otra forma.

E. Revisiones y Distribucin
1. Los auditores internos deben comentar las conclusiones y recomendaciones con los niveles apropiados de gerencia, antes de emitir el informe final del trabajo (CP 2440-1). Este comentario normalmente ocurre durante el trabajo o en una reunin posterior (una entrevista de salida o conferencia de cierre). Las revisiones de los borradores de las comunicaciones con los clientes son una cortesa hacia ellos y una especie de seguro para el trabajo. a. Los clientes pueden haber discutido todas esas cuestiones durante el trabajo. Sin embargo, se debe dar la oportunidad a los clientes de leer lo que ser enviado a sus superiores, como una cuestin de cortesa. An ms, si las observaciones, conclusiones y recomendaciones tienen un formato final, puede originar que los clientes las tomen de una forma diferente.

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b. En operaciones complejas, un auditor interno fcilmente puede perder un punto o informarlo incorrectamente. Revisando las observaciones, conclusiones y recomendaciones del trabajo en borrador con el cliente, se pueden detectar errores antes de que sea emitida la comunicacin final. c. El auditor interno debe considerar cuidadosamente las siguientes cuestiones, antes de programar la revisin: 1) La persona o personas con quienes se debe revisar el borrador. 2) La factibilidad de realizar algunas revisiones en forma grupal, en vez de separadamente. 3) La duracin de las revisiones. 4) El orden de las revisiones. 5) Si las revisiones pueden ser agilizadas mediante la entrega anticipada del borrador antes de la reunin final. 6) La necesidad de discusiones cara a cara. Puede ser suficiente con transmitir copias del borrador a las partes interesadas y recibir sus comentarios por escrito. d. El auditor interno debe estar a cargo de la reunin final del trabajo (tambin llamada reunin posterior al trabajo). e. El auditor interno debe estar preparado para conflictos y preguntas. 1) Cuando el auditor interno ha experimentado previamente dificultades con una persona, el supervisor de esa persona puede ser invitado a asistir. 2) Para poder responder preguntas con prontitud, el auditor interno puede desear preparar notas, por ejemplo, referencias al margen en un borrador de la comunicacin final del trabajo y en los papeles de trabajo pertinentes. 3) El auditor interno debe ser flexible sobre cuestiones que no afectan la sustancia de los asuntos informados. Sin embargo, el auditor interno nunca debe negociar la opinin. f. Cuando los clientes estn en desacuerdo con los auditores internos, el desacuerdo debe explicarse en las comunicaciones del trabajo. g. Cuando las revisiones generan cambios importantes, las otras personas con quienes se revis el borrador deben tener la oportunidad de ver o estar informados de los cambios. h. El auditor interno debe mantener cuidadosamente registros de la reunin final del trabajo, de las objeciones y de la forma en que los conflictos fueron resueltos. i. Cuando se van a enviar para su revisin copias del borrador a las partes interesadas apropiadas, el auditor interno debe: 1) Pedir la devolucin oportuna del borrador con los comentarios que se consideren apropiados. 2) Fijar una fecha de vencimiento para el regreso del borrador. 3) Ofrecer reunirse con aquellos que deseen hacer aclaraciones sobre el borrador. 2. Las comunicaciones finales del trabajo deben ser distribuidos a todos aquellos que tengan un inters directo en el trabajo. Cada comunicacin debe contener una hoja listando los destinatarios e indicando con quin ha sido revisado el borrador. Entre los destinatarios se incluyen: a. El ejecutivo a quien reporta la actividad de auditora interna. b. La persona o personas a quienes se dirigirn las respuestas. c. Las personas responsables de la actividad o actividades revisadas. d. Las personas requeridas para tomar accin correctiva. 3. La informacin que sea privilegiada, restringida o relativa a actos impropios o ilegales, debe ser informada en una comunicacin por separado y distribuida al Consejo de Administracin.

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F. Supervisin del Avance

Esta subunidad se refiere a la etapa final de un trabajo. Las Normas de Cumplimiento 2500 y 2600, las Normas de Implantacin, 2500.A1 y 2500.C1 y los Consejos para la Prctica 1000.C1-2 9 (Prr. 20), 25001, 2500.A1-1 y 2600-1 tratan la supervisin de la disposicin de los resultados del trabajo.

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UNIDAD DE ESTUDIO 2-4: TRABAJOS ESPECFICOS

Los auditores internos proporcionan un conjunto de servicios que estn siempre en expansin. Esta unidad de estudio describe algunos de los trabajos de aseguramiento y de consulta que los auditores internos pueden realizar. De acuerdo con Sawyer, Dittenhofer y Scheiner, en Sawyer's Internal Auditing (Altamonte Springs, FL: Instituto de Auditores Internos, 5ta ed., 2003, pgina 30) estos servicios pueden clasificarse en tres categoras: Financiera. "El anlisis de la actividad econmica de una entidad segn se mide e informa en los mtodos contables." Cumplimiento. "La revisin de los controles financieros y operativos y de las transacciones para comprobar si cumplen correctamente con las leyes, normas, reglamentos y procedimientos establecidos". Operativa. "La revisin completa de las diversas funciones dentro de una empresa para evaluar la eficiencia y economa de las operaciones y la eficacia con la que esas funciones alcanzan sus objetivos . Estas categoras corresponden a los tres grandes grupos de objetivos de control interno que constituyen la base de la evaluacin de riesgo en el marco de control COSO. Los servicios descriptos tambin pueden ser realizados por auditores externos, por ejemplo, en los trabajos de tercerizacin de tercerizacin conjunta. Sin embargo, el foco tradicional de los auditores externos es la legtima presentacin de informacin financiera para propsitos generales. Por el contrario, el foco tradicional de los auditores internos se basa en respaldar a la gerencia y a las autoridades superiores en el cumplimiento de sus funciones.

A. Trabajos Financieros
1. Una auditora de la informacin financiera puede seguir el ciclo del control contable interno. Un ciclo es un grupo de transacciones, tales como: a. Ingresos y cobranzas en efectivo b. Compras y pagos c. Inventario y depsito d. Capital financiero y pagos e. Personal y remuneraciones 2. Existen muchas combinaciones segn el tipo de operaciones y sistemas contables que tenga cada organizacin. a. Remuneraciones puede combinarse con el ciclo de pagos. b. Algunos ciclos pueden subdividirse. Por ejemplo: 1) El ciclo de ingresos puede separarse del ciclo de cobranzas en efectivo. 2) El ciclo de compras puede separarse del ciclo de pagos. c. Pueden agregarse otros ciclos, por ejemplo, un ciclo de produccin y conversin un ciclo de inversin. 3. Etapas del ciclo de ingresos y cobranzas en efectivo: a. Procesar los pedidos de los clientes b. Otorgar el crdito c. Enviar las mercaderas d. Registrar las ventas e. Facturar a los clientes f. Recibir, procesar y registrar los cobros g. Previsin para deudores incobrables h. Cancelacin de crditos incobrables i. Recepcin, proceso y registro de devoluciones por ventas j. Suministrar otros crditos, ajustes y bonificaciones.

4. Etapas del ciclo de adquisiciones y pagos: a. Procesar las solicitudes de compra b. Emitir las rdenes de compra

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c. d. e. f.

Recibir las mercaderas y servicios Procesar las facturas de proveedores, las solicitudes y rdenes de compra Realizar los pagos en efectivo Registrar los recibos de mercaderas, las deudas y los pagos.

5. Etapas del ciclo de inventarios y depsito: a. Recibir las mercaderas b. Almacenar las mercaderas c. Contabilizar la recepcin y el almacenamiento d. Procesar las mercaderas (elaborar) e. Justificar los costos de produccin y procesamiento f. Almacenar las mercaderas procesadas o elaboradas g. Despacho. 6. Etapas en el ciclo de capital financiero y pagos a. Emisin de deuda de largo plazo y capital accionario b. Pago de intereses y dividendos c. Recompra de ttulos y pago al vencimiento d. Justificar las operaciones financieras e. Mantener registros detallados para el pago de intereses y dividendos y completar los formularios impositivos adecuados. 7. Etapas de la funcin personal y remuneraciones: a. Contratacin de empleados b. Autorizacin de ndices de remuneraciones, deducciones, etc. c. Control de reloj de ingreso/egreso d. Preparacin de las remuneraciones e. Pago de remuneraciones f. Pago de impuestos por remuneraciones g. Presentacin de liquidaciones de impuestos por remuneraciones. 8. En sus Declaraciones sobre Normas de Auditora (Statements on Auditing Standards (SASs), el Instituto Americano de Contadores Pblicos (American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) aplica un modelo de riesgo de auditora y un modelo de afirmaciones para desarrollar un enfoque sobre auditoras de estados contables. Este enfoque es compatible con el concepto de ciclo de auditora. a. El auditor debe dar su opinin sobre la importancia y el riesgo de auditora al determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar y al evaluar los resultados. b. Riesgo de auditora es el riesgo de que un auditor no advierta de que debe modificar la opinin sobre estados financieros notablemente mal expresados. c. El riesgo de auditora posee tres componentes que pueden evaluarse en trminos cuantitativos, tales como porcentajes, o en trminos no cuantitativos que varan, por ejemplo, de un mnimo a un mximo. Estos componentes son considerados en el nivel de cuentas de balance o de clase de transacciones, es decir, con respecto a afirmaciones particulares relacionadas con balances o clases de transacciones. 1) Riesgo inherente es la susceptibilidad de una afirmacin por importantes errores en la exposicin ante la falta de controles relacionados. 2) Riesgo de control es el riesgo que un control interno no evite o detecte oportunamente un error importante de exposicin que pudiera suceder en una afirmacin. 3) Riesgo de descubrimiento es el riesgo de que un auditor no descubra un error importante de exposicin en una afirmacin. Es una funcin de la eficacia de un procedimiento de auditora y de la aplicacin efectuada por el auditor. Puede ser modificada a juicio del auditor.

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d. El riesgo inherente y el riesgo de control existen independientemente de la auditora y no pueden ser modificados por el auditor. e. El concepto de materialidad (tambin llamada significatividad) reconoce que algunos temas, pero no todos, son importantes para efectuar una correcta presentacin de los estados contables. 1) La materialidad es una cuestin de criterio profesional influido por las necesidades de gente razonable que confiar en los estados contables. 2) Los juicios de materialidad se efectan en vista de las circunstancias del entorno e incluyen consideraciones cualitativas y cuantitativas. 3) El riesgo de auditora y la importancia tienen relacin inversa. Por lo tanto, el riesgo de una gran exposicin errnea puede ser bajo, pero el riesgo de un pequeo error de exposicin puede ser alto. f. El riesgo de auditora y la materialidad deben considerarse al planificar la auditora, disear los procedimientos de auditora y evaluar si los estados contables se presentan correctamente en todos los aspectos materiales. g. Una disminucin en el nivel aceptable de riesgo de auditora o en las cantidades consideradas materiales, har que el auditor modifique el programa de auditora para obtener una mayor seguridad mediante la prueba sustantiva, seleccionando procedimientos de auditora ms eficaces, aplicando procedimientos de auditora ms prximos al cierre de ejercicio o aumentando el alcance de ciertas las pruebas. h. Debido a que una auditora es un proceso acumulativo, la informacin obtenida durante la auditora puede conducir a una revisin de los criterios del auditor sobre el riesgo de auditora y la materialidad. i. Al evaluar las observaciones de auditora el auditor considera los efectos individuales y conjuntos de la informacin inexacta que no ha sido corregida por la entidad. Esta consideracin dirige los factores cualitativos y cuantitativos. Ms an, la consideracin y el conjunto deben incluir posibles errores en la informacin, no solamente los errores conocidos. j. El auditor debe documentar la naturaleza y el efecto del conjunto de inexactitudes en la informacin adems de su conclusin sobre si causan errores materiales en los estados contables. k. La mayor parte del trabajo en una auditora de estados contables consiste en obtener y evaluar evidencias sobre las afirmaciones. El grado de validez de esta evidencia radica en el criterio del auditor. Las afirmaciones son manifestaciones de la gerencia que estn incluidas en los estados contables y pueden ser tanto explcitas como implcitas. Las cinco afirmaciones son las siguientes: 1) Integridad. Si estn incluidas todas las transacciones y cuentas que deben presentarse en los estados contables. 2) Derechos y obligaciones. Si, en una fecha determinada, todos los activos son los derechos de la entidad y todos los pasivos son las obligaciones de la entidad. 3) Valuacin o asignacin. Si todos los activos, pasivos, ingresos y gastos de una entidad han sido incluidos en los estados contables en las cantidades adecuadas. 4) Existencia u ocurrencia. Si los activos/pasivos existen a una fecha determinada y si las transacciones registradas han sucedido durante un cierto perodo. 5) Presentacin y exposicin de los estados. Si los componentes de los estados financieros han sido correctamente clasificados, descriptos y expuestos. l. Desarrollo de los objetivos de auditora. El auditor desarrolla objetivos especficos de auditora considerando las circunstancias de la entidad, incluyendo la naturaleza de su actividad econmica y las prcticas contables particulares de su sector econmico.

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1) Los objetivos y procedimientos de auditora no siempre tienen una relacin uno a uno. Algunos procedimientos pueden referirse a ms de un objetivo. 2) Por otra parte, puede que sea necesaria una combinacin de los procedimientos de auditora para lograr un solo objetivo. m. Seleccionar pruebas sustantivas. Las pruebas sustantivas son pruebas de los detalles de las transacciones y de los saldos (pruebas de detalles) y procedimientos analticos. Una vez desarrollados los objetivos de auditora, el auditor debe elegir las pruebas sustantivas adecuadas teniendo en cuenta el riesgo causado por un error de exposicin importante en los estados contables, que incluyen los niveles evaluados de riesgo inherente y control de riesgos, y la esperada eficacia y eficiencia de dichas pruebas. 1) El auditor debe considerar: a) La naturaleza e importancia de las partidas que se ponen a prueba. b) Los tipos de evidencia disponible y su competencia c) La naturaleza del objetivo de auditora a ser alcanzado 2) Por ejemplo, una prueba sustantiva referida a la afirmacin de existencia incluye la seleccin de partidas incluidas en un importe de los estados contables y posteriormente buscar la respectiva evidencia (prueba del caso financiero). El curso de la prueba, desde los registros hasta la evidencia, es decisivo para satisfacer el objetivo. a) Una prueba sustantiva referida a la afirmacin de integridad implica seleccionar evidencias que indiquen que una partida debe ser incluida en una cantidad (prueba del caso financiero) y luego investigar si est incluida en el saldo de la cuenta. b) Se ilustra abajo la direccin de la prueba sobre la existencia e integridad de las afirmaciones. n. Influencia de los mtodos de procesamiento de datos. Los objetivos de auditora no se modifican segn el mtodo de procesar la informacin (es decir, en forma manual o electrnica). 1) Sin embargo, los mtodos de aplicacin de procedimientos de auditora para reunir evidencias pueden estar influidos por el mtodo de procesamiento de datos. Cuanto ms computarizado es un sistema contable, ms debe emplear el auditor informacin de las tcnicas de auditora asistidas por tecnologa para obtener evidencias. o. Los procedimientos deben ser adecuados para alcanzar los objetivos de auditora desarrollados por el auditor. p. La evidencia debe ser suficiente para obtener conclusiones sobre la validez de las afirmaciones individuales. q. Riesgo de fraude. El auditor debe planificar y realizar la auditora con el fin de obtener un aseguramiento razonable de que los estados financieros contienen inexactitudes causadas por error o fraude. 1) La gerencia es la responsable de los programas y controla que se eviten, impidan y perciban fraudes. 2) La gerencia y las autoridades de vigilancia (por ejemplo, el directorio y el comit de auditora) deben establecer el tono adecuado y mantener una cultura de honestidad. 3) Las tres condiciones que estn presentes habitualmente cuando hay fraude incluyen: a) Presiones o incentivos para cometer fraudes, b) Oportunidad, y c) Capacidad para explicar racionalmente la mala conducta. 4) Las clases de fraudes relacionados con el auditor de estados contables incluyen los errores de exposicin a causa de: a) Informes financieros fraudulentos. Estos son errores de presentacin u omisiones intencionales para engaar a los usuarios, tales como modificar los registros o documentos contables, falsificar u omitir informacin relevante y aplicar mal los principios de contabilidad.

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b) Malversacin de activos. Estos son causados por robos, malversaciones o una accin que ocasione el pago de elementos no recibidos. 5) La informacin obtenida puede ser considerada en virtud de las tres condiciones, pero puede existir un riesgo identificable cuando no se hayan observado todas las condiciones, especialmente la racionalizacin. El alcance de una condicin puede crear por s misma un riesgo de fraude, por ejemplo, presin para alcanzar un objetivo de ganancias. a) Los riesgos de fraude varan segn el tamao de la entidad, complejidad, propiedad, etc. b) Los riesgos de fraude pueden referirse a afirmaciones especficas o a los estados en general. c) Un alto riesgo inherente de una afirmacin sobre un saldo de cuenta o tipo de transaccin puede existir cuando es susceptible de ser manipulado por la gerencia. d) Identificar los riesgos de fraude incluye considerar el tipo de riesgo y su significado, la probabilidad y capacidad de penetracin. e) El auditor debe enfocar el riesgo del dominio de los controles por parte de la gerencia en todas las auditoras debido a su imposibilidad de predecir y comnmente debe asumir la existencia de un riesgo de fraude relacionado con un incorrecto reconocimiento de los ingresos. En el ltimo caso, debe documentarse la conclusin desfavorable. 6) Las investigaciones por fraude son analizadas en la Unidad de Estudio 2-10. 9. El Instituto de Auditores Internos ha emitido el Consejo para la Prctica 2120.A1-4 que se refiere a trabajos financieros.

B. Trabajos de Consultora
1. El Glosario adjunto a las Normas define los servicios de consultora como servicios de consulta y actividades relacionadas, cuya naturaleza y alcance fueron acordados con el cliente y que intentan agregar valor y mejorar las operaciones de una organizacin. Los ejemplos incluyen opiniones, consejos, ayudas, diseo del proceso y formacin." a. Una modificacin propuesta por el Instituto de Auditores Internos define los servicios de consultora como servicios de consulta y actividades relacionadas, cuya naturaleza y alcance fueron acordados con el cliente y que intentan agregar valor y mejorar el manejo de la organizacin, la gestin de riesgos y los procesos de control en tanto la gerencia no asuma responsabilidades. Los ejemplos incluyen opiniones, consejos, ayudas, diseo del proceso y formacin." b. Los Consejos para la Prctica 1000.C1-1 y 1000.C1-2 se refieren a trabajos de consultora.

C. Autoevaluacin de Control (Control Self-Assessment - CSA)

1. CSA, un mtodo para revisar y evaluar el sistema de control de una organizacin, se examina en la Parte III. Es una amalgama de conceptos tradicionales de auditora interna, anlisis de riesgo y enfoques de autoevaluacin. 2. Segn una publicacin de la Fundacin de Investigaciones del IIA, Control Self-Assessment: Experience, Current Thinking, and Best Practices (1996, pp. 1-2), la autoevaluacin de control tiene los siguientes elementos: a. Planificacin de principio a fin y trabajo de auditora preliminar. b. Reunin de un grupo de personas a una misma hora/en un mismo lugar, habitualmente incluye disponer de un lugar con asientos (mesa en forma de U) y una persona que organice la reunin (colaborador). Los participantes son los dueos del proceso gerentes y personal que participa en los temas particulares que se examinan-, quienes los conocen mejor y que son decisivos para la implantacin de los controles adecuados del proceso. c. Una agenda estructurada que el colaborador utiliza para guiar al grupo mediante una verificacin de los riesgos y controles del proceso. A menudo, la agenda se basar en estructuras o modelos bien definidos para que los participantes estn seguros que prestaron atencin a todos los temas necesarios. Un modelo puede enfocar controles, riesgos o una estructura especfica de temas desarrollados para ese proyecto.

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d. Opcionalmente, la presencia de un escribiente para tomar las transcripciones en el momento de la sesin y de tecnologa electrnica de voto que les permita a los participantes expresar sus opiniones sobre los temas en forma annima. e. Presentacin de informes y desarrollo de planes de accin. 3. Por consiguiente, CSA utiliza tpicamente un enfoque de taller es estructurado, documentado y repetitivo. De esta manera, debe contrastar con un enfoque que simplemente examina a los empleados con respecto a riesgos y controles. 4. La filosofa bsica de CSA es que todos los empleados de la organizacin son los responsables del control. Se le solicita a la gente que trabaja dentro del proceso, tanto empleados como gerentes, que realicen la evaluacin de riesgos y controles en sus procesos. 5. El Instituto de Auditores Internos (The Institute of Internal Auditors IIA)) ofrece una Calificacin de CSA que puede obtenerse completando los seminarios seleccionados sobre CSA y temas relacionados. 6. A comienzos de 1999, el IIA ofreci su primer certificacin de especialidad, la Certificacin en Autoevaluacin de Control (Cerfification in Control Self-Assessment - CCSA). Los candidatos deben aprobar el examen y cumplir con requisitos relacionados con sus conocimientos y experiencia. La Calificacin CIA cumplir con el requisito de experiencia. El examen comprende los fundamentos, procesos e integracin de CSA as como ciertos temas relacionados, tales como riesgo, controles y objetivos comerciales. 7. Un candidato a obtener el CIA debe entender los objetivos de CSA, sus ventajas para una organizacin, sus objetivos a largo plazo y el tipo de control mejor evaluado por el programa. 8 El Consejo para la Prctica 2120.A1-2 se refiere a CSA.

D. Auditora Ambiental
1. Una organizacin que est sujeta a leyes y reglamentaciones ambientales (tambin llamadas medioambientales) que tienen un efecto importante en sus operaciones, debe establecer un sistema de gestin ambiental. 2. Una caracterstica de este sistema es la auditora ambiental o medioambiental, que incluye la revisin de la suficiente eficacia de los controles sobre desperdicios peligrosos. La auditora ambiental tambin abarca la revisin de la razonabilidad de los pasivos contingentes acumulados para problemas ambientales. 3. Segn un informe de investigacin preparado por la Fundacin de Investigacin del IIA (IIA Research Foundation): Un sistema de gestin ambiental es una estructura de responsabilidades y polticas, prcticas, procedimientos, procesos y recursos de la organizacin para proteger el medio ambiente y gestionar los temas de medio ambiente. La auditora ambiental es parte integral de un sistema de gestin ambiental donde la gerencia determina si los sistemas de control ambiental de la organizacin son adecuados para asegurar el cumplimiento de los requisitos regulatorios y de las polticas internas. 4. El informe antes mencionado describe siete clases de auditoras ambientales: a. Auditoras de cumplimiento son las que ms se utilizan para las industrias. Su alcance depende del grado de riesgo de incumplimiento. Son auditoras detalladas, de ciertos sectores de las operaciones actuales, de las prcticas anteriores y de las futuras operaciones proyectadas. Las auditoras de cumplimiento generalmente ocasionan una revisin de todos los medios ambientales que pueden contaminar el lugar, incluyendo aire, agua, tierra y aguas servidas. Adems, tienen aspectos cuantitativos y cualitativos y deben repetirse peridicamente. Las auditoras de

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cumplimiento abarcan, segn la intensidad, evaluaciones preliminares tanto como pruebas detalladas, instalacin de pozos para inspeccionar el agua subterrnea y anlisis de laboratorio. b. En virtud de la ley vigente en Estados Unidos, los temas ambientales pueden originarse en prcticas que eran legales cuando fueron comprometidos. Las auditoras de sistemas de gestin ambiental determinan si los sistemas existen y funcionan adecuadamente para controlar futuros riesgos ambientales. c. Las auditoras de transaccin (tambin llamadas auditoras de adquisicin y desposeimiento, de evaluacin de los lugares de transferencia de bienes, evaluacin de transferencia de bienes, y de diligencia debida (due diligence) evalan los riesgos ambientales y las obligaciones de las tierras o de las instalaciones antes de efectuar una operacin de bienes. Los propietarios actuales de tierras pueden ser responsables de la contaminacin aunque no sean los causantes. 1) Las auditoras de transaccin requieren una revisin de diligencia debida (due diligence) (un nivel razonable de investigacin) por parte del auditor, pero lo que constituye una diligencia debida (due diligence) para cada etapa de una auditora de transaccin y las definiciones de las etapas son temas de debate. Estas etapas a menudo se caracterizan por: a) Etapa I evaluaciones cualitativas del lugar incluyendo una revisin de los registros y un reconocimiento del lugar b) Etapa II muestreo por posible contaminacin c) Etapa III confirmar el porcentaje y alcance de la migracin contaminante y el costo de la correccin 2) Una auditora de transaccin trata todas las exposiciones a los medios y todas las sustancias peligrosas, por ejemplo, radn, asbesto, PCB, materiales operativos y desperdicios. d. Auditoras de tratamiento, almacenamiento y disposicin de instalaciones (TAD). La ley puede exigir que los materiales peligrosos sean investigados desde su origen hasta su disposicin final mediante un documento (manifiesto). Todos los propietarios pueden ser responsables en la cadena de ttulo. Por ejemplo, si una empresa contrata un transportista para eliminar los desperdicios peligrosos en un terreno autorizado para rellenar, y el propietario del terreno contamina el ambiente, todas las entidades y sus funcionarios pueden ser financieramente responsables de la limpieza. Las auditoras TAD (por sus siglas en ingls TSDF) se realizan en las instalaciones que la entidad posee, alquila o administra, o en instalaciones de terceros donde se tratan, almacenan o disponen los desperdicios de la entidad. e. Una auditora de prevencin de contaminacin determina cmo pueden minimizarse los desperdicios y puede eliminarse la contaminacin desde su origen. A continuacin se describe una jerarqua de prevencin de contaminacin que es de suma utilidad en este tipo de auditora: 1) Recuperacin como producto utilizable 2) Eliminacin en la fuente 3) Recirculacin y reutilizacin 4) Conservacin de la energa 5) Tratamiento 6) Eliminacin 7) Liberacin f. Auditoras de pasivos por responsabilidades ambientales. Reconocer, cuantificar e informar la acumulacin de responsabilidades puede requerir que se redefinan parmetros tales como probable , "mensurable," y "estimable." Cuando una cuestin ambiental se transforma en un pasivo tampoco es clara. El auditor interno puede tener la responsabilidad de evaluar la racionalidad de las estimaciones de costos por problemas ambientales. Una revisin de diligencia debida (due diligence) puede requerir la colaboracin de peritos independientes, por ejemplo, ingenieros consultores idneos. g. Las auditoras de producto determinan si los productos son aceptables en el aspecto ambiental y si se cumplen las restricciones de productos y qumicos. Este proceso puede provocar el

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desarrollo de productos totalmente reciclables, cambios en su utilizacin y recuperacin de los materiales de envasado. 5. Se aplica el Consejo para la Prctica 2100-7.

E. Trabajos Especficos de Tecnologa Informtica

Los Consejos para la Prctica 2100-6 y 2110-2 se aplican a la auditora de aplicaciones de comercio electrnico y a la del estado de preparacin de la organizacin ante interrupciones comerciales.

F. Trabajos de Diligencia Debida (Due Diligence)

1. La diligencia debida (due diligence), tambin llamada evaluacin minuciosa , se ha asociado durante mucho tiempo con una forma de defensa de los contadores frente a responsabilidades cuando un hecho material ha sido expuesto errneamente u omitido en la declaracin para registros de valores (securities registration statement N. del T.: documento obligatorio de registro de una sociedad en la Bolsa de Valores). Los contadores que preparan o certifican los estados contables utilizados en las declaraciones para registro u otras declaraciones, slo necesitan probar su diligencia debida (due diligence) con respecto al trabajo que realizan. a. Los contadores deben mostrar que, luego de realizar una investigacin razonable, tenan fundamentos sensatos para creer y as lo hicieron, que la declaracin para registro era verdadera y que no contena omisiones de hechos importantes cuando se hizo efectiva. Las normas profesionales proporcionan evidencias, que no son decisivas, sobre la naturaleza de una investigacin razonable. b. Sin embargo, el trmino diligencia debida (due diligence ) tambin se aplica a un servicio en el cual los auditores internos y otros (auditores externos, analistas impositivos, profesionales del rea de finanzas, abogados, etc.) determinan la justificacin comercial para una transaccin importante (alianza comercial, inversiones conjuntas -joint venture-, enajenacin divestiture-, etc.) y si esa justificacin es vlida. 1) Los auditores internos podran, por ejemplo, revisar las operaciones (compras, despachos y recepciones, manejo del inventario, etc.), control interno de los sistemas de informacin, compatibilidad de la cultura de la organizacin y temas financieros y contables. 2) El proceso de diligencia debida (due diligence) no solamente establece si los beneficios esperados de la transaccin (mercados ms amplios, empleados ms capacitados, acceso a la propiedad intelectual, sinergias operativas, etc.) son viables sino que tambin puede facilitar la realizacin de esos beneficios mejorando la eficacia y eficiencia de la implantacin de la transaccin. 3) Una de las claves de la eficacia y eficiencia del trabajo es la coordinacin entre los grupos implicados. Por ejemplo, debe usarse el mismo software para preparar los papeles de trabajo electrnicos a fin de ayudar a que se comparta la informacin. 4) El informe final debe ser real, no subjetivo, y debe tener un ndice con la informacin de respaldo y copia de seguridad en los discos de la computadora. a) El informe debe incluir un resumen ejecutivo donde se destaquen los puntos clave. b) El enfoque de ciclo utilizado por la entidad compradora para organizar su negocio es una forma conveniente de estructurar el informe.

G. Trabajos de Calidad
1. La aparicin del concepto de administracin para la calidad total (total quality management - TQM) es uno de los desarrollos ms importantes de los ltimos aos porque este enfoque puede aumentar los ingresos y disminuir los costos en forma significativa. De esta forma, los servicios de auditora interna realizados con respecto a la funcin de calidad tienen la posibilidad de agregar valor sustancial. Por cierto, el perfeccionamiento de las operaciones de una organizacin forma una parte explcita de la definicin de auditora interna.

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a. La calidad se examina mejor desde mltiples perspectivas: atributos del producto (desempeo, utilidad, durabilidad, etc.), satisfaccin del cliente, conformidad con las especificaciones de elaboracin y valor (relacin de calidad y precio). b. TQM es un amplio enfoque sobre calidad. Se refiere a la bsqueda de calidad como funcin bsica de la organizacin, tan importante como la produccin o la comercializacin. 1) Definicin. TQM es la bsqueda continua de calidad en cada uno de los aspectos de las actividades de la organizacin mediante: a) Una filosofa de hacerlo correctamente la primera vez, b) Formacin y autoridad (empowerment) al empleado, c) Promocin del equipo de trabajo, d) Mejora en los procesos, y e) Cuidado de la satisfaccin de los clientes, tanto internos como externos. c. TQM hace hincapi en la relacin del proveedor con el cliente, identifica las necesidades del cliente y reconoce que cada persona de un proceso algunas veces es un cliente o un proveedor de alguna otra persona, de la organizacin o externa. Por lo tanto, TQM comienza con los requisitos de los clientes externos, identifica las relaciones y requerimientos entre los clientes y proveedores internos, y establece requisitos para los proveedores externos. d. La gestin de calidad no est limitada al personal que maneja el tema de calidad, a los ingenieros, personal de produccin, etc. 1) Dado el amplio alcance de TQM a nivel de la organizacin y de la actividad de auditora interna, el papel de la ltima con respecto a la anterior es evaluar toda la funcin. En especial, la actividad de auditora interna debe estar bien calificada para realizar la evaluacin de riesgo y promover continuas mejoras en los controles. El personal implicado en las mejoras tcnicas de los procesos puede no ser competente en relacin a la gestin de riegos y a los elementos de control. 2) La actividad de auditora interna debe realizar procedimientos para asegurar que se cumplen los objetivos bsicos de TQM: satisfaccin del cliente, mejoras continuas y promocin del trabajo en equipo. 3) Los conceptos de TQM tambin se aplican a las mismas operaciones de auditora interna. Por ejemplo, las evaluaciones internas peridicas de esas operaciones pueden incluir comparaciones (benchmarking) de las prcticas y mtricas de la actividad de auditora interna contra las prcticas ms importantes de la profesin de auditora interna " (PA 1311-1). e. Las comparaciones con la mejor referencia (benchmarking) constituyen una de las herramientas fundamentales utilizadas en la implantacin de un enfoque de TQM. Es una forma de ayudar a las organizaciones a administrar la productividad y revisar los procesos comerciales. Por lo tanto, es para los auditores internos una fuente de consulta de trabajos. 1) Las comparaciones con la mejor referencia (benchmarking) son evaluaciones continuas de las prcticas de las mejores organizaciones y de la adaptacin de los procesos para reflejar lo mejor de estas prcticas. Incluye el anlisis y medicin de las principales salidas comparadas con las de las mejores organizaciones. Este procedimiento tambin abarca la identificacin de las acciones y causas relevantes implcitas que provocan distintos desempeos. Las comparaciones con la mejor referencia (benchmarking) son un proceso progresivo que vincula mediciones cuantitativas y cualitativas de la diferencia entre el desempeo de una organizacin y el desempeo de las mejores organizaciones mundiales. La mejor referencia (benchmarking) no necesariamente tiene que ser un competidor. 2) La primer etapa del proceso de comparacin con la mejor referencia (benchmarking) es elegir y priorizar los proyectos de comparacin (benchmarking). a) Una organizacin deben entender sus factores principales de xito y el ambiente de negocios para identificar los procesos comerciales y conductores (drivers) fundamentales y desarrollar parmetros que definan qu procesos se van a comparar. El criterio para elegir qu comparar se relaciona con los motivos de la existencia de un proceso y su importancia

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3)

4)

5)

6)

para la misin, los valores y la estrategia de la entidad. Estos motivos se basan en gran parte en la satisfaccin de los usuarios finales o en las necesidades del cliente. La prxima etapa es organizar equipos para la comparacin (benchmarking). Una organizacin en equipo es adecuada porque permite una divisin equitativa del trabajo, la participacin de los responsables de implantar los cambios y la inclusin de una variedad de experiencia funcional y laboral. a) Los miembros del equipo tener conocimiento de la funcin a comparar, las posiciones relacionadas con la organizacin, las buenas habilidades de comunicacin, las habilidades para manejarse en equipo, la motivacin para innovar y sostener la solucin de problemas funcionales y la capacidad de gestin del proyecto. b) El equipo de comparacin (benchmarking) debe investigar y documentar profundamente los procesos internos de la organizacin. La organizacin debe ser considerada como una serie de procesos, no como una estructura fija. i) Un proceso es una red de actividades independientes relacionadas, unidas por sus salidas. Una forma de determinar las caractersticas fundamentales de un proceso es trazar la senda que recorre a travs de la organizacin una solicitud de un producto o servicio. ii) El equipo de comparacin (benchmarking) debe desarrollar un conjunto de medidas que son indicadores reales del desempeo del proceso. El equipo tambin debe desarrollar un proceso de taxonoma, un conjunto de elementos, medidas y frases que describen el proceso a comparar. iii) El desarrollo de indicadores claves para medir el desempeo en un contexto de comparacin (benchmarking) es una extensin de la funcin bsica de evaluacin de los auditores internos. Los auditores internos evalan la direccin, el manejo del riesgo y los procesos de control. La evaluacin requiere que la direccin haya establecido criterios adecuados. Ante la falta de estos criterios, los auditores internos deben trabajar junto con la direccin para desarrollar criterios adecuados de evaluacin (Norma de Cumplimiento 2120.A4). A menudo, la etapa ms difcil es la investigacin e identificacin del mejor desempeo. Los pasos fundamentales son: a) Establecer bases de datos, b) Elegir mtodos de obtencin de informacin (los posibles pasos son fuentes internas, fuentes externas de dominio pblico e investigacin original), c) Cuestionarios ya diagramados (listas de preguntas preparadas por adelantado) y d) Seleccionar compaeros a comparar (benchmarking). La etapa de anlisis de datos vincula las deficiencias de desempeo identificadas, la comprensin de los motivos de las mismas y otorgar prioridad a las actividades primordiales que facilitarn las modificaciones necesarias en la conducta y en el proceso, a fin de implantar las recomendaciones del anlisis de comparacin (benchmarking). Mtodos estadsticos sofisticados y otros mtodos pueden ser necesarios cuando el anlisis incluye muchas variables, la prueba de las suposiciones o la presentacin de resultados cuantificados. El liderazgo es muy importante en la etapa de implantacin de la comparacin (benchmarking) porque el equipo debe ser capaz de justificar sus recomendaciones. Adems, los equipos de mejoras del proceso deben gestionar la implantacin de los cambios aprobados.

H. Seguridad de la Informacin
1. La seguridad de los sistemas de informacin representa una expansin importante de los servicios de aseguramiento realizados por los auditores internos y externos. En una era de redes de computacin para toda la organizacin, con miles de puntos de acceso potenciales por parte de terceros, los riesgos se han multiplicado en gran parte y el manejo dividido de los riesgos y de los procesos de control puede resultar inadecuado. a. La funcin de la actividad de auditora interna en estas circunstancias es evaluar los riesgos de los sistemas de seguridad de la informacin, inspeccionar la implantacin de la accin correctiva y evaluar los controles de seguridad.

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b. La actividad de auditora interna tambin puede funcionar como una forma de consulta identificando los temas de seguridad y trabajando con los usuarios de los sistemas de informacin y con el personal de seguridad de sistemas para trazar e implantar controles. c. La actividad de auditora interna debe trabajar en forma conjunta con el comit de auditora, el Consejo de Administracin, etc., para colaborar en el desempeo de su funcin directiva con respecto a la seguridad de la informacin. 2. Se aplica aqu el Consejo para la Prctica 2100-2.

I. Otros Trabajos
1. Los trabajos de proceso (tambin denominados trabajos funcionales) cumplen un proceso que cruza lneas de la organizacin, unidades de servicio y lugares geogrficos. a. El enfoque se basa en las operaciones y cmo las organizaciones cooperarn de un modo eficiente y eficaz. b. Estos trabajos tienden a ser un gran desafo debido a su alcance y a la necesidad de tratar las unidades de la organizacin que pueden tener objetivos conflictivos. c. Los procesos o funciones tpicos son: 1) Compras y recepciones 2) Distribucin de servicios, materiales y suministros a los usuarios de la organizacin 3) Modificacin de los productos 4) Prcticas de seguridad 5) Manejo y disposicin de los desperdicios 6) Desarrollo de presupuestos 7) Comercializacin 8) Administracin de los activos amortizables 2. Un trabajo sobre los resultados del programa tiene el propsito de obtener informacin sobre los costos, salidas, beneficios y efectos de un programa. Intenta medir el logro y el xito relativo del mismo. a. Ya que a menudo los beneficios no se pueden cuantificar en trminos financieros, una preocupacin general es la capacidad de medir la eficacia. De esta forma, deben proporcionarse claras definiciones de objetivos y normas al principio del programa. b. Un programa es una actividad consolidada que no forma parte de las operaciones normales y continuas de la organizacin, tales como una expansin un nuevo sistema de informacin. 3. Los trabajos de privacidad tratan la seguridad de la informacin personal, en especial la informacin almacenada en los sistemas computarizados. Un ejemplo es la informacin existente sobre cuidado de la salud en los archivos de los aseguradores y proveedores. a. Un tema es el cumplimiento de las obligaciones y regulaciones del gobierno. Los auditores internos deben consultar a los asesores legales de la organizacin y luego comunicar los requisitos a los responsables de disear e implantar las garantas requeridas. Los auditores internos deben determinar que los requisitos son incorporados al sistema de informacin y que cumplen el funcionamiento operativo. b. Un segundo tema es la proteccin de la informacin personal ante la intromisin no autorizada y el uso equivocado por parte de aquellos que tienen acceso autorizado. c. Un tercer tema es equilibrar la privacidad con la necesidad de permitir una adecuada y rpida disponibilidad de informacin personal a los legtimos usuarios. d. Un cuarto tema es la documentacin del cumplimiento de la privacidad y otros requisitos legales. e. Un quinto tema es comprobar si los beneficios de los contratos de seguridad exceden los costos. Por ejemplo, las tcnicas de encriptacin son una forma cara de tratar las amenazas a la seguridad de la informacin privada. Otros mtodos, tales como controles de acceso, pueden ser ms adecuados en relacin al riesgo evaluado. f. Un sexto tema es la necesidad imperativa y tica que tienen los auditores internos de mantener la confidencialidad de la informacin privada.

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1) "Los auditores internos sern prudentes en el uso y proteccin de la informacin adquirida en el transcurso de su trabajo (Regla de Conducta 3.1, en el Cdigo de tica). 2) "Los auditores internos no utilizarn la informacin para lucro personal o de alguna manera contraria a la ley o en detrimento de los objetivos legtimos y ticos de la organizacin" (Regla de Conducta 3.2, en el Cdigo de tica). 4. Los trabajos que incluyen a terceros pueden ser necesarios cuando los controles esenciales que afectan las transacciones se efectan fuera de la organizacin. a. Un ejemplo es la tercerizacin (outsourcing) de la funcin de procesamiento de la informacin de la entidad a una empresa de servicios. b. Otro ejemplo es el intercambio de datos electrnicos (electronic data interchange -, EDI). En este caso, los auditores internos deben preocuparse de los controles que realizan sus socios comerciales y de aquellos efectuados por una organizacin que brinda el servicio de EDI.

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UNIDAD DE ESTUDIO 2-5: TECNOLOGA INFORMTICA I

A. Sistemas Operativos y Categoras de Equipos de Computacin
El software de sistemas o el lenguaje de montaje es necesario para facilitar el procesamiento de los programas de aplicacin en la computadora. El software de sistemas que se compra habitualmente a vendedores externos realiza las tareas esenciales necesarias para manejar los recursos de computacin (la CPU, los equipos de comunicacin y los perifricos). Un sistema operativo es un software indispensable que acta como interfaz entre el software de aplicacin y el hardware. Maneja el acceso a los recursos de computacin mediante las aplicaciones concurrentes y, en un sistema de red, a travs de los usuarios concurrentes. DOS, Windows y Unix son ejemplos de sistemas operativos. 1. El sistema operativo acta como mediador entre los programas de aplicacin y el hardware de la computadora. a. Para comunicarse con el usuario el sistema operativo de una PC puede incluir una interfaz grfica de usuario (graphical user interface - GUI). Utiliza iconos grficos para representar actividades, programas y archivos. El mouse (ratn) de la computadora se utiliza para seleccionar iconos. GUI simplifica el uso de la computadora comparado con sistemas ms antiguos que requeran escribir comandos de texto en un teclado. 1) Ventana (Windows) es una celda GUI desarrollada inicialmente por Microsoft para trabajar conjuntamente con el sistema operativo DOS. 2) Ventana es la caracterstica que permite que una computadora pueda mostrar ms de un programa en la pantalla al mismo tiempo. Cada programa tiene su propia parte en la pantalla, pero solamente un programa puede interactuar con el usuario en un momento dado. b. El sistema operativo tambin maneja la planificacin del trabajo y es el responsable del uso de la computadora, controla la informacin ingresada y la emitida, designa los lugares de almacenamiento en la memoria principal y protege los datos en caso de que se produzca una falla en el sistema. c. Un sistema operativo tambin puede permitir que una sola configuracin de hardware funcione en varias formas diferentes. 1) El procesamiento grupal o en lotes (batch processing) causa el procesamiento peridico de grupos de transacciones acumuladas. Es muy comn en los sistemas ms antiguos o en aquellos en los cuales deben procesarse cantidades extremadamente grandes de transacciones. Contrasta con el procesamiento en lnea, que incluye el ingreso inmediato y directo de transacciones. 2) Programacin mltiple. El sistema operativo procesa un programa hasta que se requiera una operacin de entrada o salida. Debido a que la entrada o la salida puede ser manejada por el hardware perifrico, la CPU puede comenzar a ejecutar las instrucciones de otro programa mientras se produce el ingreso o egreso de datos y aumenta as su produccin. Varios programas se procesan en forma concurrente, pero solamente uno est efectivamente siendo ejecutado por la CPU. Produccin es la cantidad de trabajo procesado en un perodo determinado. Se utiliza como herramienta de medicin para evaluar a los procesadores. 3) Tareas mltiples es la programacin mltiple sobre un sistema operativo para un solo usuario. Por ejemplo, un usuario de PC podra ser capaz de mostrar un programa de hojas de clculo y un procesador de textos en la pantalla al mismo tiempo. 4) Procesamiento mltiple. El sistema operativo junto con mltiples CPUs ejecuta instrucciones de ms de un programa en forma simultnea. 5) Almacenamiento virtual. El sistema operativo separa los programas de usuarios automticamente en pginas de pequea extensin fija o en segmentos de diferente extensin permitiendo al usuario tener acceso a una memoria virtualmente equivalente al total de las memorias primarias y secundarias. 6) Paginar o Compaginar (paging). Una pgina es parte de un programa. Paginar es una tcnica de intercambio de memoria. La mayor parte de un programa de un conjunto de datos puede ser guardada en la memoria secundaria mientras que el resto se mantiene en

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la memoria primaria. Este cambio significa que la capacidad virtual de la memoria primaria se expande mucho. 2. Computadora Central (Mainframe). Las computadoras centrales (mainframes) son computadoras grandes, de propsitos generales, que se caracterizan por tener una gran capacidad de memoria y muy rpida velocidad de procesamiento. A menudo proporcionan comunicacin de datos, respaldan muchas terminales de usuarios, son capaces de manejar grandes bases de datos y pueden ejecutar muchos millones de instrucciones por segundo (millions of instructions per second - MIPS). 3. Estaciones de trabajo a. Las computadoras personales (microcomputadoras) varan en precio y rendimiento desde computadoras personales de bajo propsito a poderosos modelos de sobremesa. Las estaciones de trabajo tambin son mquinas de sobremesa, pero a menudo se las clasifica en forma separada de las computadoras personales debido a su mejor capacidad matemtica y grfica. Las estaciones de trabajo tambin tienen la capacidad de ejecutar ms tareas en forma simultnea que las computadoras personales. Por eso suelen ser utilizadas por cientficos e ingenieros, por ejemplo, para realizar simulaciones y diseos asistidos por computadora y tambin en la industria financiera. b. Terminales. Una terminal es un equipo conectado en lnea a un equipo de entrada comn. La terminal incluye un teclado y un monitor que permiten que se observen las entradas realizadas por el usuario y la informacin de salida de la computadora. 4. Servidor. Un servidor es una computadora que est especialmente configurada para soportar una red que permite que los usuarios compartan datos, perifricos y programas. Cualquier tipo de computadora, desde una computadora personal hasta una computadora central (mainframe) pueden configurarse para funcionar como servidor.

B. Desarrollo y Controles de Aplicacin

1. Desarrollo del Sistema a. El enfoque de ciclo de vida es la metodologa tradicional aplicada al desarrollo de grandes sistemas de aplicacin muy estructurados. 1) Una importante ventaja del enfoque de ciclo de vida es que efecta un mejor manejo y control del proceso de desarrollo. El ciclo de desarrollo del sistema puede dividirse en tres etapas: (1) definicin, (2) desarrollo e (3) instalacin y funcionamiento. a) Definicin. Se incluyen las siguientes fases: i) Debe prepararse una propuesta para una aplicacin nueva para una modificacin, mencionando la necesidad de realizar dicha aplicacin, el soporte con el que cuenta la empresa y aspectos relacionados con la planificacin (la oportunidad del proyecto, disponibilidad de empleados, etc.). ii) Deben realizarse estudios de viabilidad a fin de determinar si el sistema es tcnica, econmica y operativamente conveniente. iii) Debe averiguarse acerca de los requisitos de informacin, inclusive las preguntas que efectuarn los usuarios, los informes realizados, las bases de datos que se necesitan y las caractersticas operativas. iv) El diseo general (conceptual) incluye la descripcin de la aplicacin por parte de los usuarios, los ingresos y salidas necesarios, las funciones a realizar, un resumen del flujo del proceso (relacin de los programas, archivos, ingresos y salidas ms importantes), un resumen de los controles y la documentacin necesaria en lneas generales. b) Desarrollo i) Diseo del sistema fsico Esta fase incluye el trabajo realizado por los especialistas a fin de desarrollar especificaciones para El flujo de trabajo y los programas (no el cdigo) Los controles y los puntos donde deben ser aplicados Hardware

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Medidas de seguridad, incluyendo backup Comunicacin de datos Prueba para asegurar la calidad del resto del proceso de desarrollo Un enfoque para disear el sistema fsico es el diseo de arriba hacia abajo, que consiste en definir un sistema por su objetivo general y luego mejorar progresivamente el nivel de detalle en forma de jerarqua. El mtodo de arriba hacia abajo comienza con un amplio anlisis de los propsitos, objetivos y polticas de la empresa, como las bases para el proceso de diseo. Esta etapa requiere poseer un conocimiento global de la empresa y de sus actividades ms importantes. El prximo paso es determinar las decisiones que tomarn los gerentes y la informacin que se requiere para tomar dichas decisiones. Luego pueden definirse los informes, las bases de datos, las entradas y los mtodos de procedimiento necesarios. Una debilidad del enfoque de arriba hacia abajo es que tiende a concentrarse en las necesidades de informacin de los gerentes a expensas del diseo de un eficiente proceso de diseo a nivel operativo. El diseo estructurado del sistema fsico es un enfoque modular. Cada mdulo (subsistema) se define en forma funcional y el grado de interdependencia entre mdulos es mnimo. Este proceso simplifica el desarrollo y aumenta la adaptacin de los componentes del sistema pero requiere una cuidadosa definicin de los mdulos y de las conexiones (interfaces) entre ellos. HIPO (Hierarchy-Input-Process-Output, Jerarqua-Entrada-Proceso-Salida) es una tcnica de documentacin desarrollada por IBM que se basa en grficos estilizados que representan niveles del sistema cada vez ms detallados. ii) El diseo fsico de la base de datos depende del sistema existente. Puede ser necesario disear nuevos archivos o una nueva base de datos. Puede ser factible que se modifique una base de datos existente. Si la base de datos existente proporciona la nueva aplicacin, la modificacin puede que no sea necesaria. iii) El desarrollo del procedimiento incluye la redaccin de manuales tcnicos, formularios y dems materiales para todas las personas que utilizarn, mantendrn o trabajarn de alguna otra manera con el sistema. Un cuadro de diagrama de la impresora es un cuadro de espacios cuadriculares y constituye una ayuda para disear documentos e informes emitidos por la impresora en forma de copia rgida en papel. iv) El diagrama de flujo es una ayuda esencial para el proceso de desarrollo. Un diagrama de flujo es la representacin grfica de la definicin, anlisis solucin de un problema en el cual se utilizan smbolos para representar operaciones, flujo de datos, equipos, etc. Los diagramas de flujo pueden crearse para un sistema, un programa para un documento. v) Otras formas de documentar la lgica de decisin reflejada en los sistemas son las matrices (presentaciones de los pares de condiciones y las acciones resultantes), los diagramas de decisin, los rboles de decisin y el pseudocdigo. vi) Los diagramas de flujo de datos se utilizan para analizar los sistemas estructurados. Utilizan slo cuatro smbolos bsicos. Los diagramas de flujo de datos muestran cmo los datos fluyen hacia, desde y dentro del sistema y los procesos que manejan los datos. Un diagrama de flujo de datos puede utilizarse para representar detalles de menor nivel as como procesos de mayor nivel. Un sistema puede dividirse en subsistemas, y cada subsistema puede a su vez dividirse en niveles ms detallados. De esta manera, cualquier proceso puede expandirse tantas veces como sea necesario para mostrar el nivel de detalle necesario. Los diagramas de accin son apuntes de la lgica del proceso que combinan grficos y texto para respaldar la definicin de las reglas tcnicas. Los diagramas de estructura del programa son representaciones grficas de la jerarqua de los mdulos instrucciones en un programa.

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Los mdulos de datos conceptuales son definiciones independientes de los requerimientos de datos que se explican desde el punto de vista de las entidades y las relaciones. vii) El desarrollo del programa vincula los programas de cdigo segn las especificaciones establecidas en la fase de diseo fsico y luego prueba los resultados. La programacin estructurada divide el conjunto de programas del sistema en diferentes mdulos segn las especificaciones funcionales. El objetivo es crear mdulos que son unidades lgicamente independientes, cada uno de los cuales posee un punto de entrada y uno de salida. Tambin debe minimizarse la posibilidad de compartir datos entre mdulos. Este mtodo reduce la complejidad que se produce cuando las instrucciones van de un lado a otro de las secciones del programa. El anlisis estructurado se basa en diagramas, no en narrativa. Ver el comentario sobre diagramas de flujo de datos antes mencionado. Cada mdulo puede ser codificado por un equipo diferente para: Facilitar la seguridad ya que nadie del grupo conoce todos los programas existentes. Acelerar el proceso de desarrollo ya que varios equipos de programacin pueden trabajar en forma simultnea. Facilitar el mantenimiento pues la necesidad de un cambio enmienda slo es para un mdulo especfico, un procedimiento menos complicado que adaptar la enmienda a un programa complejo y multifuncional La tcnica de software asistido por computadora (computer-aided software engineering - CASE) se aplica a la computadora para disear y desarrollar un software. Proporciona la capacidad de guardar en la computadora toda la documentacin del sistema, por ej., los diagramas de flujo de datos, los diccionarios de datos y los seudocdigos (Ingls estructurado); desarrollar pantallas de entrada y salida que puedan ejecutarse y generar un cdigo de programa por lo menos en forma bsica. De esta forma, CASE permite la creacin, organizacin y el mantenimiento de documentacin y permite alguna automatizacin del proceso de codificacin La programacin orientada al objeto combina los datos y los procedimientos relacionados con un objeto. De esta manera, los datos del objeto slo pueden ser manejados dentro del mismo. Si se modifican los procedimientos (denominados mtodos) para manejar los datos en un objeto, no se afecta ninguna de las otras partes del programa. La idea de limitar el cdigo que se aplica a un objeto a su propio cdigo fuente se denomina encerrar en una cpsula. Los conceptos bsicos de la programacin orientada al objeto son clase y herencia. Los programas se escriben describiendo la creacin y la interaccin de los objetos. Un tipo de objeto puede heredar las caractersticas de un tipo ms general. De esta manera, una ventaja fundamental de la programacin orientada al objeto es que el cdigo se puede volver a usar. Sin embargo, los mtodos nicos para una subclase pueden anular un mtodo heredado. Cuando se produce la anulacin, el objeto responde al mismo mensaje pero ejecuta su mtodo, no el heredado. En consecuencia, la ventaja de tener objetos que heredan propiedades es que el cdigo del programa puede escribirse una vez para el tipo de objeto en lugar de tener que re-escribirse para cada uno de los objetos similares en su tipo. La programacin visual crea programas eligiendo objetos de la biblioteca y acomodndolos en una secuencia deseada en lugar de escribir el cdigo. Es un descendiente de la programacin orientada al objeto. Algunas veces al proceso de creacin de software de esta manera se lo denomina desarrollo de rpida aplicacin. c) Instalacin y funcionamiento i) Es importante la formacin y la capacitacin del usuario del sistema no slo para que utilicen el sistema adecuadamente sino para compensar la resistencia de los usuarios cuyos trabajos pueden haber sido modificados sustancialmente.

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ii) Las pruebas de aceptacin por parte de los usuarios son necesarias para determinar que el nuevo sistema cumple con sus necesidades. iii) La conversin del sistema es la prueba final y definitiva. Si no resulta apropiado un corte directo (implantacin integral inmediata y cambio al nuevo sistema), las dems opciones incluyen los siguientes aspectos: Funcionamiento en paralelo es el funcionamiento del sistema viejo y el nuevo en forma simultnea hasta obtener la plena satisfaccin de que el nuevo sistema est funcionando como se esperaba. Funcionamiento auxiliar (conversin modular en fases) es la conversin al sistema nuevo o modificado por mdulos o segmentos, por ejemplo, una divisin, departamento, sector sucursal de la compaa por vez. Una desventaja es la extensin del tiempo de conversin. iv) Seguimiento del sistema evaluacin luego de la auditora es una revisin posterior acerca de la eficiencia y eficacia del sistema una vez que ha estado funcionando durante un tiempo considerable (por ejemplo, 1 ao). b. El prototipo (un aseguramiento experimental o proceso iterativo) es costoso y lleva tiempo y por lo tanto en la actualidad no es el enfoque ms habitual. Este mtodo hace necesario el desarrollo y la puesta en funcionamiento de versiones sucesivamente mejores del sistema hasta obtener informacin suficiente para poder producir un diseo satisfactorio. Es conveniente utilizarlo para aplicaciones ms pequeas, especialmente en aquellas que incluyen sustentar decisiones cuando los usuarios finales no pueden anticipar cmo funcionar el sistema final. c. El desarrollo de los sistemas debe ser supervisado por un comit directivo de sistemas de informacin compuesto por los gerentes de mayor jerarqua de cada una de las reas funcionales de la empresa, tales como sistemas, contadura y comercializacin. 1) Proporciona un asesoramiento general para todas las actividades relacionadas con sistemas a fin de asegurar que los objetivos son consistentes con los de la empresa. De esta forma, el comit directivo establece prioridades para la implantacin de aplicaciones y realiza aprueba la planificacin de nivel superior. 2. Autenticacin de la aplicacin. Los controles de aplicacin se relacionan con las tareas especficas realizadas por el sistema. Deben proporcionar una razonable seguridad acerca del correcto cumplimiento de los procedimientos de grabado, procesamiento e informacin de los datos. Los controles de aplicacin se refieren a aplicaciones contables computarizadas individuales, por ejemplo, controles de edicin programados para verificar los nmeros de cuenta de los clientes y los lmites de crdito. a. Controles de Entrada. Dichos controles aseguran razonablemente que los datos recibidos que sern procesados han sido correctamente autorizados, convertidos a un formato adecuado e identificados, y que los datos (inclusive los datos transmitidos a travs de lneas de comunicacin) no se han perdido, suprimido, agregado, duplicado o cambiado de otra manera incorrecta. Los controles de entrada tambin se refieren al rechazo, correccin y nueva presentacin de los datos que estaban inicialmente incorrectos. 1) Los cotejos de edicin se programan en el software. Incluyen: a) Nmina de error. La correccin (validacin) de datos debe producir un listado automtico de errores acumulativos que incluye no slo errores encontrados en el curso del proceso actual sino tambin errores no corregidos con anterioridad. Cada error debe ser identificado y descrito y debe proporcionarse la fecha y hora en que se detect. Algunas veces, puede ser necesario registrar las operaciones errneas en un archivo transitorio. Este proceso es la base para el desarrollo de informes adecuados. b) Las verificaciones de campo son pruebas del carcter del trabajo en un campo para verificar que son adecuados para ese trabajo. Por ejemplo, el campo para un nmero de Seguro Social no debe contener caracteres alfabticos. c) Los totales financieros resumen las cantidades en dlares en un campo de informacin dentro de un grupo de registros.

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2) 3)

4)

5)

d) Un total repetido es un total de control que no tiene un significado definido, por ejemplo, el total de empleados la cantidad de facturas que se utiliza para verificar que los datos estn completos. De esta forma, el total repetido de la lista de empleados emitida por el departamento de personal podra compararse con el total de remuneraciones a pagar. e) Los cotejos de lmite y rango se basan en los lmites conocidos para la informacin dada. Por ejemplo, las horas trabajadas por semana no sern iguales a 200. f) Preformateado. Para evitar errores en el ingreso de datos en los sistemas en lnea, puede usarse un acceso inmediato de pantalla que es el equivalente a los formularios preimpresos frecuentemente utilizados como documentos fuente. El acceso al dilogo, por ejemplo, plantea una serie de preguntas al operador. El acceso a la pantalla preformateada incluye la muestra de un conjunto de cajas para ingresar elementos de datos especficos. El formato hasta puede ser el de copia de una transaccin. g) Las pruebas de razonabilidad (relacin) verifican la correcta y lgica relacin entre los valores de los datos de los elementos en una entrada y el registro de archivo maestro correspondiente. Por ejemplo, puede saberse que el empleado John Smith trabaja solamente en los departamentos A, C, D; por lo tanto, podra realizarse una prueba de razonabilidad para determinar que el registro de remuneraciones a pagar contiene uno de los probables nmeros de departamento. En algunos textos se define la palabra prueba de razonabilidad para incluir los cotejos de lmite. h) El recuento de registros es un control del total de registros procesados durante el funcionamiento de un programa. i) Pueden utilizarse dgitos de auto-verificacin para detectar la identificacin incorrecta de nmeros. Al aplicarse un algoritmo al nmero de ID (identificacin) se produce el dgito. Durante el proceso de entrada el dgito de verificacin se vuelve a computar aplicando el mismo algoritmo al cdigo que realmente se ingres. j) Los cotejos secuenciales determinan que los registros estn en correcto orden. Por ejemplo, un archivo de entrada de remuneraciones es probable que se coloque en el orden del Nmero de Seguro Social. Luego puede emitirse un cotejo ordenado en serie para verificar el orden del registro. k) Los cotejos de signos aseguran que los datos de un campo poseen el signo aritmtico adecuado. Por ejemplo, las horas trabajadas en un registro de remuneraciones a pagar siempre deben ser un nmero positivo. l) Los cotejos de valor son pruebas de los nmeros de identificacin y de los cdigos de las transacciones que sirven para comprobar su validez mediante la comparacin con los elementos que ya se sabe que son correctos o que estn autorizados. Por ejemplo, los nmeros de Seguro Social incluidos en los registros de entrada de remuneraciones pueden ser comparados con los nmeros de Seguro Social autorizados por el departamento de personal. La verificacin de la clave permite colocar una nueva clave en las entradas y comparar los resultados. Un cotejo de redundancia requiere el envo de elementos de datos adicionales de manera que sirva como cotejo para los dems datos transmitidos; por ejemplo, parte del nombre de un cliente podra compararse con el nombre relacionado con el nmero de cliente transmitido. Una verificacin repetida (verificacin "eco") es un control de entrada sobre la transmisin en las lneas de comunicacin. Los datos son devueltos a la terminal del usuario para poder comparar los datos transmitidos. Las verificaciones de integridad en la transmisin de los datos determinan si se ha enviado toda la informacin necesaria. El software notifica al emisor en caso que algo se haya omitido. Una transmisin complementaria controla los nmeros y coloca la fecha en que se envi cada mensaje desde una cierta terminal. Este procedimiento permite verificar la integridad de la secuencia y establecer totales de control para cada terminal.

b. Procesar Controles. El proceso de los controles proporciona una seguridad razonable de que el proceso ha sido realizado tal como fue pensado para la aplicacin en particular, es decir, que todas las transacciones estn procesadas tal como fueron autorizadas, que se omitieron transacciones no autorizadas, y que no se han incluido transacciones no autorizadas.

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1) Algunos controles de entrada tambin son controles de proceso, por ejemplo, pruebas de lmite, razonabilidad y signo. 2) Otras pruebas de la lgica del proceso incluyen: verificaciones de informacin (posting), contraposiciones (cross-footing) y verificacin de saldo cero. a) La comparacin de los contenidos de un registro antes y despus de su actualizacin es una verificacin de informacin. b) La contraposicin compara una cifra con la suma de sus componentes. c) La verificacin de saldo cero suma los importes positivos y negativos informados. El resultado debe ser cero. 3) Los totales generales de control, tambin llamados totales de pasada en pasada (run-to-run totals) (por ejemplo, recuentos de registros o ciertas cantidades importantes) deben generarse y verificarse en puntos designados durante el proceso. La prueba posee un listado de actividad. En un sistema en lnea la modificacin en un archivo para el da puede ser comparada con la informacin fuente. 4) Los encabezamientos internos y las etiquetas de transporte aseguran que no se procesen archivos incorrectos. Una prueba de comparacin debe asegurar que la transaccin de actualizacin es comparada con el archivo maestro adecuado. 5) Deben probarse los programas utilizados en el proceso, por ejemplo, mediante el reproceso de los datos reales con un resultado conocido o empleando datos de la prueba. 6) Deben proporcionarse los procedimientos de finalizacin de archivo para evitar errores tales como un cierre prematuro del archivo de la transaccin cuando se llega al final del archivo maestro actual. El archivo de la transaccin puede contener nuevos registros a agregarse al archivo maestro. 7) Los controles de concurrencia resuelven situaciones en las cuales dos ms programas tratan de usar un archivo o base de datos al mismo tiempo. 8) Debe crearse un rastreo mediante el uso de registros de controles de entradas y salidas, los listados de errores, registros y listados de transacciones. 9) Las verificaciones de la integridad de las claves evitan que el proceso de actualizacin cree errores en las soluciones. Las claves son atributos de los registros que les permiten ser clasificados. Una clave primaria es el tem o tems de datos que son los identificadores principales, por ejemplo, el nmero de vendedor. Una clave secundaria es una alternativa utilizada tanto para clasificar como para un proceso especial, por ejemplo, la fecha de pago en la factura del vendedor. c. Controles de Informacin de Salida. Dichos controles aseguran que el resultado del proceso (por ejemplo, los listados de cuentas o muestras, informes, archivos magnticos, facturas o cheques de gastos) sea exacto y que solamente el personal autorizado reciba la informacin de salida. 1) El grupo de control de datos supervisa el control de la informacin de salida. a) Los listados diarios de prueba de la contabilidad de la actividad (cambios en los archivos maestros) deben ser enviados a los usuarios para que los revisen. b) El grupo de control debe recibir los listados de errores directamente del sistema, y debe realizar toda consulta necesaria y enviar los errores a los usuarios para que los corrijan y los vuelvan a presentar. c) Debe revisarse el registro de la consola a fin de detectar interrupciones extraas, intervenciones u otras actividades. d) La informacin de salida debe ser distribuida de acuerdo con los registros de distribucin que nombran a los usuarios autorizados. e) Los marcadores de fin de trabajo ubicados en la ltima pgina de la informacin de salida impresa permiten verificar que se ha recibido el informe completo. f) Los controles spooler evitan el acceso a la informacin de salida, es decir, a los resultados del proceso que estn temporalmente almacenados en un archivo intermedio en vez de imprimirse inmediatamente. 2) Un importante control de investigacin es la revisin de la informacin de salida por parte del usuario. Los usuarios deben ser capaces de determinar cuando la informacin de salida es incompleta o no es razonable, especialmente cuando el usuario prepar la informacin de

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entrada. Por lo tanto los usuarios y las computadoras personales cumplen la funcin de asegurar la calidad. 3. Metodologa de Desarrollo de Sistemas. a. Adquisicin del programa, desarrollo y control de la documentacin 1) Los procedimientos para documentar, revisar, probar y aprobar los sistemas o programas y las modificaciones hechas a los mismos. El desarrollo del programa y los controles de documentacin se refieren al adecuado desarrollo, descripcin y prueba de los programas de aplicacin de la computadora. a) Estas actividades requieren de documentacin adecuada, que incluye diagramas de flujo, listados y preparar manuales para los programas ya escritos. b) Tambin es necesario controlar la correcta autorizacin de cualquier tipo de modificaciones en los programas existentes. 2) La documentacin respalda y explica las aplicaciones del procesamiento de datos, incluso del desarrollo del sistema. Es una ayuda para los operadores y dems usuarios, personal de control, empleados nuevos y auditores as como para los programadores y analistas que mantienen el viejo sistema o estn desarrollando el nuevo. El auditor considera que la documentacin es una importante actividad de control interno. La documentacin debe guardarse en una biblioteca y debe controlarse cuidadosamente el acceso a la misma. Debe estar sujeta a las normas estndar relacionadas con las tcnicas de diagramas de flujo, los mtodos de codificacin y los procedimientos para efectuar modificaciones (incluyendo la autorizacin adecuada). a) La documentacin del sistema incluye descripciones narrativas, diagramas de flujo, la definicin del sistema utilizada para el desarrollo, los formularios de entrada y salida, los planes de archivo y registro, controles, autorizacin de modificaciones al programa y procedimientos de copia de respaldo (backup). b) La documentacin del programa contiene las descripciones, los diagramas de flujo del programa y las tablas de decisin, los listados de programas o cdigos fuente, los datos de las pruebas, los formularios de entrada y salida, el archivo detallado y los esquemas de registros (que describen la estructura de los datos, por ejemplo, la dimensin y las clases de campos), las solicitudes de cambio, las instrucciones del operador y los controles. c) La documentacin operativa (manual de manejo de la computadora) proporciona informacin sobre el proyecto, los archivos y equipos necesarios, los procedimientos de ingreso, los mensajes de las consolas y las acciones analizadas por el operador, los tiempos de corrida, los procedimientos de recuperacin, la disposicin y el control de las salidas. d) La documentacin de procedimiento incluye el plan maestro del sistema y las operaciones a realizar, las normas de documentacin, los procedimientos para rotular y manejar los archivos y las normas relativas al anlisis del sistema, la programacin, las operaciones, la seguridad y la definicin de datos. e) La documentacin del usuario describe el sistema y los procedimientos para el ingreso de datos, la verificacin y correccin de errores y los formatos y los usos de los informes. 3) Controles de adquisicin y desarrollo del sistema y de los programas a) El desarrollo eficaz del sistema requiere de la participacin de las principales gerencias. Esto puede lograrse a travs de un comit directivo compuesto por usuarios del sistema de nivel superior. El comit aprueba o recomienda los proyectos y revisa su progreso. b) Deben establecerse normas para el diseo y programacin de los sistemas. Estas normas representan las necesidades del usuario y los requisitos del sistema determinados durante el anlisis de los sistemas. Pueden describirse unidades lgicas del sistema de mayor nivel utilizando un pseudocdigo, una versin estructurada informal del ingls. El pseudocdigo puede representar el diseo general del software sin entrar en los detalles del lenguaje de programacin particular a utilizar. c) Los estudios de la viabilidad econmica, operativa y tcnica de las nuevas aplicaciones necesariamente ocasionarn evaluaciones de los sistemas existentes as como de los sistemas propuestos.

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d) Las modificaciones al sistema computarizado deben estar sujetas a controles estrictos (control de las modificaciones). e) Los programas propuestos deben verificarse con los datos incorrectos o incompletos as como con los datos tpicos para determinar si los controles han sido correctamente implantados en el programa. i) Los datos de prueba deben probar todas las divisiones del programa, inclusive la capacidad de edicin del programa. La funcin de edicin incluye verificacin de la secuencia, las pruebas de validacin de campo, verificaciones de razonabilidad y otras pruebas sobre los datos ingresados. ii) Los resultados esperados deben ser calculados y comparados con el rendimiento real. Estos resultados deben incluir tanto la informacin de salida exacta como los mensajes de error. f) Para evitar la responsabilidad legal tambin deben aplicarse controles a fin de evitar el uso de software sin licencia de dominio pblico. Un contrato de licencia de software permite a un usuario utilizar tanto una cantidad especfica como ilimitada de copias de un software en ciertos lugares, en mquinas particulares, o en toda la compaa. El contrato puede restringir la reproduccin o reventa, y puede proporcionar el posterior soporte al cliente y las mejoras del producto. 4. Control de cambios. a. Las modificaciones o cambios en el sistema computarizado deben estar sujetos a estrictos controles. Por ejemplo, una solicitud escrita de modificacin a un programa de aplicacin debe ser realizada por un departamento de usuario y debe ser autorizada por un gerente o comit designado. 1) Posteriormente, el programa debe ser rediseado utilizando una copia que sirva a ese trabajo, no la versin actualmente en uso. Tambin debe revisarse la documentacin del sistema. 2) El usuario, el auditor interno y el empleado de sistemas que no particip en el diseo de la modificacin probarn las modificaciones en el programa. 3) El gerente de sistemas debe autorizar la modificacin por escrito y los resultados de la prueba. Luego el usuario puede aceptar la modificacin y los resultados de la prueba. 4) Las modificaciones a los programas que no fueron autorizados pueden ser detectadas mediante la comparacin de cdigos. La versin actualmente en uso debe ser peridicamente comparada con una copia controlada por los auditores. Puede utilizarse un software para realizar este procedimiento. b. Las versiones de los programas de aplicacin decisivos deben almacenarse en el cdigo objeto. La mayora de los usuarios no tienen la capacidad de modificar el cdigo objeto. 5. Computacin en el usuario final. a. El software de aplicacin incluye los programas que realizan las tareas requeridas por los usuarios finales, por ejemplo, las operaciones contables estndar. 1) Las aplicaciones pueden desarrollarse en forma interna o pueden comprarse a un tercero. a) El software producido por el vendedor se encuentra tanto en el cdigo fuente como en el cdigo objeto, pero los vendedores prefieren vender este ltimo. b) La obtencin del software de aplicacin es un aspecto vital para el desarrollo del sistema as como el control de su mantenimiento (las modificaciones deben cumplir con las necesidades de los nuevos usuarios) es tambin fundamental. 2) Una hoja de clculo es un tipo de software de aplicacin que es de suma utilidad para contadores, auditores y comerciantes. Muestra un modelo financiero en una pantalla en el cual se presentan datos en una hoja cuadriculada que tiene columnas y lneas. Un ejemplo es una hoja de clculo de estados contables. a) Una hoja de clculo electrnica permite la creacin de una plantilla que contiene el modelo de las relaciones matemticas entre las variables definidas por el usuario. Dicha hoja contiene las entradas, los algoritmos hechos en computadora y el formato de la informacin de salida. Los efectos de las modificaciones de las hiptesis pueden verse

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instantneamente porque una modificacin en un valor provoca un reclculo inmediato de los valores relacionados. b) Por lo tanto al disear un modelo de hoja de clculo el primer paso consiste en definir el problema. Luego de este paso hay que identificar las entradas y salidas relacionadas con el sistema y desarrollar hiptesis y criterios de decisin. Finalmente deben documentarse las frmulas. c) Excel y Lotus 1-2-3 son programas de hoja de clculo habituales. El software puede ser registrado como propiedad literaria, pero una cantidad considerable es de dominio pblico. Las redes de usuarios de computacin pueden compartir dicho software. a) Shareware es el software que obtienen los usuarios pagando una cuota (generalmente con un perodo de prueba inicial gratis) a los propietarios mediante un distribuidor (o sitios web o servicios de boletn electrnico). b) La piratera de software constituye un problema para los vendedores. La mejor forma de detectar una copia ilegal de software de aplicacin es comparar el nmero de serie en la pantalla con el nmero de serie del vendedor. c) El uso de software que no tiene licencia aumenta el riesgo de introducir virus en las computadoras de la empresa. Es menos probable que dicho software haya sido cuidadosamente probado. d) Las estaciones de trabajo sin disco aumentan la seguridad al evitar que se copie el software incluido en la estacin de trabajo a un diskette. Este control no slo protege los intereses de la empresa en cuanto a sus datos y a la propiedad de sus programas sino tambin la protege contra el robo de software comprado bajo licencia a los vendedores. e) A fin de acortar el tiempo de instalacin de un software revisado en una red, una empresa puede implantar la distribucin electrnica de software (electronic software distribution ESD), que es la instalacin de computadora a computadora de software en las estaciones de trabajo. En lugar de hacerlo en semanas, la distribucin de software puede ser realizada en horas o das y puede ser controlada en forma central. Otra ventaja del ESD es que permite el rastreo o medicin de las licencias de programas de PC. Los paquetes integrados incluyen dos o ms aplicaciones, por ejemplo, hojas de clculo, procesadores de palabra, administracin de base de datos, grficos y correo electrnico. La ventaja es que el paquete no requiere el ingreso de datos superfluos ni mantenimiento. Sin embargo, las aplicaciones individuales en un paquete integrado no son tan poderosas como las versiones que se mantienen solas. Una serie de software (software suite) difiere de un paquete integrado en que las aplicaciones tienen todas las caractersticas de las versiones que se mantienen solas. Un browser (buscador) es un software que permite que una computadora recupere y reconozca los archivos HTML Los buscadores de la web permiten que el usuario vea la informacin textual y grfica que forma parte de la Web mundial. Tambin puede proporcionar presentaciones en audio y video y la capacidad de utilizar correo electrnico, boletines de tablas, grupos de discusin, etc. El correo electrnico permite transferir, recibir y almacenar mensajes en y entre computadoras. El correo est compuesto por mensajes transmitidos en forma electrnica. La casilla de correo del usuario es la zona donde se almacenan los mensajes. Las ventajas del correo electrnico son alta velocidad de transmisin, reduccin de los costos de preparacin de los mensajes y la posibilidad de enviar o leer mensajes en el momento oportuno. a) Adems, el correo electrnico puede ser ledo en cualquier lugar que se encuentre el receptor, siempre que el mismo tenga acceso a una terminal. El correo electrnico tambin puede ser enviado a oficinas lejanas mediante un mdem. b) Un sistema tpico permite al usuario contestar mensajes, componer o borrar mensajes, editar, archivar y enviar mensajes a otros usuarios, mover elementos entre archivos, leer, recuperar archivos, escanear los contenidos de los archivos, enviar mensajes e imprimir. El correo de voz convierte los mensajes hablados de analgicos a digitales, los transmite a una red y los almacena en un disco. Luego los mensajes se convierten otra vez en analgicos cuando el receptor desea escucharlos. Posteriormente pueden ser guardados, transmitidos o borrados.

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8) La teleconferencia es una reunin electrnica entre varias partes ubicadas en lugares distantes. Puede ser realizada con un software de comunicacin grupal por correo electrnico o por telfono. La videoconferencia permite que los participantes puedan verse en las pantallas de video. Estas prcticas han aumentado en los ltimos aos pues las empresas han intentado reducir sus costos de viaje. 9) Una mquina de fax puede escanear un documento, convertir su texto y sus grficos en formato digital y luego transmitir el resultado a travs de las lneas telefnicas. La mquina de fax receptora puede luego crear un facsmil del documento transmitido. 10) Un sistema electrnico de boletn de tablas (bulletin board system - BBS) es una base de datos a la cual los usuarios de computadoras pueden llamar por telfono para leer o enviar mensajes. b. Arquitectura Bsica para las Computadoras de Sobremesa (Tipos de Ambientes para Usuarios Finales de Computadoras) 1) Modelo cliente-servidor (client-server). El sistema cliente-servidor divide el procesamiento de una aplicacin entre una mquina en red del cliente y un servidor. Esta divisin depende de qu clase de tareas cada uno de ellos realiza mejor. a) Sin embargo la interaccin del usuario comnmente est limitada al cliente que forma parte de la aplicacin. Esta porcin normalmente est compuesta por la interfaz del usuario, el ingreso de datos, las preguntas y la recepcin de informes. b) El servidor comnmente maneja el hardware perifrico y controla el acceso a las bases de datos compartidas. Por lo tanto, una aplicacin cliente-servidor (server) debe disearse como componentes separados de software que funcionan en diferentes mquinas pero parecen ser una aplicacin. c) La seguridad de los sistemas cliente-servidor puede ser ms difcil que en un sistema basado en la computadora central (mainframe) debido a la cantidad de puntos de acceso. Tambin utilizan los mtodos de procesamiento distribuido que causan un elevado riesgo de acceso no autorizado a los datos y al procesamiento. Existen asimismo nuevos mtodos de acceso a datos y procesamiento. 2) Modelo de terminal falsa. En esta arquitectura las mquinas de sobremesa que no tienen poder de procesamiento que se mantiene solo pueden acceder a computadoras remotas en una red. Para procesar la aplicacin se bajan los programas a la terminal. Estas mquinas son relativamente baratas porque no tienen drives de disco. 3) Modelo servidor de aplicacin. Una aplicacin de red de tres hileras o distribuida. La hilera del medio (aplicacin) traduce los datos entre el extremo posterior de la base de datos del servidor y el primer extremo del servidor del usuario. El servidor (server) de aplicacin tambin realiza funciones de lgica comercial, manejo de las transacciones y balanceo de la carga. a) Las funciones de lgica comercial interpretan las transacciones y determinan cmo sern procesados, por ejemplo, los descuentos a aplicar, las forma de envo, etc. Las realiza principalmente el servidor de aplicacin a diferencia de la lgica de presentacin realizada por el servidor de primer extremo de los usuarios. b) El manejo de la transaccin controla todos los pasos que integran el procesamiento de una transaccin con el fin de asegurar su cumplimiento, su correccin y/o eliminacin. c) El balanceo de la carga es el proceso de distribucin de datos y el procesamiento de datos entre los servidores disponibles, por ejemplo, equitativamente entre todos los servidores o con el prximo servidor disponible. c. Clases de Tecnologa de Software Utilizada por los Auditores Internos 1) Los auditores confan cada vez ms en las herramientas de software para cumplir virtualmente con todas las actividades de auditora. a) Los auditores internos generalmente utilizan dos clases principales de software: i) Software que genera el papel de trabajo de auditora, tal como procesador de palabras, hoja de clculo y software de papel de trabajo electrnico. ii) Software de Tcnicas de Auditora Asistida por Computadora (Computer-Assisted Audit Techniques - CAATs) utilizado para analizar la informacin financiera.

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b) El uso del software de procesador de palabras y hoja de clculo por parte del auditor interno se limita generalmente a las tareas bsicas de oficina y por lo tanto no se incluyen en esta unidad de estudio. 2) Tcnicas de Auditora Asistidas por Computadora (CAATs) a) CAATs puede utilizarse durante cada etapa del proceso de auditora, desde la planificacin hasta la preparacin del informe. b) CAATs puede ser un software basado en el sistema o en las operaciones, o un software que proporciona tcnicas automticas para extraer y analizar datos. c) Las clases ms comunes de CAATs son: i) El software de auditora generalizado realiza funciones automatizadas. Sirve tanto para probar los controles como para las pruebas importantes. ii) El software de uso prctico realiza las tareas de procesamiento de rutina, tales como clasificacin y fusin. iii) El software de aplicacin de investigacin y planificacin puede seguir una pista de auditora de una informacin generada por la computadora al procesar las transacciones. iv) El software de sistema de expertos automatiza el conocimiento y la lgica de los expertos en un cierto campo con el fin de ayudar al auditor a tomar una decisin y a efectuar el anlisis de riesgo. d) Los principales paquetes de software CAAT que actualmente se utilizan son: Lenguaje de Ordenes de Auditora (Audit Command Language - ACL) y el software Extraccin y Anlisis de Datos Recprocos (Interaction Data Extraction and Analysis - IDEA) . i) Estos paquetes de software, diseados especialmente para ser usados en auditora, realizan 11 funciones principales: Antigedad. Un auditor puede probar la antigedad de las cuentas por cobrar. Identificacin de duplicados. Los datos duplicados pueden ser organizados por campos de datos y ser posteriormente identificados. Exportacin. Los datos pueden ser transferidos a otro software. Extraccin. Los datos pueden ser extrados para analizar las excepciones. Identificacin de diferencias. Pueden advertirse automticamente las diferencias en la informacin. Unin y fusin. Dos archivos de datos separados pueden ser unidos o fusionados para combinar y equiparar informacin. Muestra. Pueden prepararse y analizarse muestras de los datos. Clasificacin. La informacin puede ser clasificada por cualquiera de los campos de datos. Estratificacin. Grandes cantidades de datos pueden organizarse segn factores especficos, facilitando de esta forma su anlisis. Resumen. Los datos pueden ser organizados a fin de identificar modelos. Totales de campos. Los totales para los campos numricos pueden calcularse en forma rpida y exacta. 3) Otras Clases de Medios Electrnicos Utilizados por Auditores Internos a) Adems del software los auditores internos utilizan algunas otras clases de medios electrnicos para reunir, documentar e informar datos durante el procedimiento de trabajo. Las herramientas de auditora basada en tecnologa ms frecuentes son Internet, intranets y procesamiento de imagen. b) Internet i) Internet es una serie de redes en todo el mundo que facilita la transferencia de informacin entre computadoras. ii) Internet es una herramienta de auditora que sirve para reunir y diseminar la informacin relacionada con la auditora. iii) Internet conduce un caudal de informacin valiosa para los auditores. Los buscadores de la Red Mundial (World Wide Web) permiten que cualquier persona efecte bsquedas mediante palabras clave.

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El auditor puede buscar temas que forman parte de las operaciones del cliente auditado. El auditor puede verificar informacin en Internet as como realizar investigaciones de fraude. Internet puede utilizarse para estar informado acerca de las tecnologas emergentes. iv) Sin embargo, los auditores internos utilizan mayormente Internet para comunicacin electrnica. El correo electrnico permite transferir, recibir y almacenar mensajes dentro de o entre computadoras. El correo electrnico puede ser utilizado para: Contactar especialistas Comunicarse con integrantes del equipo de auditora que estn lejos Distribuir los papeles de trabajo de auditora y los informes Comunicarse con la gerencia y dems departamentos Transmitir archivos c) Intranets i) Una Intranet es una red que funciona igual que Internet pero limitndose a una empresa especfica. ii) Los usos de una Intranet incluyen: Comunicacin electrnica entre empleados Acceso a las bases de datos de la empresa Informacin de noticias diarias e informes Desarrollo de sitios para brindar informacin sobre cada departamento d) Procesamiento de Imagen i) El procesamiento de imgenes es un mtodo utilizado para convertir documentos en papel en imgenes electrnicas. ii) Los equipos de escner se utilizan para realizar el procesamiento de la imagen. iii) El procesamiento de la imagen puede ayudar al departamento de auditora interna a convertir todo el proceso de auditora en formato electrnico. iv) Estos documentos pueden ser posteriormente almacenados, clasificados y extrados junto con otro tipo de informacin electrnica. d. Computadoras de Usuario Final (end-user computing - EUC) 1) Las computadoras de usuario final incluyen sistemas creados o adquiridos por el usuario que se mantienen y funcionan fuera de los controles de sistemas de informacin tradicionales. a) Los riesgos de control ambiental ms frecuentes en un ambiente EUC incluyen las violaciones a los derechos de autor que suceden cuando se realizan copias no autorizadas de software o cuando se instala un software en varias computadoras. b) El acceso a programas de aplicacin y datos relacionados por parte de personas no autorizadas es otra preocupacin, debido a la falta de controles de acceso fsico, controles a nivel de la aplicacin y dems controles que pueden encontrarse en la computadora central (mainframe) o en las redes. c) Ms an, un ambiente EUC puede estar caracterizado por copia de respaldo (backup), recuperacin y plan de contingencia inadecuados, que hacen imposible que se pueda recrear el sistema o sus datos. d) El desarrollo, la documentacin y el mantenimiento del programa tambin pueden verse afectados por la falta de control centralizado que poseen los sistemas ms grandes. i) El riesgo de permitir a los usuarios finales que desarrollen sus propias aplicaciones es la descentralizacin del control. Las aplicaciones desarrolladas para usuarios finales pueden no estar sujetas a una revisin externa independiente por parte de analistas de sistemas y no estn creadas en el contexto de una metodologa de desarrollo formal. Es probable que estas aplicaciones no tengan las normas, controles y procedimientos de aseguramiento de calidad adecuados. ii) Asimismo, cuando los usuarios finales crean sus propias aplicaciones y archivos, pueden proliferar sistemas de informacin privados cuyos datos no estn extensamente

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controlados. Los sistemas pueden contener la misma informacin, pero las aplicaciones de usuario final pueden actualizar y definir los datos de distintas maneras. De esta forma se hace difcil poder determinar la ubicacin de los datos y la seguridad de la consistencia de los datos. iii) Los auditores deben determinar que las aplicaciones EUC contienen controles que permiten a los usuarios confiar en la informacin emitida. Es ms difcil identificar las aplicaciones que en un ambiente de computacin tradicional porque poca gente las conoce y utiliza. La primera inquietud del auditor es descubrirlas y conocer el propsito de sus funciones. Un enfoque consiste en tomar un inventario de las principales aplicaciones EUC de toda la empresa. Una alternativa puede ser revisar las principales aplicaciones EUC relacionadas con la funcin o departamento que ms las utiliza. El prximo paso es la evaluacin de riesgos. Se eligen para auditar las aplicaciones EUC que representan exposiciones de alto riesgo, por ejemplo, porque respaldan decisiones crticas o porque son utilizadas para controlar el dinero en efectivo o los activos fsicos. El tercer paso es revisar los controles incluidos en las aplicaciones elegidas en la segunda fase. e) En la instalacin de una computadora personal el usuario es a menudo el programador y el operador. Por lo tanto, se eliminan las protecciones que proporciona la separacin de funciones. f) La pista de auditora disminuye debido a la falta de archivos histricos, incompleta informacin de salida impresa, etc. g) Las caractersticas de seguridad generalmente disponibles para las mquinas que se mantienen solas son limitadas comparadas con aquellas incluidas en una configuracin de red.

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UNIDAD DE ESTUDIO 2-6: TECNOLOGA INFORMTICA II

Esta es la segunda de las dos unidades de estudio que se refieren a trabajos de auditora de tecnologa informtica. Esta unidad de estudio enfocar los aspectos relacionados con el hardware y el software del ambiente de tecnologa informtica.

A. Comunicaciones de Datos y Redes

1. Comunicaciones de Datos y Redes a. El movimiento de datos entre las unidades centrales de procesamiento (central processing units CPUs) y los equipos remotos requiere una tecnologa especial de telecomunicaciones. 1) Los procesadores de comunicaciones son los dispositivos de hardware que facilitan la transmisin y recepcin de datos en una red. a) Los procesadores de extremo delantero (front-end processors) realizan el cambio de mensajes, mueven los datos al almacn primario, corrigen errores, formatean datos y liberan por otra parte a la CPU de ciertas funciones de control de entrada-salida. i) Estn ubicados entre la computadora y el mdem en la red. ii) Las unidades no programables se conocen como controladores de comunicaciones. b) Multiplexores son dispositivos de cambio que envan o conducen el flujo de datos. Entremezclan el flujo de datos para que las corrientes de datos mltiples puedan correr sobre una lnea. Un canal multiplexor permite enviar ms de un mensaje en una lnea de comunicacin (entrelazado). Por lo tanto, mltiples dispositivos pueden compartir una lnea de comunicacin para una CPU. c) Un concentrador es un dispositivo programable que rene mensajes hasta un punto en el cual ha grabado suficiente informacin como para ser transmitida en una rfaga de seales a un ordenador primario. d) Un mdem (modulador-demodulador) es un dispositivo de hardware que convierte seales digitales de las terminales y de la CPU en seales analgicas para transmitir a travs de lneas de datos (generalmente telefnicas). El mdem receptor convierte la seal analgica nuevamente en digital para ser usada por la terminal receptora o CPU. i) Si se dispone de sistemas de transmisin digital no se necesita mdem. En su lugar, el usuario utiliza una interfaz digital unidad de servicios de datos (data service unit DSU) como conexin con el servicio de transmisin digital. La transmisin digital es menos propensa a error porque es menos susceptible a interferencias elctricas. ii) Una forma en la que los mdems y dems dispositivos de telecomunicaciones pueden diferir es en sus tasas de bits, no confundirse con las tasas en baudios. El nmero de bits transmitidos, generalmente medido en bits por segundo, es una medida de la velocidad de transmisin. La tasa en baudios es la cantidad de modificaciones de seales o ciclos por perodo de tiempo. No puede exceder el ancho de banda del canal de comunicacin. Puede transmitirse ms de un bit a alta velocidad por un cambio de seal. En consecuencia, la tasa en bit puede ser mayor a la tasa en baudio. La capacidad de transmisin del medio de telecomunicacin depende de su frecuencia, es decir, la cantidad de cambios de seal o ciclos por segundo que pueden ser enviados a travs del medio como medidos en hertz. El ancho de banda es la amplitud de frecuencias del ms alto al ms bajo que un determinado canal de telecomunicaciones puede aceptar. A medida que aumenta el ancho de banda, tambin aumenta la capacidad del medio. e) Los canales de comunicaciones difieren de los canales de datos que conectan la CPU y el equipo perifrico. Son los medios de comunicacin para transmitir datos y se clasifican segn su capacidad. i) Banda angosta (banda base), por ejemplo, lneas telegrficas ii) Banda de voz, por ejemplo, lneas telefnicas iii) La tecnologa de banda ancha proporciona mltiples caminos y por lo tanto permite la transmisin simultnea de diferentes tipos de datos. Los ejemplos son cable de fibra ptica, circuitos de microondas y canales satelitales.

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iv) La red de banda base es un tipo de red (local area network - LAN) utilizada nicamente para comunicaciones de datos. f) Otros elementos de hardware utilizados para conectar computadoras en una red son: i) Un centro (hub) es un dispositivo de conexin central en una red que agrupa lneas de comunicaciones en una configuracin de estrella. Centros pasivos son precisamente unidades de conexin que no agregan nada a los datos que pasan a travs de ellos. Los centros activos, tambin llamados de acceso mltiple, regeneran los bits de datos a fin de mantener una seal fuerte. Los centros inteligentes proporcionan una mayor funcionalidad, tales como administrar la red, saltear, asignar ruta y conmutar. ii) Los interruptores (switches) son otra clase de dispositivos de conexin. Cada puerto de un interruptor puede dar amplitud de ancho de banda a un slo servidor (server), cliente o centro. iii) Los puentes (bridges) unen dos o ms segmentos de LAN. Los segmentos pueden ser de forma similar o diferente. Los puentes mejoran el funcionamiento de la red guardando el trfico que contienen dentro de segmentos ms pequeos. iv) Los ruteadores (routers) son dispositivos que asignan la ruta de los paquetes de datos desde una red de rea local (local area network - LAN) o desde una red de rea ancha (wide area network - WAN) a otra. Las rutas leen las direcciones de la red en cada bloque y deciden cmo enviarlo de acuerdo con la ruta ms conveniente. 2) Las formas ms comunes de transmisin son las siguientes: a) El cable de cobre enrollado se utiliza para comunicacin analgica por telfono. Es un medio lento de transmisin de datos, pero un software y un hardware nuevos han mejorado su capacidad. b) El cable coaxial se utiliza para televisin por cable, conexiones de mdem de alta velocidad y LANs. Est compuesto por cable de cobre abundantemente aislado que es ms veloz y tiene menos interferencias que el cable enrollado. c) El cable de fibra ptica est compuesto por fibras de vidrio claro atadas a un cable. Los pulsos de luz emitidos por un lser transmiten datos. Las fibras pticas son ms veloces, livianas y ms durables que los medios de cable y son difciles de interceptar, pero tambin son ms caras. d) Los medios de transmisin sin cable utilizan el espectro electromagntico. Por ejemplo, los sistemas de microondas utilizan seales de radio de alta frecuencia transmitidas a travs de la atmsfera. Los satlites pueden servir como puntos de rel. Pueden ser los satlites de rbita estacionaria alta convencional o los satlites de rbita baja ms econmicos que requieren transmisores terrestres menos potentes. La transmisin de datos digitales de dos formas mediante telfono celular es posible por la transmisin estndar CDPD (Cellular Digital Packet Data - Paquete de Datos Digitales Celulares). Ms an, las redes (redes de datos mviles) se han establecido especficamente para la transmisin de datos de dos formas entre computadoras porttiles. Un asistente digital personal (personal digital assistant - PDA) es una computadora porttil diseada para telecomunicaciones sin cable con entrada para un depsito pequeo. Por ejemplo, puede tener e-mail, fax y capacidad para transmisin de datos de documentos. 3) Los modos de transmisin pueden ser asincrnicos sincrnicos. a) La transmisin asincrnica o de comienzo-finalizacin se utiliza para las transmisiones lentas e irregulares como las de la terminal de un teclado. Un bit de comienzo y finalizacin marca cada carcter. b) La transmisin sincrnica se utiliza cuando se desea una transmisin rpida y continua. Transfiere bloques de caracteres sin bits de comienzo y finalizacin pero requiere que los mdem de envo y recepcin estn sincronizados. 4) Las clases de circuitos de transmisin son: a) Transmisin simple es la que se realiza en una direccin solamente, como las transmisiones cuyo objetivo es visualizar. b) La transmisin semiduplex se efecta en ambas direcciones pero no al mismo tiempo. Es adecuada cuando el proceso est en lnea pero no se requiere respuesta.

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c) Transmisin dplex integral es la realizada en ambas direcciones a la vez y constituye una necesidad para el proceso en tiempo real. 5) Teleproceso es el proceso de computacin efectuado a travs de terminales distantes. El software de comunicaciones para teleproceso es necesariamente complejo debido a las mltiples tareas a realizar cuando se usan muchas terminales en forma simultnea. a) La CPU, los procesadores de extremo delantero y el concentrador pueden tener software de comunicaciones. b) El software de comunicaciones realiza, entre otras cosas, las siguientes funciones: i) Recibe la informacin de entrada, ubica el programa adecuado, lo carga en la memoria, transmite lo ingresado al programa y pasa la informacin de salida al usuario. ii) Identifica y corrige errores y proporciona seguridad. Puesta en clave es una medida de seguridad tpica. iii) Mantiene claves de acceso y procedimientos de autorizacin, vigila el uso y las entradas en el sistema y actualiza el registro de las actividades de la red. iv) Administra las memorias intermedias (zonas especiales de almacenamiento) que guardan la informacin de entrada antes de ser procesada. v) Administra la secuencia y el curso adecuado de los mensajes, sondea terminales y establece prioridades de transmisin y velocidad. c) Un protocolo es un conjunto de reglas para transmitir mensajes entre dispositivos en la red. Cada dispositivo debe adherirse al mismo protocolo. d) Se crean copias instantneas de archivos en intervalos de tiempo de manera que los archivos estn disponibles en la computadora central (mainframe). El riesgo de los archivos instantneos es que podran ser obsoletos cuando son teleenviados. b. Tipos de Redes 1) Las redes privadas son medios especializados, por ejemplo, satlites, transmisores de microondas o lneas telefnicas alquiladas al mismo portador. Por lo tanto, no es necesario el acceso de discado telefnico y poseen ms seguridad. a) Una PBX (private branch exchange - intercambio privado de bifurcaciones) es una computadora especial ubicada en las instalaciones de una empresa que se utiliza para almacenar, transferir y volver a marcar llamadas telefnicas. Puede acarrear audio y datos y conmutar datos digitales entre las computadoras y el equipo de oficina, por ejemplo, impresoras, copiadoras y mquinas de fax. Una PBX utiliza lneas telefnicas, por lo tanto su capacidad de transmisin de datos es limitada. 2) Las redes de conmutacin pblica (public-switched networks) utilizan lneas telefnicas pblicas. Esta disposicin puede ser la ms econmica, pero la transmisin de datos puede ser de menor calidad, puede que no haya conexin disponible y las medidas de seguridad tal vez no sean eficaces. 3) Las redes de valor aadido (value-added network - VAN) son servicios de casilla de correo en los cuales las computadoras del emisor y del receptor nunca estn conectadas directamente entre s. En cambio, la tercer VAN recibe, registra, almacena y enva documentos EDI a terceros, eliminando de esta forma la necesidad de destinar computadoras para esperar los mensajes entrantes. Aunque las VANs tambin proporcionan compatibilidad de comunicacin entre una variedad de sistemas de usuario, cada usuario debe comprar su propio software para convertir datos a un protocolo EDI estndar ya sea ANSI X.12 en Estados Unidos EDIFACT en el resto del mundo. Una vez que los datos estn en formato estndar, VAN maneja todos los aspectos de la comunicacin. 4) Una red de rea local (local area network - LAN) es un sistema de computacin distribuido, por ejemplo, dentro de una sola oficina. Los canales especiales conectan computadoras, dispositivos de comunicacin y otros equipos. Un software especial permite obtener una eficiente comunicacin de datos entre dispositivos de hardware. La tecnologa del canal puede ser de banda de base o de banda ancha. La banda de base permite un recorrido para la transmisin de vdeo, voz, texto o grficos, y slo se puede transmitir un tipo de datos. La banda ancha proporciona recorridos mltiples. a) El hardware de la LAN est compuesto por varias computadoras conectadas junto a un ordenador base, como parte de varias LANs que pueden o no comunicarse con un

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ordenador base, o conectadas unas a otras pero no a un ordenador base. Una red de igual a igual funciona sin computadora central (mainframe) o servidor (server). b) LAN tambin puede utilizar transmisin de espectro de dispersin sin cable en lugar de una conexin directa de cable. Sin embargo, una LAN sin cable probablemente tenga tiempos de respuesta ms lentos. c) Una tarjeta de interfaz de red conecta las computadoras personales e impresoras en una red de rea local. La tarjeta crea una direccin para cada mensaje, determina la velocidad de transmisin de los datos y el tamao de las unidades de mensaje y especifica la topologa. d) Un servidor (server) es una computadora en red que almacena programas y archivos para usuarios y determina cul es el acceso. Tambin contiene el sistema operativo de la red. e) Una puerta es una forma de conectar redes, nodos o dispositivos diferentes e incompatibles. Convierte un conjunto de protocolos de comunicacin en otro. f) Ethernet (red experimental de rea local) es un conjunto de normas LAN que permite que productos de red de distintos vendedores se comuniquen entre s. Es la tecnologa LAN ms comnmente utilizada. 5) Las redes de rea extendida o ancha (wide area network - WAN) proporcionan comunicacin de datos y comparten archivos entre oficinas distantes. Una WAN puede combinar lneas conmutadas y especiales, transmisin de microondas y comunicacin satelital. Los portadores habituales determinan las velocidades y las conexiones entre lneas, pero el contenido y el manejo (asignacin de ruta de los mensajes, edicin, protocolos, etc.) son responsabilidad del cliente. a) La conmutacin de paquetes divide el texto de muchos usuarios en pequeos grupos de datos (paquetes) y los transmite en forma continua independientemente a lo largo de los canales de comunicacin disponibles. b) El rel en bloque es ms veloz y menos costoso pero, a diferencia de la conmutacin de paquetes, no incluye la correccin de errores. Los bloques son similares a los paquetes. Son ms utilizados para transmitir datos que para comunicacin de voz y vdeo. c) El modo de transferencia asincrnica (asynchronous transfer mode - ATM) es una tecnologa que evita la necesidad de tener redes separadas. Conmuta audio, vdeo, grficos y datos entre usuarios a cualquier velocidad que opere la red y sin importar si las computadoras provienen de distintos vendedores. Tambin elimina la conversin de protocolo al dividir la informacin en celdas, incluyendo cada una de ellas 53 grupos de 8 bytes. 6) Redes privadas virtuales (virtual private networks - VPNs) a) Tradicionalmente las empresas han confiado en las lneas privadas alquiladas para conectar oficinas de manera tal que los trabajadores pudieran compartir la informacin sobre la WAN. Sin embargo, si bien proporcionan un alto grado de privacidad, resulta caro establecer y mantener lneas alquiladas. Para muchas empresas una lnea alquilada puede no ser prctica pues proporciona ms ancho de banda del necesario a un precio demasiado alto. b) Las VPNs surgieron como una forma relativamente econmica de solucionar este problema. En vez de mantener una lnea punto a punto alquilada, una empresa conecta cada oficina o LAN a un proveedor de Internet local y dirige los datos a travs de Internet, utilizando de este modo un ancho de banda compartido y a bajo costo como columna vertebral de las comunicaciones. c) Sin embargo el principal problema en utilizar una red pblica para el intercambio de datos electrnico es la seguridad. Los datos no protegidos enviados a travs de Internet son susceptibles de ser vistos, copiados o modificados por personas no autorizadas. El xito de las VPNs depender del desarrollo del resguardo de la codificacin de productos que protege los datos en trnsito por Internet. 7) Dada la proliferacin mundial de las redes de computacin, la conectividad se ha convertido en un tema importante. El deseo de obtener mayores conectividades favorece los sistemas abiertos. a) Los sistemas abiertos son aquellos por los cuales los proveedores proporcionan los componentes cuyas interfaces son definidas por las normas pblicas. Por ejemplo, el

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gobierno de Estados Unidos de Norteamrica estipula que sus proveedores se adhieran al sistema operativo Unix y a los protocolos de telecomunicaciones desarrollados para Internet. En cambio, se establecen los componentes del sistema cerrado para normas patentadas, para que el equipo fabricado por otros proveedores no pueda interconectarse con el sistema actual. En consecuencia, la conversin a sistemas abiertos aumenta la cantidad de vendedores a quienes se pueden comprar componentes substituibles, que hacen que la competencia de precios del equipo sea mayor. b) Aunque las normas uniformes para telecomunicaciones, redes, sistemas operativos e interfaces de usuario an no han sido emitidas, las autoridades gubernamentales, industrias y organizaciones industriales han creado algunas normas. c) La Interconexin de Sistemas Abiertos (open systems interconnetc - OSI) ha sido desarrollada por la Organizacin Internacional para la Normalizacin. Es un modelo de referencia de siete capas que permite que se comuniquen distintos tipos de computadoras y redes. d) La Red Digital de Servicios Integrados (integrated services digital network - ISDN) proporciona normas internacionales para voz, vdeo y comunicacin de datos a travs de lneas telefnicas. c. Configuraciones de Red (Topologa) 1) Las redes punto a punto proporcionan una conexin individual y directa entre cada terminal distante y la CPU. 2) Las redes multipunto ( BUS) proporcionan conexiones para cada dispositivo a una sola lnea de comunicaciones. Ningn ordenador base controla la red y las seales son transmitidas a todos los dispositivos en ambas direcciones. El software determina qu dispositivos reciben determinada comunicacin. Ethernet es un ejemplo de tecnologa de red que utiliza topologa bus. 3) Las redes de anillo no tienen computadora central. Cada computadora puede comunicarse con las dems, pero su conexin forma un circuito cerrado en el cual los datos pasan de un dispositivo al otro y siempre en una direccin. En una red de anillo de smbolo de paso (token ring network), un paquete de datos (el smbolo de paso - the token) pasa a travs de la red. Cada computadora lo lee y acepta los datos, los carga en el smbolo de paso (token) o permite que pase sin efectuar modificaciones. 4) Las redes totalmente conectadas, tambin conocidas como redes de anillo modificadas, tienen conexiones directas con todas las direcciones donde hay computadoras. 5) Las redes de estrella son mayormente utilizadas en los entornos de computadora central (mainframe). Permiten que cada computadora distante tenga una conexin directa con la posicin central pero no con las dems computadoras distantes.

B. Comunicaciones por Voz

1. Los canales de comunicacin por voz son diferentes de los canales de datos que conectan la CPU y el equipo perifrico. Son los medios de comunicacin para transmitir datos y se clasifican segn su capacidad. Banda vocal, por ejemplo, lneas telefnicas. 2. Los dispositivos de ingreso de reconocimiento de voz constituyen tambin otra alternativa para el ingreso al teclado. Estos sistemas comparan las configuraciones de voz del orador con las configuraciones pregrabadas. Actualmente, los sistemas avanzados tienen grandes vocabularios y los perodos de capacitacin son ms breves. Permiten el dictado y no estn limitados a mandatos simples. 3. Un dispositivo de salida de voz convierte datos digitales en voz utilizando sonidos pregrabados. 4. Desde hace tiempo se han utilizado comunicadores (pagers) para alertar al receptor de un mensaje, pero los sistemas ms nuevos permiten actualmente transmitir mensajes breves. Un telfono celular utiliza ondas de radio para transmitir voz y datos a travs de antenas en una serie de clulas o reas geogrficas definidas. El servicio de comunicaciones personales (personal communications services - PCS) es una tecnologa celular que se basa en ondas de radio de potencia inferior y mayor frecuencia. Las clulas deben ser ms pequeas y ms numerosas, pero

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los telfonos deberan ser ms pequeos y menos costosos y tendran que ser capaces de funcionar en los lugares que los dems dispositivos no pueden.

C. Seguridad del Sistema

1. Integridad de los Datos a. La dificultad de mantener la integridad de los datos es la limitacin ms importante de las herramientas de auditora basadas en computacin. b. La prueba electrnica es difcil de autenticar y es fcil de fabricar. c. Los auditores internos deben ser cuidadosos y no deben considerar las salidas impresas de la computadora como prueba de papel tradicional. Deben considerarse los factores de seguridad de los datos relacionados con la prueba electrnica. d. El grado de confianza que el auditor tenga en la prueba electrnica depende de la eficacia de los controles sobre el sistema del cual se obtiene dicha prueba. e. El control ms importante consiste en instaurar una poltica de seguridad de redes para toda la empresa. Esta poltica debe promover los siguientes objetivos: 1) Disponibilidad. Los futuros usuarios autorizados deberan poder acceder a los datos para cumplir con los objetivos de la empresa. 2) Seguridad, privacidad y confidencialidad. Debera asegurarse la reserva en la informacin que podra afectar a la compaa en forma adversa en caso de revelarse al pblico a la competencia. 3) Integridad. Debe evitarse la modificacin no autorizada o accidental de datos. f. Los siguientes son ejemplos de mtodos para asegurar la seguridad de los datos: 1) Controles de acceso, tales como contraseas, nmeros de identificacin (ID), registros de acceso y tablas de autorizacin de dispositivos, evitan el inadecuado uso o manipulacin de archivos de datos y programas. Aseguran que solamente aquellas personas que tengan un objetivo valedero y que cuenten con la autorizacin respectiva tienen acceso al procesamiento de datos. a) El manejo de la cuenta de usuario incluye la instalacin de un sistema para asegurar que: b) Las nuevas cuentas son correctamente incorporadas y asignadas slo a usuarios autorizados. c) Las cuentas antiguas y las que no se utilizan son rpidamente eliminadas. d) Las contraseas son peridicamente modificadas y se capacita a los empleados para que sepan cmo elegir una contrasea que no pueda ser fcilmente adivinada. Por ejemplo, debera elegirse una contrasea de por lo menos seis caracteres diferentes que no formen una palabra. 2) Un filtro de seguridad (firewall) (tambin llamado muro de contencin, entre otros trminos) evita el pasaje de comunicaciones no autorizadas hacia o fuera de la red protegida. Un filtro de seguridad est compuesto por un hardware y un software que pueden identificar nombres, direcciones de Protocolos de Internet (Internet protocol - IP), las aplicaciones a las que se accedi y otros aspectos de los mensajes entrantes. 3) El uso de software antivirus en todo el software cargado por teleproceso antes de ser ingresado a la red, reducir el riesgo de encontrar un virus de computacin en un sistema de red. 4) La tecnologa de codificacin o encriptacin convierte los datos en un cdigo. Los usuarios no autorizados pueden an tener acceso a los datos pero, sin la clave de codificacin, no podrn decodificar la informacin. 5) El software utilitario identifica y autoriza a los usuarios, controla el acceso a los recursos de informacin del sistema y graba e investiga los sucesos y datos relacionados con la seguridad.

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2. El software de control de acceso protege los archivos, programas, diccionarios de datos, proceso, etc., del acceso no autorizado; restringe la utilizacin de ciertos dispositivos (por ejemplo, terminales) y puede proporcionar una pista de trabajo tanto para los intentos exitosos de acceso como para los desafortunados. Por ejemplo, un filtro de seguridad separa las redes internas de las externas. a. Separacin de funciones. Muchos controles, una vez realizados por personas individuales, pueden ser concentrados en el sistema computarizado. Por esto, una persona que tiene acceso a la computadora puede realizar funciones incompatibles. En consecuencia, puede ser necesario efectuar otros procedimientos de control para cumplir con los objetivos de control comnmente realizados con la separacin de funciones. Los dems controles pueden incluir: 1) Uso de controles de contrasea a fin de evitar que las personas que tienen acceso directo a los activos y registros tengan funciones incompatibles. 2) Controles sobre el acceso al equipo y a los archivos de datos: a) Los controles de acceso aseguran que solamente las personas autorizadas utilizan el sistema y que estn debidamente autorizados a hacerlo. b) Dichos controles incluyen proteccin fsica adecuada del equipo, seguridad de la biblioteca y contraseas. b. Los controles de seguridad fsica limitan el acceso fsico y protegen contra riesgos ambientales y catstrofes naturales tales como incendio e inundacin. Los controles lgicos de seguridad son necesarios debido al empleo de redes de comunicaciones y de conexiones a sistemas externos. En este ambiente se requiere identificacin y autenticacin de usuario, restriccin de acceso y la creacin de pistas de trabajo. Por lo tanto se han desarrollado controles de acceso tales como contraseas, nmeros de ID, registros de acceso y tablas de autorizacin de dispositivos para impedir el uso inadecuado o la manipulacin de los archivos de datos y de los programas. Aseguran que solamente aquellas personas que tengan un objetivo vlido y que cuenten con la autorizacin respectiva tienen acceso a los sistemas computarizados. 1) Contraseas y nmeros de ID. El empleo de contraseas y nmeros de identificacin es un control eficaz en un sistema directo para prevenir el acceso no autorizado a los archivos de computacin. Las listas de personas autorizadas estn guardadas en la computadora. Se puede combinar el ingreso de contraseas o nmeros de identificacin, un conjunto preestablecido de preguntas personales y el uso de fichas de identificacin, tarjetas magnticas tarjetas escaneadas visualmente para evitar el acceso desautorizado. a) Puede utilizarse una tarjeta de seguridad con una computadora personal para que los usuarios firmen con un ID y una contrasea. La tarjeta controla el sistema operativo de la mquina y graba los datos de acceso (fecha, hora, duracin, etc.). b) La correcta autenticacin del usuario mediante una contrasea requiere procedimientos de generacin de contrasea a fin de asegurar que solamente las personas adecuadas conocen las contraseas vlidas. Por lo tanto, la misma no se debe mostrar cuando se la ingresa en un teclado. c) La seguridad de la contrasea tambin puede comprometerse de otras formas. Por ejemplo, debido al uso de identificacin, los procedimientos pueden ser engorrosos y tediosos; los usuarios a menudo almacenan secuencias de identificacin en sus computadoras personales y las invocan cuando quieren utilizar los servicios de la computadora central (mainframe). Un riesgo de esta prctica es que cualquier persona que tenga acceso a las computadoras personales podra conectarse con la computadora central (mainframe ). 2) Una tabla de autorizacin de dispositivos puede restringir el acceso a los archivos a aquellos dispositivos fsicos que deban necesitar un acceso lgico. Por ejemplo, ya que es ilgico que cualquier persona tenga acceso al archivo de crditos desde una terminal del sector fabricacin, la tabla de autorizacin de dispositivos impedir el acceso an cuando se utilice una contrasea vlida. a) Dichas pruebas frecuentemente se denominan pruebas de compatibilidad porque aseguran que el nmero de cdigo sea compatible con la forma en que se usar la informacin. b) Por lo tanto, un usuario puede estar autorizado a ingresar solamente cierto tipo de datos, slo tiene acceso a cierta informacin, est autorizado a acceder pero no a actualizar, o

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utiliza el sistema slo en ciertos momentos. Las listas o tablas de usuarios o dispositivos autorizados algunas veces se denominan matrices de control de acceso. 3) Un registro de acceso al sistema graba todos los intentos de utilizacin del sistema. Se graba la fecha y hora, los cdigos utilizados, la forma de acceso y los datos incluidos. 4) La encriptacin comprende el uso de algoritmos fijos para manipular textos simples. Se enva la informacin en su forma manipulada y el receptor la traduce nuevamente a texto simple. Aunque se puede acceder a los datos interceptando la lnea de transmisin, la clave de encriptacin es necesaria para comprender los datos que se estn enviando. 5) Una caracterstica del sistema consistente en volver a llamar (callback) es que requiere que el usuario distante llame a la computadora, d la identificacin, cuelgue y espere a que la computadora llame al nmero autorizado por el usuario. Este control asegura la aceptacin de las transmisiones de datos solamente a travs de los mdem autorizados. Sin embargo, el reenvo de la llamada puede impedir este control. 6) Eliminacin controlada de los documentos. Una forma de hacer cumplir las restricciones de acceso es destruir los datos cuando ya no se los usa ms. De esta manera pueden destruirse los documentos en papel y borrarse los medios magnticos. 7) Tecnologas de Estadstica de Datos Biolgicos, o Tecnologas Biomtricas (biometric technologies). Estas tecnologas son mtodos automticos para establecer una identidad individual utilizando rasgos fisiolgicos o de conducta. Estas caractersticas incluyen huellas digitales, modelos de retina, geometra manual, dinmica de firma, discurso y dinmica de teclados. 8) El apagado (desconexin) automtico de las terminales de datos inactivas puede prevenir la observacin de datos importantes en una terminal de datos que est sola. 9) Restricciones al software utilitario. El software utilitario puede tener acceso privilegiado y por lo tanto puede evitar las medidas de seguridad habituales. Los monitores de desempeo, los sistemas de gestin de cintas y discos, los planificadores de trabajo, los editores en lnea y los sistemas de gestin de informes son ejemplos de software de uso prctico. La gerencia puede limitar el uso de dicho software al personal de seguridad y establecer pistas de trabajo para documentar su uso. El objetivo es asegurar que su utilizacin es necesaria y que est autorizada. 10) Personal de Seguridad. Una organizacin puede que necesite contratar especialistas en seguridad. Por ejemplo, el desarrollo de una poltica de seguridad de informacin para la organizacin, hacer comentarios sobre los controles de seguridad en las aplicaciones nuevas y vigilar e investigar los intentos de acceso a datos malogrados, son tareas propias del empleado a cargo de asegurar la informacin. 3. Filtros de seguridad (firewall) a. Un filtro de seguridad (firewall) (tambin llamado muro de contencin o pared de proteccin, entre otros trminos) separa una red interna de una externa (por ejemplo, Internet) y evita el paso de ciertas clases de trfico. Identifica nombres, direcciones de Protocolo de Internet (Internet protocol - IP), aplicaciones, etc., y las compara con las reglas de acceso programado. Un filtro de seguridad puede tener cualquiera de las siguientes caractersticas: 1) Un sistema de filtrado de paquete revisa cada paquete de IP que entra. 2) Un servidor proxy mantiene copias de las pginas web a las que accedern los usuarios especificados. Los externos o ajenos son dirigidos all y desde este punto de acceso no se puede obtener informacin ms importante. 3) Una puerta de aplicacin limita el trfico hacia las aplicaciones especficas. 4) Una puerta de circuitos conecta un dispositivo interno, por ejemplo, una impresora de red, con un puerto TCP/IP externo. Puede identificar una sesin vlida de TCP. TCP/IP es una serie de protocolos de comunicaciones que se utilizan para conectar las computadoras a Internet. Tambin se construyen dentro de los sistemas operativos de red. 5) La inspeccin de estado almacena informacin sobre el estado de la transmisin y la emplea como antecedente para evaluar mensajes de fuentes similares. b. Los sistemas de filtros de seguridad (firewall) habitualmente emiten informes sobre el uso de Internet en toda la organizacin, informes de excepcin para modelos cuya utilizacin no es

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habitual e informes de intento de ingreso al sistema. Estos informes son muy tiles para el auditor como mtodo de vigilancia o registro continuo del sistema. 1) Los filtros de seguridad no proporcionan una adecuada proteccin contra los virus de las computadoras. 2) Por lo tanto una organizacin debe incluir uno o ms controles de virus en su poltica de seguridad de redes. 4. El software antivirus intenta evitar las infecciones iniciales, detener los intentos de rplicas, detectar las infecciones despus de ocurridas, marcar los componentes del sistema afectados y sacar los virus de los componentes infectados. El principal riesgo de confiar en el software antivirus es que el mismo puede no detectar ciertos virus. El software antivirus destinado a identificar y sacar los virus conocidos a veces se lo conoce como vacuna. Una vacuna funciona solamente en el caso de virus conocidos y puede no ser completamente eficaz para las variantes de dichos virus. 5. Almacenamiento de Datos a. El almacenamiento de todos los datos relacionados en un dispositivo de almacenamiento ocasiona problemas de seguridad. 1) Si el hardware o el software funcionan mal, o se produce un acceso no autorizado, los resultados podran ser desastrosos. 2) Es necesario lograr un mayor nfasis en la seguridad a fin de proporcionar una copia de respaldo (backup) y un acceso restringido a la base de datos. Por ejemplo, el sistema puede emplear un doble registro, es decir, utilizar dos registros de transacciones escritos en forma simultnea en diferentes medios de almacenamiento. Tambin puede utilizar una tcnica instantnea (snapshot technique) para capturar los importes de los datos antes y despus de procesar la transaccin. Los archivos que almacenan estos valores pueden utilizarse para reconstruir la base de datos en caso de prdida o corrupcin de datos. 3) El Administrador de la Base de Datos (database administrator - DBA) es el responsable de crear, mantener, asegurar y restringir el acceso a la base de datos. 4) Un sistema de gestin de base de datos (database management system - DBMS) comprende caractersticas de seguridad. De esta forma, un acceso especfico de usuario puede estar limitado a ciertos campos de datos o inspecciones lgicas de acuerdo con las tareas asignadas a la persona.

D. Plan de Contingencias
1. Polticas y procedimientos de copia de respaldo (backup) y recuperacin. Un centro de cmputos debe contar con un plan de reconstruccin que le permita volver a generar programas y archivos de datos importantes. El centro de cmputos debe crear copias de seguridad (duplicados) de los archivos de datos, de las bases de datos, programas y documentos; guardar las copias de seguridad fuera del lugar, y planificar procesos auxiliares sobre los sistemas alternativos. 2. La organizacin debe llevar a cabo planes de contingencia y anlisis de riesgos. Durante una primera etapa del plan de contingencias para los sistemas de informacin, la gerencia debe determinar de qu manera varias interrupciones al proceso pueden afectar al elemento. El anlisis de riesgos identifica y prioriza las aplicaciones crticas, evala su impacto en la organizacin, determina las secuencias de tiempo de recuperacin y los requisitos mnimos de la plataforma de hardware, vala la cobertura del seguro, identifica las fuentes y sus implicaciones y desarrolla planes de recuperacin. 3. Es importante en cualquier ambiente de proceso de informacin no perder o destruir datos de algn otro modo. No solamente la prdida de datos constituye un problema, sino que la organizacin puede tambin requerir un proceso continuo sin interrupciones. Por este motivo, es imperioso que cualquier sistema tenga adecuados procedimientos de copia de respaldo y recuperacin en caso de falla del sistema, prdida de energa u otra posible corrupcin de datos. Los procedimientos implantados habitualmente sern: una funcin del ambiente especfico de la computadora, del tipo de proceso o del modo de almacenamiento. a. Proceso secuencial cintas magnticas, disco magntico y proceso por lotes.

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1) Enfoque abuelo-padre-hijo. Tres generaciones de archivos maestros se generan en un perodo de ms de 3 das. Estos archivos maestros se guardan durante este perodo junto con los ficheros de transacciones. Si el archivo corriente (hijo) es destruido o daado, la informacin puede ser reconstruida utilizando el padre y ejecutando el fichero de transacciones actual contra ste. En caso que tanto el archivo padre como el hijo estn destruidos, el archivo abuelo junto con los ficheros de transacciones anteriores y los actuales pueden ser utilizados para reconstruir la informacin. 2) Los procedimientos de punto de control (checkpoint) implican tomar todos los valores de los datos e indicadores de programas en ciertos puntos y guardar estos valores en otro archivo. Si se interrumpe el procedimiento, puede reanudarse en el ltimo punto de control en vez de al comienzo de la ejecucin. b. Proceso aleatorio discos magnticos, procesos en lnea. Los procedimientos de repeticin y recuperacin implican el vuelco de los contenidos de los archivos maestros y estructuras de datos relacionados en un archivo de backup (copia de respaldo). En el caso de una ejecucin imperfecta, se utiliza el vuelco junto con el registro archivo de la transaccin para reconstruir el archivo. c. Sistemas de gestin de base de datos discos magnticos, proceso en lnea 1) Los sistemas de base de datos necesitan un procedimiento de backup (copia de respaldo o seguridad) ms elaborado. Habitualmente los procedimientos de recuperacin y reinicio deben estar preparados para funcionar continuamente durante la reconstruccin de la informacin perdida. 2) El doble registro implica el uso de dos registros de transacciones escritos en forma simultnea en dos medios de almacenamiento separados. 3) Antes de la imagen/despus de la imagen captura los valores de los datos antes y despus de procesar la transaccin y los almacena en archivos. Estos archivos pueden utilizarse para volver a la base de datos en caso que stos se extraven o que se alteren. d. Los sistemas totalmente protegidos poseen backup (copia de respaldo o seguridad) de generadores o bateras para evitar la destruccin de los datos y la reduccin de tiempo que provocan las alteraciones en la energa elctrica. La prdida de energa elctrica o las fluctuaciones de voltaje no deben alterar los contenidos vulnerables de la memoria principal en caso que el sistema ininterrumpido est funcionando bien. e. Los sistemas computarizados resistentes al fallo (o tolerantes al fallo) poseen un hardware y un software adicional as como una fuente de energa de backup. Una computadora resistente al fallo tiene chips adicionales y almacenamiento de disco. f. Proteccin contra Virus. Un virus de computadora es un programa de software que infecta otro programa o a una memoria primaria del sistema (memoria principal) modificando su lgica. La infeccin a menudo causa la destruccin de los datos. Una vez que est infectado, el programa de software puede extender el virus a otros programas de software. Una tpica forma de infeccin se produce cuando se obtiene software a travs de una red compartida o se transfiere de un ordenador a otro desde un boletn electrnico de avisos. Tambin es comn la propagacin de virus a travs de archivos adjuntos enviados por correo electrnico. Deben implantarse tres tipos de controles para proteger la computadora de los virus. 1) Los controles preventivos incluyen la aplicacin de una poltica de seguridad formal, utilizar solamente copias fieles y limpias de software, no usar software compartido, verificar el nuevo software con software antivirus, restringiendo el acceso y capacitando a los usuarios. 2) Los controles de deteccin comprenden la confeccin de archivos a medida y comparaciones de sellos de fecha/hora. 3) Los controles correctivos incluyen la seguridad de que se efectan las copias de respaldo (backups) apropiados y que existe un plan documentado de recuperacin de virus.

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g. Mtodos de copia de respaldo (backup) cold-site y hot-site. Hot site es una oficina de servicios. Es un lugar de procesamientos completamente operativo que est inmediatamente disponible. Cold site es un lugar de refugio donde el usuario puede instalar rpidamente una computadora.

E. Base de Datos
1. Una base de datos es una serie de archivos relacionados combinados para eliminar la redundancia innecesaria de elementos de datos. Un sistema de informacin integrado permite una mayor accesibilidad de los datos. Cuando los sistemas internos de la organizacin no estn integrados, pueden incluir diferentes datos y pueden definir y actualizar datos de maneras ilgicas. Por lo tanto, es ms difcil determinar la ubicacin y consistencia de los datos. a. EJEMPLO: Los distintos archivos relacionados con el personal en los sistemas de registro convencionales de la mayora de las organizaciones incluyen remuneraciones, antecedentes laborales y los datos personales permanentes. 1) El nombre de un empleado debe aparecer en cada uno de estos archivos cuando se los guarda y se los procesa en forma separada. La consecuencia es la redundancia. 2) En general cuando los datos se combinan en una base de datos cada tem se guarda slo una vez. b. Los datos son almacenados fsicamente en dispositivos de acceso directo (por ej. disco magntico). Asimismo, son almacenados para lograr un acceso eficiente. 1) Los elementos de acceso ms frecuente se colocan en lugares fsicos para permitir un acceso ms rpido. 2) Cuando estos elementos se guardan en archivos separados en sistemas convencionales, las ubicaciones fsicas son generalmente similares a la estructura lgica de los datos. Los elementos que deban estar lgicamente juntos se guardan en lugares fsicos cercanos unos a otros. 3) Un modelo de datos lgicos es una inspeccin de usuario. Es la forma en que el usuario describe los datos y define las correlaciones teniendo en cuenta sus necesidades, sin considerar cmo se almacenan fsicamente los datos. c. La estructura lgica de una base de datos puede tener distintas formas. 1) Una estructura de rbol o jerrquica ordena los datos en una o muchas correspondencias en las cuales cada registro posee un antecedente pero puede tener un nmero ilimitado de registros consecutivos. Ya que todas las secuencias, directorios e ndices deben ser predefinidos, una estructura jerrquica es inflexible y no sustenta las preguntas ad hoc. 2) Una estructura de red disminuye la redundancia ordenando los datos a travs del desarrollo de relaciones varias para varios; esto es, cada tem puede tener mltiples antecedentes as como relaciones consecutivas. 3) Una estructura de relacin o relacional organiza los datos en tablas conceptuales. Cada columna de la tabla es un campo y cada fila es un registro. Una relacin (tabla o archivo) puede estar unida o relacionada a otra por medio del sistema de gestin de base de datos sin enlaces o listas enlazadas si cada una contiene una o ms de los mismos campos (tambin conocidos como columnas o atributos). La estructura de relacin es la ms popular porque es relativamente fcil de construir y es til para las preguntas ad hoc no planificadas. Sin embargo la eficacia de su proceso es relativamente baja pues puede ser necesario realizar muchos accesos para ejecutar las rdenes de seleccin, unin y proyecto. a) Un campo es un tem en un registro. Est compuesto por un grupo de caracteres relacin (bytes) que proporcionan una unidad de datos acerca de alguna entidad (por ejemplo, un cliente o empleado). b) Un registro es un grupo de campos relacionados que pertenecen a alguna entidad. i) Claves son atributos de registros lgicos que les permiten ser clasificados. Se denomina clave primaria al campo identificador principal, por ejemplo, un nmero de vendedor en un archivo de facturas de vendedores. Una clave secundaria es el identificador alternativo empleado tanto para clasificar como para efectuar un proceso especial, por ejemplo, la fecha de pago en una factura de un vendedor.

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ii) Los archivos lgicos son definidos de acuerdo con la informacin que contienen. Un registro lgico contiene un nmero de campos pertenecientes a ese registro relacionados con ese registro; por ejemplo, un registro del personal debera incluir el nmero de Seguro Social, el nombre del empleado, el rgimen de pagos, etc. iii) Los atributos del registro fsico varan segn el dispositivo de almacenamiento fsico. De esta manera un registro lgico puede estar dividido en una cantidad de registros fsicos tanto en una cinta magntica como en un disco. Un registro fsico tambin puede contener un registro lgico. iv) Los distintos campos que forman un registro tambin pueden distribuirse dentro de una base de datos y conectarse a travs de indicadores (pointers) para mantener la relacin. v) Los registros de computacin de extensin fija facilitan el manejo de los datos tanto en el disco como en la cinta. Permiten que los datos se bloqueen, se muevan y se almacenen en un formato de tamao estndar, logrando as un tratamiento ms simple en los programas. Para manejar registros de tamao variable el programa debera modificarse mientras se estn leyendo y procesando los datos. vi) Los registros de tamao variable utilizan el espacio en forma ms eficiente porque la capacidad de almacenamiento puede variar con el tamao del registro. La transmisin de datos es ms eficiente con los registros de tamao variable porque requiere menos espacio. vii) Bloqueo significa poner un nmero de registros lgicos en un registro fsico, por ejemplo, colocar un bloque de registros lgicos entre dos espacios de separacin entre bloques, permitiendo que la computadora lea ms datos en un tiempo. viii) Un plan de registros se utiliza para describir los campos en cada registro lgico de cada archivo utilizado en la entrada, la salida y el almacenamiento. Las hojas de plan son formularios preimpresos que documentan los planes de registro. ix) Un indicador (pointer) es un identificador que especifica la ubicacin de un tem de datos. x) Un ndice es una lista de los contenidos de un archivo o documento junto con las referencias de sus ubicaciones; por ejemplo, un ndice de claves y sus respectivas direcciones. c) Un archivo es una serie lgica de registros como los que contienen las cuentas de los clientes. i) Un archivo maestro es relativamente permanente. Un fichero de transacciones contiene registros temporarios procesados junto con un archivo maestro para actualizarlos en un ambiente de proceso por lotes. ii) Organizacin del Archivo Un archivo plano slo contiene archivos de extensin fija de igual extensin. Una lista enlazada es una organizacin de archivo en la cual cada registro de datos tiene un campo de enlace que contiene la direccin del registro que sigue en la lista. En una organizacin de archivo directa, una frmula aleatoria o un esquema de comprobacin (hashing scheme) (un algoritmo de transformacin) convierte una clave de registro en una direccin de almacenamiento. Este mtodo permite el acceso directo sin un ndice. El mtodo de acceso secuencial indexado (indexed-sequential-access method -, ISAM) es un sistema en el cual los registros se almacenan en forma secuencial en un archivo de acceso directo y son organizados por una clave primaria almacenada en un registro de ndice. No utiliza indicadores (pointers). La ventaja del sistema ISAM es que permite el proceso secuencial de muchos registros mientras proporciona un acceso directo ocasional. iii) La administracin del archivo implica crear, mantener y recuperar informacin, actualizar y establecer el control de los archivos de datos. Un ejemplo de control de la administracin del archivo es la actualizacin de los totales, su almacenamiento en un registro, la comparacin peridica de los mismos con los contenidos de los registros y la correccin de discrepancias. d) Volatilidad es una medida habitualmente utilizada de la frecuencia relativa de las altas, bajas y cambios al archivo maestro durante un perodo de tiempo determinado.

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e) Normalizacin es el trmino para determinar de qu forma se ordenan los grupos de elementos de datos en una estructura relacional, en los registros de una base de datos. Este proceso cuenta con formularios normales, es decir, definiciones conceptuales de los registros de datos y reglas de diseo especficos. El objetivo de la normalizacin es evitar bajas, inserciones y actualizaciones de elementos de datos inconsistentes. f) Las tres operaciones bsicas en el modelo correlativo son: seleccin, unin y proyeccin. i) Seleccin crea un subconjunto de registros que renen ciertos criterios. ii) Unin es la combinacin de tablas relacionales basndose en un elemento comn de datos. iii) Proyeccin es la operacin bsica en una base de datos relacional que forma un subconjunto compuesto por columnas (campos) en una tabla. Esta operacin crea una nueva tabla que contiene slo la informacin requerida. d. Los datos de una base de datos estn sujetos a la coaccin de la integridad de referencia. Si se renen datos sobre algo, por ejemplo, un comprobante de pago, deben reunirse todas las condiciones de referencia; de esta manera, para que exista un comprobante, tambin debe existir un vendedor. e. Una base de datos distribuida se almacena en dos o ms lugares fsicos utilizando tanto la rplica como la particin. 1) La tcnica de rplica o instantnea confecciona duplicados que son almacenados en diferentes lugares. Los cambios son peridicamente copiados y enviados a cada lugar. Si una base de datos es pequea, almacenar mltiples copias puede resultar ms barato que recuperar registros de un lugar central. 2) La fragmentacin o particin de memorias especifica los registros en el momento en que ms se necesitan. Por ejemplo una institucin financiera puede almacenar los datos de un cliente en particular en la sucursal donde ste realiza generalmente sus negocios. Si el cliente realiza una transaccin en otra sucursal, los datos respectivos son recuperados a travs de lneas de comunicaciones. Una variacin es el ndice central. Mediante una consulta a este ndice se obtiene la ubicacin en una base de datos remota donde se encuentra el registro completo. Existe otra variacin, la base de datos distribuida de consulta a la red (ask-thenetwork distributed database). En este sistema no existe un ndice central. Se sondean en cambio las bases de datos remotas para ubicar el registro deseado. 3) La actualizacin de datos en un sistema distribuido puede requerir protocolos especiales. Por lo tanto se utiliza un protocolo de escritura de disco con compromiso de dos fases. Si los datos deben ser actualizados en dos lugares, se limpian las bases de datos en ambos lugares para actualizarlas antes que cualquiera de ellas realice (se comprometa a realizar) la actualizacin. En la primera fase ambas localizaciones estn de acuerdo con la actualizacin. En la segunda fase ambas realizan la actualizacin. f. Una aceptacin mortal (deadly embrace) sucede cuando cada una de las dos transacciones posee un enlace en un recurso de datos que la otra transaccin necesita para ejecutarse en su totalidad. Cuando se produce la aceptacin mortal el sistema de base de datos debe tener un algoritmo para deshacer los efectos de una de las transacciones y liberar los recursos de los datos que controla de manera que otra transaccin pueda ejecutarse totalmente. Luego se reinicia la otra transaccin y se le permite la ejecucin total. Si las aceptaciones mortales no estn resueltas el tiempo de respuesta empeora o el sistema eventualmente falla. 2. En una base de datos rbol o de red la relacin lgica entre los elementos se obtiene a travs de los enlaces (la direccin del disco de un elemento relacionado). EJEMPLO: Considere el elemento EMPLEADO #. Para el empleado # 123462, los enlaces son almacenados con el empleado # indicando el lugar en el disco de los dems elementos lgicamente relacionados con este empleado, por ejemplo, el nombre del empleado.

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3. Un sistema de gestin de base de datos (database management system - DBMS) es un conjunto integral de programas de computacin que crean la base de datos, mantienen los elementos, protegen los datos por prdida destruccin y hacen que los datos estn disponibles para las aplicaciones, programas y consultas. a. Los DBMS permiten a los programadores y diseadores trabajar en forma independiente de la estructura fsica de la base de datos. b. Cuando los programadores y diseadores de sistemas necesitan conocer la estructura fsica de la base de datos, la creacin de nuevas aplicaciones y el mantenimiento de las existentes lleva muchsimo tiempo y es por lo tanto caro. c. El esquema (schema) es una descripcin de la estructura lgica general de la base de datos que utiliza un lenguaje de definicin de datos que es la conexin entre las estructuras lgicas y fsicas de la base de datos. Un subesquema describe una visin del usuario particular (de la aplicacin) de una parte de la base de datos utilizando el lenguaje de definicin de datos. d. Una caracterstica fundamental de las bases de datos es que las aplicaciones son independientes de la estructura de la base de datos; los programas de escritura o las aplicaciones de diseo para utilizar la base de datos slo requieren el nombre del tem de datos deseado y no su ubicacin. e. Un tem de datos se identifica utilizando el lenguaje de tratamiento de datos, por el cual el DBMs ubica y recupera el tem deseado. El lenguaje de tratamiento de datos se utiliza para cargar, dar de baja, recuperar o modificar los datos o relaciones. Un ejemplo es el lenguaje SQL, que se utiliza con el DBMs correlativo. f. La estructura fsica de la base de datos puede ser completamente modificada sin tener que cambiar ninguno de los programas que utilizan los elementos de datos. De esta manera diferentes usuarios pueden definir diferentes inspecciones de los datos (subschemas). g. En los sistemas de base de datos de oficina tanto la aplicacin de base de datos como los datos fundamentales generalmente se almacenan en la misma PC. Los DBMSs comnmente utilizados en las aplicaciones de oficina son Access, FoxPro, dBASE y Paradox. En las aplicaciones cliente-servidor (server) los datos se almacena en un servidor (server) al que es posible acceder concurrentemente desde una aplicacin frontal que puede estar pasando por mltiples puestos de trabajo. Los DBMSs comnmente utilizados en los sistemas cliente-servidor (server) son: Oracle, Microsoft SQL e Interbase. 4. Otras Definiciones de Base de Datos a. El administrador de base de datos (database administrator - DBA) es la persona que tiene la responsabilidad total de desarrollar y mantener la base de datos y establecer controles para proteger su integridad. Por lo tanto, slo el DBA debe ser capaz de actualizar los diccionarios de datos. En los sistemas pequeos el DBA puede realizar algunas funciones de un DBMS. En las aplicaciones ms grandes el DBA utiliza un DBMS como herramienta principal. b. El diccionario de datos es un archivo que describe cmo se utilizan en las aplicaciones los datos incluidos en la base de datos. Provee una planificacin desde la base de datos hasta las aplicaciones y viceversa. De esta manera, el diccionario de datos establece no solamente el significado de un elemento de los datos sino tambin su posesin (quin es responsable por su mantenimiento), el tamao, formato y uso. Establece adems qu personas, programas, informes y funciones utilizan el elemento de los datos. En un diccionario de datos avanzados una modificacin en un elemento de los datos modifica automticamente los programas relacionados. c. El lenguaje de control de datos especifica los privilegios y las reglas de seguridad que rigen para los usuarios de bases de datos. 5. Las bases de datos y los respectivos DBMS permiten un eficiente almacenamiento y recuperacin de datos para las aplicaciones de sistemas formales. Tambin permite un mayor acceso de datos ad hoc (por ejemplo, para contestar consultas sobre datos no incluidos en las salidas de sistemas formales) as como una actualizacin de archivos por el proceso de transacciones. Estas capacidades requieren dispositivos veloces de acceso directo, software sofisticado, personal tcnico altamente entrenado (DBA, personal), y controles estrictos. 6. Una base de datos orientada al objeto es una respuesta a la necesidad de almacenar no slo nmeros y caracteres sino tambin grficos y aplicaciones multimedia. La transferencia de estos

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datos a tablas y filas es difcil pero, en una base de datos orientada al objeto, pueden ser almacenados dentro de un objeto junto con los procedimientos que actan sobre ellos. 7. En una base de datos de hipermedios los bloques de datos se organizan en nodos que estn unidos en un modelo determinado por el usuario de manera tal que la bsqueda de informacin no deba restringirse al esquema predefinido de la organizacin. Un nodo puede contener texto, grficos, audio, vdeo o programas. Tambin se han desarrollado sistemas hbridos que contienen capacidad de base de datos orientada al objeto y capacidad relacional. 8. Los sistemas avanzados de base de datos proporcionan procesos analticos en lnea (anlisis de datos multidimensionales), o la capacidad de analizar grandes cantidades de datos desde varias perspectivas. 9. Un depsito de datos (data warehouse) contiene no solamente los datos de las operaciones actuales sino tambin informacin histrica de toda la organizacin. De esta manera los datos de todos los sistemas operativos son integrados, consolidados y uniformados en una base de datos para toda la organizacin en la que se copian los datos peridicamente. Estos datos se mantienen en una plataforma, se pueden leer pero no modificar. El software de grficos y preguntas y las herramientas analticas ayudan a los usuarios. Por consiguiente un depsito de datos ayuda a extraer los datos.

F. Operaciones del Centro de Datos

Un centro de datos es una instalacin de proceso de datos centralizados que tiene la responsabilidad de almacenar, administrar y divulgar datos e informacin. Un centro de datos puede ser tanto un departamento interno como una empresa particular que se especialice en proveer servicios de datos a terceros. Un centro de datos puede funcionar conforme a varias estructuras. 1. Modo Lote (Batch). El proceso por lote (batch) es la acumulacin y reunin de transacciones diferidas por procesar. El enfoque por lote es conveniente para las aplicaciones que pueden ser procesadas en intervalos y que comprenden grandes cantidades de elementos similares, por ejemplo, personal, ventas, existencias y facturacin. Las consultoras de servicio realizan el proceso por lote (batch) para los suscriptores. Este modo de proceso fuera del lugar exige que el usuario prepare la carga y la lleve luego a la consultora, causndole al concurrente una prdida de tiempo y mayores problemas de seguridad. Utilizar una consultora de servicios de esta ndole es un modo de tercerizacin (outsourcing). Otra forma consiste en contratar una empresa de administracin de instalaciones. Una empresa de administracin de instalaciones opera y administra una actividad de procesamiento de datos internos. Puede controlar el hardware, el software, el desarrollo de sistemas, el mantenimiento del sistema y el personal. El gerente de dicha empresa puede poseer todo el hardware y el software y emplear a todo el personal. 2. Modo en Lnea (Online). Un sistema de proceso en lnea est en comunicacin directa con la computadora dndole la capacidad de manejar las transacciones a medida que van ingresando. Un sistema en lnea permite tanto el envo inmediato (actualizacin) como la consulta de los archivos maestros a medida que se producen las transacciones. a. El proceso de tiempo real incluye procesar un registro de entrada y recibir la salida lo suficientemente rpido como para afectar un proceso actual de toma de decisiones. En el sistema de tiempo real el usuario interacta con el sistema para controlar una actividad en curso. b. El trmino en lnea (online), a menudo utilizado con tiempo real , indica que el que toma la decisin est en comunicacin directa con la computadora. Los sistemas en lnea de tiempo real permiten generalmente el acceso a la computadora central desde mltiples terminales remotas. 3. Un sistema de tiempo compartido permite que muchos usuarios tengan acceso a la CPU propiedad del vendedor de los servicios de computacin a travs de terminales remotas. La CPU los mantiene en forma alternada. El tiempo compartido se diferencia de la programacin mltiple porque la CPU dedica un tiempo fijo a cada programa de usuario.

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4. Sistemas Totalmente Centralizados. Todos los procesamientos de datos y desarrollo de sistemas se realizan en un centro de procesamientos de datos. a. Una gran computadora realiza todo el proceso. b. Los usuarios remotos son atendidos a travs de los canales de comunicacin de datos existentes entre ellos y el centro. c. Las terminales de los lugares remotos generalmente son terminales silenciosas (slo proporcionan comunicaciones, sin capacidad de procesamiento autnomo). d. Las solicitudes de desarrollo de nuevos sistemas se envan para ser analizadas por el grupo centralizado de desarrollo de sistemas. e. El personal centralizado es extenso. f. Las ventajas de la centralizacin total se basan principalmente en las economas de escala permitidas y en el fortalecimiento del control. 5. Sistemas Totalmente Descentralizados. Las funciones de proceso de datos se desarrollan en forma independiente en cada lugar remoto. Cada lugar tiene su propia computadora pequea y su propio personal. a. En un sistema completamente descentralizado cada computadora trabaja sola, independientemente de cualquier otra computadora centralizada o de otra computadora. b. Las ventajas principales del sistema descentralizado consisten en que: 1) El personal de las unidades individuales se identifica ms de cerca con el sistema. 2) Los proyectos de desarrollo se aceptan ms fcilmente y cumplen mejor las necesidades locales. 6. Reduccin (downsizing) es mover todas las aplicaciones de la organizacin a las computadoras de amplitud media o de red. a. El propsito es disminuir los costos utilizando menos sistemas costosos que son ms verstiles que grandes, sistemas ms costosos. b. Los factores a tener en cuenta al momento de la reduccin (downsizing) son los siguientes: 1) Las aplicaciones de reduccin son menos confiables que sus antecesores computadoras centrales porque generalmente son ms nuevas y por lo tanto no han sido probadas en forma extensiva. 2) La tecnologa de reduccin es menos confiable y carece de las caractersticas de vigilancia y control que permiten la recuperacin causada por las interrupciones menores al proceso. 3) La seguridad es mejor en los sistemas ms grandes de computadoras centrales (mainframe). 4) Las aplicaciones de reduccin son ms complejas porque los datos llegan a ser fragmentos a travs de los sistemas mltiples. 5) Las aplicaciones con bases de datos muy grandes todava requieren computadoras muy grandes (por ejemplo, computadoras centrales (mainframes)) para hacer accesibles los datos. 6) Las computadoras centrales (mainframes) permiten realizar el ingreso de datos de manera ms fcil y ms econmica. 7. Procesamiento Distribuido de Datos a. En un sistema de procesamiento distribuido de datos se examinan completamente las necesidades de procesamiento de la organizacin. b. Se analiza la informacin para determinar qu partes de la aplicacin se cumplen mejor en el lugar y qu partes en algn otro lugar posiblemente centralizado. 1) Por ejemplo una organizacin puede preferir utilizar las estaciones de trabajo en lugar de una computadora central (mainframe) para las consultas ad hoc con el fin de evitar el gasto y la posible degradacin del tiempo de respuesta en el ordenador base. 2) Una ventaja del procesamiento distribuido es la proteccin tolerante al fallo; es decir, la capacidad de continuar procesando en todos los lugares salvo en uno no funcional. c. La principal diferencia entre los sistemas descentralizados y los distribuidos es la interconexin entre los nodos (sitios) en la red. d. EJEMPLO: Al procesar un pedido de venta el ingreso del pedido puede ser manejado por una terminal inteligente. Al finalizar el pedido de venta la terminal lo transmitir a una minicomputadora en un depsito local. Esta computadora determinar si el tem est disponible

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e.

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consultando un archivo de existencias en la planta de elaboracin de la organizacin. Si el tem est disponible el papeleo se prepara en el mismo depsito y se le avisa al empleado de la terminal. En caso de no estar disponible la computadora de la planta determina la demora que ocasionar hasta que el tem est disponible. Esta informacin se transmite a travs de la computadora local del depsito a la planta. Si el cliente acepta esta demora el papeleo de produccin se realiza en la planta. Por lo tanto la terminal inteligente, la minicomputadora del depsito y la computadora de la planta de elaboracin tendrn el procedimiento real del ingreso del pedido. La mayor interdependencia entre los lugares de proceso permite una mayor flexibilidad de los diseos de sistemas y la posibilidad de una distribucin ptima de las tareas de procesamiento. El proceso de decisin acerca de la mejor distribucin de la capacidad de procesamiento (hardware), garantas (controles), informacin (archivos y bases de datos), y personal es complejo. El procesamiento cooperativo es un sistema en el cual las computadoras de una red de procesamiento distribuido pueden compartir el uso de programas de aplicacin que pertenecen a otro usuario final. El sistema le asigna a distintas mquinas las funciones que realizan mejor al ejecutar un programa de aplicacin para transacciones. En otras palabras, las secciones separadas de una aplicacin pueden residir en computadoras diferentes. En cambio el procedimiento distribuido tradicional realiza una tarea en una computadora y utiliza las dems computadoras para las comunicaciones. Por ejemplo, una computadora personal puede ser ms eficaz para el ingreso y validacin de datos para la aplicacin. Se adapta mejor a las actualizaciones frecuentes de pantalla y a las interfaces grficas de usuario. Una computadora central (mainframe) podra manejar la entrada y la salida de los archivos. La actualizacin de datos en un sistema distribuido puede exigir protocolos especiales. Por lo tanto se utiliza un protocolo de registro en disco de dos fases. Si se deben actualizar los datos en dos lugares se depuran las bases de datos de ambas localizaciones antes que uno realice (consigne) la actualizacin. En la primera etapa ambas localizaciones estn de acuerdo con la actualizacin. En la segunda etapa ambas realizan la actualizacin. El desarrollo de sistemas distribuidos puede ser obstaculizado a causa de los sistemas de herencia existentes que son aplicaciones desarrolladas con tecnologa ms antigua, parte integral del proceso de la computadora de la entidad difcil de modificar o reemplazar. A la inversa, se ha desarrollado menos software para la tecnologa ms reciente de procesamiento distribuido. Los tiempos de respuesta en las redes distribuidas dependern del volumen del trfico de datos, es decir, cuanto ms grande es el trfico de datos tales como transacciones, verificacin de seguridad y dems funciones de red y copias de respaldo (backups), ms largo es el tiempo de respuesta. Realizar copias de respaldo (backups) del software y de los archivos de datos tambin es un tema importante en los sistemas distribuidos y cooperativos. Ya que los usuarios controlan los sistemas, y no un departamento de procesamiento central de informacin, el usuario debe hacerse responsable de la copia de respaldo (backup) adecuada.

G. Infraestructura Web
1. Internet es una serie de redes que facilita la transferencia de informacin entre computadoras en todas partes del mundo. Las puertas (gateways) permiten que las computadoras centrales (mainframe) proporcionen una interfaz con las computadoras personales. El ambiente de abundantes grficos de la Red o Web Mundial (WWW) ha sido el responsable en gran parte de sacar a Internet del reino pasivo de correo electrnico y documentos solamente de texto. La WWW sigue creciendo con ms velocidad que cualquier otro segmento de Internet. Los comercios, las escuelas, el gobierno y las entidades sin fines de lucro (adems de millones de individuos) se renen en Internet para promocionarse y promocionar sus productos a un pblico extendido por todo el planeta. a. Las tres partes principales de la Web Mundial son el servidor (server) que mantiene la informacin, el cliente que est viendo la informacin y los protocolos que los conectan. b. Se accede a la WWW a travs de programas llamados buscadores (browsers). Un buscador (browser) es un software que permite que una computadora recupere y reconozca los archivos HTML. Los buscadores (browsers) de la Web permiten que el usuario vea la informacin textual

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y grfica que forma parte de la Web Mundial. Tambin puede proporcionar presentaciones de audio y video y la capacidad para usar el correo electrnico, los boletines electrnicos, grupos de charla, etc. Permiten que se unifiquen textos, grficos, audio y video para el usuario. c. Las redes internas (Intranets) y las externas (Extranets) se definen segn qu personas tengan acceso a ellas. 1) Una red interna (Intranet) es aquella que aplica las normas de conexin de Internet y el software WWW. Una red interna maneja los problemas de conexin que tiene una organizacin con muchas clases de computadoras. Una red interna es una red basada en la misma tecnologa (normas de conexin y software web) que Internet, pero el acceso est limitado a una organizacin o a aquellos que tienen autorizacin especfica. 2) Una red externa (Extranet) es una red interna a la que tienen acceso limitado ciertas personas, tales como proveedores y clientes. Una red externa brinda un acceso a la web para los clientes actuales o usuarios especficos y no al pblico en general. Habitualmente utiliza Internet pblica como sistema de transmisin pero requiere una clave de acceso para poder acceder. 2. Lenguajes a. El lenguaje de seal de hipertexto (Hypertext Markup Language - HTML) es el lenguaje de software de autor utilizado para crear y conectar pginas en la Web Mundial. b. XML (Extensive Markup Language - lenguaje de seal extensiva) fue desarrollado por un consorcio internacional y emitido en 1998 como una norma abierta aplicable a muchos programas y plataformas. XML codifica toda la informacin de tal forma que un usuario pueda determinar no solamente la forma en que debe presentarse sino tambin lo que es, es decir, todos los datos computarizados pueden ser marcados con identificadores. A diferencia de HTML, XML usa cdigos que son extensibles, no fijos. Por lo tanto si una empresa industrial puede convenir un conjunto de cdigos, se puede escribir un software para esa industria que incorpora dichos cdigos.

H. Licencia de Software
1. El software puede ser protegido por los derechos de autor pero una cantidad importante es de dominio pblico. Las redes de usuarios de computadoras pueden compartir dicho software. a. Shareware es un software al que se accede por una tarifa (generalmente con un perodo de prueba inicial gratuito) y es entregado a los usuarios a travs de un distribuidor (o sitios web o servicios de directorios de boletines electrnicos). b. La piratera de software constituye un problema para los vendedores. La mejor forma de detectar una copia ilegal de software de aplicacin es comparar el nmero de serie de la pantalla con el nmero de serie del vendedor. c. El empleo de software sin licencia aumenta el riesgo de introducir un virus en la computadora de la organizacin. Es menos probable que dicho software haya sido cuidadosamente probado. d. Las estaciones de trabajo que no tienen disco tienen ms seguridad al prevenir el copiado de software desde la estacin de trabajo a un disquete. Este control no slo protege los intereses de la compaa en cuanto a sus datos y programas propios sino tambin la resguarda contra el robo de software cuya licencia fuera otorgada a los vendedores. e. Con el fin de acortar el tiempo de instalacin de software revisado en red, una compaa puede implantar la distribucin electrnica de software (electronic software distribution - ESD), que es la instalacin computadora por computadora de software en las estaciones de trabajo. La distribucin de software puede realizarse en horas o das en lugar de semanas y puede ser controlada de manera centralizada. Otra ventaja del ESD es que permite la lectura o medicin de licencias de programas de PC. 2. Para evitar la responsabilidad legal deben asimismo implantarse controles para prevenir el uso de software sin licencia que no es de dominio pblico. Un contrato de licencia de software permite que el usuario utilice tanto una cantidad de copias especficas como ilimitada del producto de software en ciertas localidades, en mquinas particulares o en toda la compaa. El contrato puede restringir la reproduccin o venta y puede establecer el posterior soporte al cliente y la mejora en los productos.

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UNIDAD DE ESTUDIO 2-7: ESTADSTICA Y MUESTREO

Esta unidad de estudio trata los conceptos de probabilidad y distribuciones de probabilidad. Los resultados del trabajo de auditora interna a menudo se caracterizan por algn grado de inseguridad ya que las limitaciones de los recursos inherentes requieren que los auditores internos apliquen tcnicas de muestreo. Los costos de una revisin de los registros, transacciones, sucesos, cumplimiento de los procedimientos de control, etc., puede exceder tanto los beneficios como los recursos disponibles. En estos casos, deben realizarse muestreos y los auditores internos pueden aplicar mtodos estadsticos que permiten una evaluacin cuantitativa de la exactitud y confiabilidad de los resultados de las muestras. De esta manera, los auditores internos pueden probar sus hiptesis sobre los asuntos analizados y reducir la inseguridad a un nivel aceptable.

A. Probabilidad y Distribuciones de Probabilidad

1. La probabilidad es importante para la toma de decisiones gerenciales dada la imposibilidad de predecir los hechos. Las tcnicas de estimacin de la probabilidad ayudan en la toma de las mejores decisiones, al enfrentarse con la incertidumbre. a. Segn las definiciones adoptadas por algunos escritores la toma de decisin en condiciones de riesgo se produce cuando se conoce la distribucin de la probabilidad de los posibles estados de la naturaleza. b. La toma de decisin en condiciones de inseguridad se produce cuando no se conoce la distribucin de la probabilidad de los posibles estados de la naturaleza y deben determinarse subjetivamente. 2. La probabilidad brinda un mtodo para expresar matemticamente la duda o certidumbre acerca de la ocurrencia de un hecho casual. La probabilidad de un evento vara de 0 a 1. a. Una probabilidad de 0 significa que el evento no puede ocurrir, mientras que una probabilidad de 1 significa la certeza de que el evento va a ocurrir. b. Una probabilidad entre 0 y 1 indican la probabilidad de que el evento ocurrir; por ejemplo: la probabilidad de que una moneda cayera cara es de .5 en cualquier tiro suelto. 3. Existen dos tipos de probabilidad, objetiva y subjetiva. stas difieren en cmo son calculadas. a. Las probabilidades objetivas son calculadas ya sea por lgica o basadas en la experiencia real. Por ejemplo: al rodar un dado se espera lgicamente que cada una de las caras del dado sean iguales, lo que equivaldra a voltearlo con una probabilidad de 1/6. Alternativamente, el dado podra ser tirado un gran nmero de veces y la fraccin de tiempo de cada cara al voltearse podra ser usada como una probabilidad de ocurrencia. b. Las probabilidades subjetivas son estimadas basndose en el juicio y experiencia pasados, sobre la probabilidad de futuros eventos. En los negocios, una probabilidad subjetiva puede indicar el grado de confianza que una persona tiene en algn resultado, por ejemplo: el futuro desempeo de un nuevo empleado. 4. Trminos Bsicos a. Dos eventos son mutuamente excluyentes si no pueden acontecer simultneamente (por ejemplo, caras o cruces no pueden ocurrir al mismo tiempo en un solo tiro de moneda). b. La probabilidad de unin para dos eventos es la probabilidad de que ambos ocurrirn. c. La probabilidad condicional de dos eventos es la probabilidad de que uno pueda ocurrir dado que el otro ya ha ocurrido. d. Dos eventos son independientes si la ocurrencia de uno no tiene efecto sobre la probabilidad del otro (por ejemplo, tirar los dados). Dos eventos son independientes si su probabilidad conjunta iguala el producto de sus probabilidades individuales. e. Dos eventos son dependientes si la probabilidad condicional de cada evento iguala su probabilidad incondicional. Dos eventos son dependientes si la probabilidad condicional de cada evento iguala su probabilidad incondicional. 5. Las probabilidades se pueden combinar utilizando las siguientes reglas:

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a. La probabilidad conjunta de dos eventos es igual al producto de la probabilidad (Pr) del primer evento, multiplicado por la probabilidad condicional del segundo evento, dado que el primero ya ocurri. 1) EJEMPLO: Si el 60% de los estudiantes en una universidad son hombres, Pr(hombre) es 6/10. Si 1/6 de los estudiantes hombres tienen un promedio de B, Pr (promedio de B dado que el estudiante es hombre) equivale a 1/6. Por lo tanto, la probabilidad de que cualquier estudiante (hombre o mujer) seleccionado al azar sea hombre y tenga un promedio de B es 0,10; es decir, la probabilidad de que el estudiante sea hombre y tenga un promedio de B es 10%. b. La probabilidad de que uno o ambos eventos ocurran equivale a la suma de sus probabilidades separadas menos su probabilidad conjunta. 1) EJEMPLO: Si se lanzan dos monedas la probabilidad de que al menos una caiga cara es Pr (moneda # 1 es cara) ms Pr (moneda #2 es cara) menos Pr (ambas monedas son cara) o (0,5 + 0,5) - (0,5 x 0,5)= 0,75 c. La probabilidad de todos los resultados mutuamente excluyentes de un experimento debe sumar uno. 6. Una distribucin de probabilidades especifica los valores de una variable aleatoria y sus respectivas probabilidades. Ciertas distribuciones estndar parecen ocurrir frecuentemente en su naturaleza y han probado ser tiles en los negocios. Estas distribuciones pueden ser clasificadas de acuerdo a si la variable aleatoria es discreta o continua. a. Si la frecuencia relativa de ocurrencia de los valores de una variable puede especificarse, los valores tomados en su conjunto constituyen una funcin y la variable se conoce como variable aleatoria. Una variable es discreta si sta puede asumir nicamente ciertos valores en un intervalo. Por ejemplo el nmero de clientes servidos es una variable aleatoria discreta debido a que no existe una fraccin de cliente. Las distribuciones de probabilidades de una variable aleatoria discreta incluyen los siguientes aspectos: 1) Distribucin uniforme. Todos los resultados son igualmente posibles, como cuando se tira una moneda o inclusive dos monedas. 2) Distribucin binomial. Cada intento tiene slo dos resultados posibles, por ejemplo: aceptar o rechazar, cara o cruz. Esta distribucin muestra la posibilidad de cada una de las posibles combinaciones de resultados de pruebas. Se utiliza en control de calidad. EJEMPLO: El director social de un crucero est preocupado por conseguir que el nmero de ocupantes de cada mesa del comedor est balanceada equitativamente entre hombres y mujeres. Las mesas tienen solamente 6, 10, 16 asientos. Si la poblacin del barco es exactamente 50% masculina y 50% femenina [Pr(masculina) = 0,5 y Pr(femenina) = 0,5], cul es la posibilidad accidental de obtener un equilibrio igual de hombres y mujeres en cada mesa? Dada una probabilidad de 0,5 de que cualquier persona de la poblacin sea masculina, la probabilidad de que 3 hombres exactamente (y por lo tanto tres mujeres) estn sentados casualmente en una mesa para seis personas es 31,25%, aplicando la frmula binominal (no exigida para esta revisin CIA). El director social tendr que asignar los asientos. 3) La distribucin Bernoulli incluye slo una prueba, puesto que la distribucin binominal brinda tantas pruebas como las que sean necesarias. Por lo tanto la distribucin binominal reduce la distribucin Bernoulli cuando "n" es 1. 4) La distribucin hipergeomtrica es similar a la distribucin binominal. Se utiliza para muestras sin reemplazos. a) Para poblaciones finitas el muestreo sin reemplazo retira de la poblacin cada tem de la muestra, modificando de este modo la composicin de la poblacin de prueba en prueba. EJEMPLO: Para un mazo de cartas estndar, bien barajado, la probabilidad de sacar el 2 de espadas en la primera jugada es 1/52. Si la carta sacada no es reemplazada, la probabilidad es de 1/51 en la segunda jugada, 1/50 en la tercera, etc. (a menos, por supuesto, que saque el 2 de espadas, en cuyo caso las probabilidades de pruebas subsiguientes son iguales a 0). El muestreo con reemplazo devuelve la carta al mazo. La probabilidad de que se saque cualquier carta dada es entonces de 1/52 en cada prueba cuando se trate de muestreo con reemplazo. b) Para grandes poblaciones y muestras chicas la distribucin binominal se aproxima a la distribucin hipergeomtrica y es ms conveniente a los fines de su cmputo.

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5) La distribucin de Poisson sirve cuando el hecho que se analiza puede suceder ms de una vez con una frecuencia casual durante un cierto perodo. Por ejemplo una empresa de camiones ha establecido que, en promedio, dos de sus camiones tienen un accidente por mes. Desea calcular la probabilidad de un mes sin choques y la probabilidad de un mes con cuatro choques. La distribucin de Poisson es adecuada para dichos clculos. b. Una variable aleatoria es continua si no existen vacos en los valores que pueden asumir. Por ejemplo, el peso de un objeto es una variable continua debido a que puede expresarse como un continuo ilimitado o valores fraccionales, as como nmeros enteros. La distribucin de probabilidades de variables aleatorias continuas incluye lo siguiente: 1) Distribucin normal. Es la ms importante y til de todas las distribuciones de probabilidad, ya que describe muchos fenmenos fsicos. En el muestreo describe la distribucin de la media de la muestra sin considerar la distribucin de la poblacin. Tiene una forma de curva de campana simtrica centrada en la media. Para la distribucin normal cerca del 68% del rea (o probabilidad) yace ms o menos dentro de una desviacin estndar de la media, 95,5% est dentro de dos desviaciones estndar y 99% se encuentra dentro de tres desviaciones estndar de la media. a) Un tipo especial de distribucin normal es la denominada distribucin normal estndar. Tiene una media de 0 (cero) y una varianza de 1 (uno). Todos los problemas de la distribucin normal son primero convertidos a la distribucin normal estndar para permitir el uso de tablas de distribucin normal estndar. b) Las distribuciones normales tienen las siguientes relaciones fijas relacionadas con el rea dentro de la curva y la distancia de la media. Distancia en Desviaciones rea dentro de la Curva Estndar (coeficiente de confianza) (nivel de confianza) 1,0 68% 1,64 90% 1,96 95% 2,0 95.5% 2,57 99% 2) La distribucin exponencial est relacionada con la distribucin de Poisson. Es la probabilidad de que no sucedan incidentes en un perodo de tiempo T. 3) La distribucin t (tambin conocida como distribucin del Estudiante) es una distribucin especial que se emplea con muestras chicas de la poblacin, generalmente menores a 30, con una variacin de la poblacin desconocida. a) Para las muestras de gran tamao (n > 30), la distribucin t es casi idntica a la distribucin normal estndar. b) Para las muestras pequeas (n < 30) en las que solamente se conoce la desviacin de muestra estndar, la distribucin t proporciona una estimacin razonable para las pruebas de la poblacin media si la misma est distribuida en forma normal. c) La distribucin t sirve para el comercio porque las muestras grandes son frecuentemente demasiado caras. Para una muestra pequea la estadstica t (de una tabla t) proporciona una mejor estimacin de la variacin que aquella de una tabla para distribucin normal. 4) La distribucin Chi-cuadrado se utiliza para probar la concordancia entre los datos reales y la distribucin terica. En otras palabras verifica si es probable que la muestra pertenezca a la poblacin teniendo en cuenta una comparacin de la variacin de la muestra y de la poblacin.

B. Estadstica
1. El campo de la estadstica se ocupa de calcular informacin a partir de datos de muestra. El campo se divide en dos categoras: estadstica descriptiva y estadstica inferencial. Ambas categoras se utilizan ampliamente en los negocios. a. La estadstica descriptiva incluye maneras de resumir grandes volmenes de informacin.

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b. La estadstica inferencial se basa en muestras para obtener conclusiones acerca de una poblacin. c. Un parmetro es una caracterstica numrica de una poblacin calculada utilizando cada elemento en la poblacin. Por ejemplo la media y la moda son parmetros de una poblacin. d. Una estadstica es una caracterstica numrica de una muestra (tomada de una poblacin) calculada utilizando nicamente los elementos de una muestra de la poblacin. Por ejemplo la media y la moda son estadsticas de una muestra. e. Las estadsticas no paramtricas o de distribucin gratuita, se aplican a problemas para los cuales se conoce el orden del rango, pero la distribucin especfica es desconocida. De esta manera pueden clasificarse varios metales segn su dureza sin tener ninguna medida de la misma. 2. La estadstica descriptiva resume grandes volmenes de informacin. Las medidas de tendencia central y las medidas de dispersin son los resmenes. a. Las medidas de tendencia central son valores tpicos de una serie de datos. 1) La media es el promedio aritmtico de una serie de nmeros. 2) La mediana es el valor a mitad del camino, si los datos se acomodan en orden numrico desde el ms bajo hasta el ms alto. De esta manera la mitad de los valores son ms pequeos que la mediana y la otra mitad es ms grande. La mediana es el percentil 50. 3) La moda es el valor ms frecuente ocurrido. Si todos los valores son nicos no hay moda. 4) Distribuciones asimtricas a) Si una distribucin de frecuencia es asimtrica a la derecha (positivamente desfasada) la media es ms grande que la moda. b) Las distribuciones contables tienden a ser asimtricas hacia la derecha. Los importes registrados son cero o importes mayores; se incluyen muchos elementos de valores bajos, pero tambin pueden ser reconocidos unos pocos elementos de valores altos. c) Si una distribucin es asimtrica a la izquierda, la mediana es mayor que la media. 5) Para las distribuciones simtricas, la media, la mediana y la moda son iguales, y los extremos son idnticos. Por eso no hay desfase. Tanto la distribucin normal como la distribucin t son simtricas. b. Las medidas de dispersin indican la variacin dentro de un conjunto de nmeros. 1) La varianza es el promedio de las desviaciones de la media al cuadrado. Se calcula restando la media de cada valor, elevando al cuadrado cada diferencia, sumando las diferencias cuadradas y dividiendo la suma resultante entre el nmero de unidades de los datos. 2) La desviacin estndar es la raz cuadrada de la varianza. 3) El coeficiente o razn de variacin es igual a la desviacin estndar dividido por el supuesto valor de la variable dependiente. 4) El rango es la diferencia entre los valores ms altos y ms bajos de cualquier grupo. 5) Los percentiles y cuartiles son otros tipos de parmetros de posicin (el medio y el mediano son casos especiales de estos parmetros). Un percentil es un valor de X tal que p% de las observaciones es menor a (100 --- p)% es mayor. Los cuartiles son la 25, 50 y 75 parte de los percentiles. Por ejemplo, la 50 parte del percentil (segundo cuartil) es la mediana. c. Una distribucin de frecuencia se usa para resumir la informacin segmentando el rango de posibles valores en intervalos iguales y mostrando el nmero de unidades de datos. a. La estadstica inferencial se utiliza para: 1) Estimar los parmetros de poblacin 2) Probar las hiptesis 3) Examinar el grado de relacin entre dos o ms variables al azar b. El muestreo es importante en los negocios debido a que un censo completo, es decir, medir la poblacin entera es por lo general muy costoso, consume demasiado tiempo, es imposible (como en el caso de una prueba de destruccin) y propicia errores. El muestreo se utiliza

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extensivamente en auditora, control de calidad, investigacin de mercado y estudios analticos de operaciones de negocios. c. El teorema del lmite central explica que, sin importar la distribucin de la poblacin de la que se toman las muestras, la forma de la distribucin del muestreo de la media se dirige a incrementar la distribucin normal como tamao de muestra. d. Los parmetros de la poblacin se pueden estimar a partir de estadsticas de muestras. 1) Cada estadstica tiene una distribucin del muestreo que otorga cada valor posible y la probabilidad de cada uno de esos valores. 2) Por lo tanto la estimacin del punto calculada para un parmetro de poblacin (tal como la muestra media) puede asumir un rango de valores. e. La calidad de la estimacin de los parmetros de la poblacin depende de dos cosas: el tamao de la muestra y la varianza de la poblacin. f. La precisin (estimador de intervalo, intervalo de confianza o intervalo de prediccin) incorpora tanto el tamao de la muestra como la varianza de la poblacin junto con la probabilidad de que el intervalo incluya el parmetro verdadero de la poblacin.

C. Prueba de Hiptesis
1. Una hiptesis es una suposicin acerca del verdadero estado de la naturaleza. La prueba de hiptesis calcula la probabilidad condicional de que tanto la hiptesis sea verdadera y que hayan ocurrido los resultados de la muestra observados. Los cuatro pasos son: a. Se formula una hiptesis para ser probada. b. Se obtiene la prueba del muestreo. c. Se calcula la probabilidad de que la hiptesis sea verdadera, dada la prueba observada. d. Si esta probabilidad es demasiado baja se rechaza la hiptesis. Que una probabilidad sea demasiado baja es una medida subjetiva que depende de la situacin. Una probabilidad de .6 de que un equipo ganar puede ser suficiente para realizar una pequea apuesta en el prximo juego. Una probabilidad de 0,95 de que un paracadas se abrir es demasiado baja para justificar un salto desde el cielo. 2. La hiptesis a probar es la hiptesis nula Ho; la hiptesis alternativa se marca Ha. a. La hiptesis nula puede indicar una igualdad o establecer que el parmetro es igual o mayor (menor) que algn valor. b. La hiptesis alternativa contiene cada una de las dems posibilidades. Puede establecerse como no igual, mayor, o menor que algn valor, dependiendo de la hiptesis nula.

D. Fundamentos de Muestreo
1. El muestreo se aplica al procedimiento de un trabajo para menos del 100% de los elementos que se revisan con el propsito de formular una deduccin sobre una caracterstica de la poblacin. a. El muestreo de juicio (no estadstico) es un enfoque subjetivo para determinar el tamao de la muestra y su seleccin. Esta subjetividad no es siempre una debilidad. El auditor, basado en otro trabajo de auditora, puede probar las partidas ms importantes y riesgosas y enfatizar los tipos de transacciones sujetas a un alto riesgo de control. b. El muestreo estadstico (de probabilidad o aleatorio) es un mtodo objetivo para determinar el tamao de la muestra y seleccionar las partidas a ser examinadas. A diferencia del muestreo de juicio tambin proporciona las formas de evaluar cuantitativamente la precisin o la tolerancia para el riesgo de muestreo (qu tan cerca la muestra representa la poblacin) y el nivel de confiabilidad o de confianza (la probabilidad de que la muestra represente la poblacin). 2. El muestreo estadstico es aplicable tanto a pruebas de controles (muestreo por atributos) como a pruebas sustantivas (muestreo de variables).

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3. La expectativa del auditor interno es que la muestra sea representativa de la poblacin. Por lo tanto la muestra debe tener las mismas caractersticas (por ejemplo, tasa de desviacin o valor promedio) que la poblacin. 4. El riesgo de muestreo es la probabilidad de que una muestra seleccionada apropiadamente pueda no representar la poblacin; esto es, que las conclusiones basadas en la muestra puedan diferir de aquellas basadas en la revisin de todas las partidas de la poblacin. El auditor interno controla los riesgos de muestreo especificando los niveles aceptables de sus componentes cuando est desarrollando el plan de muestreo. a. Para las pruebas de controles, el riesgo de muestreo incluye: 1) El peligro de evaluar el riesgo de control demasiado bajo, o el riesgo de que el nivel evaluado del riesgo de control basado en la muestra sea menor que la verdadera eficacia del control interno. Este riesgo se relaciona con la eficacia del trabajo (error Tipo II o riesgo Beta). El riesgo de control es el riesgo de que los controles no prevengan o detecten oportunamente omisiones importantes. 2) El peligro de evaluar el riesgo de control demasiado alto, o que el nivel de evaluacin del riesgo basado en la muestra sea mayor que la verdadera eficiencia operativa del control interno. Este riesgo se relaciona con la eficiencia del trabajo (error Tipo I o riesgo Alfa). La sobrevaluacin del auditor interno sobre el riesgo de control puede conducir a una extensin innecesaria de las pruebas sustantivas. b. Para las pruebas sustantivas, el riesgo de muestreo incluye: 1) El riesgo de aceptacin incorrecta, o el riesgo de que la muestra soporte la conclusin de que el monto que est siendo probado no represente una omisin importante, cuando s representa una omisin importante. Este riesgo se relaciona con la eficacia del trabajo (error Tipo II o riesgo Beta). 2) El riesgo de un rechazo incorrecto, o el riesgo de que la muestra soporte la conclusin de que el monto que est siendo probado es una omisin importante, cuando no lo es. a) Este riesgo se relaciona con la eficiencia, no con la eficacia del trabajo. Si el costo del esfuerzo de seleccionar muestras adicionales es bajo, un riesgo ms alto de rechazo incorrecto puede ser aceptable. b) Este riesgo tambin es un error Tipo I o riesgo Alfa. c. El nivel de confianza, tambin denominado nivel de confiabilidad, es el complemento del riesgo de muestreo aplicable. Por lo tanto, para una prueba de controles, si el peligro de evaluar el riesgo de control demasiado bajo es 5%, el nivel de confianza del auditor interno es 95% (1,0 0,05). Para una prueba sustantiva, si el riesgo de un rechazo incorrecto es 5%, el nivel de confianza del auditor es 95% (1,0 - 0,05). 5. El riesgo de no efectuar muestreo abarca todos los aspectos del riesgo del trabajo que no son causados por el muestreo. 6. Pasos Bsicos en un Plan Estadstico: a. Determinar los objetivos de la prueba. b. Definir la poblacin. Este paso incluye definir la unidad de muestreo y considerar la totalidad de la poblacin. 1) Para las pruebas de controles incluye la definicin del perodo abarcado. 2) Para las pruebas sustantivas incluye la definicin de los elementos importantes en forma individual. c. Determinar los niveles aceptables del riesgo de muestreo (por ejemplo, 5% 10%). d. Calcular el tamao de la muestra utilizando tablas o frmulas. En algunos casos se estratifica la poblacin para reducir el efecto de la gran variabilidad al dividir la poblacin en subpoblaciones. La reduccin de la variacin con cada subpoblacin permite al auditor tomar una muestra de una pequea cantidad de elementos y mantener constantes la precisin y el nivel de confianza. e. Elegir el enfoque de muestreo.

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1) En el muestreo casual (probabilidad) cada elemento de la poblacin posee una probabilidad de seleccin conocida que no es cero. La seleccin casual generalmente se efecta generando nmeros casuales de una tabla de nmeros casuales o de un programa de computacin, rastrendolos con los documentos o elementos asociados. El muestreo casual simple es un caso especial de muestreo casual en el cual cada muestra probable de un tamao dado tiene la misma probabilidad de ser elegida. 2) El muestreo sistemtico elige un comienzo al azar y luego toma cada ensimo elemento. El valor de n es igual a la poblacin dividido por el nmero de unidades de muestreo. El comienzo casual debe ser en el primer intervalo. Debido a que la tcnica de muestreo slo requiere calcular la poblacin no es necesario que exista correspondencia entre los nmeros casuales y los elementos de la muestra. Un plan de muestreo sistemtico asume que los elementos se ordenan al azar. 3) El muestreo de bloque (muestreo grupal) elige casualmente grupos de elementos como unidades de muestreo. Para que este plan sea eficaz la variabilidad entre los bloques debe ser mayor que la variabilidad entre ellos. Si se eligen bloques de muestras homogneos la muestra ser influenciada. f. Elegir los elementos a ser evaluados. g. Evaluar los resultados de la muestra. h. Documentar los procedimientos de muestreo. 7. Por lo general todos los tamaos de las muestras dependen de: a. El tamao de la poblacin. Conforme aumenta el tamao de la poblacin, la muestra requerida aumenta pero en una proporcin decreciente. b. El riesgo aceptable (1 el nivel de confianza requerido). A menor riesgo aceptable, mayor el tamao de la muestra. c. La variabilidad en la poblacin. A mayor variabilidad en la poblacin, medida por la desviacin estndar del muestreo de variables (o la tasa esperada de desviacin para el muestreo de atributos), mayor es el tamao requerido de la muestra. d. El error tolerable en el muestreo de variables (o la tasa esperada de desviacin para el muestreo de atributos). A menor valor de error aceptable o tasa de desviacin, mayor es el tamao requerido de la muestra. 8. Los Mtodos Principales del Muestreo de Variables. El muestreo de variables se aplica a los valores monetarios u otras cantidades, en contraste con las proposiciones binarias probadas en el muestreo de atributos. a. El muestreo de media por unidad promedia los valores observados de las partidas de muestra, multiplicando ese promedio por el nmero de partidas en la poblacin para estimar el valor de la misma. De esta forma se determina la precisin. b. Estimacin diferencial (de errores en la poblacin) es la que determina las diferencias entre el valor en libros y el observado para las unidades en la muestra, suma las diferencias, calcula la diferencia de la media y multiplica la media por el nmero de partidas de la poblacin. c. La tasa de desviacin estima la desviacin de la poblacin multiplicando el valor en libros de la poblacin por la tasa del valor total de auditora de las partidas muestreadas a su valor total en libros. d. Probabilidad proporcional al tamao (probability-proportional-to-size - PPS) o muestreo de unidad monetaria (dollar-unit sampling - DUS). Este enfoque utiliza mtodos de muestreo de atributos para llegar a una conclusin con respecto a la probabilidad de exagerar el saldo de una cuenta por una cierta cantidad de dlares. El muestreo PPS (tambin llamado unidad-dlar, unidad-monetaria, importe-acumulado-monetario o muestreo de variables-atributos-combinados) se basa en la distribucin Poisson que se utiliza en el muestreo de atributos para aproximar la distribucin binominal.

E. Muestreo por Atributos

1. El muestreo por atributos se refiere a proposiciones binarias, si/no, error/no error. Prueba la eficacia de los controles debido a que puede estimar la tasa de ocurrencia de las desviaciones de

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control en una poblacin. Este muestreo requiere que exista una evidencia que indique el desempeo del control que se est probando. 2. Pasos para Prueba de Controles: a. Definir los objetivos del plan. El auditor interno debe indicar claramente lo que se va a realizar, por ejemplo, determinar que el porcentaje de desviacin de un proceso de aprobacin de una transaccin se encuentra en un nivel aceptable. b. Definir la poblacin. La poblacin es el foco de inters. El auditor interno desea arribar a conclusiones sobre los elementos de la poblacin. 1) La unidad de muestreo es el tem individual que ser incluido en la muestra. Por lo tanto la poblacin puede estar compuesta por todas las transacciones del ao fiscal. La unidad de muestreo es cada documento que representa una transaccin y que contiene la informacin necesaria para determinar que fue realizado el control. c. Definir las condiciones de las desviaciones. La caracterstica que indica que un control se cumple es el atributo de inters; por ejemplo, la firma de autorizacin del supervisor en un documento. d. Determinar el tamao de la muestra utilizando tablas o frmulas. Cuatro factores determinan el tamao de muestra necesario: 1) El riesgo aceptable de evaluar el riesgo de control demasiado bajo tiene un efecto inverso en el tamao de la muestra. Cuanto ms alto es el riesgo aceptable, ms pequea es la muestra. El nivel de riesgo habitual especificado por los auditores internos es de 5% 10%. 2) La tasa de desviacin aceptable es la tasa mxima de desviaciones de un control prescripto que el auditor interno est dispuesto a aceptar sin modificar el nivel de riesgo de control evaluado y planificado. Si el auditor interno no puede aceptar ninguna desviacin, el concepto de muestreo es inapropiado y debe investigarse toda la poblacin. 3) La tasa esperada de desviacin de la poblacin es una estimacin de la tasa de desviacin en la poblacin actual. Este clculo puede basarse en las observaciones del ao anterior o en una muestra piloto de aproximadamente 30 a 50 elementos. La tasa esperada debe ser menor a la tasa aceptable. De lo contrario, las pruebas de controles deben omitirse y debe evaluarse al mximo el riesgo del control. 4) El tamao de la poblacin es la cantidad total de unidades de muestreo en la poblacin. Sin embargo el tamao de la muestra es relativamente indiferente a los cambios en poblaciones grandes. Puede utilizarse una tabla estndar para poblaciones que superen los 5.000 elementos. El uso de tablas estndar para los planes de muestreo basados en tamaos ms chicos de poblacin es un enfoque moderado porque el tamao de la muestra ser exagerado. Por lo tanto, el peligro de evaluar el riesgo de control demasiado bajo no se ve afectado. Un cambio en el tamao de la poblacin tiene un efecto muy pequeo sobre el tamao de la poblacin requerido cuando la poblacin es grande. e. Elaborar el plan de muestreo. Debe tomarse un muestreo al azar. Cada tem debe tener una oportunidad igual y pareja de ser seleccionado. Una tabla de nmeros al azar puede utilizarse para identificar los elementos a ser seleccionados si se establece correspondencia entre los nmeros al azar y las unidades de muestreo. 1) Una cuestin estadstica consiste en la aplicacin de muestreo con o sin reemplazo, pero las tablas estn diseadas para muestreos sin reemplazo. El resultado es un tamao de muestra conservador porque se indicar un tamao de muestreo levemente mayor que el necesario. 2) Muestreo sin reemplazo significa que un tem de poblacin no puede ser elegido nuevamente una vez seleccionado para el proceso de muestreo. f. Evaluar y documentar los resultados del muestreo. Los pasos incluyen el clculo de la tasa de desviacin de la muestra y la determinacin del lmite de desviacin superior obtenido. 1) Tasa de desviacin de la muestra. La cantidad de desviaciones observadas se divide por el tamao de la muestra para determinar la tasa de desviacin de la muestra. Esta tasa es el

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mejor clculo de la tasa de desviacin de la poblacin. Sin embargo, debido a que la muestra puede no ser representativa, el auditor interno no puede afirmar con seguridad que la tasa de la muestra es la tasa de la poblacin. No obstante, el auditor interno puede afirmar que la tasa posiblemente no ser mayor al lmite superior especificado. 2) El lmite de desviacin superior obtenido se basa en el tamao de la muestra y en la cantidad de desviaciones halladas. Habitualmente se consulta otra vez una tabla estndar. En la tabla la interseccin del tamao de la muestra y la cantidad de desviaciones indica el lmite de desviacin superior obtenido. Por ejemplo, dadas tres desviaciones en una muestra de 150, a un nivel de confianza del 95% (el complemento de un riesgo del 5% de evaluar el riesgo de control demasiado bajo), una tabla estndar indica que la verdadera tasa de incidentes no es mayor al 5,1%. a) La diferencia entre el lmite de desviacin superior obtenido a partir de una tabla estndar y la tasa de muestra es la precisin alcanzada. b) Cuando la tasa de desviacin de muestra supera la tasa de desviacin esperada de la poblacin el lmite de desviacin superior alcanzado exceder la tasa aceptable a un cierto nivel de riesgo. En ese caso la muestra no respalda el nivel de evaluacin de riesgo de control planificado. 3. Otros Conceptos del Muestreo por Atributos. a. El muestreo por descubrimiento es una forma de muestreo de atributos apropiado nicamente cuando una desviacin puede ser crtica. Se asume que la tasa de ocurrencia es o est cerca de 0% y el mtodo no puede usarse para evaluar resultados estadsticos, si se encuentran desviaciones en la muestra. En consecuencia, este tipo de muestreo puede utilizarse para pruebas de control. Se calcula el tamao de la muestra, por lo cual sta incluir por lo menos un ejemplo de una desviacin en caso de producirse en la poblacin a una tasa dada. b. El objetivo del muestreo de parar o seguir (stop-or-go) (tambin llamado muestreo de suspensin o continuacin) es reducir el tamao de la muestra. El auditor revisa nicamente las suficientes partidas de muestra para poder establecer que la tasa de desviacin est por debajo de una tasa pre-especificada, a un nivel de confianza tambin pre-especificado. El tamao de la muestra no es fijo, por lo tanto el auditor interno puede obtener el resultado deseado an si se encuentran desviaciones, mediante la suficiente ampliacin de la muestra. En contraste con esto, el muestreo por descubrimiento y el de aceptacin tienen tamaos de muestra fijos. c. El muestreo de aceptacin por atributos (tambin llamado aceptacin por muestreo) sirve en las aplicaciones de control de calidad donde los productos se disponen en lotes, se someten a inspeccin, y pueden clasificarse en aceptables o no aceptables. Los elementos se seleccionan al azar sin reemplazo y los resultados indican si se aceptan o se rechazan los lotes. Para utilizar este mtodo el auditor interno debe especificar el tamao del lote, el nivel de calidad aceptable, el plan de muestreo (cantidad de muestras) y el nivel o alcance de la inspeccin necesaria. El muestreo de aceptacin por variables se utiliza cuando la caracterstica testeada se mide en una escala continua y es probable que siga una distribucin de probabilidad especfica. De esta forma el plan de muestreo utilizado puede basarse en medidas tales como la de muestra y la desviacin estndar. Por ejemplo, un lote de rodamientos puede ser aceptado o rechazado siempre que la medida de los tamaos de los elementos de muestra est dentro de los lmites de tolerancia.

F. Muestreo Clsico de Variables

1. El muestreo de variables se aplica comnmente a valores monetarios pero puede usarse para otros valores. Tiende a poder comprobar si un valor establecido, por ejemplo el saldo de cuentas por cobrar, tiene errores de importancia. Se espera que este importe represente el valor real, una cifra desconocida (y que nunca se conocer sin una auditora al 100%). Tomando una muestra y estimando una inferencia sobre la poblacin el auditor interno puede respaldar o rechazar la conclusin sobre el nmero reportado. 2. Los pasos para la Prueba de Variables son similares a aquellos detallados en el muestreo por atributos.

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G. Muestreo de Probabilidad Proporcional al Tamao (Probability-Proportional-to-Size PPS)

1. Este enfoque del muestreo de variables es distinto del clsico. Utiliza los mtodos del muestreo de atributos para llegar a una conclusin referente a la posible sobrevaluacin de una cuenta de balance por una cantidad especfica. El muestreo PPS se denomina tambin unidad de dlar, unidad monetaria, importe monetario acumulativo o muestreo combinado de atributos-variables. 2. El enfoque clsico utiliza elementos (por ejemplo, facturas, cheques, etc.) como unidades de muestreo. PPS utiliza la moneda como la unidad de muestreo pero se selecciona el elemento conteniendo el importe muestreado para ser auditado. a. El muestreo PPS es adecuado para cuentas de balance que pueden incluir nicamente unas pocas partidas sobrevaluadas, tales como las que pueden esperarse en inventarios y cuentas por cobrar. Debido al mtodo sistemtico de seleccin usado (por ejemplo, se selecciona cada n importe), mientras ms grandes las transacciones o importes en la poblacin, es ms probable que una transaccin o importe sea seleccionado para auditar. Por lo tanto este mtodo no se utiliza cuando el principal objetivo de auditora es buscar subvaluaciones, por ejemplo, de pasivos. b. Por el contrario el enfoque clsico de muestreo de variables no siempre es apropiado. Cuando nicamente se encuentran pocas diferencias entre las cifras de libros y las de auditora, la estimacin de muestreo de la varianza y la tasa puede no ser eficiente. 3. La siguiente frmula simplificada para el tamao de la muestra se emplea cuando el error anticipado es cero: n = (BV x RF)/TM Si: n = tamao de la muestra BV = Valor en libros de la cuenta; por ejemplo, inventarios, cuentas por cobrar. RF = factor de riesgo o confiabilidad basado en la distribucin de Poisson y el riesgo especificado por el auditor, de aceptacin incorrecta TM = Error tolerable a. El error tolerable (tolerable misstatement - TM) debe ser especificado por el auditor. Es la cantidad mxima de error monetario en un saldo de cuenta de balance o tipo de transacciones que pudiera existir sin causar errores significativos en los estados financieros. b. El factor de riesgo o confiabilidad (risk or reliability factor - RF) es un multiplicador cuyo valor se encuentra en una tabla estndar. RF siempre se determina por cero errores sin importar los errores realmente anticipados.

H. Control de Calidad Estadstico

1. El control de calidad estadstico es una forma de determinar si la ejecucin del envo o la produccin de unidades se encuentra dentro de lmites aceptables. Tambin se utiliza para determinar si los procedimientos de produccin estn fuera de control. a. Los elementos son buenos o malos, es decir, se encuentran dentro o fuera de los lmites de control. b. El control de calidad estadstico se basa en la distribucin binominal. 2. El muestreo de aceptacin es una forma de determinar la probabilidad de que el porcentaje de elementos defectuosos en un lote sea menor al nivel especificado. EJEMPLO: Supongamos que se toma un muestreo de una poblacin de 500 personas. Segn las tablas de muestreo de aceptacin estndar, si el muestreo est compuesto por 25 elementos y ninguno tiene defectos hay un 93% de probabilidad de que la tasa de desviacin de la poblacin sea menor de 10%. Si se examinan 60 elementos y no se encuentran defectos la probabilidad de que la tasa de desviacin sea menor al 10% es del 99%. Si se encuentran dos defectos en 60 unidades hay un 96% de probabilidad de que la tasa de desviacin sea menor de 10%. 3. Los cuadros de control estadstico son asistentes grficos que vigilan el estado de cualquier tipo de proceso sujeto a variaciones casuales. Originalmente desarrollados para controlar la calidad de

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los procesos de produccin, tambin tienen aplicaciones de inters directo para auditores y contadores, por ejemplo, costo de la unidad de produccin, horas de trabajo directo utilizadas, porcentaje de los gastos reales comparados con los gastos presupuestados, nmeros de llamadas del personal de ventas o total de cuentas por cobrar. 4. El cuadro est compuesto por tres lneas horizontales trazadas en una escala de tiempo horizontal. La lnea central representa el promedio o valor medio para el proceso que se est controlando. Las otras dos lneas son el lmite de control superior (upper control limit - UCL) y el lmite de control inferior (lower control limit - LCL). Los procesos se miden en forma peridica y se trazan los valores en el cuadro (X). Si el valor cae dentro de los lmites de control no se toma accin alguna. Si el valor cae fuera de los lmites se considera el proceso fuera de control y se realiza una investigacin para obtener posibles acciones correctivas. Otra ventaja del cuadro es que las tendencias se hacen visibles. a. Los cuadros P se basan en un atributo (aceptable/no aceptable) en lugar de una medida de la varianza. Especficamente muestra el porcentaje de defectos en una muestra. b. Los cuadros C son tambin cuadros de control de atributos. Muestran los defectos por tem. c. Un cuadro R muestra el alcance de la dispersin de una variable como tamao o peso. d. Un cuadro de barra de X muestra la media de muestra para una variable. 5. Las variaciones en el valor de algunos parmetros de procesos pueden tener varias causas. a. Las variaciones al azar suceden por casualidad. Presentes en casi todos los procesos, no se pueden corregir porque no se repiten a si mismas de la misma forma. Lmites de control excesivamente restringidos darn lugar a muchas investigaciones sobre el origen de las fluctuaciones simplemente casuales. b. Las desviaciones en la implantacin se producen debido a fallas humanas o mecnicas para alcanzar los resultados de los objetivos. c. Las variaciones en la medicin se deben a errores en la medicin de los resultados reales. d. Las fluctuaciones del modelo pueden ser causadas por errores en la formulacin del modelo de decisin. e. Las variaciones en las predicciones son causadas por errores en la prediccin de los datos utilizados en un modelo de decisin. 6. Establecer lmites de control basados en parmetros (benchmarks) es una prctica habitual. Un mtodo ms objetivo es utilizar el concepto de valor esperado. Los lmites son importantes porque son los criterios de decisin para determinar si se investigar la desviacin. 7. El anlisis de costo-beneficio utilizando el valor esperado proporciona una base ms objetiva para establecer lmites de control. Los lmites de control deben establecerse para que el costo de una investigacin sea menor o igual a los beneficios obtenidos. a. Los costos esperados incluyen los costos de investigacin y el costo de la accin correctiva. b. El beneficio de una investigacin es la prevencin de costos por seguir utilizando un proceso fuera de control. El valor esperado de los beneficios es la probabilidad de estar fuera de control multiplicada por el costo de no ser corregidos.

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UNIDAD DE ESTUDIO 2-8: OTRAS HERRAMIENTAS DE TRABAJO

Esta unidad de estudio trata las herramientas de trabajo especficas no incluidas en las dems unidades de estudio de la Parte II. El uso de herramientas de trabajo para acumulacin de informacin sobre el trabajo (evidencia) es un tema analizado en profundidad en la Parte II.

A. Diagramas de Flujo
1. La elaboracin de diagramas de flujo es el mtodo grfico para analizar y entender los procesos y procedimientos implicados en las operaciones, ya sean manuales o computarizadas. a. Por lo tanto, la elaboracin de diagramas de flujo es til para la investigacin preliminar y para obtencin y entender el control interno. b. Tambin es de gran ayuda en el desarrollo de sistemas. c. La elaboracin de diagramas de flujo se basa en smbolos estandarizados. 1) Sin embargo, se han concebido diferentes sistemas de smbolos por lo que debe tenerse cuidado de que la actividad de auditora interna lo utilice consistentemente. 2) Los auditores internos tambin deben coordinar sus mtodos con los de los auditores externos. 2. Los diagramas de flujo pueden clasificarse en horizontales o verticales a. Los Diagramas de Flujo Horizontales (denominados en ocasiones diagramas de flujo de sistemas) describen reas de responsabilidad (departamentos o funciones) ubicados horizontalmente a travs de la pgina, en columnas o reas verticales. Por consiguiente las actividades, controles y flujos de documentos que son responsabilidad de un departamento o funcin dados, se muestran en la misma columna. b. Los Diagramas de Flujo Verticales presentan pasos sucesivos en un formato de arriba hacia abajo. 3. La elaboracin de diagramas de flujo todava se emplea como herramienta para el desarrollo de sistemas de informacin. a. Un diagrama de flujo de sistemas puede documentar no slo procesos manuales, sino tambin especificaciones de diseo fsicos para todo el sistema, incluyendo todas las entradas, salidas, pasos de procesamiento y archivos importantes. b. Un diagrama de flujo de un programa describe los pasos especficos dentro de un programa y el orden en que sern ejecutados. Sin embargo, la elaboracin de diagramas de flujo para un programa ya no es considera una buena tcnica de diseo de programas, ya que hay otros mtodos ms eficaces para el desarrollo modular. c. Los diagramas de flujo de datos son empleados en el anlisis de sistemas estructurados, una metodologa top-down divide un sistema en niveles de mdulos y especifica qu procesos ocurren en cada mdulo y la conexin entre mdulos. 1) Los diagramas de flujo de datos son ilustraciones grficas de los procesos de un sistema y flujos de datos utilizando cuatro smbolos bsicos. 2) Se inicia con un diagrama de contexto mostrando todo el sistema como un proceso nico, con sus entradas y salidas significativas, un sistema complejo puede ser representado por una serie de diagramas, en niveles que sucesivamente describen sus componentes en mayor detalle. 4. Para una mayor comodidad existe un software que elabora diagramas de flujo. La edicin computarizada permite fcilmente agregar, borrar o mover los smbolos; re-dibujar lneas; ajustar automticamente el texto dentro de los smbolos; etc.

B. Grficas

1. Los auditores deben: a. Usar los mtodos grficos para planificar y controlar la auditora.

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b. Interpretar las descripciones grficas de los datos durante la etapa de recopilacin de la evidencia
de auditora.

c. Producir anlisis grficos durante las etapas de documentacin y reporte. 2. La Tcnica de Revisin y Evaluacin de Programas (Program Evaluation and Review Technique PERT) y el mtodo del camino crtico (Critical Path Method - CPM) son tcnicas similares que usan diagramas de red para planificar y controlar proyectos complejos tales como auditoras, en los cuales la secuencia de actividades es crucial.

3. Un cuadro Gantt es un dispositivo ms simple para el control de proyectos. No representa la

interrelacin de actividades y omite los clculos de tiempos y costos de actividades. En cambio, las actividades se listan en el eje vertical, las fechas son trazadas en el eje horizontal y la duracin de cada actividad se representa con una lnea horizontal.

4. Los auditores internos pueden usar los Diagramas de Dispersin para detectar datos expuestos
incorrectamente, relaciones entre variables y resultados inusuales de operaciones. Un diagrama de dispersin es una grfica de puntos de datos. a. Cuando los puntos tienen una relacin sistemtica, la variable independiente (x) y la dependiente (y) probablemente estn correlacionadas; esto es, el valor de una variable es un pronosticador del valor de la otra. b. De lo contrario si las variables no son correlativas los puntos aparecern por casualidad en el diagrama disperso.

5. Los Diagramas de Causa y Efecto (tambin llamados diagramas de espina de pescado o diagramas
Ishikawa) brindan una tcnica de solucin de problemas que ayuda a los auditores internos a buscar sistemticamente las causas de las condiciones adversas y a desarrollar, por lo tanto, observaciones y recomendaciones.

6. Los Diagramas de Barras (Grficos de Barras) son formas grficas bidimensionales (las variables
sealadas en los ejes x y), de comparacin cuantitativa mediante el uso de barras o rectngulos, con longitudes proporcionales a la medida de los datos o cosas que estn siendo comparadas. a. Los diagramas de barras pueden ser verticales (diagramas de columnas) u horizontales. b. Los Diagramas de Pareto son diagramas de barras en los que se describen las frecuencias de varios tipos de condiciones adversas que pudieran ocurrir en un proceso dado. c. Un Histograma es un diagrama de barras usado para describir una distribucin de frecuencia. Es usado para crear una representacin grfica de los resultados de medidas repetidas de una variable nica con los intervalos de clase sobre el eje horizontal y la frecuencia (o frecuencia relativa) de ocurrencia sobre el eje vertical.

7. Grficas de Lneas (tambin conocidas como corridas, series de tiempo o grficas de tendencia)
muestran la frecuencia o cantidad de una variable (en el eje vertical) en un perodo (eje horizontal). a. Por ejemplo, las ventas pueden ser sealadas sobre un perodo de aos sobre una simple grfica de lneas. b. Una grfica multilnea compara elementos tales como ventas de varios productos sobre un perodo de aos.

C. Otras Tcnicas de Recopilacin de Datos

1. Realizar entrevistas es una forma de obtener evidencia testimonial de clientes auditados, de otros miembros de la organizacin que los han contactado y de entidades externas independientes. En una entrevista la habilidad de hacer preguntas que clarifiquen el testimonio original proporciona al auditor interno la oportunidad de profundizar en su entendimiento acerca de las operaciones y de buscar las causas de los resultados inesperados y de eventos y circunstancias inusuales.

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2. El Consejo para la Prctica 1210-1 sobre Pericia establece: los auditores internos deben tener habilidad para tratar con las personas y para comunicarse eficazmente . Ms an, los auditores internos deben entender las relaciones humanas y mantener relaciones satisfactorias con los clientes del trabajo . En los conceptos entrecomillados, las habilidades que se requieren de los auditores internos son fundamentales para realizar entrevistas correctamente. 3. Un problema fundamental en las relaciones humanas que enfrenta el auditor interno entrevistador es que a la gente le disgusta ser evaluada. a) Los clientes auditados pueden resentir incluso la crtica ms constructiva y temer las consecuencias posiblemente adversas de un reporte de auditora. b) Consecuentemente el auditor interno debe ganar la confianza de los clientes auditados demostrando seguridad en s mismo, persuasividad, imparcialidad, empata y competencia. 1) El auditor interno puede tambin ser hbil para ganar la buena voluntad y cooperacin de los clientes auditados al explicar como puede ser til al trabajo para ellos y enfatizar que todas las partes son miembros de un equipo que persigue los mismos objetivos organizacionales. 2) El auditor interno tambin debe evitar la trampa de la crtica excesiva. Un auditor interno que no encuentra mayores problemas puede estar inseguro acerca del resultado. Por lo tanto puede recurrir a la crtica excesiva de asuntos menores, un enfoque que puede apartar a los clientes auditados y a la Direccin y no ser benfico al costo. 4. Los trabajos que no son financieros ponen ms nfasis en las entrevistas en particular debido a la ausencia relativa de normas y la mayor necesidad que tiene el auditor interno de poder entender las operaciones no familiares y complejas. 5. La planificacin eficaz de una entrevista implica: a. Prepararse mediante la lectura de manuales de operacin, organigramas, documentacin de trabajos anteriores, resultados de cuestionarios, etc. El auditor interno debe entender no solamente las funciones, procedimientos y terminologa del cliente auditado, sino tambin las caractersticas psicolgicas de los gerentes auditados. b. Formulando preguntas bsicas: 1) Un auditor interno puede usar un enfoque directivo enfatizando preguntas con enfoque limitado. 2) Una alternativa es un enfoque no directivo usando preguntas abiertas que es ms probable que brinden claridad y que resulten en observaciones inesperadas. 3) A menudo es recomendable una combinacin de estos enfoques. 6. Las siguientes son consideraciones relativas a programar la entrevista: a. Con excepcin de las ocasiones en que es necesaria la sorpresa (por ejemplo, en un trabajo de revisin de caja o de fraude) debe concertarse una cita con suficiente anticipacin, determinando una hora y lugar especficos. b. Si es factible, la reunin debe realizarse en la oficina del cliente auditado. c. La duracin de la entrevista debe fijarse de antemano. d. La gente tiende a sentirse menos inhibida en sus respuestas si la entrevista es uno a uno. e. Con excepcin de los trabajos por fraude debe explicarse al cliente auditado el propsito de la entrevista. f. De ser posible, las entrevistas no deben programarse muy tarde en el da, ni justo antes o despus de un periodo vacacional, ni justo antes o despus de la hora de comida. 7. Las siguientes son sugerencias para comenzar una entrevista: a. El auditor interno debe ser puntual o avisar de inmediato si fuera inevitable algn retraso. b. Al principio de la auditora unas cuantas bromas pueden hacer sentir cmodo al cliente auditado. c. Debe explicarse el propsito de la auditora. d. El auditor interno debe ser cordial, servicial y no agresivo. e. Si es factible, debe asegurarse la confidencialidad. 8. La conduccin de la entrevista es el elemento ms importante. a. La realizacin de entrevistas requiere la comprensin de teora bsica de la comunicacin:

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b. c.

d.

e. f. g. h.

i. j. k.

1) Un transmisor enva una idea a travs de un mensaje. 2) El mensaje est codificado en un escrito, en forma oral o en lenguaje corporal. 3) El mensaje codificado se transmite al receptor a travs de un canal o medio. El ruido en el canal puede interrumpir o distorsionar el mensaje. 4) El receptor decodifica el mensaje y lo interpreta de acuerdo a su experiencia y conocimiento. Debe evitarse el lenguaje tcnico para incrementar la oportunidad de que el mensaje se decodifique de manera exacta. 5) El receptor puede entonces tomar alguna accin o responder al mensaje. 6) Las palabras o acciones del receptor brindan retroalimentacin al transmisor. La retroalimentacin es vital, ya que le dice al transmisor si el mensaje ha sido entendido y si se actu en consecuencia. El entrevistador debe ser discreto, objetivo, razonable y mostrarse interesado. La entrevista debe seguir la agenda desarrollada en la fase de planificacin. Sin embargo, no se debe apegar a la agenda ciegamente. Durante la entrevista pueden abrirse algunas lneas de investigacin inesperadas pero de consideracin. Escuchar de manera eficaz incluye observar el comportamiento del entrevistado (lenguaje corporal, tal como el contacto visual, o la falta del mismo), reservarse su juicio acerca de lo que se dice, preguntar para clarificar algunos temas cuando no se entendi lo que se dijo, y tener en cuenta periodos de silencio. 1) Reflejar lo que se dijo, esto es, resumir o parafrasear una respuesta es una manera de estimular que se hagan comentarios adicionales. 2) Asimismo, deben hacerse preguntas relevantes al entrevistado. Estas preguntas deben escucharse respetuosamente e incluirse debidamente en el registro de la entrevista. Deben evitarse aquellas preguntas que sugieran la respuesta. Tambin deben evitarse las preguntas cargadas (aquellas que requieran una respuesta autoincriminatoria). Usualmente son preferibles las preguntas que requieren una respuesta explicativa en lugar de las que requieren simplemente un si/no. Un entrevistador debe ser suspicaz sobre las preguntas que se plantearon en forma demasiado suave y adaptarlas hbilmente para que concuerden con las propias preconcepciones del entrevistador, que consistan en generalizaciones o que contengan terminologa tcnica poco familiar. De esta manera el entrevistador debe solicitar mayor detalle u otras aclaraciones. Debe tenerse cuidado al diferenciar declaraciones de hechos y declaraciones de opinin. El entrevistador debe comprender lo que el entrevistador considera como material. Debe evitarse el debate y el desacuerdo con el entrevistado.

9. La entrevista debe ser registrada. a. Es esencial tomar buenas notas durante la entrevista. b. Las notas y el memorndum forman parte de los papeles de trabajo y por lo tanto, de la documentacin del trabajo utilizada para preparar las comunicaciones. 1) El memorndum debe incluir eventos significativos durante la entrevista, tales como interrupciones o arrebatos emocionales. 2) El auditor interno debe tener cuidado al usar la informacin en su propio contexto. 10. La entrevista debe ser evaluada. a. Este paso es especialmente importante si se contempla una entrevista de seguimiento pero sirve como forma de auto-superacin del auditor interno. b. El auditor interno debe considerar si los objetivos fueron apropiados, si se lograron y si en caso de no haberse logrado, por qu no. c. El auditor interno tambin debe considerar si la planificacin fue suficiente, si el entrevistado fue cooperativo y si el entrevistador cometi errores. 11. Las entrevistas tienden a ser de cuatro tipos: a. Una entrevista preliminar se hace para promover el valor de la auditora interna, para entender al entrevistado, para reunir informacin general y para servir como base para planificar estrategias futuras de entrevista.

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b. Una entrevista de recopilacin de hechos est orientada a detalles especficos que pueden ser brindados por un entrevistado en particular. Puede buscarse que la elaboracin sea hecha en una forma no dirigida. c. Una entrevista de seguimiento intenta responder preguntas que surgieron durante el anlisis de la entrevista de recopilacin de hechos y probar la aceptacin de nuevas ideas generadas por el auditor, por parte del entrevistado. d. Una entrevista de salida sirve para asegurar la exactitud de las conclusiones, hallazgos y recomendaciones del informe de auditora, al discutirlo con el entrevistado. 12. Como se coment anteriormente los cuestionarios pueden ser elaborados de antemano, como parte de la preparacin para la entrevista. a. Adems de estos cuestionarios informales se pueden enviar otros ms formales al cliente auditado antes de la visita del auditor interno. b. Un cuestionario formal preparado adecuadamente y enviado de antemano: 1) Implica a los empleados supervisores del cliente auditado y por lo tanto, minimiza su aprehensin. 2) Brinda una oportunidad para la auto-evaluacin del cliente auditado. 3) Puede resultar en un trabajo ms econmico, ya que la informacin que se genera es preparada por aquellos que estn ms familiarizados con ella. Por supuesto, el auditor interno todava debe plantear preguntas para clarificar y hacer trabajo de verificacin. c. Un uso comn de los cuestionarios formales es lograr un entendimiento de los controles del cliente. 1) Un cuestionario de control interno a menudo es muy estructurado y detallado y se formula en un formato de respuestas cortas de s/no. 2) Desventajas de estos cuestionarios: a) Son difciles de preparar. b) Llevan mucho tiempo de administracin. c) Los clientes auditados pueden ser capaces de anticipar las respuestas formuladas y por lo tanto pueden no ser confiables o no darle consideracin suficiente a la tarea. d) No se puede hablar de todas las circunstancias. 13. Las listas de verificacin (checklists) aumentan la uniformidad de la recopilacin de datos. stas aseguran que se tome un enfoque estndar y minimizan la posibilidad de omitir el considerar factores que pueden ser anticipados. a. Las debilidades en las listas de verificacin incluyen: 1) Brindar un falso sentido de seguridad de que se dirigen a todos los factores relevantes. 2) Inapropiadamente, implican un peso igual a cada elemento en la lista de verificacin. 3) Son incapaces de traducir la experiencia o el sano razonamiento que se intenta capturar en cada elemento de la lista de verificacin. 4) Tomar una lista de verificacin como un ejercicio de rutina, ms que como parte de un entendimiento profundo de los aspectos nicos de la auditora. b. Las listas de verificacin pueden ser usadas para controlar detalles administrativos implicados en la ejecucin del trabajo, para la preparacin de la apertura o cierre de conferencias, etc. 14.Otras fuentes de datos. Los datos pueden ser recopilados de muchas manera diferentes, incluyendo: a. Bibliotecas / Computadoras 1) Lexis-Nexis, NAARS 2) Literatura especializada y tcnica relevante al tema que se est investigando. b. Encuestas 1) Los cuestionarios por correo son relativamente bajos en costo, eliminan los sesgos de las entrevistas y recopilan grandes cantidades de datos, pero tienden a ser inflexibles, tener un tiempo de respuesta lento y ser propensos a sesgos hacia la no-respuesta. La muestra no ser verdaderamente aleatoria si quienes respondan como grupo, difieren de quienes no

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respondan. De esta forma, la gente puede preferir no responder por razones relacionadas con el propsito del cuestionario. 2) Las entrevistas telefnicas son una forma flexible de obtener datos rpidamente y controlar la muestra. Sin embargo, introducen inclinaciones del entrevistador, son ms caras y recopilan menos datos que las encuestas por correo. c. Observacin. Al observar las actividades fsicas de los empleados en la organizacin para ver como desempean sus deberes, el auditor interno puede determinar cundo se han puesto en prctica las polticas escritas. 1) La observacin tiene sus limitaciones, ya que los empleados que saben que estn siendo observados pueden comportarse de una manera diferente, mientras estn siendo observados. 2) An ms, la observacin es ms convincente en cuanto a la existencia o afirmacin de la ocurrencia (ya sea con relacin a la existencia de activos, o responsabilidades y a si se han realizado transacciones) que a la afirmacin de la integridad (si todas las transacciones que deberan haberse reportado, estn reportadas). d. Escalas de Estimacin. Las escalas de estimacin son usadas para permitirle a la gente valorar cosas tales como el servicio. La escala representa un continuo de respuestas. EJEMPLO: Valore el servicio que recibi en una escala de 1 a 10, siendo 10 el mejor. Marque con un crculo el nmero apropiado: 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10.

D. Solucin de Problemas 1. La solucin de problemas (tambin denominada resolucin de problemas) en el marco organizacional necesita enfoques sistemticos debido a su importancia, dificultad y desconocimiento de las situaciones encontradas. La solucin de problemas ha sido definida como el proceso consciente de traer la situacin real lo ms cerca de la situacin deseada (Kreitner, Management , 8 Ed. 2004, p.268). 2. El proceso de solucin de problemas incluye cuatro pasos generales: a. Definir el problema b. Formular las soluciones c. Elegir una solucin d. Implantar y evaluar la solucin 3. La dificultad ms comn en la solucin de problemas es definir el problema. a. Una persona que resuelve problemas debe primero hacer las preguntas correctas antes de que las respuestas correctas (soluciones) puedan ser determinadas. Por lo tanto, el problema debe ser entendido a fondo. b. Consistente con la definicin anterior, la definicin del problema tiene tres fases: 1) Determinar la situacin real 2) Visualizar la situacin deseada 3) Aislar la causa de la variacin entre la situacin real y la deseada. c. Las dificultades para definir el problema incluyen: 1) Definir el problema en trminos de una solucin dada. Este proceso tiende a eliminar la consideracin de alternativas que pueden tener un mayor mrito. Por ejemplo, si una compaa est afectada por un mal servicio al cliente, un gerente que define la cuestin como un problema relacionado con la motivacin de los empleados, puede distraer la atencin de la verdadera causa: capacitacin inadecuada, polticas confusas o un escaso soporte tecnolgico. 2) Dedicarse a asuntos relativamente insignificantes en lugar de enfocarse a situaciones de alta prioridad. Un esfuerzo que alcance a toda la organizacin para establecer congruencia entre las metas ayuda a los gerentes a enfocar asuntos fundamentales. Por lo tanto, deben establecerse y promulgarse objetivos y metas organizacionales formales. 3) Considerar sntomas en lugar de causas:

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a) Una causa es un factor cuya presencia o ausencia es responsable por la brecha entre las situaciones real y deseada. De aqu que, eliminando o introduciendo dicho factor, se cierra la brecha. b) Sin embargo tratar el sntoma no elimina la brecha. Por ejemplo, un pago ms alto para un empleado inconforme puede no cerrar la brecha si la razn de su baja moral es la necesidad de un horario flexible. 4) Racionalidad limitada o la inhabilidad para ver todos los aspectos de la situacin (visin de tnel). La percepcin imperfecta puede impedir ver que existe un problema. a) La gente tiende a ver lo que espera ver. b) La gente tiende a ver lo que est entrenada a ver. c) Las necesidades personales influyen en lo que se observa. d) La presin del grupo puede influir la forma en que los problemas son percibidos o cmo son definidos. d. Un diagrama de espina de pescado (tambin denominado diagrama de causa y efecto o diagrama Ishikawa) es una tcnica de mejora de la administracin para la calidad total (total quality management) que sirve para estudiar la causalidad (por qu son diferentes las situaciones reales de las deseadas). Este formato organiza el anlisis de las causas y ayuda a identificar las posibles interacciones entre las causas. 1) La cabeza del esqueleto representa la declaracin del problema. 2) Las lneas (huesos) dibujadas en forma diagonal desde la lnea gruesa horizontal y (la espina) representan las principales clasificaciones de los motivos. 3) Las lneas horizontales ms chicas se agregan de acuerdo a su orden de probabilidad en cada clasificacin.
4. Formular soluciones es el paso en el proceso de solucin de problemas que requiere de la mayor

creatividad. a. Una trampa durante esta fase del proceso de solucin de problemas es la tendencia a limitar la consideracin a una solucin. Este error ocurre debido a la falta de disposicin a dedicar el tiempo, la energa mental y otros recursos necesarios para hacer una bsqueda extensa. b. Esta bsqueda de soluciones puede ser un proceso primario o directo. Por ejemplo, puede implicar encuestas, muestras o cuestionarios. c. La bsqueda de soluciones puede ser un proceso secundario o indirecto. Por ejemplo, puede implicar el contratar un consultor o leer estudios de investigacin. d. Muchas tcnicas han sido desarrolladas por individuos y grupos que estn comprometidos en el proceso de solucin de problemas para promover la creatividad. Las siguientes son descripciones de algunos de estos mtodos: 1) La tormenta de ideas (brainstorming) es un enfoque no estructurado que depende de la contribucin espontnea de ideas de todos los miembros de un grupo. La crtica no est permitida y todas las ideas se registran para una evaluacin posterior. a) Esta tcnica reduce problemas muy amplios a sus elementos esenciales. b) Se ha desarrollado un software ("GroupWare") para permitir la tormenta de ideas en una red de computadoras. 2) La cintica es un enfoque de grupos altamente estructurado para enunciar el problema y la solucin con base en un pensamiento creativo. Implica el uso libre de analogas y metforas en cambios informales dentro de un grupo pequeo de individuos cuidadosamente seleccionado de diversas personalidades y reas de especializacin. 3) La tcnica Delphi es un enfoque en el que el gerente solicita opiniones de expertos sobre un problema, resume las opiniones y retroalimenta los resmenes a los expertos (sin revelar ninguno de los participantes a cada quin). El proceso se repite hasta que las opiniones convergen hacia una solucin ptima. 4) El anlisis de valor es un enfoque metodolgico, diseado inicialmente para optimizar el desempeo de una actividad a un costo mnimo. El nfasis est en el criterio costo-beneficio. 5) La asociacin libre es un enfoque para la generacin de ideas que considera el primer pensamiento que viene a la mente en respuesta a un estmulo dado, por ejemplo, un smbolo o

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analoga perteneciente a un producto, para el cual se busca un lema publicitario. El objetivo es expresar el contenido de la conciencia, sin censura o control. 6) La relacin forzada es una adaptacin estructurada de la libre asociacin. Se analizan los elementos de un problema y se identifican las asociaciones entre ellos para detectar patrones que puedan sugerir nuevas ideas. 7) Explota! luego perfecciona, es una metodologa de solucin de problemas de la Marina Norteamericana. sta elimina completamente cualquier enfoque existente (hace explotar la conciencia de uno). Luego se busca una solucin completamente nueva al problema que alcance los objetivos originales. 8) El enfoque Edisoniano es un mtodo experimental de prueba y error inspirado por el famoso inventor Thomas A. Edison. Normalmente no debiera aplicarse, a menos que otros enfoques hayan fracasado. 9) El anlisis de matriz morfolgica es una tcnica estructurada que traza las variables de decisin que se encuentran a lo largo de los ejes de una matriz. Las relaciones de estas variables se encuentran en los cuadrados dentro de la grfica. 10) El listado de atributos se aplica inicialmente para mejorar un objeto tangible. ste enlista las partes y rasgos esenciales del objeto y analiza sistemticamente las modificaciones que se quieren hacer como mejoras. 11) La investigacin de operaciones (el mtodo cientfico) es un mtodo riguroso para encontrar soluciones ptimas utilizando conceptos clsicos tales como estadstica, simulacin, pensamiento lgico y otras tcnicas cientficas y matemticas para desarrollar y probar hiptesis. 12) El salto creativo es un proceso que formula una solucin ideal y luego regresa a una factible. e. La investigacin indica que prevalecen dos estilos de procesamiento de informacin para la resolucin de problemas. 1) El estilo racional o analtico es objetivo, deductivo, preciso, detallado, lgico y repetitivo. Es adecuado para dividir un problema en sus componentes y manejarlos en consecuencia. a) Suele prevalecer en una organizacin tradicional piramidal. b) Este estilo racional se utiliza mayormente para tareas rutinarias y detalladas y para la implantar planes sistemticamente. 2) El estilo intuitivo es subjetivo, inductivo, no es rutinario ni estructurado. La gente intuitiva puede confiar en los presentimientos y llegar a tomar decisiones sin aplicar un proceso formal en forma explcita. Las personas intuitivas pueden prosperar en las organizaciones no tradicionales. En estos ambientes su capacidad para ver un problema en su totalidad y luego llegar a conclusiones creativas por medio de la intuicin puede ser ms apreciada que en una cultura dominada por el estilo racional. 3) Estos estilos de procesamiento de informacin son los extremos de un continuo. Mucha gente combina estos enfoques para cambiar grados. 4) Los estilos racionales e intuitivos son complementarios. Debido a que las organizaciones necesitan ambas clases de habilidades, deben estimular tanto a las personas racionales como a las intuitivas y proporcionarles las tareas adecuadas para ellos. f. El principio del factor limitante establece que el factor fundamental en la resolucin de problemas es el que limita o evita el logro del objetivo deseado. La gran cantidad de soluciones alternativas puede reducirse si los gerentes pueden identificar los factores limitantes. EJEMPLO: Si una empresa le ordena a una divisin que convierta una prdida en ganancia, los medios inmediatos seran la compra de nuevos equipos y un factor limitante sera la falta de efectivo o de buen crdito. 1) Buscar recursos alternativos para el equipo puede revelar que alguien desea canjear, tomar una prenda, etc. 2) Pueden descartarse las alternativas que requieren la compra. 3) Una implicancia del modelo de sistemas abiertos complejos y dinmicos para la resolucin de problemas consiste en buscar todas las soluciones posibles, pero esto es casi imposible. Una segunda implicancia es que cada miembro de la organizacin necesita desarrollar habilidades para detectar y resolver los problemas de una manera creativa.

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g. Elegir una solucin raras veces significa adoptar la mejor solucin en un sentido absoluto. a. La existencia de limitaciones de recursos, factores polticos y otros intangibles, resulta en la eleccin de una mejor solucin, nicamente en un sentido relativo. b. La solucin debera tener el mejor equilibrio disponible de eficacia (el grado en el cual se logran los objetivos) y eficiencia (la proporcin de recursos consumidos contra los resultados obtenidos, esto es, la entrada contra la salida). c. De acuerdo con Russell Ackoff, la solucin elegida puede resolver, solucionar o disolver el problema. 1) Resolver un problema ha sido descrito como satisfactorio, siendo la seleccin de una solucin adecuada en lugar de la mejor solucin posible, al menos en trminos relativos. Lo satisfactorio (que satisface y es suficiente) a menudo es justificado por conveniencia propia, pero es criticado como opuesto a la mejora continua. 2) Solucionar un problema resulta de un enfoque de optimizacin. Optimizar significa buscar sistemtica y creativamente la mejor solucin disponible. 3) Disolver un problema significa cambiar el contexto de manera que no pueda ocurrir. El principio es que lo que no puede ir mal no ir mal. Por ejemplo, automatizar un proceso de produccin disuelve los problemas de relaciones con empleados. 6. Implantar y evaluar la solucin requiere que transcurra suficiente tiempo para brindar evidencia de su xito. a. La solucin debiera cerrar la brecha entre lo real y lo deseado. b. Si el problema todava existe, las opciones son: 1) Intentar otras soluciones 2) Redefinir el problema y las soluciones c. Deben considerarse los aspectos humanos de la resolucin. Una resolucin es til solo si puede ser vendida a aquellos responsables de su implantacin. 1) Una solucin ptima diferente puede fallar si la opinin y las actitudes de la gente implicada no son consideradas en el proceso de resolucin del problema. 2) El proceso debe continuarse al efectuar modificaciones en la organizacin. La implantacin de modificaciones es una parte crtica del proceso de resolucin de problemas pues los empleados pueden evitar que se efecten las modificaciones. d. Debe realizarse un seguimiento de los resultados de las acciones tomadas. La resolucin debe ser implantada con la adecuada delegacin de autoridad en las personas responsables de efectuarlas. Debe realizarse tambin la medicin del desempeo. 1) Este proceso coloca a la resolucin en una estructura de trabajo que asegura que se realizar. 2) Dejar de proporcionar la implantacin prctica es la causa por la cual muchas resoluciones eficaces diferentes no producen los resultados deseados. 3) Las resoluciones no se implementan completamente hasta ser eficazmente comunicadas. 7. El Papel de la Informacin en la Solucin de Problemas a. Deben entenderse los costos y beneficios incurridos para obtener la informacin. 1) Cuanto mejor es la informacin, mayor es su costo. 2) Debe determinarse el valor ptimo de la informacin. b. La informacin nunca es 100% perfecta. c. Debe evaluarse la calidad de la informacin. 1) El proceso de solucin de problemas depende de la calidad de la informacin. 2) Informacin relativamente escasa puede ser suficiente para generar las soluciones adecuadas. La informacin puede costar ms de lo que vale.

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UNIDAD DE ESTUDIO 2-9: TICA

La gua contenida en esta unidad de estudio es importante para los auditores internos, tanto en lo profesional como en lo personal, dado que se refiere a sus obligaciones ticas. Las responsabilidades ticas pertenecen a todos los profesionales: objetividad, integridad, uso confidencial y desinteresado de la informacin y proteccin de la misma, y competencia. Estn establecidas en el Cdigo de tica del IIA, el cual se reproduce en un anexo de este manual.

A. Perspectiva de la tica
1. Definiciones a. La tica de los negocios son las polticas y estndares de una organizacin, establecidos para asegurar ciertos tipos de conducta por parte de sus miembros. b. La tica individual son los principios morales y normas de conducta a los que se adhiere un individuo. 2. reas de Inters en Relacin a la tica de Negocios a. Enfoque general de negocios sobre asuntos ticos. b. Cumplimiento de las leyes (tributarias, de seguridad, antimonopolio, ambientales, laborales, etc.). c. Informacin financiera externa d. Conflicto de intereses e. Gastos de esparcimiento y regalos f. Relaciones con los clientes y proveedores (Debieran ser dados o aceptados los regalos y las ddivas?) g. Responsabilidades sociales 3. Factores que Pueden Conducir a un Comportamiento no tico a. En cualquier poblacin normal, algunas personas tienen niveles de tica inferiores a lo deseable. Si estas personas ocupan posiciones de liderazgo, pueden influir adversamente en sus subordinados. b. Factores organizacionales 1) Las presiones para mejorar el rendimiento a corto plazo pueden promover una conducta no tica. 2) La estricta adhesin a la autoridad en la cadena de mandos puede brindar excusas para ignorar la tica, cuando se siguen rdenes. 3) La lealtad a grupos de trabajo informales puede corromper la conducta tica. 4) El proceso de decisin de los Comits puede hacer posible que se abstengan o que se eviten obligaciones ticas. c. Factores externos 1) La presin de la competencia puede comprometer la tica ante el inters de supervivencia. 2) La conducta errnea de otros puede forzar a comprometer la tica. 3) Las definiciones de conducta tica pueden variar de una cultura a otra. Por ejemplo, los sobornos a los oficiales aduaneros o compradores pueden ser aceptados dentro de las prcticas de negocio habituales de algunos pases. 4. Gua General para la tica a. La Regla de Oro dice: Trata a los dems como te gustara que te trataran a ti . b. Equidad. Los individuos y los negocios deben actuar en forma imparcial o justa para todos los implicados. c. Respeto General. Los individuos y los negocios deben actuar respetando el planeta y los derechos de los dems, dado que las decisiones de negocios tienen efectos de gran alcance. d. Ley. Otra posicin es que la adhesin a los cdigos ticos satisface las obligaciones ticas. e. Sin embargo, la mayora de la gente considera que la ley encarna preceptos ticos pero no es extensiva con ellos. Por lo tanto, algo no tico puede no ser ilegal, y deben considerarse fuentes no legales de gua tica.

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1) Por ejemplo, el filsofo Emmanuel Kant esboz el imperativo categrico, un enfoque que frente a una decisin tica pregunta cules seran las consecuencias si todas las personas en las mismas circunstancias (categora) se comportaran de forma similar. 2) Los conceptos de leyes naturales son una fuente de normas ticas dado que postular que ciertos derechos humanos son fundamentales, tales como la vida, la libertad, la bsqueda de la felicidad, y los derechos mencionados en la Declaracin de la Independencia de los EE.UU. Bajo este punto de vista, una decisin de negocios debera ser evaluada segn cmo afecta a los derechos de los grupos; por ej., consumidores o empleados. 3) De acuerdo con la tica utilitaria, una decisin es buena si maximiza la utilidad social, esto es, brinda lo mejor a la mayor cantidad de personas. 4) Varios conceptos de responsabilidad social en los negocios han evolucionado hacia una mayor conciencia de las obligaciones ticas. a) El economista Milton Friedman adopta una visin limitada. Dice que un negocio debe mantenerse dentro de las reglas de juego . Por ejemplo, entrar en la competicin libre y abierta sin engaos ni fraudes , pero por otro lado est obligado tan slo a obtener beneficios. b) Un segundo punto de vista es que los negocios tienen que considerar los intereses de todas las partes interesadas, algunas de los cuales, en una situacin determinada, pueden tener intereses superiores al inters de los accionistas. c) Un tercer punto de vista es que las grandes corporaciones tienen responsabilidades ciudadanas; por ejemplo, proteger el medio ambiente o promover los derechos humanos. 5. Criterios Simplificados para Evaluar la Conducta tica a. Sera aceptable esta conducta, si la gente a la que yo respeto supiera que estoy haciendo esto? b. Cules son las consecuencias de esta conducta para m mismo, para otros empleados, para los clientes, para la sociedad? 6. La tica es individual y personal, y est influida por: a. Las experiencias de la vida (recompensas por hacer lo correcto, castigos por hacer lo incorrecto). b. Grupos de amistades (asociaciones profesionales, grupos informales). c. Presiones organizacionales (responsabilidades hacia los superiores y la organizacin). 7. Cdigos de Conducta tica a. Un cdigo organizacional de conducta tica es el sistema general de valores establecido, que la organizacin desea aplicar a las actividades de sus miembros al: 1) Comunicar los propsitos y creencias organizacionales. 2) Establecer guas ticas uniformes para los miembros, incluyendo guas de conducta para los miembros al tomar decisiones. b. Debido a que las leyes y las reglas especficas no pueden cubrir todas las situaciones, las organizaciones se benefician al establecer un cdigo de tica. El cdigo: 1) Comunica eficazmente los valores aceptables a todos los miembros, incluyendo a los nuevos empleados y a los contratistas. 2) Brinda un mtodo de polticas y de acciones disciplinarias para sus miembros en caso de infracciones a) A travs de paneles de revisin formal. b) A travs de la presin grupal (informal). 3) Establece altos estndares contra los cuales los individuos pueden medir su propio rendimiento. 4) Comunica a los externos a la organizacin el sistema de valores del cual no se les debe pedir a sus miembros que se desven. c. Un cdigo tpico para los auditores o contadores en una organizacin requiere: 1) Independencia de conflictos por intereses econmicos. 2) Independencia de conflictos por intereses profesionales.

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a) Son responsables de presentar informacin honesta a los accionistas o propietarios, en vez de proteger a la gerencia. b) Son responsables de presentar informacin apropiada a todos los gerentes. No deben favorecer a ciertos gerentes ni encubrir informacin desfavorable. c) Son responsables de mantener una presencia tica al conducirse en las actividades profesionales. i) Deben hacer lo que puedan para asegurar un cumplimiento organizacional con el espritu as como con la letra de las leyes y reglamentos pertinentes. ii) Deben conducirse de acuerdo con las normas morales y legales ms altas. iii) Deben informar a las autoridades internas o externas apropiadas, cualquier acto organizacional ilegal o fraudulento. 3) Integridad y un rechazo a comprometer los valores profesionales por lograr metas personales. 4) Objetividad en presentar informacin, preparar informes, y hacer anlisis. d. En los Estados Unidos de Norteamrica, la Ley Sarbanes-Oxley de 2002 requiere que toda compaa con cotizacin pblica declare si ha adoptado un cdigo de tica para sus altos directores financieros y el contenido de dicho cdigo. 1) Se requiere inmediata declaracin de cualquier caso de cambio o abandono del cdigo. 2) La ley se aplica a las compaas de los EE.UU. y extranjeras que estn en el mbito de la SEC (Mercado de Valores de los EE.UU.). Tambin se aplica a las firmas de contabilidad pblica de los EE.UU. y extranjeras que deben registrarse en el Consejo de Vigilancia Contable de Compaas con Cotizacin.

B. El Cdigo de tica del Instituto de Auditores Internos

1. Los candidatos al examen CIA deben conocer los 4 Principios y 12 Reglas de Conducta del Cdigo de tica del Instituto de Auditores Internos. A continuacin se resumen las 12 Reglas de Conducta. El texto completo, incluyendo las secciones de Introduccin y Aplicacin y Entrada en Vigor puede encontrarse en www.theiia.org a. Realizar el trabajo con honestidad, diligencia y responsabilidad. b. Observar la ley y hacer las observaciones apropiadas. c. No formar parte de actividades ilegales o impropias, o comprometerse en actos indignos. d. Respetar y contribuir a los objetivos organizacionales. e. Evitar actividades y relaciones que impliquen un conflicto de intereses que se presuma pueda menoscabar una evaluacin imparcial. f. No aceptar nada que menoscabe el juicio profesional imparcial. g. Revelar hechos materiales para que los informes no sean distorsionados. h. Usar y proteger la informacin prudentemente. i. No usar la informacin para ganancia personal o en una forma contraria a la ley, o a los objetivos propios de la organizacin. j. Realizar exclusivamente los servicios para los cuales se tenga la competencia necesaria. k. Realizar los servicios de acuerdo con las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditora Interna. l. Mejorar la competencia profesional continuamente. 2. El Cdigo de tica del Instituto de Auditores Internos debe leerse conjuntamente con las Normas. 3. El Cdigo de tica del Instituto se aplica a individuos y entidades, incluyendo a los miembros del Instituto, los CIA y los candidatos a la certificacin. Sin embargo, tambin proporciona una gua para cualquier persona que brinde servicios de auditora interna.

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UNIDAD DE ESTUDIO 1-10: FRAUDE

El alcance del trabajo de los auditores internos comprende el examen y evaluacin del sistema de control interno de la organizacin. El control interno es el principal medio para disuadir y detectar fraude. En consecuencia, los auditores internos cumplen una funcin importante en la minimizacin de los efectos del fraude en la organizacin.

A. Responsabilidades de la Actividad de Auditora Interna

Esta subunidad trata la obligacin de los auditores internos de disuadir, detectar, investigar y comunicar la informacin referente a fraude. Estos aspectos estn considerados en la Norma de Implantacin 1210.A2 y en los Consejos para la Prctica 1210.A2-1 y 1210.A2-2.

B. Indicadores de Fraude

1. La literatura profesional le ha dado mucha atencin a las banderas rojas que pueden representar una
conducta fraudulenta. El auditor interno debe estar alerta a ellas e investigar cualquier condicin que pueda indicar un fraude potencial. Las banderas rojas no requieren ser documentadas a menos que el auditor est efectuando una investigacin de fraude, o bien, que las banderas rojas sean pertinentes a una observacin de un trabajo en particular. 2. Las responsabilidades del auditor interno para detectar fraude incluyen el tener suficientes conocimientos para identificar los indicadores de que puede haberse cometido un fraude, identificando debilidades de control que puedan permitir la ocurrencia de un fraude y evaluar suficientemente los indicadores de fraude para determinar si debe realizarse una investigacin. 3. Factores que Contribuyen o que Permiten el Fraude: a. Un control interno ineficaz, por ejemplo, tiene fallas en: 1) Separar las responsabilidades funcionales de autorizacin, custodia y registro. 2) Limitar el acceso a los activos. 3) Registrar las transacciones, generando falta de responsabilidad para la rendicin de cuentas (accountability). 4) Comparar los activos existentes contra dicha responsabilidad registrada. 5) Realizar transacciones de acuerdo con las autorizaciones debidas. 6) Implantar controles establecidos a causa de: a) Falta de personal. b) Personal no calificado. b. Colusin entre empleados sobre los cuales se ejerce poco control. c. Existencia de activos de fcil disponibilidad como caja, valores pagaderos al portador o mercanca de mucha demanda en el mercado.

4. Seales de Peligro que Apuntan hacia la Posibilidad de Desfalco (Sawyer y Dittenhofer,

Sawyer's Internal Auditing , pgina 1189) a. Solicitar pequeos prstamos a compaeros de trabajo. b. Colocar cheques personales en fondos reembolsables sin fecha o postdatados o solicitndole a otros retener cheques. c. Cheques personales canjeados y regresados por razones irregulares. d. Cobradores o acreedores que se presentan en el negocio y uso excesivo del telfono para entretener a los acreedores. e. Canjear vales no autorizados por fondos, o utilizar la autoridad para imponer a otros que acepten vales por pequeos prstamos a corto plazo. f. Inclinacin hacia cubrir ineficiencias alterando las cifras. g. Crticas muy marcadas sobre otras personas, para desviar sospechas. h. Contestar preguntas con explicaciones poco razonables.

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i. Hacer apuestas de juego de cualquier forma ms all de la capacidad para detener la

prdida.

j. Beber y asistir a centros nocturnos en forma desmedida o asociarse con otras personas de k. l. m. n. o. p. q. r. s. t.
1188): a. b. c. d. e. f. g. h. reputacin cuestionable. Comprar o de alguna otra forma adquirir a travs de canales de negocios , automviles costosos y menaje de casa extravagante. Explicar un alto estndar de vida como dinero remanente de una herencia. Volverse intolerable a cualquier pregunta. Rehusarse a abandonar la custodia de los registros durante el da; trabajando por lo general tiempo extra. Rehusarse a tomar vacaciones y rehuir promociones por miedo a que lo detecten. Constante asociacin y aceptacin de agasajos de parte de los proveedores. Manejar un saldo inusualmente grande en su banco o efectuar fuertes compras de valores. Largas enfermedades propias o de la familia, por lo general sin un plan de liquidacin de deuda. Jactarse de hazaas y/o llevar consigo grandes cantidades de dinero. Rehacer registros bajo la excusa de claridad en su presentacin.

5. Formas Comunes de Fraude (Sawyer y Dittenhofer, Sawyer's Internal Auditing , pgs. 1187 y
Sellos robados. Robo de mercancas, herramientas, abastecimientos y otras partidas de equipo. Distraer pequeas sumas de fondos de caja y registros. Fallas en el registro de venta de mercanca y guardarse el efectivo. Crear sobrantes en fondos de caja y registros bajo el sistema de registrar de menos. Sobrecargar las cuentas de gastos o utilizar los anticipos en beneficio personal. No registrar cobranzas en las cuentas de clientes. Embolsarse pagos de clientes, expidiendo recibos en recortes de papel o en talonarios de recibos falsos. i. Cobrar una cuenta, quedarse con el dinero y descargarlo de la cuenta; cobrar cuentas dadas de baja y no reportarlo. j. Cargos en la cuenta de clientes con dinero robado. k. Emitir notas de crdito por reclamaciones o devoluciones falsas de clientes. l. Fallas para hacer diariamente los depsitos en los bancos o depositar nicamente una parte. m. Alterar fechas en las fichas de depsito para cubrir robos. n. Efectuar depsitos con cifras redondeadas, con intencin de apropirselos a fin de mes. o. Registrar en nmina horas extra ficticias o incrementar la cuota por hora. p. Mantener empleados en nmina que ya fueron indemnizados. q. Falsificar altas en nmina; retener salarios no reclamados. r. Destruir, alterar o cancelar notas de ventas en efectivo y embolsarse el dinero. s. Retener cargos por ventas en efectivo utilizando cuentas de cargo falsas. t. Registrar descuentos en efectivo no autorizados. u. Aumentar los importes de reembolsos de caja chica y/o totales en el registro de gastos. v. Utilizar recibos de gastos personales para respaldar pagos de partidas falsas. w. Utilizar copias de papel carbn, de comprobantes utilizados con anterioridad o utilizar un original previo, cambiando su fecha. x. Pagar facturas falsas u otras obtenidas mediante colusin con proveedores. y. Incrementar el importe de las facturas de proveedores, mediante colusin con ellos. z. Cargar a la compaa compras personales, mediante el mal uso de rdenes de compra. aa. Facturar mercanca robada usando cuentas ficticias. bb. Embarcar mercanca robada a la casa de algn empleado o familiar. cc. Falsificar los inventarios para cubrir robos o algn otro delito. dd. Retener cheques pagaderos a la compaa o a proveedores.

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ee. Conseguir de los cheques cancelados que devuelve el banco (N. del T.: sistema seguido en
Estados Unidos de regresar al usuario los cheques pagados) aquellos que cubran registros ficticios. ff. Insertar hojas de registro contable ficticias. gg. Causar errores en las sumas de ingresos en efectivo y registros de gastos. hh. Confundir deliberadamente contabilizaciones a las cuentas control y detalladas. ii. Vender desperdicio y material de desecho, embolsndose el dinero. jj. Vender llaves de puertas o combinaciones de cajas de valores. kk. Crear saldos acreedores en los libros y convertirlos en efectivo. ll. Falsificar notas de embarque e ir a medias con el transportista. mm. Obtener cheques en blanco (no protegidos) y falsificar firmas. nn. Permitir precios especiales o privilegios a clientes u otorgar negocios favoreciendo proveedores.

6. El Fraude de la Direccin ocurre por lo general a causa de la facilidad con que la administracin
puede pasar por alto el sistema de control interno. Sawyer and Dittenhofer mencionan ocho razones sobre este fraude (pginas 1206 a la 1208): a. Los ejecutivos algunas veces realizan acciones precipitadas en las cuales no pueden retroceder. b. Los centros de utilidad pueden distorsionar los hechos, con el fin de suspender decisiones de reduccin o eliminacin. c. Los gerentes incompetentes pueden engaar para sobrevivir. d. El desempeo puede ser distorsionado con el fin de obtener mayores bonificaciones. e. La necesidad de xito puede ocasionar que los gerentes se decepcionen. f. Gerentes sin escrpulos pueden servir intereses en conflicto. g. Se inflan las utilidades para obtener ventajas en el mercado. h. Quien controla tanto los activos como sus registros, est en perfecta posicin para falsificar estos ltimos.

7. Seales de Peligro de Fraude. An el sistema de control interno ms eficaz puede ser algunas
veces desatendido quizs por colusin de uno o ms empleados. Por lo tanto un auditor debe tener la sensibilidad para detectar ciertas condiciones que puedan indicar la existencia de fraude, incluyendo: a. Alta rotacin de personal. b. Baja moral de los empleados. c. Los papeles de trabajo que respaldan los asientos de ajuste no estn fcilmente disponibles. d. Las conciliaciones bancarias no se efectan con prontitud. e. Aumento en el nmero de quejas de clientes. f. Tendencia al deterioro en las utilidades cuando la industria o la organizacin en su conjunto est funcionando bien. g. Numerosos ajustes de auditora por montos significativos. h. Bajas contables de faltantes en inventarios, sin ninguna tentativa de determinar las causas. i. Expectativas de desempeo no realistas. j. Rumores de conflicto de intereses. k. Uso de facturas duplicadas como soporte de pagos a proveedores. l. Utilizar una sola fuente para contratos de compra.

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C. Procedimientos del Trabajo

1. La naturaleza y extensin de los procedimientos especficos desarrollados para detectar e investigar

fraude dependen de las circunstancias del trabajo especfico, incluyendo la evaluacin de riesgo del auditor interno. 2. Conforme a lo anterior, una descripcin de procedimientos especficos para el fraude est fuera del alcance de este texto. Sin embargo, los pronunciamientos citados en la introduccin proporcionarn lineamientos de ayuda.

D. Controles
1. Al igual que los procedimientos de contratos, los controles especficos son demasiado diferentes para caer dentro del alcance de este texto. 2. Para descripciones sobre conceptos de control que tienen una amplia aplicacin, vanse las Unidades de Estudio 1-5 y 1-6.

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PARTE III: ANLISIS DE EMPRESAS Y TECNOLOGA INFORMTICA

Unidad de Estudio 3-1: Desempeo de la Empresa
Esta unidad trata el anlisis del desempeo de las organizaciones empresariales. Una consideracin profunda consiste en la bsqueda de la calidad en todos los aspectos de las actividades de la organizacin. La importancia de la gestin de calidad ha sido reconocida por la Organizacin Internacional de Normalizacin (International Organization for Standardization), que ha emitido normas sobre aseguramiento de calidad. Asimismo, la planificacin eficaz es importante para el desempeo exitoso de la empresa. El aspecto de la planificacin que se analiza en esta unidad de estudio es el pronstico, incluyendo principalmente, una variedad de los modelos de proyeccin cuantitativa. La unidad de estudio contina con gestin de proyectos, un tema de creciente importancia para toda clase de organizaciones en una sociedad basada en la tecnologa. La siguiente subunidad describe la reingeniera del proceso econmico y sus implicancias, finalizando con un enfoque sobre el persistente problema del manejo de las dificultades.

A. Consideraciones sobre Calidad

1. El surgimiento del concepto de administracin de calidad total (Total Quality Management - TQM), es una de las evoluciones ms significativas en aos recientes. TQM reconoce que la mejora en la calidad puede incrementar significativamente los ingresos y disminuir los costos. a. Calidad es difcil de definir y cualquier definicin simple tendr debilidades. En consecuencia, deben considerarse perspectivas mltiples: atributos del producto (desempeo, servicio, durabilidad, etc.), satisfaccin del cliente, conformidad con especificaciones de manufactura y valor (relacin de calidad y precio). b. Una de las dimensiones de la calidad es la conformidad, o de qu manera un producto y sus componentes cumplen con las normas pertinentes. La opinin tradicional es que los productos de conformidad son aquellos con caractersticas que se encuentran dentro de una escala de valores aceptable y especfica que incluye un valor objetivo. Esta opinin tambin se refiere a un cierto porcentaje aceptable de unidades defectuosas (disconformes). 1) La opinin tradicional fue reemplazada por el enfoque cero-defectos (conformidad del objetivo final) que intentaba descubrir todas las salidas disconformes. 2) El concepto de calidad fuerte (conformidad absoluta de calidad) es una extensin de este enfoque. Su propsito consiste en lograr el valor objetivo en cada caso porque los costos ocultos de calidad suceden cuando la salida es diferente al objetivo aunque las unidades se encuentren dentro de las especificaciones. 2. TQM trata de buscar la calidad como una funcin bsica de la organizacin que es tan importante como la produccin o la comercializacin. a. TQM es la bsqueda continua de calidad en cada uno de los aspectos de las actividades de la organizacin por medio de: 1) Una filosofa de hacerlo bien la primera vez, 2) Formacin y autoridad al empleado, 3) Promocin del trabajo en equipo, 4) Mejora de los procesos, y 5) Cuidado de la satisfaccin de los clientes, tanto internos como externos. b. TQM pone nfasis en la relacin proveedor-cliente, identifica las necesidades del cliente y reconoce que cada parte del proceso es en algn momento un cliente o proveedor de alguien ms, ya sea dentro o fuera de la organizacin. 1) Por lo tanto, TQM comienza con los requerimientos del cliente externo, identifica las relaciones internas cliente-proveedor y establece los requisitos para los proveedores externos. 2) Las empresas tienden a ser verticalmente organizadas, pero TQM requiere fuertes conexiones horizontales.

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3. La gestin de calidad no est limitada al personal de gestin de calidad, ingenieros y personal de produccin. a. El rol de los auditores internos puede incluir no solo la evaluacin sino tambin la asistencia en el diseo y funcionamiento de la informacin de calidad, medicin y sistemas de informacin. b. Los auditores internos pueden contribuir a solucionar los problemas midiendo e informando los costos de calidad.

4. La implantacin de TQM no puede obtenerse aplicando una frmula, y el proceso es prolongado y difcil. Las etapas que se enumeran a continuacin son las ms comunes: a. Establecer un Consejo de Directores de Calidad a nivel ejecutivo con fuerte participacin del Director General (Chief Executive Officer CEO). b. Proporcionar programas de formacin en calidad para los directores. c. Realizar una auditora de calidad para identificar las oportunidades de mejoras y las debilidades comparadas con los competidores. d. Preparar un anlisis de diferencias con el fin de asegurar las cosas que son necesarias para cubrir las diferencias entre la compaa y sus competidores y establecer una base de datos para el desarrollo del plan estratgico de mejoras de calidad. e. Desarrollar planes de mejora estratgica de la calidad a corto y largo plazo. f. Llevar a cabo programas de comunicacin y capacitacin de los empleados. g. Establecer equipos de calidad, que aseguren que las mercaderas y servicios concuerdan con las especificaciones. h. Crear un sistema de medicin y objetivos de fijacin. i. Examinar los sistemas de compensacin, valuacin y reconocimiento. j. Inspeccionar y revisar peridicamente toda la produccin. 5. Deben adoptarse varios procesos, herramientas y medidas de gestin. a. El despliegue de polticas es la planificacin sistemtica de los objetivos corporativos y las formas detalladas en que las subunidades de la organizacin enfocarn el cumplimiento de sus respectivas metas. El propsito es la congruencia de las metas. b. El despliegue de la funcin de calidad asegura que los requerimientos del cliente se traducen en requisitos de diseo en cada etapa del desarrollo de producto. Es un concepto paraguas de suma utilidad en un ambiente en el cual se utiliza el Ciclo PDCA (Plan-Do-Check-Act) (PlanificarHacer-Verificar-Actuar), (la Rueda Deming) en todos los niveles. 1) PDCA es una gestin segn hechos un enfoque de mtodo cientfico de perfeccionamiento continuo. PDCA crea el ambiente centralizado en el proceso porque incluye el anlisis de los procesos actuales, la obtencin y el anlisis de datos para identificar las causas de los problemas, la planificacin de mejoras, y la decisin del mtodo que se aplicar para medir las mismas (Planificar). 2) Luego se implanta el plan en una escala pequea, si se puede (Hacer). 3) La siguiente etapa es determinar qu pas (Verificar). 4) Si el experimento result exitoso, se implanta el plan en su totalidad (Actuar). 5) Luego se repite el ciclo utilizando lo que se aprendi del ciclo anterior. c. Kaizen es la palabra japonesa utilizada para indicar la bsqueda continua de mejoras en cada uno de los aspectos de las operaciones de la organizacin. Por ejemplo, un presupuesto preparado segn el principio kaizen proyecta los costos basndose en las mejoras futuras. Debe determinarse la posibilidad de dichas mejoras y estimarse el costo de implantacin y los ahorros. d. La participacin del empleado significa capacitar y autorizar a los empleados para que aprovechen su creatividad para solucionar problemas. Los ciclos de control de calidad se utilizan para obtener el aporte de los empleados y establecer la mejor perspectiva sobre solucin de problemas.

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e. La administracin de proveedores es la seleccin cuidadosa de proveedores y el fomento de relaciones de largo plazo basadas en la firme capacidad de cumplir con las expectativas mutuas. f. La comparacin con la mejor referencia (benchmarking) "implica la evaluacin permanente de las prcticas de las mejores organizaciones y la adaptacin de los procesos de la compaa para incorporar lo mejor de aquellas prcticas." g. La capacitacin en calidad hace que los empleados se familiaricen con las formas de prevencin, deteccin y eliminacin de la no calidad. Los procesos educativos estn adaptados a los grupos adecuados. h. La recompensa y el reconocimiento por mejoras de calidad deben orientarse al grupo. Deben basarse en medidas de calidad. i. La retencin del cliente es una medida de importancia vital para la calidad del servicio pues los clientes leales gastan ms, dan referencias a nuevos clientes y cuesta menos mantenerlos. j. Los mtodos estadsticos y otros mtodos cuantitativos se utilizan para identificar problemas de calidad. 6. Los costos de calidad deben evaluarse en funcin a los costos y beneficios relativos. Por lo tanto, una organizacin debe intentar minimizar sus costos totales de calidad. Adems, los factores no cuantitativos tambin deben ser considerados. Por ejemplo, el nfasis en la calidad mejora la competitividad, incrementa la experiencia del empleado y produce crdito mercantil o valor llave del negocio (goodwill). a. Los costos de conformidad incluyen costos de prevencin y costos de valuacin, que son medidas financieras del desempeo interno. 1) La prevencin intenta evitar las salidas defectuosas. Estos costos incluyen mantenimiento preventivo, capacitacin al personal, revisin del diseo del equipo y evaluacin de proveedores. 2) La valuacin incluye actividades tales como programas de control de calidad estadsticos inspeccin y pruebas. b. Los costos de no conformidad (o disconformidad) incluyen costos por fallas internas (una medida financiera del desempeo interno) y costos por defectos externos (una medida financiera de la satisfaccin del cliente). 1) Los costos por fallas internas se producen cuando se detectan productos defectuosos antes de ser enviados. Los ejemplos son: chatarra, re-elaboracin, modificaciones en la mecanizacin y tiempo de inactividad. 2) Los costos por fallas externas, por ejemplo, costos de garanta, costos de responsabilidad por los productos y prdida de buena voluntad del cliente surgen cuando los problemas ocurren luego del envo. 3) Los costos ambientales tambin son costos por fallas externas, por ejemplo, multas por no cumplir con la ley ambiental y prdida de la buena voluntad del cliente. c. Los ndices de costo de calidad puede calcularse para medir el costo de mantener un cierto nivel de calidad, por ejemplo, los costos de calidad total divididos por los costos de mano de obra directa. d. Ejemplos de medidas no financieras del desempeo interno son: la eficiencia del ciclo de elaboracin (tiempo de produccin de valor agregado tiempo del ciclo de elaboracin), tasa de ptima cantidad producida para la salida total, defectos por lnea de producto, mtodo de perodo medio (tiempo necesario para reducir el porcentaje de defectos al 50%) y tiempo de desarrollo de nuevos productos.

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e. Ejemplos de medidas no financieras de satisfaccin del cliente son: porcentaje de mercaderas defectuosas enviadas, quejas de los clientes, tiempo de respuesta al cliente, entregas puntuales, datos de encuestas y participacin de mercado. 7. Calidad y productividad no necesariamente tienen una relacin inversa. Se ha considerado tradicionalmente que el nivel ptimo de costos de calidad sucede cuando la curva del costo de conformidad intercepta la curva de costo de no conformidad, que corresponde al punto mnimo sobre la curva de costo total. De este modo, ms all de cierto punto, incurrir en costos de prevencin y valuacin no es beneficioso. a. Sin embargo, el propsito de calidad fuerte es que esta relacin no siempre se mantiene. Se puede mejorar la calidad y reducir los costos en cada categora si se aplican los mtodos ms eficaces de prevencin. b. Por ejemplo, la seleccin de un proveedor que cumpla con las normas de alta calidad con respecto a los porcentajes de defecto y tiempos de entrega puede causar no solamente costos por fallas sino tambin costos de prevencin y valuacin incurridos en el momento en que el desempeo del proveedor era menos confiable. 8. La administracin del tiempo est relacionada con TQM. a. El tiempo de desarrollo del producto es un factor fundamental en el equilibrio competitivo. Una compaa que es primera en el mercado con un producto nuevo tiene ventajas obvias. 1) Reducir el tiempo de desarrollo tambin es importante porque los ciclos de vida del producto se hacen ms cortos. 2) Las empresas necesitan responder con rapidez y flexibilidad a nuevas tecnologas, cambios en los gustos del consumidor y desafos competitivos. b. Una medida financiera del desarrollo de producto es el tiempo de equilibrio, que es el tiempo transcurrido desde la aprobacin del proyecto por parte de la gerencia hasta el tiempo en que el valor actual acumulado de sus ingresos de efectivo es igual al valor actual acumulado de las salidas de efectivo por inversiones. 1) El mtodo ms popular para determinar el tiempo de equilibrio consiste en calcular el tiempo necesario para el valor actual de los flujos de caja acumulados para que sea igual a cero. 2) Una alternativa que causa un tiempo de equilibro ms largo es considerar el tiempo necesario para que el valor actual de los ingresos acumulados de efectivo sea igual al valor actual de todas las supuestas salidas acumuladas de efectivo. c. El tiempo de respuesta al cliente es la demora desde la colocacin de un pedido hasta la entrega de la mercadera o servicio. El tiempo de respuesta es una funcin de los conductores de tiempo. Una modificacin en un conductor de tiempo provoca un cambio en el tiempo que se necesita para una actividad. Dichos cambios reflejan incertidumbre sobre las llegadas de los clientes en la fila y en el embotellamiento (puntos en los cuales se obtiene o se excede la capacidad). 1) El tiempo de respuesta consiste en el tiempo de recepcin del pedido (demora entre la colocacin de un pedido por parte del cliente y su recepcin en la planta industrial), direccin de fabricacin tiempo del ciclo (demora desde la recepcin del pedido en la planta industrial hasta su terminacin), y tiempo de entrega del pedido. 2) La direccin de fabricacin o tiempo del ciclo (rendimiento) es igual al tiempo de espera del pedido ms el tiempo de fabricacin. 3) La teora de la fila o de la cola de espera (lnea de espera) es un grupo de modelos matemticos para sistemas que incluyen lneas de espera. El objetivo de la teora de fila es minimizar el costo total del sistema, incluyendo tanto los costos de servicio como los de espera para un cierto porcentaje de llegadas. Se dispone de soluciones matemticas para sistemas simples que tienen llegadas no programadas y casuales. Para los dems sistemas, debe usarse una imitacin para encontrar una solucin.

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9. La mejor referencia (benchmarking) es una herramienta utilizada en la implantacin de un enfoque de administracin de calidad total. El siguiente resumen describe las tcnicas para mejorar la eficacia del benchmarking, que es un medio de ayudar a las compaas con la administracin de la productividad y el anlisis del proceso de negocio. a. Benchmarking es una evaluacin continua de las prcticas de las mejores organizaciones en su clase y la adaptacin de los procesos, para reflejar la mejor de estas prcticas. Esto impone anlisis y medicin de resultados clave, contra aquellos de las mejores organizaciones. Este procedimiento tambin implica identificar las acciones clave sobresalientes y las causas que contribuyen a la diferencia en el desempeo. b. La primera fase en el proceso de benchmarking, es seleccionar y darle prioridad a este tipo de proyectos. Una organizacin debe entender sus principales factores de xito y el ambiente del negocio para identificar los procesos y conductores comerciales clave y para desarrollar parmetros que definan los procesos que se compararn. Los criterios para seleccionar lo que se va a comparar se relacionan con las causas de la existencia de un proceso y su importancia para la misin, los valores y la estrategia de la entidad. Estas razones se refieren en gran parte a la satisfaccin de los usuarios finales o de las necesidades del cliente. La siguiente fase es organizar equipos de benchmarking. Es adecuada la organizacin de un equipo, debido a que permite una justa divisin de trabajo, la participacin de aquellos responsables de implantar los cambios y la inclusin de una variedad de pericia funcional y experiencia de trabajo. Los integrantes de los equipos deben conocer la funcin a comparar, las posiciones respetadas en la organizacin, buena capacidad de comunicacin, capacidad para trabajar en equipo, motivacin para innovar y respaldar la solucin de problemas funcionales y capacidad para administrar el proyecto. El equipo de benchmarking debe investigar a fondo y documentar los procesos internos de la compaa. La organizacin debe mirarse como una serie de procesos, no como una estructura fija. Un proceso es una red de trabajo con actividades relacionadas e independientes unidas por sus productos. Una forma para determinar las caractersticas principales de un proceso es averiguar el trayecto que recorre un pedido de un producto o servicio dentro de la organizacin. El equipo de benchmarking debe tambin desarrollar un conjunto de medidas que son indicadores reales del desempeo del proceso y una taxonoma (clasificacin) del proceso, es decir, un conjunto de elementos, medidas y frases del proceso que describen el proceso a comparar. La investigacin e identificacin del mejor desempeo de su clase es a menudo la fase ms difcil. Los pasos crticos son establecer bases de datos, seleccionar los mtodos para recopilar la informacin (los posibles enfoques son las fuentes internas, las fuentes externas de dominio pblico y la investigacin original), cuestionarios tipo formulario (lista de preguntas preparadas con anticipacin) y la seleccin de asociados al benchmarking. La fase de anlisis de datos conlleva a identificar vacos en el desempeo, el entendimiento de la razn por la cual existen y la jerarquizacin de las actividades clave que facilitarn los cambios en el comportamiento y en los procesos necesarios para implantar las recomendaciones del estudio resultante del benchmarking. Mtodos estadsticos sofisticados y otros mtodos pueden ser necesarios cuando el estudio incluye muchas variables, prueba de hiptesis o presentacin de resultados cuantificados. El liderazgo es lo ms importante en la fase de implantacin del proceso de benchmarking, debido a que el equipo debe ser capaz de justificar sus recomendaciones. Ms an, los equipos de mejora de procesos deben administrar la implantacin de los cambios aprobados.

c.

d.

e.

f.

g.

10.

El enfoque de cuadro de mando (o tableros de control, balance scorecard) es un mtodo de evaluacin del desempeo gerencial que comprende la calidad, entre otros factores. Varias medidas

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permiten determinar si un gerente est alcanzando ciertos objetivos a costa de otros que pueden ser igualmente o ms importantes. Por ejemplo, una mejora en los resultados operativos a costa del desarrollo de nuevos productos podra volverse visible utilizando este enfoque. a. El cuadro de mando es una herramienta de congruencia de objetivos que informa a los gerentes acerca de los factores no financieros que la alta gerencia considera importantes. b. Tal como se mencion anteriormente, las medidas pueden ser financieras o no financieras, internas o externas y de corto o largo plazo. c. Los factores del cuadro de mando varan segn la empresa y su eleccin de estrategia (diferenciacin de producto, direccin de costos, etc.). Un cuadro tpico incluye medidas en cuatro categoras: 1) Rentabilidad 2) Satisfaccin del cliente 3) Innovacin 4) Eficiencia, calidad y tiempo.

B. Marco de las Normas ISO

1. En 1987 la Organizacin Internacional para la Estandarizacin (Internacional Organization for Standardization - ISO) introdujo ISO 9000, una serie de normas diseadas para asegurar la calidad. Las reglas ISO establecen que sus normas sean revisadas peridicamente cada 5 aos debido al desarrollo tecnolgico y del mercado. a. Las normas revisadas sobre sistemas de gestin de calidad (ISO 9000: serie 2000) fueron emitidas en Diciembre de 2000. Para informacin especfica y actual, remitirse a la pgina web ISO (www.iso.ch). b. Aunque el cumplimiento de las normas es voluntario, muchas empresas de todo el mundo las han adoptado ya sea por razones de competencia o por temor de que su adopcin sea a la brevedad un requisito para vender en los mercados internacionales. La calidad es considerada como un sinnimo del registro de ISO 9000. 2. Las ISO 9000 son un grupo de normas genricas para establecer y mantener un sistema de calidad dentro de la empresa, pero las normas no especifican nada sobre la calidad del producto final. El lugar en el mercado establece esta determinacin. El objetivo es asegurar una calidad consistente (aunque dicha calidad pueda ser escasa). Lo importante es la consistencia. 3. Las series ISO 9000, revisadas en el ao 2000, son en realidad un grupo de tres normas. a. ISO 9000:2000, Sistemas de Gestin de Calidad Fundamentos y Vocabulario, describe las definiciones utilizadas en las normas ISO 9000. b. ISO 9001:2000, Sistemas de Gestin de Calidad Requisitos, es la norma que proporciona un modelo para los programas de aseguramiento de la calidad. Las viejas normas ISO 9001, 9002 y 9003, se han integrado a esta nueva norma. c. ISO 9004:2000, Sistemas de Gestin de Calidad - Lineamientos para Mejoras en el Desempeo, proporcionan una gua para el mejoramiento continuo de un sistema de gestin de calidad. 4. Algunas empresas estn obteniendo la certificacin ISO 9000 por temor a que la Unin Europea les exija cumplir con las normas con el fin de limitar las importaciones. a. Las normas todava no son obligatorias excepto entre los productos regulados (para los cuales la salud y la seguridad son importantes) tales como dispositivos mdicos, equipos de telecomunicaciones y artefactos a gas. b. Algunos clientes exigen que los proveedores se registren.

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c. Muchas empresas norteamericanas consideran que el registro es una clave para seguir siendo competitivo. La registracin ISO hace que los clientes se sientan ms cmodos con los productos y servicios de los proveedores. d. Aunque la presin del mercado es la principal fuerza conductora, muchas empresas que aplican las normas descubren sus procesos internos y por ende, mejoras de calidad. ISO 9000 obliga a las empresas a compartir informacin y entender quienes son los clientes y usuarios internos. 5. El acontecimiento ms importante es organizar un sistema de gestin de calidad (Quality Management System - QMS). a. Los elementos caractersticos incluidos en el QMS son los siguientes: 1) Poltica de calidad de la compaa. 2) Manual de calidad de la compaa, que documenta la forma en que el sistema de calidad de la compaa cumple con los requisitos de las normas. 3) La estructura de la organizacin. 4) Procedimientos habituales de toda la compaa. 5) Misin y responsabilidades de cada departamento. 6) Planes de calidad, controles operativos y plan de capacitacin de cada departamento. b. Un factor de xito es saber si los empleados han sido adecuadamente capacitados con respecto a las normas de calidad de la empresa. c. La primera clusula de las normas se refiere al compromiso de la gerencia, que se demuestra por la cantidad de recursos destinados a la calidad. 6. Otro requisito importante es un sistema de auditora interna de ISO 9000. Las auditoras internas aseguran que la compaa cumple con los procedimientos de documentacin de QMS y normas ISO 9000. 7. Debe elegirse un registrador o auditor externo. Los registradores son generalmente especialistas en ciertos cdigos de Clasificacin de Normas Industriales (Standard Industrial Classification - SIC). a. Despus de una visita al lugar, el registrador, si est seguro que el sistema de calidad concuerda con la norma elegida, emite un certificado describiendo el alcance del registro. La registracin generalmente se otorga por un perodo de 3 aos. b. Algunas empresas tienen auditoras preliminares realizadas por registradores autorizados. c. Todos los empleados estn sujetos a ser auditados. Deben tener la capacidad de decir lo que hacen y demostrar que hacen lo que dicen . 8. ISO tambin ha promulgado un conjunto de normas ambientales conocidas como ISO 14000. Estas normas son similares en cuanto a su propsito a las ISO 9000, pero se refieren a sistemas de calidad ambiental. Aunque no han sido tan ampliamente adoptadas como las normas ISO 9000, algn da pueden llegar a ser una necesidad para la conduccin del negocio en los mercados internacionales. a. ISO 14000 establece normas reconocidas a nivel internacional que disminuyen las barreras del comercio y facilitan la comercializacin a travs de fronteras, tanto para los importadores como para los exportadores. b. Algunas empresas piensan que adherirse a las normas ISO 14000 disminuir la revisin e inspeccin de los organismos de regulacin. c. Una encuesta a los gerentes detect que la falla en la obtencin de la certificacin ISO 14000 podra ser una potencial barrera comercial no tarifada porque los clientes de todo el mundo exigirn dicha certificacin.

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d. Actualmente, el principal beneficio de aplicar las normas ISO 14000 es interno; las empresas aprenden cmo funcionan sus sistemas de gestin ambiental con respecto a aquellos de otras empresas. e. Algunas empresas han decidido tratar de obtener la certificacin ISO 14000 porque descubrieron que ISO 9000 fue un programa muy beneficioso. f. Algunos pases europeos ya poseen normas apropiadas sobre sistemas ambientales, y cmo armonizarn estas normas de un pas nico con las ISO 14.000 no es claro. Sin embargo, las normas de cada pas generalmente son ms estrictas que las normas ISO 14.000. g. Preocupa que los reguladores puedan tratar de utilizar las auditoras voluntarias de ISO las auditoras propias como base para acciones punitivas. Para mitigar estos temores en los Estados Unidos, el organismo de proteccin ambiental ha emitido nuevos lineamientos de auditora que intentan evitar dicho problema.

C. Pronsticos
1. Los pronsticos son la base para los planes de negocios, incluyendo presupuestos. Su intencin es responder a preguntas sobre los resultados de los sucesos (por ejemplo: el efecto de una guerra en la que participa un productor de petrleo en el mercado petrolero), la oportunidad de los sucesos (por ejemplo, cundo bajar el desempleo) o el valor futuro de una estadstica (por ejemplo, ventas). Adems de la intuicin (juicio informado), muchos mtodos cuantitativos son tiles para proyectar el futuro desde la experiencia en el pasado. a. Como ejemplos de pronsticos se pueden incluir proyecciones de ventas, demanda de inventarios, flujo de caja y futuras necesidades de capital. b. La mayora de los modelos se utilizan en el proceso de pronsticos. Se emplean para tomar decisiones que optimicen los resultados futuros. c. Debe determinarse la confiabilidad del pronstico antes de utilizarlo. Ningn mtodo objetivo puede determinar la confiabilidad de pronsticos de juicio. Sin embargo, cuando se usan mtodos cuantitativos, comnmente es posible medir la confiabilidad, por ejemplo, calculando el error estndar del estimado. 2. Los Anlisis de Correlacin se utilizan para medir la fortaleza de la relacin lineal entre dos o ms variables. La correlacin entre dos variables puede verse dibujando sus valores en una grfica simple para formar un diagrama de dispersin. Si los puntos tienden a formar una lnea recta, la correlacin es alta. Si forman un diagrama al azar, existe poca correlacin. La correlacin mide nicamente relaciones lineales. a. Si los puntos forman una curva, existen varias posibilidades: 1) Una relacin lineal (una lnea recta) puede usarse para aproximar una porcin de la curva. 2) Un relacin lineal existe entre algunas otras funciones de la variable independiente x y la variable dependiente y . 3) No existe relacin. b. En notacin estndar, el coeficiente de correlacin es r , el coeficiente de determinacin es r2 . c. El coeficiente de correlacin mide la relativa fortaleza de la relacin lineal. Tiene las siguientes caractersticas: 1) La magnitud de r es independiente de las escalas de medicin de x e y . 2) r tiene un valor entre 1.0 y +1.0 a) Un valor de 1.0 indica una perfecta relacin lineal inversa entre x y y . b) Un valor cero indica que no hay relacin lineal entre x y y . c) Un valor de +1.0 indica una relacin directa entre x y y .

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d. Los diagramas de dispersin pueden usarse para demostrar correlaciones. Cada observacin crea un punto que iguala los valores de x y y . La caracterstica colineal y la desviacin de estas observaciones estn relacionadas con el coeficiente de correlacin de las reglas antes mencionadas. e. El coeficiente de determinacin (r2), o el coeficiente de correlacin al cuadrado, puede ser interpretado como la proporcin de la variacin total en y que se explica o toma en cuenta por la ecuacin de regresin. 3. El Anlisis de Regresin (mnimos cuadrados) extiende la correlacin para encontrar una ecuacin para la relacin lineal entre variables. El comportamiento de la variable dependiente se explica en trmino de una o ms variables dependientes. Por lo tanto, el anlisis de regresin determina las relaciones funcionales entre variables cuantitativas. a. La regresin simple tiene una variable independiente, y la regresin mltiple tiene ms de una. 1) Por ejemplo, una variable dependiente como las ventas depende de la publicidad, los ingresos del consumidor, la disponibilidad de los substitutos y otras variables independientes. 2) Multicolineal es la condicin en la cual dos ms variables independientes se relacionan fuertemente. El efecto es una mayor inseguridad con respecto al coeficiente de las variables; es decir, una mayor cantidad de errores estndar. La caracterstica multicolineal es una preocupacin en la regresin mltiple. b. El anlisis de regresin se utiliza para encontrar lneas de tendencias en la informacin de los negocios, tales como ventas o costos (anlisis de series de tiempo o de tendencias) y desarrollar modelos basados en la asociacin de variables (anlisis cruzado seccional, mtodo que no se relaciona con el tiempo, como s lo es el anlisis de tendencias). Los ejemplos se detallan a continuacin: 1) Tendencia en las ventas de productos 2) Tendencia en los gastos generales como porcentaje de ventas 3) Relacin de las horas de mano de obra directa con los gastos generales variables 4) Relacin del empleo de materiales directos con las cuentas a pagar. c. Deben existir bases razonables para esperar que las variables se relacionen. 1) Si son obviamente independientes, cualquier asociacin encontrada en la regresin es mera coincidencia. 2) Sin embargo, la regresin no determina causalidad. A pesar de que x y y se muevan juntas, la relacin aparente puede ser causada por otro factor. Por ejemplo, existe una fuerte correlacin entre el volumen de ventas por lavado de autos y el tiempo soleado, pero el volumen de ventas no es la causa del tiempo soleado. 3) Las relaciones estadsticas reveladas en los anlisis de regresin y correlacin son vlidas nicamente para el rango de los datos en la muestra. d. La ecuacin de regresin simple es: y = a + bx + e Si: y = la variable dependiente a = la intercepcin del eje x (como el costo fijo en funciones de costo) b = el declive de la lnea de regresin (como la porcin variable del costo total en funciones de costo) x = la variable independiente e = el plazo de error e. El anlisis de regresin es particularmente valioso para fines de presupuestos y contabilidad de costos. Por ejemplo, es casi una necesidad para calcular las porciones fija y variable de la mezcla de costos para el presupuesto flexible. f. La importancia estadstica del declive de la lnea de regresin es importante porque, si su valor real es cero, las modificaciones en la variable independiente no tienen efecto sobre la variable dependiente.

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g. El anlisis discriminatorio es una variacin del anlisis de regresin en el cual las variables independientes son categricas, es decir, a cada observacin se le asigna una categora, a saber: 1) Alto, mediano o bajo 2) Bueno, malo 3) Masculino, femenino 4. Las Series de Tiempo o Anlisis de Tendencia se basan en la experiencia anterior. Los cambios en el valor de una variable (por ejemplo, ventas unitarias de un producto) en el curso del tiempo pueden tener varios componentes posibles. a. En los anlisis de series de tiempo, la variable dependiente es regresiva en el tiempo (la variable independiente). b. La tendencia secular es el cambio a largo plazo que ocurre en una serie. Est representado por una lnea recta o curva en una grfica. c. Las variaciones estacionales son comunes en muchos negocios. La variedad de mtodos de anlisis incluyen variaciones estacionales en un modelo de pronstico, pero la mayora de los mtodos utilizan un ndice estacional. d. Las fluctuaciones cclicas son variaciones en el nivel de actividad en perodos de negocios. Sin embargo, algunas de estas fluctuaciones estn ms all del control de la empresa, stas necesitan considerarse en las estimaciones. Generalmente se incluyen como nmeros de ndice. e. Las variables irregulares o al azar, son cualquier variacin no incluida en las categoras antes citadas. Los negocios pueden ser afectados por sucesos ocasionales (por ejemplo, clima, huelgas, incendios, etc.). f. El mtodo de porcentaje de ventas es el ms utilizado para el pronstico de ventas. Ajusta el nivel actual de ventas mediante un aumento o disminucin del porcentaje especfico. Este mtodo es una forma de anlisis de tendencia que es conveniente y fcil de aplicar y que es intuitivamente interesante para los gerentes. Tambin sirve para desarrollar estados contables pro forma mediante la estimacin de elementos que varan directamente con las ventas como los porcentajes de las supuestas ventas. 5. El suavizamiento exponencial es una tcnica utilizada para nivelar o suavizar las variaciones encontradas en un estimado. Esta tcnica tambin adapta el estimado a cambios, conforme ocurran. a. La forma ms simple de suavizar es el promedio mvil, en el cual cada estimado se basa en un nmero fijo de observaciones previas. El suavizamiento exponencial es similar al promedio mvil. b. Exponencial significa que se da ms peso a la informacin ms reciente, con los pesos de todos los datos disminuyendo exponencialmente conforme a la antigedad de los datos. 6. Las curvas de aprendizaje reflejan la creciente proporcin en la cual la gente realiza tareas conforme ganan experiencia. El tiempo requerido para realizar una tarea dada, se vuelve ms corto progresivamente, pero esta tcnica es aplicable nicamente a las primeras etapas de produccin o a cualquier tarea nueva. a. Generalmente, la curva se expresa como un porcentaje del tiempo mnimo para terminar una tarea para cada vuelta de la produccin acumulativa. Las investigaciones han mostrado que el porcentaje de la curva de aprendizaje est entre el 60% y el 80%. En otras palabras, el tiempo necesario se reduce del 20% al 40% cada vez que se duplica la produccin acumulativa, siendo lo normal un 20%. b. Una suposicin comn en un modelo de curva de aprendizaje consiste en que el tiempo promedio acumulativo por unidad se reduce en un cierto porcentaje, cada vez que se duplica la produccin.

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La suposicin alternativa es que el tiempo de la unidad incrementada (tiempo necesario para producir la ltima unidad) se reduce cuando la produccin se duplica. 7. La simulacin es una tcnica para experimentar con modelos lgicos y matemticos, utilizando un computador. a. No obstante el poder de las matemticas, no pueden resolverse muchos problemas conociendo los modelos matemticos, debido al comportamiento de las variables y la complejidad de sus interacciones, por ejemplo: 1) Modelos de planificacin corporativos 2) Modelos de planificacin financiera 3) Modelos de comercializacin de nuevos productos 4) Simulaciones del sistema de lneas de espera 5) Simulaciones del control de inventarios. b. La experimentacin no es nueva ni poco comn en los negocios. Construir un modelo a escala natural de un nuevo automvil, asignar un departamento para probar nuevos procedimientos de contabilidad y probar la comercializacin de un nuevo producto, todas son formas de experimentacin. En efecto, experimentacin es la prueba organizada y el error es usar un modelo del mundo actual para obtener informacin antes de la implantacin total. c. Los modelos pueden clasificarse como fsicos o abstractos. 1) Los modelos fsicos incluyen los modelos a escala natural de automviles, modelos de aviones utilizados para las pruebas de tnel aerodinmico y modelos de tableros de circuitos electrnicos. 2) Los modelos abstractos pueden ser pictricos (planos de arquitectura), verbales (un procedimiento propuesto) o lgico-matemticos. La experimentacin con modelos lgicomatemticos puede incluir muchos clculos extensos. Las computadoras han eliminado muchas de sus costosas tareas montonas y se han enfocado al inters creciente de la gerencia en la simulacin. d. El procedimiento de simulacin tiene cinco pasos: 1) Definir los objetivos. 2) Elaborar el modelo. 3) Validar el modelo. 4) Disear el experimento. 5) Dirigir la simulacin y evaluar los resultados. e. La tcnica Monte Carlo se usa a menudo en simulacin, para generar los valores individuales para una variable al azar. Se utiliza un generador de nmeros al azar para producir nmeros con una distribucin uniforme de probabilidades (iguales probabilidades de ocurrencia). La segunda etapa es transformar estos nmeros en valores consistentes con la distribucin deseada. 1) Seleccionar al azar los valores para cada una de las variables en el modelo (basndose en la distribucin de probabilidades de cada variable) y calcular luego el valor de la solucin, puede investigar el desempeo de un modelo cuantitativo. Si se realiza este proceso varias veces, se obtendr la distribucin de resultados del modelo. 2) Por ejemplo, un nuevo modelo de comercializacin incluye un factor para la presentacin de un competidor de un producto similar en el lapso de un ao. La gerencia estima que hay un 50% de probabilidad de que esto suceda. Este factor debe determinarse para cada simulacin, quizs arrojando una moneda o colocando dos nmeros en un sombrero y luego elegir uno solo. Podran producirse nmeros al azar entre 0 y 1. Los nmeros por debajo de 0.5 significaran la presentacin de un producto similar, los nmeros que superan 0.5 indicaran que esto no sucedi. f. Las ventajas de la simulacin son las siguientes:

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1) El tiempo puede comprimirse. Un modelo corporativo de planificacin puede mostrar los resultados futuros de una poltica para cinco aos, utilizando solamente minutos del tiempo de computadora. 2) Pueden explorarse polticas alternativas. Con simulaciones, los gerentes pueden hacer preguntas de, qu pasa si (what-if), para explorar las polticas posibles, proporcionando a la gerencia una poderosa y nueva herramienta de planificacin. 3) Pueden analizarse sistemas complejos. En muchos casos, la simulacin es el nico mtodo cuantitativo posible para analizar un sistema complejo como es el de produccin o de inventarios, o la empresa en su totalidad. g. Las limitaciones de la simulacin son: 1) Costo. El desarrollo de modelos de simulacin puede ser costoso. Pueden justificarse nicamente si la informacin a obtener es ms valiosa que los costos para desarrollar el modelo y llevar a cabo el experimento. 2) Riesgo de error. Una simulacin resulta en una prediccin de cmo se comportar un sistema real. Como en las estimaciones, la prediccin puede ser errnea. h. Anlisis de Sensibilidad. Despus de formularse un problema en cualquier modelo matemtico, ste puede estar sujeto a un anlisis de sensibilidad. 1) Puede adoptarse un mtodo de prueba y error, en el cual se calcula la sensibilidad de la solucin a cambios en cualquier variable o parmetro dado. a) Tambin puede estimarse el riesgo del proyecto que est siendo simulado. b) El mayor proyecto puede ser el que sea menos sensitivo a los cambios en entradas probabilsticas (incertidumbre). 2) En problemas de programacin lineal, sensibilidad es el rango dentro del cual un valor restringido, como el coeficiente de costo o cualquier otra variable, puede ser modificado sin cambiar la solucin ptima. El precio sombra es el sinnimo de sensibilidad en ese contexto. 8. El trmino estructura de tasas de inters sirve para pronosticar cambios en las tasas de inters. Es la relacin entre la rentabilidad con el vencimiento y el tiempo con el vencimiento. Es importante para los tesoreros de las empresas, que deben decidir qu tomar a prstamo, emitiendo deuda a corto o largo plazo y para los inversores, quienes deben decidir si compran bonos a corto o largo plazo. El trmino estructura se representa grficamente mediante una curva de rentabilidad. Las siguientes son las teoras ms importantes que explican las pendientes de la curva de rentabilidad: a. La teora de la preferencia de liquidez se basa en el riesgo de la tasa de inters, que es el riesgo de prdida asociado con una modificacin en el precio de los bonos provocada por un cambio en las tasas de inters. El cambio de precio para una cierta modificacin en las tasas ser mayor cuanto ms largo sea el plazo del ttulo. Si los dems elementos permanecen igual, los inversores pueden preferir ttulos de corto plazo (y una tasa de inters ms baja) porque su mayor liquidez los protege contra la prdida resultante de un cambio en las tasas de inters. Por lo tanto, los inversores aceptan rentabilidades menores de sus ttulos a corto plazo. Un efecto complementario es la tendencia de los deudores a tomar prstamos de largo plazo (y pagar una tasa de inters ms alta) para igualar los vencimientos de las inversiones y de los activos. Asimismo, los prstamos a largo plazo evitan el gasto de rotar la deuda frecuentemente. Por esto, los deudores estn dispuestos a pagar una tasa ms alta por los fondos a largo plazo. Las preferencias de los prestadores y deudores hacen que las tasas a corto plazo sean ms bajas que las de largo plazo. Esta teora implica que, en condiciones normales, existe un premio positivo al riesgo de vencimiento que aumenta con los aos hasta el vencimiento, provocando que la curva de rentabilidad est en la pendiente ascendiente. b. La teora de las expectativas se basa en la creencia que las tasas de inters a largo plazo son un promedio de las tasas de inters de corto plazo supuestas a futuro. La inflacin futura se incorpora a esta relacin. Por este motivo, la curva de rentabilidad se inclinar hacia arriba si se supone que subirn las tasas a futuro, y bajar si se anticipa que las tasas de inters bajarn, y permanecern iguales si los inversores creen que la tasa est estable. Segn la teora de

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expectativas puras, tanto la prima por riesgo de vencimiento, la prima de riesgo de incumplimiento como la de liquidez son iguales a cero. c. La teora de segmentacin de mercado estima que cada prestatario y cada prestador tienen un vencimiento preferido. Por ejemplo, un banco puede preferir inversiones a corto plazo porque sus obligaciones por los depsitos exigen garanta del capital, en cambio un asegurador puede preferir comprar una deuda a largo plazo para estar seguro de un cierto nivel de ingresos. Dadas las importantes preferencias de vencimiento, la pendiente de la curva de rentabilidad, segn la teora de segmentacin de mercado, depende de la provisin de fondos y la demanda de los mismos en los mercados de largo y corto plazo. Por lo tanto, la curva de rentabilidad podra ser tanto chata, con pendiente ascendiente o pendiente descendiente. Una curva de pendiente ascendiente ocurre cuando hay una gran cantidad de fondos a corto plazo en relacin con la demanda pero hay pocos fondos a largo plazo. Una curva de pendiente descendiente indica una fuerte demanda de fondos en el mercado a corto plazo comparada con el mercado a largo plazo. Una curva chata indica un equilibrio entre los mercados a corto y largo plazo. d. Una estructura de pendiente descendiente implica que el mercado espera que la inflacin a corto plazo sea mayor que la inflacin a largo plazo. e. Una estructura de pendiente ascendiente implica que el mercado espera la inflacin a largo plazo sea mayor que la inflacin a corto plazo. 9. Una variante del pronstico intuitivo es el anlisis del escenario (planificacin del escenario). Esta tcnica incluye el desarrollo de descripciones formales por escrito de alternativas futuras igualmente posibles (generalmente dos hasta cuatro). Es un procedimiento cualitativo (que puede reflejar alguna entrada cuantitativa) que demuestra entender que los sucesos futuros incluyen muchas variables que no son susceptibles de cuantificar. a. Un escenario longitudinal se refiere a la forma en que las condiciones futuras se desarrollarn a partir de las condiciones actuales. b. El escenario cruzado seccional ms comn describe un estado futuro en un momento dado. c. El anlisis del escenario es un mtodo de pronstico de largo alcance (generalmente 5 aos o ms) que se basa en pronsticos mltiples. Por ejemplo, pueden escribirse escenarios sobre la forma en que las condiciones econmicas muy favorables, normales o no favorables afectarn a un mercado, producto o industria en particular. Este mtodo de planificacin estratgica es beneficioso porque evita la sorpresa. 10. Las encuestas bien diseadas que utilizan cuestionarios o reportajes se utilizan habitualmente para determinar las preferencias, actitudes y gustos del cliente. Tambin pueden usarse para reunir opiniones de los expertos.

D. Tcnicas de Gestin de Proyectos

1. Las tcnicas de gestin de proyectos estn diseadas para ayudar en la planificacin y el control de proyectos a gran escala que tengan muchas actividades interrelacionadas. a. Un proyecto es un compromiso temporal con objetivos especficos que a menudo incluye un equipo de funcionalidad cruzada y trabajar fuera de las lneas habituales de la organizacin. Por lo tanto, las habilidades interpersonales son muy difciles de obtener en la gestin del proyecto porque un gerente puede no tener una autoridad delineada sobre algunos miembros del equipo. b. El proyecto de ciclo de vida consiste en: 1) Conceptuar (establecer objetivos, presupuestos y planes totales) 2) Planificar (obtener recursos, asignar obligaciones y coordinar actividades) 3) Ejecutar (inspeccionar, corregir, cumplir las expectativas y terminar el proyecto dentro de los lmites de tiempo y presupuesto). Durante esta etapa, se utilizan las mayores cantidades de recursos. 4) Finalizar (entregar el proyecto al usuario y redistribuir los recursos del proyecto).

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c. Se dispone de software de gestin de proyectos. Entre otras cosas, ste debe: 1) Especificar y planificar las actividades solicitadas. 2) Realizar anlisis de sensibilidad sobre los efectos de los cambios en los planes. 3) Calcular la ruta crtica del proyecto. 4) Establecer prioridades. 5) Ser capaz de modificar o fusionar planes. 6) Manejar todo tipo de recursos del proyecto. 7) Controlar el progreso, incluyendo el cumplimiento de los presupuestos de tiempo para las actividades. d. Ejemplos de aplicaciones: 1) Construccin de edificios. 2) Proyectos de investigacin y desarrollo. 3) Planificacin de nuevos productos. 4) Estudios de factibilidad. 5) Estudios de auditora. 6) Produccin de pelculas. 7) Conversin a un nuevo sistema de informacin computarizada. 2. Tres de las tcnicas ms comunes de planificacin son las grficas Gantt o de barras, PERT (Program Evaluation and Review Technique - Tcnica de Revisin y Evaluacin de Programas) y CPM (Critical Path Method - Mtodo del Camino Crtico). Las Grficas de Gantt o de barras son simples de construir y usar. Para desarrollar una grfica de Gantt, divida el proyecto en subproyectos lgicos denominados actividades o tareas. Estime las fechas de inicio y terminacin para cada actividad. Prepare una barra de grficas mostrando cada actividad como una barra horizontal a lo largo de la escala de tiempo. a. La principal ventaja de la grfica de Gantt es su simplicidad. Esto obliga al que planifica a pensar hacia delante y definir actividades lgicas. Conforme el proyecto avanza, las fechas reales de terminacin pueden compararse con los tiempos estimados. Es ms, la tcnica no requiere herramientas especiales o matemticas, y puede utilizarse tanto en proyectos menores como en mayores. b. La principal desventaja es que las interrelaciones entre actividades no se muestran. Varios mtodos especiales han sido desarrollados para mostrarlas en una grfica de Gantt, pero stas son posibles nicamente para relaciones simples. 3. La Tcnica de Revisin y Evaluacin de Programas (Program Evaluation and Review Technique PERT) fue desarrollada para auxiliar a los gerentes a controlar proyectos a gran escala y complejos. Los diagramas de PERT estn libres de redes, mostrando cada actividad como una lnea entre eventos. Una secuencia de lneas muestra las interrelaciones entre actividades. Los diagramas PERT son ms complejos que las grficas de Gantt, pero tienen las ventajas de incorporar estimados de tiempo probabilsticos e identificar la ruta crtica. a. Los eventos son momentos discretos en el tiempo, que representan el inicio o fin de una actividad. No insumen recursos. b. Las actividades son tareas a terminar. Estas insumen recursos (incluyendo tiempo) y tienen cierta duracin. c. El diagrama de redes est formado por: 1) Las lneas (actividades) conectadas de izquierda a derecha en la secuencia necesaria de su terminacin. Estas pueden marcarse con espacios de tiempo. 2) Los crculos que representan eventos y que se numeran para identificarlos.

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d. El camino crtico es la ruta ms larga en el tiempo a travs de la red. Es crtico porque si cualquier actividad en a ruta crtica toma ms tiempo que lo esperado, el proyecto entero se demorar. Cada red tiene por lo menos un camino crtico. Algunas tienen ms de una. e. Los caminos que no son crticos tienen holgura en tiempo. Una ventaja de PERT es que identifica esta holgura en tiempo, que representa recursos no utilizados que pueden desviarse al camino crtico. 4. El mtodo de camino crtico (o ruta crtica) (Critical Path Method - CPM) fue desarrollado independientemente de PERT y es ampliamente utilizado en la industria de la construccin. Puede pensarse que CPM es una parte de PERT. Igual que PERT, es una tcnica de redes pero a diferencia de sta, utiliza tiempos determinsticos y estimados de costos. Sus ventajas incluyen estimaciones de costos ms el concepto de esfuerzos y costos quebrados . a. Los tiempos de actividad se estiman para esfuerzos normales y quebrados . El tiempo quebrado es aqul para completar una actividad, asumiendo que todos los recursos disponibles se dedicaron a la tarea (tiempo extra, personal extra, etc.). b. Los costos de actividades tambin se estiman para esfuerzos normales y quebrados . c. Estos estimados le permiten al gerente del proyecto estimar los costos para terminar el proyecto, si alguna de las actividades se terminan sobre una base de quebrado . d. El diagrama de redes se construye de la misma forma que los diagramas PERT. Una vez construido, se encuentran los caminos crticos para tiempos normales y quebrados . Para cada diagrama puede haber ms de un camino crtico. e. Quebrar la red significa buscar el costo mnimo para terminar el proyecto, en un tiempo mnimo. f. Los programas de cmputo CPM permiten la actualizacin de la solucin, conforme se realiza el trabajo. 5. Los modelos de redes (network models) se utilizan para resolver problemas gerenciales pertenecientes al calendario de los proyectos, diseo de sistemas de informacin y diseo de sistemas de transportacin. Las redes, consistentes en nodos y arcos, pueden crearse para representar en forma grfica los problemas relacionados con el transporte, asignacin y trasbordo. La ruta ms corta, la mnima apertura del rbol y el flujo mximo de problemas, son otras aplicaciones de los modelos de redes. a. El algoritmo de la ruta ms corta minimiza el tiempo total de viaje de un sitio a cada uno de los otros sitios, en un sistema de transportacin. b. El algoritmo de flujo mximo, maximiza los puentes en las redes con distintos puntos de entrada (nodo fuente) y salida (nodo zanja). Son ejemplos de aplicaciones los sistemas de transportacin por carretera y los oleoductos. Los flujos estn limitados por capacidades de los arcos (por ejemplo carreteras o caos). c. El algoritmo de la mnima apertura del rbol identifica el conjunto de ramas de conexin que tienen la duracin combinada ms corta. Este rbol es un conjunto de ramas (arcos) que conectan cada nodo en la red de trabajo de cada uno de los otros nodos. Un problema ejemplo es la determinacin de la conexin ms corta de telecomunicaciones entre usuarios en sitios remotos y una computadora central. 6. La gestin o administracin por objetivos (management by objectives - MBO) es un enfoque sobre la responsabilidad y conducta orientada a las comunicaciones para la gestin y gua automtica de los empleados. MBO es un enfoque amplio de gestin y por lo tanto es aplicable a la planificacin y control de los proyectos. a. MBO se basa en la filosofa de la Teora Y que establece que los empleados:

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1) quieren trabajar mucho si saben lo que se espera de ellos. 2) quieren entender lo que sus trabajos realmente causan. 3) son capaces de autodirigirse y automotivarse. b. MBO requiere: 1) La participacin de la alta gerencia y el compromiso con el programa. Estos gerentes deben: a) Determinar la direccin y objetivos generales de la organizacin. b) Comunicarlos en forma eficiente en trminos operativos o de mensurabilidad. c) Coordinar los objetivos de los subordinados con los objetivos generales. d) Hacer un seguimiento al finalizar el ciclo de MBO para recompensar el desempeo y los problemas de revisin. 2) Integracin de los objetivos para todas las subunidades en un sistema compatible y equilibrado dirigido hacia el cumplimiento de los objetivos generales. 3) Suministrar informes peridicos regulares del desempeo en busca del logro de objetivos. 4) Comunicaciones libres y honestas entre el supervisor y sus subordinados. 5) Compromiso por parte de los supervisores de cumplir con la filosofa de la Teora Y. 6) Un clima en la organizacin que favorezca la confianza y el respeto mutuo.

E. Anlisis del Proceso del Negocio

1. El enfoque hacia el anlisis del proceso del negocio es la reingeniera (tambin denominada reingeniera del proceso del negocio). Causa la innovacin del proceso y el rediseo de los procesos principales. En lugar de mejorar los procedimientos existentes, busca nuevas formas de hacer las cosas. a. Pone nfasis en la simplificacin y eliminacin de actividades que no agregan valor. Por lo tanto, la reingeniera no es una mejora continua, no es simplemente reducir (downsizing) o modificar un sistema existente, y debe reservarse para los procesos ms importantes. 1) En el ambiente moderno de negocios, altamente competitivo, una compaa puede necesitar adaptarse rpida y radicalmente a los cambios. De ah que la reingeniera es usualmente un proceso departamental de innovacin, que requiere una inversin substancial en tecnologa de informacin y reentrenamiento. Una reingeniera exitosa puede traer mejoras significativas en el servicio al cliente y en la rapidez con que se introducen nuevos productos. 2) La reingeniera puede contrastarse con automatizacin, o la computarizacin de mtodos manuales existentes; racionalizacin o la creacin de procedimientos para hacer eficiente la automatizacin; y un cambio de paradigma, o un cambio completo en la misma naturaleza del negocio. b. Una herramienta muy conocida y til en la reingeniera es la medicin del trabajo, un proceso que implica un anlisis de las actividades. La naturaleza y extensin de una tarea, los procedimientos necesarios para su ejecucin y la eficiencia con la cual se lleva a cabo, se determinan mediante la medicin del trabajo. 1) Esta tcnica es apropiada cuando la direccin toma para el control el enfoque de costos de ingeniera. Tal enfoque es indicado cuando la carga de trabajo puede dividirse en unidades factores de control, por ejemplo, los asientos contables registrados, las lneas de palabras procesadas en un texto o la cantidad de paquetes despachados. En la medicin del trabajo, el costo de una unidad del factor de control se trata como un costo variable a efectos de presupuesto. 2) Un mtodo utilizado para la medicin del trabajo son los estudios de micromovimientos, que requieren grabar en cinta de video el desempeo de un trabajo, por ejemplo, las actividades de la lnea de montaje. 3) Otro mtodo es el muestreo de trabajo, una tcnica que implica efectuar numerosas observaciones al azar de una actividad para determinar qu pasos requiere normalmente. c. La reingeniera y las tcnicas de administracin para la calidad total (total quality management TQM) eliminan muchos controles tradicionales. Promueven el inters en la tecnologa moderna para mejorar la productividad y disminuir la cantidad de empleados de oficina. Por lo tanto, se

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pone nfasis en el desarrollo de controles que se automatizan y se autocorrigen y requieren mnima intervencin humana. 1) En consecuencia, el nfasis se traslada a la revisin del control interno para que la gerencia pueda determinar el momento en que una operacin puede estar fuera de control y es necesaria la accin correctiva. La mayora de las tcnicas de reingeniera y TQM tambin suponen que las personas estarn motivadas para trabajar activamente en la mejora de las operaciones cuando participan completamente en el proceso. 2) La revisin evala la calidad del control interno a travs del tiempo. La gerencia considera si el control interno est correctamente diseado y funciona tal lo planificado y lo modifica para reflejar las condiciones que variaron. La revisin puede ser realizada en forma separada, en evaluaciones peridicas o de revisin actual. La revisin actual sucede como parte de las operaciones de rutina. Incluye la revisin de gestin y supervisin, comparaciones, conciliaciones y dems medidas efectuadas por el personal como parte de sus actividades habituales. 2. Cuando un proceso de produccin est compuesto por operaciones interdependientes, por ejemplo, cuando una parte debe ser elaborada antes que otra operacin pueda continuar, los embotellamientos causan tiempos ociosos. Por lo tanto, los elementos que esperan en lnea para ser procesados y los elementos que esperan para salir del embotellamiento son ociosos. a. La teora de las restricciones (theory of constraints TOC) es un enfoque de corto plazo para manejar los embotellamientos (restricciones obligatorias) en los procesos de produccin y distribucin. Su principio bsico es que la mxima ganancia a corto plazo requiere el mximo margen de contribucin de restricciones obligatorias (contribucin por rendimiento). Sin embargo, el anlisis de TOC define todos los costos como fijos en el corto plazo salvo los costos por materiales directos. En consecuencia, la contribucin por rendimiento equipara las ventas en dlares menos los costos de materiales directos, que incluyen materiales que manejan costos as como materias primas y componentes adquiridos. Este enfoque es un tipo de costo supervariable porque slo se hace inventario de los costos de materiales directos. 1) El objetivo del anlisis de TOC es maximizar el rendimiento y minimizar las inversiones (que se definen como los costos de los materiales de todas las existencias, ms los costos de R&D Investigacin y Desarrollo-, ms los activos fijos) y dems costos operativos (que se definen como todos los costos operativos adems de los costos de los materiales directos necesarios para ganar la contribucin por rendimiento). 2) El anlisis de TOC identifica la operacin de embotellamiento que determina la contribucin por rendimiento (una operacin que tiene gran cantidad de bienes en espera de ser procesados). a) La operacin embotellamiento establece el plan de procesamiento para las operaciones que no son de embotellamiento. Por lo tanto, no debe permitirse que la produccin por no embotellamiento supere lo que se puede procesar mediante la operacin embotellamiento. b) En el largo plazo, deben tomarse acciones para mejorar la capacidad de la operacin embotellamiento de manera que el aumento en la contribucin por rendimiento supere los costos adicionales. c) Se controla el flujo de produccin utilizando un sistema de tambor-amortiguador-cuerda (drum-buffer-rope, DBR). El tambor ( el tambor que proporciona el golpe con el cual se pone en marcha el proceso de produccin) es la operacin embotellamiento o la compulsin obligatoria. El amortiguador es una cantidad mnima de entrada de trabajo en proceso al tambor que se mantiene para asegurar que est siempre funcionando. La cuerda es la secuencia de actividades previas e incluidas en la operacin embotellamiento que deben ser coordinadas para evitar que se intensifique el inventario. El anlisis de la cuerda incluye la consideracin de los tiempos dirigidos. 3) La estrategia ptima para evitar los problemas de embotellamiento es el rediseo de los procesos, la aplicacin de una mejor tecnologa, el rediseo de productos para que sea ms fcil su fabricacin, , posiblemente, eliminar algunos productos que son difciles de fabricar. La ingeniera de valor sirve para este propsito porque equilibra en forma explcita el costo del producto y las necesidades de los clientes potenciales (funciones del producto). 4) Para resumir, las etapas en un anlisis de TOC incluyen los siguientes aspectos:

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a) Determinar la operacin embotellamiento o la compulsin obligatoria, es decir, la que limita el resultado a menos de la cantidad requerida. b) Descubrir la mejor forma de utilizar la operacin embotellamiento, por ejemplo, eligiendo la combinacin de produccin ptima incrementando el flujo de producto mediante la minimizacin de estructuras, averiguando el tamao adecuado del lote, mejorando la calidad de las unidades producidas y basndose en la contribucin por rendimiento en lugar de la eficiencia. c) Aplicar el sistema DBR para manejar la produccin a travs de la operacin embotellamiento. d) Aumentar la capacidad de la operacin embotellamiento una vez terminados los procedimientos anteriores, siempre que la contribucin por rendimiento exceda el costo. e) Redisear el proceso el/los producto/s para lograr una mayor flexibilidad y un rendimiento ms veloz. 5) Un informe TOC debe presentar importantes medidas de desempeo, por ejemplo, de contribucin por rendimiento, eliminacin de embotellamientos, reduccin de los tiempos promedio de conduccin y cantidad de pedidos no despachados. 6) El anlisis de TOC complementa el costo basado en la actividad (activity-based costing - ABC) porque tiene una perspectiva sobre la utilidad del producto que se relaciona con materiales a corto plazo. ABC posee una perspectiva a largo plazo que se basa en todos los costos del producto, inclusive el anlisis del conductor y el costo unitario como base para establecer el precio estratgico y las decisiones sobre productos combinados. Ms an, el anlisis de TOC, a diferencia de ABC, enfoca los temas relacionados con las obligaciones de los recursos y la capacidad operativa. A diferencia tambin de ABC, puede averiguar la ptima combinacin de producto a corto plazo.

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UNIDAD DE ESTUDIO 3-2: ADMINISTRACIN DE RECURSOS Y PRECIOS

Esta unidad de estudio contina el tratamiento de los procesos de la empresa que comenzaron en la unidad de estudio 3-1. La primera subunidad se refiere al manejo de los recursos en la cadena de abastecimiento, especialmente de los inventarios. La segunda subunidad enfoca los objetivos y los factores que influyen en los precios de los productos y servicios de la organizacin. La ltima subunidad cubre el manejo del capital humano de la organizacin.

A. Administracin de Inventarios y de la Cadena de Abastecimiento

1. La administracin de inventarios o existencias se refiere a la eficaz y eficiente adquisicin, utilizacin y distribucin del inventario o existencias. a. Una organizacin mantiene inventarios debido a la dificultad de predecir la cantidad, tiempo y nivel de la oferta y la demanda. Por lo tanto, uno de los propsitos del control de inventarios es determinar el nivel ptimo de los inventarios necesarios para minimizar los costos. b. Si bien la administracin de inventarios tradicional minimiza los inventarios y los costos de tenencia relacionados, muchas compaas utilizan los inventarios como una defensa contra la inflacin, as como para garanta de una disponibilidad futura. c. El costo de manejo de inventarios en ocasiones se transfiere a los proveedores o a los clientes. 1) Si un fabricante conoce exactamente en qu momento se necesitan los materiales, se pueden colocar los pedidos para que los materiales lleguen no antes del momento en que realmente se los necesite. a) Esta prctica se basa en un proveedor que asume la responsabilidad de almacenar las existencias necesarias y despacharlas para que lleguen oportunamente. b) Los proveedores estn ms dispuestos a brindar este servicio cuando tienen muchos competidores. 2) Algunas veces, los clientes llevan grandes cantidades de mercaderas cuando se les otorgan descuentos especiales por cantidad o plazos de crdito ms largos. 3) Si los clientes estn dispuestos a aceptar tiempos de conduccin extensos, pueden fabricarse bienes a fin de evitar que se almacenen grandes cantidades. 4) Aunque estas medidas pueden reducir los costos de transporte de bienes, podra incurrirse en costos adicionales si se las adopta. Puede producirse una escasez (faltante) de costos cuando falta un tem. Estas incluyen la prdida de margen de contribucin sobre ventas, mala voluntad del cliente e interrupciones en la produccin.

d. Los costos de pedidos incluyen todos los costos relacionados con la preparacin de las rdenes de compra. e. Los costos de manejo incluyen renta, seguros, impuestos, seguridad, depreciacin y los de oportunidad (por ejemplo, el costo incurrido en la inversin en inventarios en vez de efectuar una inversin productiva). Los costos de manejo pueden incluir tambin un cargo por desperdicio de artculos no duraderos o por obsolescencia. f. Las polticas de inventarios deben considerar los tipos de costos y cualquier limitacin que pueda tener la empresa, tal como espacio de almacenamiento. 1) Los proveedores pueden tambin imponer limitaciones. 2) Tambin debe considerarse el costo por mantener los registros de inventario. g. Puntos de pedido (puntos de compra), inventario de seguridad y costo de faltantes. 1) Deben minimizarse los costos de mantener un inventario de seguridad y el costo de faltantes. 2) El inventario de seguridad es la cantidad de existencias extra que deben mantenerse para prever los faltantes. Est representado por el nivel de inventario al tiempo de hacer un nuevo pedido, menos el consumo esperado mientras las nuevas mercancas estn en trnsito.

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3) Los costos por inventario agotado son las prdidas de ventas y de produccin, la insatisfaccin de los clientes, etc. 2. Compras es la funcin de administracin de inventarios que concierne al proceso de adquisiciones. Este abarca la seleccin de proveedores, la negociacin de contratos, la decisin de compras centralizadas o locales y el anlisis de valor. a. El proceso se inicia con las requisiciones de compra emitidas por la funcin de control de produccin. Finalmente, las requisiciones de compra resultan de las decisiones de hacer o comprar, efectuadas cuando se disearon los procesos de produccin. Para un vendedor al por menor, la decisin de comprar es la misma que la decisin de vender. b. La seleccin de proveedores depende del precio, calidad, tiempo de entrega, costos del envo, trminos del crdito y servicio. 1) Los compradores que poseen una orientacin competitiva y un considerable poder econmico, pueden ser capaces de obtener plazos muy favorables de sus proveedores. 2) Los compradores que poseen una orientacin cooperativa, adoptan un enfoque a largo plazo. El comprador y el vendedor se ven como comprometidos a una sociedad que incluye esfuerzos conjuntos en pos de una mejora de la calidad. Esta orientacin incluye la voluntad del comprador de ayudar a desarrollar la capacidad conductiva, tcnica y productiva del proveedor. De esta manera, trata de obtener una cantidad mnima de proveedores. c. La labor de efectuar pedidos puede ser complicada cuando se hace una compra costosa y de una sola vez. Puede ser tan simple como una llamada telefnica o un mensaje electrnico. En efecto, est creciendo el hecho de que las organizaciones estn ligadas con proveedores mediante el intercambio electrnico de datos (Electronic Data Interchange - EDI). EDI permite la transmisin va computador, de rdenes de compra, facturas y pagos, reduciendo as los tiempos de pedido, inventarios y costos de manejo de documentos. d. El seguimiento de las compras implica anticiparse a cualquier desviacin de los tiempos de entrega, cantidades y calidad. El seguimiento puede prevenir interrupciones en la produccin. e. La funcin de recepcin verifica el tiempo de entrega, la calidad y cantidad recibida, y el precio. Tambin notifica al rea de compras, a la subunidad que requiri la entrega, a control de inventarios y a contabilidad. f. La negociacin de contratos depende de la naturaleza del artculo a adquirir. Para un artculo de uso comn, la organizacin puede utilizar la solicitud de cotizaciones, otorgando el contrato a quien presenta la oferta mejor y la ms baja, puede negociar con un proveedor nico para reducir el tiempo de espera en la compra, o puede hacer su pedido conforme al catlogo de un proveedor. Cuando los artculos comprados se uniforman y son muy demandados, la organizacin tambin puede preseleccionar un proveedor de una sola fuente a quien le enviar los pedidos a media que se necesiten. Cuando la demanda es bastante grande, el comprador y el proveedor pueden inclusive celebrar un contrato a largo plazo dejando algunas condiciones abiertas. Un contrato general abarca varios elementos y un contrato de final abierto permite que se agreguen condiciones o que se extienda el perodo del acuerdo. g. Las grandes organizaciones deben decidir si hacen compras centralizadas o locales. La compra centralizada incrementa el poder negociador de la organizacin y le permite explotar la habilidad de los especialistas a nivel corporativo. Es importante esta ltima consideracin dada la tendencia a las compras de importacin. La compra centralizada se facilita por el desarrollo de la tecnologa de informacin. La compra local es indicada cuando los artculos son nicos para las subunidades descentralizadas, cuando existe un sistema de justo a tiempo just in time, JIT-, y para evitar largos tiempos de espera. h. La funcin de compras comparte la responsabilidad para el anlisis de valor, con las funciones de produccin e ingeniera. El anlisis de valor determina el propsito de un artculo, si es

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necesario ese propsito, si puede encontrarse un artculo estndar menos costoso y que sirva para el mismo propsito y, si dicho artculo puede simplificarse o si se pueden cambiar sus especificaciones para reducir su costo. Por lo tanto, el anlisis de valor es llevado a cabo por equipos de especialistas, para asegurar cmo pueden mejorarse las caractersticas de un artculo que puede ser producido o comprado, o disminuir su costo. 3. Cantidad Econmica de Pedido (o Lote Econmico de Compra) (Economic Order Quantity EOQ). a. Los modelos de inventarios son cuantitativos, diseados para controlar el costo del inventario mediante la determinacin del momento ptimo para colocar un pedido (o iniciar la produccin) y la cantidad econmica a pedir (corrida de produccin). 1) El tiempo para un pedido puede ser peridico (colocando un pedido cada x das) o perpetuo (colocando un pedido cuando el inventario disminuya hasta x unidades). a) El sistema de pedidos peridicos asigna un nfasis mnimo al registro de datos. Sin embargo, puede surgir un riesgo substancial de exceso o falta de inventario, a menos que los inventarios se verifiquen para asegurar que el modelo es an apropiado. b) Los sistemas de inventarios perpetuos detectan cuando disminuye un inventario al punto de compra, por medio del registro de cada salida en un registro perpetuo que muestra el saldo. Una alternativa es utilizar el mtodo de dos cajones para depsito fsico. En este sistema, la cantidad de nivel de reordenamiento se almacena en forma separada del saldo de los artculos. Cuando el empleado de inventarios saca el ltimo artculo del cajn de saldos, debe hacerse un pedido. Luego se utiliza el cajn de nivel de nuevo pedido hasta que se reciba el pedido. 2) Deben tomarse inventarios fsicos para conciliar los registros y verificar los modelos utilizados, ya sea un sistema peridico o perpetuo. b. El modelo bsico de EOQ minimiza los costos de efectuar pedidos (establecidos) y de manejo. 1) Las caractersticas de este modelo son las siguientes: a) La demanda es conocida y uniforme durante el perodo. b) Se eliminan los costos fijos de efectuar pedidos cuando la ecuacin del costo total es diferenciada hasta llegar a la EOQ. c) El costo por pedido (establecido) y el costo de mantener una unidad en el inventario son constantes. Por lo tanto, el modelo se basa en costos variables. d) El reabastecimiento total ocurre al instante en que es utilizado el ltimo artculo, el costo de mantener inventario es cero y no se maneja inventario de seguridad. 2) La EOQ es la raz cuadrada de dos veces la demanda peridica, multiplicada por el costo de ordenar (establecido), dividido por el costo peridico de mantener una unidad. 3) El nivel promedio de inventario para este modelo ser la mitad del EOQ. El EOQ vara directamente con los costos de demanda y pedidos (establecidos), pero en forma inversa con los costos de manejo. De esta manera, si la demanda se cuadruplica, el EOQ slo se duplica. 4) El EOQ es un modelo peridico. La cantidad de pedidos (corridas de producto) por perodo est dada por la demanda peridica dividida por el EOQ. c. Son numerosas las variaciones del modelo EOQ. 1) Los efectos de los descuentos por cantidad pueden ser considerados utilizando prueba y error. 2) Los tiempos de conduccin se explican simplemente haciendo pedidos por adelantado. 3) Las limitaciones del modelo EOQ son sus hiptesis restrictivas, especialmente la referida a demanda constante. Pero puede combinarse con los conceptos de probabilidad para formar un sistema eficaz y perpetuo. d. Se han desarrollado modelos probabilsticos para el caso de que la demanda sea aleatoria, no obstante tenga una distribucin conocida. 1) En un sistema perpetuo, la posibilidad de quedarse sin existencias existe solamente durante el perodo de solicitud del nuevo pedido: el tiempo que existe entre la colocacin y la recepcin del pedido. El punto del nuevo pedido se encuentra utilizando la distribucin de la probabilidad por la demanda durante el perodo.

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2) La cantidad del pedido se encuentra aplicando el modelo bsico de EOQ y la demanda promedio. 3) Si se conocen los costos por inventario agotado, puede encontrarse un ptimo punto de nuevo pedido. Si estos costos no se conocen, la gerencia puede elegir un nivel de servicio o probabilidad de estar en existencia que puede utilizarse para encontrar el punto del nuevo pedido. e. Entre las limitaciones de modelos de inventarios para control, se encuentran aquellas que estn restringidas para un artculo a la vez y las que consideran igual importancia para cada uno. 1) Si una empresa tiene 10.000 lneas de artculos, deberan realizarse 10.000 clculos. Se dispone de programas de computacin para realizar los clculos, pero necesitan an una revisin peridica. 2) La importancia de los artculos puede variar de lo esencial a lo material. Al establecer controles, es necesario considerar la prioridad de un artculo. 3) Una tercera limitacin es que la demanda generalmente es ms variable que lo esperado. Incluir un modelo de pronstico para estimar la demanda que se utilizar en un modelo de inventario, puede proporcionar variaciones estacionales as como cambios inesperados. 4. El sistema ABC costo basado en actividades- (activity base costing) es una simple tcnica de manejo de inventarios. a. Este mtodo controla los inventarios dividiendo los artculos en tres grupos: 1) Grupo A artculos de alto valor que representan una porcin pequea (quiz 10%) del inventario total utilizado. 2) Grupo B artculos de valor medio, que pueden representar el 20% de todo el inventario. 3) Grupo C artculos de valor bajo, que pueden representar el 70% de las ventas o lo utilizado. b. El sistema ABC permite el grado apropiado de control gerencial a ejercer sobre cada grupo. El nivel de control refleja las preocupaciones de costo-beneficio. 1) Las partidas del Grupo A se revisan con regularidad. 2) Las partidas del Grupo B pueden no necesitar revisiones tan frecuentes como las del grupo A pero requieren que se revisen ms a menudo que el grupo C. 3) Para el grupo C, el uso extenso de modelos y registros no es eficaz. Es ms barato pedir grandes cantidades ocasionalmente. 5. Planificacin de requisicin de materiales (Materials Requirements Planning - MRP) es un sistema de informacin integrado basado en computador, diseado para planificar y controlar las materias primas utilizadas en una corrida de produccin. MRP se caracteriza como un sistema alimentador, debido a que la produccin se activa por pronsticos o demanda, no por las necesidades reales de los clientes. a. MRP es tambin un sistema dependiente de la demanda. Supone que la demanda estimada de materiales, depende tpicamente de algn otro factor que puede ser programado en la computadora, por ejemplo, la demanda para el producto terminado. b. El tiempo para las entregas es vital para evitar demoras en la produccin. c. EJEMPLO: Un fabricante de automviles solamente necesita decirle a la computadora cuntos autos de cada tipo se van a fabricar. El sistema MRP determina cuntas partes de cada componente sern necesarias. La computadora preparar una lista completa de cada parte y de cada componente que sean necesarios. d. En efecto, MRP crea programas para saber cundo se necesitarn los materiales de inventario en los departamentos productivos. Si las partes no estn en existencia, la computadora generar automticamente un pedido de compra en la fecha adecuada (considerando los tiempos de conduccin) para que las entregas lleguen a tiempo.

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6. El nuevo control de inventario favorece el modelo justo a tiempo (just in time - JIT). Las empresas han comprado tradicionalmente partes y componentes para operaciones subsecuentes segn un plan preestablecido. Dicho plan proporciona una reserva de inventario para que la prxima operacin siempre tenga partes para poder trabajar con ellas - mtodo por las dudas. a. Por el contrario, JIT limita la salida a la demanda de la siguiente operacin. Las reducciones en los niveles de inventarios resultan en menos dinero invertido en activos ociosos, reduccin de los espacios de almacenamiento requeridos y menores impuestos sobre inventarios, robos y riesgos de obsolescencia. 1) Los niveles de inventarios altos a menudo ocultan problemas de produccin, debido a que pueden pasarse por alto partes defectuosas, cuando hay abundancia de partes disponibles. Si slo se confeccionan partes suficientes para la operacin subsiguiente, cualquier defecto detendra de inmediato la produccin. 2) El enfoque de control de calidad bajo el sistema JIT, cambia desde el descubrimiento de partes defectuosas, hasta la prevencin de los problemas de calidad, por lo tanto las fallas cero en las mquinas (obtenidas mediante el mantenimiento preventivo) y cero defectos son las metas finales. Alta calidad e inventarios inferiores se relacionan. b. JIT es una reaccin a las tendencias de la competencia global y del progreso tecnolgico rpido que dio como resultado ciclos de vida del producto ms cortos y una mayor demanda de diversos productos por parte del consumidor. Los objetivos de los mtodos JIT incluyen mayor productividad, menores costos de pedidos as como de los costos de transporte, estructuras ms veloces y econmicas, tiempos ms cortos del ciclo de elaboracin, mejor desempeo del da del vencimiento, mejor calidad y procesos ms flexibles. Los objetivos finales son mayor competencia y mejores ganancias. c. Los sistemas JIT se basan en una filosofa de elaboracin popularizada por los japoneses, que combina compras, produccin y control de inventarios. La minimizacin de inventarios es una meta porque se estima que muchas actividades relacionadas con el inventario no agregan valor. En efecto, realizar un inventario es considerado un sntoma de correccin de problemas, tales como baja calidad, largos perodos del ciclo y falta de coordinacin con los proveedores. d. Sin embargo, JIT tambin comprende cambios en el proceso productivo por s mismo. JIT es un sistema de extraccin; los artculos se extraen de la produccin por medio de la demanda actual, no son extrados por la demanda anticipada. De esta manera, una operacin produce solamente lo que se necesita para la prxima operacin, y los componentes y materias primas llegan justo a tiempo para ser usados. Para aplicar este enfoque y eliminar la prdida de materiales, mano de obra, espacio de fbrica y utilizacin de maquinarias, se reorganiza la fbrica para permitir lo que generalmente se denomina produccin escasa. La disposicin de la planta en un ambiente de produccin de tendencia JIT no se dispone por departamento o proceso funcional sino por celdas de elaboracin. Las celdas son grupos de mquinas, agrupadas generalmente en semicrculos, que producen un cierto producto o un producto tipo. 1) Cada trabajador de una celda debe ser capaz de manejar todas las mquinas y, posiblemente, realizar las tareas de soporte, tales como actividades de puesta en marcha, mantenimiento preventivo, movimiento de trabajo en proceso dentro de la celda e inspeccin de calidad. 2) En un sistema de extraccin, los trabajadores a menudo podran estar ociosos si no tuvieran varias habilidades. Por lo tanto, los departamentos de soporte central son reducidos o eliminados, se ahorra espacio, se requieren menos fbricas ms pequeas y los materiales y herramientas se traen cerca del punto de uso. Tambin se reduce el tiempo del ciclo de elaboracin y el tiempo de puesta en marcha. Como consecuencia de esto, se enfatiza el cumplimiento de las entregas a tiempo y las respuestas a los cambios del mercado, y es posible producir bienes fabricados en pequeos lotes. 3) Una organizacin celular requiere que los trabajadores operen como grupos eficaces, de manera que la habilitacin del empleado es vital en un sistema de produccin de tendencia JIT. Se necesita una mayor participacin de los empleados para lograr mejoras continuas y metas de cero defectos. Ellos pueden tener el poder de detener la produccin para corregir un problema, ser consultados sobre cambios en los procesos, o participar en la contratacin de

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sus compaeros de trabajo. De esta forma, los gerentes en dicho sistema generalmente cumplen un papel de ayuda en vez de respaldo. e. El trmino japons kanban a menudo se ha confundido con JIT. JIT es el sistema total de compras, produccin y control de inventario. Kanban es uno de los muchos elementos del sistema JIT, tal como se utiliza en Japn. Kanban significa billete. Los billetes (tambin descriptos como tarjetas o marcadores) controlan el flujo de produccin o partes de manera que se produzcan u obtengan en las cantidades necesarias en los tiempos necesarios. 1) Un sistema kanban bsico incluye un kanban de retiro que indica la cantidad que un proceso posterior retirar de su antecesor y un kanban de produccin que indica la salida del proceso anterior. Un kanban vendedor le indica al vendedor qu, cunto, dnde y cundo entregar. 2) Muchas compaas no han estado conformes con el control de la produccin mediante el uso de billetes en el piso de produccin. Los sistemas de informacin computarizada se han empleado durante aos, y estas compaas se han negado a abandonar sus computadoras y reemplazarlas por el sistema kanban que es esencialmente manual. Por el contrario, han integrado los sistemas existentes, que son complejos sistemas de planificacin computarizada, con el sistema JIT. f. Otra caracterstica de los niveles ms bajos de inventario en un sistema JIT es la eliminacin de la necesidad de varios controles internos tradicionales. La recepcin frecuente de entregas por parte de los proveedores a menudo significa una menor necesidad de un sistema de control de inventarios sofisticado y de control del personal. 1) Asimismo, JIT puede eliminar las zonas de recepcin central, los informes de recepcin de copias permanentes y las zonas de almacenamiento. No se necesita depsito central porque los proveedores realizan las entregas directamente en la zona de produccin. 2) El empleo de controles estadsticos en lugar de inspecciones de las mercaderas que ingresan es una verificacin de la calidad de las partes que suministran los proveedores. Se elimina el almacenamiento, conteo e inspeccin tratando de realizar slo el trabajo que agrega valor. g. En un sistema JIT, la seriedad de los proveedores es crucial. Por lo tanto, las organizaciones que adoptan los sistemas JIT desarrollan relaciones cercanas con unos pocos proveedores cuidadosamente seleccionados, quienes participan extensamente en los procesos del comprador. 1) Tpicamente, se negocian contratos a largo plazo para reducir los costos de los pedidos. En realidad, algunos comerciantes al por menor importantes han convenido realizar convenios de reabastecimiento en los cuales un proveedor con una capacidad de pronstico de demanda superior, le informa al comprador esencialmente en qu momento y cunto tiene que volver a pedir. 2) Las relaciones comprador-proveedor son favorecidas an ms por el intercambio de datos electrnicos, (electronic data interchange - EDI), una tecnologa que permite que el proveedor ingrese al sistema de manejo de inventarios del comprador en lnea. De esta forma, los mensajes electrnicos reemplazan a los documentos en papel (rdenes de compra y facturas de venta), y los programas de produccin y entregas de las partes pueden coordinarse sin demoras. h. Un concepto relacionado estrechamente con JIT es el reabastecimiento continuo de productos (continuous replenishment of products - CRP). En el sistema CRP utilizado por Wal-Mart, la administracin de los inventarios es responsabilidad de los proveedores. Cuando los clientes pagan por las mercaderas en las cajas, los dispositivos del punto de venta (point of sale - POS) toman nota de los cdigos de barras y envan automticamente rdenes de compra a una computadora central. Los pedidos de todas las tiendas son recopilados y retransmitidos al proveedor. Por lo tanto, las compras se ajustan a la demanda con gran velocidad. 7. Los ambientes de elaboracin modernos exigen controles y mejoran la calidad a travs de la automatizacin, ya sea incluyendo una pieza del equipo, una celda o una planta integrada. a. El sistema de elaboracin flexible (flexible manufacturing system - FMS), es un ejemplo del uso de automatizacin y tecnologas avanzadas, que consiste en mquinas controladas por una

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computadora que cumplen muchas funciones programadas diferentes. Eliminando el tiempo de puesta en marcha de la mquina, reforzando el control y automatizando los procesos de manejo, un FMS permite la produccin eficiente de pequeas cantidades de distintos productos por las mismas mquinas. Por lo tanto, una empresa puede comparar con ms exactitud el producto con los gustos del consumidor y evitar largas corridas de produccin de mercaderas idnticas. b. Un FMS est formado por dos o ms mquinas controladas por computadora conectadas por dispositivos de manejo automtico tales como robots y sistemas de transporte. 8. La ayuda computarizada para diseo y manufactura (computer arded design and manufacturing CAD/CAM) modela y predice los resultados sobre decisiones alternativas de produccin. a. CAD/CAM es esencialmente un sistema que combina el archivo y recuperacin de dibujos y atributos de las partes, grficas de computacin para fines de dibujo y exhibicin, adquisicin de datos y su control, y modelos matemticos y su control. b. La base de datos creada en la fase de diseo (CAD) puede utilizarse para producir una lista de materiales para la fase de manufactura (CAM). CAM puede utilizar los dibujos e informacin de CAD para dar instrucciones especficas a determinadas mquinas. c. CAD/CAM ayuda a los ingenieros a revisar ms opciones, llevar a cabo simulaciones y pruebas sofisticadas y a hacerlos ms eficientes. 1) Se incrementa el valor y calidad del producto. 2) Se reduce la necesidad de prototipos fsicos. d. Los sistemas CAD/CAM son generalmente inversiones caras, de alto riesgo y alta retribucin. 9. Un sistema de elaboracin de cmputo integrado (computer-integrated manufacturing - CIM) incluye el diseo de productos utilizando diseos asistidos por computadora (computer-aided design CAD), probar el diseo utilizando ingeniera asistida por computadora (computer-aided engineering CAE), elaborar productos utilizando la elaboracin de cmputo integrado (computer-aided manufacturing - CAM), e integrar todos los componentes con un sistema de informacin computarizado. a. CIM conlleva un enfoque holstico para elaboracin, en el cual el diseo se transfiere al producto mediante un proceso centralizado y robtica. El concepto tambin incluye manejo de materiales. Las ventajas de CIM incluyen flexibilidad, integracin y sinergia. 1) La flexibilidad es una ventaja clave. Un sistema tradicional de elaboracin puede verse interrumpido por un cambio de emergencia, pero CIM puede reprogramar todo en la planta, cuando se introduce en el sistema un requerimiento de prioridad. Las zonas de flexibilidad incluyen: a) Variar los volmenes de produccin durante un perodo b) Manejar nuevas partes incorporadas a un producto c) Modificar la proporcin de las partes que se producen d) Ajustarse a las modificaciones de ingeniera de un producto e) Adaptar la secuencia en la cual las partes se integran a la maquinaria f) Adaptarse a los cambios en los materiales g) Reenviar partes necesarias debido a fallas en la mquina u otras demoras de produccin h) Calcular defectos de materiales 2) CIM integra el uso de toda la maquinaria de produccin en un sistema computarizado. 3) Los beneficios de CIM incluyen: calidad mejorada del producto (menos reproceso), mejor servicio al cliente, respuesta rpida a los cambios en el mercado, mayor variedad de productos, menores costos de produccin y tiempos de produccin ms cortos. 4) En ocasiones JIT se adopta antes que CIM porque JIT simplifica los procesos de produccin y proporciona un mejor entendimiento del flujo real de la produccin, los cuales son factores esenciales para el xito de CIM. 5) La flexibilidad ofrecida por CIM es casi una necesidad para los proveedores de JIT. Por ejemplo, una compaa que proporciona entregas JIT a las plantas automotrices, no puede

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adaptar el cambio de los programas de produccin para clientes con un sistema manual, a menos que se mantenga un alto nivel de inventarios. 6) CIM es un agregado, no un substituto para otros tipos de conceptos de elaboracin tales como JIT. En otras palabras, JIT ya debe estar funcionando para que CIM trabaje en forma ms eficaz. b. El nfasis est en el control de materiales, en vez de en el control de mano de obra, que es lo que domina en la mayora de los sistemas de costos. 10. La planificacin de recursos de elaboracin (manufacturing resource planning - MRP-II) es un sistema de circuito cerrado para elaboracin computarizado, que integra todas las facetas de un negocio de elaboracin, incluyendo produccin, ventas, inventarios, programas y flujos de caja. a. El mismo sistema se utiliza tanto para los informes financieros como para la administracin de operaciones (ambos utilizan las mismas transacciones y nmeros). b. MRP-II utiliza un programa maestro de produccin (master production schedule - MPS) que es una declaracin anticipada del programa de elaboracin, para artculos seleccionados por perodos tambin seleccionados. MRP tambin utiliza el MPS. Por lo tanto, MRP es un componente de un sistema MRP II. 11. La planificacin de los recursos de la empresa (enterprise resource planning - ERP) es la etapa ms novedosa en el desarrollo de los sistemas computarizados que administran los recursos de la organizacin. ERP tiene el propsito de integrar los sistemas de informacin de toda la empresa. ERP conecta todas las operaciones de la organizacin (personal, sistema contable financiero, produccin, comercializacin, distribucin, etc.) y la conecta tambin con sus proveedores y clientes. 12. Manejo de la cadena de abastecimiento. La relacin de una organizacin con sus proveedores ya ha sido descripta en las secciones de compras y JIT. Esta seccin se concentra en el elemento de distribucin de la cadena de abastecimiento. a. La cadena de abastecimiento consiste en flujos de fuentes de materias primas, componentes, productos terminados, servicios o informacin a travs de intermediarios hasta consumidores finales. 1) Estos flujos y las actividades relacionadas pueden suceder a lo largo de las funciones de una cadena de valor de la organizacin (R&D-Investigacin y Desarrollo-, diseo, produccin, comercializacin, distribucin y servicio al cliente). Estos flujos y las actividades relacionadas tambin pueden suceder a travs de organizaciones separadas. 2) Las actividades en la cadena de abastecimiento, donde ellas sucedan, deben ser integradas y coordinadas para lograr una ptima gestin de costos. Por ejemplo, una organizacin puede ayudar a sus proveedores a mejorar sus procesos, con costos mutuos, mejoras en la eficiencia, en el tiempo y en la calidad. 3) Compartir la informacin y la coordinacin entre organizaciones de la cadena de abastecimientos puede evitar el efecto ltigo largo o latigazo sobre los inventarios. Este fenmeno comienza cuando los comerciantes al por menor enfrentan demandas inciertas de los consumidores a causa de casualidades en los hbitos de compra. Sin embargo, la variabilidad de los pedidos de los comerciantes al por menor a los fabricantes se ve afectada por factores y tambin por la demanda del consumidor. A su vez, los pedidos de los fabricantes a los proveedores pueden reflejar una variabilidad an mayor debido a que dichos pedidos dependen de factores adems de la demanda de los comerciantes al por menor Eso provoca el efecto ltigo largo, es decir, un salto de variabilidad de la demanda a travs de la cadena de abastecimiento, que puede ser causado por: a) Dificultades para pronosticar la demanda y por la demanda derivadas de cada conexin de la cadena de abastecimiento b) La necesidad de comprar o elaborar mercaderas en lotes a buen costo c) Cambios en los precios que pueden favorecer las compras para anticiparse a futuros aumentos d) Mermas que pueden llevar a que los proveedores o fabricantes racionen o acaparen los productos.

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4) Si todas las funciones y organizaciones de la cadena de abastecimientos comparten la informacin sobre ventas, inventarios, precios, campaas publicitarias y pronsticos de ventas, mitigan la incertidumbre sobre la demanda que puedan tener todas las partes. Los resultados deseados son: a) Reduccin al mnimo de los inventarios que estn en poder de los proveedores, fabricantes y comerciantes al por menor b) Prevencin de faltantes c) Menos pedidos urgentes d) Produccin requerida por los comerciantes al por menor. 5) El manejo de las existencias de la cadena de abastecimientos enfrenta ciertas dificultades, por ejemplo: a) Incompatibilidad de los sistemas de informacin de las partes b) Negativa de alguna de las partes a compartir informacin, posiblemente debido a asuntos relacionados con la seguridad c) Dedicar recursos insuficientes a la tarea d) Temer que los dems no cumplan con sus obligaciones. b. Distribucin es la transferencia de mercancas (y, en otros contextos, de servicios e informacin) de productores a clientes, o de centros de distribucin a comercializadores. Por lo tanto, la distribucin administra salidas, mientras que compras administra entradas. Entre los temas interrelacionados que participan en la distribucin estn: la seleccin de canales de distribucin, la ubicacin de los inventarios, medios de transporte, programas de despacho, rutas y transportadores. c. Un canal de distribucin es una serie de instituciones interdependientes de comercializacin que facilitan la transferencia de una mercanca al ltimo consumidor o usuario industrial. Un canal de distribucin crea el lugar, el tiempo y la posesin de los equipamientos reuniendo a vendedores y compradores. 1) Intermediarios son los comerciantes intermediarios, agentes, corredores, consignatarios e intermediarios colaboradores. a) Comerciantes intermediarios son aquellos que compran todas las mercaderas y que necesariamente se hacen poseedores de las mismas. Son los comerciantes al por mayor y la mayora de los comerciantes al por menor. b) Un agente representa a un jefe al negociar compras, ventas, o ambas, pero no se hace poseedor de las mercaderas. c) Un corredor acta como mediador. A diferencia del agente, el corredor habitualmente no se relaciona con un comprador o vendedor en particular. Un corredor tampoco asume riesgos por la propiedad. d) Un consignatario simplemente vende las mercaderas del consignador por un honorario. La propiedad es del consignador hasta que las mercaderas se vendan y pasen a ser propiedad del comprador. e) Los intermediarios colaboradores son personas o empresas de afuera del canal que realizan algunos servicios (control de inventario, servicios financieros, manejo de riesgos, servicios de informacin, promociones) de manera ms eficaz y eficiente que los integrantes del canal. 2) Estructura del canal. Los sistemas de distribucin convencionales estn compuestos por uno ms productores independientes, comerciantes al por mayor y comerciantes al por menor, cada uno de los cuales es un negocio individual que otorga mxima importancia a las ganancias. El objetivo de ganancia de cada miembro independiente del canal puede dar lugar a acciones que no otorgan mxima importancia a las ganancias de todo el sistema, y el sistema no ofrece medios para definir los roles y controlar el conflicto de los canales. a) En los sistemas de distribucin vertical, los productores, comerciantes al por mayor y comerciantes al por menor actan como un sistema nico. Uno o unos pocos miembros dominantes del canal manejan los conflictos del mismo mediante una posesin, relaciones contractuales u administracin en comn.

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b) Los sistemas de distribucin horizontal estn formados por dos o ms empresas que trabajan juntas en un nivel del canal para explotar nuevas oportunidades, tales como la presentacin de ATMs en los supermercados. El carcter de unificacin de los esfuerzos de distribucin horizontal es la herramienta para manejar conflictos de canal. c) En un sistema multicanal, una sola firma establece dos o ms canales para llegar a uno o ms segmentos de clientes. Debido a que una sola firma maneja tal sistema, los conflictos del canal pueden ser evaluados y manejados internamente. d. La ccolocacin de existencias concierne a la ubicacin de las mercaderas terminadas. 1) La colocacin adelantada pone a las existencias cerca de los clientes finales en el centro de distribucin (depsito) del vendedor al por mayor o al por menor. 2) La colocacin atrasada implica guardar las existencias en una fbrica o no mantener ningn tipo de existencias. Esta opcin es indicada cuando los productos son fabricados o cuando la demanda regional flucta en forma inconstante. Centralizar las existencias ayuda a suavizar los efectos de los cambios en la demanda regional. e. Los cinco tipos de transportacin son area, ferrocarril, carretera, caeras y agua. 1) El transporte areo es el ms veloz pero el ms caro. Ms an, las instalaciones son limitadas y se necesita un manejo nuevo considerable. 2) El ferrocarril es un mtodo econmico para transportar grandes cantidades de carga, pero los tiempos de entrega son lentos y pueden variar substancialmente. Tambin es necesario un manejo nuevo. 3) Transportar carga por carretera es un mtodo flexible porque virtualmente se puede llegar a todos los lugares de Estados Unidos por camin. Asimismo, el envo es relativamente veloz, no necesita un manejo nuevo y las tarifas son ms bajas que el ferrocarril para importes chicos y distancias cortas. 4) Se dispone de caeras solamente para gas, lquidos y slidos en forma aguada. Los costos operativos son bajos y no necesita envasado, pero no cubren todas las zonas geogrficas. 5) Los transportadores de agua asisten solamente a algunas zonas limitadas, pero la capacidad es alta y el costo unitario es bajo. f. Programar los movimientos de carga es un proceso complejo que equilibra compras, produccin, tiempos de respuesta del cliente, costos de despacho y seleccin de rutas y transportistas. g. La administracin de la distribucin puede facilitarse mediante la planificacin de los recursos de distribucin (distribution resource planning - DRP), una metodologa con procesos similares a los de MRP II. DRP se inicia con los requerimientos brutos pronosticados a nivel de detalle, en vez de iniciarse en la demanda esperada. Esta tambin necesita determinar los niveles de inventarios, tiempos de espera y una estructura de distribucin. 1) El sistema de DRP habitual responde al conjunto de pedidos efectuados por los comerciantes al por menor para reabastecer sus existencias. 2) Una alternativa es un sistema de impulso. La localizacin proveedora considera los pedidos recibidos de todos los lugares que los solicitaron y la disponibilidad de existencias. Por lo tanto, mejora la distribucin de las existencias al considerar las necesidades totales del sistema.

B. Fijacin de Precios
1. Objetivos de la Fijacin de Precios a. Obtener el mximo de ganancia. La teora econmica clsica considera que todas las empresas siempre eligen el precio que da como resultado la mejor ganancia. b. Obtener el margen mximo de objetivo. Este objetivo se define como una relacin del porcentaje de ganancias con respecto a las ventas.

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c. Los objetivos orientados al volumen establecen precios que cumplan con los objetivos de volmenes de ventas o de participacin de mercado. d. Los objetivos orientados a la imagen establecen precios para incrementar la percepcin del consumidor de la mezcla de mercaderas de la empresa. e. Los objetivos de estabilizacin establecen precios para mantener una relacin estable entre los precios de la firma y los precios lderes de la industria. 2. Factores para Establecer el Precio a. La provisin y demanda de productos y servicios es determinada por el impacto de los clientes sobre la demanda, las acciones de los competidores y los costos. b. Factores Internos 1) Los objetivos de comercializacin pueden incluir supervivencia, obtencin del mximo de ganancias actuales, liderazgo en la participacin de mercado o liderazgo en la calidad del producto. 2) Estrategia mixta de comercializacin 3) Todos los costos aplicables (costos variables, fijos y totales) en la cadena de valor desde R&D Investigacin y Desarrollo- hasta servicio al cliente afectan la cantidad de un producto que la compaa desea suministrar. De esta forma, cuantos ms bajos sean los costos en relacin a un precio determinado, mayor ser la cantidad suministrada. 4) Lugar dentro de la organizacin para la toma de decisiones de precios. 5) Capacidad. Por ejemplo, en los precios de pico mximo, los precios varan directamente segn la capacidad que se utilice. De esta manera, cuando se dispone de capacidad ociosa, es decir, cuando la demanda cae, el precio de un producto o servicio tiende a ser ms alto cuando se da un enfoque de precios de pico mximo. c. Factores externos 1) El mercado: oferta y demanda a) El tipo de mercado (competencia pura, competencia monopolista, competencia oligoplica o monopolio puro) afecta el precio. Por ejemplo, un monopolista generalmente puede estipular un precio ms alto porque no tiene competidores. Sin embargo, una empresa que vende un producto relativamente no diferenciado en un mercado altamente competitivo, puede no tener control sobre los precios. b) Percepciones sobre precio y valor por parte del cliente. c) La relacin precio-demanda. i) La curva de demanda para bienes normales comnmente est inclinada hacia abajo y a la derecha (la cantidad requerida aumenta a medida que el precio disminuye). ii) Sin embargo, sobre algunas series intermedias de precios, la reaccin ante una suba de precios debido a mercaderas de renombre es un aumento, no una disminucin, en la cantidad solicitada. Dentro de esta serie, la curva de la demanda est inclinada hacia arriba. El motivo es que los consumidores interpretan que el precio ms alto indica un producto mejor o ms deseado. Sobre cierto nivel de precios, la relacin entre precio y cantidad demandada nuevamente se inclinar en forma negativa. d) Elasticidad del precio de la demanda. Si la demanda tiene precios elsticos (inflexible), la relacin del cambio de porcentaje en la cantidad demandada con el porcentaje de cambio en el precio es mayor (menor) a 1.0. Por ejemplo, si la demanda de un cliente tiene precios elsticos, un aumento de precios dar como resultado una reduccin de las ganancias totales del vendedor. 2) Productos, costos, precios y cantidades suministradas por los competidores. d. La dimensin del momento para fijar precios es importante. Si la decisin es a corto plazo (generalmente menos de un ao) o a largo plazo, determina qu costos son importantes y qu precios se fijan para alcanzar los objetivos tcticos o para obtener un retorno sobre la inversin estipulado. Por ejemplo, los costos fijos a corto plazo pueden ser variables a largo plazo y los

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precios a corto plazo pueden ser aumentados (rebajados) cuando la demanda de los clientes es fuerte (dbil). Desde la perspectiva a largo plazo, puede ser preferible mantener la estabilidad en los precios para responder a las fluctuaciones de la demanda en el corto plazo. Es conveniente mantener una poltica de precios fciles de predecir cuando la empresa desea mantener relaciones a largo plazo con los clientes. Sin embargo, esta poltica slo es posible cuando la empresa puede predecir sus costos a largo plazo. 3. Enfoques Generales de la Fijacin de Precios a. La fijacin de precios basados en el costo implica establecer que un precio recuperar los costos de la cadena de valor y proporcionar el retorno sobre la inversin deseado. b. La fijacin de precios basados en el mercado implica fundamentar los precios en el valor percibido por los productos y en las acciones de los competidores en lugar del costo del vendedor. Las variables que no son de precios en el mercado mixto aumentan el valor percibido. Por ejemplo, una taza de caf puede tener un precio ms alto en un restaurante caro que en un restaurante de comidas rpidas de un outlet . El precio basado en el mercado es tpico cuando hay muchos competidores y el producto no se diferencia, tal como sucede en muchos mercados de productos, por ejemplo, aquellos referidos a la agricultura o gas natural. c. Precios basados en la competencia 1) La proporcin de precios actuales basa los precios principalmente en los precios de los competidores. 2) Los precios de las licitaciones en sobre sellado se basan en la percepcin de la empresa acerca de los precios de los competidores. d. Precios de los nuevos productos 1) Precios elevados (skimming) es la prctica que consiste en establecer un precio de presentacin relativamente alto para atraer compradores que no estn preocupados por el precio y recuperar los costos de investigacin y desarrollo. 2) Precio de difusin es la prctica que consiste en establecer un precio preliminar relativamente bajo para ganar rpidamente una profunda penetracin en el mercado. e. Precios por intermediarios 1) Utilizar alzas de precio para igualar el precio pagado por un producto. 2) Utilizar rebajas una reduccin en el precio original fijado para un producto. f. Ajustes de precio 1) Precios geogrficos a) El precio de origen FOB carga a cada cliente los costos reales por flete. b) Un vendedor que utiliza precios uniformes cobra el mismo precio, incluso el precio del envo, a todos los clientes sin importar su ubicacin. En consecuencia, tanto a los clientes cercanos como a los distantes se les cobra el mismo importe. Esta poltica es fcil de administrar, permite que la empresa publicite un precio en todo el pas y facilita la comercializacin a los clientes lejanos. c) Los precios por zona establecen cargos por flete diferenciales para clientes segn su ubicacin. A los clientes no se les cobran los costos reales promedio por flete. d) Los precios basados en un punto cobran a cada cliente los costos por flete incurridos desde una ciudad especfica hasta el destino sin importar el punto real de origen del envo. e) Un vendedor que utiliza precios que absorben el flete, asimila todos o parte de los cargos reales por fletes. 2) Descuentos y bonificaciones a) Los descuentos en efectivo favorecen el pronto pago, mejoran el flujo de caja y evitan las cuentas incobrables. b) Los descuentos por cantidad estimulan los grandes volmenes de compras. c) Los descuentos comerciales (funcionales) se ofrecen a otros miembros del canal de comercializacin para realizar ciertos servicios, tales como ventas.

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3) 4)

5) 6) 7)

d) Los descuentos por temporada se ofrecen para las ventas fuera de temporada. Ayudan a corregir la produccin. e) Las bonificaciones (por ejemplo, bonificaciones comerciales y promocionales) reducen los precios de lista. Los precios diferenciales ajustan las diferencias entre clientes, las formas de un producto o las ubicaciones. Los precios psicolgicos se basan en la psicologa del consumidor. Por ejemplo, los consumidores que no pueden juzgar la calidad pueden asumir que los precios ms altos estn relacionados con una calidad superior. Los precios promocionales reducen en forma temporaria los precios por debajo de lista o an al costo para estimular las ventas. Los precios de valor causan el rediseo de los productos con el fin de mejorar la calidad sin aumentar los precios u ofrecer la misma calidad a precios ms bajos. Los precios internacionales ajustan los precios a las condiciones locales.

g. Precios de los productos mixtos 1) Los precios de la lnea de productos establecen etapas de precios entre los productos de la lnea basndose en los costos, las percepciones del consumidor y los precios de la competencia. 2) Los precios de productos opcionales exigen a la firma que elija qu productos va a ofrecer como accesorios y cules como caractersticas estndar del producto principal. 3) Los precios de los productos cautivos incluyen a aquellos que deben ser usados con un producto principal, como hojas de afeitar con una afeitadora. Frecuentemente, el producto principal es relativamente barato, pero los productos cautivos tienen grandes aumentos. 4) El precio de los subproductos generalmente establece los precios en cualquier importe superior al de los subproductos de almacenamiento y despacho. Dichos precios permiten al vendedor reducir los costos y por ende los precios de los productos principales. 5) Los precios de los paquetes de productos vinculan combinaciones de ventas de productos a un precio ms bajo que el combinado de los artculos individuales. Esta estrategia promueve las ventas de los artculos que los consumidores no podran comprar de otro modo si el precio fuera demasiado bajo. Un ejemplo son las entradas de temporada para eventos deportivos. h. Ciertas tcticas de precios pueden ser ilegales. Por ejemplo, en los Estados Unidos, fijar precios para los productos por debajo del costo para destruir a los competidores (precio predatorio) es ilegal. 4. El precio basado en el costo comienza con la determinacin del costo seguida de la fijacin de un precio que recuperar los costos de la cadena de valor y proporcionar el retorno sobre la inversin deseado. Cuando una industria se caracteriza por una diferenciacin importante del producto, por ejemplo, automviles, se combinan los enfoques basados en el costo y aquellos basados en el mercado. a. Un precio de costo ms cantidad convenida es igual al costo ms un margen de ganancia. Se puede definir al costo de muchas formas. La mayora de las empresas utiliza tanto el costo de absorcin de fabricacin como el costo total para calcular el precio. Los costos variables pueden ser utilizados como base para el costo, pero luego los costos fijos deben ser cubiertos por el margen de ganancia. b. Los costos por capacidad inutilizada en las instalaciones de produccin, canales de distribucin, organizaciones comerciales, etc., no se trasladan comnmente a los productos o servicios sobre una base de causa y efecto, por lo tanto su inclusin en los coeficientes de carga fabril puede distorsionar las decisiones sobre precios. Incluir los costos fijos de la capacidad inutilizada en un precio basado en el costo provoca precios ms altos y lo que se conoce como espiral de demanda descendente (agujero negro). A medida que los precios ms altos reducen la demanda, los costos por capacidad inutilizada aumentan, los costos fijos incluidos en los precios suben y la demanda continuar disminuyendo en forma descendente. Una forma de evitar este problema es

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no trasladar los costos por capacidad no utilizada a los productos o servicios. El resultado sera mejores decisiones operativas y una mejor evaluacin del desempeo ejecutivo. 5. Un precio de objetivo es el precio supuesto de mercado para un producto o servicio, cuando la empresa conoce las percepciones de valor de sus consumidores y las respuestas de sus competidores. a. Los contactos de la empresa con sus clientes y sus estudios de investigacin de mercado proporcionan informacin sobre las percepciones de valor de los consumidores. b. La empresa tambin debe obtener informacin sobre las respuestas potenciales de los competidores enterndose de su experiencia tecnolgica, productos, costos y posiciones financieras. Esta informacin la puede obtener de los clientes, proveedores, empleados y de los informes financieros de los competidores. Tambin es posible el manejo inverso de sus productos. c. La deduccin del ingreso operativo por unidad de objetivo determina el costo por unidad de objetivo a largo plazo. Los costos pertinentes son todos los costos futuros de la cadena de valor ya sean variables o fijos. 1) El costo de objetivo puede no ser factible salvo que la empresa adopte amplias medidas de reduccin de costos debido a que ste puede ser ms bajo que el costo total del producto. 2) El concepto japons de kaizen es relativo al costo de objetivo. Una poltica de bsqueda de mejoras continuas en todas las fases de las actividades de la empresa facilita la reduccin de costos, generalmente mediante numerosos cambios menores. 3) El manejo del valor es una forma de alcanzar los niveles de costo de objetivo. Es un enfoque sistemtico para evaluar todos los aspectos del desarrollo gradual de costos en la cadena de valor de un producto: R&D (investigacin y desarrollo), diseo de productos, diseo de los procesos, produccin, comercializacin, distribucin y servicio al cliente. El objetivo es minimizar los costos sin afectar la satisfaccin del cliente. a) El manejo del valor requiere la identificacin de los costos que agregan valor y de aquellos que no agregan valor. Los costos que agregan valor son los costos de las actividades que no pueden ser eliminadas sin reducir la calidad, comprensin o cantidad del resultado requerido por un cliente o por la organizacin. b) El manejo del valor tambin requiere distinguir entre el incurrimiento del costo y los costos cerrados. El incurrimiento del costo es la utilizacin real de los recursos, mientras que los costos invertidos (planificados) darn por resultado el empleo de recursos en el futuro a consecuencia de decisiones pasadas. La contabilidad de los costos tradicionales enfoca las comparaciones del presupuesto, pero el manejo del valor pone nfasis en los costos de control en la etapa de diseo antes que sean invertidos. 6. El ciclo de vida del producto comienza con R&D (research and development - investigacin y desarrollo), contina con las etapas de presentacin y desarrollo, sigue con la etapa de maduracin del producto y termina finalmente con la etapa de recompensa o declinacin y la provisin final del soporte al cliente. El clculo del costo del ciclo de vida algunas veces se utiliza como base para la planificacin del costo y la fijacin del precio del producto. El clculo del costo del ciclo de vida estima ingresos y gastos por el producto que superan su supuesto ciclo de vida. El resultado es destacar los costos ascendentes y descendentes en el proceso de planificacin de costos que a menudo no reciben la debida atencin. Se pone nfasis en la necesidad de fijar precios a los productos para cubrir todos los costos, no solamente los costos de produccin. Un concepto relacionado con el costo del ciclo de vida que est relacionado con los precios es el costo total de toda la vida, que es igual a los costos del ciclo de vida ms los costos subsiguientes a la compra (operativos, de respaldo, de reparacin y disposicin) incurridos por los clientes. La reduccin de los costos de toda la vida es un arma fuerte y competitiva. Los clientes pueden pagar una prima por un producto que tiene bajo costo despus de la compra.

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C. Administracin de Recursos Humanos

1. Administrar recursos humanos significa adquirir, retener y desarrollar empleados. Tales funciones deben ser compatibles con la estrategia y estructura de la organizacin. Las actividades esenciales son las siguientes: a. Desarrollar una estrategia de recursos humanos. Tal estrategia en su sentido ms amplio es el enfoque de sistemas que trata a los empleados y futuros empleados como capital humano, es decir, como bienes intangibles cuyo mximo potencial debe ser desarrollado. b. Reclutamiento y seleccin. c. Evaluacin de desempeo. d. Capacitacin y desarrollo. 2. Los estudios indican que la estrategia de recursos humanos centralizada en las personas mejora la retencin de empleados y las ganancias. Jeffrey Pfeffer (ver Kreitner, Management, 9 edicin, pgina 357) sugiere las siguientes prcticas: a. Una poltica de seguridad de empleo b. Estrictos procedimientos de contratacin c. Autoridad del empleado (por ejemplo, utilizacin de grupos auto gestionados) d. Establecer sueldos segn el desempeo e. Capacitacin total f. Reduccin de diferencias de categoras g. Compartir informacin. 3. La planificacin de los recursos humanos consiste en la previsin de futuros requerimientos de empleo. Incluye la contratacin, capacitacin y supervisin de empleados. La planificacin abarca el relevamiento del medio externo para comprender la oferta laboral del rea, la composicin de la fuerza de trabajo, y los modelos de trabajo. Generalmente, las compaas realizan tal anlisis antes de construir una nueva planta en una nueva rea geogrfica, pero a veces se deja de lado el anlisis de rutina en ubicaciones ya establecidas. Las compaas deben prever las futuras necesidades de empleados para asegurar fuentes adecuadas cuando sean necesarias. Los recursos laborales no son siempre tan mviles como las materias primas. 4. El anlisis del empleo es el primer paso. Comprende entrevistar a los empleados jerrquicos y consultarles sobre el modo en que realizan sus tareas, analizar los flujos de trabajo y estudiar los mtodos utilizados para lograr los objetivos de la unidad de trabajo. a. Ha cambiado la naturaleza del empleo? Si es as, se debe volver a redactar la descripcin del mismo. b. Si la naturaleza del empleo no ha cambiado, deben expresarse por escrito las especificaciones del mismo a partir de la descripcin del empleo y ser enviadas al personal para su conocimiento. c. La descripcin del empleo, basada en el anlisis del mismo, debe expresar las obligaciones bsicas. Para los puestos de nivel ms alto, tambin se pueden incluir las relaciones de reporte. POR EJEMPLO: Para un empleado contable, la descripcin de empleo podra incluir lo siguiente: 1) Confeccionar cheques correspondientes a listas de sueldos 2) Llevar los libros de inventario 3) Confeccionar facturas. d. Las especificaciones de empleo, basadas en la descripcin del mismo, deben expresar las capacidades que debe tener una persona para ser contratada para dicho empleo. 1) EJEMPLO: Las especificaciones de empleo para un empleado contable podran comprender lo siguiente: a) Habilidades con la mquina calculadora b) Capacidad para escribir en ordenador una cantidad de palabras correctas por minuto c) Experiencia en un puesto similar durante una cantidad especfica de aos d) Compromiso e) Determinado nivel de educacin y, tal vez, tipos especficos de cursos 2) Para otros empleos pueden ser pertinentes otros factores: a) Caractersticas fsicas, por ejemplo, fuerza, vigor. b) Caractersticas personales, por ejemplo, personalidad, capacidad de comunicacin.

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3) Algunas fuentes incluyen especificaciones de empleo dentro de la definicin de la descripcin del mismo. 5. Reclutamiento a. Fuentes de personal 1) Publicidad en los medios (por ejemplo, diarios y sitios de empleadores u otros en Internet) 2) Servicio de colocaciones (sistema de red) 3) Ingresos directos 4) Puesto de empleo interno e inventario computarizado de dotacin de personal existente 5) Fuentes de reclutamiento hacia las que se dirige la accin, por ejemplo, colegios y universidades 6) Empleados transitorios y empleados part-time 7) Agencias de empleo y consultoras. b. Podran existir limitaciones y restricciones gubernamentales para el reclutamiento. c. La tendencia moderna, reforzada no slo por los requisitos legales en algunos lugares del mundo sino por la necesidad de nuevos criterios, es reclutar en forma variada. 6. La utilizacin de personal llamado temporario, transitorio o de dedicacin part-time hace posible la flexibilidad necesaria para adaptarse rpidamente a las condiciones cambiantes del mercado. a. Generalmente, este tipo de empleados recibe sueldos ms bajos y menos beneficios que los que se desempean de modo full-time . b. Las desventajas de contratar personal temporario o de dedicacin part-time incluyen la falta de beneficios a largo plazo para la compaa, a partir de los programas de capacitacin y menos lealtad del empleado hacia la empresa. c. No obstante, estos trabajadores pueden mejorar el estado de nimo de los empleados permanentes al liberarlos de presiones de horas extras y realizando las tareas ms tediosas y menos deseables. Por otro lado, pueden perjudicar el nimo de los empleados permanentes que deseen trabajar ms horas o quienes puedan creer que existe una amenaza para sus puestos de trabajo. d. La contratacin temporaria de empleados tiene una serie de beneficios administrativos porque quien contrata prepara las liquidaciones de sueldos, paga a los empleados, archiva las declaraciones de impuestos, y asume la responsabilidad por demandas por desempleo. No obstante, las desventajas de comportamiento que implica contratar directamente personal temporario o de dedicacin part-time tambin se aplican a la contratacin temporaria. 7. Seleccin de Personal. Los requisitos deben surgir de las especificaciones de empleo desarrolladas a partir de cada descripcin de empleo e incluir nivel de instruccin, experiencia, caractersticas fsicas, por ejemplo, fuerza y vitalidad. Tambin deben tenerse en cuenta las caractersticas personales, por ejemplo la personalidad, confianza y capacidades. a. Todos los requisitos, incluyendo las evaluaciones de seleccin, deben estar basados en su relacin con la capacidad para desempear satisfactoriamente las funciones inherentes a una categora de empleo especfico. b. De acuerdo con Del J. Still (ver Kreitner, pginas 359-360), el proceso de seleccin incluye lo siguiente: 1) Preparacin mediante el desarrollo de descripciones y especificaciones de empleo y la redaccin de preguntas a formular en la entrevista 2) Revisar tales preguntas para que se ajusten a lo que establece la ley 3) Organizacin mediante la definicin de roles y mtodos de los entrevistadores. 4) Reunir informacin de los aspirantes 5) Evaluacin 6) Reuniones para analizar la informacin sobre los aspirantes. 7) Decidir si se ofrece empleo c. La entrevista es el mtodo de seleccin que ms se utiliza. Es preferible utilizar una entrevista estructurada porque la que no cumple tal caracterstica presenta ciertas debilidades (es decir, susceptibilidad a parcialidades culturales o de otro tipo). La entrevista estructurada consiste en

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preguntas escritas relacionadas con el empleo que tienen respuestas estndar. Un comit conduce la entrevista, crea las preguntas y les asigna un puntaje para minimizar el riesgo de parcialidad. Las preguntas estn dirigidas a: 1) Situaciones del empleo 2) Conocimiento relacionado al empleo 3) Simulacin de una actividad laboral 4) Requisitos del empleado 7. Evaluacin del Aspirante. Evaluar a los aspirantes a puestos de trabajo mediante resultados cuantificables (por ejemplo, empleos que requieren capacidades de dependientes o destreza manual), es ms fcil que la evaluacin para puestos que tienen un producto menos tangible (por ejemplo, director de relaciones pblicas o gerente de recursos humanos). a. Todas las evaluaciones deben ser validadas en cada organizacin y para grupos minoritarios y no minoritarios antes de que se pueda prever que sean satisfactorias. b. Todos los aspirantes a la misma categora de empleo deben ser evaluados. c. No es sencillo ni econmico validar una evaluacin. d. La validacin de la evaluacin es la capacidad de medir con exactitud aquello para lo cual fue diseada. e. La confiabilidad de una evaluacin es la capacidad de sta para obtener los mismos resultados en administraciones repetidas, sin tener en cuenta la validacin. f. Las evaluaciones de detector de mentiras, pruebas de drogas, anlisis de ADN, SIDA y de personalidad son cuestiones importantes y controvertidas. 9. La orientacin es la presentacin del lugar de trabajo y uno de los tipos de capacitacin ms comunes. Los empleados reciben su primera informacin formal sobre: a. Objetivos generales de la organizacin b. Organigrama de la empresa, es decir, el orden jerrquico c. Beneficios, por ejemplo: 1) Plan de retiro 2) Normas de asistencia 3) Vacaciones y licencia por enfermedad d. Procedimientos de la empresa, por ejemplo: 1) Procedimientos por perjuicios 2) Normas de seguridad (por ejemplo matafuegos, etc.) 10. Capacitacin y Desarrollo a. La capacitacin consiste en programas de la empresa para preparar a los empleados con el fin de realizar las tareas actualmente asignadas (por ejemplo, capacitacin sobre el empleo o programas externos formales). 1) La capacitacin prctica o sobre el empleo, por ejemplo, mediante rotacin de empleo, aprendizajes, y organizacin que sirva como gua, generalmente es menos costosa que la capacitacin externa pero puede desorganizar el lugar de trabajo y provocar ms errores. Es adecuada para la adquisicin de capacidades tcnicas. 2) La capacitacin externa, por ejemplo, en clases, estudios de filmacin, y simulaciones, es muy adecuada para el desarrollo de la resolucin de problemas y las capacidades interpersonales y para la enseanza de capacidades complejas. 3) Se espera que la capacitacin basada en computadoras llegue a ser ms comn. b. El desarrollo incluye programas de la organizacin para preparar al personal a fin de que desempee futuras tareas y adquiera nuevas capacidades. El inters se centra fundamentalmente en el desarrollo y gestin de la empresa para obtener capacidades de relaciones humanas. La gua y conduccin de la direccin promueven el proceso de desarrollo. c. La capacitacin ha sido definida de tal modo que comprende tanto el entrenamiento como el desarrollo. Kreitner (pgina 373) la define ampliamente como la utilizacin de experiencia guiada para cambiar el comportamiento o actitud del empleado . d. El proceso de evaluacin y estimacin contribuye a la identificacin de las necesidades de capacitacin y desarrollo. Deben observarse los puntos fuertes y los dbiles de cada persona para poder identificar las oportunidades de capacitacin y desarrollo. Tambin los empleos y mercados cambian,

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siendo necesario contar con trabajadores con diferentes capacidades. Las organizaciones parecen prosperar cuando los trabajadores valoran el aprendizaje durante toda la vida. 1) Considerar la evaluacin de desempeo como un proceso de capacitacin y relativo al desarrollo, as como tambin un proceso de evaluacin, puede fomentar una cultura en la que la evaluacin es sobrestimada. 2) Se debera realizar una evaluacin de las necesidades de capacitacin para determinar qu entrenamiento es importante para los empleos, cul mejorar el desempeo, si producir alguna diferencia, y tambin para distinguir entre necesidades de capacitacin y problemas de la organizacin, y unir el mejor desempeo laboral con los objetivos y resultados econmicos de la organizacin. 3) La autoevaluacin por parte de los empleados es otro medio de identificar las necesidades de capacitacin y desarrollo, pero generalmente conduce a necesidades de capacitacin de ms corto plazo y a menudo tiene que ver ms con metas de la carrera de los empleados que con necesidades comerciales estratgicas. De este modo, muchas compaas utilizan la autoevaluacin slo como complemento de otros enfoques. e. Los programas de capacitacin y desarrollo son satisfactorios cuando logran la mayor retencin (aprendizaje) de capacidades y conocimiento que se transfieren al empleo. A continuacin se expresa un ejemplo del proceso de capacidades o hechos del aprendizaje: 1) Establecer objetivos 2) Modelar las capacidades o hacer una presentacin importante de los hechos 3) Prctica 4) Respuesta (feedback) 11. Evaluacin a. La evaluacin de los empleados es un aspecto importante de la gestin. 1) Las evaluaciones son importantes para el empleado, el empleador y la organizacin en su conjunto. 2) Las evaluaciones brindan la oportunidad de crecimiento del empleado y, cuando se las realiza adecuadamente, pueden ser importantes para evitar futuras controversias. a) La documentacin debe ser completa, exacta y coherente. b) Los empleados deben ser notificados sobre las evaluaciones y tener la oportunidad de debatir sobre las mismas. c) Para atender distintos niveles de desempeo de los empleados se necesitan tcnicas diferentes. b. Fines de la evaluacin 1) Utiliza criterios de desempeo para identificar las capacidades necesarias concernientes al empleo. 2) Utiliza objetivos de desempeo para ayudar a los empleados a dirigir sus energas hacia las expectativas de la organizacin sin una supervisin constante. 3) Utiliza resultados de desempeo para promover la satisfaccin del empleado al reconocer cundo las tareas se hacen y se completan bien. 4) Distingue entre desempeo laboral eficiente e ineficiente 5) Ayuda al empleador y a la organizacin a desarrollar las potencialidades del empleado e identificar las debilidades 6) Ayuda a fijar niveles de remuneracin bsicos c. Problemas de evaluacin 1) El diseo de un sistema de evaluacin puede ser defectuoso si: a) Los criterios de evaluacin son pobres o inadecuados b) La tcnica es engorrosa o no comprendida por los usuarios. c) Los criterios estn enfocados hacia atributos equivocados que llevan a poner nfasis en cosas que no corresponden (por ejemplo, el aspecto personal ms que los logros laborales). d) La direccin no brinda apoyo. 2) Problemas basados en la evaluacin a) Efecto halo. La opinin de un gerente sobre un rasgo positivo afecta la evaluacin de los otros valores. El opuesto al efecto halo es el efecto trompeta. ste se da cuando el gerente permite que un rasgo negativo influya sobre la evaluacin de otros valores.

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b) Tendencia central. Todo el personal es valorizado dentro del mismo rango; por ejemplo, Todos mis empleados son buenos . En un sentido, esto significa que todos los empleados cumplen con los requisitos necesarios. El mtodo de distribucin normal forzada esencialmente da como resultado la tendencia central, porque la mayora de los empleados deben ser aprobados. c) Efecto novedoso. La mayor parte del comportamiento reciente opaca el desempeo global. d) Diferenciar normas. Algunos gerentes tienen normas ms estrictas que otras; esto dificulta las comparaciones entre departamentos. e) Parcialidad personal. Los valores pueden no reflejar el desempeo laboral real, por ende la evaluacin puede estar condicionada por el grado de simpata del gerente hacia el subordinado. f) La indulgencia ocurre cuando el gerente no da una evaluacin negativa por temor de daar la buena relacin laboral que tiene con el empleado. g) El error por contraste es la tendencia a valorizar a un empleado en relacin con otros, ms que de acuerdo con las normas de desempeo. Si la mayora de los empleados son mediocres, una persona que se desempea en un nivel que podra ser slo satisfactorio, es calificada como sobresaliente . La misma persona podra ser calificada como deficiente en otro departamento donde la mayora de los empleados fuesen excelentes. Aunque a veces es apropiado comparar a las personas, el proceso de calificacin normal debera comparar el desempeo de un empleado con los requerimientos laborales, no con el desempeo de otros. h) Caractersticas como confiabilidad y laboriosidad pueden tener muy poco que ver con el desempeo esperado de un empleado y son demasiado subjetivas como para que se las pueda medir. i) Las escalas de valores tienden a igualar subjetivamente tanto los valores pertinentes como aqullos que no son de desempeo (por ejemplo, la calidad del trabajo y la apariencia pueden tener el mismo puntaje para la calificacin final en muchas escalas). j) El proceso anual tiende a afectar la utilidad y exactitud de cualquier informacin relacionada con el empleo. k) De acuerdo con la teora de atribucin, la gente intenta determinar si el comportamiento observado es causado interna o externamente. i) Se considera que el comportamiento que no es comn para un individuo es causado externamente. Si es comn, se cree que la causa es interna. ii) Si todos, en circunstancias similares, se comportan de un modo determinado, se estima que la causa es externa. De lo contrario, se cree que la causa es interna. iii) No obstante, las parcialidades pueden distorsionar las atribuciones. El error de atribucin fundamental es una parcialidad en la opinin acerca del comportamiento de otras personas. Tal parcialidad es la tendencia a sobre estimar los factores internos y subestimar los externos. La parcialidad sobre uno mismo es la tendencia a atribuir los xitos de uno a factores internos (por ejemplo, diligencia y talento) y los fracasos, a factores externos (por ejemplo, mala suerte). d. Principales tipos de evaluaciones 1) Las escalas de calificacin por valores personales tienen muchos de los defectos previamente discutidos. 2) La Gestin por Objetivos (GPO) es un proceso participativo en el que los supervisores y subordinados establecen objetivos mutuamente. La calificacin se basa en el logro de los objetivos. 3) La tcnica del incidente crtico ofrece una lista de aspectos crticos del empleo que quien evala utiliza para calificar el desempeo del empleado. Los supervisores deben documentar los incidentes crticos (tanto el desempeo superior como el inferior) cuando se presentan. 4) Las escalas de calificacin basadas en el comportamiento contienen descripciones de buen y mal desempeo. Son desarrolladas a travs del anlisis laboral para un nmero especfico de comportamientos relacionados con el empleo y luego utilizadas para la evaluacin de los empleados. 5) El supervisor puede redactar la descripcin de desempeo de un empleado. Esta tcnica lleva tiempo y puede ser un desafo para aquellos supervisores que tienen poca capacidad narrativa. 6) El listado segn valores consiste en elementos ordenados al azar que describen comportamientos de empleados especficos. El supervisor no conoce los valores relativos.

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7) Los supervisores pueden ocuparse de las calificaciones de los colaboradores, basndose en comportamientos relacionados con el empleo. No obstante, tienden a causar resentimiento y no cuantifican las diferencias que existen entre quienes son comparados. e. Caractersticas de los sistemas de evaluacin eficaces. 1) Pertinentes. Los criterios deben ser confiables y vlidos. Deben estar relacionados con las funciones del empleado, es decir, con las actividades sobre las que el mismo ejerce control. 2) Imparciales. Los sistemas deben estar basados en el desempeo del empleo, no en caractersticas personales que no cuentan. 3) Importantes. Los sistemas deben estar enfocados hacia la parte importante del empleo ms que si es conveniente evaluarlos. Esto evita la direccin equivocada o la confusin en el esfuerzo del empleado. 4) Prcticos. Los sistemas de evaluacin deben ser tan objetivos, fciles de usar, claramente comprendidos y eficientes como sea posible. f. Criterios para la evaluacin eficaz 1) Los empleados deben comprender la evaluacin. 2) Deben creer que la evaluacin es justa. 3) Deben creer que es importante para ellos y para sus empleos. g. El gerente puede hacer que las evaluaciones resulten ms fciles y eficaces si toma parte en los asuntos del empleado. Dedicar un tiempo por da a cada empleado y ofrecer elogios, as como tambin, crtica constructiva, facilita la aceptacin de las evaluaciones. h. La evaluacin de desempeo de 360 es un modelo multicalificador para la evaluacin de empleados en la era del trabajo en grupo. Se basa en dar a los trabajadores la respuesta (feedback) de los pares, clientes, supervisores y subordinados. Tal respuesta generalmente se da en forma annima. 1) La evaluacin es subjetiva y popularmente, a veces ms importante que el desempeo. 2) Las evaluaciones no incluyen copias de la descripcin del empleo del empleado ni metas de desempeo. i. Las calificaciones grupales son necesarias para toda organizacin que utilice trabajo en grupo como parte del proceso laboral. Las calificaciones grupales pueden realizarse casi del mismo modo que las evaluaciones de desempeo individual, pero muchas empresas sostienen que cuando se evala el trabajo en grupo se necesita un mtodo diferente. De este modo, alguien que no pertenezca a la direccin, como por ejemplo los grupos mismos o los clientes generalmente conducen la tarea de calificaciones del grupo. 1) El primer paso es definir la excelencia en el desempeo del grupo. Esta definicin se pone a disposicin de los miembros del grupo a modo de acuerdo del mismo donde se establece cmo funciona. Sin una definicin de buen desempeo, no pueden evaluarse los resultados del grupo. 2) Los miembros de un grupo son conjuntamente responsables por su trabajo. De este modo, si cualquiera de ellos fracasa, los dems miembros deben preguntarse cmo podran haber ayudado. 3) Un buen sistema de calificacin grupal debe separar las sesiones de feedback de las revisiones de sueldos. Las personas no pueden ser cndidas si piensan que sus respuestas afectarn los haberes de los compaeros de grupo. 4) Las evaluaciones de grupos deben realizarse en un ambiente seguro ; esto significa que los gerentes no deben estar presentes. Generalmente, un moderador neutral conduce los debates. 12. Los haberes y beneficios son recompensas externas para los empleados. Deben satisfacer necesidades individuales, fomentar las expectativas positivas, ser equitativos, y estar en relacin con el desempeo. Los haberes y beneficios tienen muchas formas; cada una de ellas con sus propias ventajas y desventajas. Tambin se consideran el costo y la facilidad de administracin. Sin tener en cuenta los otros factores, la competitividad del mercado es un requisito para las polticas de pagos y beneficios. 13. Planificacin de Recursos Humanos a. La auditora de recursos humanos evala la compatibilidad con las leyes y reglamentaciones, determina si las operaciones son eficientes y considera los programas de reclutamiento, sueldos y beneficios de la compaa. b. Es un profundo anlisis del capital humano de la organizacin que permite 1) Planificar la capacitacin para obtener un personal con la experiencia necesaria. 2) Tomar las decisiones de promocin apropiadas. 3) Analizar las necesidades de personal.

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c. Se debe compilar informacin sobre la educacin, experiencia, historia laboral y remunerativa de los empleados. d. Los recursos humanos o la contabilidad de bienes humanos procuran medir el valor y los cambios del valor de la inversin de la compaa en el capital humano. 14. La reduccin de personal es el resultado de la declinacin de la compaa, los cambios en el ciclo comercial, o las combinaciones comerciales. Los objetivos son reduccin de costos, mayor eficiencia y mayores ganancias. a. Generalmente estos objetivos no se logran porque muchas compaas siguen ciclos de contratacin, despidos y re contratacin que no dan los resultados esperados para compensar el dao ocasionado a los empleados despedidos, la prdida de moral de quienes continan en la empresa y el dao a la comunidad. b. La reduccin de personal tambin intenta lograr un efecto desproporcionado sobre las mujeres y miembros de minoras, que tienden a ser los ltimos contratados y los primeros despedidos. c. El criterio ms correcto es que los empleados no son artculos de inmediata disponibilidad sino recursos muy valiosos que deben ser eliminados slo como ltima medida. Tal criterio procura encontrar alternativas para el despido involuntario. 1) La reubicacin implica nueva capacitacin o transferencia de empleados. 2) Los programas de retiro voluntario ofrecen beneficios adelantados, asignaciones por despido, u otro tipo de indemnizacin. 3) Los empleados pueden ser cambiados a puestos de menor jerarqua. 4) Se puede pedir a todos los empleados que acepten reduccin de horas o sueldo. 5) La reubicacin ayuda a los empleados despedidos a encontrar nuevos empleos.

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UNIDAD DE ESTUDIO 3-3: CONTABILIDAD FINANCIERA, CONCEPTOS BSICOS

La contabilidad financiera proporciona la informacin reportada en un conjunto completo de estados financieros (tambin llamados estados contables). El balance presenta la situacin contable, y el cuadro de ganancias y prdidas presenta el desempeo. Los otros dos estados financieros bsicos son el estado de flujo de fondos y el estado de cambios en el patrimonio. Los estados financieros pueden ser preparados para una entidad; por ej., una organizacin comercial, un colegio, un gobierno, una asociacin sin fines de lucro. Dado que el examen CIA tiene un alcance internacional, esta unidad de estudio describe las fuentes internacionales del cuerpo de conocimientos referido a la preparacin de estados financieros para empresas comerciales y la teora contable que llevan implcita. Tambin contempla los aspectos de procedimientos de la informacin financiera. Los GAAP (General Accepted Accounting Principles Principios de Contabilidad de Aceptacin General) de los EE.UU. no formarn parte del examen. Las Unidades de Estudio 3-3 a 3-5 cubren las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) (International Accounting Standards IAS). Las NIC y sus interpretaciones relacionadas fueron emitidas por el antecesor para el rgano que actualmente establece la normativa, el Consejo de Normas Contables Internacionales (International Accounting Standards Board). Estarn en vigencia hasta que sean corregidas o reemplazadas por pronunciamientos de dicho Consejo. Sus normas se denominan Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) (International Financial Reporting Standards IFRSs). La siguiente es una lista de las actuales Normas: NIC 1 NIC 2 NIC 3 NIC 4 NIC 5 NIC 6 NIC 7 NIC 8 NIC 9 NIC 10 NIC 11 NIC 12 NIC 13 NIC 14 NIC 15 NIC 16 NIC 17 NIC 18 NIC 19 NIC 20 NIC 21 NIC 22 NIC 23 NIC 24 NIC 25 NIC 26 NIC 27 NIC 28 NIC 29 NIC 30 NIC 31 NIC 32 NIC 33 NIC 34 NIC 35 Presentacin de Estados Financieros Existencias Reemplazada Retirada Reemplazada Reemplazada Estado de Flujos de Efectivo Ganancia o Prdida Neta del Ejercicio. Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas Contables Reemplazada Hechos Posteriores a la Fecha del Balance Contratos de Construccin Impuesto a las Ganancias Reemplazada Informacin Financiera por Segmentos Informacin para Reflejar los Efectos de los Cambios en los Precios Inmuebles, Plantas y Equipos Contabilizacin de Arrendamientos Ingresos Ordinarios Beneficios a los Empleados Contabilizacin de las Subvenciones Oficiales e Informacin a Revelar sobre Ayudas Pblicas Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio de la Moneda Extranjera Concentracin de Empresas (Combinaciones de Negocios) Costos de Prstamos Informacin a Revelar sobre Partes Vinculadas Reemplazada Contabilizacin e Informacin Financiera sobre Planes de Prestaciones por Retiro Estados Financieros Consolidados y Contabilizacin de Inversiones en Subsidiarias Contabilizacin de Inversiones en Empresas Asociadas Informacin Financiera en Economas Hiperinflacionarias Informacin a Revelar en los Estados Financieros de Bancos y Entidades Financieras Similares Informacin Financiera de los Intereses en Negocios Conjuntos (Joint ventures) Instrumentos Financieros: Revelacin y Presentacin Ganancias por Accin Informacin Financiera Intermedia Explotaciones en Interrupcin Definitiva

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NIC 36 NIC 37 NIC 38 NIC 39 NIC 40 NIC 41 NIIF 1

Deterioro del Valor de los Activos Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes Bienes Inmateriales (Activos Intangibles) Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin Inmuebles de Inversin Agricultura Primera Adopcin de las Normas Internacionales de Informacin Financiera (a partir del 1 de enero de 2004)

Siguiendo la forma de presentacin de las NIC, hemos omitido todo smbolo de monedas. En algunas situaciones, este tratamiento puede resultar extrao para los candidatos acostumbrados a ver las cantidades presentadas con sus unidades de moneda. Tenga en cuenta que las preguntas de examen pueden o no incluir unidades monetarias.

A. Marco para la Preparacin y Presentacin de Estados Financieros

1. Objetivo de los Estados Financieros a. Las empresas de negocios deben proporcionar informacin sobre su posicin, rendimientos y cambios en la posicin financiera, que sea til a una amplia variedad de usuarios al tomar sus decisiones econmicas. Sin embargo, estos estados no brindan toda la informacin necesaria. b. Los estados financieros deben mostrar los resultados de la administracin gerencial o su obligacin de rendir cuentas sobre los bienes. c. Los usuarios deben evaluar la habilidad de la empresa para generar efectivo y la oportunidad y certidumbre de su generacin. d. Sus recursos econmicos, estructura financiera, liquidez y solvencia, y su adaptabilidad, determinan la posicin financiera de una empresa. e. La informacin sobre el rendimiento y su variabilidad ayuda a predecir cambios en los recursos que la empresa puede controlar, cmo utilizar eficazmente los recursos adicionales, y su capacidad de generar efectivo a partir de los recursos existentes. f. La informacin sobre los cambios en la posicin financiera es til al evaluar actividades de financiacin, investigacin y operativas. Para este propsito, los fondos pueden definirse de diferentes maneras. g. La informacin sobre la posicin financiera se brinda fundamentalmente en un balance. La informacin sobre los rendimientos se brinda fundamentalmente en un estado (cuadro) de ingresos. La informacin sobre los cambios en la posicin financiera se brindad en un estado por separado, tal como el estado de flujo de caja o de fondos. h. Los componentes de los estados financieros se interrelacionan, dado que presentan diferentes aspectos de las mismas transacciones y otros eventos. 2. Las principales caractersticas cualitativas de la informacin contenida en los estados financieros son: comprensibilidad, relevancia, confiabilidad y comparacin. a. La informacin debe ser fcilmente comprensible por usuarios con conocimientos razonables y diligentes, pero no debe excluirse la informacin relevante debido a su complejidad. b. Relevancia. La informacin til es relevante para la toma de decisiones por parte del usuario. La informacin tiene relevancia si los usuarios pueden predecir el resultado de futuros eventos o confirmar o corregir sus expectativas previas. La materialidad es un punto de partida o de corte. La cuestin es si un determinado elemento o error es lo suficientemente grande como para que su omisin o informe inexacto pueda influir a los usuarios. c. Confiabilidad. La informacin es confiable si est libre de errores y desvos materiales y los usuarios pueden depender de ella para representar fehacientemente las transacciones econmicas o eventos que aparenta representar o que pudiera esperarse razonablemente que represente. 1) Sustancia por encima de la forma. Para estar fehacientemente representadas, las transacciones y otros eventos tienen que dar cuenta de su sustancia y realidad econmica, no de su forma legal.

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2) Neutralidad. La informacin confiable debe estar libre de desvos que intenten producir un resultado determinado o inducir a un cierto comportamiento. 3) La prudencia es la reaccin a la incertidumbre que surge de las estimaciones. Incluye un grado de cautela en el ejercicio del juicio. Dicha prudencia no implica la introduccin de desvos en los estados financieros, mediante reducciones deliberadas de activos e ingresos, o aumentos deliberados de pasivos y gastos. 4) Integridad. La informacin confiable est completa dentro de los lmites de la materialidad y el costo. d. Comparacin. Los estados financieros deben ser comparables para la misma entidad a travs del tiempo. Tambin deben ser comparables entre diferentes entidades. 1) Por lo tanto, la medicin y presentacin deben ser consistentes a travs del tiempo en una entidad y para diferentes entidades. 2) El cumplimiento de las NIC, incluyendo la revelacin de las polticas contables, promueve la comparacin. 3) Los estados financieros deben presentar informacin de perodos anteriores. e. Limitaciones a la Informacin Relevante y Confiable. 1) Oportunidad. La gerencia necesita equilibrar la confiabilidad y la oportunidad, dado que las demoras indebidas pueden causas prdida de relevancia. El criterio principal para determinar este equilibrio es cmo servir mejor a las necesidades de quienes toman decisiones econmicas. 2) Equilibrio entre Beneficio y Costo. Este equilibrio es un lmite obligatorio que requiere un juicio respecto a si los beneficios de la informacin exceden su costo. Este juicio puede ser difcil de establecer dado que, por ejemplo, los costos no necesariamente son soportados por los usuarios que cosecharn los beneficios. 3) Equilibrio entre las Caractersticas Cualitativas. Se necesita el juicio profesional para determinar los adecuados intercambios que lograrn el objetivo de los estados financieros. 4) Visin Verdadera y Justa. La aplicacin de las caractersticas cualitativas y de las normas contables apropiadas permitir que los estados financieros reflejen una visin verdadera y justa, o una presentacin justa, de la posicin, resultados y cambios en la posicin financiera. 3. Elementos de los Estados Financieros a. Los elementos son clases de transacciones y otros eventos clasificados segn sus caractersticas econmicas. Los siguientes se relacionan directamente con la medicin de la posicin financiera en el balance: 1) Los activos son recursos controlados por la empresa como resultado de eventos pasados y de los cuales se espera que generen beneficios econmicos futuros para la empresa . a) El beneficio es el potencial para una contribucin directa o indirecta a la entrada de efectivo en el futuro. b) Ni la propiedad legal ni el control legal es esencial para la existencia de un activo. 2) Los pasivos son obligaciones actuales de la empresa que provienen de eventos pasados, cuyo establecimiento se espera que generen una salida de la compaa incorporando beneficios econmicos. a) La obligacin es actual y debe distinguirse de un compromiso futuro. Sin embargo, la obligacin no tiene porqu ser exigible legalmente. b) Un pasivo surge de una transaccin o evento pasado, por ejemplo, la venta de bienes que produce un pasivo por un descuento futuro al cliente. c) A un pasivo medido sustancialmente por medio de una estimacin se lo llama a veces como provisin, por ejemplo, por garanta de reclamos u obligaciones de pensin. En algunos pases, la provisin no es tratada como un pasivo, pero la definicin en el Marco es ms amplia. 3) Patrimonio es el inters residual en los activos de la empresa despus de deducir todos sus pasivos . a) Esta definicin se aplica sin importar la forma de organizacin que tenga la empresa.

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b) El patrimonio puede ser clasificado, por ejemplo, en contribuciones de fondos por parte de los propietarios, ganancias acumuladas, reservas por apropiacin de ganancias acumuladas, y reservas por ajustes de capital. i) Las reservas pueden ser exigidas por ley para dar a los acreedores proteccin contra las prdidas. ii) Pueden crearse otras reservas cuando las leyes tributarias nacionales brindan ventajas tributarias por transferencias para estos ingresos. Estas transferencias no son gastos. b. Los siguientes elementos se relacionan directamente con la medicin de rendimiento en el estado de resultados (tambin llamado cuadro de ingresos): 1) El ingreso se define como incrementos en los beneficios econmicos durante el perodo contable en forma de entrada o mejora de activos o reduccin de pasivos que producen un incremento del patrimonio, distinto de aquellos que se relacionan con las contribuciones efectuadas por los participantes del patrimonio . El ingreso incluye beneficios y ganancias. Por lo tanto, los beneficios y las ganancias no son tratados como elementos separados. a) Los beneficios se producen en el curso normal de las actividades. b) Las ganancias estn incluidas en la definicin de ingresos pero pueden o no ocurrir en el curso normal de las actividades. Por ejemplo, se puede producir una ganancia como consecuencia de la venta de activos no corrientes. i) Las ganancias pueden no ser realizadas. ii) Las ganancias se presentan, generalmente, por separado. 2) Los gastos se definen como reducciones en los beneficios econmicos durante el perodo contable en forma de salida o disminucin de activos o incurrencia en pasivos que producen una reduccin del patrimonio, distinta de aquellas que se relacionan con las distribuciones efectuadas a los participantes del patrimonio. Los gastos incluyen las prdidas. Por lo tanto, las prdidas no sern tratadas como elementos separados. a) Los gastos incluyen elementos generados en el curso normal de actividades. b) Las prdidas estn incluidas en la definicin de gastos, pero pueden o no ocurrir en el curso normal de actividades. Por ejemplo, las prdidas se pueden producir por la venta de activos no corrientes o por desastres naturales. i) Las prdidas pueden no ser realizadas. ii) Las prdidas se presentan generalmente por separado, y a menudo netas de los ingresos relacionados. c. Los ajustes por mantenimiento de capital son cambios en el patrimonio generados por el revalo o restablecimiento de activos o pasivos, pero estos cambios no son elementos del estado de resultados bajo ciertos conceptos de mantenimiento de capital. El mantenimiento de capital puede ser financiero o fsico. 1) El mantenimiento de capital financiero produce beneficios slo si la cantidad financiera de activos netos al final del perodo excede la cantidad financiera de activos netos al comienzo del perodo, despus de deducir las distribuciones a los propietarios o sus contribuciones. La medicin puede ser en unidades nominales de moneda o en unidades de poder adquisitivo constante. 2) El mantenimiento de capital fsico produce beneficios slo si la capacidad productiva fsica de la entidad (o los fondos o recursos equivalentes) al final del perodo exceden la capacidad productiva fsica al comienzo del perodo, despus de deducir las distribuciones a los propietarios o sus contribuciones. Debe utilizarse la base de medicin de costos corriente. 3) Por lo tanto, el beneficio est ganado slo cuando las entradas de bienes exceden los montos necesarios para mantener el capital, esto es, cuando los ingresos exceden los gastos, incluyendo cualquier ajuste de mantenimiento de capital apropiado. 4. Reconocimiento de Elementos de los Estados Financieros a. El reconocimiento es la incorporacin en los totales del balance o del estado de resultados, de un elemento representado en palabras y como cantidad monetaria, que satisface tanto la definicin de un elemento como los criterios de reconocimiento. La declaracin de polticas

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contables utilizadas en las notas o en las explicaciones, no es una alternativa satisfactoria de reconocimiento de un elemento. b. Criterios. El reconocimiento de un elemento debe ocurrir si se cumplen los siguientes criterios: 1) Cualquier beneficio econmico futuro asociado con el elemento, probablemente fluir hacia o desde la empresa. La probabilidad es el grado de incertidumbre respecto del flujo futuro de beneficios econmicos. 2) El costo o valor de un elemento puede ser medido con confianza. La confianza no est menoscabada si se utilizan estimaciones de costo o valor razonables. c. El reconocimiento de ingresos se produce en forma concurrente con el reconocimiento de aumento en los activos o disminucin en los pasivos. El procedimiento habitual para el reconocimiento de ingresos, tal como el beneficio a ser obtenido, refleja los criterios de reconocimiento, esto es, una medicin confiable y una probabilidad suficiente. Por lo tanto, el ingreso es reconocido cuando ha surgido un incremento en los beneficios futuros asociados con un incremento en un activo o una disminucin en un pasivo, que pueda ser medido en forma confiable. d. El reconocimiento de gastos se produce en forma concurrente con el reconocimiento de aumentos en los pasivos o disminucin en los activos. 1) Los gastos son reconocidos si los costos estn directamente asociados con la ganancia de determinados ingresos. Este proceso se denomina a menudo emparejamiento o equilibrio entre entradas y salidas (matching). El emparejamiento es el reconocimiento simultneo o combinado de los ingresos y gastos que provienen directa y conjuntamente de las mismas transacciones u otros eventos. 2) Los gastos tambin son reconocidos cuando estn amplia o indirectamente asociados con ingresos. En estos casos, se utiliza un procedimiento de asignacin sistemtico y racional, tal como la depreciacin o amortizacin. 3) El reconocimiento inmediato de gastos es apropiado cuando un gasto no genera un beneficio econmico futuro o cuando el beneficio no tiene la cualidad de un activo o cesa su cualidad como tal. 5. La medicin es la determinacin de los montos a los cuales sern reconocidos los elementos. Se utilizan diferentes bases de medicin. a. La base ms comn es el costo histrico. Los activos se registran por el valor pagado o por el valor razonable de otros activos entregados. Los pasivos se registran por el valor del producto neto recibido o, en algunos casos, por el monto de efectivo que se espera pagar para satisfacer la obligacin. b. Costo actual. Los activos se registran por el monto de efectivo a ser pagado si se obtuviera el mismo activo o un activo equivalente en la actualidad. Los pasivos se registran por el monto de efectivo sin descuentos necesario para la liquidacin actual. c. Valor de realizacin (valor de liquidacin). Los activos se registran por el monto de efectivo obtenible en la actualidad por la venta en una disposicin ordenada. Los pasivos se registran por el monto de efectivo sin descuentos que se espera pagar por una liquidacin en el curso normal de los negocios. d. Valor presente. Los activos (pasivos) se registran por el valor descontado de las entradas (salidas) de efectivo netas futuras, que se espera sean generadas (requeridas para la liquidacin) en el curso normal de los negocios.

B. Contabilidad Acumulativa (o Contabilidad de Valores Devengados)

1. En la contabilidad basada en los movimientos de caja o efectivo, el ingreso se reconoce cuando se cobra efectivo. a. El gasto se reconoce una vez pagado. b. La contabilidad basada en los movimientos de caja est sujeta a la manipulacin mediante el arreglo de pagos o cobros antes o despus del cierre del ejercicio.

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c. Esta contabilidad no puede reflejar apropiadamente las transacciones cuando los gastos o cobros estn relacionados con varios perodos de estados financieros. 2. Para superar los problemas de la contabilidad basada en los movimientos de caja, se utiliza la contabilidad acumulativa, tambin llamada: contabilidad de valores devengados, contabilidad que sigue el principio del devengo o devengamiento, o contabilidad diferida. Si un elemento encuadra en la definicin de un elemento de estado financiero y cumple con los criterios de reconocimiento y medicin, se le aplicar el mtodo de contabilidad de valores devengados. Este mtodo reconoce los efectos financieros de las transacciones y otros eventos en los perodos en los que ocurren, y los registra e informa en los perodos con los cuales se relacionan. a. En consecuencia, este mtodo considera no slo las transacciones de efectivo, sino los intercambios de bienes o servicios que no son de efectivo, las transacciones de crdito, transferencias no recprocas, cambios de precio, cambios en forma de activos o pasivos, etc. b. La mayora de las transacciones contables se registran cuando se paga o recibe efectivo (o cuando se efecta o recibe un compromiso especfico de pagar o recibir efectivo). 1) Como consecuencia, se confeccionan asientos de ajuste al final del perodo para asegurar la correcta apropiacin de ingresos y gastos para ese perodo. 2) Cuando un elemento de ingresos o gastos ha cumplido con los criterios de reconocimiento pero no se ha recibido o pagado el efectivo, el ingreso o gasto debe ser devengado. Los devengos anticipan los futuros flujos de caja y ocasionan el reconocimiento de activos o pasivos, y de los pasivos, activos, ingresos, gastos, ganancias o prdidas relacionados. Las ventas y compras a plazos, los intereses, y los impuestos, son devengos tpicos. a) Los devengos de ingresos se efectan cuando se cumplen los criterios de reconocimiento antes de recibir el pago (dbito a un cuenta por cobrar; crdito a ingresos). b) Los devengos de gastos se registran cuando se ha incurrido en un gasto que an no se ha pagado (dbito a gastos; crdito a cuentas por pagar). c) Los asientos de devengos pueden ser revertidos al comienzo del perodo siguiente. 3) Cuando se ha recibido o pagado efectivo, pero el cobro o pago no ha cumplido con los criterios de reconocimiento para los ingresos o gastos, el elemento tiene que ser diferido. Los diferimientos se refieren a flujos de caja pasados y generan un reconocimiento de pasivos (para los cobros) y activos (para los pagos), con el diferimiento de los elementos relacionados de ingresos y gastos. El diferimiento finaliza cuando se satisface la obligacin o se consumen los beneficios econmicos futuros. Los seguros prepagados y las suscripciones no devengadas, son diferimientos tpicos. a) Los diferimientos de gastos ocurren cuando los gastos han sido pagados por adelantado. i) Si la cuenta de gastos fue debitada en el momento que se pag el efectivo, el asiento de ajuste que corresponde es: dbito a gastos pagados por adelantado y crdito a gastos. ii) Si la cuenta de activo (gastos pagados por adelantado) fue debitada, el asiento de ajuste que corresponde es: dbito a gastos y crdito a gastos pagados por adelantado. b) Los diferimientos de ingresos ocurren cuando un ingreso ha sido recibido por adelantado. i) Si la cuenta de ingresos fue acreditada cuando se recibi el efectivo, el asiento de ajuste que corresponde es: dbito a ingresos y crdito a ingresos no devengados (ingresos cobrados por adelantado). ii) Si la cuenta de pasivo (ingresos no devengados, o cobrados por adelantado) fue acreditada, el asiento de ajuste que corresponde es: dbito a ingresos cobrados por adelantado y crdito a ingresos. 3. Los estados financieros son el producto del ciclo contable de devengamiento. A continuacin se indica el orden de los pasos en el ciclo contable: identificacin y medicin de transacciones y otros eventos que deben ser reconocidos, registro de asientos de diario, pase de los asientos de diario a libros mayores, confeccin de un balance de saldos, ajustes para obtener un balance de saldos ajustado, presentacin de los estados, cierre, realizacin de un balance de saldos posterior al cierre (opcional), y reversar asientos (opcional).

C. Reconocimiento de Ingresos

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1. Segn lo definido en el Marco para la Preparacin y Presentacin de Estados Financieros, ingreso es la entrada resultante del curso normal de las actividades de una empresa. La oportunidad de reconocimiento es la cuestin principal para contabilizar el ingreso. El reconocimiento ocurre cuando el flujo de beneficios econmicos futuros de la empresa es probable, y tales beneficios pueden ser medidos razonablemente. 2. La NIC 18, Ingresos Ordinarios, es el pronunciamiento con ms amplia aplicacin al reconocimiento de ingresos. Se refiere al ingreso resultante de la venta de bienes, prestacin de servicios, y otros usos de los activos de la empresa que proporcionan retornos en inters, regalas y dividendos. a. Los bienes incluyen no slo a los elementos producidos para la venta sino tambin a la mercadera, tierra, y otras propiedades mantenidas para la reventa. b. Los servicios implican el desempeo por parte de la empresa, de una tarea acordada contractualmente durante un perodo acordado . c. Otras NIC se refieren a otros tipos de ingresos, por ejemplo, aquellos provenientes de arrendamientos, inversiones basadas en valores, y cambios en el justiprecio de activos y pasivos financieros. 3. La NIC 18 define al ingreso como la entrada bruta de beneficios econmicos durante el perodo generada en el curso normal de las actividades de una empresa cuando los ingresos generan un incremento en el patrimonio, distinto de los incrementos relacionados con contribuciones de los participantes (propietarios) . Por lo tanto, las cantidades cobradas en nombre de una autoridad o de terceras partes, tales como los impuestos a las ventas o al valor agregado, no son ingresos. 4. Medicin. El ingreso se mide por el valor razonable de la contrapartida recibida o a recibir por la empresa, la cual es comnmente determinada por el acuerdo entre las partes de la transaccin y despus de los debidos descuentos comerciales y por volumen. a. El valor razonable se define como la cantidad por la cual puede ser intercambiado un activo, o liquidado un pasivo, entre partes que manifiestan su voluntad en una transaccin en igualdad de condiciones . b. Cuando la entrada de efectivo es diferida, el valor razonable puede ser menor que las cantidades nominales de caja recibidas o a recibir, por ejemplo, cuando el vendedor acepta un documento a una tasa menor de mercado. 1) Intereses calculados. Si una transaccin es, efectivamente, una transaccin financiera, las recepciones futuras son descontadas a una tasa calculada para determinar el valor razonable. Esta tasa es la ms claramente determinable entre la tasa vigente para un instrumento similar segn la capacidad de pago del emisor, y la tasa que descuenta la cantidad nominal del precio de venta al contado. 2) La diferencia entre la contrapartida nominal y el valor razonable es ingreso por intereses. c. Un intercambio no se considera que genera un ingreso cuando los bienes o servicios implicados son de naturaleza o valor similar. En un intercambio de bienes o servicios no similares, se genera un ingreso que es medido por el valor razonable recibido (o entregado), ajustado por cualquier transferencia en efectivo. 5. Los criterios de reconocimiento pueden tener que ser aplicados en forma separada para diferentes partes de una transaccin, como cuando una venta de bienes tambin acarrea un servicio posterior. Los criterios de reconocimiento tambin pueden tener que ser aplicados a dos o ms transacciones, como cuando ocurre una venta de bienes al mismo tiempo que una transaccin separada por parte del vendedor para la recompra. 6. Ventas de Bienes a. El ingreso es reconocido cuando se cumplen cinco condiciones: 1) La empresa ha transferido los riesgos y recompensas significativos de la propiedad de los bienes. a) Esta transferencia usualmente ocurre con la entrega del ttulo o posesin.

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2) 3) 4)

5)

b) La retencin de los riesgos significativos de la propiedad puede ocurrir de muchas maneras, por ejemplo, cuando una venta depende de la reventa, cuando el comprador puede rescindir por una razn establecida en el contrato y la probabilidad de devolucin es incierta, o cuando el vendedor est obligado por desempeo insatisfactorio ms all de la garanta normal. c) La mera retencin del ttulo legal no evita el reconocimiento del ingreso. La empresa no tiene implicacin gerencial continua hasta un punto asociado con la propiedad, ni control efectivo sobre los bienes. La cantidad puede ser medida razonablemente. Es probable que los beneficios econmicos fluirn hacia la empresa. a) En algunos casos, este criterio puede cumplirse slo cuando la contrapartida es recibida o cuando una incertidumbre es eliminada. b) Si surge una incertidumbre respecto de la cobrabilidad de ingresos reconocidos, la cantidad implicada es reconocida como un gasto, no como un ajuste de ingresos. Este principio se aplica a los ingresos por servicios, intereses, regalas y dividendos, as como por ventas de bienes. Los costos de la transaccin pueden ser medidos razonablemente. Los ingresos y gastos relacionados con la misma transaccin u otro evento deben estar aplicados o equiparados entre s (matched). Pero si los gastos no pueden ser razonablemente medidos, los ingresos no sern reconocidos, y cualquier contrapartida ya recibida se registrar como un pasivo.

7. Prestacin de Servicios a. Si lo producido por una transaccin de servicios puede ser estimado razonablemente, el ingreso es reconocido de acuerdo con el grado de terminacin. Lo producido puede ser estimado razonablemente cuando se cumplen cuatro condiciones: 1) El ingreso puede medirse razonablemente. 2) Es probable que los beneficios econmicos fluirn hacia la empresa. 3) El grado de terminacin puede ser medido razonablemente. El reconocimiento basado en el grado de terminacin es tambin conocido como mtodo del porcentaje de terminacin. Los contratos de construccin son calculados por este mtodo. 4) Los costos incurridos y los costos para terminar pueden ser medidos razonablemente. b. Las estimaciones razonables son generalmente posibles como consecuencia de un acuerdo entre las partes que estipulan los derechos exigibles a cada una de ellas, la contrapartida, y los trminos de liquidacin. 1) Tambin se necesita un sistema eficaz de presupuesto e informacin financiera interno. 2) Son comunes las revisiones de estimaciones a medida que se van prestando los servicios, y no necesariamente indican que no es posible realizar una medicin razonable de ingresos. c. El grado de terminacin de servicios debe estimarse utilizando el mtodo que brinde una medicin razonable de la transaccin en particular, por ejemplo, investigaciones del trabajo realizado, servicios realizados a la fecha divididos por los servicios totales, o costos incurridos a la fecha divididos por los costos totales. Los pagos por avances y los anticipos no estn necesariamente correlacionados con los servicios realizados. d. En la prctica, si la cantidad de actos a ser realizados durante un perodo determinado no puede determinarse, se utiliza el mtodo lineal de reconocimiento de ingresos a menos que exista otro mtodo ms representativo del grado de terminacin. e. Si lo producido por una transaccin de servicios puede ser razonablemente medido, el ingreso reconocido es igual a los gastos recuperables reconocidos. 8. Intereses, Regalas y Dividendos a. Estas cantidades provienen del uso que otros efectan de los activos de la empresa. El ingreso resultante de estas fuentes es reconocido si se cumplen dos condiciones: 1) Es probable que los beneficios econmicos fluirn hacia la empresa.

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2) El ingreso puede medirse razonablemente. b. El inters es reconocido en base a la proporcin de tiempo que considera el rendimiento efectivo del activo. 1) El rendimiento efectivo de un activo es la tasa de descuento utilizada para igualar las futuras cobranzas de efectivo que generar el activo con su cantidad inicial. El ingreso por intereses incluye la amortizacin del descuento o premio sobre una deuda. 2) Slo el inters devengado por la adquisicin de una inversin que produce intereses es reconocido como ingreso. c. Las regalas, por ejemplo, honorarios por el uso de patentes, derechos de autor, o software, son reconocidas como consecuencia de una transaccin relevante en base al devengamiento. Las regalas de devengan de acuerdo con la transaccin relevante, a menos que, basados en la sustancia de aqulla transaccin, exista otra base sistemtica y racional ms apropiada. d. Los dividendos se reconocen cuando el accionista tiene el derecho a que se le pague. Los dividendos por preadquisicin de beneficio neto son un recupero del costo de las acciones beneficiarias. Sin embargo, los dividendos son ingreso a menos que representen claramente dicho recupero. 9.La NIC 18 establece la exposicin de las polticas contables relacionadas con el reconocimiento de ingresos, tales como el mtodo para determinar el grado de terminacin. Tambin establece la exposicin de las cantidades de las categoras significativas de ingreso para el perodo y la cantidad de ingreso por intercambios incluidos en cada categora significativa.

D. Estados Financieros
1. La NIC 1, Presentacin de Estados Financieros, los define como una representacin financiera estructurada de la posicin financiera y de las transacciones llevadas a cabo por una empresa. El rgano de gobierno de la empresa es el responsable de sus estados financieros. 2. Un conjunto completo de estados financieros comprende un balance, un estado de resultados (o cuadro de ingresos), un estado de cambios en el patrimonio, un estado de flujo de caja, notas, y una exposicin de las polticas contables. El estado de cambios en el patrimonio muestra ya sea todos esos cambios, o bien todos los cambios excepto aquellos referidos a las transacciones de capital con los propietarios o las distribuciones a los mismos. 3. Asuntos Obligatorios. a. La posicin financiera, el resultado financiero, y los flujos de caja deben ser presentados razonablemente, y la aplicacin adecuada de las NIC casi siempre brinda una presentacin razonable. 1) Debe exponerse el cumplimiento de las NIC si todos los requerimientos de los pronunciamientos relevantes se han cumplido. 2) Las notas y exposicin de las polticas contables no pueden utilizarse en compensacin de contabilizaciones inapropiadas. 3) En casos excepcionales, el cumplimiento de las NIC puede producir error, por lo tanto se permite su incumplimiento si es necesario para una presentacin razonable y si se expone claramente la situacin. b. Las polticas contables con bases especficas, convenciones, reglas y prcticas adoptadas para preparar y presentar estados financieros. Deben ser seleccionadas de modo que cumplan todos los requerimientos de las NIC e interpretaciones. En ausencia de tales requerimientos, la direccin debe utilizar su juicio para establecer polticas que proporcionen informacin relevante y confiable. Las NIC referidas a temas similares, el Marco para las NIC, comentarios previos de otros rganos promulgadores de normas, y las prcticas de la industria, pueden guiar el juicio de la direccin.

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c. Los estados financieros se preparan en base a una empresa en marcha, a menos que la direccin, basada en una evaluacin de la informacin para los prximos 12 meses como mnimo, espere liquidar la empresa o cesar su actividad. Debe exponerse cualquier incertidumbre material referida a circunstancias que puedan crean una duda significativa sobre la habilidad de la empresa para continuar. b. El principio de lo devengado debe utilizarse para preparar los estados financieros excepto el estado de flujo de caja. e. Debe mantenerse consistencia en la presentacin y clasificacin, incluyendo la consistente aplicacin de polticas contables, a menos que haya un cambio en la presentacin indicado por: 1) Un cambio significativo en las operaciones o una revisin de la preparacin de los estados financieros. 2) Una NIC o Interpretacin. f. Los elementos materiales son presentados por separado, y las cantidades inmateriales se agregan a otras cantidades similares. g. Normalmente, la compensacin entre activos y pasivos no est permitida, a menos que sea requerida o permitida por una NIC, o a menos que las ganancias, prdidas y gastos de transacciones o eventos similares sean inmateriales. h. La informacin comparativa, normalmente, debe ser expuesta respecto del perodo previo para toda informacin numrica en los estados financieros. 1) La informacin descriptiva o narrativa tambin debe ser presentada si es relevante para entender los estados actuales. 2) Una correccin de la presentacin o clasificacin de los elementos de los estados financieros requiere la reclasificacin de las cantidades comparativas, a menos que tal reclasificacin sea impracticable. 4. Estructura y Contenido a. Los estados financieros, y los componentes de los estados financieros, deben identificarse claramente. Ms an, debe exponerse en forma destacada lo siguiente: 1) Identificacin de la empresa reportada. 2) Si los estados son para una empresa o un grupo. 3) La fecha de balance o el perodo cubierto. 4) La moneda utilizada. 5) La precisin de las cantidades reportadas. b. Los estados financieros se reportan anualmente o con ms frecuencia. Si cambia la fecha de balance, en cambio, los estados anuales pueden cubrir un perodo diferente. Debe exponerse el motivo por el cual se ha elaborado un estado por un perodo no anual y la falta de comparacin entre las cantidades comparables. c. La informacin debe ser oportuna. Por lo tanto, los estados financieros deben emitirse dentro de los 6 meses de la fecha de balance. d. Balance 1) La presentacin en el balance de clasificaciones separadas de activos y pasivos corrientes y no corrientes, debe determinarse segn la naturaleza de las operaciones. Si no se efecta esta distincin, los activos y pasivos se presentan ordenados por liquidez. En cualquier caso, sin embargo, las cantidades que se esperan recuperar o liquidar en ms de 12 meses, deben estar expuestas. a) Los activos corrientes se espera que sean realizados, o mantenidos para la venta o consumo, en el curso normal del ciclo operativo. Los activos tambin son corrientes si son

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efectivo irrestricto o equivalente de efectivo o son mantenidos con fines de intercambio o por el corto plazo y se espera que sean realizados dentro de los 12 meses. i) Todos los otros activos son no corrientes, incluyendo los activos de largo plazo tangibles, intangibles, operativos y financierosii) El ciclo operativo se extiende desde la adquisicin de materiales que entrarn a un proceso, hasta la realizacin en efectivo o instrumentos fcilmente convertibles en efectivo. Las existencias y los deudores comerciales que entran en el ciclo operativo normal son corrientes, aunque se espere que sean realizados en ms de 12 meses. Los valores de mercado son corrientes slo si se espera que sean realizados dentro de los 12 meses. b) Los pasivos corrientes se espera que sean liquidados en el curso normal del ciclo operativo o cuya liquidacin venza dentro de los 12 meses. i) Todos los otros pasivos son no corrientes, incluyendo el financiamiento a largo plazo para capital de trabajo que no es exigible dentro de los 12 meses. ii) Ciertos pasivos, tales como los acreedores comerciales y devengos de capital para varios costos operativos, son parte del capital de trabajo, y se los considera corrientes an cuando su liquidacin sea exigible en ms de 12 meses. Otros pasivos, tales como la porcin corriente de una deuda a largo plazo, no son liquidados como parte del ciclo operativo corriente pero son clasificados como corrientes puesto que son exigibles dentro de los 12 meses. 2) Aparte de los requerimientos de otras NIC o de cualquier elemento adicional requerido para una presentacin adecuada, la presentacin mnima para el cuerpo del balance incluye lo siguiente (si bien no se prescribe ningn orden en particular): a) Inmuebles, plantas y equipos b) Activos intangibles c) Activos financieros [distintos de d), f) y g)] d) Inversiones basadas en valores e) Existencias f) Clientes y otros deudores g) Efectivo y equivalentes de efectivo h) Acreedores comerciales y otras deudas i) Deudas por impuestos a los ingresos y activos j) Provisiones k) Deudas que generan intereses no corrientes l) Intereses devengados y abonados a las filiales o empresas consolidadas m) Capital emitido y reservas. 3) Los elementos adicionales deben presentarse por separado, basndose en juicios sobre la naturaleza, liquidez y materialidad de los bienes (por ejemplo, informar por separado el fondo de comercio y los bienes generados por gastos de desarrollo); la funcin de los elementos dentro de la empresa; y las cantidades, naturaleza y oportunidad de las deudas. 4) Deben hacerse ms exposiciones en el cuerpo del balance o en las notas. Estas subclasificaciones de elementos de lnea deben ser apropiadas para las operaciones de la empresa. a) Las partes relacionadas con los deudores y los acreedores deben exponerse por separado. b) La empresa debe exponer las acciones autorizadas, emitidas, totalmente pagadas, o no pagadas; el valor a la par (o si no lo hubiera); una conciliacin de acciones pendientes al comienzo y al cierre del perodo; derechos y restricciones sobre las acciones; acciones mantenidas por la propia empresa o sus subsidiarias y asociadas; acciones reservadas por contratos de opciones y ventas; reservas de capital; dividendos propuestos o declarados; dividendos preferidos acumulados no realizados. 3. Estado de resultados (Cuadro de ingresos) 1) Aparte de los requerimientos de otras NIC o de cualquier elemento adicional requerido para una presentacin adecuada, la presentacin mnima para el cuerpo del estado de resultados incluye lo siguiente: a) Ingresos

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b) Resultado de actividades operativas c) Costos financieros d) Porcin de ganancias y prdidas de afiliadas y actividades conjuntas (joint ventures) calculadas mediante el mtodo patrimonial. e) Gastos tributarios f) Ganancia o prdida de actividades ordinarias g) Elementos extraordinarios h) Intereses devengados y abonados a las filiales o empresas consolidadas i) Ganancia o prdida neta. Para explicar los elementos de los resultados, pueden ser necesarias lneas de tems adicionales, descripciones corregidas y determinados ordenamientos. Con este fin, se considerar la materialidad, naturaleza y funciones de los ingresos y gastos. Un anlisis de los gastos basados en su naturaleza o funcin debe ser expuesto, preferentemente, en el cuerpo del estado de resultados. Sin embargo, tambin puede exponerse en las notas. a) El mtodo de la naturaleza del gasto agrupa a los elementos segn su naturaleza, por ejemplo, depreciacin, salarios, costo de materiales, o publicidad. b) El mtodo del costo de ventas requiere alocar costos segn sus funciones; esto es, costo de ventas, distribucin, o administracin. c) El mtodo elegido depende de la mejor presentacin que se logre de los resultados. Si se utiliza el mtodo del costo de ventas, se requerir una exposicin adicional respecto de la naturaleza de los gastos. Los dividendos por acciones, declarados o propuestos, deben exponerse en el cuerpo del estado de resultados o en las notas. La determinacin de la ganancia o prdida neta incluye todas las cuentas reconocidas de ingresos y gastos, al menos que una NIC permita o requiera su exclusin. La ganancia o prdida neta incluye la ganancia o prdida resultante de actividades ordinarias y de cuentas extraordinarias. Ambas se exponen en el cuerpo del estado de resultados. a) Los elementos extraordinarios provienen de eventos o transacciones que son claramente diferentes de las actividades ordinarias y no se espera que se repitan en forma frecuente y regular. b) Cada elemento extraordinario se expone por separado. Sin embargo, puede exponerse un total en el estado de resultados si la naturaleza y cantidad de cada elemento estn expuestas en las notas. c) La naturaleza y cantidades de algunos elementos incluidos en ganancias o prdidas de actividades ordinarias son expuestos por separado si su tamao, naturaleza o incidencia los hacen relevantes para explicar el resultado de la empresa. Esta exposicin se realiza usualmente en las notas. Algunos ejemplos son: amortizacin de existencias o equipos de planta, venta de activos fijos, venta de inversiones a largo plazo, reestructuracin de la empresa, y liquidaciones de juicios. Una operacin discontinua (OD) es parte de una empresa que est siendo vendida siguiendo un plan. Constituye una lnea importante por separado de un rea operativa o de negocio que es distinta a los fines operativos y de reporte. Ms an, una OD es una reestructuracin par la cual puede ser reconocida una provisin. a) El evento de exposicin inicial (EEI) es el primero entre la firma de un acuerdo de venta sustancial de todos los activos de la OD, y la aprobacin y anuncio por parte del cuerpo de gobierno de la empresa de un plan detallado y formal de discontinuacin. b) Los principios de reconocimiento y medicin en otras NIC se aplican a la OD reportada. c) La exposicin de la OD debe incluirse en los estados financieros a partir del perodo del EEI, incluyendo descripciones de la OD, el segmento de negocios o geogrfico en el cual es reportado, y el EEI; el tiempo de terminacin de la OD; el valor en libros de los activos y pasivos totales a ser vendidos; ingresos, gastos y ganancia o prdida antes de impuestos de actividades ordinarias de la OD; el gasto por impuesto a los ingresos relacionado con la misma; y los flujos de caja netos operativos, de inversin y financieros de la OD. d) Si un EEI ocurre despus del perodo reportado pero antes de que se autorice a emitir los estados financieros, deben efectuarse las exposiciones mencionadas anteriormente.

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e) Si una empresa vende los activos o liquida los pasivos de una OD o llega a un acuerdo vinculante para hacerlo, tiene que exponer en el cuerpo de los estados financieros la ganancia o prdida antes de impuestos y los gastos relacionados por impuestos a los ingresos por cualquier ganancia o prdida reconocida en la venta o liquidacin. Los precios de venta netos (menos los costos de venta) de los activos netos sujetos a acuerdos de venta vinculantes, la oportunidad de los flujos de caja, y el valor en libros de los activos netos, tambin deben exponerse (en las notas o en el cuerpo de los estados). 8) Debe exponerse por separado cada OD y actualizarse para cambios subsiguientes en los flujos de caja hasta que la OD est sustancialmente terminada o abandonada. 9) La exposicin de una OD debe realizarse en las notas o en el cuerpo de los estados, excepto por lo indicado en el punto 7) e) anterior. Sin embargo, una OD no debe exponerse como una cuenta extraordinaria. 10) La informacin comparativa en los estados preparados despus de un EEI debe ser restablecida, segregando los elementos continuos y discontinuos. 11) Un EEI puede indicar la necesidad de reconocer o reversar una prdida patrimonial. Por lo tanto, la cantidad recuperable (la mayor entre el precio de venta neto y el valor en uso) debe ser estimada para cada activo o unidad generadora de efectivo del activo (que puede ser la OD si se vende en su totalidad). Negociaciones con compras potenciales o terminacin de un acuerdo vinculante de venta. f. Estado de Cambios en el Patrimonio Neto 1) Un componente por separado de los estados financieros debe presentar: a) Ganancia o prdida neta. b) Elementos de ingresos, gastos, ganancias o prdidas reconocidos directamente en el patrimonio neto y el total de cada uno de ellos. i) La combinacin de a) y b) da el total de ganancias y prdidas de las actividades de la empresa. ii) Ejemplos de estos elementos son: supervit de revalos de inmuebles, planta y equipos (segn el tratamiento alternativo permitido); ganancias y prdidas por activos financieros disponibles para la venta (un tratamiento opcional); y ciertas diferencias de cambio de moneda extranjera. c) El efecto acumulativo de los cambios en la poltica contable y la correccin de errores fundamentales determinados segn los puntos de referencia (ajustes al saldo de apertura de las ganancias acumuladas). 2) Este estado o las notas deben presentar: a) Transacciones de capital con los propietarios y distribuciones a los mismos. b) Saldos al inicio y al cierre de ganancias o prdidas acumuladas (beneficios retenidos) y los movimientos durante el perodo. c) Una conciliacin de los saldos al inicio y al cierre para cada clase de capital, primas de emisin, y reserva, con una exposicin separada de cada movimiento. g. Estado del Flujo de Caja 1) Un estado del flujo de caja debe presentarse para cada perodo por el cual se presentan los estados financieros, puesto que los usuarios necesitan evaluar la capacidad de la empresa para generar efectivo y equivalentes de efectivo. Los equivalentes de efectivo son inversiones a corto plazo, de alta liquidez, fcilmente convertibles en cantidades conocidas de efectivo. Su riesgo de cambio en el valor es insignificante. Usualmente, slo se consideran como tales las inversiones a corto vencimiento, por ejemplo, 3 meses o menos. 2) Los flujos de caja se clasifican y exponen separadamente por actividades operativas, de inversin o financieras. 3) Las actividades operativas son la principal fuente generadora de ingresos de la empresa. Tambin incluyen cualquier actividad que no sea de inversin o financiera. Algunos ejemplos son: a) Entradas de caja por ventas de bienes y servicios, regalas, honorarios, comisiones, devolucin de impuestos, y contratos comerciales o de gestin. Los valores y prstamos

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mantenidos para comerciar o gestionar son similares a las existencias. Por lo tanto, los flujos de caja relacionados se consideran como de las actividades operativas. b) Salidas de caja hacia los proveedores, empleados, y gobiernos. 4) Las actividades de inversin incluyen la adquisicin o venta de activos de largo plazo y otras inversiones que no sean equivalentes de efectivo. Algunos ejemplos son: a) Ingresos de caja por ventas, y salidas de caja para compras de inmuebles, planta y equipos; intangibles; otros activos de largo plazo; patrimonio neto o deuda de otras empresas; e intereses en los joint ventures. b) Ingresos de caja por repagos de adelantos y prstamos efectuados a otros, y por contratos de futuros, a plazos (forward), y de permutas financieras (swaps). 5) Las actividades financieras provienen de cambios en el capital y prstamos. Algunos ejemplos son: a) Entradas de caja por emitir instrumentos de capital y deuda de largo o corto plazo. b) Salidas de caja para compras y amortizaciones de las acciones de la propia empresa, y para repagos de deuda, incluyendo los pagos de un arrendatario para reducir el pasivo que surge de un arrendamiento financiero. 6) Los flujos de caja de actividades operativas se reportan utilizando el mtodo directo o el mtodo indirecto. a) El mtodo directo expone las clases principales de flujos de caja brutos. Es el mtodo preferido (pero no requerido) dado que proporciona ms informacin que el mtodo indirecto. Esta informacin puede obtenerse de los registros contables o mediante el ajuste de las ventas, costo de ventas, y otras cuentas del estado de resultados por: i) Los cambios en existencias y en deudores y acreedores operativos. ii) Otras partidas no monetarias. iii) Flujos de caja de inversin o financieros. b) El mtodo indirecto ajusta la ganancia o prdida neta por las transacciones no monetarias, diferimientos o devengos de flujos de caja operativos pasados o futuros, e ingreso o gasto relacionado con los flujos de caja de inversin o financiacin. Es resultado es flujo de caja neto de las actividades operativas (o utilizado por las actividades operativas). Los ajustes son similares a aquellos mencionados para el mtodo directo. 7) Las clases principales de flujos de caja brutos de actividades de inversin y financiacin deben informarse por separado. 8) Los flujos de caja pueden ser reportados en forma neta si son a nombre de los clientes y reflejan las actividades de los mismos, por ejemplo, transacciones de depsito en cuenta corriente de un banco o fondos mantenidos por una intermediacin para sus clientes. a) Los flujos de caja tambin pueden ser reportados en forma neta si el retorno de las transacciones es rpido, las cantidades son grandes, y los vencimientos son cortos, por ejemplo, cantidades principales para deuda de tarjeta de crdito, compras y ventas de inversiones, y otros prstamos a corto plazo. b) Una institucin financiera puede informar ciertos flujos de caja en forma neta: i) Aceptaciones y repagos de depsitos con vencimientos fijos. ii) Transacciones de depsito con otras instituciones. iii) Adelantos y prstamos a los clientes, y repagados por los mismos. 9) Una transaccin en moneda extranjera se registra utilizando la tasa de cambio a la fecha del flujo de caja. a) La traslacin de los flujos de caja de una subsidiaria en el exterior tambin se efecta a las tasas de cambio actuales. b) Sin embargo, la NIC 21, Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio de la Moneda Extranjera, permite el uso de una tasa promedio ponderada que se aproxime a la tasa real para registrar moneda extranjera. Los efectos de las variaciones en los tipos de cambio sobre el efectivo y los equivalentes de efectivo se reportan por separado como un tem de conciliacin despus de las actividades operativas, de inversin y financieras. 10)Un flujo de caja de una transaccin extraordinaria se clasifica como operativo, de inversin o financiacin, y se expone por separado. 11)Los flujos de caja de intereses y dividendos deben exponerse por separado y clasificados consistentemente como operativos, de inversin o financiacin.

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a) El inters total pagado debe exponerse si ha sido a gastos o si ha sido activado. b) Una institucin financiera normalmente clasifica a los intereses pagados o recibidos y a los dividendos recibidos como transacciones operativas, pero para otras empresas no hay consenso respecto de su tratamiento. El inters pagado puede ser un flujo de caja operativo o financiero. Los intereses y dividendos recibidos pueden ser flujos de caja operativos o de inversin. c) Los dividendos pagados son flujos de caja operativos o financieros. 12)Un flujo de caja asociado con impuestos sobre la renta o ganancia debe exponerse por separado. Se lo clasifica como una transaccin operativa a menos que en la prctica sea especficamente identificado con actividades de inversin o financieras. 13)Si el mtodo del patrimonio neto o costo se utiliza para contabilizar una inversin en una subsidiaria o asociada, el informe de flujo de caja se limitar a los flujos de caja entre el inversor y la entidad participada. Si se utiliza consolidacin proporcional para informar una operacin conjunta (joint venture), una parte proporcional de los flujos de caja de la entidad controlada conjuntamente deben incluirse en el estado de flujo de caja consolidado. Si se utiliza el mtodo del patrimonio neto, los flujos de caja reportados sern aquellos relacionados con la inversin y otras transacciones entre la empresa y la entidad controlada conjuntamente. 14)Los flujos de caja globales de adquisiciones y ventas de unidades de negocios deben exponerse por separado y clasificarse como transacciones de inversin. 15)Las transacciones de inversin y financiacin no monetarias no deben informarse en el estado de flujo de caja, pero deben exponerse en algn otro sitio de los estados financieros de manera de exponer toda la informacin relevante. Algunos ejemplos son: adquisicin de una unidad de negocios mediante la emisin de instrumentos patrimoniales, un arrendamiento financiero, y la conversin de deuda en capital. 16)La poltica para determinar los componentes del efectivo y los equivalentes de efectivo debe exponerse. Las cantidades en el estado de flujo de caja y en el balance deben conciliarse. h. Notas a los Estados Financieros 1) Las notas describen las bases de preparacin y las polticas significativas aplicadas, efectan las exposiciones requeridas por las NIC, y brindan la informacin adicional necesaria para una presentacin justa. 2) Las notas se presentan en forma sistemtica, y deben hacerse referencias cruzadas en cada estado con la informacin relacionada en las notas. 3) Cuando son presentadas en orden normal, las notas incluyen una declaracin de cumplimiento de las NIC seguidas de una declaracin de los mtodos de medicin y las polticas contables aplicadas, informacin de soporte para las cuentas de los estados financieros, y otras exposiciones (por ejemplo, contingencias, compromisos, y otras exposiciones financieras). i. Informe Financiero a Fechas Intermedias (Interim) 1) Un perodo intermedio significa que es menor a un ao completo. Un informe financiero a fecha intermedia puede contener un conjunto completo de estados financieros o bien un conjunto condensado de estados financieros. 2) El contenido mnimo de un informe financiero a fecha intermedia incluye versiones condensadas del balance, el estado de resultados, el estado de cambios en el patrimonio neto, y el estado del flujo de caja. Tambin incluye determinadas notas. 3) Si el informe financiero a fecha intermedia incluye un conjunto completo de estados, stos debern cumplir los requisitos de los estados anuales. Si se publican estados condensados, stos deben incluir los titulares y subtotales de los estados anuales. a) Deben incluirse las cuentas y notas necesarias para evitar que el informe financiero a fecha intermedia sea engaoso. b) Los rendimientos por accin bsicos y reducidos deben presentarse en el cuerpo del estado de resultados. c) Las notas deben contener informacin sobre el uso de polticas contables y mtodos de clculo, la estacionalidad de las operaciones, partidas inusuales, cambios en estimaciones, transacciones de deuda y patrimonio neto, dividendos, datos por segmento, eventos

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posteriores importantes, cambios en la composicin de la empresa, y cambios en las contingencias. El informe a fecha intermedia debe contener un balance comparativo al final del ao anterior, un estado de resultados acumulados hasta la fecha, estados de ingresos comparativos entre el perodo intermedio del ao anterior y el de este ao, un estado de patrimonio neto acumulado hasta la fecha y un comparativo para el mismo perodo del ao anterior, y un estado acumulado de flujos de caja hasta la fecha y un comparativo para el mismo perodo del ao anterior. La materialidad se determina en relacin con los datos intermedios. Si un estimado de un informe a fecha intermedia cambia significativamente en el perodo intermedio final, pero no se publica informe intermedio para ese perodo, debe exponerse en las notas de los estados anuales. Deben aplicarse las mismas polticas contables a los estados anuales y a los intermedios. a) La frecuencia de medicin no debe afectar los resultados anuales, de modo que las mediciones deben efectuarse hasta la fecha. b) Por lo tanto, si una partida es reconocida y medida en un perodo intermedio inicial y la estimacin cambia en un perodo intermedio posterior, la estimacin inicial se ajustar en el informe siguiente. Los ingresos recibidos y los costos incurridos irregularmente durante el ao no deben ser anticipados o diferidos al final de un perodo intermedio, a menos que tal tratamiento sea apropiado para el cierre del ejercicio. Los informes intermedios normalmente requieren un mayor uso de estimaciones que los informes anuales.

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UNIDAD DE ESTUDIO 3-4: CONTABILIDAD FINANCIERA, ACTIVO, PASIVO Y PATRIMONIO NETO

La Unidad de Estudio 3-4 es la segunda de las tres unidades de estudio dedicadas a la contabilidad financiera. El activo son recursos controlados por una empresa como resultado de eventos pasados, y de los cuales se esperan beneficios econmicos futuros que fluyan hacia la empresa. La esencia de los activos es que, en forma individual o en conjunto, puedan ser controlados por la entidad de modo de que contribuyan a la generacin de futuras entradas netas de caja. Sin embargo, muchas de las caractersticas comunes a los activos no son compartidas por todos ellos. Por lo tanto, no es necesario que todos los activos sean adquiridos a un costo tangible, legalmente exigible, o intercambiable. El pasivo son obligaciones presentes originadas en eventos pasados que se espera que sean liquidadas mediante salidas de recursos incorporando beneficios econmicos. El patrimonio neto de una empresa es el inters residual en el activo de la empresa que queda despus de deducir su pasivo. Est afectado no slo por las operaciones de la empresa sino por las transacciones con los accionistas, tales como aportaciones de capital y dividendos.

A. Cuentas por Cobrar

1. Segn la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin, el activo financiero incluye las cuentas por cobrar originadas por la empresa; esto es, creadas como consecuencia de proporcionar dinero, bienes o servicios directamente a un deudor. Las cuentas por cobrar originadas por la empresa que sean de corta duracin y no tengan establecida una tasa de inters (por ejemplo, las cuentas por cobrar comerciales, tambin llamadas simplemente cuentas por cobrar, o deudores comerciales) se miden, usualmente, por la cantidad de la factura original. Se reconocen cuando los riesgos y recompensas de la propiedad se transfieren al comprador en una venta de bienes o cuando se han prestado servicios. a. El mtodo neto registra las cuentas por cobrar netas de los descuentos de venta aplicables. Si el pago no se ha recibido durante el perodo de descuento, una cuenta de ingresos por intereses, tal como descuentos por ventas caducados, se acredita al final del perodo de descuento o cuando se recibe el pago. b. El mtodo bruto registra las cuentas por cobrar a su valor nominal. Si se aplica un descuento, se registra un descuento de ventas y se clasifica como reduccin a las ventas en el estado de resultados para mostrar ventas netas. 2. Crditos Incobrables o Impagos a. Todos los activos financieros estn sujetos a una revisin de su deterioro a la fecha de balance. Si es probable que todas las cantidades a cobrar no puedan ser cobradas, deber estimarse la cantidad a cobrar, y el deterioro patrimonial o prdida por crditos incobrables deber incluirse en la ganancia o prdida neta del perodo. 1) La prdida se mide por la diferencia entre el valor en libros y el valor presente de flujos de caja futuros descontados a la tasa de inters efectiva original del instrumento, pero los flujos de caja de las cuentas por cobrar a corto plazo normalmente no son descontados. El valor en libros del activo se reduce directamente o mediante el uso de una previsin contable por la cantidad recuperable estimada (valor de realizacin). 2) Una reversin hasta la cantidad del incobrable podr ser reconocida como ganancia o prdida neta en un perodo siguiente, si est relacionada objetivamente con un hecho posterior al incobrable. b. El mtodo de la reserva o deduccin registra el deterioro patrimonial o prdida por crditos incobrables en forma sistemtica, usualmente como un porcentaje de las ventas o del nivel de cuentas por cobrar cada ao. 1) El crdito es a una cuenta de reserva (o deduccin), con contrapartida a las cuentas por cobrar. 2) A medida que se dan de baja las cuentas por cobrar, se cargan a la cuenta de reserva. La baja de un crdito incobrable no tiene efectos sobre el capital de trabajo o el activo total, dado que el activo y la reserva se reducen por cantidades iguales.

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3) Si el deterioro patrimonial o prdida por crditos incobrables es un porcentaje de las ventas, el deterioro patrimonial se considera una funcin de las ventas a crdito. Este es un enfoque orientado al estado de resultados. 4) Si la cuenta de reserva o deduccin se ajusta para reflejar un porcentaje de las cuentas por cobrar, el deterioro patrimonial es una funcin de las ventas y de las cobranzas. Este es un enfoque orientado al balance general. 5) Un mtodo comn de estimacin del deterioro patrimonial o prdida por crditos incobrables es el anlisis de cuentas por cobrar conocido como esquema de anticuacin. La estratificacin de las cuentas por cobrar de acuerdo con el tiempo que han permanecido por cobrar permite el uso de diferentes porcentajes para cada categora. El resultado debera ser una estimacin ms precisa de la cantidad recuperable que si se utilizara una nica tasa. 3. Otros Mtodos de Reconocimiento de Ingresos Aplicables a las Cuentas por Cobrar a. El mtodo de venta a plazos reconoce la ganancia de una venta cuando se cobra, no cuando se produce la venta. Este mtodo slo puede utilizarse cuando el cobro del precio de venta no est razonablemente asegurado. 1) Tanto los ingresos como el costo de ventas se reconocen en el perodo de la venta, pero la utilidad bruta se difiere hasta los perodos en los cuales se cobre en efectivo. 2) Cada ao se deben establecer las cuentas por cobrar a plazos y las cuentas especiales de utilidad bruta diferida, ya que la tasa de utilidad bruta por lo general cambia anualmente. b. El mtodo de recupero de costos puede utilizarse cuando las cuentas por cobrar se cobrarn durante un extenso perodo, existen dudas considerables respecto de su cobrabilidad, y no puede realizarse una estimacin razonable de la prdida. Las cobranzas siguientes sern tratadas por completo como ingresos. 4. Cuentas por Cobrar - Disposicin a. Aval o Garanta. Un aval (una cesin general) es el uso de cuentas por cobrar como avales (garanta) para un prstamo. El tomador acuerda usar cobranzas para pagar el prstamo. En caso de incumplimiento, el prestamista puede vender las cuentas por cobrar para recuperar el prstamo. Un aval es un acuerdo relativamente informal, no reflejado en las cuentas, si bien debe efectuarse mencin en las notas. El prstamo se registra en la forma habitual. b. Cesin. Una cesin (una cesin especfica) es un acuerdo de prstamo ms formal, en el cual las cuentas por cobrar se utilizan como garanta. El cedente (tomador) firma un pagar y un acuerdo de financiacin, y determinadas cuentas por cobrar servirn como colaterales (garanta). El cesionario (prestamista) reduce su riesgo al aceptar slo cuentas con alta probabilidad de cobro. 1) Ocasionalmente, los deudores reciben notificacin de efectuar los pagos al cesionario, pero la mayora de los acuerdos no requiere notificacin. 2) El prstamos se efecta a un porcentaje especificado del valor nominal de la garanta, y los gastos e intereses son cargados al cedente. 3) Las cuentas de la cesin deben separarse de las otras cuentas (debitar cuentas por cobrar cedidas , acreditar cuentas por cobrar ), y debe reconocerse un pasivo. Si el acreedor puede vender o ceder nuevamente la garanta, debe reconocerse un activo y un pasivo. c. Una empresa reconoce un activo financiero slo cuando se convierte en una parte de las provisiones contractuales de un instrumento. Una empresa deja de reconocer un activo financiero (o una porcin del mismo) cuando pierde el control de los derechos contractuales que representa el activo. 1) El control se pierde cuando la empresa realiza los derechos de los beneficios del contrato, cuando los derechos expiran, o cuando la empresa renuncia a los derechos. Ms an, la prdida de control depende de las posiciones del cesionista (enajenante) y del cesionario (beneficiario). 2) El control no se pierde, por ejemplo, si la entidad puede readquirir el activo (a menos que sea fcilmente obtenible en el mercado o el precio sea precio razonable), o cuando el enajenante

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3)

4)

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debe recomprar y cancelar, y est obligado a ello, a un precio que otorgue al beneficiario un retorno. El control se pierde, normalmente, cuando el beneficiario puede obtener los beneficios del activo, por ejemplo, si el beneficiario puede vender libremente o ceder el valor razonable total del activo. Despus de dejar de reconocer un activo, la ganancia o prdida neta peridica incluir la diferencia entre el valor en libros transferido y el resultante, ms o menos cualquier ajuste previo que refleje el valor razonable del activo que haba sido contabilizado en el patrimonio neto. Si se crea un nuevo activo financiero o se asume un nuevo pasivo financiero, el clculo debe ajustarse por el valor razonable del activo o pasivo. Si se transfiere una parte de un activo financiero, el valor en libros se asigna en base a valores razonables relativos a la fecha de venta. Se reconocer una ganancia o prdida segn los resultantes de la parte vendida. Transferencias de cuentas por cobrar con recurso. Cuando se cumplen las condiciones mencionadas anteriormente, la transferencia de cuenta a cobrar con recurso se contabiliza como una venta, con los resultantes de la venta reducidos por el valor razonable de la obligacin de recurso (un nuevo pasivo financiero).

d. Gestin de descuento de cuentas por cobrar, sin notificacin (Factoring). Las cuentas por cobrar se venden totalmente, usualmente a un beneficiario (el factor o agente comisionado), que asume el riesgo total de la cobranza incluso la eventualidad de prdidas. Cuando se cumplen las condiciones de la prdida de control, se contabiliza la gestin de descuento (factoring) como una venta de activos financieros. 1) El enajenante o cesionista recibe dinero que puede ser reinvertido de inmediato en nuevos inventarios. Puede compensar los gastos cargados por el factor mediante la eliminacin de sus deudores incobrables, de su departamento de crdito, y del personal encargado de las cuentas por cobrar. 2) El factor usualmente recibe altos honorarios por la financiacin adems de honorarios por efectuar las cobranzas. Ms an, el factor puede a menudo operar ms eficientemente que sus clientes, dada la especializacin que logra con sus servicios. 3) EJEMPLO: Asumamos que un factor carga un 2% de honorarios ms un inters del 18% por todo el dinero adelantado a una compaa. Las ventas anuales son de 100.000 y el factor adelanta el 90% de las cuentas por cobrar enviadas luego de deducir el 2% de honorarios y el inters. Las condiciones de crditos son 60 das neto. Cul es el costo de esta gestin para el enajenante o cesionista? Monto de las cuentas por cobrar enviadas: 100.000 Menos: 10% de reserva (10.000) Menos: 2% de honorarios del factor (2.000) Monto debido al enajenante: 88.000 Menos: 18% de inters por 60 das (sobre 88.000) (2.640) Monto a recibir de inmediato: 85.360 El enajenante tambin recibir los 10.000 de reserva al final del perodo de 60 das si las devoluciones de venta y previsiones no la han absorbido. Por lo tanto, el costo total de la gestin en el mes es de 4.640 (2.000 de honorarios del factor + 2.640 de intereses). Asumiendo que el factor ha aprobado el crdito del cliente por anticipado, el vendedor no tendr que absorber ningn incobrable. El asiento contable para registrar la transaccin anterior es: Dbito: Caja 85.360 Reserva para Cuentas por cobrar en Gestin 10.000 Gastos de Factor 2.000 Intereses pagados por anticipado 2.640 Crdito: Cuentas por cobrar 100.000

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5. Documentos por cobrar. Cuando se descuenta un documento por cobrar (usualmente en un banco), el receptor est prestando el monto al vencimiento del pagar (capital + intereses al vencimiento). El banco usualmente cobrar al firmante del pagar el monto a la fecha de vencimiento. a. Por lo tanto, los pasos para descontar un documento a cobrar son los siguientes: 1) Calcular el monto al vencimiento. 2) Calcular los intereses del prstamo bancario (la tasa de inters bancaria multiplicada por el valor del pagar a su vencimiento). 3) Restar los cargos por intereses bancarios del monto al vencimiento, para determinar el resultado del prstamo. b. Los asientos para registrar la transaccin son los siguientes: Caja (dbito por la cantidad recibida del banco) Intereses Pagados o Ganados (se debita o acredita por la diferencia) Documentos por cobrar (se acredita por el valor en libros) c. La transaccin tambin puede requerir el reconocimiento de un nuevo pasivo financiero. Si el firmante no paga el documento, el banco lo cobrar de la persona o entidad que lo ha descontado. d. Al calcular los intereses anuales, no se incluye el da en que se recibe o confecciona el pagar, pero s se incluye el ltimo da del pagar. EJEMPLO: Un pagar a 30 das firmado el 17 de enero, con vencimiento el 16 de febrero. Quedan 14 das (31 17) de enero, y deben contarse 16 das de febrero, para llegar a los 30. En consecuencia, la fecha de vencimiento es el 16 de febrero. e. Los documentos por cobrar deben registrarse a su valor actual. Por lo tanto, los documentos por cobrar sin intereses, y los documentos por cobrar que tengan intereses distintos de la tasa de mercado, deben ser revaluados a su valor presente. EJEMPLO: Un documento a cobrar a 10 aos tiene un monto al vencimiento de 10.000 y paga el 10% anualmente. Su valor presente a la fecha de emisin es 5.813, si la tasa de inters del mercado es del 20% a la fecha de emisin. El inters vence al final de cada perodo, mientras que el capital vence totalmente al final de los 10 aos. El valor presente del monto a vencimiento es igual a 10.000 veces el factor del valor presente para un monto de 1 a una tasa del 20% por 10 perodos. Este factor es 162. El valor presente de los 10 pagos con inters de 1.000 cada uno (10% x 10.000), es igual a 1.000 veces el factor del valor presente por una anualidad ordinaria de 1 a una tasa del 20% por 10 perodos. Este factor es 4.192. La suma de estos valores presentes es igual al valor presente del documento. 10.000 x 0,162 = 1.620; Mas 1.000 x 4,193 = 4.193 5.813 1) Cuando se recibe el documento, se debe registrar a 5.813 2) El valor del documento no se cambia en caso de cambios posteriores de la tasa de inters. 3) El descuento (10.000 ---- 5.813) se amortiza durante los 10 aos de vida por el mtodo del inters.

B. Existencias (Inventario)
1. La NIC 2, Existencias (tambin denominada Inventario), se refiere a las existencias a costo histrico distintas de las que se encuentran en proceso de elaboracin bajo un contrato de construccin; los instrumentos financieros; los productos agrcolas y forestales, los minerales, y los productos agrcolas medidos a valor de realizacin neto; y activos biolgicos relacionados con la actividad agrcola. 2. Las existencias son activos que consisten de elementos mantenidos para la venta en el curso normal de los negocios, productos en curso de elaboracin, o materiales o suministros a utilizar en la produccin o en la prestacin de servicios. Las existencias incluyen los bienes comprados y mantenidos para la reventa, tierra u otras propiedades mantenidas para la reventa, productos terminados y en curso de elaboracin de una empresa manufacturera, materiales y suministros, y costo de los servicios por los cuales los ingresos relacionados no han sido reconocidos.

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3. Las existencias se miden a su costo o valor neto de realizacin, el que sea menor. a. El costo comprende todos los costos de compra (despus de restarle elementos tales como los descuentos comerciales) y la conversin y otros costos de traer las existencias a su actual localizacin y condicin, tales como impuestos, transporte y manipulacin. b. Los costos de conversin incluyen costos directos, por ejemplo, mano de obra directa, y costos indirectos (overheads) de produccin fijos y variables sistemticamente asignados. Los costos indirectos (overheads) fijos son costos indirectos relativamente no relacionados con el volumen de produccin, por ejemplo, depreciacin, mantenimiento, y administracin. Los costos indirectos (overheads) variables son costos indirectos que estn casi directamente relacionados con el volumen de produccin, por ejemplo, materiales y mano de obra indirectos. 1) Los costos indirectos fijos se asignan segn la capacidad normal, un uso promedio esperado de las instalaciones en condiciones normales. Los costos indirectos no asignados se cargan a gastos, y, si la produccin es inusualmente alta, el costo indirecto fijo por unidad se reduce para evitar la medicin por encima del costo. Los costos indirectos variables se asignan segn su uso real. 2) Si los productos conjuntos, o el producto principal y un subproducto, son producidos simultneamente, los costos de conversin conjuntos se asignan segn una base racional y consistente, por ejemplo, los valores relativos de ventas al momento de identificar la separacin o al momento de finalizacin. Si un subproducto es inmaterial, puede ser medido por su valor de realizacin neto y restado del costo del producto principal. c. Otros costos de traer las existencias a su localizacin y condicin actual pueden incluir los costos indirectos que no sean de produccin o los costos de diseo de bienes especialmente elaborados. Los costos cargados a gastos a medida que se incurren incluyen el desperdicio anormal de materiales y mano de obra, costos de almacenamiento, costos de venta, y ciertos costos indirectos de administracin. d. El costo de un proveedor de servicios incluye principalmente los costos del personal que est directamente implicados en la prestacin de los servicios y los costos indirectos relevantes. e. Si se aproximan al costo, pueden utilizarse costos estndar. Estn basados en niveles normales de mano de obra, materiales, eficiencia, y uso de instalaciones. El mtodo del precio al por menor tambin puede utilizarse si sus resultados se aproximan al costo. f. El valor neto de realizacin (VNR) es igual al precio de venta estimado en el curso normal de los negocios, menos los costos estimados de finalizacin y venta. Si el costo de las existencias no fuera recuperable, por ejemplo, debido a un aumento en los costos de finalizacin o venta, obsolescencia, o reduccin en los precios de venta, se reducir su valor en libros al VNR. 1) Las reducciones se realizan generalmente para cada elemento en particular, pero a veces puede ser apropiado realizarlas para grupos de elementos similares o relacionados, tales como una lnea de producto. Para un prestador de servicios, las reducciones pueden ser apropiadas para cada servicio cuyo costo sea acumulado y se cargue un precio por separado. 2) Los materiales no sufrirn reducciones si los productos terminados sern vendidos por un valor igual, al menos, que el costo. De otro modo, los materiales pueden sufrir reduccin. 3) El VNR debe evaluarse cada perodo. En consecuencia, las existencias pueden aumentar su valor en libros hasta el costo o el VNR revisado, el que sea menor. 4. Las existencias vendidas se cargan a gastos cuando el ingreso relacionado se ha reconocido. a. Las prdidas y reducciones de VNR se cargan a gastos cuando ocurren. b. La reversin de una reduccin de VNR debida a un aumento en el VNR reduce el valor de las existencias cargadas a gastos en el perodo de la reversin. 5. Las cantidades de las existencias usualmente se determinan mediante recuentos fsicos al final de los perodos de informe o mediante registros permanentes. Sin embargo, los bienes que no se tienen

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fsicamente pueden ser apropiadamente incluidos en el inventario. Por ejemplo, los bienes en consignacin forman parte, efectivamente, del inventario. a. Ms an, si los bienes recientemente comprados o vendidos y actualmente en trnsito son adecuadamente incluidos en el inventario puede formar parte de los trminos de envo en el contrato respectivo. 1) FOB puerto de embarque, significa que el ttulo y el riesgo de prdida se transfieren en el momento y el lugar del embarque. 2) FOB puerto de desembarque o destino, significa que el ttulo y el riesgo de prdida se transfieren en el momento y el lugar del desembarque. b. Sistemas de Inventario Peridico. En un sistema peridico, se utiliza una cuenta e compras y el inventario al inicio permanece sin cambios durante el perodo contable. 1) El costo de la mercadera vendida (calculada solamente al cierre del ejercicio) es igual a la mercadera disponible para la venta (inventario inicial + compras) menos el inventario final. 2) El inventario final se determina mediante un recuento fsico al cierre del ejercicio. 3) Al cierre del ejercicio, las cuentas de inventario inicial y de compras se cierran al costo de la mercadera vendida, y se abre la cuenta del inventario final; sta se convierte en la cuenta de inventario inicial para el perodo siguiente. c. Sistemas de Inventario Permanente o Perpetuo. En un sistema permanente (tambin denominado perpetuo), las compras se registran directamente en la cuenta de existencias. El Costo de la Mercadera Vendida se debita y se acredita Existencias, a medida que se venden los bienes. 1) Una empresa manufacturera usualmente mantiene cuentas separadas para los materiales, los productos en curso, y los productos terminados. La transferencia hacia productos terminados refleja la finalizacin de la produccin. 2) Usualmente se necesita realizar un recuento fsico al menos una vez al ao, si bien algunas entidades utilizan muestreo estadstico y otros procedimientos para efectuar estimaciones. Una cuenta de Ajuste de Inventarios (sobrantes y faltantes de inventarios) se debita, y se acredita Inventarios si el recuento fsico es menor que el saldo del registro permanente, o viceversa. Esta cuenta de correccin de inventarios se cierra contra resumen de ingresos al final del perodo. 3) Puede utilizarse un sistema permanente modificado para registrar solamente cantidades. 4) No se requieren asientos de ajuste o cierre, excepto los de la cuenta de Ajuste (sobrantes y faltantes). 6. Frmulas de Costo. Debe utilizarse identificacin especfica para asignar el costo a elementos que no son usualmente intercambiables y a bienes y servicios segregados para proyectos especficos. a. El tratamiento de punto de referencia (benchmark) consiste en contabilizar el costo del inventario no asignado utilizando identificacin especfica mediante el mtodo Primeras Entradas, Primeras Salidas PEPS- (first-in, first-out, FIFO) o el mtodo del promedio ponderado. b. El tratamiento alternativo permitido consiste en contabilizar el costo de inventario no asignado utilizando identificacin especfica mediante el mtodo ltimas Entradas, Primeras Salidas UEPS- (last-in, first-out, LIFO). 7. Descripcin de las Frmulas de Costo de Existencias a. El mtodo Primeras Entradas, Primeras Salidas PEPS- considera las primeras mercaderas compradas como las primeras vendidas. En consecuencia, el inventario final se compone de las ltimas compras. El costo de las mercaderas vendidas se calcula por las mercaderas compradas al inicio del perodo actual y en perodos anteriores. La valuacin ser la misma, sin importar si el inventario se vala al final del perodo (sistema peridico) o de forma permanente. b. El mtodo del promedio ponderado divide el costo total del inventario inicial y todas las compras por la suma de la cantidad de unidades en el inventario inicial ms aquellas compradas, para obtener un costo unitario promedio ponderado. El mtodo del promedio mvil es un promedio ponderado a la fecha que slo se puede utilizar en registros de inventarios permanentes en los

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cuales tambin se incluyen los valores del inventario. Despus de cada compra, se calcula un nuevo costo unitario promedio ponderado para las mercaderas en existencia en ese momento. c. El mtodo ltimas Entradas, Primeras Salidas UEPS- considera que las compras ms recientes son las que se venden primero. En consecuencia, el inventario final se vala al costo del inventario inicial y las primeras compras si el inventario aumenta. Si el inventario permanente incluye datos de costo, los resultados en un mtodo UEPS peridico pueden diferir de los obtenidos en un UEPS permanente, dependiendo de cundo fueron efectuadas las ventas. Por lo tanto, si una venta se realizara el primer da del perodo, se venderan unidades correspondientes al inventario inicial bajo un UEPS permanente. d. El mtodo del precio al por menor o minorista convierte el inventario final desde el precio de venta al precio de costo. La ventaja de este mtodo es que un inventario fsico al precio de venta al por menor y luego convertirlo al costo. El coeficiente de costo utilizado para ajustar el precio de venta al costo depende del mtodo de valuacin de mercaderas que se utilice. 1) Si se utiliza el mtodo del promedio ponderado, el coeficiente de costo debera ser mercaderas disponibles a valor de costo sobre mercaderas disponibles a valor de venta. 2) Si se utiliza PEPS, el coeficiente de costo debera ser costo de las compras sobre compras al precio de venta. 3) Si se utiliza UEPS, el costo del inventario final depende del costo del inventario inicial. 4) Si el inventario final es menor que el inventario inicial, el coeficiente de costo sera el costo del inventario inicial sobre el inventario final al precio de venta. Todo incremento (establecido al precio de venta) se debe valuar al coeficiente del costo de compras sobre compras al precio de venta. 5) El concepto de costo o VNR, el que sea menor, tambin se puede aplicar al mtodo del precio al por menor. Al hacerlo, se agregan mrgenes de ganancia al inventario inicial y a las compras al precio de venta, para obtener las mercaderas disponibles al precio de venta. No se restan las disminuciones de precios. Esto da como resultado un denominador alto en el coeficiente costo-precio de venta, y un menor inventario final. EJEMPLO: Al Costo 90.000 330.000 Al Precio de Venta 130.000 460.000 10.000 (40.000) 480.000 40.000

Inventario inicial Compras Margen de ganancia Disminucin de precios Ventas

El inventario final al precio de venta es, pues, de 80.000 (130.000 + 460.000 + 10.000 480.000)

El coeficiente costo-precio de venta, para el mtodo de promedio ponderado, es de 420 / 560. Los mrgenes de ganancia y las reducciones de precio estn incluidos en las mercaderas disponibles al precio de venta. El coeficiente costo-precio de venta para el mtodo PEPS es de 330 / 430, suponiendo que todos los mrgenes de ganancia y las reducciones de precio se aplican a las mercaderas compradas en ese perodo. Segn PEPS, todo el inventario final provendra de las compras realizadas en el perodo actual. El coeficiente costo-precio de venta para el mtodo UPES es de 90 / 130, ya que el inventario final de 80.000 es menor que el inventario inicial de 130.000. Si se hubiera producido un aumento del inventario, sera valuado utilizando un coeficiente de costo de costo-precio de venta de 330 / 430. El coeficiente costo-precio de venta para el mtodo promedio ponderado y un enfoque de costo o VNR, el meno, es de 420 / 600, ya que no se incluyen los mrgenes de ganancia ni las reducciones de precio en el clculo del porcentaje. Este es el mtodo utilizado cuando no se usa UEPS.

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d. El mtodo de utilidad bruta calcula el valor del inventario final mediante las cifras de venta. La utilidad bruta se deduce de las ventas para determinar el costo de las ventas. El mtodo de utilidad bruta se utiliza cuando el inventario ha sido destruido o robado. Tambin se utiliza con frecuencia en la preparacin de estados a fechas intermedias. EJEMPLO: Supongamos un inventario inicial de 10.000, compras por 20.00, y ventas por 50.000, con un margen de ganancia del 100% sobre el costo. Puesto que el costo de las mercaderas vendidas fue de 25.000 (50% de las ventas), el inventario final fue de 5.000 (30.000 en mercaderas disponibles 25.000 de costo de las mercaderas vendidas). Para resolver este problema fcilmente, se prepara la seccin de costo de las mercaderas vendidas de un estado de resultados y las cantidades no conocidas se calculan algebraicamente.

C. Inversiones
1. Segn la NIC 27, Estados Financieros Consolidados y Contabilizacin de Inversiones en Subsidiarias, una sociedad matriz es una empresa que controla, al menos, a otra empresa (una subsidiaria). Una sociedad matriz debe presentar estados financieros consolidados, que sern estados financieros de un grupo reportados como una empresa. a. El control es el poder de gobernar las polticas financieras y operativas de una empresa, de modo de obtener beneficio de sus actividades . b. Una subsidiaria totalmente controlada, o casi totalmente controlada, no necesita presentar estados consolidados, si se obtiene el consentimiento de los propietarios de los intereses minoritarios. c. Si se presentan estados consolidados, stos deben incluir a todas las subsidiarias, a menos que: 1) El control de una subsidiaria tenga una intencin temporaria, ya que se adquiri exclusivamente para su venta en el futuro cercano. 2) Severas restricciones a largo plazo menoscaben significativamente la transferencia de fondos a la sociedad matriz. d. Los procedimientos de consolidacin incluyen combinar los elementos similares, eliminar la inversin en cada subsidiaria y la participacin de la sociedad matriz en el capital de cada subsidiaria, identificar los intereses minoritarios en la utilidad neta y los activos netos de las subsidiarias consolidadas, eliminar saldos y transacciones entre los grupos y la totalidad de las utilidades no realizadas, y eliminar las prdidas no realizadas de las transacciones entre los grupos en la medida que el costo pueda ser recuperado. e. Cuando ya no califica como una subsidiaria o asociada, la inversin en una empresa se contabiliza segn lo establece la NIC 28. f. Los intereses minoritarios se presentan por separado en el balance general consolidado y el estado de resultados. Un inters minoritario es la porcin de resultados operativos netos y activos netos de una subsidiaria no directamente perteneciente o indirectamente perteneciente a la sociedad matriz. g. Las inversiones en subsidiarias, consolidadas o no, deben informarse en los estados financieros separados de la matriz al costo, utilizando el mtodo del patrimonio neto, o como activos financieros disponibles para la venta. 2. Segn la NIC 28, Contabilizacin de Inversiones en Empresas Asociadas, una asociada es una empresa sobre la cual el inversor ejerce una influencia significativa, y que no es una subsidiaria ni una inversin conjunta (joint venture). Una influencia significativa quiere decir que tiene el poder de participar en las decisiones de poltica financiera y operativa de la participada, pero no ejerce el control sobre aquellas polticas . a. Es sus estados financieros consolidados, una empresa debe contabilizar la inversin en una asociada utilizando el mtodo del patrimonio neto, a menos que la inversin fuera adquirida

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exclusivamente para su venta en el futuro cercano o la asociada est sujeta a severas restricciones a largo plazo que menoscaben significativamente su capacidad de transferir fondos al inversor. Se presume que existe influencia significativa, a menos que haya una clara demostracin en sentido contrario, cuando el inversor tiene directa o indirectamente el 20% o ms del poder de votacin en la participada. 1) Sin embargo, si el inversor confecciona estados consolidados pero tambin incluye la inversin en sus estados financieros separados, la presentacin en los estados separados puede estar basada en el mtodo del costo o en el mtodo del patrimonio neto, o puede reflejar la contabilizacin de un activo financiero disponible para la venta. 2) Si la inversin en una asociada se incluye en los estados financieros de un inversor que no confecciona estados consolidados, puede contabilizarse utilizando el mtodo del costo o el mtodo del patrimonio neto, o bien como un activo financiero comercial o disponible para la venta. b. El mtodo del patrimonio neto (equity method) reconoce tanto las cantidades distribuidas como no distribuidas que provienen de una inversin en una asociada. La inversin se contabiliza inicialmente al costo y se ajusta posteriormente por la participacin no distribuida del inversor en las ganancias o prdidas de la asociada. El estado de resultados tambin refleja la participacin del inversor en los resultados operativos de la asociada. Las distribuciones que realiza la asociada reducen el saldo de la inversin. 1) La diferencia entre el costo de la inversin en una asociada y la participacin del inversor en el valor razonable de los activos netos identificables de la asociada, debe tratarse como fondo de comercio (goodwill) (tambin llamado crdito mercantil o valor llave del negocio). Deben efectuarse ajustes a la participacin en ganancias o prdidas del inversor por la depreciacin de los activos amortizables de la asociada basndose en valores razonables, y por la amortizacin de la diferencia entre el costo de la inversin y la participacin del inversor en el valor razonable de los activos netos identificables de la asociada. 2) Las ganancias y prdidas no realizadas de transacciones entre el inversor y la asociada deben eliminarse hasta el punto del inters del inversor. c. En contraste con ello, el mtodo del costo reconoce como ingresos slo las distribuciones que efecta la asociada de sus ganancias netas acumuladas. Las distribuciones que exceden aquellas ganancias sern reducciones del saldo de inversin. Sin embargo, la aplicacin del mtodo del costo ha sido reducida por el requerimiento de que las acciones medidas en valores razonables confiables que no otorguen influencia significativa sean contabilizadas a valor razonable (ver la NIC 39). 3. La NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin, se aplica a la mayora de los instrumentos financieros y las empresas, pero no para contabilizar en las subsidiarias, asociadas, inversiones conjuntas (joint ventures), en la mayora de los aspectos de arrendamientos, la contabilidad del empleador respecto de los planes de beneficio para sus empleados, los contratos de seguros, los instrumentos patrimoniales emitidos por la empresa que reporta, ciertas garantas financieras, y varios otros asuntos. a. Un instrumento financiero es un contrato que genera un activo financiero en una empresa y un pasivo financiero o instrumento patrimonial en otra empresa. Un activo financiero es el dinero en efectivo, un derecho contractual de recibir dinero u otro activo financiero, un derecho contractual para intercambiar instrumentos financieros bajo condiciones favorables potenciales, u otros instrumentos patrimoniales de la empresa. Un pasivo financiero es una obligacin contractual de enviar dinero en efectivo u otro activo financiero o de intercambiar instrumentos financieros bajo condiciones desfavorables potenciales. Un instrumento patrimonial es un contrato que es evidencia de un inters residual en los activos netos de una empresa. b. Un producto financiero derivado derivative- (tambin llamado derivado o derivada) (por ejemplo, futuros, permutas financieras swaps-, o contratos de opcin) es un instrumento financiero cuyo valor cambia cuando cambia el subyacente (una tasa de inters, precio de la accin, tasa de cambio de moneda extranjera, ndice de precios, precio de bienes genricos

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commodities-, etc., especficos), que requiere poca o ninguna inversin neta inicial comparada con los contratos que tienen similares respuestas a las condiciones cambiantes de mercado, y que se caracteriza por la liquidacin futura. 1) Un derivado interconstruido es el que est combinado con un contrato receptor de modo que algunos flujos de caja del instrumento varan en la misma forma de aquellos del derivado original. 2) El derivado interconstruido y el contrato receptor se contabilizan por separado si las caractersticas econmicas y riesgos del derivado no estn muy relacionados con el contrato receptor. a) Un instrumento separado con los mismos trminos calificara como un derivado, y el instrumento hbrido no se mide a valor razonable con los cambios incluidos en la ganancia o prdida neta. Ejemplos de ello son la deuda convertible o una opcin de colocar en un instrumento patrimonial. b) Si se cumplen los criterios para el tratamiento por separado pero los componentes no pueden medirse por separado, el instrumento combinado se clasifica como mantenido para la venta. c. Los tipos de activos financieros incluyen lo siguiente: 1) Los activos o pasivos financieros mantenidos para la venta no tienen la intencin de producir utilidades por los cambios en los precios a corto plazo o los mrgenes del intermediario. Ms all de su intencin, sin embargo, un activo financiero se mantiene para su venta si no est incluido en una cartera de inversiones con un esquema reciente de toma de ganancias en el corto plazo. Los derivados tambin se considera que se mantienen para la venta a menos que estn concebidos y sean efectivos como instrumentos de cobertura (hedging). 2) Los instrumentos retenidos hasta su vencimiento tienen pagos fijos o determinables y un vencimiento fijo. Ms an, la empresa tiene que tener una intencin firme y la capacidad de mantener dichas inversiones hasta su vencimiento. Sin embargo, la clasificacin excluye a los prstamos y cuentas por cobrar originados por la empresa. 3) Los prstamos y cuentas por cobrar originados por la empresa resultan de proporcionar dinero, bienes o servicios directamente a un deudor, excluyendo a aquellos que estn mantenidos para su venta. 4) Los activos financieros disponibles para la venta son aquellos que no entran en una u otra definicin. d. Un activo o pasivo financiero es inicialmente reconocido slo cuando la empresa es una de las partes del contrato. Por lo tanto, los derechos y obligaciones pertinentes a los derivados son reconocidos como activos y pasivos, si bien un compromiso firme de comprar o vender bienes o servicios no genera reconocimiento al menos hasta que una de las partes haya cumplido, y tenga que recibir o pagar un activo, o est obligada a ello. e. La anulacin del reconocimiento de un activo financiero ocurre cuando la empresa pierde el control de los derechos contractuales que representa el activo. f. La anulacin del reconocimiento de un pasivo financiero se tratar ms adelante en esta unidad de estudio. g. La medicin inicial de activos y pasivos financieros es al costo, lo que equivale al valor razonable dado por los activos y al valor razonable recibido por los pasivos. Los costos de la transaccin tambin se incluyen en esta medicin. h. Las mediciones posteriores de los activos financieros dependern de su tipo. 1) Los activos financieros disponibles para la venta y los negociables se miden al valor razonable a menos que no tengan precios de cotizacin en un mercado activo y sus valores razonables no puedan ser obtenidos en forma fiable. 2) Los prstamos y cuentas por cobrar originados por la empresa y no negociables, las inversiones retenidas hasta su vencimiento, y los activos financieros que no califican para la

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medicin de su valor razonable, son medidos al costo amortizado utilizando el mtodo de la tasa de inters efectiva, si tienen un vencimiento fijo. Si no lo tienen, se miden al costo. Sin embargo, los prstamos y cuentas por cobrar originados por la empresa y no negociables se miden al costo amortizado sin considerar si la empresa intenta retenerlos hasta el vencimiento. i. Reclasificaciones. 1) Si las inversiones ya no califican ms como mantenidas hasta el vencimiento, debern ser medidas nuevamente al valor razonable. 2) Si el valor razonable de los activos financieros pasa a ser obtenido en forma confiable, se volvern a medir a su valor razonable. 3) Si pasa a ser apropiado mantener los activos financieros al costo amortizado, el valor razonable a esa fecha pasar a ser el costo amortizado. Cualquier ganancia o prdida previa reconocida directamente en el patrimonio se amortizar en la vida til remanente de las inversiones retenidas hasta su vencimiento o bien, si los activos financieros no tuvieran una fecha de vencimiento, el valor total se incluir en la ganancia o prdida neta cuando los activos sean vendidos. 4) Un activo financiero no debera ser reclasificado en la categora negociable. Debera ser reclasificado dentro de la categora negociable slo si se da un esquema reciente de toma de ganancias a corto plazo. j. La medicin posterior de los pasivos financieros, excepto aquellos mantenidos como negociables y los derivados, debe efectuarse al costo amortizado. Los activos y pasivos financieros que sean elementos de cobertura (hedged) estn sujetos a reglas especiales de contabilizacin de coberturas. k. Volver a medir a valor razonable los activos y pasivos financieros que no sean parte de los resultados de una cobertura, genera el reconocimiento de una ganancia o prdida en la ganancia o prdida neta si los elementos son retenidos como negociables. Una ganancia o prdida en un activo financiero disponible para la venta puede ser reconocida en la ganancia o prdida neta cuando surge o directamente en el patrimonio neto mediante el estado de cambios en el patrimonio neto. En este ltimo caso, la nueva medicin acumulada de ganancia o prdida se incluye en la ganancia o prdida neta cuando el activo se vende o deteriora. l. Una empresa evala si un activo financiero se deteriora al cierre de cada balance general. El deterioro ocurre cuando el en libros excede el valor de recupero estimado. 1) Para los activos financieros contabilizados al costo amortizado, tales como cuentas por cobrar a corto plazo, el procedimiento es reducir el valor en libros hasta el valor de recupero estimado no descontado. 2) Para los activos financieros no contabilizados a valor razonable dado que no es confiable su medicin, la prdida por deterioro es igual al valor en libros menos el valor de recupero (flujos futuros de caja esperados descontados a la tasa de mercado actual). 3) Si un activo financiero vuelto a medir al valor razonable ha sufrido una minusvala reconocida directamente en el patrimonio, y existe evidencia objetiva del deterioro, la prdida neta acumulada se reconoce en la ganancia o prdida neta. El valor reconocido es igual al costo de adquisicin (menos el pago del capital y la amortizacin), menos el valor razonable actual de los instrumentos patrimoniales o el valor de recupero (flujos futuros de caja esperados descontados a la tasa de mercado actual) de los instrumentos de deuda. Una reversin en un perodo posterior puede incluirse en la ganancia o prdida neta si est objetivamente relacionada con un evento ocurrido despus del reconocimiento de la prdida original en la ganancia o prdida neta.

D. Inmuebles, Plantas y Equipos

1. Segn la NIC 16, Inmuebles, Plantas y Equipos, estos elementos (IPE) que cumplan los criterios de reconocimiento deben medirse inicialmente al costo. El costo incluye el precio de compra (menos los descuentos comerciales y rebajas, ms los impuestos a la compra) y los costos directamente

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atribuibles para preparar los bienes a las condiciones de trabajo para el uso pretendido. Los costos directamente atribuibles incluyen la preparacin del sitio, instalacin, envo y manipulacin inicial, honorarios de arquitectos e ingenieros, costos de remover los bienes y restaurar el sitio, etc. a. Los costos de administracin, los costos indirectos (overhead) generales, y los costos de preproduccin se excluyen a menos que sean directamente atribuibles, y las prdidas operativas iniciales se cargan a gastos. 1) Los costos de los bienes construidos por la misma entidad se calculan siguiendo los mismos principios. Por lo tanto, deben excluirse las utilidades internas y el desperdicio anormal de recursos. 2) Los costos de prstamos se cargan a gastos siguiendo el tratamiento del punto de referencia (benchmark) que proporciona la NIC 23, Costos por Intereses, pero se permite activar los costos de prstamos en ciertos bienes si se cumplen los criterios especificados en el mtodo de tratamiento alternativo permitido. Estos bienes son aquellos que requieren un tiempo sustancial para ser preparados para su uso pretendido o para la venta. a) Los costos de prstamos menos los ingresos de inversin sobre fondos obtenidos especficamente para adquirir un bien pueden ser activados. Ms an, si los fondos obtenidos por un prstamo general se utilizan para un bien determinado, el valor activado tambin incluir el resultado del promedio ponderado de unas tasas de prstamos generales y los gastos incurridos para el bien. Sin embargo, el valor activado no puede superar el valor incurrido en el perodo. b) La capitalizacin comienza cuando se estn incurriendo los gastos para el bien y los costos del prstamo, y cuando hayan comenzado las actividades para preparar el bien para su uso pretendido. b. Los gastos posteriores se agregarn al valor en libros de un elemento de IPE si es probable que, como resultado, los beneficios econmicos futuros excedern el estndar de desempeo originalmente evaluado, por ejemplo, debido a la extensin de la vida til, a mejoras en la calidad productiva, o a reducciones en los costos operativos. 1) Si un componente principal de un elemento de IPE tiene una vida til diferente del elemento con el cual se relaciona, debe tratarse como un bien por separado. 2) Su reemplazo se contabiliza como una adquisicin de un bien por separado, y el valor en libros existente se anula. c. Los gastos para restaurar o mantener el estndar de desempeo originalmente evaluado se cargan a gastos. d. Las subvenciones gubernamentales sobre bienes, incluyendo subvenciones no monetarias a valor razonable, son aquellas realizadas con la condicin de que la empresa adquiera bienes a largo plazo. Deben contabilizarse como ingreso diferido o como una reduccin del valor en libros de los bienes. Un tratamiento alternativo permitido es registrar el bien y la subvencin a un valor nominal. 2. Un elemento de IPE puede obtenerse por otro elemento o por otro bien. La transaccin se mide al valor razonable del elemento recibido, que es igual al valor razonable del elemento entregado ajustado por el dinero en efectivo transferido. a. Sin embargo, el intercambio de elementos similares (aquellos con usos similares en la misma lnea de negocios y con valores razonables similares) no es la finalizacin de un proceso de ingresos; por lo tanto, el intercambio de tales bienes no genera ganancia o prdida, y el nuevo bien se registra al valor en libros del bien entregado. b. No obstante, si una prdida est indicada en un intercambio de elementos similares de IPE dado que el valor razonable del bien recibido evidencia una reduccin del bien entregado, este ltimo debe reducirse y el monto reducido debe contabilizarse para el bien recibido. c. La inclusin de otros activos, tales como dinero en efectivo, en el intercambio sugiere que los elementos intercambiados no tienen valores similares.

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3. Segn el tratamiento del punto de referencia (benchmark) indicado por las NIC, un elemento de IPE debe llevarse al costo menos cualquier depreciacin acumulada y reconocimiento de prdidas. Bajo el tratamiento alternativo permitido, un elemento de IPE puede llevarse a un valor revaluado igual al valor razonable a la fecha de revalo menos cualquier depreciacin acumulada posterior y reconocimiento de prdidas. a. El valor razonable es usualmente el valor de mercado determinado por una evaluacin. Ante la ausencia de valor de mercado, se utiliza el costo de reemplazo amortizado. b. La revaluacin es necesaria siempre que el valor razonable y el valor en libros del bien difieran materialmente. Algunos bienes pueden ser revaluados tanto como una vez al ao. 1) La depreciacin acumulada se reestablece proporcionalmente o se elimina. 2) Si un elemento de IPE se revala, todos los elementos en su clase (por ejemplo, tierra, edificios, equipamiento de oficinas, etc.) tambin deben ser revaluados. c. Un incremento de revalo se acredita directamente a patrimonio neto (supervit de revalo), pero una reversin de una reduccin previa debe reconocerse como ingreso. 1) Una reduccin de revalo debe tratarse como gasto despus de que todo supervit de revalo se reduce a cero. 2) El supervit de revalo puede transferirse directamente a ganancias retenidas cuando se realice, por ejemplo, despus de la venta del bien o mediante la diferencia entre la depreciacin revaluada y la depreciacin original de costo. 4. La depreciacin asigna sistemticamente el valor depreciable de un elemento de IPE a su vida til. No es un proceso de valuacin. La carga peridica de la depreciacin se compensa por un crdito a depreciaciones acumuladas, una contrapartida de una cuenta de activo. a. La depreciacin no proporciona recursos para reemplazar el activo. Excepto por que es deducible de impuestos y reduce los desembolsos para impuestos, no afecta el flujo de caja. b. La depreciacin no siempre se carga a gastos. Por ejemplo, segn el mtodo del costo completo, la depreciacin del edificio de una fbrica y de la maquinaria utilizada en la produccin de existencias no se cargara a los gastos indirectos (overhead), sino que se aplicaran a la produccin en curso. c. La cantidad a ser depreciada durante la vida til del bien es igual al costo, u otra cantidad del estado financiero, menos el valor residual estimado a la fecha de adquisicin. Pero si los elementos de IPE son revaluados, debe efectuarse una nueva estimacin del valor residual. 1) El consumo de los beneficios econmicos representados por el valor registrado de un bien sigue un esquema que es nico para cada bien. 2) Los factores ms comunes a los cuales puede estar relacionado aqul esquema son el transcurso del tiempo (meses o aos), unidades de produccin (por ejemplo, unidades de salida de una mquina), y cantidad de servicio (horas de operacin o millas recorridas). d. Mtodos para asignar el valor depreciable. El mtodo elegido para depreciar un bien debe reflejar el esquema en el cual se consumen los beneficios econmicos. 1) Depreciacin lineal. Segn este mtodo, la depreciacin es un valor constante (valor depreciable dividido por la vida til estimada) para cada perodo. 2) Los mtodos acelerados son tcnicas basadas en el tiempo que generan cargos por depreciacin decrecientes a travs de la vida del bien. a) El mtodo de saldo decreciente (SD) determina una depreciacin peridica multiplicando el valor en libros (NO un depreciable igual al costo menos el valor residual) al inicio de cada perodo, por algn porcentaje (por ejemplo, 200%, 150%, 125%) de la tasa lineal. i) El valor en libros disminuye por la depreciacin reconocida, y el resultado es el uso de una tasa constante contra un saldo decreciente. ii) El valor residual se ignora al determinar el valor en libros, pero el bien no se deprecia por debajo del valor residual.

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b) La suma de los dgitos del ao (SDA) multiplica una base depreciable constante (costo ---valor residual) por una fraccin decreciente. Es un mtodo de tasa decreciente, y cargo decreciente. i) El numerador de la fraccin para un ao determinado es igual a la cantidad de aos pendientes de vida til. ii) Si n es la vida til total del bien, la frmula para calcular el denominador es n . 3) El mtodo de la suma de unidades calcula la depreciacin como una funcin del uso o salidas de un bien, en lugar del tiempo que ha sido retenido. e. La revisin peridica de la vida til genera un ajuste de la depreciacin actual y futura si las expectativas difieren significativamente de las estimaciones anteriores. f. La revisin peridica del mtodo de depreciacin genera un cambio de mtodo si el esquema esperado de beneficios econmicos ha cambiado significativamente. Este cambio de mtodo se trata con un cambio en la estimacin. 5. Remocin y Ventas. Cuando un elemento de IPE se vende o retira de su uso y no tiene beneficios econmicos futuros, ya no se lo debe reportar en el balance general. a. La ganancia o prdida por la remocin o venta es igual a los resultantes de la venta neta estimada menos el valor en libros. Debe reconocerse cono ingreso o gasto. b. Si un elemento de IPE es retirado y retenido para su venta, debe reportarse a su valor en libros a la fecha de remocin. Tambin se debe comprobar su deterioro al menos al cierre de cada ejercicio.

E. Bienes Intangibles o Activos Inmateriales

1. La NIC 38: Bienes Intangibles (tambin llamados Activos Inmateriales), los define como bienes no monetarios sin identificacin, sin sustancia fsica, retenidos para su uso en la produccin o suministro de bienes o servicios, para arrendar a otros, o con fines administrativos . Tambin deben cumplir con la definicin de activo: control sobre un recurso del cual fluirn beneficios econmicos futuros. Sin embargo, la NIC 38 no se aplica a los activos financieros; derechos minerales y gastos para la explotacin y desarrollo de petrleo y gas, otros minerales, etc.; contratos de seguro; activos tributarios diferidos; el crdito mercantil o fondo de comercio adquirido; y ciertos arrendamientos. Algunos ejemplos de bienes intangibles a los cuales se aplica la NIC 38 son: a. Intangibles provenientes del desarrollo (pero no la investigacin) si se cumplen ciertos criterios. b. Licencias. c. Patentes. d. Software de computador que no forma parte del hardware relacionado (pero un sistema operativo se considera un elemento de Inmuebles, Plantas y Equipos). e. Derechos de autor. f. Franquicias. g. Marcas registradas y nombres comerciales. h. Derechos/servicios de agua. i. Listas de clientes obtenidas de otros. l. Derechos por servicios hipotecarios. 2. Un bien intangible se mide inicialmente al costo, que comprende el precio de compra (incluye impuestos a la compra y derechos de importacin) y todos los gastos atribuibles directamente a la preparacin del bien para su uso, tales como los gastos legales. a. Si un bien intangible se obtiene en una concentracin de empresas contabilizada como una adquisicin, su costo es su valor razonable a la fecha de adquisicin. 1) El activo intangible no necesariamente tiene que estar reconocido en los libros del adquirente. 2) El bien se incluye en crdito mercantil o valor llave si su valor razonable no puede medirse con confianza. A menos que exista un mercado activo para ese bien intangible, el valor reconocido no tiene que aumentar el crdito mercantil o valor llave negativo.

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b. Los intercambios de bienes intangibles se contabilizan de la misma manera que los intercambios de elementos de Inmuebles, Plantas y Equipos. c. Un bien intangible adquirido mediante una subvencin gubernamental, por ejemplo, derechos de aterrizaje en aeropuerto o una licencia radiofnica, tambin puede contabilizarse de la misma manera que una subvencin para un elemento de Inmuebles, Plantas y Equipos. 3. El crdito mercantil o valor llave del negocio generado internamente no es un bien. Sin embargo, los bienes intangibles generados internamente pueden ser reconocidos en ciertos casos. a. La investigacin es investigacin original y planificada llevada a cabo con el fin de obtener conocimientos y entendimientos cientficos o tcnicos. Los gastos de investigacin se cargan a gastos cuando se incurren. b. El desarrollo es la aplicacin de hallazgos de investigacin u otros conocimientos a la planificacin o diseo para la produccin de materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios, nuevos o sustancialmente mejorados, previos al comienzo de la produccin o uso comercial. El desarrollo genera el reconocimiento de un bien intangible si la empresa puede demostrar la factibilidad tcnica de completar el bien, la intencin de completarlo, la habilidad para utilizar o vender el bien, cmo generar probables beneficios econmicos futuros, la disponibilidad de recursos para completar y utilizar o vender el bien, y la habilidad para medir los gastos razonables atribuibles al bien. c. No se reconocen los bienes intangibles por marcas generadas internamente, membretes, ttulos de publicaciones, listas de clientes, y elementos similares. 4. Los gastos de un elemento intangible se cargan a gastos a menos que los criterios de reconocimiento mencionados anteriormente se cumplan o el elemento se obtenga de una concentracin de empresas contabilizada como una adquisicin y no pueda ser reconocida como un bien intangible. a. En la ltima circunstancia, los gastos (parte del costo de adquisicin) se incluyen en el valor atribuible al crdito mercantil o valor llave positivo o negativo. b. Los elementos que se cargan a gastos a medida que se incurren son los gastos de investigacin y de: 1) Actividades de puesta en marcha (a menos que se incluyan en un elemento de Inmuebles, Plantas y Equipos). 2) Capacitacin. 3) Publicidad y promocin. 4) Trasladar o reorganizar una parte o la totalidad de la empresa. 5. Una vez que se han cargado a gastos los elementos de un intangible, no pueden ser activados con posterioridad. 6. Los gastos posteriores de un bien intangible se cargan a gastos cuando se incurren a menos que sea probable que, como resultado, los beneficios econmicos futuros generados por el bien excedan el estndar de desempeo originalmente evaluado. Los gatos tambin deben ser medibles razonablemente y atribuibles a bien. 7. Segn el tratamiento del punto de referencia (benchmark), un bien intangible se lleva al costo menos la amortizacin acumulada y las prdidas por deterioro. El mtodo alternativo permitido para bienes intangibles (revaluacin) es similar al de Inmuebles, Plantas y Equipos. Sin embargo, el valor razonable debe determinarse basndose en un mercado activo. 8. La amortizacin de un bien intangible comienza cuando est disponible para su uso. Su valor depreciable (valor de costo residual) debe asignarse sistemticamente como gasto segn la mejor estimacin de su vida til, la cual se presume refutablemente que no superar los 20 aos desde cuando est disponible para su uso. Si un bien intangible representa derechos legales efectivos slo por un perodo finito, la vida til no podr exceder la vida legal a menos que los derechos sean renovables y la renovacin sea prcticamente cierta.

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9. El perodo de amortizacin de un bien intangible debe reflejar el esquema de consumo de los beneficios econmicos futuros. Pero si no pudiera hacerse una determinacin razonable, se utilizar el mtodo lineal. 10.Se presume que el valor residual es cero salvo que exista un compromiso de compra por parte de un tercero o que exista un mercado activo para el bien que probablemente existir al final de su vida til. 11.El perodo y mtodo de amortizacin deben revisarse al menos al cierre de cada balance general. Cualquier cambio ser tratado como un cambio en la estimacin 12.El tratamiento de las quitas y ventas de bienes intangibles es similar al de los Inmuebles, Plantas y Equipos. 13.El crdito mercantil o valor llave del negocio resultante de una concentracin de empresas se contabiliza como una adquisicin. Segn la NIC 22, Concentracin de Empresas (Combinaciones de Negocios), el crdito mercantil o valor llave se reconoce como un bien que es igual al exceso de costo que supera el inters del comprador en el valor razonable de los activos y pasivos identificables adquiridos. a. El valor en libros es igual al costo menos la amortizacin acumulada y las prdidas por deterioro. b. La amortizacin se carga a gastos en forma sistemtica durante la vida til, la cual se presume refutablemente que no superar los 20 aos. Se reconoce la amortizacin lineal excepto en las raras situaciones en que otro mtodo resulte ms apropiado. c. El mtodo y perodo de amortizacin deben revisarse al menos anualmente. Cualquier cambio ser un cambio en la estimacin contable. Tambin se requiere una determinacin anual del valor recuperable del crdito mercantil o llave del negocio amortizada durante un perodo mayor de 20 aos, an cuando no exista evidencia de su deterioro. d. El crdito mercantil o valor llave del negocio negativo se expone restando de los activos. Es el exceso del inters del comprador en el valor razonable de los activos y pasivos identificables adquiridos que superan el costo. 1) Hasta el punto en que el crdito mercantil o valor llave del negocio negativo se relaciona con las prdidas y gastos futuros esperados que sean medibles razonablemente pero no fueron pasivos identificables a la fecha de adquisicin, debe reconocerse como ingreso cundo las prdidas y gastos son reconocidos. 2) De no ser as, el crdito mercantil o valor llave negativo: a) Que no excede el valor razonable de los bienes no monetarios identificables adquiridos, se reconoce sistemticamente como ingreso por encima del promedio ponderado de vida til de los activos depreciables o amortizables adquiridos identificables. b) Que excede tal valor razonable se reconoce inmediatamente como ingreso.

F. Agricultura
1. La NIC 41, Agricultura, establece el tratamiento contable a dar a los bienes biolgicos (plantas vivas y animales) y a los productos agrcolas (productos cosechados a partir de bienes biolgicos) en el punto de la cosecha. 2. El reconocimiento inicial de los bienes biolgicos y productos agrcolas es apropiado cuando: a. Las actividades pasadas generan que la empresa tenga control sobre los bienes, b. Los beneficios econmicos futuros sean probables, y c. El valor razonable o costo del bien sea medible razonablemente. 3. La medicin de bienes biolgicos en su reconocimiento inicial (tambin vase el punto 5., ms adelante) y los productos agrcolas provenientes de bienes biolgicos de la empresa en el punto de cosecha, es al valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta (por ejemplo, comisiones, impuestos a la transferencia, o gravmenes por intercambio de bienes genricos, pero no los costos de transporte). Los bienes biolgicos tambin deben volverse a medir en cierres de balance general posteriores, al valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta.

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4. El reconocimiento de ganancias y prdidas sobre bienes biolgicos puede resultar del reconocimiento inicial, o de un cambio, en el valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta. Estas ganancias y prdidas tienen que incluirse en la determinacin de la ganancia o prdida neta cuando ocurren. Una ganancia o prdida resultante de reconocimiento inicial de productos agrcolas debe incluirse en la determinacin de la ganancia o prdida neta cuando ocurre. 5. La presuncin de que el valor razonable de un bien biolgico puede medirse razonablemente es refutable, pero slo en el reconocimiento. Si no hubiera precios de mercado disponibles y otras medidas de valor razonable son claramente no confiables, la medicin ser al costo menos la depreciacin acumulada y las prdidas por deterioro. Si el valor razonable pasara a ser medible razonablemente, entonces, el bien biolgico deber ser medido a valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta. 6. Una subvencin gubernamental puede estar relacionada con un bien biolgico medido a valor razonable menos los costos estimados en el punto de venta. Si la subvencin es incondicional, se debe reconocer como ingreso cuando est por cobrar. Si es condicional, el ingreso se debe reconocer cuando se satisfacen las condiciones.

G. Pasivos Financieros y Otros

1. La NIC 32, Instrumentos Financieros: Revelacin y Presentacin, define a una deuda financiera como una obligacin contractual de entregar dinero en efectivo u otro activo financiero a otra empresa, o de intercambiar instrumentos financieros con otra empresa bajo condiciones que sean potencialmente desfavorables. a. Los pasivos, por ejemplo, utilidades diferidas y deudas bajo arrendamientos operativos, contratos a futuro de bienes genricos, y la mayora de las garantas, que deban ser liquidadas transfiriendo activos no financieros o prestando servicios, no son pasivos financieros. b. Las deudas no contractuales, tales como los impuestos a las ventas a pagar, no son pasivos financieros. c. Una obligacin contingente puede satisfacer la definicin de deuda financiera. Por ejemplo, una garanta financiera es un contrato originado en una transaccin o actividad pasada y es, en consecuencia, clasificado como pasivo financiero an cuando el requerimiento de cumplimiento depende del incumplimiento futuro del deudor. d. La obligacin de una empresa de emitir sus propios instrumentos de patrimonio neto, por ejemplo, una opcin de compra o venta de acciones o garanta, no es un pasivo financiero dado que no se entregar dinero en efectivo u otro activo financiero. e. Pasivo versus Patrimonio Neto. Si un instrumento financiero, o sus componentes, constituye un pasivo o un elemento de patrimonio neto depender de su sustancia, no de su forma legal, en el momento del reconocimiento inicial. 1) Por ejemplo, si el emisor debe reembolsar acciones preferidas, o si el tenedor tiene derecho a reembolso, y el valor y la fecha de reembolso son fijos o determinables, las acciones son pasivo. Ms an, dicha obligacin contractual puede ser establecida indirectamente, como cuando un reembolso opcional se devuelto alto, probablemente por las circunstancias. 2) Instrumentos Compuestos. Si un instrumento financiero tiene tanto componentes de patrimonio neto como de pasivo, deben ser presentados por separado en el balance general del emisor. Un ejemplo es un bono convertible a acciones comunes del emisor. Este instrumento es equivalente a la emisin por separado de deuda con clusula de liquidacin anticipada y garantas de acciones comunes, o a la emisin de deuda con garantas que pueden cortarse (detachable warrants). 3) Intereses, dividendos, prdidas y ganancias relacionadas con una deuda financiera deben reportarse como ingreso o gasto, pero las distribuciones sobre un instrumento de patrimonio neto se debitan a patrimonio neto. En consecuencia, los dividendos por acciones clasificadas

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como deudas son elementos de gastos, y las ganancias y prdidas sobre sus reembolsos o refinanciaciones tambin se incluyen en el estado de resultados. Los efectos del reembolso o refinanciacin de un instrumento de patrimonio neto, sin embargo, deben incluirse directamente en el patrimonio neto. f. Los pasivos financieros tpicos incluyen cuentas por pagar comerciales, documentos a pagar, prstamos por pagar, y bonos a pagar. g. Una empresa reconoce inicialmente un pasivo financiero slo cuando se convierte en una parte del contrato. La medicin inicial es al costo (valor razonable recibido, ajustado por los costos de la transaccin). El valor razonable se determina normalmente por referencia al precio de transaccin u otros valores de mercado. Sin embargo, si estos valores no son determinables razonablemente, el pasivo financiero se medir a valor presente utilizando una tasa de inters apropiadamente calculada. Las mediciones posteriores sern al costo amortizado, de modo que no se cambiar su tasa de inters calculada. 2. Un pasivo corriente es una obligacin que se espera que sea liquidada dentro del ciclo operativo normal o cuyo vencimiento operar dentro de los 12 meses de la fecha del balance general. Todo otro pasivo ser no corriente. a. Algunas deudas corrientes se incluyen en el capital de trabajo empleado en el ciclo operativo normal, por ejemplo, cuentas por pagar comerciales, y costos operativos de empleados a pagar. b. Las deudas corrientes no liquidadas dentro del ciclo operativo normal incluyen la parte corriente de los intereses de la deuda, dividendos, impuestos a los ingresos, y descubiertos bancarios. c. Refinanciacin. Algunas deudas no corrientes, con intereses, que vencen dentro de los 12 meses, no obstante continan siendo clasificadas como no corrientes si el trmino original excedi 12 meses, la empresa pretende refinanciar a largo plazo, y su intencin est soportada por un acuerdo de refinanciacin o reprogramacin de pagos. Este acuerdo tiene que estar consumado antes de que se autorice la emisin de los estados financieros. d. Obligaciones Exigibles por Incumplimiento. Un deudor puede incumplir un convenio en un acuerdo de prstamo a largo plazo con respecto a su posicin financiera, por ejemplo, el mantenimiento de ciertos coeficientes financieros. Ante esta situacin, el acuerdo puede estipular que la deuda deba ser pagada despus del incumplimiento. En consecuencia, el pasivo debe reclasificarse como corriente, a menos que: 1) El acreedor (prestamista) haya acordado, antes de la autorizacin de emitir los estados financieros, no solicitar el pago, y 2) No sean probables nuevos incumplimientos dentro de los 12 meses de la fecha del balance general. 3. Los pasivos financieros ms comunes son cuentas por pagar o acreedores comerciales, que son obligaciones hacia los vendedores, incurridas cuando la empresa compra existencias, suministros o servicios a crdito. Estos pasivos se generan cuando los bienes o servicios han sido recibidos o suministrados y han sido facturados o acordados formalmente con el proveedor. a. Las deudas a corto plazo, tales como las cuentas por pagar, usualmente no acarrean intereses (a menos que las cuentas no sean liquidadas a su vencimiento) ni estn aseguradas por un colateral. b. El mtodo bruto registra las compras y las cuentas por pagar sin tener en cuenta los descuentos por compras, por ejemplo, descuentos por pago al contado. 1) Las compras y las cuentas por pagar pueden contabilizarse utilizando el mtodo bruto o el mtodo neto. En un sistema peridico, los descuentos por compras se acreditan en una contracuenta de compras, y se cierran en el costo de la mercadera vendida. En un sistema permanente, se acreditan en existencias. 2) El mtodo neto registra las compras y las cuentas por pagar al precio de contado (descontado). La ventaja de este mtodo es que asla los descuentos por compras perdidos, que son tratados como cargos financieros.

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c. La oportunidad de reconocimiento de las cuentas por pagar puede depender de los trminos de envo, es decir, si el ttulo o el riesgo de prdida se traslada en el momento del envo o en el destino final. 4. Gastos Devengados. Normalmente, los gastos devengados son pasivos por bienes o servicios recibidos o suministrados, pero no pagados, facturados, o formalmente acordados con el proveedor, que por lo dems cumplen con los criterios de reconocimiento en el perodo corriente. Se contabilizan utilizando asientos de devengo bsicos. a. Pueden utilizarse asientos de reversin para facilitar la contabilizacin de los gastos devengados en el perodo siguiente. Por ejemplo, si los salarios a pagar se devengan al cierre del ejercicio (el asiento de ajuste es dbito a la cuenta de gastos por salarios, y crdito a salarios por pagar), el asiento de reversin al comienzo del ejercicio siguiente ser dbito al pasivo y crdito a la cuenta de gastos por salarios. Si se efecta el asiento de reversin, no se necesitar asignacin entre las cuentas de pasivo y de gastos por salario cuando los salarios se paguen en el perodo siguiente (el asiento ser simplemente dbito a la cuenta de gastos por salario y crdito a la cuenta de caja). 1) Si los asientos de devengo se reversan, todos los gastos pagados en el perodo siguiente pueden ser cargados a gastos. 2) Si no se efectan asientos de reversin, deber utilizarse alguno de estos mtodos para el perodo siguiente: a) El pasivo se debita cuando el gasto devengado es realmente pagado. Por ejemplo, el primer pago de salarios del ao ser contabilizado debitando gastos por salarios y salarios por pagar, y acreditando caja. Por lo tanto, este asiento ser diferente de asientos posteriores que registren el pago de salarios. b) Los pagos se registran debitando gastos por las cantidades totales pagadas. Al cierre del ejercicio, el pasivo se ajusta al saldo que se debe a esa fecha. Por ejemplo, si el pasivo por salarios devengados ha disminuido, el asiento de ajuste ser dbito a salarios por pagar y crdito a gastos por salarios. b. Si una entidad no devenga el gasto al cierre del ejercicio, el ingreso ser sobre sobreestimado en ese perodo y subestimado en el perodo siguiente (cuando sern pagados y presumiblemente cargados a gastos). Ms an, los gastos incurridos pero no pagados y no registrados generarn pasivos devengados subestimados, y posiblemente activos subestimados (por ejemplo, si los montos deben ser inventariados). Adems, el capital de trabajo (activos corrientes --- pasivos corrientes) ser sobreestimado, pero el flujo de caja no se ver afectado. 5. Impuestos a Pagar. La contabilizacin de impuestos por ingresos diferidos se explica en la Unidad de Estudio 3-5. Los impuestos relacionados con el empleo, tales como el impuesto por el desempleo y las retenciones de impuestos en origen, son gastos incurridos a medida que los empleados ganan sus salarios, pero son pagados slo peridicamente. Por lo tanto, los pasivos tambin deben devengarse por estos gastos as como por salarios ganados pero no pagados. a. Los impuestos a los inmuebles son usualmente devengados durante el perodo fiscal. b. Los impuestos a las compras pueden ser recaudados sobre ciertos bienes y servicios. Normalmente, el impuesto es pagado por el comprador pero es cobrado y remitido por el vendedor peridicamente. 6. Los beneficios a corto plazo otorgados a empleados que se espera sean pagados como resultado de los servicios prestados durante el perodo, normalmente deben ser reconocidos como un gasto y un pasivo (gasto devengado). a. Por ausencias compensadas a corto plazo, la oportunidad de reconocimiento depende de si los beneficios se acumulan. Si se acumulan, el costo esperado se reconoce cuando los servicios son prestados, lo que aumenta el derecho del empleado a futuras ausencias compensadas. b. La obligacin se reconoce si est concedida (el empleado tiene derecho a un pago en efectivo al dejar la empresa) o si no lo est, y el monto no debe ser descontado. Es igual al monto adicional que se espera pagar como resultado del derecho acumulado no utilizado a la fecha de cierre del balance general.

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7. Ingresos Diferidos. Si los criterios de reconocimiento no se cumplen, las cobranzas anticipadas deben tratarse como deuda (ingresos diferidos). Se difiere el reconocimiento hasta que la obligacin se satisfaga total o parcialmente, esto es, cuando el aumento en los beneficios econmicos futuros sea medible razonablemente. a. El dinero recibido por anticipado puede ser inicialmente acreditado en una cuenta de ingreso diferido (pasivo). Al final del perodo contable, el ingreso se reconoce mediante un dbito en ingresos diferidos y un crdito en ingresos. b. Sin embargo, no ser apropiado un asiento de reversin si las cobranzas anticipadas se acreditaron inicialmente en un ingreso diferido (una cuenta permanente o de balance). 8. La anulacin del reconocimiento de un pasivo financiero (o una parte de l) ocurre slo cuando se ha extinguido. Esta condicin se satisface slo cuando el deudor paga al acreedor o est legalmente eximido de la obligacin principal por el acreedor o por el proceso legal. a. Una extincin y la anulacin de una vieja deuda y el reconocimiento de una nueva deuda ocurre cuando el que presta y el que recibe intercambian instrumentos de deuda con trminos sustancialmente diferentes, esto es, cuando los respectivos flujos de caja descontados difieren al menos en un 10%. Una modificacin sustancial de los trminos tambin es una extincin. b. La diferencia entre el valor en libros (incluyendo los costos no amortizados) de un pasivo (o una parte de l) que ha sido extinguido o transferido y el monto pagado est incluido en la ganancia o prdida neta. c. El tratamiento para la anulacin de reconocimiento de parte de un pasivo financiero es el mismo que para un activo financiero.

H. Provisiones y Contingencias
1. Las provisiones estn definidas en la NIC 37, Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes, como pasivos de incierta oportunidad o monto que no estn cubiertos en otra NIC y que no resultan de instrumentos financieros llevados a valor razonable, de contratos ejecutivos (a menos que sean leoninos), o de contratos de seguro con asegurados. Ejemplos de provisiones son los pasivos por violaciones a leyes medioambientales, costos de revocar la comisin de plantas nucleares, garantas y reestructuraciones. a. Las provisiones difieren de las cuentas por pagar y deudores comerciales debido a su mayor incertidumbre. Difieren de los pasivos contingentes dado que son obligaciones presentes que cumplen con los criterios de reconocimiento, mientras que las contingencias son obligaciones posibles que no cumplen con los criterios de reconocimiento. b. El reconocimiento de provisiones es apropiado cuando la empresa tiene una obligacin presente legal o implcita resultante de un evento pasado (llamado evento obligante), es probable que una salida de beneficios econmicos sea necesaria para liquidar la obligacin, y su monto puede ser estimado razonablemente. 1) Un evento pasado lleva a una obligacin presente si la empresa no tiene una alternativa realista para la liquidacin. 2) A los fines de la NIC 37, probable significa que es ms probable que ocurra, a que no ocurra . Ms an, un evento pasado se considera que genera una obligacin presente si, dadas todas las evidencias disponibles, es ms probable que exista una obligacin presente a que no exista. 3) Una obligacin legal est basada en un contrato, legislacin, u otra operacin legal. 4) Una obligacin implcita resulta cuando la empresa ha indicado a otras partes, por ejemplo, por un esquema o prctica establecido o por polticas publicadas, que acepta ciertas responsabilidades y por lo tanto ha creado una expectativa vlida de cumplirlas. 2. Un pasivo contingente es una obligacin posible que surge de eventos pasados y cuya existencia ser confirmada slo por eventos futuros inciertos que no estn totalmente bajo el control de la empresa. Un pasivo es tambin contingente si no cumple con los criterios de reconocimiento.

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a. Por ejemplo, si la empresa y otras partes son conjunta e individualmente responsables de una obligacin, el monto esperado a pagar por las otras partes es un pasivo contingente. b. Un pasivo contingente no es reconocido. Sin embargo, debe declararse a menos de que la posibilidad de que se produzcan salidas de recursos sea remota. Las declaraciones incluyen efectos financieros estimados, cualquier incertidumbre relacionada con la oportunidad o monto, y la posibilidad de reembolsos. 3. Un activo contingente es un activo posible que surge de eventos pasados y cuya existencia ser confirmada slo por eventos futuros inciertos que no estn totalmente bajo el control de la empresa. Un ejemplo es un recupero potencial en un reclamo judicial con un resultado incierto. Un activo contingente no es reconocido, pero debe ser declarado si un ingreso de beneficios econmicos es probable. Las declaraciones incluyen una descripcin del activo contingente y una estimacin de sus efectos financieros. 4. Medicin. Una provisin se mide de acuerdo con la mejor estimacin del monto necesario para liquidar la obligacin. La mejor estimacin es el monto antes de impuestos que la empresa pagara racionalmente para liquidar la obligacin a la fecha del balance general o para transferirla a una tercera parte en dicha fecha. a. Si la poblacin de elementos a ser medidos es grande, es apropiado realizar un clculo de valor esperado. Sin embargo, an si una nica obligacin est siendo estimada, debe considerarse un rango de resultados, y no tan slo el resultado nico ms probable. b. Los riesgos e incertidumbres deben considerarse al calcular la mejor estimacin, pero no deben generar una sobreestimacin deliberada. c. La medicin debe ser a valor presente de las salidas necesarias para liquidar la obligacin si los efectos de descontar son materiales. d. El monto de la liquidacin puede incluir los efectos de futuros eventos si se dispone de evidencia objetiva suficiente de su ocurrencia. e. Las ganancias por la venta de los activos no deben anticiparse al calcular la provisin. 5. El reembolso esperado de un monto requerido para liquidar la provisin se reconoce slo si la cobranza del reembolso es prcticamente cierta. En este caso, el reembolso esperado es reconocido como un activo por separado. a. El dbito en gastos de una provisin debe ser neto de un reembolso reconocido. b. Los reembolsos pueden resultar de, por ejemplo, seguros, clusulas de indemnizacin en contratos, o garantas de proveedores. 6. Una provisin debe ajustarse a la fecha del balance general, segn la mejor estimacin actual. Si los criterios de reconocimiento no se cumplen ms, la provisin debe reversarse. Si se ha efectuado una medicin a valor presente, el aumento peridico resultante de la reduccin en el perodo de descuento debe tratarse como un costo del endeudamiento. 7. Las prdidas operativas futuras no son una base apropiada para una provisin. 8. Un contrato leonino es aqul en el cual los costos inevitables de cumplimiento exceden los beneficios esperados. Los costos inevitables son iguales al menor costo neto de finalizar el contrato. a. La obligacin presente de un contrato leonino se trata como una provisin. b. Un ejemplo de contrato leonino es un arrendamiento no cancelable de un edificio para una fbrica que no puede ser subarrendado despus de que la empresa haya trasladado sus operaciones a un nuevo sitio. 9. Una reestructuracin en un programa planificado y controlado por la direccin que cambia materialmente el alcance de un negocio o la forma en que es conducido, por ejemplo, la venta de una lnea de negocios, el traslado de actividades de una regin o pas a otro, la eliminacin de estratos gerenciales, o una reorganizacin fundamental de la empresa. Se reconoce una provisin por reestructuracin cuando se satisfacen los criterios de reconocimiento. a. Si se cumplen los siguientes criterios, se crear una obligacin implcita de reestructuracin:

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1) La empresa tiene un plan formal detallado. 2) Ha surgido una expectativa vlida en aquellos afectados puesto que la empresa ha comenzado a implantar el plan o ha anunciado sus caractersticas principales. b. Sin embargo, no se crear ninguna obligacin relativa a la venta de una operacin a menos que se haya alcanzado un acuerdo de venta vinculante. c. La provisin por reestructuracin incluye slo los gastos directos de reestructuracin, esto es, aquellos necesarios para la reestructuracin y que no estn asociados con actividades en curso. La provisin excluye costos tales como marketing, recapacitacin de empleados, traslado de empleados, y nuevos sistemas. Tambin excluye las prdidas operativas futuras identificables hasta la fecha de la reestructuracin y toda ganancia sobre una venta esperada de activos.

I. Bonos
1. Los bonos son instrumentos de deuda dentro del alcance de la NIC 39, Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medicin. Cuando se emiten bonos con una fecha de pago de intereses, el asiento es dbito en caja y crdito en bonos a pagar. Toda diferencia se debita en un descuento o se acredita en un premio. Si los bonos se emiten con un descuento o premio, debe utilizarse el mtodo de amortizacin del inters efectivo (a menos que los resultados de otro mtodo no sean materialmente diferentes). Bajo este mtodo, el gasto por intereses cambia en cada perodo, pero la tasa de inters es constante. a. Los bonos se venden a la suma de valores presente del monto al vencimiento y los pagos de intereses (si generan intereses). La diferencia entre el valor nominal y el valor de precio de los bonos puede ser tanto un descuento como un premio. 1) Los bonos se venden con descuento cuando se venden por menos que el valor nominal, esto es, cuando la tasa de inters (convenida) del contrato es menor que la tasa de inters (efectiva) de mercado. 2) Los bonos se venden con premio (en exceso de su valor nominal) cuando la tasa convenida excede la tasa efectiva. 3) El descuento o premio del bono debe aparecer como una deduccin directa, o suma, del monto nominal del bono a pagar. b. Cuando los bonos se emiten entre fechas de pago de intereses, el pago incluye los intereses devengados. c. El gasto por intereses es igual al valor en libros del bono al inicio del perodo por la tasa de inters (de mercado) de rendimiento. d. El inters pagado se mantiene constante y es igual al valor nominal del bono por la tasa convenida. e. La diferencia entre el cargo por intereses y el inters pagado es la amortizacin del descuento o premio. 1) Cuando los bonos se registran con un descuento, el cargo por intereses excede el inters (en efectivo) pagado. Dbito: Gastos por intereses $XXX Crdito: Descuento sobre bonos pagados $XXX Caja $XXX 2) Cuando los bonos se registran con un premio, el inters (en efectivo) pagado excede el cargo por intereses. Dbito: Cargo por intereses $XXX Premio sobre bonos pagados $XXX Crdito: Caja $XXX

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f. En los bonos emitidos con descuento, el valor en libros aumentar a medida que el descuento se amortice. El resultado es un cargo por intereses ms alto en cada perodo de pago de intereses. Dado que el descuento amortizado es el cargo por intereses por encima del monto constante de intereses pagados, la amortizacin incrementar el exceso de un aumento con cada pago. g. En los bonos emitidos con premio, el valor en libros se reducir a medida que el premio se amortice. El resultado es un cargo por intereses ms bajo en cada perodo de pago de intereses. Dado que el premio amortizado es el exceso del monto constante de intereses pagados por encima de un monto decreciente de cargo por intereses, la amortizacin del premio tambin se incrementar con cada pago. h. La reduccin peridica del descuento (premio) causar que el valor en libros de los bonos sea ms alto (bajo) que el valor en libros al cierre del perodo anterior. A la fecha de vencimiento, el descuento o premio ser totalmente amortizado a cero, y el valor en libros ser igual al valor nominal de los bonos. 2. Los costos de transaccin, tales como los costos de emisin, estn incluidos en la medicin inicial de pasivos financieros, tales como los bonos. Los pasivos financieros se miden posteriormente al costo amortizado. a. Los costos de emisin son los que se incurren para colocar el bono en el mercado e incluyen los costos de imprenta y grabacin, honorarios legales, honorarios contables, comisiones de aseguramiento de colocacin, honorarios de registracin, y costos de promocin. b. Si bien el mtodo del inters efectivo es tericamente superior, los costos de emisin se amortizan habitualmente utilizando el mtodo lineal. 3. Instrumentos Compuestos. El valor en libros total inicial de deuda convertible o de instrumentos de deuda emitidos con certificados de opcin a adquirir acciones con cupn debe ser asignado entre los instrumentos de deuda y la caracterstica de patrimonio neto, y estos componentes de deuda y patrimonio neto deben contabilizarse por separado. El total asignado inicialmente al instrumento como un todo es igual al valor nominal del pago recibido. Sin embargo, las Normas Internacionales de Contabilidad no estipulan un mtodo para efectuar la asignacin. a. Un enfoque es asignar al componente medible con menor facilidad un monto residual despus de determinar el monto del componente medible con mayor facilidad. Por ejemplo, los pagos futuros del pasivo financiero pueden ser descontados a la tasa de mercado para un instrumento similar sin una caracterstica de patrimonio neto. Luego, este monto sera restado del monto del instrumento compuesto como un todo para determinar el valor en libros de la caracterstica de patrimonio neto. b. Un segundo enfoque es medir los componentes por separado y luego asignar el total asignado al instrumento como un todo en proporcin a las mediciones separadas. Por ejemplo, si el instrumento compuesto es un bono convertible (un pasivo financiero combinado con una opcin de compra que otorga el derecho de conversin a las acciones comunes del emisor), el valor de la caracterstica de patrimonio neto podra ser determinado por referencia al valor nominal de una opcin similar o a un modelo de valoracin de opciones. El pasivo podra ser medido descontando las salidas de caja futuras. Estos montos seran luego ajustados por prorrateo, de modo que su suma sea igual al valor en libros del instrumento compuesto como un todo.

J. Patrimonio Neto
1. El patrimonio neto est formado por el capital social; elementos de ingresos, gastos, ganancias o prdidas, reportados directamente en el patrimonio neto; utilidades retenidas; y, posiblemente, acciones en cartera.

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2. El capital social (capital emitido) es una de las lneas requeridas en el balance general. Representa inversiones realizadas por los propietarios a cambio de acciones. a. Una cuenta de capital social muestra el valor declarado o nominal de todas las acciones en circulacin (si las acciones no tienen un valor declarado o nominal, es el monto recibido). Los montos de cada clase de capital social, tales como acciones ordinarias o preferidas, se muestran usualmente por separado. b. Las primas de emisin consisten en las fuentes de capital emitido en exceso del valor nominal o declarado. Estas fuentes pueden incluir: 1) Montos que exceden el valor nominal o declarado recibido por las acciones de la empresa. 2) Dbitos por recepciones menores al valor nominal o declarado. 3) Montos atribuibles a transacciones con las acciones en cartera. 4) Transferencias de utilidades retenidas en la emisin de dividendos por acciones. 3. El trmino reserva se utiliza en el Marco para referirse a ajustes de mantenimiento de capital y apropiaciones de utilidades retenidas, pero en el tema ilustrativo de la NIC 1 y en este texto tambin se aplica a los elementos reconocidos directamente en el patrimonio neto. La NIC 1 establece que las reservas deben presentarse en el cuerpo del balance general. La exposicin debe hacerse en las notas o en el cuerpo del balance general, segn lo siguiente: a. Las partes por cobrar y pagar relacionadas deben exponerse por separado. b. La empresa debe declarar las acciones autorizadas, emitidas, totalmente pagadas, o no pagadas; el valor nominal (o si no hay ninguno); una conciliacin de las acciones suscriptas al inicio y al cierre del perodo; derechos y restricciones sobre las acciones; acciones retenidas por la empresa misma o sus subsidiarias y asociadas; acciones reservadas bajo contratos de opcin y venta; reservas de capital; dividendos propuestos o declarados; y dividendos preferidos acumulativos no reconocidos. 4. Las utilidades o ganancias retenidas aumentan por la ganancia neta y disminuyen por la prdida neta, los dividendos, y ciertas transacciones en las acciones en cartera. a. Segn el tratamiento del punto de referencia (benchmark) establecido en la NIC 8, Ganancia o Prdida Neta del Ejercicio, Errores Fundamentales y Cambios en las Polticas Contables, los errores fundamentales en el efecto acumulativo de cambios en las polticas contables producen ajustes al saldo inicial de las utilidades retenidas. b. Una empresa puede apropiar utilidades retenidas, por ejemplo, a cumplir con un contrato de emisin de bonos o emprstito, a retener activos para la expansin, anticipar prdidas o adherirse a restricciones legales. La apropiacin se limita a los dividendos pero no descarta los activos. Ms an, cualquier transferencia de este tipo est excluida de la determinacin de la ganancia o prdida neta. 5. Las acciones en cartera son instrumentos de capital de la propia empresa readquiridos con varios fines, por ejemplo, fusiones, opciones, o dividendos en acciones. a. Despus de que el emisor o una subsidiaria consolidada readquiere acciones en cartera, estarn disponibles legalmente para ser reemitidas an cuando la intencin sea cancelarlas. b. La adquisicin de acciones en cartera produce un cambio directo en el patrimonio neto. Ms an, no se reconoce ganancia o prdida en el estado de resultados por ninguna transferencia de acciones en cartera, por ejemplo, una venta, otra emisin, o cancelacin, y el pago recibido tambin se registra como un cambio directo en el patrimonio neto. El reconocimiento de ganancia o prdida sobre transacciones de acciones en cartera es inapropiado dado que aquellas representan un cambio de intereses entre los accionistas. Por lo tanto, el Marco define el ingreso excluyendo las contribuciones de los participantes del patrimonio y define los gastos excluyendo las distribuciones a los participantes del patrimonio. c. Declaracin. Las acciones en cartera se reportan restando del patrimonio neto en el balance general, y los montos de las reducciones en el patrimonio se declaran en las notas o en el cuerpo

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del balance general. En caso de que la empresa o su subsidiaria retengan acciones en cartera obtenidas de una parte que puede ejercer influencia significativa o control, tambin debe reportarse. 1) El efecto de las acciones en cartera se expone en el balance general o en las notas para todas las categoras de capita. 2) El costo de adquisicin de las acciones en cartera puede presentarse de varias maneras. Algunos ejemplos son: a) Puede exponerse en una sola lnea como un ajuste de capital por el costo total. b) Un monto igual al valor nominal, si existe, puede reportarse restando del capital social, efectuando ajustes a las otras categoras de capital (por ejemplo, primas de emisin y utilidades retenidas) por los efectos de los premios o descuentos. c) Puede efectuarse un ajuste a cada categora de capital. d. El costo de adquirir un derecho a comprar acciones en cartera por parte de la empresa es una resta directa de capital. Ms an, tal derecho no est dentro de la definicin de un activo financiero dado que la empresa no recibir efectivo u otro activo financiero por ejercitar este derecho. La definicin de activo financiero excluye los instrumentos de capital de la propia empresa. Adems, el intercambio no es potencialmente favorable considerando la reduccin en el patrimonio neto y la salida de activos. e. Los medios habituales de adquirir acciones en cartera son los mtodos del costo y del valor nominal. Segn el mtodo del costo, la adquisicin de acciones en cartera se registra como un dbito en la cuenta de acciones en cartera y como un crdito en caja. Ninguna otra cuenta se ve afectada. 1) Cuando las acciones en cartera son posteriormente reemitidas para obtener efectivo a un precio que excede su costo de adquisicin, la diferencia entre el dinero recibido y el valor en libros se acredita en primas de emisin por transacciones con acciones en cartera. 2) Si las acciones en cartera son reemitidas posteriormente por un monto menor que el costo de adquisicin, la diferencia entre el costo de adquisicin y el precio de reemisin se debita en primas de emisin por transacciones con acciones en cartera. Luego de reducir a cero el saldo de esta cuenta, el dbito remanente es para utilidades retenidas. 3) Las acciones en cartera contabilizadas al costo reducen el patrimonio neto total. f. El mtodo del valor nominal o valor a la par trata la adquisicin de acciones en cartera como un retiro implcito, y la reventa como una nueva emisin. En la adquisicin, el asiento confeccionado originalmente para emitir acciones se reversa eliminando la cuenta de capital social correspondiente, por ejemplo, acciones ordinarias, con acciones en cartera a valor nominal, y quitando la prima de emisin registrada cuando se emitieron originalmente las acciones. 1) Toda diferencia entre el precio de emisin original y el precio de readquisicin se ajusta normalmente mediante cuentas de primas de emisin y de utilidades retenidas. Las primas se acreditan en primas de emisin por transacciones con acciones en cartera, y los descuentos de debitan en la misma cuenta pero slo hasta alcanzar las primas anteriores. Si el saldo acreedor de la cuenta es insuficiente para absorber el descuento, se debitar utilidades retenidas por el remanente. 2) La reemisin posterior quita las acciones en cartera al valor nominal (o valor a la par) y reestablece las primas de emisin por cualquier exceso del precio de reemisin sobre el valor nominal. Si el precio de reemisin es menor que la par, el dbito es en una cuenta de primas de emisin o de utilidades retenidas. 3) Las acciones en cartera establecidas a valor nominal (a la par) son una reduccin directa de la cuenta de capital social correspondiente. 6. En la emisin de acciones, se debita caja, se acredita la clase de capital social apropiada por todo valor nominal o declarado, y la diferencia se acredita en primas de emisin. a. Las acciones pueden emitirse por intercambio de servicios o bienes, as como de dinero. La transaccin debe registrarse por el valor razonable ms claramente determinable de las acciones o bienes o servicios recibidos.

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b. Activos donados. Las contribuciones recibidas que entran en la definicin de ingresos, consisten en aumentos en los beneficios econmicos que producen incremento en el patrimonio neto, distintas de aquellas contribuciones que efectan los participantes del patrimonio. Deben medirse a valor razonable. Sin embargo, una contribucin en acciones en cartera es, en efecto, una transferencia de instrumentos de patrimonio neto entre los propietarios, no una ganancia o prdida por parte de la empresa. 7. Retiro. Cuando se retiran acciones, se acredita caja (o acciones en cartera). La cuenta apropiada de la clase de capital social se debita por todo valor nominal o declarado. La prima de emisin se debita hasta la cantidad existente desde la emisin original. Cualquier remanente se debita en utilidades retenidas o se acredita en primas por retiro de acciones. No se registra ninguna ganancia o prdida por transacciones con las acciones de la propia empresa. Sin embargo, la transferencia de activos no monetarios intercambiados por acciones requiere el reconocimiento de toda ganancia o prdida retenida sobre los activos no monetarios. 8. Los dividendos en efectivo no pueden ser rescindidos. Por lo tanto, cuando son declarados, se acredita una obligacin con los propietarios y se debita utilidades retenidas, produciendo una disminucin en las utilidades retenidas. a. Cuando se pagan dividendos en efectivo, se debita la cuenta de dividendos a pagar y se acredita caja. De esta manera, a la fecha de pago, no se vern afectadas las utilidades retenidas. b. Si los dividendos por acciones preferidas son acumulativos, los dividendos atrasados y los dividendos preferidos del perodo actual deben pagarse antes de que los accionistas ordinarios puedan recibir dividendos. Los dividendos atrasados no son un pasivo hasta que no sean declarados y no son reconocidos en los estados financieros. c. Si participan acciones preferidas, podrn participar igualmente en un dividendo en efectivo luego de que se haya pagado un retorno bsico a los tenedores tanto de acciones ordinarias como preferidas a la tasa preferencial para las preferidas. El remanente se asigna, por ejemplo, en proporcin a los valores nominales de las acciones en circulacin. 9. Dividendos en Bienes. Una transferencia no recproca de activos no monetarios hacia los propietarios debe registrarse al valor razonable del activo transferido a la fecha de declaracin. Por ejemplo, si la propiedad se ha apreciado, primero debe registrarse a valor razonable y reconocerse una ganancia. 10.Las liquidaciones de dividendos son repagos de capital. Son distribuciones en exceso de utilidades retenidas. Dado que el efecto de una liquidacin de dividendos es reducir el capital social, primero se debita primas de emisin hasta la cantidad disponible antes de cargar otras cuentas de patrimonio neto. 11.Un dividendo en accin proporciona evidencia a los accionistas de su inters en las utilidades retenidas sin distribuir dinero u otros bienes. Los dividendos en acciones se contabilizan como una reclasificacin del patrimonio neto de los accionistas, no como deudas. El receptor de un dividendo en accin no debe reconocer ingresos. Luego de recibir el dividendo, el accionista tendr el mismo inters proporcional en la empresa y el mismo valor total en libros que antes de la declaracin del dividendo en accin. 12.El fraccionamiento (subdivisin) de acciones son emisiones de acciones que no afectan ningn valor nominal agregado de acciones emitidas y en circulacin o patrimonio neto total de los accionistas. No se realiza ningn asiento por el fraccionamiento de acciones, y no ocurre transferencia de utilidades retenidas hacia capital social, pero debe realizarse un cambio de cuentas de orden por todo valor nominal o declarado. 13.Derechos. En un ofrecimiento de derechos o ampliacin de capital (oferta a los accionistas de compra de acciones nuevas), se emite un certificado o garanta para cada accionista que constituye una opcin para comprar una cierta cantidad de acciones a un precio fijo. Si se ejercen los derechos,

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el emisor reflejar el producto lquido recibido como un aumento en el capital social a valor nominal o declarado, si existe, acreditando todo remanente en primas de emisin. a. Sin embargo, si los derechos emitidos previamente sin pagar pueden caducar, el capital social no se ver afectado. b. Hasta la fecha de emisin, las acciones usualmente se negocian con derechos. Luego de la fecha de emisin, las acciones usualmente se negocian sin derechos de suscripcin, ya que los derechos pueden ser vendidos por separado. c. El receptor de derechos de acciones debe asignar el valor en libros de las acciones que le pertenecen entre aquellas acciones y los derechos en base a sus valores razonables relativos. La porcin de precio asignado a los derechos aumenta (disminuye) el descuento (prima) de la inversin. d. Los costos de transaccin por rembolsar derechos de acciones reducen el patrimonio neto. 14.La NIC 19, Retribuciones a los Empleados, se refiere, entre muchas otras cosas, a los beneficios de compensacin de capital para empleados. Sin embargo, no establece principios de reconocimiento y medicin aplicables a la contabilidad del empleador para el caso de beneficios de compensacin de capital. Las declaraciones requeridas se tratan en la Unidad de Estudio 3-3.

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UNIDAD DE ESTUDIO 3-5: CONTABILIDAD FINANCIERA, TEMAS ESPECIALES

La Unidad de Estudio 3-5 es la ltima de las tres unidades pertinentes a contabilidad financiera. Trata los temas enunciados o sugeridos en las especificaciones de temario del examen CIA que no fueron cubiertas en las unidades de estudio precedentes. La primera subunidad se dedica a los cambios en las estimaciones contables, errores fundamentales, y cambios en las polticas contables. Las siguientes dos subunidades se refieren a pensiones y arrendamientos, que son fuentes importantes de deudas que pueden o no estar totalmente reflejadas en el balance general. La cuarta subunidad menciona las bases para el anlisis de estados contables, un tema que tambin se relaciona con la unidad de estudio referida a finanzas. La siguiente subunidad trata la contabilidad de impuestos por ingresos diferidos. Las ltimas tres subunidades contienen temas contables de avanzada.

A. Cambios Contables
1. Un cambio en la estimacin contable es una revisin normal, recurrente, resultante de cambios en las circunstancias, nuevas experiencias, nueva informacin, o eventos posteriores. No es un error fundamental ni una partida extraordinaria. El efecto del cambio en una estimacin debe incluirse en la determinacin de la ganancia o prdida neta en el perodo del cambio, si el cambio afecta slo a ese perodo, o en el perodo del cambio y en perodos futuros, si el cambio afecta tanto al perodo actual como perodos futuros. Un cambio en la estimacin contable debe reflejarse en los estados financieros en perspectiva. a. Ejemplos de estimaciones son los deudores incobrables, la obsolescencia de inventario, duracin de la vida til y valores residuales de activos amortizables, costos de garantas, perodos beneficiados por un costo diferido, y reservas minerales recuperables. b. Si resultara difcil distinguir entre un cambio en la estimacin y un cambio en la poltica contable, el cambio se contabilizar como un cambio en la estimacin y se expondr adecuadamente. c. Un cambio en una estimacin contable no genera un cambio en su clasificacin dentro del estado de resultados. 2. Los errores fundamentales son aquellos descubiertos en el perodo corriente que son de tal significatividad que los estados financieros de uno o ms perodos ya no pueden considerarse confiables a la fecha en que fueron emitidos (NIC 8). a. Los errores tpicos son errores en clculos matemticos, en la aplicacin de polticas contables, o en la interpretacin de los hechos. Otros ejemplos son el fraude o el simple descuido. Tales errores son usualmente reconocidos en la ganancia o prdida neta del perodo actual. 1) Sin embargo, en raras circunstancias, los errores pueden ser de tal magnitud que hacen que los estados contables anteriores ya no sean confiables, por ejemplo, debido al reconocimiento de trabajos en curso y cuentas por cobrar relacionados con contratos fraudulentos. 2) Un cambio en la estimacin es distinto de un error fundamental. Una estimacin es un monto que se espera que requiera revisin, tal como la ganancia o prdida reconocida como resultado de una contingencia que no pudo ser estimada razonablemente en el pasado. b. Segn el tratamiento del punto de referencia (benchmarking), la correccin de un error fundamental se reconoce como un ajuste del saldo de apertura de las utilidades retenidas, hasta tanto afecte a perodos anteriores. 1) La informacin comparativa debe reestablecerse si fuera prctico hacerlo. Ms an, las leyes nacionales pueden requerir la correccin de los estados presentados a organismos de regulacin o aprobados por los accionistas. 2) Por lo tanto, segn el tratamiento de benchmarking, la cantidad de la correccin de un error fundamental pertinente a un cierto perodo debe incluirse en la ganancia o prdida neta del mismo, asumiendo que los estados financieros reestablecidos para ese perodo sern presentados comparativamente. La cantidad de la correccin relacionada con perodos anteriores a aquellos por los cuales se presenta la informacin comparativa reestablecida es un ajuste del saldo de apertura de utilidades retenidas para el perodo ms antiguo presentado.

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c. Segn el tratamiento alternativo permitido, el monto completo de la correccin requerida por un error fundamental se incluye en la ganancia o prdida neta del perodo actual. 1) La informacin comparativa para perodos anteriores no se reestablece. Sin embargo, si fuera posible, debe prepararse informacin adicional proforma y expuesta de acuerdo con el tratamiento de benchmarking. 2) El tratamiento alternativo permitido puede ser necesario en pases donde la informacin comparativa tiene que coincidir con los estados financieros emitidos anteriormente. 3. Cambios en las Polticas Contables. Las polticas contables son principios, bases, convenciones, reglas y prcticas especficos adoptados por una empresa al preparar y presentar sus estados financieros (NIC 8). Para facilitar la comparacin de la informacin financiera de una empresa a travs del tiempo, generalmente se siguen las mismas polticas contables de perodo a perodo. a. Un cambio en una poltica contable est indicado slo si el resultado ser ms apropiado, es decir, si se obtendr una presentacin de eventos o transacciones ms confiable y relevante, o si lo requieren los estatutos o un organismo emisor de normas. 1) Un cambio en una poltica no ha tenido lugar cuando una poltica es escogida para contabilizar eventos o transacciones que difieren en sustancia de eventos o transacciones anteriores, o para eventos o transacciones que no han ocurrido previamente o que no fueron materiales. 2) La adopcin de una poltica para contabilizar inmuebles, plantas y equipos o bienes intangibles a montos revaluados debe tratarse de acuerdo con las provisiones de revaluacin de las NIC especficamente aplicables, en lugar de hacerlo como un cambio en la poltica contable. 3) Un cambio en la poltica contable como consecuencia de una nueva NIC debe contabilizarse de acuerdo con sus provisiones de transicin. b. Otros Cambios en las Polticas Contables. Segn el tratamiento de benchmarking, un cambio en una poltica contable debe aplicarse retrospectivamente a menos que cualquier ajuste relacionado con perodos anteriores no sea razonablemente determinable. El ajuste resultante se realiza al saldo de apertura de utilidades retenidas para el perodo ms antiguo presentado. Si es posible, debe restablecerse la informacin comparativa. 1) Aplicacin retrospectiva significa que la poltica se aplica como si siempre hubiera sido exigible. 2) Si el ajuste al saldo de apertura de utilidades retenidas no es razonablemente determinable, la aplicacin de la nueva poltica es en perspectiva. c. Otros Cambios en las Polticas Contables. Segn el tratamiento alternativo permitido, el tratamiento retrospectivo se requiere a menos que cualquier ajuste relacionado con perodos anteriores no sea razonablemente determinable. 1) Si el tratamiento retrospectivo no es apropiado, el ajuste resultante se reconoce en la ganancia o prdida neta del perodo. El monto reconocido es el efecto acumulativo del cambio. 2) La informacin comparativa para perodos anteriores no se reestablece, pero debe presentarse, si es posible, informacin comparativa proforma preparada de acuerdo con el tratamiento de benchmarking. 3) Si el monto acumulativo a incluir en la ganancia o prdida neta actual no es razonablemente determinable, la nueva poltica debe aplicarse en perspectiva. 4. Anlisis de Errores. El anlisis de errores contables se refiere a asuntos tales como si un error afecta los estados financieros de perodos anteriores, la oportunidad de la deteccin del error, si se deben presentar estados financieros comparativos, y si el error se compensa. a. Un error que afecta a estados de perodos anteriores puede o no afectar la ganancia o prdida neta. Por ejemplo, un error al clasificar una partida como una ganancia en lugar de un ingreso no afecta el estado de resultados y es fcilmente corregible. No requiere ningn ajuste. b. Un error que afecta la ganancia o prdida neta de perodos anteriores se compensa si se corrige automticamente a travs de dos perodos. Por ejemplo, la subvaluacin del inventario final para un perodo (y del inventario inicial del perodo siguiente) subvala la ganancia o prdida neta y las utilidades retenidas el primer perodo pero sobrevala la ganancia o prdida neta y las utilidades

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retenidas del perodo siguiente por la misma cantidad (asumiendo que no hay cambios tributarios). Sin embargo, a pesar de la autocorreccin, los estados financieros siguen errneamente presentados. Deben ser reestablecidos si se presentan comparativamente en un perodo posterior. 1) Un ejemplo de un error que no se compensa es un error en la depreciacin. Dicho error no se autocorrige en dos perodos. Por lo tanto, requerir un ajuste. 2) En principio, un error que se compensa no requiere un asiento de ajuste si la deteccin ocurre dos o ms perodos ms tarde (asumiendo que no hay cambios tributarios). Una deteccin ms temprana necesitar un asiento de ajuste.

B. Contabilidad del Empleador en Caso de Beneficios Posteriores al Empleo

1. El pronunciamiento aplicable es la NIC 19, Beneficios a Empleados. Ejemplos de beneficios posteriores al empleo son las pensiones y otros beneficios de retiro, seguros de vida, y seguros mdicos. Un acuerdo para brindar estos beneficios a los empleados en un plan de beneficios posteriores al empleo. Dicho plan puede ser un plan de contribuciones definidas o un plan de beneficios definidos. a. Segn un plan de contribuciones definidas, la obligacin mxima legal o implcita de la empresa es igual a sus contribuciones acordadas para un fondo (una entidad separada). Estos beneficios a ser recibidos por los empleados se determinan por las contribuciones efectuadas (incluyendo las que efectuaron los mismos empleados) y por los retornos de inversiones generados. Por lo tanto, el riesgo actuarial y el riesgo de inversin son soportados por los empleados. b. Segn un plan de beneficios definidos, la empresa es responsable de proporcionar los beneficios acordados y, por lo tanto, debe soportar el riesgo actuarial y el riesgo de inversin. c. Si un plan multiempleador es un plan de beneficios definidos, la empresa debe utilizar la contabilizacin de plan de beneficios definidos para su parte proporcional de la obligacin de beneficios, activos del plan, y costo definidos. Si la informacin disponible no es suficiente para estos fines, el empleador debe contabilizar el plan como un plan de contribuciones definidas. 1) Un plan estatal creado por la legislacin y operado por el gobierno u otro organismo debe contabilizarse como un plan multiempleador. 2) El empleador puede pagar premios de seguros para dotar de fondos al plan. En este caso, el empleador debe contabilizar el plan como un plan de contribuciones definidas. Sin embargo, debe contabilizar el plan como un plan de beneficios definidos si tendr una obligacin legal o implcita de pagar beneficios directamente cuando sean exigibles o de efectuar contribuciones adicionales si el asegurador no paga todos los beneficios futuros. 2. Contabilizacin de un Plan de Contribuciones Definidas. El empleador reconoce un gasto y una deuda por la contribucin a pagar, como intercambio por los servicios prestados por un empleado durante el perodo. El monto se determina despus de restar cualquier contribucin ya efectuada. Sin embargo, si la contribucin efectuada excede el monto debido, el exceso debe tratase como un gasto pagado por anticipado. 3. Contabilizacin de un Plan de Beneficios Definidos. El empleador tiene que estimar los beneficios atribuibles al perodo actual y a los anteriores como resultado de la prestacin de servicios por parte de los empleados. Por lo tanto, tiene que efectuar suposiciones actuariales sobre variables tales como el retorno por empleado, mortalidad, tasa de descuento, futuros aumentos en las compensaciones, la tasa esperada de retorno para los activos del plan, y los aumentos en los costos mdicos. Ms an, los beneficios tienen que ser descontados y tiene que calcularse el valor razonable de los activos del plan, las ganancias y prdidas actuariales totales y el monto a ser reconocido, el costo del servicio pasado cuando un plan ha sido iniciado o corregido, y cualquier ganancia o prdida despus de una reduccin o liquidacin. a. El monto de la deuda reconocida por beneficios definidos igual al valor presente de la obligacin de beneficios definidos a la fecha del balance general, ms (menos) las ganancias (prdidas)

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actuariales no reconocidas, menos el costo del servicio pasado no reconocido, menos el valor razonable de los activos del plan a la fecha del balance general. 1) Si el monto es negativo, es un activo. Sin embargo, el monto mximo reconocible por ese activo es la suma de las prdidas actuariales no reconocidas, el costo del servicio pasado no reconocido, y el valor presente de las futuras devoluciones del plan o reducciones en las contribuciones futuras. 2) La obligacin de beneficios definidos (OBD) est formada por los montos futuros requeridos para liquidar la obligacin surgidos de los servicios prestados por los empleados en el perodo actual y los anteriores. El mtodo del crdito por unidad proyectado debe utilizarse para calcular el valor presente de la OBD, el costo del servicio actual, y el costo del servicio pasado. a) Cada perodo de servicios genera una unidad de beneficio, con cada unidad medida por separado para calcular la obligacin total. Ms an, la frmula del beneficio del plan se utiliza para atribuir beneficios a los perodos de servicio. No obstante, si el servicio en aos posteriores generar beneficios materialmente superiores que en aos anteriores, los beneficios deben atribuirse segn el mtodo lineal hasta la fecha en que los servicios adicionales ya no creen derechos a beneficios incrementales materiales. b) La medicin de una obligacin de beneficios posteriores al empleo incluye una estimacin de futuros aumentos salariales, los beneficios definidos en el plan, los beneficios surgidos de cualquier obligacin implcita ms all de los trminos del plan, y estimaciones de cambios futuros en beneficios estatales que afectarn el nivel de beneficios del plan. c) La posibilidad de que los beneficios proyectados no sean concedidos es un factor en la medicin de la OBD, pero no afecta la existencia de la obligacin. b. El ingreso (sujeto a lo mximo reconocible para un activo de beneficios definidos) o gasto debe reconocerse por la suma de lo siguiente: 1) El Costo del servicio actual es el aumento en el valor presente de la OBD generado por los servicios prestados por los empleados en el perodo actual. 2) El costo por intereses es el aumento en el valor presente de la OBD dado que la liquidacin est un perodo ms cerca. 3) El retorno esperado sobre los activos del plan se calcula con respecto a las expectativas de mercado para los retornos sobre el valor razonable de los planes del activo retenidos despus de tener en cuenta las contribuciones reales pagadas al fondo y los beneficios reales pagados por el fondo. 4) Las ganancias y prdidas reconocidas segn el enfoque estrecho o del pasadizo . Las ganancias y prdidas incluyen los efectos de cambios en las suposiciones actuariales y ajustes por experiencias reales diferentes de las suposiciones anteriores. Por lo tanto, la diferencia entre el retorno real y esperado sobre los activos del plan es una ganancia o prdida actuarial. a) Parte de las ganancias y prdidas actuariales debe se reconocida como ingreso o gasto si el monto no reconocido acumulativo neto al cierre del perodo anterior excede el monto estrecho o de pasadizo : el mayor entre el 10% del valor presente de la OBD a dicha fecha y el 10% del valor razonable de los activos del plan a dicha fecha. Por lo tanto, la diferencia entre los retornos esperados y reales sobre los activos del plan para el perodo actual no se incluye en el monto estrecho o de pasadizo y no se reconoce como parte del gasto o ingreso mnimo. b) El mnimo a ser reconocido es igual al monto fuera del estrecho o pasadizo dividido por la vida laboral restante esperada promedio de los participantes del plan. Sin embargo, la empresa puede aplicar cualquier mtodo sistemtico que genere un reconocimiento ms rpido. 5) Costo del servicio pasado reconocido. El costo del servicio pasado es el aumento en el valor presente de la OBD relacionada con el servicio anterior del empleado que surge en el perodo actual por la introduccin o correccin de beneficios posteriores al empleo. El costo del servicio pasado se carga a gastos siguiendo el mtodo lineal durante el perodo promedio hasta que sea concedido. El costo del servicio pasado debe ser reconocido de inmediato, hasta el punto que sea concedido en la introduccin o correccin de un plan. 6) Efectos de la reduccin o liquidacin. Una reduccin surge de una reduccin en los empleados cubiertos o una correccin al plan para reducir los beneficios de futuros servicios. Una

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liquidacin es una transaccin que elimina la OBD, en parte o para todos los beneficios del plan. Cuando ocurre una reduccin o liquidacin, la ganancia o prdida reconocida conlleva el cambio en el valor presente de la OBD, el cambio en el valor razonable de los activos del plan, y las ganancias y prdidas actuariales relacionadas no reconocidas previamente, y el costo del servicio pasado. c. Responsabilidad en transicin. En la adopcin inicial de la NIC 19, la responsabilidad en transicin es igual al valor presente de la OBD, menos el valor razonable de los activos del plan, menos cualquier costo del servicio pasado a ser reconocido en perodos futuros. 1) Si esta responsabilidad es mayor que la responsabilidad que hubiera sido reconocida bajo la poltica contable anterior, la empresa tiene que efectuar una eleccin irrevocable respecto del reconocimiento del exceso como parte de la responsabilidad de beneficios definidos. La decisin es entre el reconocimiento inmediato completo como un cambio en la poltica contable, o la amortizacin lineal del gasto durante un mximo de 5 aos. Si se decide por esto ltimo, la empresa: a) Limita cualquier activo a ser reconocido cuando la responsabilidad de beneficios definidos es negativa, hasta el monto mximo. b) Limita el reconocimiento de ganancias actuariales (pero no los costos del servicio pasado negativos) segn el enfoque estrecho o del pasadizo . La ganancia actuarial que de otra manera sera reconocida segn aqul enfoque est limitada al exceso de las ganancias actuariales no reconocidas acumulativas netas sobre la responsabilidad en transicin no reconocida. c) Incluye la parte relacionada de la responsabilidad en transicin no reconocida en el clculo de una ganancia o prdida por reduccin o liquidacin. 2) Si la responsabilidad en transicin es menor que la responsabilidad segn la poltica contable anterior, la disminucin se reconoce de inmediato como un cambio en la poltica contable.

C. Arrendamientos
1. Un arrendamiento es un acuerdo por el cual el arrendador (propietario) concede el derecho a un arrendatario de utilizar un bien por un perodo acordado a cambio de un pago o serie de pagos. La contabilizacin de un arrendamiento est basada en la sustancia de la transaccin. Un arrendamiento puede ser, en efecto, la financiacin de una compra o un acuerdo de alquiler. 2. Contabilizacin de Arrendamientos Financieros en la Contabilidad del Arrendatario. Un arrendatario puede clasificar un arrendamiento como financiero u operativo. Un arrendamiento financiero transfiere sustancialmente todos los riesgos y recompensas de la propiedad del activo al arrendatario. a. Un arrendamiento financiero debe ser contabilizado por el arrendatario como la compra de un bien y la incurrencia de una deuda. En perodos posteriores, el arrendatario debe depreciar el bien y reconocer los gastos financieros (intereses) sobre la deuda. b. La depreciacin debe ser consistente con la poltica contable seguida para los bienes en propiedad. En ausencia de una certeza razonable de que el arrendatario ser el propietario del bien al final del trmino del arrendamiento, el bien deber ser depreciado totalmente durante la vida til o durante el trmino del arrendamiento, el que sea menor. 3. El arrendamiento se clasifica en su comienzo. Normalmente se lo clasifica como arrendamiento financiero si, por ejemplo: a. El arrendamiento implica la transferencia de propiedad del bien arrendado al final del trmino del arrendamiento. Los arrendamientos de terrenos y edificios estn sujetos a las mismas reglas que los arrendamientos de otros bienes. Sin embargo, dado que los terrenos normalmente tienen una vida econmica indefinida, si la propiedad no pasa al arrendatario al final del trmino del arrendamiento, no se lo considera financiero dado que sustancialmente todos los riesgos y recompensas de la propiedad no sern transferidos.

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b. El arrendamiento contiene una opcin de compra a negociar; por ejemplo, el arrendatario tiene la opcin de comprar a un precio que se espera que sea suficientemente inferior al valor razonable a la fecha de ejercicio que al comienzo del arrendamiento y sea razonablemente cierto. c. El trmino del arrendamiento es por la mayor parte de la vida econmica del bien arrendado. d. El valor presente de los pagos mnimos de arrendamiento sea al menos sustancialmente todo el valor razonable del bien arrendado al comienzo del arrendamiento. e. El bien arrendado es tal que slo el arrendatario sin mayores modificaciones pueda utilizarlo. 4. Hay otros factores que tambin pueden indicar la clasificacin como arrendamiento financiero: a. Las prdidas del arrendador por la cancelacin del arrendamiento son soportadas por el arrendatario. b. El arrendatario soporta el riesgo de fluctuaciones en el valor razonable del valor residual. c. El arrendatario puede renovar el arrendamiento a un alquiler sustancialmente por debajo del alquiler de mercado. 5. El arrendatario registra un arrendamiento financiero como un bien y una deuda al comienzo del arrendamiento, a valor razonable de la propiedad arrendada (que no exceda el valor presente de los pagos mnimos del arrendamiento). a. El factor de descuento utilizado para calcular el valor presente es la tasa de inters implcita en el arrendamiento (si es posible su determinacin). La tasa implcita es la tasa de descuento que iguala el valor razonable del bien arrendado al comienzo del arrendamiento con la suma de los valores presentes de los pagos mnimos del arrendamiento y el valor residual no garantizado. b. La alternativa es utilizar la tasa de prstamo incremental del arrendatario. 6. Los pagos mnimos de arrendamiento del arrendatario incluyen los pagos requeridos (excluyendo alquiler contingente y costos por servicios y tasas a ser pagados y reembolsados por el arrendatario) durante el trmino del arrendamiento y el monto de una opcin de compra a negociar. a. Si no existe una opcin de compra a negociar, los pagos mnimos del arrendamiento son iguales a la suma de las cifras mnimas a pagar durante el trmino del arrendamiento y cualquier monto garantizado por el arrendatario o por una parte relacionada con l. b. Desde el punto de vista del arrendador, los pagos mnimos del arrendamiento (en ausencia de una opcin de compra a negociar) incluyen el valor residual garantizado por el arrendatario, una parte relacionada con el mismo, o una tercera parte con capacidad financiera no relacionada con el arrendador ni con el arrendatario. 7. Un pago peridico de arrendamiento tiene dos componentes: la carga financiera y la reduccin del saldo de deuda. Esta carga debe asignarse de modo de mantener una tasa de inters peridica constante sobre el saldo de deuda en disminucin. Segn el mtodo de inters efectivo, la tasa de inters apropiada se aplica al valor en libros de la deuda por arrendamiento al comienzo del perodo de inters para calcular el gasto financiero. La porcin del pago mnimo del arrendamiento mayor que el gasto financiero reduce la deuda del arrendamiento financiero en el balance general. 8. Contabilizacin de Arrendamientos Financieros en la Contabilidad del Arrendador (Propietario). Los arrendadores tambin clasifican a la mayora de los arrendamientos como operativos o financieros. a. En un arrendamiento financiero, el arrendador reconoce una cuenta por cobrar neta igual a la inversin neta en el arrendamiento: inversin bruta (pagos mnimos de arrendamiento desde el punto de vista del arrendador ms el valor residual no garantizado) menos ingresos financieros no realizados. 1) El ingreso financiero no realizado es igual a la diferencia entre la inversin bruta y su valor presente. El ingreso financiero se reconoce de modo de proporcionar una tasa de retorno peridica constante sobre el valor en libros de la inversin neta. Por lo tanto, los pagos del arrendamiento (menos los costos por servicios) se aplican para reducir el capital y el ingreso financiero no realizado. 2) Los costos directos iniciales del comienzo de un arrendamiento financiero, por ejemplo, comisiones y honorarios legales, pueden ser reconocidos inmediatamente asignados durante

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el trmino del arrendamiento. Una posibilidad es reconocer el gasto a medida que se incurre a la vez que tambin se reconoce como ingreso en el mismo perodo un monto igual de ingreso financiero no realizado. b. Cuando un fabricante o intermediario de arrendamiento contabiliza un arrendamiento financiero, la ganancia o prdida por la venta debe ser reconocida en ingresos como si hubiera ocurrido una venta en firme. Si se carga una tasa menor que la comercial, el beneficio de la venta (ingresos por venta menos costo de ventas) se limita al monto que hubiera resultado del uso de la tasa comercial. 1) Los costos directos iniciales se cargan a gastos al inicio del arrendamiento. 2) El ingreso por ventas es el valor razonable del bien o, si fuera menor, el valor presente de los pagos mnimos del arrendamiento basados en una tasa de inters comercial. 3) El costo de ventas es igual al costo o valor en libros del bien arrendado menos el valor presente del valor residual no garantizado. c. Los siguientes son los asientos de diario bsicos para el arrendador: Arrendador que no es un Fabricante/Intermediario Dbito: Cuentas por cobrar por arrendamiento XXX Crdito: Bienes XXX Ingreso financiero no realizado XXX Fabricante/Intermediario Dbito: Costo de ventas XXX Cuentas por cobrar por arrendamiento XXX Crdito: Bienes XXX Ingresos por ventas XXX Ingresos financieros no realizados XXX 9. Los arrendamientos operativos no cumplen los criterios para ser clasificados como financieros. No transfieren sustancialmente todos los riesgos y recompensas de la propiedad. a. En un arrendamiento operativo, el arrendatario no registra ninguna deuda excepto por el gasto por alquiler devengado al final de un perodo contable. Por lo tanto, un arrendamiento operativo es una forma de financiacin fuera del balance general. El arrendador contina reconociendo y depreciando un activo, y el fabricante o intermediario de arrendamiento no reconoce ningn beneficio por venta. b. El alquiler se reporta como un gasto o ingreso por parte del arrendatario o arrendador siguiendo el mtodo lineal, a menos que otro mtodo sistemtico sea representativo, respectivamente, del esquema de tiempo del beneficio del usuario o del esquema de tiempo en el cual el beneficio del uso del bien se reduce. c. Si se incurren costos directos iniciales con el fin de obtener ganancias de un arrendamiento operativo, el arrendador pueden cargarlos a gastos inmediatamente o amortizarlos durante el trmino del arrendamiento en proporcin a la renta ingresada. 10. Una venta con arrendamiento implica la venta de un bien por parte del propietario y el arrendamiento posterior al vendedor del mismo bien. En una transaccin de este tipo, si el arrendamiento califica como un arrendamiento financiero, cualquier exceso de los resultados que superan el valor en libros se difiere y amortiza por parte del vendedor-arrendatario durante el trmino del arrendamiento. a. Si una venta con arrendamiento resulta un arrendamiento operativo, y la transaccin es claramente a valor razonable, la ganancia o prdida se reconoce inmediatamente. 1) Si el precio de venta es inferior al valor razonable, la ganancia o prdida se reconoce inmediatamente a menos que deba eliminarse una prdida por pagos de arrendamientos futuros a precio menor que mercado. En ese caso, la prdida se amortiza proporcionalmente a los pagos del arrendamiento durante el perodo de uso del bien. 2) Si el precio de venta excede el valor razonable, el exceso se amortiza durante el perodo de uso del bien.

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b. Si la venta con arrendamiento da origen a un arrendamiento operativo, y el valor razonable es inferior al valor en libros, una prdida igual a la diferencia debe reconocerse inmediatamente.

D. Anlisis de Estados Financieros

1. La esencia del anlisis de estados financieros es el clculo de razones o coeficientes financieros. Estos coeficientes establecen relaciones entre las cuentas de los estados financieros a un determinado momento o por un determinado perodo contable. Una vez calculados, estos coeficientes de la empresa pueden ser comparados con datos histricos y con sus proyecciones para el futuro. Ms an, los coeficientes tambin pueden ser evaluados por comparacin con los de otras empresas o promedios del sector econmico. Sin embargo, los usuarios de esta informacin deben ser conscientes de las limitaciones de estos anlisis, por ejemplo, las surgidas por la naturaleza de las empresas comparadas, los cambios en las polticas contables, y los efectos de cambios en los niveles de precios. Los coeficientes tambin deben ser evaluados en trminos de factores econmicos y estratgicos amplios y desde la perspectiva nica de los usuarios en particular. 2. Los coeficientes o razones de liquidez (solvencia) miden la viabilidad del negocio a corto plazo, por ejemplo, su habilidad para continuar en el corto plazo pagando sus obligaciones. a. Coeficiente corriente = activos corrientes divididos por pasivos corrientes. Si el coeficiente corriente es menor a 1,0, una transaccin que resulta en aumentos (disminuciones) iguales en el numerador y en el denominador aumenta (disminuye) el coeficiente. Sin embargo, si el coeficiente es mayor a 1,0, aumentos (disminuciones) iguales en el numerador y el denominador disminuyen (aumentan) el coeficiente. b. Prueba cida o coeficiente de velocidad = activos corrientes (menos inventario) divididos por pasivos corrientes. Es un clculo ms conservador que limita el numerador a ciertos activos financieros, tales como aquellos retenidos para negociar, cuentas por cobrar netas, y equivalentes de dinero en efectivo. c. Coeficiente de intervalo defensivo = activos defensivos divididos por el promedio de los gastos operativos diarios. Los activos defensivos incluyen dinero en efectivo, activos financieros negociables, y cuentas por cobrar netas a corto plazo. d. Capital de trabajo = activos corrientes pasivos corrientes. El capital de trabajo identifica la porcin relativamente lquida del capital de la empresa disponible para cumplir con las obligaciones dentro del ciclo operativo. 3. Los coeficientes de gestin de activos miden la capacidad de la empresa para generar ingresos. a. Rotacin de inventarios = costo de ventas dividido por el inventario promedio. Una rotacin alta implica que la empresa no mantiene excesivas cantidades de inventario que sean improductivas (obsoletas o no comercializables) y disminuyan su rentabilidad. b. Nmero de das de inventario (perodo de conversin del inventario) = 365, 360 300 dividido por la rotacin de inventario. Los das del ao pueden ser 365, 360 (ao bancario), 300 (das comerciales). c. Rotacin de cuentas por cobrar = ventas a crdito netas divididas por el promedio de cuentas por cobrar. d. Nmero de das de las cuentas por cobrar (perodo de cobro de las cuentas por cobrar) = 365. 360 300 dividido por la rotacin de las cuentas por cobrar. e. Ciclo operativo = das de inventario ms das de cuentas por cobrar. Un concepto alternativo, ms preciso, es el ciclo de conversin del efectivo. Es igual al perodo de conversin del inventario, ms el perodo de cobro de las cuentas por cobrar, menos el perodo de diferimiento de las cuentas por pagar (tiempo promedio entre la compra de recursos y su pago en dinero en efectivo).

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f. Rotacin de activos totales = ventas netas divididas por el promedio de activos totales. g. Rotacin de activo fijo (o activo inmaterial) = ventas netas divididas por los activos fijos netos. 4. Los coeficientes de apalancamiento (leverage) miden el uso de la deuda para financiar activos y operaciones. El apalancamiento financiero es la estrategia financiera por la cual los valores a costo fijo, tales como deuda o acciones preferentes, se utilizan para financiar activos con la esperanza de que el retorno sobre los activos ser mayor que los cargos fijos. a. Coeficiente de endeudamiento (tambin llamado coeficiente deuda-capital; coeficiente de apalancamiento) (debt-to-equity ratio) = pasivos totales divididos por el patrimonio neto total. b. Coeficiente de deuda (debt ratio) = pasivos totales divididos por activos totales. c. Coeficiente de cobertura de intereses (tambin llamado coeficiente del nmero de veces que el inters se ha devengado) (times-interest-earned ratio) = la suma de ganancia neta, gastos por intereses, y gastos por impuestos a los ingresos, dividida por los gastos por intereses. Si la ganancia neta declina suficientemente, no se reconocer gasto por impuesto a los ingresos. d. Cobertura de cargos fijos (fixed-charge coverage) = la suma de la ganancia neta, gastos por intereses, gastos por impuestos a los ingresos, y obligaciones de arrendamiento, dividida o la suma de gastos por intereses y obligaciones de arrendamiento. e. Factor de apalancamiento (multiplicador de capital) = promedio de activos totales dividido por el promedio del capital social. 5. Los coeficientes de rentabilidad miden la ganancia neta en forma relativa. a. Margen de utilidad sobre ventas = utilidades netas despus de impuestos e intereses divididas por las ventas netas. b. Retorno sobre activos totales = utilidades netas despus de impuestos e intereses dividida por el promedio de activos totales (valor en libros). c. La ecuacin bsica de Du Pont relaciona el retorno sobre el promedio de activos totales, la rotacin de activos totales, y el margen de utilidad sobre ventas. Esto es, Retorno sobre activos totales = Margen de utilidad sobre ventas por el Retorno sobre el activo fijo d. Si la ecuacin bsica de Du Pont se combina con el factor de apalancamiento, el resultado es el retorno sobre el capital social (despus de ajustes por dividendos preferentes). El retorno sobre el capital social = utilidad neta despus de impuestos e intereses menos dividendos preferentes divididos por el capital social. 6. Los coeficientes de crecimiento miden los cambios en el estado econmico de la empresa durante un perodo de aos. Las empresas comparan su crecimiento en ventas, utilidad operativa, utilidad neta, beneficios por accin BA- (earnings per share EPS), y dividendos por accin con los resultados de los competidores y la economa en general. a. El beneficio bsico por accin BBA- (basic earnings per share BEPS) = ganancia neta atribuible a los accionistas ordinarios divididos por el promedio ponderado de las acciones comunes en circulacin. b. En algunos casos, tambin se requiere la reduccin de los rendimientos por accin RRA- (diluted earning per share DEPS). 1) El denominador aumenta por el promedio ponderado de cantidad de acciones ordinarias que pudieran ser emitidas en la conversin de la reduccin de acciones ordinarias potenciales (o no emitidas). Se considera que la conversin ha ocurrido al comienzo del perodo o de la fecha de emisin de las acciones potenciales, si fuera posterior.

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2) El numerador se ajusta por los efectos despus de impuestos de convertir hipotticamente una reduccin de acciones ordinarias potenciales en acciones ordinarias. Por lo tanto, los intereses y dividendos relacionados con las acciones potenciales se suman, y se realiza un ajuste por cualquier otro cambio en ingresos o gastos resultantes de la conversin. 3) Debe asumirse el ejercicio de opciones de reduccin y otras acciones ordinarias potenciales de reduccin. Los resultados asumidos se considera que provienen de la emisin de acciones a valor razonable. La diferencia entre las acciones emitidas y la cantidad emitida a valor razonable no se considera un problema. Por lo tanto, si el valor razonable (precio promedio del perodo) es mayor que el precio de la opcin, la cantidad de acciones ordinarias a emitir sin consideracin se suma al denominador de los BA. No tienen efecto en el numerador. 4) Si las acciones suscriptas cambian como resultado de la capitalizacin o emisin de bonos (a veces llamado dividendos en acciones) o un fraccionamiento de acciones o reversin de un fraccionamiento de acciones, los clculos de BBA y RRA para todos los perodos presentados deben ajustarse retrospectivamente. 5) Las acciones ordinarias potenciales son reducciones slo cuando su conversin disminuye la ganancia neta por accin de operaciones ordinarias continuas. b. Flujo de caja por accin = caja neta proporcionada por operaciones menos dividendos preferentes divididos por el promedio ponderado de acciones ordinarias suscriptas. c. Coeficiente de pago de dividendos de acciones ordinarias = dividendos en efectivo a accionistas comunes divididos por la ganancia neta menos dividendos preferentes. d. Rendimiento del dividendo = dividendos en efectivo por accin ordinaria divididos por el precio de mercado de la accin ordinaria. 7. Los coeficientes de valuacin reflejan el principio bsico de que la meta de la direccin es maximizar el valor de los accionistas. a. Valor en libros de la accin ordinaria = activos netos disponibles para los accionistas ordinarios divididos por las acciones suscriptas. Los activos disponibles para los accionistas ordinarios son los activos, menos los pasivos, menos los activos requeridos para rescatar acciones de los accionistas preferentes. b. Relacin precio/beneficio (price-earnings ratio) = precio de mercado por accin ordinarias dividido por los BA. Esta relacin tiende a ser ms alta para compaas en crecimiento. 8. Limitaciones de los Anlisis de Coeficientes a. La elaboracin de coeficientes para compararlos con los promedios del mismo sector econmico es ms til para las empresas que operan dentro de un sector econmico en particular que para los conglomerados de empresas. b. La inflacin genera balances generales y estados de resultados inexactos debido a sus efectos sobre los activos fijos, depreciacin, inventario, deuda a largo plazo y rentabilidad. c. Los factores estacionales afectan los resultados. Por ejemplo, los inventarios y cuentas por cobrar pueden variar mucho, y los saldos a fin de ao pueden no reflejar los promedios peridicos. d. La gerencia de una empresa tiene un incentivo para alterar o retocar los estados financieros. e. La comparacin de los montos de los estados financieros y sus coeficientes derivados se ve afectada si diferentes empresas eligen diferentes polticas contables. f. Los coeficientes que son indicadores fuertes de la posicin financiera de una empresa pueden variar de un sector econmico, empresa o divisin, a otra. g. Los coeficientes se construyen a partir de datos contables sujetos a estimacin. h. Las tendencias pueden ser mal interpretadas si no existen suficientes aos de anlisis. i. El anlisis de coeficientes puede estar distorsionado por no utilizar promedios o promedios ponderados. j. Pueden sacarse conclusiones errneas si se seleccionan comparaciones inadecuadas. l. Diferentes coeficientes pueden llevar a conclusiones opuestas sobre la salud financiera de una empresa. Por lo tanto, deben analizarse los efectos netos de un conjunto de coeficientes.

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m. Los promedios de los sectores econmicos pueden incluir datos de empresas de capital y trabajo intensivos, y de empresas con polticas divergentes respecto del apalancamiento. n. Ciertos datos pueden ser presentados antes o despus de impuestos. o. La comparacin entre empresas puede verse menoscabada si tienen diferentes aos fiscales. p. La ubicacin geogrfica de las empresas puede afectar la comparacin, dadas las diferencias en los mercados laborales, niveles de precios, regulaciones, impuestos, etc. q. Las diferencias de tamao entre empresas pueden afectar la comparacin dadas las diferencias para acceder al costo de capital, las economas de escala, y la amplitud de los mercados. 9. Los anlisis comparativos incluyen el anlisis (de tendencias) horizontal que compara datos analticos a travs del tiempo y anlisis vertical que hace comparaciones entre los datos de un ao. a. Comparar el desempeo de una empresa con respecto al su sector econmico puede identificar sus fortalezas y debilidades. El anlisis horizontal del sector industrial puede identificar tendencias y prcticas de todo el sector. b. Los estados financieros de tamao comn comparan empresas de diferentes tamaos expresando elementos como porcentajes respecto de los nmeros del ao base correspondiente. Al monto base se le asigna un valor de 100%. 1) La forma horizontal evala tendencias. Los montos para aos posteriores se establecen en porcentajes respecto de un monto de ao base. 2) El anlisis de tamao comn vertical presenta nmeros para un ao expresados como porcentajes de un monto base en el balance general (por ejemplo, activos totales) y en el estado de resultados (por ejemplo, ventas).

E. Impuestos a las Ganancias

1. Objetivo. Se espera que el valor en libros de un activo o pasivo sea recuperado (consumido) o liquidado, respectivamente. Segn la NIC 12, Impuestos a las Ganancias, un activo o pasivo por impuestos diferidos normalmente se reconoce cuando los pagos de impuestos futuros probablemente difieran como resultado de dicha recuperacin o liquidacin de lo que hubieran sido si la recuperacin o liquidacin no tuviera consecuencias tributarias. a. Las consecuencias tributarias de las transacciones y otros eventos se contabilizan de la misma manera que las transacciones y otros eventos. b. Por ejemplo, si las transacciones y otros eventos estn incluidas en el estado de resultados o directamente en el patrimonio neto, los efectos tributarios relacionados tambin deben incluirse en el estado de resultados o directamente en el patrimonio neto. 2. Los impuestos a las ganancias (tambin llamados sobre las rentas) son todos impuestos domsticos y extranjeros sobre utilidades imponibles. El gasto impositivo o la ganancia impositiva del perodo contienen componentes actuales y diferidos. a. El impuesto actual es el impuesto a las ganancias a pagar o recuperable con respecto a la utilidad imponible o prdida imponible. La utilidad o prdida imponible se calcula en base a reglas establecidas por las autoridades tributarias. b. Debe reconocerse un pasivo por el monto impago de impuestos actuales para el perodo actual y los anteriores. Debe reconocerse un activo en la medida que el monto pagado exceda el monto exigible. Tambin debe reconocerse un activo por el beneficio de una prdida impositiva trasladada al ejercicio anterior, que recupera impuestos actuales de un perodo anterior. c. Un pasivo impositivo diferido es una cantidad de impuestos a las ganancias a pagar en el futuro respecto a una diferencia temporal imponible, y un activo impositivo diferido es un a cantidad de impuestos a las ganancias recuperables en el futuro respecto de una diferencia temporal deducible o la traslacin de prdidas o crditos impositivos no utilizados. 1) La diferencia entre el valor en libros de un activo o pasivo y su base impositiva es una diferencia temporal (DT). Una DT imponible (deducible) genera montos imponibles (deducibles) en el futuro cuando el valor en libros del activo o pasivo sea recuperado o liquidado. 2) La base impositiva es el monto atribuido con fines impositivos a un activo o pasivo. La base impositiva de un activo es el monto deducible contra beneficios econmicos imponibles futuros

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cuando el valor en libros del bien sea recuperado. La base impositiva de un pasivo es la porcin del valor en libros que no ser deducible contra beneficios econmicos imponibles futuros a los fines impositivos. La base impositiva de ingresos recibidos por anticipado (un pasivo) es la porcin del valor en libros imponible en el futuro. 3. Debe reconocerse un pasivo impositivo diferido (PID) para la mayora de las DT imponibles. Sin embargo, no se reconoce ningn PID cuando ste surge de un crdito mercantil o valor llave del negocio si la amortizacin de los mismos no es deducible a los efectos impositivos. La razn es que el reconocimiento de un PID aumentara el crdito mercantil o valor llave. En una concentracin de empresas que es una adquisicin, el crdito mercantil o valor llave del negocio es igual al exceso del costo de adquisicin sobre los intereses del comprador en el valor razonable de los activos netos identificables del vendedor. a. Tampoco se reconoce un PID si es el resultante del reconocimiento inicial de un activo o pasivo que no forma parte de una combinacin de negocios y, a la fecha de la transaccin, no afecta a la utilidad contable (ganancia o prdida neta antes de impuestos) ni a la ganancia o prdida imponible. b. Con las excepciones del crdito mercantil o valor llave del negocio positivo y negativo, en una concentracin de empresas que es una adquisicin pueden surgir partidas impositivas diferidas. c. La mayora de las partidas impositivas diferidas surgen cuando la utilidad contable y la utilidad impositiva o prdida impositiva estn ambas afectadas, pero en diferentes perodos. d. En otros casos, no se reconoce un PID dado que el valor en libros del activo no tendra que ser ajustado, con la consecuente prdida de transparencia. 4. Debe reconocerse un activo impositivo diferido (AID) para la mayora de las DT deducibles y por los traslados de prdidas y crditos impositivos no utilizados, pero slo si es probable que la utilidad imponible est disponible para permitir el uso de aquellas cantidades. Sin embargo, no se reconocer ningn AID cuando surja del crdito mercantil o valor llave del negocio negativo, tratado como ingreso diferido. La razn es que el reconocimiento de un AID aumentara el crdito mercantil negativo. En una concentracin de empresas que es una adquisicin, el crdito mercantil negativo es igual al exceso del inters del comprador en el valor razonable de los activos netos identificables del vendedor por encima del costo de adquisicin. a. Tampoco se reconoce un AID en las circunstancias descriptas para los PID. b. Un AID no reconocido debe reevaluarse a la fecha del balance general. 5. Medicin. Un pasivo o activo impositivo actual para el perodo actual y los anteriores es el monto a pagar, o recuperar, de las autoridades tributarias, segn leyes y tasas tributarias exigibles o sustancialmente exigibles a la fecha del balance general. a. Un AID o PID se mide a las tasas esperadas aplicables cuando sea realizado o liquidado, segn leyes y tasas tributarias exigibles o sustancialmente exigibles a la fecha del balance general. Si se aplicaran diferentes tasas a diferentes niveles de utilidades imponibles, un AID o PID se medir segn las tasas promedio esperadas a aplicar en los perodos en que se espera reversar las DT. b. La tasa impositiva o la base impositiva pueden variar con la manera de recuperacin o liquidacin. Por ejemplo, una tasa impositiva puede aplicarse si un activo es vendido inmediatamente y puede aplicarse otra tasa si se lo recuperara mediante su uso continuo. c. Las partidas impositivas diferidas no son descontadas. d. Un AID debe revisarse a la fecha de balance para determinar si es probable que est disponible una ganancia imponible suficiente para permitir utilizar el beneficio del AID. Cualquier reduccin resultante en el AID puede ser reversado posteriormente hasta que se satisfagan los criterios de disponibilidad. 6. Reconocimiento. Los impuestos actuales y diferidos se incluyen en la ganancia o prdida neta como ingreso o gastos. Sin embargo, un impuesto que surge de una transaccin o evento reconocido directamente en el patrimonio neto se debita o acredita directamente en patrimonio neto. El valor en libros de una partida impositiva diferida puede cambiar an si el monto de la DT no hubiera cambiado, por ejemplo, debido a un cambio en una tasa o ley impositiva, una revaluacin de la recuperabilidad de un activo impositivo diferido, o un cambio en la manera esperada de recuperacin.

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7. Presentacin. Los activos y pasivos impositivos se presentan en el balance general por separado de otros activos y pasivos, y las partidas impositivas diferidas se reportan separadamente de las partidas impositivas actuales. Una empresa que distingue entre partidas corrientes y no corrientes no debera clasificar las partidas de impuestos diferidos como corrientes. a. Las partidas impositivas actuales deben cancelarse, en caso de un derecho exigible legalmente para hacerlo y una intencin de liquidacin en base neta o de realizar el activo y liquidar el pasivo al mismo tiempo. b. Las partidas impositivas diferidas deben cancelarse, en caso de un derecho exigible legalmente para hacerlo, siempre que los montos se relacionen con impuestos gravados por la misma autoridad tributaria en la misma entidad imponible o en diferentes entidades que pretenden liquidar los montos corrientes en base neta o realizar los activos y liquidar los pasivos simultneamente en cada perodo futuro en los cuales se impliquen montos significativos. c. El gasto impositivo o la ganancia impositiva por la ganancia o prdida de actividades ordinarias debe reportarse en el estado de resultados.

F. Tipos de Cambio
1. La NIC 21, Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio de la Moneda Extranjera, se aplica a transacciones con moneda extranjera y a la traduccin de los estados de operaciones en el extranjero incluidos en los estados de la empresa. a. Una moneda extranjera es cualquier moneda que no sea la moneda de reporte. b. Una operacin extranjera (o en el extranjero) es una subsidiaria, asociada, inversin conjunta (joint venture), o sucursal cuyas actividades no estn en el pas de la empresa que reporta. c. Una operacin extranjera se clasifica como una entidad extranjera si sus actividades no integran la empresa que reporta. 2. El reconocimiento inicial de una transaccin en moneda extranjera al tipo de cambio al contado a la fecha de la transaccin (o al de una aproximacin, tal como un promedio, si los tipos no varan materialmente). a. A la fecha del balance general, las partidas monetarias se reportan al tipo de cambio al cierre (tipo de cambio al contado a la fecha del balance general). 1) Las partidas no monetarias medidas a costo histrico deben reportarse al tipo de la fecha de transaccin. 2) Las partidas no monetarias medidas a valor razonable deben reportarse a los tipos cuando los valores razonables fueron medidos. b. Una diferencia de cambio surge cuando un monto dado de una moneda extranjera se reporta en la moneda de reporte a diferentes tipos de cambio. 1) Las diferencias de cambio normalmente se reconocen como ingresos o gastos cuando surgen, es decir, en: a) La liquidacin de una partida monetaria o b) El reporte de una partida monetaria a un tipo de cierre diferente del tipo inicial. Por lo tanto, la diferencia de cambio registrada en un perodo est basada en el cambio de tipos durante ese perodo. 2) Una diferencia de cambio con respecto a una partida monetaria que es parte de una inversin neta en una entidad extranjera (una accin de sus activos netos) se registra en patrimonio neto hasta la venta de la inversin. a) Ante la venta de la inversin neta, los montos acumulados se registran como ingresos o gastos. b) Tal partida monetaria es tpicamente una cuenta por cobrar o pagar a largo plazo que no tiene liquidacin probable en el futuro previsible. c) El mismo tratamiento se da a una diferencia de cambio sobre un pasivo por moneda extranjera que es una cobertura contra cambios de precios (hedge) de una inversin neta en una entidad extranjera.

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3) Tratamiento alternativo permitido. Una diferencia de cambio se incluye en el valor en libros de un activo cuando: a) Proviene de severas devaluaciones de cambio. b) La cobertura contra cambios de precios (hedge) es impractica, por ejemplo, porque los controles de cambio limitan la disponibilidad de moneda extranjera. c) La devaluacin afecta un pasivo que no puede ser liquidado y que surgi directamente de una reciente adquisicin de activos. d) El techo en el valor en libros ajustado es el ms bajo entre costo de reemplazo, o el monto recuperable de la venta o el uso del activo. 3. Traduccin a. Si la operacin extranjera integra la empresa que reporta, sus transacciones sern tratadas como si hubieran sido realizadas por la empresa que reporta. Por lo tanto, se aplican las reglas contables para el reconocimiento inicial de las transacciones en moneda extranjera, y para las diferencias de cambio que surgen de esas transacciones. b. Si la operacin extranjera es una entidad extranjera, la empresa que reporta: 1) Traducir todos los activos y pasivos de la entidad extranjera al tipo de cierre. 2) Traducir todas las partidas de ingresos y gastos de la entidad extranjera a los tipos vigentes cuando ocurrieron las transacciones. a) En la prctica, a menudo se utiliza un tipo aproximado, tal como un promedio. b) Si la moneda en que reporta la entidad extranjera es de una economa hiperinflacionaria, se utilizar el tipo de cierre. Los estados financieros de la entidad extranjera tienen que ser recalculados, antes de ser traducidos a la moneda de reporte. Segn la NIC 29, Informacin Financiera en Economas Hiperinflacionarias, estos estados deben calcularse en trminos de la unidad de medida corriente a la fecha del balance general. Este enfoque es necesario tanto si los estados son presentados en base a costo histrico como a costo actual. 3) Reportar las diferencias de cambio en el patrimonio neto hasta que se venda la inversin neta en la entidad extranjera.

G. Inversiones Conjuntas (Joint Ventures)

1. La NIC 31, Informacin Financiera de los Intereses en Negocios Conjuntos, se aplica a la informacin de activos, pasivos, ingresos y gastos de negocios o inversiones conjuntas (joint ventures) por parte de los inversores y los operadores. a. Una inversin o negocio conjunto (joint venture) es un acuerdo contractual por el cual dos o ms partes llevan a cabo una actividad econmica sujeta a control conjunto . b. Un operador es una de las partes del negocio que tiene el control conjunto. c. Un inversor en una parte del negocio a quien le falta el control conjunto. d. Control es el poder sobre las polticas de una actividad econmica que permite a la parte controlante obtener beneficios. 2. Operaciones Controladas Conjuntamente a. En este tipo de inversin conjunta, los operadores operan separadamente sin establecer una organizacin o estructura financiera distinta de ellos mismos. Un ejemplo es la produccin de una aeronave, en la cual cada operador es responsable de diferentes aspectos del proceso. b. En consecuencia, cada operador informa en sus estados financieros consolidados y separados, lo siguiente: 1) Los activos que controla. 2) Los pasivos y gastos en que incurre. 3) Su participacin en los ingresos del negocio conjunto. 3. Activos Controlados Conjuntamente a. Este tipo de negocio conjunto tampoco implica el establecimiento de una organizacin o estructura financiera distinta de los operadores. Sin embargo, los operadores pueden controlar conjuntamente (y poseer) los activos. Un ejemplo es la operacin conjunta de un oleoducto.

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b. En este caso, cada operador informa en sus estados financieros consolidados y separados, lo siguiente: 1) Su participacin de los activos controlados conjuntamente, clasificados por su naturaleza. 2) Los pasivos en que ha incurrido, incluyendo los pasivos incurridos conjuntamente como parte del negocio. 3) Los ingresos por su participacin en los resultados del negocio y su participacin en los gastos del negocio. 4) Los gastos con respecto a su inters en el negocio, tales como cargos relacionados con la financiacin de una participacin en los activos y costos de vender las salidas del negocio. 4. Entidades Controladas Conjuntamente a. Los operadores establecen una entidad separada en la cual cada uno tiene un inters y que opera de la misma manera que otras entidades. Por ejemplo, dos operadores pueden transferir activos y pasivos de una cierta lnea de negocios a una entidad controlada conjuntamente. b. Tratamiento de la mejor referencia (benchmark). Un operador debe adoptar uno o dos formatos para la consolidacin proporcional. Por lo tanto, un operador informa en sus estados financieros consolidados su participacin en los activos, pasivos, ingresos y gastos de la entidad controlada conjuntamente. 1) Estos montos pueden ser combinados con las otras lneas de partidas similares en los estados consolidados del operador. 2) Estos montos pueden ser informados como lneas de partidas por separado. 3) La consolidacin proporcional es discontinua cuando el control conjunto del operador finaliza. c. Tratamiento alternativo permitido. Un operador puede aplicar el mtodo de contabilidad del patrimonio neto para su inters en una entidad controlada conjuntamente. El uso del mtodo del patrimonio neto tiene que finalizar cuando el operador no ejerza significativa influencia. d. Cuando una entidad controlada conjuntamente se convierte en una subsidiaria del operador, se requiere la consolidacin. e. Debe aplicarse el pronunciamiento sobre instrumentos financieros (NIC 39) a un inters en una entidad controlada conjuntamente y: 1) Adquirida y retenida solamente para su venta en el corto plazo 2) Operada bajo severas restricciones a largo plazo que menoscaban significativamente su capacidad para transferir fondos al operador . 5. En una transaccin entre un operador y un negocio conjunto, la contabilizacin de ganancias o prdidas por una transferencia de activos al negocio conjunto refleja la sustancia de la transaccin. Si los riesgos y recompensas de la propiedad han sido transferidos, la ganancia o prdida reconocida excluye el monto atribuible al inters de quien transfiere. a. La prdida completa debe reconocerse cuando la transferencia evidencia una reduccin en el valor de realizacin neto de los activos corrientes o una prdida por deterioro. b. En una compra de activos de un negocio conjunto, el operador no registra su participacin de la ganancia o prdida del negocio hasta que los activos sean vendidos a una parte independiente. Una prdida se reconoce inmediatamente cuando refleja una reduccin en el valor de realizacin neto de los activos corrientes o una prdida por deterioro. 6. Un inversor en un negocio conjunto sin control conjunto debe informar su inters de acuerdo con el pronunciamiento sobre instrumentos financieros (NIC 39). a. Si el inversor tiene influencia significativa, debe aplicarse el pronunciamiento sobre inversiones en las afiliadas (NIC 28). b. Un inversor que emite estados consolidados tambin puede informar la inversin al costo en sus estados separados. 7. Un operador o gerente de un negocio conjunto con honorarios pagos, registra un ingreso. El negocio conjunto registra un gasto.

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H. Concentracin de Empresas
1. Segn la NIC 22, Concentracin de Empresas (tambin llamada Combinaciones de Negocios): a. Una concentracin de empresas crea una entidad econmica a partir de entidades anteriormente separadas. La concentracin resulta cuando una empresa: 1) Se une con otra, u 2) Obtiene control sobre los activos netos y operaciones de otra empresa. b. En una adquisicin, el comprador obtiene el control de los activos netos y operaciones de la adquirida. El control se obtiene transfiriendo activos, emitiendo capital, o incurriendo en pasivos. La fecha de adquisicin es cuando el adquirente efectivamente obtiene el control. b. En una unin de intereses, los accionistas de las empresas implicadas concentran el control sobre la totalidad de sus activos netos y operaciones. El resultado es la participacin mutua en riesgos y recompensas, sin que ninguna de las empresas sea adquirente. c. El control es el poder de gobernar las polticas financieras y operativas de una empresa de modo de obtener beneficios de sus actividades . Una adquisicin de ms del 50% de los derechos a voto se presume refutablemente que confiere control. e. Una matriz tiene al menos una subsidiaria, una empresa controlada por aqulla. f. Un inters minoritario surge cuando parte de los resultados netos de las operaciones y los activos netos de una subsidiaria no son de propiedad directa o indirecta de la matriz. 2. Una adquisicin debe contabilizarse por el mtodo de la compra. a. A partir de la fecha de adquisicin, el comprador adquiere del vendedor lo siguiente: 1) Los resultados de las operaciones en el estado de resultados, y 2) Los pasivos del balance general. El crdito mercantil o valor llave del negocio, positivo o negativo, resultante de la adquisicin, tambin debe reconocerse. b. El mtodo de la compra implica contabilizar la adquisicin reconociendo los siguientes elementos de costo: 1) Dinero en efectivo o equivalentes de dinero en efectivo pagados. 2) Valor razonable de otra consideracin a la fecha de intercambio. 3) Costos directos distintos del precio de compra, por ejemplo, honorarios profesionales y costos de seguro de valores. c. Los activos y pasivos identificables del vendedor, estn o no reconocidos por el mismo, se reconocen slo si: 1) Su costo o valor razonable puede medirse razonablemente. 2) En el caso de activos, el adquirente recibir beneficios econmicos futuros. 3) En el caso de pasivos, el adquirente tendr que entregar recursos que representen beneficios econmicos futuros. Los pasivos resultantes de las intenciones o acciones del adquirente normalmente no se reconocen. Las prdidas o costos esperados resultantes de la adquisicin tampoco se reconocen. d. Excepcin. A la fecha de adquisicin, el adquirente puede reconocer una provisin por reestructuracin (que no era un pasivo del vendedor) para planes integrantes de la adquisicin y relacionados con el negocio del vendedor. La obligacin presente incorporada en la provisin tiene que resultar directamente de la adquisicin. 1) A la fecha de adquisicin, el adquirente tiene que haber definido las caractersticas principales de un plan para reducir o finalizar las actividades del vendedor. El plan tiene que relacionarse lo siguiente, as como la provisin tiene que cubrir slo los costos de lo siguiente: a) Pagos por despidos a los empleados, b) Cierre de las instalaciones, c) Eliminacin de las lneas de producto, o d) Finalizacin del contrato cuando el adquirente ha comunicado la intencin de finalizacin a la otra parte a la fecha de adquisicin. 2) El adquirente tiene que haber anunciado las principales caractersticas del plan a la fecha de adquisicin. Las partes afectadas, como consecuencia, tienen que tener una expectativa vlida de la implantacin del plan.

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3) El adquirente tiene que haber desarrollado un plan formal detallado, en la fecha ms antigua de estas: a) 3 meses despus de la fecha de adquisicin, o b) Aprobacin de los estados financieros anuales. 4) El plan formal detallado del adquirente tiene que establecer, como mnimo: a) Las partes del negocio y localizaciones afectadas. b) Las localizaciones, funciones, y cantidad de empleados que recibirn beneficios por despido. c) Los gastos esperados. d) El tiempo de implantacin. e. Asignacin del costo de adquisicin. 1) Tratamiento de la mejor referencia (benchmark). Los activos y pasivos identificables adquiridos deben registrarse por la suma de: a) Valor razonable a la fecha de intercambio hasta el inters del adquirente, y b) El porcentaje del valor en libros de los activos netos identificables del vendedor que es atribuible al inters minoritario. 2) Tratamiento alternativo permitido. Todos los activos y pasivos identificables se calcular a valor razonable. El inters minoritario se asigna a su porcentaje de valor razonable de activos netos identificables. f. El crdito mercantil o valor llave del negocio es un activo medido inicialmente como el exceso de costo de adquisicin sobre el inters del adquirente en el valor razonable de los activos identificables netos a la fecha del intercambio. 1) El crdito mercantil se amortiza sistemticamente durante su vida til (que se presume refutablemente de no ms de 20 aos). a) Se utiliza el mtodo lineal a menos que otro mtodo refleje ms apropiadamente el esquema de consumo de los beneficios econmicos. b) La amortizacin peridica se carga a gastos. c) El mtodo y perodo de amortizacin deben revisarse al menos al final del ejercicio. Los cambios deben tratarse como cambios en las estimaciones. 2) El adquirente debe aplicar al crdito mercantil o valor llave del negocio los principios establecidos en la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. a) Segn la NIC 36, el monto recuperable de un activo es el ms alto entre el precio de venta neto y el valor en uso (valor presente de los flujos de caja estimados del uso y venta del activo). En general, el cargo por la prdida por deterioro es igual al exceso del monto recuperable por encima del valor en libros. b) Prdida por deterioro de una unidad generadora de efectivo. Dado que el crdito mercantil no produce flujos de caja por s mismo, el monto recuperable se calcula por la unidad generadora de caja a la cual se relaciona el crdito mercantil. Toda prdida por deterioro se asigna primero, para reducir cualquier crdito mercantil asignado a la unidad (pero no por debajo de cero) y luego a los otros activos en base de prorrateo. i) Prueba de abajo hacia arriba (bottom-up). La empresa determina si el crdito mercantil puede ser alocado razonable y consistentemente a la unidad. Si es as, compara el valor en libros de la unidad (incluyendo el crdito mercantil) con el monto recuperable de la unidad. ii) Prueba de arriba hacia abajo (top-down). Si no es posible asignar el crdito mercantil a la unidad bajo revisin siguiendo la prueba de abajo hacia arriba, la empresa identifica la unidad generadora de efectivo ms pequea (que contiene la unidad revisada) con la cual el crdito mercantil pueda ser asignado razonable y consistentemente. Luego, la empresa compara el valor en libros de la unidad ms grande (incluyendo el crdito mercantil) con el monto recuperable de aquella unidad. iii) Si el crdito mercantil no puede ser asignado razonable y consistentemente utilizando la prueba de abajo hacia arriba, se aplican ambas pruebas. Por lo tanto, cualquier prdida por deterioro para la unidad generadora de efectivo revisada (la unidad ms pequea) ser reconocida an cuando no se asigne ningn crdito mercantil.

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c) Al menos al final de cada ao, la empresa tiene que estimar el monto recuperable del crdito mercantil con un perodo de amortizacin mayor de 20 aos desde el reconocimiento inicial. En consecuencia, esta prueba se debe realizar an en ausencia de cualquier indicacin de deterioro. g. El crdito mercantil o valor llave del negocio negativo se presenta como una disminucin de los activos. Es el exceso del inters del adquirente en el valor razonable de los activos netos identificables adquiridos por encima del costo. 1) El crdito mercantil negativo puede relacionarse con prdidas y gastos futuros esperados que estn identificados en el plan del adquirente y pueden medirse razonablemente pero no fueron pasivos identificables a la fecha de adquisicin. 2) Hasta ese punto, debe reconocerse como ingreso cuando aquellas prdidas y gastos sean reconocidos. De no ser as, el crdito mercantil negativo: a) Que no exceda el valor razonable de los activos no monetarios identificables adquiridos se reconoce sistemticamente como ingreso durante el promedio ponderado de vida til de los activos adquiridos depreciables o amortizables. b) Que exceda el valor razonable, se reconoce inmediatamente como ingreso. h. Una consideracin de compra dependiente de eventos futuros puede ser un ajuste al costo de la compra a la fecha de adquisicin. 1) Por ejemplo, el evento futuro puede ser el logro de un objetivo de ganancias o el precio de acciones. El costo se ajustar si: a) El ajuste es probable, y b) El monto se puede medir razonablemente. 2) Si la estimacin tiene que ser revisada, el costo de adquisicin (y todo crdito mercantil, positivo o negativo) deber ajustarse. i. Debe efectuarse un cambio posterior en el costo de adquisicin cuando se resuelve una contingencia relevante. 1) El costo de adquisicin (y todo crdito mercantil, positivo o negativo) se ajusta cuando: a) El pago del monto de la consideracin de compra es probable, y b) El monto puede ser estimado razonablemente. 2) Un adquirente puede haber acordado que, si el precio de venta de los valores emitidos como parte de la consideracin cae por debajo de un nivel especificado, se emitirn valores adicionales para compensar la diferencia. a) Por lo tanto, el costo de adquisicin se mantiene igual, y no se requiere ningn ajuste al crdito mercantil positivo o negativo. b) La emisin de valores adicionales reduce el premio o aumenta el descuento sobre la emisin original. j. El reconocimiento posterior de activos y pasivos identificables es apropiado cuando satisfacen los criterios de reconocimiento despus de la fecha de adquisicin. 1) Deben efectuarse cambios posteriores en los valores en libros de activos y pasivos identificables cuando se obtiene evidencia relevante adicional sobre sus valores razonables. 2) El crdito mercantil, negativo o positivo, puede ser ajustado en cualquiera de estas circunstancias (pero nunca por encima de su monto recuperable). a) Este ajuste normalmente puede ser efectuado slo durante el primer perodo contable anual despus de la fecha de adquisicin. b) Una vez finalizado este perodo, cualquier ajuste se reconocer como ingreso o gasto. 3) Una provisin por reestructuracin para planes relacionados con el negocio del adquirente puede haber sido reconocida a la fecha de adquisicin. a) Su reversin es apropiada slo si: i) La salida de beneficios econmicos no es probable, o ii) El plan detallado no se lleva a cabo dentro del lmite de tiempo o en la forma descripta. b) La reversin requiere un ajuste al crdito mercantil negativo o positivo (y a los intereses minoritarios), no un reconocimiento de ingresos o gastos.

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i) El crdito mercantil positivo ajustado se amortiza en perspectiva. ii) El crdito mercantil negativo ajustado se contabiliza utilizando los principios aplicables cuando el crdito mercantil negativo no se relaciona con prdidas y gastos esperados identificables. 3. Una unin de intereses se contabiliza segn el mtodo de la agrupacin de intereses (pooling-ofinterests). a. Los estados financieros de la concentracin de empresas emitidos para el perodo de la concentracin deben ser reportados como si la agrupacin hubiera ocurrido al comienzo del ms antiguo perodo presentado. Los estados de una empresa no reflejan una agrupacin que ocurre despus de la fecha del balance general ms reciente presentado. b. La entidad concentrada aplica un conjunto de principios contables. En consecuencia, los valores en libros de los activos, pasivos y patrimonio neto combinados se ajustan slo por lo necesario para cumplir las polticas contables y aplicarlos a los perodos presentados. 1) Una agrupacin no crea crdito mercantil negativo o positivo. 2) Los efectos de las transacciones entre empresas se eliminan. 3) La suma del capital social emitido y toda consideracin adicional pueden diferir del monto registrado para el capital social adquirido. Esta diferencia se ajusta mediante las cuentas de patrimonio neto. c. Los gastos para llevar a cabo una agrupacin se cargan a gastos cuando se incurren. Entre ellos se incluyen honorarios de inscripcin, honorarios de consultores, el costo de combinar las operaciones, etc.

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UNIDAD DE ESTUDIO 3-6: FINANZAS

Esta unidad de estudio se concentra en las formas de financiacin de una empresa. Las fuentes de financiacin pueden ser internas o externas, a corto plazo o a largo plazo y de deuda o de capital. Es necesario seleccionar los tipos y montos apropiados de financiacin disponible para minimizar los costos de capital de la firma y maximizar el valor de los accionistas. En la etapa de formacin del ciclo de vida de desarrollo del negocio, la firma emergente probablemente descansar, para sus necesidades financieras, en los recursos personales de sus dueos, asistencia de agencias gubernamentales y crditos comerciales. Si la firma es exitosa y accede a la etapa de rpido crecimiento, se abre la posibilidad de financiamiento interno y se contina utilizando el crdito comercial. Adems, el desempeo de la firma puede permitirle obtener crdito bancario para hacer frente a necesidades estacionales y prstamos a mediano plazo. Una empresa de dichas caractersticas puede incluso atraer financiacin de capital de parte de acreedores de riesgo. Si la firma es extremadamente exitosa puede emitir ttulos valores que coticen pblicamente. De esta manera la empresa puede entrar a los mercados formales de capital y dinero. Estos mercados proveen financiamiento a ms bajo costo que los capitales de riesgo. Sin embargo, en esta etapa, la firma deber considerar las limitaciones del ciclo de vida del producto. Si no hubiera desarrollo de nuevos productos, el crecimiento no continuar y la firma entrar en la etapa de madurez del producto y declinacin. El patrn de financiacin de esta etapa generalmente incluye financiacin interna, diversificacin, recompra de acciones y fusiones.

A. Financiacin a Largo Plazo

1. Es posible que una empresa tenga necesidad de financiacin a largo plazo que no puede, o no quiere satisfacer mediante el uso de utilidades no distribuidas. Por lo tanto debe emitir capital o ttulos de deuda. Para financiamiento a largo plazo tambin se utiliza ciertas formas hbridas de financiacin, por ejemplo, ttulos convertibles. 2. Los principales temas a considerar al momento de revisar las alternativas de financiacin son costo, riesgo y la visin que tiene el prestador (inversor) de la forma de financiacin. 3. Acciones Ordinarias. Los accionistas ordinarios son los dueos de la sociedad y sus derechos como dueos, si bien razonablemente uniformes, dependen de las leyes del lugar de constitucin de la empresa. La propiedad de capital implica riesgo pues los tenedores de acciones ordinarias no tienen un retorno asegurado y son los ltimos en cuanto a las prioridades en caso de liquidacin. El capital constituye el colchn de los acreedores si se producen prdidas al momento de la liquidacin. a. Ventajas de las acciones ordinarias para el emisor: 1) Los dividendos no son fijos. Se pagan de las ganancias cuando las hay. 2) No hay fecha de vencimiento fija para el repago de capital. 3) La venta de acciones ordinarias incrementa la capacidad de crdito de una firma otorgndole ms capital. 4) Las acciones ordinarias resultan frecuentemente ms atractivas a los inversores que la deuda ya que aumentan el valor con el xito de la firma. Cuanto ms vale la accin ordinaria, ms ventajosa ser la financiacin de capital sobre la financiacin de deuda. b. Desventajas para el emisor de las acciones ordinarias: 1) El control (derechos de voto) generalmente se diluye a medida que se venden ms acciones. 2) Las nuevas acciones ordinarias diluyen las ganancias disponibles para los accionistas existentes debido a la mayor cantidad de acciones en circulacin. 3) Los costos de garanta de emisin son en general ms altos para las emisiones de acciones ordinarias. 4) La existencia de mucho capital puede elevar el promedio de costo de capital de la firma por sobre su nivel ptimo. 5) Los dividendos en efectivo de acciones ordinarias no son deducibles como gastos y constituyen deducciones luego de impuestos para la empresa.

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c. Los accionistas ordinarios generalmente gozan de derechos de preferencia. 1) Los derechos de preferencia otorgan a los accionistas ordinarios derecho a adquirir nuevas emisiones en la proporcin de sus actuales tenencias. 2) Si la ley vigente o los documentos constitutivos de la empresa no otorgan derechos de preferencia, la empresa puede, sin embargo, vender a los accionistas ordinarios en una oferta de derechos. Se emite a cada accionista un certificado o ttulo que constituye una opcin de compra de una determinada cantidad de acciones a un precio fijo dentro de un determinado plazo. Hasta su efectiva emisin, las acciones se negocian con sus derechos de suscripcin, es decir las acciones y los derechos sobre ellas no son separables. Una vez recibidos los derechos, las acciones se negocian sin su derecho de suscripcin ya que los derechos se pueden vender separadamente. 4. Las acciones preferidas constituyen un hbrido de deuda y capital. Tienen cargo fijo y aumentan el apalancamiento, pero no hay obligacin legal de pagar dividendos. a. Ventajas de las acciones preferidas para el emisor: 1) Son una forma de capital y por lo tanto hacen a la capacidad crediticia de la empresa. 2) El control lo siguen manteniendo los accionistas ordinarios. 3) Las mayores utilidades de la empresa generalmente se reservan para los accionistas ordinarios. b. Desventajas de las acciones preferidas para el emisor: 1) En la mayora de los pases, los dividendos en efectivo pagados sobre acciones preferidas no son deducibles de impuestos. Esto tiene como resultado un costo substancialmente mayor respecto de los bonos. 2) En perodos de dificultades econmicas, los dividendos acumulados (pasados) pueden crear importantes problemas gerenciales y financieros a las empresas. c. Disposiciones tpicas de la emisin de acciones preferidas: 1) Valor nominal - El valor nominal es el valor de liquidacin y un porcentaje del valor nominal equivale al dividendo preferido. 2) Prioridad respecto de activos y utilidades. En caso de quiebra de la empresa, los accionistas de acciones preferidas gozan de prioridad sobre los accionistas de acciones ordinarias. 3) Acumulacin de dividendos. Si los dividendos preferidos atrasados son acumulativos, se debern pagar antes de poder pagar dividendos ordinarios. 4) Convertibilidad. La emisin de acciones preferidas puede ser convertible en acciones ordinarias a opcin del accionista. 5) Participacin. Las acciones preferidas pueden participar con las acciones ordinarias en las ganancias excesivas de la empresa. Por ejemplo, las acciones preferidas al 8% podran pagar cada ao dividendos mayores al 8% si la sociedad resulta extremadamente rentable. Pero las acciones preferidas sin participacin no recibirn ms de lo que se establece en la accin. 6) Capacidad de rescate. Algunas acciones preferidas se pueden rescatar en un momento determinado o a opcin del tenedor o de lo contrario en los momentos dispuestos por el emisor. Esta caracterstica coloca a las acciones preferidas ms cerca de la deuda, particularmente en el caso de acciones preferidas transitorias, que deben ser rescatadas dentro de un breve lapso (ej. 5 a 10 aos). 7) Derechos de voto. Se pueden otorgar si los dividendos estn atrasados por un perodo determinado. 8) Capacidad de recompra. El emisor puede tener derecho a recomprar las acciones. Por ejemplo, es posible que las acciones no tengan derecho a ser recompradas durante un perodo determinado y luego puedan ser recompradas si el emisor paga una prima de recompra. 9) Vencimiento. Las acciones preferidas pueden contar con un fondo de amortizacin que permite la recompra de un determinado porcentaje anual de acciones en circulacin.

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d. La tenencia de acciones preferidas en lugar de bonos puede significar una ventaja impositiva para las sociedades. Una porcin de dividendos recibidos de acciones preferidas puede deducirse de impuestos, mientras que todos los intereses por bonos recibidos comnmente son imponibles. 5. Los bonos u obligaciones son instrumentos de deuda a largo plazo. Son similares a los prstamos a trmino excepto que en general se ofrecen al pblico y se venden a muchos inversores. a. Ventajas de los bonos para el emisor: 1) El control bsico de la empresa no se comparte con los tenedores de deuda. 2) Se limita el costo de la deuda. Los obligacionistas generalmente no participan en las ganancias superiores de la empresa. 3) Generalmente, el rendimiento esperado de los bonos es menor que el costo de las acciones. 4) El inters sobre deuda es generalmente deducible de impuestos. 5) La deuda puede otorgar significativa flexibilidad a la estructura financiera de la sociedad a travs de disposiciones de recompra. b. Desventajas de los bonos para el emisor: 1) La deuda tiene un cargo fijo. En caso de fluctuacin de las ganancias de la empresa, la obligacin de intereses fijos incrementa el riesgo de insolvencia. 2) La deuda agrega riesgo a la empresa. Por lo tanto los accionistas exigirn mayores ndices de capitalizacin sobre las ganancias de capital, lo que puede llevar a una baja del precio de mercado de las acciones. 3) En general, la deuda tiene vencimiento. 4) La deuda es un compromiso a largo plazo, un factor que puede afectar los perfiles de riesgo. La deuda que originalmente parece ser rentable se puede convertir en una carga y conducir a la empresa a la quiebra. 5) Generalmente en las relaciones contractuales definidas en el contrato de emisin de obligaciones se entregan algunas prerrogativas gerenciales. Por ejemplo, algunos coeficientes especficos deben obligatoriamente permanecer por encima de cierto nivel durante el plazo del prstamo. 6) La cantidad de financiacin de deuda disponible para cada empresa es limitada. Las normas de financiacin de deuda generalmente aceptadas por la comunidad inversora establecen normalmente un determinado coeficiente deuda-capital para una empresa. Ms all de este lmite, el costo de la deuda puede incrementarse rpidamente o puede no existir financiacin de la deuda. c. El contrato de emisin de bonos constituye el acuerdo contractual entre el emisor y el tenedor de obligaciones. Contiene clusulas restrictivas que pretenden evitar que el titular tome acciones contrarias a los intereses de los obligacionistas. Se designa un fiduciario, generalmente un banco, para garantizar el cumplimiento. 1) Las clusulas de recompra dan a la sociedad el derecho de rescatar las obligaciones. Si las tasas de inters bajan, la sociedad puede rescatar las obligaciones con altas tasas de inters y reemplazarlas con obligaciones a baja tasa. 2) Los bonos pueden tener opcin a venta o ser rescatables si el obligacionista tiene derecho a reemplazarla por efectivo. Esta opcin se activa generalmente solo en el caso en que el emisor tome determinadas acciones, por ejemplo, incremente su deuda significativamente o sea adquirido por otra entidad. 3) Los requisitos de fondo de rescate establecen que la empresa debe retirar cierta porcin de sus bonos cada ao o apartar dineros para su repago en el futuro. Dichas disposiciones incrementan las posibilidades de repago para los obligacionistas pero implican el uso de capital por parte de la empresa. 4) Se puede exigir al emisor que mantenga sus coeficientes financieros, ej. veces-interesesganados, en ciertos niveles determinados. 5) Se pueden limitar los dividendos si las ganancias no alcanzan ciertos requisitos especficos. 6) Se puede restringir la cantidad de la emisin de nuevos bonos a un porcentaje de la propiedad sobre la cual se puede emitir bonos (activos fijos).

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d. Tipos de bonos 1) Un bono u obligacin de cdula hipotecaria es una prenda de ciertos activos por un prstamo. Generalmente est garantizado por bienes inmuebles como condicin del prstamo. 2) Un debenture constituye un bono u obligacin a largo plazo que no est garantizado por una propiedad especfica. Solo las empresas con mejores calificaciones crediticias pueden emitir debentures porque en general sus tenedores sern acreedores. Tendrn rango inferior al de las partes garantizadas y acreedores con prioridades en caso de quiebra. 3) Los debentures subordinados tienen en general rendimiento ms alto que las obligaciones garantizadas porque estn subordinadas, (son inferiores) a los reclamos de otros acreedores generales, partes garantizadas y personas que gozan de prioridad en la quiebra. El contrato de emisin de obligaciones especifica los reclamos (deuda senior) a los que estn subordinadas estas obligaciones. En general solo se emiten cuando la sociedad tiene algn instrumento de deuda en circulacin que prohbe la emisin de obligaciones regulares adicionales. 4) Un bono amortizable con ingresos paga intereses solo si la sociedad emisora tiene ganancias. Dicho tipo de bonos tiene ms riesgo que otras obligaciones. 5) Los bonos seriales tienen vencimientos en etapas. Estas obligaciones permiten a los inversores elegir las fechas de vencimiento que se ajustan a sus necesidades. 6) Las obligaciones nominativas se emiten a nombre del propietario. Los pagos de inters se envan directamente al propietario. Cuando el mismo vende obligaciones nominativas, se deben entregar los ttulos de obligaciones y se emiten nuevos ttulos Difieren de las obligaciones al portador, que pueden ser transferidas libremente y tienen un taln troquelado para el pago de intereses. 7) Las obligaciones con participacin en beneficios participan en las ganancias extraordinarias del deudor segn se define en el contrato. 8) Las obligaciones indexadas (obligaciones con poder adquisitivo) pagan intereses que se indexan de acuerdo con una medida del poder adquisitivo, como el ndice de Precios al Consumidor. 9) Las obligaciones sin taln no pagan intereses pero se vendern con un fuerte descuento del valor nominal. a) La necesidad de reinvertir los pagos peridicos sobre obligaciones normales vuelve incierto su retorno final ya que las tasas de reinversin futuras son inciertas. Pero los inversores conocen el retorno exacto sobre obligaciones sin taln. Por lo tanto los inversores pueden querer pagar una prima por ellas, lo que a su vez puede llevar a las empresas a su emisin. b) La falta de pago de intereses significa que la empresa no se enfrenta a riesgos de insolvencia adicionales desde la emisin hasta su vencimiento. 10) Los bonos chatarra son de muy alto riesgo, ttulos de alto rendimiento emitidos para financiar compras apalancadas y fusiones. Las empresas con problemas tambin los emiten. Explotan las altas deducciones impositivas sobre los intereses pagados por las entidades con altos coeficiente de deuda. 11) Existen bonos internacionales de dos formas: Bonos extranjeros y Eurobonds. Los bonos extranjeros estn denominados en la moneda de la nacin en la que se venden. Los Eurobonds estn denominados en una moneda distinta de la nacin en la que se venden. a) Por ejemplo, los bonos extranjeros emitidos en los Estados Unidos y denominados en dlares deben inscribirse en la SEC (Securities and Exchange Commission Mercado de Valores de los EE.UU.), pero no se exige su divulgacin en la mayora de las naciones Europeas. b) Por lo tanto, una empresa de los Estados Unidos puede decidir emitir Eurobonds denominados en dlares en una nacin extranjera debido a la conveniencia de no tener que cumplir con los requisitos de inscripcin. 6. Los derechos y convertibilidad de acciones se encuentran entre los acuerdos financieros ms comunes utilizados para incrementar el inters de los inversores en los ttulos de las sociedades. El objetivo es menor tasa de inters sobre las obligaciones o mayor precio de venta de las acciones. a. Los derechos de acciones evidenciados mediante certificados son opciones que se distribuyen junto con deuda o acciones preferidas. Permiten a su tenedor participar en la prosperidad de una

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sociedad a travs de futuras compras de acciones a un precio especialmente bajo. Deben distinguirse de las opciones de compra y venta de acciones. 1) Una opcin de venta es un derecho negociado en el mercado de acciones para vender acciones a un precio determinado dentro de un perodo especfico. 2) Una opcin de compra es un derecho a comprar acciones a un precio determinado durante un perodo especfico. 3) La sociedad cuyas acciones son el tema de la opcin no emiten opciones de venta ni de compra. b. Convertibilidad. Las obligaciones o acciones preferidas pueden ser canjeables (por el inversor) por acciones ordinarias bajo ciertas condiciones. c. La emisin de derechos as como una caracterstica de conversin permiten a la sociedad un medio de financiacin demorada de capital cuando los precios de mercado no son convenientes. Cuando el precio de mercado sube por encima del precio de conversin, los tenedores presumiblemente van a ejercer sus derechos o convertir los ttulos. 7. La financiacin a mediano plazo se refiere a emisiones de deuda con vencimientos aproximados de ms de 1 ao pero menos de 10. Los principales tipos de financiacin a mediano plazo son los prstamos a plazo y el arrendamiento financiero. Los prestadores ms importantes conforme a acuerdos a plazo son los bancos comerciales, compaas de seguro de vida y, en alguna medida, los fondos de retiro. a. Prstamos a plazo. Una caracterstica posible de los prstamos a plazo es atar el inters pagadero sobre el prstamo a una tasa variable. Esta tasa flotante generalmente expresada como algn porcentaje sobre la tasa bsica puede provocar costos de endeudamiento extremadamente altos. 1) Se deber negociar este riesgo a cambio de: a) La necesidad de obtener el prstamo que tenga la empresa b) La flexibilidad propia del endeudamiento a plazo c) La capacidad de la empresa de tomar prestado en el mercado de capitales d) Otros tipos de financiacin de deuda disponibles e) El grado de privacidad deseada. 2) Los prstamos a plazo son contratos privados entre empresas privadas mientras que los ttulos de deuda a largo plazo generalmente tienen regulacin gubernamental que a menudo incluye requisitos de informacin. 3) Los prstamos a tasas variables o flotantes en general resultan ventajosos para los prestadores porque permiten un mejor ajuste de costos de inters e ingresos. Los valores de mercado de estos prstamos tambin tienden a ser ms estables que los de los prstamos a tasa fija. Entre las desventajas se encuentra un riesgo de incumplimiento aumentado, prdida de ingresos esperados si baja la tasa de inters o si las tasas de mercado suben por encima del techo especificado en el acuerdo y las dificultades de trabajar con un producto ms complejo. 4) Los tomadores se pueden beneficiar de los costos iniciales ms bajos de estos prstamos pero debern aceptar el riesgo de aumento de las tasas de inters, la dificultad para pronosticar flujos de caja, una posible prdida de solvencia si se espera un aumento de las tasas de inters y el peso de acuerdos financieros ms complejos. 5) Si la tasa de inters es variable pero el pago mensual del prstamo es fijo, un aumento en la tasa significa que el componente de intereses del pago y los intereses totales para el prstamo a plazo sern mayores. El plazo del prstamo tambin se extender y se incrementar el saldo de capital porque disminuye la amortizacin. Por lo tanto se puede producir una amortizacin negativa si el aumento de la tasa de inters es lo suficientemente importante. b. El arrendamiento financiero ofrece una variedad de beneficios impositivos y de otro tipo. Si los arrendamientos no se contabilizan como compras en cuotas, permiten financiacin fuera del balance. Por lo tanto, bajo un arrendamiento operativo, el locatario no necesita registrar un activo o pasivo y se reconoce el gasto de la renta en lugar de los intereses.

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8. El ajuste de vencimientos (igualar la vida de un activo adquirido mediante el instrumento de deuda utilizado para financiarlo) constituye un factor importante en la eleccin de la fuente de recursos. La financiacin de activos a largo plazo con deuda a largo plazo permite a la sociedad generar la suficiente cantidad de flujo de caja de los activos para ir cancelando obligaciones a medida que van venciendo. 9. Capital de riesgo. Las empresas de capital de riesgo invierten en nuevos emprendimientos que pueden no lograr obtener fondos en los mercados de capital habituales debido al riesgo de sus productos. Las colocaciones de ttulos en empresas de capital de riesgo son en general colocaciones privadas sin estar sujetas a regulaciones gubernamentales. a. Los inversores de riesgo aceptan baja liquidez y alto riesgo para sus inversiones. b. Si la sociedad es exitosa, los beneficios pueden ser importantes. c. Generalmente se buscan capitales de riesgo durante la etapa de rpido crecimiento del desarrollo de la empresa.

B. Financiacin a Corto Plazo

1. El crdito a corto plazo es deuda con fecha de vencimiento dentro de un ao. Tres de las principales fuentes para este tipo de crdito son: el crdito comercial, los bancos comerciales y los instrumentos negociables, pero hay muchas otras fuentes disponibles. a. Los trminos del crdito comercial son establecidos por los proveedores. 1) EJEMPLO: Si el mtodo de pago fuera 2/10, neto/30, el comprador tendr 10 das para obtener un descuento del 2%. De no hacerlo, se deber pagar el precio ntegro dentro de los 30 das. Las ventajas de este arreglo son que el crdito comercial puede ser la nica fuente de financiacin disponible y que los 10 primeros das de crdito son gratis. La desventaja es que los siguientes 20 das del crdito son costosos. 2) Los pagos debieran realizarse dentro de perodos de descuento si el costo de no realizar descuentos excede el costo de capital de la empresa. a) El costo de no realizar descuentos es de aproximadamente 360 dividido por el perodo de pago total menos veces el perodo de descuento (% de descuento dividido por 100%- % de descuento). b) En este ejemplo, el costo de no realizar el descuento ser 360 dividido por (30-10) veces 2 dividido por (100-2) o 36.7% c) Un clculo ms exacto del costo de no realizar descuentos considera los efectos del inters compuesto. b. Los bancos comerciales tradicionalmente ofrecieron cajas de ahorro (depsitos a plazo) y cuentas corrientes (depsitos a la vista) y actuaron como prestadores para una variedad de fines. Por lo tanto han sido los instrumentos en los esfuerzos del gobierno para administrar la oferta de dinero. Sin embargo, han aparecido otras instituciones financieras que realizan dichas funciones. Ms an, los bancos comerciales han ampliado sus operaciones para incluir corretaje de bolsa, seguros y otros servicios. 1) Los prstamos de los bancos comerciales resultan muy importantes para las empresas que requieren fuentes de financiacin a corto y mediano plazo. Constituye la segunda opcin luego del crdito comercial como fuente de financiacin. a) La mayor parte de los prstamos de bancos comerciales son a corto plazo. Muchos prstamos a corto plazo se firman por 90 das. b) Se obtiene el prstamo mediante la firma de un pagar. El pago del prstamo se realiza mediante la suma total a la fecha de vencimiento o se pagan cuotas. c) Se puede extender una lnea de crdito a una empresa tomadora de prstamos. Se acredita cierto monto en la cuenta corriente del tomador para usos comerciales. A la fecha de vencimiento se cobra de la cuenta corriente el monto correspondiente al pago del prstamo, en general capital ms intereses. Un acuerdo de crdito renovable automticamente (lnea de crdito comprometida) impone una obligacin legal para el banco pero el tomador de prstamo debe abonar un arancel por el compromiso.

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d) Los bancos comerciales en general exigen saldos de compensacin en las cuentas corrientes equivalentes a algn porcentaje del prstamo. El resultado es un incremento en la tasa de inters efectiva. e) La tasa de inters a la que un banco prestar a una empresa depender de la solidez financiera de la empresa. La tasa de inters podr estar en cualquier lugar entre la tasa prime y 2 3 puntos sobre ella. La tasa de inters prime es la tasa que los bancos comerciales cobran a sus mejores clientes comerciales (ms grandes y financieramente ms fuertes). Tradicionalmente es la tasa ms baja cobrada por los bancos. Sin embargo, en los ltimos aos los bancos han prestado a tasas an ms bajas como respuesta a la competencia creada por el mercado de instrumentos negociables. f) El costo de un prstamo bancario se puede determinar de varias maneras. El inters simple se basa en el monto tomado como prstamo y se paga al final del plazo del prstamo. El inters descontado se basa en el monto tomado como prstamo pero se paga anticipadamente. La tasa de inters adicionada para un prstamo a cuotas equivale al inters dividido por el saldo promedio. Adems, el clculo del valor final aplicando intereses (agregar peridicamente intereses al monto) incrementa la tasa efectiva y cuanto ms seguido se realice esto ms alta resultar la tasa. i) Tasa de inters simple para un prstamo a un ao = inters dividido por el monto tomado en prstamo. ii) Tasa de inters descontada para un prstamo a un ao = inters dividido por (monto tomado en prstamo menos intereses). iii) Tasa de inters de cuota adicionada para un prstamo a 1 ao = inters dividido por el monto promedio tomado en prstamo. iv) Las frmulas de valor descontado y valor futuro con las cuales deberan estar muy familiarizados los contadores ilustran el clculo de valor final aplicando intereses. Sin embargo, no se repiten aqu. 2) Al seleccionar un prestador comercial, el tomador de prstamo debiera considerar lo siguiente: a) Poltica bancaria sobre riesgo. b) Servicios adicionales y asesoramiento que el banco brinda a los clientes. c) Apoyo que prestar un banco en momentos de problemas financieros. Presionar el banco a una empresa a que pague su prstamo a tiempo o negociar prrrogas? d) Nivel de especializacin de prstamos brindado por el banco. Por ejemplo, un banco se puede especializar en prstamos a empresas dentro de una determinada lnea de negocios. e) Tamao del banco y capacidad de prstamo. Por lo tanto, dado que un banco no puede prestar ms del 15% de su capital a un cliente, una empresa grande generalmente elegir un banco grande. f) Solvencia financiera del banco. c. Los instrumentos negociables consisten en obligaciones a pagar a corto plazo, no aseguradas, emitidas en grandes denominaciones ($100.000 o ms) por grandes empresas con altas calificaciones crediticias a otras empresas e inversores institucionales, tales como seguros de retiro, bancos y compaas de seguro. La fecha de vencimiento de un instrumento negociable es generalmente inferior a los 270 das. Los instrumentos negociables se negocian en mercados de dinero y por lo tanto son altamente lquidos. Constituyen una fuente de fondos de ms bajo costo que los prstamos bancarios. Generalmente se emiten a tasas de inters ms bajas que la tasa prime. 1) Entre las ventajas se puede decir que permite una distribucin amplia y eficiente, suministra sumas grandes (a un costo determinado) y evita costosos arreglos financieros. 2) Las desventajas son que se negocian en mercados impersonales y que los montos disponibles estn limitados al exceso de liquidez de grandes corporaciones. d. Se utilizan muchos otros tipos de financiacin a corto plazo. 1) Las aceptaciones bancarias son giros sobre depsitos en un banco. La aceptacin del banco es una garanta de pago al vencimiento.

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2) Los acuerdos de recompra implican ventas de un agente de ttulos gubernamentales quien acuerda recomprar en una fecha establecida por un precio especfico. Los vencimientos pueden ser a muy corto plazo. Este arreglo es en esencia un prstamo garantizado. 3) La prenda o cesin de cuentas a cobrar implica garantizar prstamos con cuentas a cobrar. Un banco a menudo prestar hasta 80% de las cuentas a cobrar pendientes. Tambin se pueden vender cuentas a cobrar. 4) Los fondos de inversin del mercado de dinero invierten en carteras de ttulos a corto plazo. 5) La financiacin sobre bienes de almacn utiliza el inventario como garanta para el prstamo. Un tercero, por ejemplo, un almacn pblico, mantiene la garanta y acta como agente del acreedor. El acreedor recibe los certificados de depsito que contienen los derechos sobre la garanta. Las garantas para financiacin sobre inventario pueden tener otras formas. a) Una prenda general (flotante) sobre todo el inventario del deudor an permite la venta de todo el inventario. Por lo tanto el valor de la garanta puede reducirse. b) Un recibo de depsito es un instrumento en el que el deudor reconoce que el inventario est mantenido en fideicomiso a favor del acreedor. Los producidos de la venta de bienes especficos se remiten prontamente al acreedor. La financiacin de un agente en la compra de un automvil utiliza este mtodo. c) Un acuerdo de almacn en fbrica permite control y supervisin en el predio de un tercero. 6) Los ttulos de gobierno son emitidos por agencias gubernamentales. Un ejemplo de ello en los EE.UU. es la Federal National Mortgage Association (FNMA - Fannie Mae) (Asociacin Federal Nacional de Hipotecas), que emite ttulos respaldados por hipotecas. Los ttulos de gobierno pueden ser a largo o corto plazo. 7) Los gobiernos nacionales pueden emitir deuda a largo o corto plazo. Como ejemplo se pueden mencionar las letras del tesoro, que son obligaciones gubernamentales de los EE.UU. a corto plazo emitidas por el Tesoro con descuento sobre su valor nominal y notas y bonos del tesoro que son inversiones a largo plazo. 8) Las entidades de gobiernos locales emiten ttulos a corto plazo exentos de impuestos. 9) Las hipotecas prendarias son prstamos garantizados por bienes muebles movibles (ej. equipos o ganado).

C. Capitalizacin ptima
1. La estructura financiera de una empresa constituye la mano derecha del balance general, que describe cmo se financian los activos de la compaa. La estructura de capital es la financiacin permanente de la firma y est representada principalmente por: a. Deuda a largo plazo La mayora de las empresas renuevan (refinancian) sus obligaciones a largo plazo. Por eso, a menudo la deuda a largo plazo es, en efecto, permanente. b. Acciones preferentes c. Patrimonio comn 1) Acciones comunes 2) Capital integrado adicional 3) Resultados acumulados. 2. Los siguientes factores influyen en la estructura financiera: a. Tasa de crecimiento y estabilidad de las ventas futuras. b. Estructuras competitivas en la industria. c. Composicin del activo de la empresa individual. d. Actitud de los propietarios y directivos respecto al riesgo. e. Posicin de control de los propietarios y directivos. f. Actitudes de los prestadores respecto de la industria y de una empresa particular. g. Aspectos impositivos. 3. Apalancamiento (leverage) es la cantidad relativa de costos fijos de capital, principalmente de deuda, en la estructura de capital de una empresa. El apalancamiento, por definicin, crea el riesgo financiero, que se relaciona directamente con el tema del costo del capital. Cuanto ms apalancamiento, ms alto es el riesgo y ms alto es el costo del capital de la deuda.

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a. Las ganancias por accin comnmente sern mayores si la deuda se utiliza para aumentar el capital en lugar del patrimonio, siempre que la empresa no est sobreapalancada. La causa consiste en que el costo de la deuda es ms bajo que el costo del patrimonio porque el inters es deducible de impuestos. Sin embargo, la probabilidad de una ganancia por accin (earnings per share - EPS) ms alta est acompaada de un riesgo mayor para la empresa como consecuencia de costos por intereses exigidos, gravmenes de los acreedores sobre los bienes de la empresa y la posibilidad de una EPS proporcionalmente ms baja en caso que el volumen de ventas no cumpla con las proyecciones. b. El grado de apalancamiento financiero (degree of financial leverage - DFL) es el cambio del porcentaje de ganancias disponible para los accionistas comunes que est asociado con un cambio en el porcentaje dado en la utilidad operativa neta. c. Si el retorno sobre los activos supera al costo de la deuda, el apalancamiento adicional es favorable. d. El apalancamiento operativo se refiere al alcance por el cual se utilizan costos fijos en el proceso de produccin. Una empresa que tiene un alto porcentaje de costos fijos es ms riesgosa que una en la industria que confa ms en los costos variables para producir. El grado de apalancamiento operativo (degree of operating leverage - DOL) es el cambio de porcentaje en la utilidad operativa neta asociado a un cambio de porcentaje producido en las ventas. e. El grado de apalancamiento total (degree of total leverage - DTL) combina el DFL y el DOL. Iguala el grado de apalancamiento financiero regulando el grado de apalancamiento operativo. Por lo tanto, tambin iguala al cambio de porcentaje en la ganancia neta que est asociado con un cambio en el porcentaje dado sobre las ventas. 1) DTL = DFL DOL = % cambio en la ganancia neta dividido por el % de cambios en las ventas. EJEMPLO: Si la ganancia neta aumenta un 15% con un 5% de aumento sobre las ventas, el DTL es 3.0. 2) Las empresas con un alto grado de apalancamiento operativo no utilizan habitualmente un alto grado de apalancamiento financiero y viceversa. Una de las consideraciones ms importantes en el empleo del apalancamiento financiero es el apalancamiento operativo. EJEMPLO: Una empresa tiene un proceso de produccin altamente automatizado. Debido a la automatizacin, el grado de apalancamiento operativo es 2. Si la empresa desea un grado de apalancamiento total que no exceda 3, debe restringir el uso de su deuda de manera que el grado de apalancamiento financiero no sea mayor a 1.5. Si la empresa se haba comprometido a un proceso de produccin que era menos automatizado y que tena un DOL ms bajo, podra utilizarse ms deuda y la empresa podra tener un mayor grado de apalancamiento financiero. 4. Costo del Capital. Los gerentes deben conocer el costo del capital al tomar sus decisiones de inversin (financiacin a largo plazo) porque las inversiones con un retorno mayor al costo del capital aumentarn el valor de la empresa (patrimonio de los accionistas). La teora subyacente al costo del capital se aplica a la financiacin nueva a largo plazo porque los fondos a largo plazo financian inversiones a largo plazo. Los fondos a corto plazo se utilizan para obtener capital de trabajo y otras necesidades temporarias. El costo de capital no es tan importante para fondos a corto plazo. a. El costo de capital es un promedio ponderado de los distintos componentes de deuda y patrimonio. El promedio asignado del costo de capital pondera el costo del porcentaje de cada componente por el porcentaje de ese componente en la estructura financiera. 1) El costo de la deuda iguala la tasa de inters uno menos la tasa del impuesto marginal porque el inters es una deduccin impositiva. Por lo tanto, un aumento en la tasa de inters disminuye el costo de la deuda. 2) El costo de las utilidades retenidas es un costo de oportunidad. Es el porcentaje que los inversores pueden ganar sobre inversiones de riesgo similar en cualquier otro lugar. El costo de los fondos generados internamente es un costo implcito.

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3) El costo de nuevo aporte externo de capital es mayor que el costo de las utilidades retenidas debido a los costos de flotacin de inventarios. Los proveedores de patrimonio neto se exponen a mayores riesgos que los prestadores porque la empresa no est obligada a pagarles un retorno. Asimismo, en el caso de una liquidacin, los acreedores cobran antes que los inversores de capital. Por lo tanto, la financiacin de capital es ms cara que la deuda porque los inversores de capital requieren un retorno mayor para compensar el mayor riesgo asumido. 4) El costo de las acciones preferidas es igual al dividendo preferencial dividido por el precio neto de emisin. No es necesario realizar ajustes impositivos porque los dividendos de acciones preferidas pagados no son deducibles. b. La teora financiera estndar establece que existe una estructura de capital ptima. 1) La estructura ptima de capital minimiza el promedio ponderado del costo de capital y maximiza por lo tanto el valor de las existencias de la empresa. La estructura de capital ptima no maximiza la ganancia por accin (earnings per share EPS). Un mayor apalancamiento maximiza el EPS pero tambin aumenta el riesgo. De este modo, el precio ms alto de las existencias no se alcanza maximizando el EPS. 2) La estructura de capital ptima generalmente incluye alguna deuda, pero no el 100% de la deuda. 3) Comnmente, las empresas no pueden identificar en forma precisa este punto ptimo. Por lo tanto, deben tratar de encontrar un ptimo alcance para la estructura de capital. c. La tasa de retorno requerida sobre el patrimonio neto (R) puede estimarse de la siguiente manera: 1) El Modelo de Valuacin de Bienes de Capital (capital asset pricing model - CAPM) incorpora la tasa de riesgo libre (determinada por los ttulos del gobierno) al producto del coeficiente beta (una medida del riesgo de la empresa) y la diferencia entre el retorno de mercado y la tasa de riesgo libre. 2) La teora del arbitraje de precios (arbritrage pricing theory - APT) se fundamenta en la hiptesis de que un retorno sobre los activos se basa en mltiples factores sistemticos de riesgo. Por el contrario, el CAPM es un modelo que utiliza slo un factor sistemtico para explicar el retorno sobre los activos. Ese factor es el retorno esperado sobre la cartera del mercado, es decir, el retorno promedio ponderado del valor de mercado para todos los ttulos disponibles en el mercado. a) La diferencia entre los retornos reales y los esperados sobre un activo es atribuible a riesgos sistemticos y no sistemticos. El riesgo no sistemtico (tambin denominado riesgo especfico de la empresa riesgo diversificable) es especfico para un bien en particular y puede ser eliminado mediante una suficiente diversificacin. Sin embargo, el riesgo sistemtico (tambin denominado riesgo de mercado o riesgo no diversificable) afecta a muchos activos y no es diversificable. Por eso, se les debe pagar a los inversores una prima de riesgo para compensarlos por un riesgo sistemtico (de mercado). b) En consecuencia, APT proporciona una beta por separado y una prima de riesgo propia para cada factor de riesgo sistemtico identificado en el modelo. El producto bruto interno (PBI), la inflacin y las tasas de inters real son ejemplos de los diversos factores de riesgo potencial sistemtico. 3) R (patrimonio neto) tambin se puede estimar agregando un porcentaje al costo de deuda a largo plazo de la compaa. Frecuentemente, se utiliza una prima del 3% al 5%. 4) El modelo de aumento del dividendo estima el costo de los resultados acumulados utilizando los dividendos por accin, la tasa de crecimiento esperada y el precio de mercado. Para justificar la retencin de ganancias, la direccin debe esperar un retorno que sea al menos igual a la renta del dividendo ms la tasa de crecimiento. a) El costo del nuevo capital accionario comn (patrimonio externo) puede determinarse modificando el modelo para incorporar el costo de flotacin. A medida que el costo de flotacin aumenta, R aumenta en consecuencia. b) El modelo de aumento del dividendo tambin se utiliza para evaluar el precio de las acciones.

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c) El precio de la accin est afectado por el porcentaje de la ganancia neta del dividendo porque algunos inversores quieren ganancias de capital, pero otros pueden preferir los ingresos del perodo. Por lo tanto, los inversores elegirn las acciones que den la combinacin adecuada de ganancias de capital y dividendos. d) Un concepto relacionado con la valuacin de ttulos es la hiptesis de mercados eficientes (efficient markets hyphotesis - EMH). Establece que los precios actuales de las acciones reflejan en forma inmediata y completa toda la informacin pertinente. De esta manera, el mercado utiliza informacin nueva en forma permanente para corregir errores de precios y los precios de los ttulos estn siempre en equilibrio. Esto sucede porque los ttulos son intensamente analizados por muchas personas altamente capacitadas. Estos analistas trabajan para instituciones que poseen los recursos necesarios como para tomar acciones muy rpidas cuando se dispone de informacin nueva. i) La EMH establece que los retornos irregulares no pueden obtenerse firmemente con un anlisis ya sea bsico o tcnico. Los anlisis bsicos evalan el precio futuro de un ttulo basado en las ventas, los desarrollos internos, las tendencias industriales, la economa general y los cambios esperados en cada factor. Los anlisis tcnicos evalan el precio futuro del ttulo basado en el precio de venta y la cantidad de acciones vendidas en las recientes transacciones. ii) Segn la EMH, la ganancia esperada para cada ttulo es igual al retorno requerido por el inversionista marginal dado el riesgo del ttulo. Ms an, el precio es igual al valor de mercado que perciben los inversionistas. iii) Segn la forma fuerte de la EMH, toda la informacin pblica y privada se refleja instantneamente en los precios de los ttulos. De esta manera, se supone que la comercializacin efectuada por personas capacitadas no produce retornos irregulares. La forma semifuerte establece que todos los datos disponibles en forma pblica son reflejados en los precios de los ttulos, pero los datos privados o de las personas capacitadas no se revelan en forma inmediata. En consecuencia, la comercializacin efectuada por personas capacitadas puede causar retornos irregulares. La forma dbil establece que los precios actuales reflejan todos los datos sobre precios anteriores y recientes, de manera que el anlisis tcnico no proporcionar una base para los retornos irregulares. iv) Los datos empricos han refutado slo la forma bien establecida de la EMH. v) El precio de un ttulo refleja el valor actual de sus flujos de caja futuros. Si ese precio es exacto, el valor actual neto de la inversin es $0. Por lo tanto, si todos los precios son exactos, cada ttulo tiene un Valor Presente Neto (net present value - NPV) de $0 y todos los ttulos son, por lo tanto, perfectos substitutos. d. Costo marginal de capital (marginal cost of capital MCC). El costo marginal de capital para la empresa para un dlar adicional de inversin de capital aumenta porque las fuentes de capital de menor costo se utilizan primero.

Promedio ponderado del costo de capital

Capital nuevo

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e. Eficiencia marginal de la inversin (marginal efficiency of investment MEI). El retorno de los dlares adicionales de inversin de capital disminuye porque las inversiones ms beneficiosas se realizaron primero.

Retorno

Inversin f. La combinacin de los esquemas (grficas) de MCC y MEI produce el nivel de equilibrio de inversin para la empresa (Q*) a una determinada tasa de inters (i) y el presupuesto de capital.

Tasa de inters

Inversin 5. Los principios generales antes mencionados describen el enfoque tradicional sobre anlisis de estructura de capital. Un enfoque opuesto se sostiene en la Hiptesis Modigliani-Miller, una propuesta que fue en gran parte la responsable de que sus autores obtuvieran el premio Nbel. Establece que, en un mercado de capitales eficiente sin distorsiones impositivas, la proporcin relativa de deuda y patrimonio en una capitalizacin corporativa no afecta el valor total de mercado de la empresa, que depende de su rentabilidad y de su riesgo. Por lo tanto, no solamente la estructura de capital maximiza el valor de la compaa. a. En un mundo sin impuestos, el apalancamiento aumenta la tasa requerida de retorno sobre el capital aumentando el riesgo patrimonial. En otras palabras, el costo promedio ponderado de capital es constante porque el costo del patrimonio aumentar a medida que el costo de la deuda disminuye. La deduccin es que emitir deuda no es conveniente simplemente porque su costo es bajo. No obstante, los ejecutivos del rea de finanzas de las compaas y los analistas financieros siguen investigando las ineficiencias del mercado y las oportunidades relacionadas con temas impositivos que puedan disminuir el costo del capital de una compaa en el mundo actual. b. Los dividendos no se tienen en cuenta en el anlisis Modigliani-Miller porque el costo del capital es el mismo sin considerar la fuente. c. La hiptesis tambin asume que no existen costos de transacciones por venta de patrimonio o ttulos de deuda.

D. Administracin de Caja
1. El presupuesto de efectivo o de caja detalla todos los ingresos y egresos proyectados, preferentemente con la intencin de planificar la sincronizacin de las entradas y salidas de efectivo.

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a. Est basado en las ventas proyectadas y los plazos de crdito, los porcentajes de cobranzas y las compras estimadas y plazos de pago. b. Las salidas de efectivo se presupuestan en base al nivel de ventas. c. El presupuesto de efectivo es una actividad progresiva y acumulable. Los presupuestos deben realizarse por un perodo de tiempo especfico y las unidades de tiempo deben ser suficientemente cortas como para asegurar que pueden realizarse todos los pagos en efectivo. 2. Se mantiene efectivo por los siguientes motivos: a. Como forma de intercambio. Todava se necesita tener efectivo para realizar algunas transacciones comerciales. b. Como medida preventiva. Puede tenerse efectivo o un fondo de dinero de mercado para el caso de emergencias. Normalmente, para el caso de inversiones de alto grado, los ttulos de corto plazo son la mejor alternativa para tener efectivo. 1) Unos aos atrs, ante la escasez de efectivo, el dinero se retena literalmente, como medida preventiva contra el cierre de bancos. 2) Hoy en da, si los bancos quiebran, los billetes no tendrn valor; por lo tanto, no existe una razn preventiva para guardar los billetes en circulacin. c. Por especulacin. Se puede mantener el efectivo para aprovechar las oportunidades de compraventa. Sin embargo, tambin para este propsito son preferibles los ttulos a corto plazo de alta liquidez. d. Como saldo compensatorio a cambio de servicios o prstamos bancarios. 3. Debe darse curso a las cobranzas en efectivo. a. Las facturas deben enviarse por correo rpidamente. b. Los plazos de crdito deben ser competitivos pero deben ajustarse para favorecer el pronto pago. c. Se puede utilizar una cuenta de banco concentradora para acelerar la recepcin de los fondos. Una compaa mantiene casillas de correo, generalmente en varias localidades alrededor del pas, a las cuales los clientes envan los pagos. El banco verifica estas casillas de correo varias veces al da y los fondos recibidos son depositados inmediatamente en la cuenta de la compaa sin ser previamente procesados por el sistema contable de la empresa, acelerando de esta forma la disponibilidad de los fondos. Adems, tener varias cuentas de banco concentradoras a lo largo del pas reduce el tiempo de permanencia de un pago en el correo. 1) La concentracin bancaria puede ser til en este contexto. La concentracin de bancos regionales puede servir como centros para la transferencia de recepciones de cuentas de banco concentradoras. Una cuenta de pagos en un centro regional acelerar entonces el uso de cobros para los pagos en esa regin. 2) Dicho uso se podra demorar si todos los recibos fueran transmitidos a un banco central nacional. d. La transferencia de dinero por cable facilita el manejo de efectivo. Una transferencia por cable es cualquier transferencia electrnica de fondos mediante un sistema de dos sentidos. Un ejemplo en los Estados Unidos es el Sistema de Transferencias por Cable de la Reserva Federal (Fedwire). e. El Intercambio Electrnico de Datos (electronic data interchange - EDI) es la comunicacin directa de documentos electrnicos entre una computadora y otra. La transferencia electrnica de fondos (electronic funds transfer - EFT) y las tarjetas de dbito del cliente son aplicaciones del EDI que aceleran el ingreso de efectivo. Con el reciente incremento difundido del comercio electrnico por parte de las personas (compra y venta de productos y servicios a travs de Internet), la utilizacin de transferencias electrnicas de fondos se ha desarrollado rpidamente. Las empresas, como PayPal, permiten que las personas transfieran fondos entre s a muy poco o casi sin costo. f. Las cmaras de compensacin automtica (automatic clearing houses - ACHs) son redes electrnicas que facilitan la lectura de datos entre bancos. En Estados Unidos, las 32

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asociaciones regionales de ACH garantizan un da de compensacin de cheques. excepcin de la ACH de Nueva York, son manejadas por la Reserva Federal.

Con

4. Los pagos en efectivo demorados aumentan el efectivo disponible. a. Sin embargo, los pagos efectuados fuera de los plazos normales de crdito ocasionan la mala voluntad del vendedor y pueden contraer cargos por intereses. b. Los pagos deben efectuarse dentro de los perodos de descuento en caso de que el costo por no tomar un descuento exceda el costo de capital de la compaa. c. El pago mediante giro (un instrumento en el que participan tres partes por el cual el librador ordena al librado que le pague al tenedor) es una forma de demorar las salidas de efectivo. 1) Un cheque es el giro ms comn. La flotacin del cheque surge a partir de la demora entre un desembolso o recepcin de un cheque y la compensacin del mismo. a) El efecto es un prstamo sin inters para el pagador. b) A consecuencia de esto, las compaas intentan maximizar la flotacin de desembolsos (el perodo a partir del cual se escriben los cheques hasta aquel en el cual son descontados del saldo de la cuenta bancaria) y minimizan la flotacin de cobranzas, que consiste en la suma del tiempo en que los cheques estn en el correo, el tiempo de procesamiento interno y el tiempo necesario para realizar la compensacin a travs del sistema bancario. 2) Los Pagaderos Mediante Giros (payable through drafts - PTDs) tambin son giros, pero se diferencian de los cheques porque no se pagan segn la demanda y el librado es el pagador, no un banco. Una vez presentado ante un banco, un PTD debe ser presentado ante el emisor. Si este ltimo elige aceptar el instrumento, depositar los fondos necesarios. Consecuentemente, el uso de PTDs permite que una compaa posponga el depsito de fondos y por lo tanto mantenga menos efectivo en caja. a) Los reintegros de PTDs son los cheques preferidos de los proveedores. b) Adems, los bancos cobran mayores cargos por procesar los PTDs. d. Cuando los saldos de compensacin se negocian con los bancos, la utilizacin de saldos de compensacin promedio en lugar de los absolutos libera la mayor parte del saldo de compensacin como un fondo de contingencia. 1) El saldo de compensacin flexible puede ser utilizado como una reserva para los das en que las demandas de efectivo son mayores y no se efectan depsitos. 2) La tasa de inters real sobre prstamos que requieren saldos compensatorios es igual al costo de inters total dividido por el capital total. El capital total se reduce por el saldo ordinario de la cuenta y el costo de inters total se reduce por la cantidad de inters que la compaa ganara en su saldo ordinario. e. Las cuentas de cheques de saldo cero son cuentas de pagos (por ejemplo, personal) ofrecidas por algunos bancos. El saldo de la cuenta se mantiene en cero hasta que ingresa un cheque. Una transferencia de una cuenta principal (matriz) que genera intereses cubre el sobregiro resultante. Las desventajas son que el banco puede cobrar un honorario por este servicio y que an se requiera estimar el importe necesario en la cuenta principal. 5. La cantidad de efectivo disponible debe ser determinada mediante el anlisis de costo-beneficio. a. El beneficio es la reduccin en la tasa de inters promedio de duracin del efectivo (costo del capital o tasa de rendimiento sobre la inversin). b. Los costos por no tener efectivo suficiente incluyen un incremento en el costo del personal, descuentos perdidos y prdida del fondo de comercio (crdito mercantil o valor llave del negocio) del vendedor. c. El modelo de cantidad ptima de pedido o lote econmico de compra (economic order quantity EOQ) se aplica al manejo de efectivo. 1) Puede ser definido desde el punto de vista de las siguientes hiptesis:

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a) Una demanda conocida de efectivo. b) Un costo (inters) neto determinado. c) El importe exacto (costo) de convertir otros activos en efectivo, tales como un honorario de los corredores por la venta de ttulos valores (que se asume que son constantes sin importar el tamao de la transaccin). 2) Un modelo del tipo EOQ es el Modelo de Administracin de Efectivo Baumol. El modelo Baumol intenta minimizar el total de los costos de las operaciones con ttulos y los costos de oportunidad por mantener el efectivo (el retorno inevitable por no invertir en ttulos valores o el costo por tomar prstamos en efectivo). Si OC es el nivel ptimo de efectivo, b es el costo por transaccin (una cantidad fija por transaccin), i es la tasa de inters de los ttulos valores o el costo por tomar prstamos en efectivo y T es la demanda total de efectivo para el perodo, la frmula para OC = la raz cuadrada de (2bT dividido por I). 3) El modelo Baumol, al igual que el modelo EOQ, es determinista y se basa en hiptesis simplificadas. Por ejemplo, debe conocerse la demanda de efectivo. Si dicha informacin no se conoce, puede utilizarse el Modelo Miller-Orr de Manejo de Efectivo. El modelo Miller-Orr supone flujos de caja inciertos que son casuales en cuanto a importes y direccin y que son normalmente distribuidos a medida que aumenta la cantidad de perodos. Proporciona saldos de caja eficientes determinando un lmite superior y uno inferior para los saldos de caja. El objetivo de saldo de caja est entre estos dos lmites. Mientras el efectivo se encuentra entre los dos lmites, no se realizan operaciones para reponer o cubrir el saldo de caja. 6. Un exceso de efectivo de una compaa debe ser colocado en una inversin con un retorno alto y poco riesgo, tal como las que se describen abajo. a. Las Obligaciones del Tesoro son ttulos de deuda pblica a corto plazo con garanta explcita del gobierno de Estados Unidos que estn exentas de impuestos estatales y locales. Se venden segn una base de descuento. Las obligaciones de las agencias federales no estn garantizadas por el gobierno de Estados Unidos sino solamente por las agencias. b. Los certificados de depsito son una forma de depsito de ahorros que no pueden ser retirados antes del vencimiento sin incurrir en una multa elevada. Sin embargo, los CDs (certificados de depsito) negociables estn sujetos a una regulacin del gobierno sobre ttulos. c. Las cuentas del mercado de dinero son similares a las cuentas de cheques, pero pagan intereses ms altos. d. Los documentos negociables de alto grado son documentos no garantizados de corto plazo emitidos por las grandes compaas que son muy buenos riesgos de crdito. Sin embargo, los documentos negociables pueden rendir un retorno ms alto que los CDs porque stos son ms riesgosos. e. Una firma que tiene demasiado efectivo puede llegar a ser un blanco atractivo para la adquisicin. 7. La teora de la expectativa de la tasa de inters establece que las tasas de inters a largo plazo generalmente son un promedio geomtrico de las tasas de inters de corto plazo esperadas a futuro.

E. Administracin de Ttulos Valores

1. Los ttulos valores de corto plazo (por ejemplo, obligaciones del tesoro de Estados Unidos y CDs) se mantienen a veces como substitutos de efectivo pero es ms probable que sean comprados como inversiones temporarias. a. La mayora de las compaas evitan los saldos grandes de caja y prefieren obtener prstamos para cubrir sus necesidades a corto plazo. b. Como inversiones temporarias, los ttulos valores pueden ser adquiridos con vencimientos fijados para hacer frente a las fluctuaciones estacionales, para pagar la emisin de un bono, para efectuar pagos impositivos o de lo contrario para satisfacer necesidades anticipadas.

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2. Los ttulos valores deben ser elegidos observando el riesgo de incumplimiento (riesgo financiero). En los Estados Unidos, los ttulos del gobierno son los menos riesgosos. 3. El riesgo de la tasa de inters debe minimizarse dadas las razones para mantener los ttulos valores. Es menos probable que el valor de los ttulos a corto plazo flucte debido a los cambios en el nivel general de las tasas de inters. 4. Los cambios en el nivel general de precios (inflacin) determinan el poder adquisitivo de los pagos por inversiones (capital e inters) y por lo tanto los tipos de ttulos que se eligen y las tasas de inters. 5. La posibilidad de colocacin de un ttulo determina su liquidez, es decir, la capacidad de reventa al precio de mercado. 6. La situacin impositiva de la compaa influir en la eleccin de sus ttulos; por ejemplo, una compaa con traslados a futuro de prdidas netas puede preferir un valor gravado de mayor rendimiento que un bono municipal libre de impuestos. 7. Los ttulos valores de corto plazo generalmente son elegidos por los mismos motivos que restan atractivo a las inversiones de alto rendimiento y alto riesgo. Por eso, se puede renunciar a un retorno mayor a cambio de mayor seguridad. Dadas las distintas opciones disponibles, una compaa debe tener una declaracin de la poltica de inversin para proporcionar una gua continua a la direccin con respecto a las transacciones de riesgo-retorno. Por lo tanto, se evitan las tcticas especulativas tales como vender poco (tomar prstamos y vender ttulos esperando que su precio disminuya al momento que deben ser reemplazados) y comercializar el margen (tomar prstamos de un corredor para comprar ttulos).

F. Administracin de Cuentas por Cobrar

1. El objetivo de la administracin de las cuentas a cobrar es lograr mantener los mejores niveles de documentos por cobrar pendientes y la menor cantidad de crditos incobrables. a. Este equilibrio requiere optimizar la relacin entre los beneficios de las ventas a crdito, tales como mayores ventas, y los costos de las cuentas a cobrar, por ejemplo, costos de cobranzas, intereses y crditos incobrables. La poltica adecuada no solamente busca maximizar las ventas o minimizar el riesgo por incumplimiento. b. Por lo tanto, una compaa debe extender su crdito hasta que el beneficio marginal (ganancia) sea igual a cero (considerando los costos de oportunidad de inversiones alternativas). 2. Las condiciones de crdito, las polticas de cobranza, etc., frecuentemente dependen de los competidores. Una compaa debe poder responder a estos factores para realizar ventas. Las empresas a menudo utilizan una tcnica de estadstica denominada asignacin de crditos para determinar si se le otorga crdito a un cliente especfico. La asignacin de crdito especifica valores numricos a los elementos del mrito del crdito, por ejemplo, ingresos, duracin del tiempo utilizado en el mismo trabajo, ocupacin y si es el propietario de su casa. 3. El objetivo de administrar las cuentas a cobrar consiste en maximizar el coeficiente de rotacin de las cuentas a cobrar, es decir, reducir el tiempo promedio durante el cual se mantienen dichas cuentas. a. El coeficiente de rotacin de cuentas a cobrar se calcula dividiendo las ventas netas a crdito entre el promedio de las cuentas a cobrar. b. Una herramienta analtica comn es un plan de anlisis de antigedad de las cuentas obtenidas de las cuentas a cobrar del libro mayor de la compaa. Este anlisis estratifica las cuentas de acuerdo con el tiempo que han permanecido pendientes de pago. c. La cantidad de das de las cuentas a cobrar es igual a la cantidad de los das del ao (365, 360, 300) dividida por el coeficiente de rotacin de las cuentas a cobrar. Este coeficiente puede ser comparado con los plazos de crdito del vendedor para determinar si la mayora de los clientes est pagando puntualmente.

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1) Es la cantidad promedio de das para cobrar un crdito (perodo de cobranza). 2) Tambin puede ser computado como el promedio de cuentas a cobrar dividido por el promedio diario de ventas (ventas a crdito netas/das en un ao). d. El promedio bruto de cuentas a cobrar se calcula multiplicando el promedio diario de ventas por el promedio del perodo de cobranzas. 4. A continuacin se enumeran los distintos tipos de instrumentos de crdito que se emplean en la administracin de cuentas a cobrar: a. Una factura es una cuenta emitida por una compaa que ha proporcionado mercaderas o servicios a un cliente. Incluye los precios, plazos y tipos de mercaderas. En un prstamo basado en activos (por ejemplo en descuento de facturas factoring-), una factura significa una cuenta a cobrar. b. Un pagar es un instrumento de negociacin de dos partes que contiene una promesa incondicional de pagar una suma fija de dinero en un momento determinado. c. Un contrato de ventas condicional es un mtodo financiero empleado con frecuencia por los vendedores de equipos. El comprador recibe la posesin y el uso de las mercaderas. El vendedor recibe inicialmente un pagar pero retiene el ttulo hasta que la deuda en cuotas est paga. La retencin del ttulo permite la re-posesin. 5. Deben evaluarse otras herramientas de crdito tales como tarjetas de dbito bancario como alternativa para debitar cuentas. a. Los bancos cobran una cuota igual al 3% al 5% de las ventas a crdito. b. Las boletas de dbito a clientes pueden ser depositados en un banco como si fueran cheques de clientes. c. El vendedor tiene de esta forma dinero disponible inmediatamente.

G. Valuacin y Fijacin de Precios en una Concentracin de Empresas

1. El enfoque ms importante para valuar una concentracin de empresas (combinacin de negocios) es el anlisis del presupuesto de capital. Si el valor actual neto es positivo, es decir, si el valor actual de los flujos de caja estimados incrementados de la combinacin supera el valor actual de los importes a pagar por la firma adquirida, la inversin es financieramente segura para el adquirente. Los accionistas de la firma adquirente deben realizar un anlisis similar y comparar el resultado con el valor actual neto de permanecer como entidad independiente. En consecuencia, el anlisis debe poner nfasis en los siguientes aspectos: a. Estimaciones exactas de los flujos de caja estimados. b. Efecto sobre el costo del capital y la estructura ptima del capital del adquirente. c. Cmo se financiar la combinacin. d. El precio a pagar Si la combinacin es una sinergia o si de lo contrario produce la creacin de un valor nuevo, puede pagarse una prima a los accionistas de la firma adquirida permitiendo mientras tanto que se beneficien los accionistas de la firma adquirente. Sin embargo, la mayor parte de la ganancia de valor generalmente se paga a los accionistas de la firma adquirida como un incentivo de venta. 2. Los aspectos crticos del anlisis de valuacin son las estimaciones de los flujos de caja incrementados por la combinacin y el coeficiente de retorno requerido (costo del capital) para aquellos flujos de caja incrementados. Esta es la tasa de descuento que se utiliza para calcular el valor neto actual. a. La proyeccin de flujos de caja incrementados por la combinacin se torna relativamente ms difcil cuando las operaciones de las compaas se tienen que fusionar o si se tienen que modificar las operaciones de la firma adquirida. El anlisis del flujo de caja tambin debe considerar los costos de la operacin comprendida. b. Si se compara con el anlisis habitual de presupuesto de capital, una combinacin a menudo requiere que se tengan en cuenta acuerdos de deuda ms complejos. La deuda adquirida tendr proporciones distintas de aquella contrada por la compaa adquirente, la deuda puede ser

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emitida para financiar la combinacin y puede emitirse una nueva deuda para financiar la expansin de la compaa adquirida. En consecuencia, el anlisis de flujo de caja proyectado debe incluir los intereses. Ya que los flujos de caja netos sern calculados luego de restar los intereses, la valuacin reflejar el patrimonio residual, es decir, el valor para los accionistas de la firma adquirente. c. El pronstico de los flujos de caja incrementados que se entrega a los accionistas de la compaa adquirente debe estar basado en el anlisis de la sensibilidad del valor actual neto ante los cambios en las variables crticas. Tambin debe considerar el alcance de los valores probables de estas variables teniendo en cuenta sus distribuciones de probabilidad. Consecuentemente, una imitacin de computadora puede ser una tcnica til para evaluar la combinacin, asumiendo que pueden estimarse las probabilidades para los componentes de los flujos de caja proyectados. d. En caso de calcularse los flujos de caja netos incrementados para los accionistas de la compaa adquirida, la tasa de descuento utilizada debe ser el costo del patrimonio neto. Ms an, esta tasa debe reflejar el riesgo asociado con el uso de fondos en lugar de su origen Por lo tanto, la tasa no debe ser el costo del capital de la firma adquirente sino ms bien el costo del patrimonio de la firma combinada luego de la combinacin. Este clculo requiere una nueva estimacin de beta para utilizarla en el Modelo de Fijacin de Precios de Activos de Capital. e. Al estimarse el valor de la combinacin usando flujos de caja descontados, no deben ignorarse los precios de mercado de las inversiones comparables. Si el mercado es eficiente, los precios de mercado deben ser iguales a los valores de dichas inversiones. Este anlisis debe incluir el coeficiente P-E, el coeficiente del precio del valor de libros y el coeficiente de precio a ventas. f. La naturaleza de la oferta para la firma adquirida (efectivo, existencias, deuda o una combinacin) ejerce importantes efectos sobre: 1) La estructura combinada del capital de la compaa. 2) La situacin impositiva de la compaa adquirente y de los accionistas de la compaa adquirida. 3) La posibilidad que los accionistas de la firma adquirida se beneficien por las ganancias posteriores a la combinacin de la firma compuesta. 4) El alcance de las regulaciones del gobierno.

H. Instrumentos Financieros Derivados

1. Opciones y futuros son ttulos derivados. No son reclamos sobre activos de la empresa, como los representados por ttulos del patrimonio. En cambio, las partes que los comercializan los crean. a. Una opcin americana es un acuerdo contractual que otorga al propietario el derecho a comprar o vender un bien a un precio fijo en cualquier momento antes de o en una fecha determinada. Una opcin europea se ejercita solamente en la fecha de vencimiento. b. El ejercicio de una opcin es el acto de comprar o vender el bien implcito en el contrato de opcin. Un inters abierto es la cantidad total de contratos de opcin o futuros que no han vencido, no han sido ejercidos o cumplidos mediante entrega. c. Una opcin es un derecho del propietario, no una obligacin. d. El precio de ejercicio o ejercicio (striking) es el precio al cual el propietario puede comprar el bien implcito en el contrato de opcin. El precio de opcin, tambin denominado prima de opcin, es el importe pagado para adquirir una opcin. La sobretasa de oferta-pedido es la diferencia entre lo que un comprador est dispuesto a ofertar y lo que el vendedor est solicitando. e. Una opcin generalmente tiene una fecha de vencimiento despus de la cual no puede ejercerse ms.

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f. Cuanto ms largo sea el tiempo anterior a su vencimiento, la opcin tendr ms valor. El motivo es el mayor tiempo disponible para que el precio del bien suba o baje. g. Una opcin cubierta es aquella que se suscribe contra las acciones existentes en la cartera de opcin del que las suscribe. h. Una opcin despojada (descubierta) es la que no tiene el respaldo de una accin. i. Una opcin de compra es la clase de opcin ms comn. Proporciona al propietario el derecho a comprar los activos que los respaldan a un precio fijo. Por lo tanto, representa una posicin elevada porque el propietario gana con el aumento de precio. La ganancia es la diferencia entre el precio pagado por el valor a la fecha de cierre, menos la comisin por corretaje. 1) Las opciones de compra generalmente incluyen las acciones comunes, por ejemplo, bienes sustentados; sin embargo, cualquier clase de bien puede sustentar una opcin. 2) Si el valor del bien que sustenta una opcin de compra es menor a precio de ejercicio de la opcin, la opcin es sin dinero o sin valor de ejercicio. Si el valor del bien que sustenta una opcin es mayor que el precio de ejercicio, es con dinero y puede generar una ganancia al propietario. 3) El valor de vencimiento de una opcin de compra es igual al excedente del precio actual del bien sobre el precio de ejercicio. Si el precio de ejercicio supera al precio actual, la opcin no tiene valor. j. Una opcin de venta proporciona al propietario el derecho a vender el bien sustentado a un precio fijo. Representa una posicin corta porque el propietario se beneficia por la rebaja de precio. 1) Si el valor del bien que sustenta una opcin de venta es mayor que su precio de ejercicio, la venta es sin dinero. 2) Si el valor del bien que sustenta la opcin de venta es menor que el precio de ejercicio de la opcin de venta, la venta es con dinero. El valor intrnsico es la diferencia entre el precio de ejercicio y el precio de mercado del ttulo sustentado. 3) El valor de vencimiento de la opcin de venta es igual a cero o al excedente del precio de ejercicio sobre el precio actual de mercado. k. Una opcin sobre acciones es una opcin para comprar una accin especfica en algn momento futuro. Una opcin sobre ndice es una opcin cuyo valor sustentable es un ndice. Si se lo ejercita, la liquidacin se efecta con un pago en efectivo porque la entrega fsica no es posible. Los ttulos a largo plazo de anticipacin de patrimonio (long-term equity anticipation securities - LEAPS) son ejemplos de opciones de acciones u opciones sobre ndice a largo plazo, con fechas de vencimiento de hasta tres aos continuos. Las opciones sobre moneda extranjera proporcionan al tenedor el derecho a comprar una moneda extranjera especfica a un determinado tipo de cambio. l. Paridad vendedor-comprador. Para las opciones europeas, dado el equilibrio del mercado para todos los precios relativos (sin posibilidad de arbitraje), precios de ejercicio iguales para la venta y la compra y la misma fecha de vencimiento, el teorema de paridad vendedor-comprador establece que se aplica una relacin fija a los valores de mercado de las opciones de venta y compra sobre un ttulo. Por ejemplo, una estrategia de venta de una opcin de compra, comprar una parte de las acciones y comprar una opcin de venta debe causar un retorno sin riesgos. La ganancia (prdida) sobre la accin y la venta deben ser iguales a la ganancia (prdida) sobre la compra. Si VS es el valor de la accin, VP es el valor de la venta, VC es el valor de la compra, y PVE es el valor actual del precio de ejercicio (el intervalo de tiempo es el tiempo de vencimiento), la frmula para la paridad vendedor-comprador puede definirse de la siguiente manera: es PVE = VS + VP VC m. El valor de una opcin de compra se basa en su precio de ejercicio, su fecha de vencimiento, el precio del bien sustentado, la variabilidad del bien y la tasa de inters sin riesgo.

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2. Un contrato de futuros es un tipo de contrato para entrega futura especfica, que es simplemente un contrato ejecutorio. Las partes de un contrato para entrega futura acuerdan los trminos de una compra y venta, pero el cumplimiento, es decir, el pago por parte del comprador y la entrega por parte del vendedor, es diferido. Un contrato de futuros es un acuerdo definitivo que permite que un comerciante compre o venda un bien a un precio fijo durante un mes futuro especfico. Los contratos de futuros para materias primas agrcolas, metales, petrleo y activos financieros se comercializan en numerosos mercados. a. Una caracterstica de un contrato de futuros es que puede ser muy apalancado. El margen inicial pagado puede ser un porcentaje muy pequeo del precio. Por lo tanto, el riesgo de ganar o perder puede ser mayor para un especulador. b. Un contrato de futuros se diferencia de un contrato de precio adelantado en parte porque se comercializa sobre un intercambio. El resultado es un mercado lquido en futuros que permite que los compradores y vendedores produzcan sus posiciones. Por ejemplo, una parte que ha vendido un contrato puede producir su posicin comprando un contrato de futuros. c. Ya que los contratos de futuros se entregan durante un mes determinado, no en un da especfico, son acuerdos ms flexibles que los contratos de precio adelantado. El vendedor notifica a la cmara de compensacin del intercambio cundo se realizar la entrega, y sta compara casualmente al vendedor con el comprador que ha adquirido un contrato durante el mismo mes. d. Otra caracterstica distintiva de los contratos de futuros es que sus precios estn marcados para venderse todos los das al fin del da. De esta manera, el precio de mercado se coloca al fin de cada da de negocios. Una provisin de margen de mercado minimiza la posibilidad de incumplimiento de un contrato de futuros porque las ganancias y prdidas sobre los contratos deben ser recibidas o pagadas todos los das a travs de la cmara de compensacin. Este requisito de liquidacin diaria es necesario porque los contratos de futuros se venden sobre margen (es decir, son muy apalancados). 1) Cobertura es la cancelacin de una posicin corta en cualquier contrato de futuros mediante la compra de una igual cantidad del mismo contrato de futuros. Es una forma de saldar una posicin a futuro. 2) Otra forma de cerrar una posicin a futuro es la entrega. Es la oferta y recepcin de los productos bsicos reales , en el caso de productos agrcolas, certificados de depsito que cubren dichos productos bsicos, como liquidacin de un contrato de futuros. Algunos contratos se liquidan en efectivo (entrega de efectivo); para el caso de los productos agrcolas, con certificados de depsito que cubren dichos productos bsicos, como liquidacin de un contrato de futuros. Algunos contratos se liquidan en efectivo (entrega de efectivo), en cuyo caso se colocan en el mercado las posiciones abiertas el ltimo da del contrato basndose en el cierre del mercado en efectivo. e. Un contrato de futuros se celebra como una especulacin como una compensacin. Un gerente de finanzas puede proteger a la compaa contra cambios adversos en los precios y las tasas de inters compensando en el mercado de futuros. Compensar es el proceso que utiliza compromisos de cancelacin para minimizar o evitar el impacto de los movimientos adversos de precios. 1) Las compensaciones largas son contratos de futuros que se compran para cubrirse de las disminuciones de precios. 2) Las compensaciones cortas son contratos de futuros que se venden para cubrirse de las disminuciones de precios. 3) EJEMPLO: En el mercado de productos bsicos, una compaa podra celebrar un contrato con un agricultor para comprar soja en una fecha futura. El precio es acordado sobre el actual. La compaa perdera dinero si los precios de la soja cayeran antes que las semillas fueran enviadas. Para evitar cualquier tipo de prdida (o ganancia), la compaa podra vender soja en el futuro pero al precio de hoy. Si el precio de la soja baja antes de la fecha de entrega, la compaa perder dinero por lo que se compr al agricultor, pero ganar dinero sobre las

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semillas vendidas en los contratos de mercado de futuros, comprando soja barata en el futuro podr cubrir la entrega. Se incluye un apalancamiento considerable debido a que los productos bsicos pueden ser comprados y vendidos sobre el margen. Este alto grado de apalancamiento es muy beneficioso para el especulador que espera grandes retornos y est dispuesto a asumir el riesgo de conseguirlos. Sin embargo, para los compensadores, el requisito del margen pequeo es til solamente porque el riesgo puede ser compensado sin restringir una gran cantidad de efectivo. 4) El coeficiente delta de compensacin es el cambio en el precio de una opcin de compra para cada movimiento de un punto en el precio del ttulo sustentado. f. La tasa de inters de los contratos de futuros incluye bonos sin riesgo tales como bonos del Tesoro de los Estados Unidos, letras del Tesoro, los ttulos de la Asociacin Hipotecaria Nacional del Gobierno (Government National Mortgage Association - GNMA - Ginnie Mae) y certificados del mercado monetario. 1) El monto negociado es $100.000.- $1.000.000, segn el mercado en que se realice la operacin. 2) EJEMPLO: Si una sociedad annima quiere tomar un prstamo de dinero por un perodo de 6 meses para un proyecto importante, pero el prestador se niega a ajustarse a una tasa de inters, el mercado de futuros de tasa de tasa de inters se puede utilizar para eliminar el riesgo de que las tasas de inters suban durante el perodo del prstamo. La compaa acuerda vender las letras de Tesorera en 6 meses. Si las tasas de inters aumentan en el perodo, el valor de las letras de Tesorera bajar. La compaa puede entonces comprar las letras de Tesorera en 6 meses y utilizarlas para cubrir la entrega prometida en el contrato de futuros. En virtud de que el precio de las letras de Tesorera ha disminuido durante el periodo, la empresa tendr una ganancia por la entrega de las letras de Tesorera. Sin embargo, las tasas de inters que la compaa tendr que pagar por el prstamo sern ms altas. La espera de seis meses para obtener el prstamo le ha costado dinero a la empresa. La ganancia del contrato de futuros debe compensar aproximadamente la prdida causada por el mayor inters del prstamo. Por otro lado, si las tasas de inters hubiesen bajado, la compaa se habra beneficiado con un inters ms bajo, pero habra perdido dinero con las letras de Tesorera. La meta de este tipo de operaciones es no sufrir prdidas (o ganancias) debido a la variacin en las tasas de inters. Mediante la compensacin, el gerente de finanzas no necesita preocuparse por las fluctuaciones en las tasas de inters sino que puede concentrarse en las operaciones diarias de la compaa. g. Compensar la duracin (duration hedging) incluye la compensacin del riesgo de la tasa de inters. La duracin, tambin conocida como la duracin Macaulay, es el promedio asignado de los tiempos para pagar el inters y el capital. Si aumenta la duracin, aumenta la volatilidad del precio del instrumento de deuda. La duracin no es el momento hasta el vencimiento salvo un bono de cupn cero. 1) La duracin es ms baja si la tasa nominal del instrumento es ms alta por haber recibido antes ms del retorno. 2) El objeto de la compensacin de duracin no es igualar la duracin de los activos y la de los pasivos sino aplicar para la siguiente relacin: (valor de los activos) x (duracin de los activos) = (valor de los pasivos) x (duracin de los pasivos). La compaa se inmuniza contra el riesgo de tasas de inters cuando la modificacin del precio total para los activos es igual a la modificacin del precio total para los pasivos. 3) La duracin modificada es una medida de la sensibilidad del precio de un bono hacia los movimientos de la tasa de inters. Es inversamente proporcional al cambio del porcentaje aproximado en el precio para un cierto cambio en beneficio. h. Las permutas financieras (swap) son contratos para compensar el riesgo intercambiando flujos de caja. La forma ms simple, algunas veces denominada permuta financiera (swap ) vainilla simple, es un cambio de tasas de inters sin ningn tipo de modificacin en el acuerdo inicial de deuda.

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1) En una permuta financiera (swap) de tasa de inters, una compaa intercambia sus pagos de inters fijo por una serie de pagos basados en una tasa flotante. Dichos contratos son muy modificables. Si una compaa posee una deuda con cargos fijos, pero sus ingresos fluctan con las tasas de inters, puede preferir canjear las salidas de efectivo segn una tasa flotante. La ventaja es que los ingresos y los importes adeudados se movern luego en la misma direccin, y se reducir el riesgo de tasa de inters. La cantidad especfica de dlares sobre los cuales se basan los pagos de intereses intercambiados se denomina cantidad de principio especulativo. a) Las etapas para la valuacin de las permutas financieras (swap) incluyen lo siguiente: i) Identificar los flujos de caja fuera del tiempo estipulado. ii) Construir la curva de permutas financieras (swap), obtenida de la curva de rendimiento estatal y la curva de sobretasa de la permuta financiera (swap). iii) Construir una curva de cupn cero de la curva de permuta financiera (swap). iv) Determinar el valor actual de los flujos de caja utilizando las tasas de cupn cero. b) La sobretasa de la permuta financiera (swap) la establecen las seales del mercado. Es el rendimiento adicional determinado por el mercado el que compensa a las contrapartes que reciben pagos fijos en una permuta financiera (swap) por el riesgo del crdito incluido en la misma. La sobretasa de la permuta financiera (swap) ser diferente del valor de la contraparte. c) La mayora de las permutas financieras (swaps) se valan para tener un precio en dinero en el comienzo, lo que significa que el valor de los flujos de caja de la tasa de flotacin son iguales al valor de los flujos de caja de tasa fija al comienzo del acuerdo. Naturalmente, a medida que se modifican las tasas de inters, el valor relativo puede modificarse. Recibir el flujo de tasa fija tendr ms valor que recibir el flujo de tasa flotante si las tasas de inters disminuyen o si se ajustan las sobretasas de crdito. d) Los bancos de inversin y los bancos comerciales son las seales del mercado para la mayora de las permutas financieras (swap). Las seales de mercado habitualmente almacenan el riesgo en carteras, manejando el riesgo de la tasa de inters residual de los flujos de caja. 2) Una permuta financiera de moneda (swap) es un intercambio de una obligacin de pagar flujos de caja denominados en una moneda para una obligacin de pago en otra. Por ejemplo, una compaa de Estados Unidos con ingresos en euros tiene que pagar a los proveedores y obreros en dlares, no en euros. Para minimizar el riesgo de tipo de cambio, se podra acordar cambiar euros por dlares en poder de una compaa que necesita euros. El tipo de cambio ser un promedio de los tipos estimados a lo largo de la vida del acuerdo. 3) Una swaption es una opcin sobre una permuta financiera (swap), generalmente sobre una permuta financiera de tasa de inters, que proporciona al tenedor el derecho de celebrar una permuta financiera a una fecha futura especfica y en plazos especficos (opcin autoestable sobre una permuta financiera) o extender o finalizar la vida de una permuta financiera existente (opcin incluida sobre una permuta financiera). i. Arbitraje es la compra y venta simultnea de instrumentos o productos bsicos futuros idnticos o equivalentes, para obtener beneficios por una discrepancia en su relacin de precio. Este algunas veces incluye la venta en un mercado mientras que se compra simultneamente en otro mercado. j. Un programa mercantil, tambin conocido como arbitraje ndice o comercio asistido por computadora, explota las discrepancias de precio entre los ndices de las acciones y los contratos de futuros utilizando computadoras sofisticadas para compensar posiciones. Los programas mercantiles surgieron con la llegada de la tecnologa de las telecomunicaciones que permite que las transacciones puedan ser vigiladas en distintos mercados simultneamente. k. Un techo o banda superior de tasa de inters es una opcin que limita el riesgo de un aumento en la tasa de inters. Si las tasas de inters suben por encima de cierto nivel, el poseedor del techo recibe el exceso de la tasa de inters real sobre una tasa de inters designada (la tasa de ejercicio o de techo) basado en la cantidad de capital especulativo. La prdida del poseedor del techo est limitada a la prima pagada al autor del mismo. El autor del techo tiene un riesgo

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ilimitado por los potenciales aumentos en las tasas de inters producidos sobre la tasa especificada. l. Un piso o banda inferior de tasa de inters es una opcin que limita el riesgo por disminuciones en la tasa de inters. Si la tasa de inters cae por debajo de un nivel especificado, el poseedor del piso recibe pagos en efectivo iguales al exceso de una tasa designada (la tasa del ejercicio o tasa suelo) sobre la tasa real basados en la cantidad de capital especulativo. El comprador le paga al autor una prima por recibir este derecho, y el autor del piso enfrenta el riesgo significativo ocasionado por las potenciales disminuciones en las tasas por debajo de la tasa especificada. m. Una cobertura o contrato de cobertura es una opcin que combina las estrategias de un techo y un suelo. El comprador adquiere un techo o banda superior y suscribe un suelo o banda inferior. El autor suscribe un techo y compra un suelo. Las coberturas fijan la tasa que recibir un prestador de tasa variable o que un prestatario pagar entre los niveles de la tasa de techo y de suelo. Las coberturas ayudan a reducir el costo ocasionado por la compra completa de un techo o suelo. Ya que un prestatario o prestador generalmente est interesado solamente en protegerse contra los movimientos de las tasas de inters en una direccin, la prima recibida por suscribir un techo o suelo sirve para reducir el costo del techo o suelo adquiridos.

I. Teora de la Cartera de Inversiones (Portfolio)

1. La tasa de retorno esperada sobre una inversin se determina utilizando un clculo del valor esperado. a. Cuanto ms grande es la desviacin estndar del retorno esperado, ms amplio ser el alcance de los posibles retornos y ms riesgosa la inversin. b. El coeficiente de variacin es til cuando difieren las tasas de retorno y las desviaciones estndar de las dos inversiones. Mide el riesgo por unidad de retorno porque divide la desviacin estndar por el retorno esperado. 2. Que el retorno esperado atraiga a un inversor depende de su riesgo, de los riesgos y de los retornos de las inversiones alternativas y de la actitud del inversor hacia el riesgo. a. La mayora de los inversores serios se oponen al riesgo. Tienen una utilidad marginal decreciente para la riqueza (la utilidad de la riqueza adicional disminuye). La utilidad de una ganancia es por lo tanto menor que la inconveniencia de una prdida del mismo importe. b. Debido a esta aversin al riesgo, los ttulos riesgosos deben tener retornos esperados ms altos. 3. Cuando se mantiene una cartera de inversiones, el riesgo y el retorno deben ser evaluados para toda la cartera, no para activos individuales. Por lo tanto, el retorno esperado sobre una cartera es el promedio ponderado de los retornos sobre los activos individuales. a. Sin embargo, el riesgo de la cartera no es en general un promedio de las desviaciones estndar de los activos. Gracias al efecto de la diversificacin, la combinacin de activos da como resultado un riesgo de cartera menor al promedio de las desviaciones estndar porque los retornos son imperfectamente correlativos. 1) Dada una correlacin positiva perfecta (r = 1.0), el riesgo de una cartera de dos acciones con iguales inversiones en cada una sera el mismo que el riesgo de los activos individuales. 2) Dada una correlacin negativa perfecta, el riesgo sera eliminado tericamente. 3) En la prctica, los activos son en general correlacionados en forma positiva pero imperfecta. El alcance normal para la correlacin de dos acciones elegidas al azar es .50 hasta .70. El resultado es una reduccin en el riesgo, no su eliminacin. b. La medicin de la desviacin estndar de un retorno de la cartera se basa en la misma frmula que aquella para un solo ttulo. Otra medida importante utilizada en el anlisis de cartera de inversiones es la covariacin. Mide la volatilidad de los retornos junto con su correlacin con los retornos de otros ttulos. El coeficiente de correlacin ( r ) uniforma la covariacin dividindola por el producto de las desviaciones estndar de los dos activos.

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4. La administracin de la cartera de inversiones incluye la determinacin de la cantidad a invertir y qu ttulos elegir para maximizar el retorno esperado y minimizar el riesgo. Una cartera de inversiones conveniente que ofrece el retorno ms alto esperado para un cierto riesgo o el menor riesgo para un determinado retorno esperado es una cartera eficiente. La cartera ptima es aquella seleccionada de un conjunto eficiente de carteras por ser tangente a la curva de indiferencia ms alta del inversor. a. Una curva de indiferencia representa combinaciones de carteras que tienen la misma utilidad. b. Dado el riesgo y que los retornos sean trazados en ejes horizontales y verticales, respectivamente, y que el inversor est opuesto al riesgo, la curva tiene una creciente inclinacin positiva. A medida que el riesgo aumenta, tambin aumenta el retorno adicional requerido por la unidad adicional de riesgo. 1) Cuando ms empinada es la inclinacin, ms opuesto al riesgo es el inversor. 2) Cuanto ms alta es la curva, mayor el nivel de utilidad del inversor. 5. La inversin en ttulos debe basarse en los flujos de caja netos esperados y en las evaluaciones de incertidumbre de los flujos de caja. Ordenar una cartera para que el vencimiento de los fondos coincida con la necesidad de fondos maximizar el retorno promedio sobre la cartera y proporcionar una mayor flexibilidad. Comparar los vencimientos asegura que los ttulos no tendrn que ser vendidos inesperadamente. a. En caso de que sus flujos de caja sean relativamente inciertos, el potencial de venta del ttulo y el riesgo de mercado son factores importantes. Tambin se consideran los costos de las transacciones. Por lo tanto, ttulos de mayor rendimiento a largo plazo proporcionan menos seguridad. b. Cuando los flujos de caja son relativamente ciertos, la fecha de vencimiento es un tema de capital importancia. 6. El riesgo especfico de la compaa (especfico del inversor) o riesgo asistemtico est asociado a las operaciones de una compaa especfica (inversora): nuevos productos, patentes, adquisiciones, competidores, actividades, etc. a. Este riesgo puede ser eliminado en gran parte por una adecuada diversificacin de las inversiones. b. El riesgo relativo a un ttulo individual mantenido en cartera es su contribucin al riesgo general de la cartera de inversin. c. Cuando gran parte del riesgo de un ttulo se puede eliminar mediante la diversificacin, su riesgo relativo es bajo. d. En principio, el riesgo diversificable debe seguir disminuyendo a medida que aumenta la cantidad de los distintos ttulos que se poseen. En la prctica, los beneficios de la diversificacin son extremadamente pequeos cuando se mantienen ms de 30 y hasta 40 ttulos diferentes. 7. El riesgo de un ttulo individual que no est afectado por la diversificacin es el riesgo de mercado o sistemtico y se mide con el coeficiente beta. a. De acuerdo con el Modelo de Fijacin de Precios de Bienes de Capital, beta mide la volatilidad de un ttulo en relacin a los retornos sobre la cartera de mercado (una cartera de todos los ttulos). Una accin de riesgo promedio posee una beta de 1.0 porque sus retornos se correlacionan perfecta y positivamente con aquellos de la cartera de mercado. Una accin de riesgo promedio tiene una beta de 1.0 porque sus retornos se correlacionan perfecta y positivamente con aquellas de la cartera de mercado. Por ejemplo, si el retorno del mercado aumenta en un 20%, el retorno sobre el ttulo aumenta un 20%. b. La palabra beta deriva de la ecuacin de regresin para retroceder el retorno de un ttulo individual (la variable dependiente) al retorno total del mercado. El coeficiente beta es la inclinacin de la lnea de regresin. La beta para un ttulo tambin puede ser calculada dividiendo la covariacin del retorno sobre el mercado y el retorno sobre el ttulo por la variacin del retorno sobre el mercado. c. Beta es la mejor forma de medir el riesgo de un ttulo individual mantenido en una cartera diversificada pues determina cmo afecta el ttulo al riesgo de la cartera. La beta de una cartera

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es el promedio ponderado de las betas de los ttulos individuales. Por ejemplo, incorporar ttulos de beta alto a una cartera tiende a incrementar su riesgo.

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UNIDAD DE ESTUDIO 3-7: CONTABILIDAD DE GESTIN

La Unidad de Estudio 3-7 abarca los conceptos bsicos de contabilidad de gestin o administrativa. Un concepto bsico es la conducta del costo, es decir si los costos son fijos, variables o alguna combinacin de ambos. Debe entenderse cul es la conducta del costo para proponer una rentabilidad firme. Esta unidad de estudio tambin enfoca los mtodos de asignacin de costos. Estos mtodos se utilizan para asignar los costos indirectos a los objetos de costo. Las dems subunidades se dedican a los sistemas de costeo, presupuestos, ciertos mtodos analticos, transferencia de precios y sistemas de responsabilidad.

A. Anlisis de Costo-Volumen-Ganancia (cost-volume-profit - CVP)

1. El anlisis de CVP (punto de equilibrio) pronostica las relaciones entre ingresos, costos variables y costos fijos en varios niveles de la produccin. Determina los efectos probables de los cambios en el volumen de ventas, precio de venta, combinaciones de productos, etc. 2. Las variables incluyen: a. Ingresos como una funcin del precio por unidad y de la cantidad producida. b. Costos fijos. c. Costo variable por unidad o expresado como un porcentaje sobre ventas. d. Ganancia por unidad o expresada como un porcentaje sobre ventas. 3. Las hiptesis simplificadas inherentes empleadas en los anlisis de CVP son las siguientes: a. Los costos y los ingresos son predecibles y lineales dentro de un rango relevante. b. Los costos variables totales cambian en forma proporcional con el volumen, pero los costos variables unitarios son constantes sobre el rango relevante. c. Los cambios en el inventario son insignificantes en importe. d. Los costos fijos totales permanecen constantes dentro del rango del volumen, pero los costos fijos unitarios varan indirectamente con el volumen. e. Los precios de venta permanecen fijos. f. La produccin equivale a las ventas. g. Hay una combinacin constante de productos, la compaa elabora slo un producto. h. Existe un rango importante en el cual varias relaciones son verdaderas para un determinado perodo de tiempo. i. Todos los costos son fijos o variables segn un determinado objeto de costo. j. La eficiencia productiva es constante. k. Los costos varan solamente con los cambios de volumen fsico de ventas. l. El punto de equilibrio est directamente relacionado con los costos e indirectamente relacionado con el margen presupuestado de seguridad y el margen de contribucin. 4. Definiciones a. El rango relevante establece lmites dentro de los cuales las relaciones entre el costo y los ingresos permanecen lineales y los costos fijos no cambian. b. El punto de equilibrio es el nivel de ventas en el cual los ingresos son iguales a los gastos totales. c. El margen de seguridad es el exceso de ventas presupuestadas sobre las ventas de punto de equilibrio (o unidades presupuestadas sobre las unidades del punto de equilibrio). d. La combinacin de ventas es la composicin de las ventas totales expresadas en trminos de los distintos productos, es decir, los porcentajes de cada producto que conforman las ventas totales. Se mantiene para todos los cambios de volmenes. e. La contribucin marginal por unidad (unit contribution margin - UCM) es el precio unitario de venta menos el costo unitario variable. Es la contribucin de cada unidad vendida para cubrir los costos fijos y posiblemente un beneficio fijado. 1) Se expresa ya sea como un porcentaje del precio de venta (razn de la contribucin marginal) como un monto de dinero. 2) El UCM es la pendiente de la lnea total de costo trazada para que el volumen se encuentre en el eje x y el valor en dinero en el eje y.

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5. Frmula de Punto de Equilibrio: P = S - FC VC y S = XY Donde: P = ganancia profit- (cero en punto de equilibrio) S = ventas salesFC = costos fijos -fixed costsVC = costos variables -variable costsX = cantidad de unidades vendidas quantity of units soldY = precio de venta de la unidad unit sales price6. Aplicaciones a. El problema bsico iguala las ventas con la suma de los costos fijos y variables. 1) EJEMPLO: Dado un precio de venta de $2,00 por unidad y costos variables de 40%, cul es el punto de equilibrio si los costos fijos son $6.000? S = FC + VC $2.00X = $6.000 + $0,80X $1.20X = $6.000 X (unidades al punto de equilibrio) = 5.000 2) Se puede obtener el mismo resultado dividiendo los costos fijos por el UCM. 3) El punto de equilibrio en dinero puede calcularse dividiendo los costos fijos por la razn de la contribucin marginal. b. Con frecuencia se requiere calcular un monto de ganancia expresado en un importe o como porcentaje de las ventas. EJEMPLO: Si las unidades se venden a $6,00 y los costos variables son $2,00, cuntas unidades deben venderse para obtener una ganancia del 15% ($6,00 x 0,15 = $0,90 por unidad) antes de impuestos, dando costos fijos de $37.500? S = FC + VC + P $6.00X = $37.500 + $2,00X + $0,90X $3.10X = $37.500 X (unidades en el punto de equilibrio para obtener una ganancia del 15%) = 12.097 1) La ganancia deseada de $0.90 por unidad es tratada como un costo variable. Si la ganancia hubiera sido establecida como un importe de dinero en vez de un porcentaje, habra sido tratada como un costo fijo. 2) Vender 12.097 unidades resulta en $72.582 de ventas. Los costos variables son $24.194 y la ganancia es $10.888 ($72.582 x 15%). La prueba es que los costos fijos de $37.500, ms costos variables de $24.194, ms ganancia de $10.888 es igual a $72.582 de ventas. c. Productos mltiples pueden participar en el clculo del punto de equilibrio. EJEMPLO: Si A y B representan un 60% y un 40% de las ventas totales respectivamente, y los costos variables constituyen un 60% y un 85% respectivamente, cul es el punto de equilibrio (en ventas), dados costos fijos de $150.000? S = FC + VC S = $150.000 + .36S + .34S S = $500.000 a) Efectivamente, el resultado se obtiene calculando la razn del promedio ponderado de la contribucin (30%) y dividindola por los costos fijos para llegar al punto de equilibrio en dinero por ventas. b) Otro enfoque consiste en dividir los costos fijos por el UCM para una unidad compuesta (cuando se conocen los precios por unidad) con el propsito de determinar la cantidad de unidades compuestas. Luego puede calcularse la cantidad de unidades individuales teniendo en cuenta la combinacin especificada. d. Algunas veces el anlisis de punto de equilibrio se aplica a rdenes especiales. Esta aplicacin es realmente un anlisis de contribucin marginal. EJEMPLO: Cul es el efecto de aceptar una orden especial de 10.000 unidades a $8,00, dados los siguientes datos operativos por unidad?

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Ventas Costos de fabricacin variables -- fijos Utilidad Bruta Gastos de venta variables -- fijos Utilidad operativa

Por Unidad $12.50 (6.25) (1.75) $4.50 (1.80) (1.45) $1.25

1) Las hiptesis son que la capacidad ociosa es suficiente para fabricar 10.000 unidades extras, que las ventas a $8,00 por unidad no afectarn el precio o cantidad de las dems unidades vendidas y que no se incurre en gastos de venta adicionales. 2) Como el costo variable de fabricacin es $6,25, el UCM es $1,75 ($8 especial-precio del pedido --- $6,25) y el aumento en la utilidad operativa es de $17.500 ($1,75 x 10.000 unidades).

B. Costos Variables y por Absorcin

1. Estos mtodos provocan diferencias en las valuaciones de inventarios y las utilidades netas. Tambin producen estados de resultados cuya clasificacin y orden de costos es diferente. Bajo el costo por absorcin (completo), todos los costos indirectos de fabricacin son asignados a los productos. 2. Sin embargo, el costo variable (directo) ha aumentado su aceptacin. Este mtodo asigna a los productos slo los costos de fabricacin variable, no los fijos. a. El trmino costo directo puede llevar a confusin. Porque directo generalmente sugiere algo que se puede comprobar, que no es lo que significa para los contadores especializados en costos cuando hablan del mtodo de costeo directo. b. Muchos profesionales contables consideran que costeo variable es un trmino ms apropiado y algunos hasta denominan al mtodo informe de contribucin marginal. 3. El costeo variable y el de absorcin son slo dos de los posibles mtodos continuos de costeo de inventario. En un extremo se ubica el costeo supervariable, que considera a los materiales directos como nico costo variable. En el otro extremo est el costeo por superabsorcin, que considera que se pueden inventariar los costos de todas las conexiones en la cadena de valor. 4. Bajo el costeo variable, toda la mano de obra directa, los materiales directos, los costos indirectos variables de fabricacin y los costos administrativos y de ventas son manejados de la misma manera que en el costeo por absorcin. Slo los costos indirectos de fabricacin fijos son tratados en forma diferente. Son debitados cuando se los contrae. EJEMPLO: Una empresa, durante el primer mes de operacin, produjo 100 unidades del producto X y vendi 80 unidades, incurriendo en los siguientes costos: Materias primas $100 Mano de obra directa 200 Costos indirectos variables 150 Costos indirectos fijos 300 a. Dados los costos totales de $750, el costo de absorcin por unidad es $7,50 ($750/100 unidades). b. Por lo tanto, el inventario final total sera de $150 (20 x $7,50). Utilizando el costeo variable, el costo por unidad sera de $4,50 ($450 / 100 unidades), y el valor total de las 20 unidades no vendidas sera de $90. c. Los $60 de diferencia en la utilidad operativa ($120 - $60) es la diferencia entre las dos cifras del inventario final ($150 --- $90). En esencia, el mtodo de absorcin trata el 20% de los costos indirectos de fabricacin fijos (20% x $300 = $60) como un activo (inventario) porque el 20% de la produccin del mes (100 --- 80 vendidos = 20) est todava en depsito. El mtodo de costeo variable supone que los costos fijos de fabricacin no son costos de produccin porque hubieran sido incurridos aunque no hubiera habido produccin.

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d. La contribucin marginal es un elemento importante en los estados de resultados del costeo variable. Es la diferencia entre ventas y costos variables totales. Indica cunto contribuyen las ventas en el pago de los costos fijos y en la generacin de una utilidad. 5. El costeo variable permite adoptar el enfoque de contribucin para medir el desempeo. Este enfoque se enfatiza porque se concentra en el control. Los costos fijos son mucho menos controlables que los variables, por lo tanto la contribucin marginal (ingresos --- todos los costos variables) puede ser una base ms justa para evaluar que el margen bruto (tambin denominado utilidad bruta), que es el total de ingresos menos el costo de ventas. a. La asignacin de los costos de administracin central (costos comunes asignados) es un tema fundamental en la contabilizacin de responsabilidad. Si la asignacin se basa en las ventas reales o en la contribucin marginal, el centro de responsabilidad que supere las expectativas ser penalizado (se le cobrarn costos indirectos adicionales). b. La investigacin ha demostrado que los costos de administracin central se aplican a las subunidades de la organizacin por los siguientes motivos: 1) La aplicacin les recuerda a los gerentes que dichos costos existen y que ellos incurriran en estos costos si sus operaciones fueran independientes. 2) La aplicacin tambin les recuerda a los gerentes que las ganancias de los centros de utilidad deben cubrir alguna cantidad de los costos de soporte. 3) Las subunidades de la organizacin deberan estar motivadas para usar los servicios de administracin central en forma adecuada. 4) Los gerentes que deben mantener los costos de los servicios de administracin central que no controlan, pueden ser estimulados para ejercer presin sobre aquellos que s lo hacen. c. Si los costos administrativos centrales u otros costos fijos no son aplicados, los centros de responsabilidad podran lograr sus ingresos u objetivos de contribucin marginal sin cubrir todos los costos fijos, una necesidad para funcionar finalmente. d. Sin embargo, la aplicacin de costos indirectos tiene una motivacin negativa; los costos administrativos centrales u otros costos fijos pueden parecer incontrolables y ser improductivos. Adems: 1) Los gerentes pueden verse afectados moralmente cuando las aplicaciones disminuyen los resultados operativos. 2) Puede surgir un conflicto de disfuncin entre los gerentes cuando los costos controlados por uno son asignados a otros. 3) Puede surgir un resentimiento si se observa que la aplicacin de costos es arbitraria o injusta. Por ejemplo, una aplicacin basada en la capacidad para soportar, como la utilidad operativa, penaliza a los gerentes exitosos y recompensa a los que no lo son y puede tener, por lo tanto, un efecto de desmotivacin. e. Una alternativa muy preferida es presupuestar una cierta cantidad de contribucin marginal obtenida por cada centro de responsabilidad a la administracin central basndose en la negociacin. El resultado esperado es que cada subunidad se considere a s misma como contribuyente para el xito de la entidad en su totalidad en lugar de llevar el peso (costo) de la administracin central. La administracin central luego puede decidir si ampliar, abandonar o cerrar los centros de responsabilidad.

C. Asignacin de Costos Indirectos (Overhead)

1. Los costos indirectos (overhead) de fabricacin son costos indirectos de manufactura que no pueden ser aplicados a unidades especficas de produccin, pero en los que necesariamente se incurre como parte del proceso de produccin. Las bases de la aplicacin (niveles de actividad) en la contabilidad de costos tradicionales incluyen las horas de mano de obra directa, costos de mano de obra directa, horas mquina, costos del material y unidades de produccin. Una aplicacin base debera ser correlativa a la incurrencia del costo indirecto.

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2. Debe entenderse la diferencia entre costos indirectos de fabricacin fijos y variables. Se supone que los costos indirectos de fabricacin variables por unidad de aplicacin base son constantes dentro del rango relevante de actividad. Por lo tanto, la estimacin de los costos indirectos de fabricacin variable pone nfasis en la cantidad por unidad. No obstante, se supone que los costos indirectos de fabricacin son constantes en su totalidad sobre el rango relevante. En consecuencia, la tasa de costos indirectos de fabricacin fijos se calcula dividiendo el costo total presupuestado por el nivel del denominador (capacidad). a. Con frecuencia se prefiere el uso de una tasa anual de aplicacin de costos indirectos de fabricacin fijos predeterminados. Suaviza las fluctuaciones de costo que, de lo contrario, incurriran como resultado de fluctuaciones de produccin mes por mes. Por lo tanto, los costos ms altos de los costos indirectos no se asignan a las unidades producidas en los perodos de baja produccin y viceversa. b. El denominador de la tasa de costos indirectos de fabricacin fijos puede ser definido de acuerdo a varios conceptos de capacidad. 1) La capacidad terica o ideal es el nivel por el cual se maximiza el resultado asumiendo operaciones perfectamente eficientes en todo momento. Este nivel es imposible de mantener y causa la subaplicacin de costos indirectos. 2) La capacidad prctica es la capacidad terica menos el tiempo ocioso causado por vacaciones, tiempos de inactividad, modificacin de horarios, etc., pero no por la demanda inadecuada de ventas. 3) La capacidad normal es el nivel de actividad que se aproximar a la demanda en un perodo de tiempo. Incluye las variaciones estacionales, cclicas y de tendencias. Las desviaciones en un ao se compensarn en otros. 4) La actividad real esperada es un nivel de actividad relativamente breve. Minimiza los costos indirectos sub o sobreaplicados pero no proporciona una base consistente para asignar costos indirectos. Los costos indirectos por unidad fluctuarn a causa de los cambios a corto plazo en el nivel de produccin esperado. 3. Los costos indirectos sobreaplicados (un saldo acreedor en los costos indirectos de fabricacin) se produce cuando los costos del producto estn sobrevaluados porque el nivel de actividad fue mayor que el esperado o porque los costos indirectos reales fueron menores a lo esperado. a. Un monto aplicado menor de costos indirectos (un saldo deudor en los costos indirectos de fabricacin) se produce cuando los costos de produccin estn subvaluados porque el nivel de actividad fue menor a lo esperado o los costos indirectos reales fueron mayores a lo esperado. b. Se espera que los costos indirectos de fabricacin variables y los costos indirectos de fabricacin fijos sean constantes dentro del rango relevante. De esta manera, cuando la actividad real es significativamente mayor o menor a la planificada, es probable que la diferencia entre las tasas de los costos indirectos de fabricacin fijos predeterminados y reales sea sustancial. Sin embargo, un cambio de actividad, por s mismo, no afecta la tasa variable. c. El tratamiento de los costos indirectos sobre o subaplicados depende de la materialidad del monto. Si el monto no es importante, puede ser debitado o acreditado a costos de mercaderas vendidas. 1) Si el monto es importante, debe ser tericamente distribuido entre el saldo de produccin en proceso, productos terminados y costo de ventas en funcin de los costos indirectos aplicados realmente en cada una de las cuentas. Este procedimiento restablecer los costos de inventario y el costo de los productos vendidos a las cantidades realmente incurridas. 2) Una alternativa es prorratear la variacin de acuerdo con los saldos totales de las cuentas. 4. Pueden utilizarse dos cuentas de costos indirectos de fabricacin; control de costos indirectos de fabricacin y costos indirectos de fabricacin aplicados. a. A medida que se incurre en costos indirectos reales, los mismos se cargan a la cuenta de control. A medida que se asignan los costos indirectos (transferidos al trabajo en proceso) en funcin de un ndice presupuestado, se acredita la cuenta de costos indirectos de fabricacin. b. Suponiendo un prorrateo de los costos indirectos sub o sobreaplicados, el asiento para cerrar las cuentas de costos indirectos es el siguiente: Costo de los productos vendidos (Deudor o Acreedor) XXX

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Trabajo en proceso (Deudor o Acreedor) Productos terminados (Deudor o Acreedor) Costos indirectos de fabricacin aplicados Control de costos indirectos de fabricacin

XXX XXX XXX $XXX

5. Las mejoras en tecnologa de la informacin y las disminuciones en su costo han hecho que este mtodo de tasa de distribucin restablecida sea ms atrayente. Este enfoque se implementa al final del perodo para calcular las tasas reales de los costos indirectos y restablecer luego cada asiento que incluya costos indirectos. El efecto es que los registros de costo del trabajo y los costos de productos vendidos son indicados con exactitud con respecto a los costos indirectos reales. Esta forma de disponer las diferencias es costosa pero tiene la ventaja de mejorar el anlisis de rentabilidad del producto. 6. El debate precedente asume que se aplican mtodos normales de costeo. Para los costos normales, los importes se registran para los costos directos segn la tasa real y precios reales por los ingresos reales. Para los costos indirectos, se utilizan las tasas presupuestadas. a. Sin embargo, bajo el costeo real, las tasas reales se utilizan para registrar los costos indirectos. b. Bajo el costeo presupuestado, las tasas y precios presupuestados se utilizan para los costos directos y las tasas presupuestadas se utilizan para los costos indirectos. c. En la prctica, las organizaciones pueden combinar estos mtodos de distintas maneras. 7. El comentario precedente tambin pone nfasis en los sistemas de control de costos para las compaas de manufactura. Sin embargo, los conceptos bsicos tambin se aplican a las empresas de servicio y venta al por menor, aunque sin las complicaciones que surgen de la necesidad de contabilizar los inventarios. Por ejemplo, los principios de costeo por rdenes de trabajo se aplican a una organizacin contable, donde los costos de los envos por correo habituales pueden controlarse utilizando el proceso de tcnicas de costeo. D. Costeo por Proceso y Costeo por rdenes de Trabajo 1. El costeo por proceso (tambin llamado operativo) se utiliza para asignar costos a los productos o servicios. Se aplica a artculos relativamente homogneos que son producidos en masa en forma continua (por ejemplo, petrleo refinado). a. El objetivo es determinar la porcin de costo que se va a gastar como consecuencia de la venta de los productos o servicios y la porcin que se va a diferir. b. El costeo por proceso es un proceso de prorrateo que calcula el costo promedio de todas las unidades. Por lo tanto, los costos se acumulan por centros de costos, no por trabajos. Adems, en un ambiente de fabricacin, el inventario de trabajos en proceso (work-in-progress - WIP) se indica de acuerdo con las unidades de produccin equivalentes (equivalent units of production EUP) para poder calcular los costos promedio. c. Los materiales directos, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacin de una empresa de manufactura se debitan al WIP cuando se incurren durante el proceso. 1) La suma de estos costos y el WIP inicial (beginning WIP - BWIP) es el costo de produccin total que debe contabilizarse para cualquier perodo. Este total se asigna a los productos terminados durante el proceso y al WIP final (EWIP), que pueden ser acreditados debido a productos defectuosos anormales. 2) Los materiales directos generalmente se registran en una cuenta separada. Inventario de materiales directos $XXX Cuentas a pagar o Caja $XXX 3) Cuando los materiales directos se transfieren a la cuenta de WIP, se acredita la cuenta de inventario. 4) La mano de obra generalmente se carga directamente a la cuenta de WIP cuando se registra la nmina de personal. Cualquier tipo de sueldo no atribuible directamente a la produccin, por ejemplo, los servicios de aseo y limpieza, se consideran mano de obra indirecta y se cargan a costos indirectos. Los pagos extra para segundos y terceros turnos y las horas extra son igualmente considerados costos indirectos. Sin embargo, los pagos extra para segundos

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y terceros turnos y las horas se cargan al trabajo especfico cuando el requerimiento que causa las horas extras se debe a un cliente, ms que a una decisin gerencial. WIP $XXX Costos indirectos de fabricacin $XXX Sueldos por pagar $XXX Cargas sociales por pagar $XXX 5) Tradicionalmente, los costos indirectos fueron cargados a una cuenta separada para todos los gastos indirectos de fabricacin. Sin embargo, en el costeo basado en la actividad (activitybased costing - ABC), se utilizan muchas de dichas cuentas. a) Incluyen suministros, depreciacin de planta, etc. Costos indirectos de fabricacin $XXX Gastos de seguros $XXX Gastos de suministros $XXX Gastos de depreciacin (o dep. acum.) $XXX b) Para cargar todos los costos indirectos de fabricacin incurridos en un perodo, por ejemplo en un ao, a WIP, los costos indirectos de fabricacin se acreditan y WIP se debita en forma sistemtica. WIP $XXX Costos indirectos de fabricacin $XXX 6) Los costos transferidos son similares a los materiales directos agregados en un punto del proceso porque ambos se adjuntan (forman parte de) al producto en ese punto, generalmente al comienzo del proceso. Sin embargo, los costos transferidos no son similares porque se adjuntan a las unidades de produccin que se mueven de un proceso al otro. Por lo tanto, son las unidades bsicas que se estn produciendo. Por el contrario, los materiales directos son agregados a las unidades bsicas durante el procedimiento. 7) A medida que los productos son completados, su costo se acredita a WIP (trabajo en proceso) y se cargan a productos terminados. A medida que los productos terminados son vendidos, su costo se carga al costo de ventas. Los costos de fabricacin diferidos se acumulan en las cuentas de WIP final, en el inventario de productos terminados y en el inventario de materiales directos. Inventario de artculos terminados $XXX WIP $XXX Costo de productos vendidos $XXX Inventario de productos terminados $XXX a) El costo de los productos fabricados (cost of goods manufactured - CGM) es igual al costo de los productos completados en el perodo actual y transferidos a productos terminados (BWIP + DM + DL + FOH --- EWIP). b) Para ms simplicidad, se muestra una sola cuenta de costos indirectos. Sin embargo, muchos contadores prefieren acumular los costos reales (dbitos) en la cuenta de control de costos indirectos y los importes cargados a WIP en una cuenta separada de aplicacin de costos indirectos. Esta cuenta tendr saldo acreedor. Los costos indirectos aplicados se basan en una tasa predeterminada. c) Los dbitos a WIP son los costos totales incurridos. Son iguales a la suma de CGM, EWIP y los productos daados anormales. d) Los productos daados anormales no son inherentes al proceso en particular. Se cargan a prdida en el perodo en el que se detectaron. Sin embargo, los productos defectuosos normales son costos de productos incluidos en CGM y EWIP. 2. Las unidades equivalentes de produccin (equivalent unis of production - EUP) miden la cantidad de trabajo realizado en cada etapa de produccin segn las unidades totalmente procesadas durante un perodo determinado. Una unidad equivalente es un conjunto de entradas requeridas para elaborar una unidad fsica. Calcular las EUP para cada factor de produccin ayuda a medir el resultado y la asignacin de los costos cuando hay WIP (trabajo en produccin). a. Las unidades incompletas se redefinen como los importes equivalentes de las unidades completas. El clculo se realiza en forma separada de los materiales directos (los costos

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b.

c. d.

e.

transferidos son considerados materiales directos para este fin) y de los costos de conversin (mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin). Una unidad equivalente es la cantidad de costo de conversin (mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin) costo de los materiales directos requeridos para producir una unidad terminada. 1) EJEMPLO: Si 10.000 unidades en EWIP son 25% completas, son iguales a 2.500 (10.000 25%) unidades equivalentes. 2) Algunas unidades pueden estar ms avanzadas en el proceso de produccin con respecto a un factor que otro, por ejemplo, una unidad puede estar 75% completa con respecto a materiales directos pero solamente 15% completa con relacin a mano de obra directa. El objetivo es asignar los costos de materiales directos y de conversin a productos terminados, EWIP, y, posiblemente, a productos defectuosos teniendo en cuenta un EUP relativo. Bajo la hiptesis primeras entradas, primeras salidas PEPS (first in-first off FIFO), slo los costos incurridos en este perodo son asignados entre productos terminados y EWIP. Los costos del inventario inicial se llevan en forma separada de los costos del perodo actual. Por lo tanto, los productos terminados en este perodo se costean en forma separada tanto como comenzados en el ltimo perodo o comenzados en este perodo. El mtodo FIFO determina las unidades equivalentes restando el trabajo realizado en el BWIP durante el perodo anterior al total del promedio ponderado. La hiptesis de promedio ponderado promedia todos los materiales directos y todos los costos de conversin (tanto los incurridos en este perodo como los del BWIP). No se hace diferencia alguna entre los productos comenzados en los perodos precedentes de los actuales. El clculo de EUP de promedio ponderado es diferente del clculo de FIFO por la cantidad de EUP en BWIP. EUP es igual al EUP transferido a productos terminados ms el EUP en EWIP. No se deducen los EUP totales completados en BWIP.

3. El costeo por rdenes de trabajo est relacionado con la acumulacin de costos por trabajo especfico. Este mtodo est en el extremo opuesto del continuo para el costeo por proceso. En la prctica, las organizaciones tienden a combinar elementos de ambos enfoques. Sin embargo, un enfoque de costeo por rdenes de trabajo es adecuado cuando los productos o servicios de una entidad tienen caractersticas individuales o cuando es posible encontrar grupos identificables, por ejemplo, cuando la firma produce lotes de cierto estilo o clases de muebles. a. Las unidades (trabajos) deben ser lo suficientemente diferentes para garantizar el registro especial requerido por el costeo por rdenes de trabajo. Los costos se registran por clasificacin (materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de fabricacin) en una planilla de costo de trabajo especficamente preparada para cada trabajo. b. La diferencia entre el costeo por proceso y el costeo por rdenes de trabajo a menudo se acenta demasiado. El costeo por rdenes de trabajo simplemente requiere mayores subsidiarios para registrar los detalles adicionales necesarios para contabilizar trabajos especficos. Sin embargo, los totales de los importes del mayor subsidiario deben ser iguales a los saldos de las cuentas de control del mayor general respectivo. Estas ltimas son las cuentas bsicas utilizadas en el costeo operativo. Por ejemplo, el total de todos los importes registrados en las planillas de rdenes de trabajo para trabajos de elaboracin en proceso es igual al saldo de la cuenta de control de WIP. c. Los documentos fuente para los costos incurridos incluyen los requisitos de los negocios para los materiales directos y los comprobantes de trabajo (o tiempo) para mano de obra directa. d. Los costos indirectos (overhead) generalmente se asignan a cada trabajo mediante una tasa de costos indirectos predeterminada, por ejemplo, $3 de costos indirectos para cada hora de mano de obra directa. e. Los asientos de diario registran los materiales directos, mano de obra directa y los costos indirectos de fabricacin para un trabajo especfico. Son similares a los asientos utilizados para el costeo operativo. f. La evaluacin de la eficiencia del proceso de produccin bajo un sistema de rdenes de trabajo puede ser realizada mediante la aplicacin de un sistema de costeo estndar o costos de presupuesto para cada trabajo en forma individual, basndose en los materiales esperados y el uso de mano de obra.

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E. Costeo Basado en Actividades (Activity-Based Costing - ABC)

1. Trminos Clave a. Los objetos del costo son las disposiciones intermedias y finales de las sucesivas agrupaciones de costos. Los objetos intermedios de costos se mueven de sus puntos originales hacia los objetos finales de costo. Los objetos finales y costos finales tales como un trabajo, producto o proceso, deben estar lgicamente concatenados con la agrupacin de costos basndose en una relacin de causa y efecto. b. Las agrupaciones de costos son cuentas en las cuales una variedad de costos similares son acumulados antes de ser distribuidos a los objetos de costos. La cuenta de costos indirectos es un grupo de costos en la cual varios tipos de costos indirectos son acumulados antes de su distribucin. 2. El costeo basado en actividades (activity-based costing - ABC) puede ser utilizado por compaas de manufactura, de servicios o de venta al por menor y en los sistemas de costeo operativo y costeo por orden de trabajo. Ha sido popularizado debido al veloz avance tecnolgico, que ha causado un aumento importante en la incurrencia de costos indirectos y una consecuente necesidad de asignaciones de costos ms exactas. Sin embargo, los desarrollos en computacin y la respectiva tecnologa (como los cdigos de barras), tambin permiten que la direccin obtenga informacin mejor y ms oportuna a un costo relativamente bajo. a. La asignacin de costos por actividades es un medio para mejorar un sistema de costos evitando lo que se ha denominado asignacin de costos como mantequilla. b. Promediar o esparcir costos inapropiadamente sobre unidades de productos o servicios que utilizan diferentes cantidades de recursos, como si fuera mantequilla, genera una subvencin de costos cruzados entre productos. Este trmino describe la condicin en la cual la asignacin errnea de los costos de un producto causa el costeo incorrecto de otros productos. En los sistemas tradicionales anteriormente mencionados, la mano de obra directa y los materiales directos se comprueban con los productos o las unidades de servicio, se acumula una sola agrupacin de costos (indirectos) para una cierta unidad de organizacin y estos costos son luego asignados empleando un proceso ms bien distributivo que de comprobacin. El efecto es un promedio de costos que puede dar lugar a importantes inexactitudes en caso que los productos o unidades de servicio no utilicen cantidades similares de recursos. 3. Con el fin de mejorar su sistema de costeo, una organizacin puede tratar de identificar tantos costos directos como sea econmicamente posible. Tambin puede aumentar la cantidad de agrupaciones individuales para aquellos costos que no son directamente atribuibles a los objetos de costo. a. Cada una de estas agrupaciones debe ser homognea; es decir, cada una debe estar formada por costos que tienen relaciones sustancialmente similares con el conductor u otra base utilizada para la asignacin de los objetos de costo. b. Por lo tanto, elegir la base adecuada, preferentemente una que posea un conductor o con una relacin causa y efecto (una correlacin alta) entre las demandas del objeto de costo y los costos en la agrupacin, es otra forma de mejorar el sistema de costeo. 4. ABC trata de mejorar el costo asignando costos a actividades en lugar de hacerlo a una unidad de organizacin. En consecuencia, ABC requiere que se identifiquen las actividades que consumen recursos y que estn supeditados a demandas por parte de los objetos de costo fundamentales. a. El diseo de un sistema ABC comienza con el anlisis de valor del proceso, un conocimiento exhaustivo de la forma en que la organizacin genera su resultado. Incluye determinar qu actividades que emplean recursos agregan o no valor y cmo se pueden reducir o eliminar estas ltimas. b. Esta conexin del costeo de producto con la mejora continua de los procesos se denomina administracin basada en la actividad (activity-based management - ABM). Comprende el anlisis conductor, el anlisis de la actividad y la medicin del rendimiento. 5. Una vez que se ha diseado el sistema ABC, los costos pueden ser asignados a las actividades identificadas, los costos de las actividades relacionadas que pueden ser reasignadas empleando el

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mismo conductor u otra base se combinan en agrupaciones de costos homogneas y se calcula una tasa de costos indirectos para cada agrupacin. a. El prximo paso, como en los mtodos tradicionales, es asignar costos a los objetos de costo fundamentales. En otras palabras, la asignacin del costo es un proceso en dos etapas: primero, los costos se acumulan para una actividad basada en los recursos que puede llegar a utilizar y en los recursos que se supone que utilizar de acuerdo con el consumo de sus conductores de recursos (factores que causan modificaciones en los costos de una actividad); segundo, los costos son reasignados a los objetos de costo fundamentales de acuerdo con los conductores de la actividad (factores que miden las demandas efectuadas sobre las actividades). b. En ABC, estos objetos pueden incluir no solamente productos y servicios sino tambin clientes, canales de distribucin u otros objetos para los cuales pueden acumularse costos de actividad y recursos. 6. Un elemento esencial de ABC es el anlisis de conduccin que pone nfasis en la investigacin de la relacin causa y efecto entre una actividad y su consumo de recursos y entre una actividad y las demandas efectuadas por un objeto de costo. Para este propsito, las actividades y sus conductores han sido clasificadas en literatura contable de la siguiente manera: a. Actividades relativas a la unidad (relacionadas con el volumen) suceden cuando se produce una unidad, por ejemplo, actividades de mano de obra y materiales directos. b. Actividades relativas al lote suceden cuando se produce un lote de unidades, por ejemplo, manejo de pedidos, conjuntos o materiales. c. Actividades relativas a productos o servicios (respaldan un producto o servicio) proporcionan un respaldo para las diferentes clases de tipos de resultados, por ejemplo, cambios de ingeniera, manejo del inventario o pruebas. d. Actividades relativas a las instalaciones (que respaldan las instalaciones) se refieren a todas las operaciones, por ejemplo, la administracin de la planta fsica, el manejo del personal o las medidas de seguridad. 7. Al utilizar este modelo, las actividades se agrupan por nivel y se determinan los conductores para las actividades. Dentro de cada grupo de actividades, las agrupaciones de costos para actividades que pueden emplear el mismo conductor se combinan en agrupaciones homogneas de costos. Por el contrario, los sistemas tradicionales asignan los costos en gran parte sobre la base de conductores relacionados con la unidad. a. A nivel de unidad, los ejemplos de conductores son horas de mano de obra directa o dinero, horas de mquina y unidades de producto. b. A nivel de lote, los conductores pueden incluir cantidad o duracin de los conjuntos, pedidos procesados, cantidad de recibos, peso de los materiales manejados o cantidad de inspecciones. c. A nivel de producto, los conductores pueden incluir tiempo de diseo, tiempo de prueba, cantidad de pedidos de cambios de ingeniera o cantidad de categoras de partes. d. A nivel de instalacin, los conductores pueden incluir cualquiera de los utilizados en los primeros tres niveles. 8. Una dificultad de la aplicacin de ABC es que, mientras que los primeros tres niveles de actividades pertenecen a productos o servicios especficos, las actividades a nivel de instalacin no. Por lo tanto, los costos a nivel de instalacin no se asignan con exactitud a los productos. La solucin tericamente correcta puede ser tratar estos costos como costos peridicos. Sin embargo, las organizaciones que aplican ABC, habitualmente los asignan a productos para obtener un costo de absorcin completo adecuado para los informes externos de finanzas, de acuerdo con los Principios de Contabilidad de Aceptacin General (GAAP, por sus siglas en ingls). 9. Las organizaciones que tienen ms probabilidad de beneficiarse por el uso de ABC son aquellas que poseen productos o servicios que varan significativamente en volumen, diversidad de actividades y complejidad de operaciones; costos indirectos relativamente altos u operaciones que han experimentado importantes cambios tecnolgicos o de diseo.

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a. No obstante, las organizaciones de servicio pueden tener alguna dificultad para implantar ABC porque son propensas a tener niveles relativamente altos de costos a nivel de instalacin, que son difciles de asignar para unidades de servicio especficas. b. Tambin participan en muchas actividades humanas que no son uniformes para las cuales no se ha acumulado informacin fcilmente. Adems, la medicin del resultado es ms problemtica en las empresas de servicio que en las empresas de manufactura. No obstante, muchas compaas de seguros, bancos, compaas de ferrocarril y empresas del cuidado de la salud han adoptado ABC.

F. Distribucin de Costos de los Departamentos de Servicios

1. Los costos del departamento de servicios (soporte o apoyo) se consideran parte de los costos indirectos (overhead). Por lo tanto, no pueden ser razonablemente comprobados con los propsitos de costos y en consecuencia, deben ser distribuidos a los departamentos operativos que utilizan los servicios. Cuando los departamentos de servicio tambin se prestan servicios entre s, los costos pueden ser distribuidos recprocamente antes de la asignacin a los departamentos operativos. 2. Se emplean cuatro criterios para distribuir costos. a. Debe utilizarse, si es posible, causa y efecto debido a su objetividad y su aceptacin por parte de la gerencia operativa. b. Los beneficios recibidos son los criterios ms frecuentemente utilizados cuando no puede determinarse la causa y el efecto, Sin embargo, requiere una hiptesis acerca de los beneficios de que, por ejemplo, la publicidad que promociona la compaa y no ciertos productos, sea la causa del aumento en las ventas de varias divisiones. c. La exactitud se menciona algunas veces en los contratos del gobierno pero parece ser una meta en lugar de una base para distribuir objetivos. d. La capacidad para producir (basada en utilidades) es habitualmente inaceptable por su efecto disfuncional sobre la motivacin de la gerencia. 3. El mtodo directo es el mtodo ms simple y cmodo de distribuir los costos de servicios. Distribuye los costos directamente a los departamentos de produccin sin reconocer los servicios brindados entre los departamentos de servicios. a. No se intenta distribuir los costos del departamento de servicios a otros departamentos de servicios bajo el mtodo directo. b. La distribucin de los costos del departamento de servicios se efecta slo a los departamentos de produccin teniendo en cuenta el uso relativo de servicios. 4. El mtodo secuencial o por etapas incluye una distribucin de los costos del departamento de servicios a otros departamentos de servicios, adems de los departamentos de produccin. a. La distribucin puede comenzar con los costos del departamento de servicios que: 1) brinda el mayor porcentaje de sus servicios totales a otros departamentos de servicios, 2) brinda la mayor cantidad de servicios a otros departamentos de servicios, o 3) que tiene el mayor costo en dlares por servicios prestados a otros departamentos de servicios. b. Los costos de los departamentos de servicios restantes se distribuyen posteriormente de la misma manera, pero ningn costo es asignado a los departamentos de servicio cuyos costos ya han sido distribuidos. c. El proceso contina hasta que todos los costos de los departamentos de servicios hayan sido asignados. 5. El mtodo recproco es el ms terico y firme. Permite reflejar todos los servicios recprocos entre los departamentos de servicios. Tambin se conoce como el mtodo de solucin simultnea, mtodo de distribucin cruzada, mtodo de distribucin o mtodo de distribucin doble. a. El mtodo por etapas tiene en cuenta slo los servicios prestados entre los departamentos de servicios en una direccin, pero el mtodo recproco considera los servicios en ambas direcciones.

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b. Si se reconocen todos los servicios recprocos, puede utilizarse lgebra lineal para alcanzar una solucin. El problema tpico de un examen profesional puede ser resuelto utilizando dos o tres ecuaciones simultneas.

G. Productos Conjuntos y Subproductos

1. Definiciones a. Cuando un proceso de manufactura comn genera de una entrada dos o ms productos separados, los resultados del proceso son productos conjuntos. Los costos conjuntos de dos o ms productos conjuntos con valores importantes se asignan generalmente a los productos conjuntos en el punto en el cual se hicieron productos separados. b. Subproductos son uno o ms productos de valor total relativamente pequeo que se producen en forma simultnea con consecuencia de un proceso de manufactura comn con productos de mayor valor y de mejor calidad (productos conjuntos). c. Costos conjuntos (algunas veces denominado costos comunes) son los que se incurren antes del punto de separacin para producir dos o ms productos manufacturados simultneamente por un slo proceso o serie de procesos. Los costos conjuntos, que incluyen materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos, no se identifican en forma separada y deben ser asignados a cada uno de los productos conjuntos. d. En el punto de separacin, los productos conjuntos adquieren identidades separadas. Los costos incurridos despus del punto de separacin son costos separables. e. Los costos separables pueden ser identificados para un producto particular conjunto y asignados a una unidad especfica de produccin. Son los costos incurridos para un producto especfico luego del punto de separacin. 2. Se utilizan varios mtodos para asignar los costos conjuntos. Cada uno asigna una cantidad proporcional del costo total a cada producto en forma cuantitativa. a. El mtodo de unidad fsica se basa en algunas medidas fsicas como volumen, peso o una medida lineal. b. El mtodo de valor de ventas se basa en los valores relativos de ventas de los productos separados en el punto de separacin. c. El mtodo de valor realizable neto (net relizable value - NRV) se basa en el valor final de venta menos los costos separados. d. El mtodo NRV de porcentaje de margen bruto constante se basa en la asignacin de los costos conjuntos de manera que el porcentaje sea el mismo para cada producto. Este mtodo determina el porcentaje total, deduce el margen bruto adecuado del valor final de venta de cada producto para calcular los costos totales para ese producto, y luego resta los costos separados para llegar a la cantidad de costos conjuntos. 3. Los costos conjuntos se asignan habitualmente a los productos conjuntos pero no a los subproductos. El mtodo ms efectivo desde el punto de vista del costo para el reconocimiento inicial de los subproductos es justificar su valor en el momento de la venta como reduccin del costo de los productos o como un ingreso. Por lo tanto, el costo de venta no existe para los subproductos. a. La alternativa es reconocer su valor en el momento de la produccin, mtodo que resulta en el registro del inventario de productos. Segn este mtodo, el valor del subproducto tambin se puede tratar como una reduccin en el costo de los productos vendidos o como un artculo de ingreso separado. El valor a informar para los subproductos puede ser el ingreso por ventas, los ingresos por ventas menos la utilidad normal o el valor realizable neto estimado. b. Mas all del momento de su reconocimiento en las cuentas, los subproductos generalmente no reciben una distribucin de costos de produccin conjunta porque el costo de este tratamiento contable generalmente excede el beneficio. Sin embargo, es aceptable distribuir costos comunes a los subproductos. En ese caso, son considerados como productos conjuntos a pesar de su valor relativamente escaso. c. Si bien los desechos son similares a los subproductos, casi nunca se asignan costos comunes a los desechos.

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4. El mtodo del valor relativo de ventas es el que se utiliza con ms frecuencia para asignar costos conjuntos a productos conjuntos. Asigna costos conjuntos basndose en la proporcin del ingreso total por ventas de cada producto. a. Para los productos conjuntos vendibles en el punto de separacin, el valor relativo de venta es el precio de venta en el punto de separacin. b. Si es necesario efectuar procesos adicionales, el valor relativo puede aproximarse restando el proceso anticipado adicional y comercializando los costos a partir del valor de ventas final para llegar al valor realizable neto estimado. c. Por lo tanto, la asignacin de costos conjuntos al Producto X se determina de la siguiente manera: ((valor de venta NRV de X)/(valor de venta total NRV de los productos conjuntos)) x (costos conjuntos). 5. Al determinar si se vende un producto en el punto de separacin o se procesa el artculo adems en el costo adicional, el costo conjunto del producto es irrelevante porque es un costo hundido (ya incurrido). El costo del procedimiento adicional (costos incrementados) debe ser medido contra los beneficios recibidos (ingresos incrementados). La decisin de vender o procesar debe basarse en esa relacin.

H. Costos Estndar y Anlisis de las Variaciones

1. Los costos estndar son costos unitarios presupuestarios establecidos para motivar una productividad ptima y eficiente. Un sistema de costo estndar est diseado para alertar a la gerencia cuando los costos reales de produccin difieren significativamente de los costos estndar o costos establecidos como meta. a. Un costo estndar es una medida monetaria con la cual se comparan los costos reales. b. Un costo estndar no es slo un promedio de los costos anteriores, sino una estimacin cientficamente determinada de cules debern ser los costos. c. Un sistema de costo estndar puede utilizarse tanto con los sistemas de rdenes de produccin como con los de costeo por proceso para aislar variaciones. d. Debido al efecto de los costos fijos, los costos estndar son ms efectivos en un sistema de presupuesto flexible. e. Cuando los costos reales y estndar difieren, la diferencia es una variacin. 1) Una variacin favorable (desfavorable) surge cuando los costos reales son menores (mayores) que los costos estndar. 2) La gerencia generalmente establecer estndares que puedan lograrse realmente. Si los estndares establecidos son demasiado altos (o estrictos), los trabajadores pueden ignorarlos y deteriorar su moral. 3) Los costos estndar deben mantenerse actualizados. Si los precios de determinadas materias primas han cambiado considerablemente, siempre habr una variacin si el costo estndar no se cambia. Gran parte de la utilidad de los costos estndar se pierde si siempre se espera una variacin importante. f. Los costos estndar generalmente son establecidos para materiales, mano de obra y costos indirectos de fabricacin. 2. Las variaciones en los materiales directos generalmente se dividen en precio y componentes de eficiencia. Parte de una variacin total de materiales puede ser atribuida al uso de ms materias primas que las estndar y parte a un costo mayor al estndar. a. La variacin (variacin de la eficiencia) en la cantidad (utilizacin) es la cantidad real (CR) menos la cantidad estndar (CE) que da el precio estndar (PE): (CR - CE)PE. b. La variacin del precio de los materiales directos es el precio real (PR) menos el precio estndar (PE) que da la cantidad real (CR): (PR - PE)CR. 1) La variacin de precios puede separarse tanto al momento de la compra como al momento de transferir el WIP. La ventaja del mtodo anterior es que la variedad se identifica con anticipacin.

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2) Se considera el desecho normal al calcular el costo estndar de los materiales directos por unidad. c. La variacin en la cantidad de materiales (utilizacin) es a veces complementada por la variacin en la mezcla de materiales y la variacin en el rendimiento de los materiales directos. 1) Estas variaciones se calculan slo cuando el proceso de produccin implica la combinacin de varios materiales en proporciones variadas (cuando se dispone de sustituciones para combinar los materiales). 2) La variacin en la combinacin de materiales directos equivale a la cantidad real por la diferencia entre el costo unitario estndar promedio de la combinacin presupuestada de ingredientes y el promedio del costo unitario estndar de la combinacin real. 3) La variacin en el rendimiento de materiales directos es el promedio del costo unitario estndar presupuestado multiplicado por la diferencia entre la cantidad real de materiales utilizados y la cantidad estndar. 4) Pueden existir determinadas relaciones entre las diversas variaciones de materiales. Por ejemplo, una variacin de precios desfavorables puede compensarse con una combinacin favorable o variacin de rendimientos porque se utilizan materiales de mayor calidad y ms alto precio. Asimismo, una variacin de combinacin favorable puede causar una variacin desfavorable en el rendimiento, o viceversa. 3. La variacin en la mano de obra directa es similar a la de los materiales. Por ejemplo, la tasa de mano de obra directa y las variaciones de eficiencia se calculan de la misma forma que el precio de los materiales directos y las variaciones de cantidad, respectivamente. 4. Las variaciones en los costos indirectos de fabricacin incluyen componentes variables y fijos. a. La variacin en los costos indirectos de fabricacin total es la diferencia entre los costos indirectos de fabricacin variable reales y la cantidad aplicada segn la tasa de aplicacin presupuestada y el insumo estndar permitido para el insumo real. 1) El anlisis de variaciones de cuatro aspectos, incluye: a) Las variaciones de gastos -- la diferencia entre los costos indirectos de fabricacin variables reales y el producto de la tasa de aplicacin presupuestada y el importe real de la base de distribucin (nivel de actividad o cantidad de insumo). b) Las variaciones de eficiencia -- la tasa de aplicacin presupuestada por la diferencia entre el insumo actual y el estndar permitido para la produccin real. i) Los costos indirectos de fabricacin variable aplicados son iguales a la cantidad presupuestada flexible para el nivel de produccin real. El motivo es que se supone que los costos variables de la unidad son constantes dentro del rango relevante. La tercera columna en el diagrama de abajo proporciona el importe del presupuesto flexible (tambin el importe aplicado). ii) Si los costos indirectos de fabricacin variables se aplican teniendo en cuenta la produccin y no los insumos, no surgen variaciones de eficiencia. b. La variacin en los costos indirectos fijos totales es la diferencia entre los costos indirectos fijos estndar por unidad de produccin y el importe aplicado teniendo en cuenta la tasa de aplicacin presupuestada y el insumo estndar permitido para la produccin real. 1) El anlisis de variaciones en cuatro direcciones, incluye: a) La variacin de presupuesto (variacin de gastos) la diferencia entre los costos indirectos de fabricacin fijos reales y los presupuestados. b) La variacin en volumen (capacidad ociosa, volumen de produccin o variacin en el nivel de produccin) -- la diferencia entre los costos indirectos de fabricacin fijos presupuestados y el producto de la tasa de aplicacin presupuestada y el insumo estndar permitido para la produccin real. i) Los costos indirectos de fabricacin fijos aplicados no son necesariamente iguales al importe de presupuesto flexible para la produccin real. La razones que el ltimo importe se supone que es constante en el rango relevante de la produccin. Por lo tanto, la segunda columna en el diagrama de abajo representa el importe de presupuesto flexible y la tercera columna el importe aplicado.

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ii) No se calcula la variacin de eficiencia porque el costo indirecto de fabricacin fijo presupuestado es una constante en todos los niveles relevantes de la produccin. c. La variacin en los costos indirectos totales tambin puede dividirse en dos o tres variaciones (pero una siempre es la variacin del volumen de costos indirectos fijos). 1) El anlisis de variacin en cuatro direcciones divide las variaciones de costos indirectos totales en volumen, eficiencia y variaciones de gastos. a) La variacin de gastos combina el presupuesto de costos indirectos fijos y las variaciones de gastos de costos indirectos variables. b) La eficiencia de los costos indirectos variables y las variaciones del volumen de costos indirectos fijos son las mismas que en el anlisis de cuatro direcciones. 2) El anlisis de dos direcciones divide la variacin de costos indirectos totales en dos variaciones: de volumen y controlable (la ltima es a veces denominada presupuesto, gastos de costos indirectos totales, variacin flexible de presupuesto). Se combina el gasto de costos indirectos variables con las variaciones de eficiencia y las de presupuesto de costos indirectos fijos. 5. Las variaciones de ventas se utilizan para evaluar los departamentos de ventas. Si las ventas de una empresa difieren de la cantidad presupuestada, la diferencia puede ser atribuible a la variacin del precio de venta o bien a la variacin del volumen de ventas (suma de las variaciones de la combinacin de productos vendidos y del volumen de ventas). El anlisis de estas variaciones se concentra en los mrgenes de contribucin porque se supone que los costos fijos son constantes. a. EJEMPLO (para un producto separado): Una empresa ha presupuestado ventas de 10.000 unidades a $17 por unidad. Se espera que los costos variables sean $10 por unidad, y los costos fijos han sido presupuestados en $50.000. Por lo tanto, la empresa anticipa un margen de contribucin de $70.000 y una utilidad neta de $20.000. Sin embargo, los resultados reales son: Ventas (11.000 unidades) Costos Variables Contribucin marginal Costos fijos Utilidad neta $ 176.000 (110.000) $ 66.000 (50.000) $ 16.000

1) Las ventas fueron mayores a las previstas, pero la contribucin marginal es menor a la esperada. La diferencia de $4.000 puede ser analizada segn la variacin del precio de venta y la variacin del volumen de ventas. 2) Para una empresa de un solo producto, la variacin del precio de venta es la reduccin en la contribucin marginal por el cambio en el precio de venta. En el ejemplo, el precio de venta real de $16 por unidad es $1 menos que el esperado. Por lo tanto, la variacin en el precio de venta es $1 por 11.000 unidades reales vendidas, o $11.000 desfavorable. 3) Para una empresa de un solo producto, la variacin del volumen de ventas es el cambio en la contribucin marginal causado por la diferencia entre el volumen real y el presupuestado. En este caso, es $7.000 favorable ($7 UCM presupuestadas x aumento de volumen en 1.000 unidades). 4) La variacin de la combinacin de ventas es cero porque la compaa vende solamente un producto. Entonces, la variacin del volumen de ventas es igual a la variacin de la cantidad de ventas. 5) La variacin en el precio de ventas ($11.000 desfavorable) combinada con la variacin del volumen de ventas ($7.000 favorable) es igual al cambio total en la contribucin marginal ($4.000 desfavorable). 6) El mismo anlisis puede ser efectuado para costos de productos vendidos. Se utiliza el costo operativo promedio por unidad en lugar del precio de venta unitario promedio, pero las cantidades para los volmenes de produccin son los mismos que los utilizados para la cantidad de ventas. De esta forma, la variacin general en la utilidad bruta es la suma de la variacin en los ingresos ms la variacin en el costo de productos vendidos.

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b. Si una compaa produce dos o ms productos, las variaciones de ventas no slo reflejan los efectos del cambio en las ventas totales por unidad sino tambin cualquier diferencia en la combinacin vendida. 1) Para el caso de multiproductos, la variacin del precio de ventas puede ser calculado como en el tem 5.a.2) para cada producto. Luego se agregan los resultados. 2) Una forma de calcular la variacin del volumen de ventas de multiproductos es la determinacin de la variacin para cada producto como en el tem 5.a.3) arriba mencionado y sumar los resultados. 3) La variacin en la cantidad de ventas (la variacin del volumen de ventas para una compaa que vende un solo producto) es la diferencia entre la contribucin marginal presupuestada segn las ventas por unidad reales y la contribucin marginal presupuestada segn las ventas esperadas, suponiendo que la combinacin de ventas presupuestadas es constante. Una forma para calcular esta variacin es multiplicar la contribucin marginal por unidad presupuestada para cada producto por la diferencia entre las ventas por unidad presupuestadas del producto y su porcentaje presupuestado de ventas por unidad totales real y sumar los resultados posteriormente. 4) La variacin de combinacin de ventas es la diferencia entre la contribucin marginal presupuestada para la combinacin real y la cantidad total real de productos vendidos y la contribucin marginal presupuestada para la combinacin esperada y la cantidad total real de los productos vendidos. Una forma de calcular esta variacin es multiplicar la contribucin marginal por unidad presupuestada para cada producto por la diferencia entre las ventas por unidad reales del producto y su porcentaje presupuestado de ventas por unidad total real y sumar los resultados posteriormente. c. Los componentes de la variacin de las cantidades de ventas son el tamao del mercado y las variaciones del porcentaje de participacin en el mercado. 1) La variacin del tamao de mercado es igual al porcentaje de participacin en el mercado presupuestado, por la diferencia entre el tamao del mercado real en unidades y el tamao del mercado en unidades presupuestado, por el promedio presupuestado de la contribucin marginal por unidad. 2) La variacin en la participacin en el mercado es igual a la diferencia entre el porcentaje de participacin en el mercado real y el presupuestado por el tamao del mercado real en unidades por el promedio presupuestado de contribucin marginal por unidad. 6. Asientos de Diario. Generalmente, las variaciones no aparecen en los estados financieros. Se utilizan para control gerencial y se registran en las cuentas del mayor. a. Cuando los costos estndar se registran en las cuentas del inventario, tambin se registran las variaciones. Por lo tanto, la mano de obra directa se registra en las cuentas del pasivo al costo real, pero se carga a control WIP (work-in-progres, productos en proceso) a su costo estndar por la cantidad estndar utilizada. Las variaciones de tasa y eficiencia de mano de obra directa se reconocen en ese mismo asiento contable. Sin embargo, los materiales directos deben ser debitados a la cuenta control de materiales a precio estndar en el momento de la compra. El propsito es aislar la variacin de precios de los materiales directos lo ms pronto posible. Cuando se usan materiales directos, se debitan a WIP al costo estndar por la cantidad estndar, y luego se reconoce la variacin en la cantidad de materiales. b. Los costos indirectos reales se debitan a la cuenta control de costos indirectos y se acreditan en las cuentas por pagar, sueldos por pagar, etc. El monto de costos indirectos asignado a produccin se acredita a una cuenta de costos indirectos asignados y se debita del control de WIP. El mtodo ms simple de registrar las variaciones de costos indirectos es esperar hasta fin de ao. Las variaciones pueden luego ser reconocidas en forma separada cuando el control de los costos indirectos y las cuentas de costos indirectos aplicados se han cerrado (por un crdito y un dbito, respectivamente). Los saldos deudores o acreedores constituyen las cuentas de variacin.

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c. A continuacin se detallan los asientos para registrar las variaciones. Las variaciones favorables son crditos y las desfavorables son dbitos: Siglas utilizadas: AQ (actual quantity cantidad real); SP (standard price precio estndar); AP (actual price precio real), SQ (standard quantity cantidad estndar). 1) Control de materiales (AQ x SP) Variacin del precio de mat. Directos (Db. o Crd.) Cuentas a pagar (AQ x AP) XXX XXX XXX

2) Control de WIP (SQ x SP) XXX Variacin de cantidad de mat. Directos (Db. o Crd.) XXX Variacin del ndice de mano de obra dir.(Db. o Crd.)XXX Variacin de eficiencia de mano de obra dir.(Db. o Crd.) XXX Control de Materiales (AQ x SP) XXX Sueldos y jornales a pagar (AQ x AP) XXX 3) Control de costos indirectos (real) Sueldos y salarios por pagar (real) Cuentas a pagar (real) 4) Control de WIP (estndar) Costos indirectos aplicados (estndar) XXX XXX XXX XXX XXX

5) Costos indirectos aplicados (estndar) XXX Variacin de costos indirectos variables (Db. o Crd.) XXX Variacin de costos indirectos por eficiencia (Db. o Crd.) XXX Variacin de presupuesto de costos indir.fijos(Db. o Crd.)XXX Variacin de volumen de trabajo de costos indir. fijos (Db. o Crd.) XXX Control de costos indirectos (real) XXX 6) El resultado de los asientos anteriores es que WIP contiene slo costos estndares. d. Distribucin de las variaciones. Las variaciones sin importancia estn estrechamente relacionadas con el costo de los productos vendidos o el estado de resultados. Las variaciones importantes pueden ser prorrateadas. Un simple enfoque del prorrateo es asignar la variacin neta total a los trabajos en proceso, productos terminados y costos de los productos vendidos, basndose en los saldos de dichas cuentas. Sin embargo, es posible una asignacin por mtodos ms complejos. e. Existen varios mtodos alternativos para el oportuno reconocimiento de las variaciones. Por ejemplo, los materiales directos y la mano de obra pueden ser transferidos a produccin en proceso en sus cantidades reales. En ese caso, la variacin en la cantidad de materiales directos y la eficiencia de la mano de obra directa puede ser reconocida cuando los productos se transfieren de WIP a productos terminados. Adems, la variacin de precios de los materiales directos puede ser aislada en el momento de transferir la produccin en proceso. Sin embargo, estos mtodos retrasan el reconocimiento de las variaciones. Es conveniente un pronto reconocimiento de las variaciones con fines de control.

I. Tipos de Presupuestos
1. Un presupuesto (planificacin de utilidades) es una planificacin realista del futuro expresado en trminos cuantitativos. La direccin puede utilizar un presupuesto para planificar el futuro y comunicar los objetivos y metas a todos los niveles de la organizacin, para motivar a los empleados, para controlar las actividades de la organizacin y para evaluar el desempeo. El presupuesto anual debe

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basarse en las metas y objetivos de la organizacin. Por lo tanto, el presupuesto anual se basa generalmente en una combinacin de medidas financieras, cuantitativas y cualitativas. 2. La secuencia del presupuesto operativo es la parte del proceso del presupuesto maestro que comienza con el presupuesto de ventas y termina en el estado de resultados proforma. Pone nfasis en la obtencin y utilizacin de los recursos. Incluye los presupuestos de ventas, produccin y costo de los productos vendidos. a. Otros presupuestos que se preparan durante la secuencia del presupuesto de produccin son aquellos relacionados con R&D (Reseach and Development - Investigacin y Desarrollo), diseo, comercializacin, distribucin, servicios al cliente y costos administrativos. b. Estos presupuestos, el presupuesto de ventas y el presupuesto de costo de mercaderas vendidas se necesitan para preparar un estado de resultados operativo pro-forma. 3. El presupuesto de ventas es por lo general el primer presupuesto que se prepara. Conforme a esto, son cruciales los pronsticos acertados sobre ventas. Una vez que la empresa estima sus ventas, el siguiente paso es decidir cunto comprar o producir. a. Generalmente las ventas se presupuestan por producto o departamento. b. El volumen de ventas afecta los niveles de produccin y compras, los gastos de operacin y el flujo de efectivo. 4. El presupuesto de produccin (para una empresa manufacturera) se basa en el pronstico de ventas en unidades, ms o menos el cambio deseado en inventarios. a. Es preparado por cada departamento y se utiliza para planificar cundo se producirn los materiales. b. Cuando se ha terminado el presupuesto de produccin, se utiliza conjuntamente con el estimado del inventario final, para preparar tres presupuestos adicionales. 1) Los materiales directos a utilizar, junto con las estimaciones de los inventarios inicial y final, determina el presupuesto de materiales directos. 2) El presupuesto de mano de obra directa depende de los salarios tabulados, la cantidad y tipo de produccin, los empleados a contratar, etc. 3) El presupuesto de gastos indirectos est en funcin de cunto varan los gastos indirectos conforme al comportamiento de los costos. 5. El presupuesto del costo de ventas refleja la materia prima utilizada, la mano de obra directa, los gastos indirectos de produccin y el cambio en el inventario de productos terminados. 6. La secuencia del presupuesto financiero, es la parte del presupuesto maestro que integra el presupuesto de efectivo, el presupuesto de capital y los estados financieros proforma. Su nfasis est en la obtencin de los fondos necesarios para comprar los activos de la operacin. 7. El presupuesto de capital no es parte del presupuesto operativo, porque no forma parte de las operaciones normales. El presupuesto de capital puede prepararse con ms de un ao de anticipacin, dando el tiempo suficiente para: a. Planificar el financiamiento de erogaciones mayores en activos a largo plazo, tales como equipo, edificios y terrenos. b. Recibir pedidos de clientes sobre equipo especializado, edificios, etc. 8. El presupuesto de caja es vital, debido a que una organizacin debe tener fondos suficientes en todo tiempo. An con abundancia de otros activos, una organizacin con un dficit temporal de caja puede ser llevada a la quiebra. Una adecuada planificacin puede impedir que una compaa tenga dificultades financieras. Por lo tanto, los presupuestos de caja se preparan no solo para todo el ao o para los trimestres sino tambin para perodos mensuales y semanales. a. Un presupuesto de caja proyecta ingresos y egresos de efectivo para propsitos de planificacin y control. Por lo tanto, ayuda a prevenir no nicamente emergencias de efectivo, sino tambin el hecho de tener efectivo ocioso. b. No puede prepararse sino hasta que todos los otros presupuestos se hayan terminado.

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c. Casi todas las organizaciones, sin importar su tamao, preparan un presupuesto de caja. d. Es particularmente importante en organizaciones que operan en sectores econmicos estacionales. e. El presupuesto de caja facilita la planificacin de prstamos y otras financiaciones.

9. Una vez que se han terminado los presupuestos individuales, pueden prepararse los estados
financieros presupuestados. Generalmente se denominan estados proforma, debido a que se preparan antes de que se inicien las actividades reales. a. El estado de resultados proforma es la culminacin de la secuencia del presupuesto operativo. Es el estado de resultados operativos proforma ajustado por los intereses e impuestos. 1) Se utiliza para decidir si las actividades presupuestadas causarn un nivel aceptable de ingresos. 2) Si muestra un nivel de ingresos inaceptable, debe realizarse otra vez todo el proceso de presupuestacin. b. El balance general proforma se prepara utilizando los presupuestos de caja y de capital, y el estado de resultados proforma. En consecuencia, ste y el estado proforma de flujo de caja culminan la secuencia del presupuesto financiero. El balance proforma es el del inicio del perodo, actualizado con los cambios proyectados en efectivo, cuentas por cobrar, cuentas por pagar, inventarios, etc. 1) Si el balance general indica que puede violarse un acuerdo contractual, debe repetirse el proceso de presupuestacin. 2) Por ejemplo, algunos contratos de prstamo requieren que el capital se mantenga en cierto porcentaje de la deuda total o que los activos corrientes se mantengan en un cierto mltiplo de los pasivos corrientes. c. El estado proforma de flujo de caja clasifica los ingresos y egresos de efectivo segn su origen: operacin, inversiones o actividades financieras. 1) La presentacin directa informa las principales clases de recibos de operaciones brutas en efectivo y pagos y la diferencia entre ellas. 2) La presentacin indirecta reconcilia los ingresos netos con los flujos de caja operativos netos. La reconciliacin requiere los datos de los balances, tales como las modificaciones en cuentas a cobrar, cuentas a pagar e inventario, as como ingresos netos. d. Todos los estados proforma estn interrelacionados. 10. Un presupuesto continuo (renovable o peridicamente actualizado) es aqul que se revisa sobre una base regular (continua). Tpicamente, una compaa extiende tal presupuesto por otro mes o trimestre conforme a la nueva informacin al final del mes o trimestre. Por ejemplo, si el presupuesto es para 12 meses, un presupuesto por los doce meses siguientes estara disponible al trmino de cada mes. 11.Un presupuesto fijo se basa nicamente en un nivel de ventas o produccin. a. ste no es muy til si los niveles esperados no se alcanzan o se exceden. b. EJEMPLO: Suponiendo que una empresa presupuest ventas por $80.000 y gastos de insumos por $ 6.000. Qu puede decirse sobre la eficiencia de la gerencia si los gastos de insumos son realmente de $480 y las ventas son de slo $40.000? La gerencia no puede evaluar la variacin porque no tiene un presupuesto de ventas de $40.000. 12.Un presupuesto flexible es una serie de presupuestos preparados para muchos niveles de ventas. a. Al final del perodo, la gerencia puede comparar el desempeo real contra el nivel apropiado en el presupuesto flexible. b. Un presupuesto flexible se disea para permitir el ajuste de un presupuesto al nivel real de la actividad, antes de comparar la actividad presupuestada con los resultados reales. EJEMPLO: Supongamos que una estimacin de $175.000 de costos de manufactura se bas en una produccin esperada de 25.000 unidades a $7 por unidad. La produccin real fue de 25.500 unidades. El costo de produccin debera haber sido $178.500 ($7 x 25.500). Dados costos de

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administracin y ventas reales y presupuestados por $ 85.000 y $ 83.000 respectivamente, la variacin flexible de presupuesto es de $ 2.500 F. Presupuesto Presup. Flexible Real Variacin Gastos variables $ 175.000 $ 178.500 $ 178.000 $500 F Ventas y administ. 85.000 85.000 83.000 2.000 F $ 260.000 $ 263.500 $ 261.000 2.500 F 13.La presupuestacin de base cero (zero base budgeting - ZBB) es un proceso de presupuestacin y planificacin en el cual cada gerente debe justificar todo el presupuesto del departamento cada ao (o perodo). a. ZBB difiere del concepto tradicional del presupuesto incremental en el cual el presupuesto del ao en curso simplemente se ajusta para dar cabida a los cambios planificados para el ao siguiente. b. Bajo ZBB un gerente debe integrar el presupuesto cada ao desde una base cero. Todos los gastos deben ser justificados, sin importar la variacin de los aos anteriores. 14.Un presupuesto de ciclo de vida estima los ingresos y gastos de un producto sobre su ciclo de vida total, comenzando con investigacin y desarrollo, y finalizando en la etapa de retiro del soporte al cliente. a. El presupuesto de ciclo de vida intenta responder por los costos en todas las etapas de la cadena de valor (investigacin y desarrollo, diseo, produccin, comercializacin, distribucin y servicio al cliente). Esta informacin es importante para las decisiones de precios, debido a que los ingresos deben cubrir los costos incurridos en cada etapa de la cadena de valor, no solamente la produccin. b. El presupuesto por ciclo de vida tambin destaca el potencial de asegurar (proyectar) los futuros costos. 15.El presupuesto basado en actividades aplica al presupuesto principios de costos basados en actividades (activity-based costing ABC). Est basado en las distintas actividades necesarias para producir y comercializar productos y servicios. Este enfoque contrasta con el nfasis tradicional puesto en las funciones o categoras de gastos. a. Por lo tanto, el presupuesto basado en actividades proporciona mayores detalles, especialmente con referencia a costos indirectos, debido a que permite el aislamiento de numerosos conductores de costos. Se establece una medida de actividad (agrupacin de costos) para cada actividad y se identifica un conductor de costos para cada combinacin. b. El costo presupuestado para cada medida de actividad (agrupacin de costos) se determina multiplicando la demanda para la actividad, por el costo estimado de una unidad de la actividad. 16. El trmino japons kaisen significa mejora continua, y presupuestar bajo esta base da por aceptada la mejora continua de productos y procesos. ste requiere estimaciones de los efectos de las mejoras y de los costos de su implantacin. De esta forma, el presupuesto kaisen no se basa en el sistema existente sino en los cambios que an deben hacerse, y las metas de presupuesto no se pueden alcanzar salvo que ocurran esas mejoras. 17. Un presupuesto estatal o gubernamental difiere de un presupuesto del sector privado. El estatal no es nicamente un plan financiero y una base para evaluar el desempeo, sino tambin es una expresin de las polticas pblicas y una forma de control, contando con la fuerza de la ley.

J. Presupuestos de Capital
1. Los presupuestos de capital son el resultado de un proceso de planificacin de las erogaciones para activos cuyos rendimientos se espera que continen ms all de un ao. Se necesita un pronstico preciso para anticipar los cambios en la demanda del producto de modo que fluyan los beneficios econmicos completos para la empresa cuando el bien de capital est disponible para su uso y permitir posibles cambios en los mercados de capital, inflacin, tasas de inters y la provisin de dinero.

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2. Tipos de Costos Relevantes para el Anlisis de Presupuestacin de Capital a. Un costo evitable puede omitirse al finalizar una actividad o al mejorar la eficiencia. b. Un costo comn es compartido por todas las opciones y no es claramente distribuible. c. El costo de capital es el promedio ponderado del inters del costo de la deuda (neto de impuestos) y el costo implcito del patrimonio neto a invertirse en activos a largo plazo. Es el retorno mnimo sobre una nueva inversin que mantiene el valor del accionista. d. Un costo diferible puede ser pospuesto para futuro con poco efecto sobre las operaciones actuales. e. Un costo fijo no vara con el nivel de actividad dentro del rango relevante. f. Un costo implcito puede no implicar un desembolso de dinero especfico pero no obstante es relevante para establecer la realidad econmica analizada en el proceso de toma de decisiones. g. Un costo incremental es la diferencia en costo que resulta de seleccionar una alternativa en vez de otra. h. Un costo de oportunidad es el beneficio perdido, por ejemplo, la contribucin a los ingresos, al no seleccionar la mejor alternativa para utilizar recursos escasos. i. Los costos relevantes varan con la accin. Los dems costos son constantes y por lo tanto no afectan la decisin. j. Un costo incurrido (o hundido) no puede evitarse porque se ha efectuado un gasto o se ha tomado una decisin irrevocable para incurrir en el costo. k. Impuestos. Al igual que con las dems decisiones, deben considerarse las consecuencias impositivas de una nueva inversin (y la posible desinversin de un activo reemplazado). 3. La presupuestacin de capital requiere una eleccin entre las propuestas alternativas de inversin. Por lo tanto, es necesario desarrollar un procedimiento de clasificacin para las decisiones de presupuestacin de capital. a. Determinar el costo del activo o inversin neta. 1) La inversin neta es el desembolso neto, o requerimiento total de efectivo menos el efectivo obtenido por la comercializacin o venta de los activos existentes, con cualquier tipo de ajuste necesario por deducciones de impuestos vigentes. Tambin deben ser consideradas las salidas de efectivo en perodos subsecuentes. 2) La inversin requerida tambin incluye fondos para proporcionar aumentos en el capital de trabajo, por ejemplo, los crditos e inventarios adicionales resultantes de la adquisicin de una nueva planta de elaboracin. Esta inversin en capital de trabajo se considera como un costo inicial de la inversin (una salida de efectivo) que se recuperar al finalizarse el proyecto. b. Calcular los flujos estimados de fondos, perodo por perodo, de utilizacin de los activos adquiridos. 1) Estimacin confiable de los ingresos y ahorros de costos. 2) Flujo neto de fondos es el beneficio econmico o costo, perodo por perodo, que resulta de la inversin. 3) Vida econmica es el perodo en el cual se espera obtener beneficios de la propuesta de inversin, tal como se distingue entre la vida fsica o tcnica del activo implicado. 4) Vida depreciable es el perodo relacionado con los propsitos contables e impositivos sobre los que se asigna el costo sistemtica y racionalmente. Est basada en estndares o lineamientos aceptables y puede no tener relevancia especial en la vida econmica. c. Relacionar los beneficios del flujo de fondos con el costo de obtencin, utilizando un mtodo para evaluar la ventaja de comprar el activo. d. Clasificar las inversiones. 4. Los mtodos de clasificacin a veces pueden ofrecer diferentes respuestas a una decisin de inversin. Por lo tanto, los gerentes deben utilizar todos los mtodos y luego aplicar su criterio para tomar la decisin final. Todas estas tcnicas tienen en cuenta slo los factores econmicos de una decisin, pero algunas veces los factores no econmicos pueden tener precedencia sobre los factores econmicos.

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5. Tcnicas para Clasificar Propuestas de Inversin a. Repago (payback) es la cantidad de perodos necesarios para completar el retorno de la inversin original es decir, el tiempo que le demanda a un nuevo activo pagarse por s mismo. Esta medida se computa dividiendo la inversin neta inicial por el flujo de caja esperado, constante y peridico a generarse. 1) Si los flujos de fondos peridicos no son constantes, el clculo debe hacerse en forma acumulativa. 2) No tiene en cuenta los flujos de fondos despus del perodo de repago y el valor oportuno del dinero. 3) Cuanto ms largo es el perodo de repago, ms riesgosa es la inversin. 4) El repago recproco (1 o repago) se utiliza algunas veces como una estimacin de la tasa interna de retorno. 5) El repago de fianza (bailout payback) incorpora el valor residual del activo en el clculo. Mide la duracin del perodo de repago cuando los flujos de caja peridicos se combinan con el valor residual. 6) El momento de punto de equilibrio es el perodo requerido por los ingresos de efectivo acumulado descontado en un proyecto para igualar los egresos de efectivo acumulado descontado (generalmente el costo inicial). Por lo tanto, es el tiempo necesario para que el valor actual de los flujos de fondos descontados sean igual a cero. Este perodo comienza al inicio de un proyecto, no cuando se produce el egreso inicial de efectivo. Una alternativa que causa un momento ms prolongado de punto de equilibrio es considerar el tiempo necesario para que el valor actual de los ingresos de efectivo acumulados sean iguales al valor actual de todos los egresos de efectivo esperados futuros. b. El valor actual neto (net present value - NPV) es la diferencia entre el valor actual de los ingresos netos de efectivo estimados y el valor actual de los egresos netos de efectivo. 1) El mtodo NPV se utiliza cuando se especifica la tasa de descuento. 2) La tasa de reinversin a menudo es importante cuando se elige entre los mtodos NPV e IRR (internal rate of return, tasa interna de retorno). NPV supone que los flujos de caja producto de una inversin pueden ser reinvertidos al costo de capital del proyecto en particular. 3) Si el NPV es positivo, debe aceptarse el proyecto. c. La tasa interna de retorno (internal rate or return - IRR) es una tasa de inters (r) computada de tal forma que el NPV de la inversin es cero. De este modo, el valor actual de los egresos esperados de efectivo es igual al valor actual de los ingresos esperados de efectivo. 1) La IRR se puede encontrar mediante prueba y error aplicando tasas de inters elegidas arbitrariamente. a) Mientas r es mayor que k (costo de capital), NPV debe ser mayor que cero. b) Los mtodos IRR y NPV clasifican los proyectos en forma diferente si: i) El costo de un proyecto es mayor al costo de otro. ii) La oportunidad de los flujos de fondos es diferente segn los proyectos. 2) El mtodo IRR supone que los flujos de caja sern reinvertidos a la tasa de retorno interna (r). Si los fondos del proyecto no se reinvierten a la IRR, los clculos de clasificacin obtenidos pueden ser errneos. El mtodo NPV es mejor en muchas situaciones de toma de decisin porque la reinversin se supone que ser el costo del capital (k). 3) Bajo algunas circunstancias, IRR no es completamente confiable porque puede dar respuestas mltiples para el mismo grupo de hechos. Esta anomala sucede cuando ocurre ms de un cambio en la direccin de los flujos de caja peridicos netos. Por ejemplo, un cambio de direccin se produce cuando una salida inicial de efectivo neto se produce luego de una serie de ingresos netos. Sin embargo, si se produce una salida negativa de efectivo neto en un perodo posterior, se produce otro cambio de direccin y una segunda solucin. La cantidad de soluciones a la frmula de IRR es igual a la cantidad de cambios en la direccin de los flujos de caja netos. a) La razn por la que pueden producirse mltiples razones es que la ecuacin de IRR tiene n causas (soluciones).

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b) Todas estas causas excepto una son nmeros imaginarios cuando se produce un cambio en la direccin de los flujos de caja. Si se produce ms de un cambio de direccin, la cantidad de causas actuales aumenta de a una. d. La rentabilidad o el ndice del valor actual en exceso es la razn o coeficiente del valor actual de futuros ingresos de efectivo netos para la inversin neta inicial descontada. Esta variacin del mtodo de valor actual neto facilita la comparacin de los distintos tipos de inversin. e. La tasa de retorno contable (tambin denominada tasa de retorno no ajustada o tasa de retorno de valor libros), es el aumento de la utilidad neta contable dividido por la inversin requerida. 1) Algunas veces el denominador es la inversin promedio en lugar de la inversin inicial. 2) La tasa de retorno contable ignora los efectos del valor oportuno del dinero.

K. Costos Relevantes
1. El problema tpico por el cual se consideran los costos relevantes incluye el anlisis de los incrementos (diferenciales o marginales). El anlisis cuantitativo pone nfasis en las formas en que varan los costos y los beneficios con la opcin elegida. Por lo tanto, el enfoque es sobre los costos incrementales, no totales, porque los primeros, no los ltimos, son relevantes. EJEMPLO: El producto de una empresa tiene los siguientes costos unitarios: Materias primas 2.00 Mano de obra directa 3.00 Costos indirectos variables .50 Costos indirectos fijos 2.50 Costo unitario total $ 8.00 a. El producto normalmente se vende a $10 por unidad. La aplicacin del anlisis de costo incremental es necesaria si un comprador extranjero, que nunca antes ha sido cliente, ofrece pagar $5,75.- por unidad por una orden especial del producto de la empresa. La reaccin inmediata sera rechazar la oferta ya que el precio de venta sera considerablemente menor que el costo promedio de la produccin. Sin embargo, el anlisis de costo incremental causa una decisin diferente. b. Slo los costos relevantes seran tomados en cuenta. En este ejemplo, los nicos costos relevantes surgiran de las materias primas, la mano de obra directa y los costos indirectos variables. No se incurrira en costos indirectos fijos. Debido a que el precio de venta (ingreso incremental) de $5,75 excede los $5,50 de costos relevantes ($2 por materiales + $3 de mano de obra + $.50 de costos indirectos variables), sera beneficioso para la empresa aceptar la orden especial. 2. Adems de las situaciones de rdenes especiales, el costeo incremental puede ser utilizado en las decisiones de fabricar o comprar (contratacin interna insourcing- o tercerizacin outsourcing-), agregar o discontinuar lneas de producto, vender o procesar despus, adquirir o vender un segmento o elegir un canal de mercado. 3. Siempre debe tenerse cuidado al utilizar el anlisis de costo incremental por los numerosos factores no cuantitativos que deben tenerse en cuenta, incluyendo preguntas para saber: a. Si las concesiones de precio violan la ley federal. b. El efecto de las regulaciones de precios en contratos estatales. c. El efecto de las ventas a los clientes especiales en el mercado regular de la compaa. d. Si los clientes regulares exigirn iguales condiciones. e. En el caso de baja de una lnea de productos, si se perjudicarn las ventas de otras lneas de productos. 4. El concepto subyacente de la decisin de hacer o comprar es utilizar todos los equipos disponibles lo ms eficientemente posible antes de recurrir a un proveedor externo. Frecuentemente, una serie de productos puede ser elaborada si la capacidad est disponible. Si no se pueden elaborar todos los productos, slo aquellos que pueden producirse en la forma ms eficiente, deben fabricarse

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internamente (o debe expandirse la capacidad de planta). Si los costos totales relevantes son menores que el costo de comprar el producto, ste debe producirse internamente. La clave son los costos relevantes, no los costos totales. a. Los costos pasados (incurridos o hundidos) no son relevantes. b. Los costos de oportunidad son importantes porque representan todas las oportunidades perdidas por la empresa. Por ejemplo, si la empresa elige no elaborar el producto ms redituable, el costo de oportunidad es la ganancia sobre ese producto. c. Cuando se dispone de un exceso de capacidad, la distribucin de costos indirectos fijos de fabricacin es un costo irrelevante. Se hubiera incurrido en el costo aunque el producto se fabrique o se compre. No obstante, en el momento de la capacidad plena, debe tenerse en cuenta la distribucin de costos indirectos de fabricacin fijos. 5. Las decisiones de desinversin son aquellas opuestas a las decisiones de presupuestacin de capital. Es decir, terminar en lugar de comenzar una operacin. a. Al tomar una decisin de desinversin, deben realizarse cuatro pasos: 1) Identificar gastos fijos que se reduciran por la decisin de desinversin, por ejemplo, depreciacin y seguro sobre el equipo usado. 2) Determinar los ingresos necesarios para justificar la continuidad de las operaciones continuas (costo variable de produccin). 3) Establecer los flujos de desinversin, tales como valor residual, retorno del capital de trabajo, consecuencias impositivas, pago de indemnizacin al empleado y costos de reintegracin. 4) Determinar si el valor de libros de los activos es igual al valor econmico del capital. Si no es as, reconsiderar la decisin utilizando el valor de mercado exacto en vez del valor de libros. b. Cuando una empresa desinvierte, existe una capacidad excedente, salvo que otro proyecto utilice esta capacidad en forma inmediata. El costo de la capacidad ociosa debe ser tratado como un costo relevante. c. En general, si el costo marginal de un proyecto es mayor que las utilidades marginales, la compaa debe desinvertir.

L. Precio de Transferencia
1. Los precios de transferencia son los importes cargados por un segmento de una organizacin por productos y servicios que proporciona a otro segmento de la misma organizacin. a. Los precios de transferencia son utilizados por los centros de utilidades e inversin. 1) En un sistema descentralizado cada centro de responsabilidad puede ser en teora una entidad completamente separada. Por lo tanto, la Divisin A debe cobrar el mismo precio a la Divisin B que cobrara a un comprador externo. 2) El motivo de la descentralizacin es incentivar a los gerentes para que logren los mejores resultados. Los mejores intereses de la Divisin A pueden no ser suficientes si otorga un descuento especial a la Divisin B si las mercaderas pueden ser vendidas al precio habitual fijado para los compradores externos. Sin embargo, puede ser conveniente para toda la empresa que A le venda a B a un precio especial. b. Un precio de transferencia debe permitir que un segmento opere en forma independiente y cumpla con sus metas y a su vez cumpla con los mejores intereses de la empresa. Por eso, el precio de transferencia debe motivar a los gerentes; debe incentivar la congruencia de metas y el esfuerzo de conduccin. 1) La congruencia de metas es un acuerdo relacionado con las metas de la organizacin o el segmento tanto por parte de los supervisores como por sus subordinados. Se estima que el desempeo se optimiza cuando las partes comprenden que las metas personales y del segmento deben ser consistentes con las de la organizacin. 2) El esfuerzo gerencial es el grado por el cual un gerente trata de cumplir una meta. Puede incluir el compromiso tanto psicolgico como fsico con la meta. 3) Motivacin es el deseo de los gerentes de lograr una meta especfica (congruencia de metas) y de cumplir la meta (esfuerzo gerencial). Por lo tanto, la motivacin gerencial es una combinacin del esfuerzo gerencial y la congruencia de las metas.

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c. Los precios de transferencia pueden ser determinados de distintas formas. Pueden basarse en: 1) Un precio de mercado, suponiendo que existe un mercado. 2) Los costos de desembolsos diferentes ms costo de oportunidad para el vendedor. Por ejemplo, si un producto que cuesta $4 puede venderse a $10, el costo de desembolso es $4 y el costo de oportunidad del vendedor es de $6 (dada la capacidad no ociosa). 3) El costo de absorcin total, que incluye materiales, mano de obra y una asignacin completa de los costos indirectos de fabricacin. 4) Costo ms una suma total o un porcentaje de margen de ganancia. a) El costo puede ser tanto el estndar como el real. El primero tiene la ventaja de las variantes separadas. Los costos reales le dan poco incentivo a la divisin de ventas para controlar los costos. b) Un precio basado en el costo no tiene en cuenta los precios de mercado y no puede promover eficiencias a largo plazo. 5) Negociacin Un precio negociado puede producirse cuando las subunidades de la organizacin pueden determinar libremente los precios de compra y venta interna. Por lo tanto, un precio de transferencia puede simplemente reflejar el mejor convenio de compraventa que las partes pueden descubrir entre s. No necesita basarse directamente en una informacin de costo o mercado en particular. Un precio negociado puede ser especialmente adecuado cuando los precios de mercado estn sujetos a rpidas fluctuaciones. d. La eleccin de una poltica de precios de transferencia (qu tipo de precio de transferencia emplear) normalmente es efectuada por la gerencia general a nivel corporativo. La decisin tpicamente incluir el anlisis de los siguientes aspectos: 1) Factores de congruencia de metas. Los precios de transferencia, promueven las metas de toda la compaa? 2) Factores de desempeo por segmentos. El segmento que realiza la transferencia debe estar facultado para recuperar su costo incremental ms el costo de oportunidad de su transferencia. El costo de oportunidad es el beneficio perdido por no venderle a un tercero. a) Para este fin, la transferencia debe ser al precio de mercado. b) El gerente de ventas no debe perder ganancias por vender dentro de la compaa. c) Una adecuada distribucin de los ingresos y egresos a travs de precios de transferencia apropiados tambin facilita la evaluacin del desempeo de los diferentes segmentos. 3) Factores de Negociacin. Si el segmento de compra pudo comprar el producto o servicio fuera de la compaa, se le debera permitir negociar el precio de transferencia. El gerente de compras no tendra que incurrir en mayores costos si compra dentro de la empresa. 4) Factores de capacidad. Tiene el vendedor demasiada capacidad? a) Si la Divisin A tiene demasiada capacidad, debera emplearse para producir los productos de la Divisin B. b) Si la Divisin A est funcionando con toda su capacidad y est vendiendo sus productos al precio total de mercado, no debe abandonarse el trabajo rentable para producir para la Divisin B. 5) Factores de la estructura de costos. Qu porciones de los costos operativos son variables y fijos? Si la Divisin A tiene capacidad en exceso y surge una oportunidad para venderle a la Divisin B a un precio superior al costo de variacin, el trabajo debe realizarse para la Divisin B porque se producir una contribucin para cubrir los costos fijos. 6) Factores impositivos. Pueden surgir una gran variedad de cuestiones impositivas sobre los niveles interestatales e internacionales, por ejemplo, impuesto a las ganancias, impuestos de ventas, impuesto al valor agregado, impuesto sobre los inventarios y cargas sociales y otros cargos impuestos por el gobierno. En el contexto internacional, las preocupaciones adicionales son las fluctuaciones de las tasas de inters y los lmites de transferencias de utilidades fuera del pas anfitrin. e. El precio doble es otra alternativa interna para establecer un precio. Por ejemplo, el vendedor podra registrar la transferencia a otro segmento al precio habitual de mercado que tendra un tercero. Sin embargo, el comprador registrara una compra al costo variable de produccin.

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1) Se mejorara el desempeo de cada segmento empleando un esquema de precios dobles. 2) La compaa se beneficiara porque los costos variables se utilizaran para tomar decisiones. En un sentido, los costos variables seran el precio relevante para tomar la decisin, pero el precio de mercado regular se utilizara para evaluar las divisiones de la produccin. 3) En un sistema de precios dobles, la utilidad para la compaa ser menor que la suma de las utilidades de los segmentos individuales. 4) En efecto, se le otorga un subsidio corporativo al vendedor bajo el sistema de precios dobles. 5) El sistema de precios dobles se utiliza muy rara vez porque el incentivo para controlar los costos es muy escaso. Se le asegura al vendedor un precio alto, y se le asegura al comprador un precio artificialmente bajo. Por lo tanto, tampoco el gerente debe esforzarse mucho en mostrar una utilidad en los informes de desempeo del segmento.

M. Sistemas de Responsabilidades
1. Un sistema de responsabilidades debe alentar el logro eficiente de las metas organizacionales. En consecuencia, el control gerencial debe promover la congruencia de las metas y los esfuerzos gerenciales. Debe motivarse a todos los gerentes a realizar el esfuerzo necesario para alcanzar las metas comunes. Las metas deben ser especficas, objetivas y verificables. Contrariamente, el sistema debe desalentar los esfuerzos destinados a metas incongruentes. La suboptimizacin sucede cuando un segmento de una empresa acta en beneficio de sus propios y mejores intereses y en detrimento de toda la empresa. a. Un tema clave para las organizaciones es saber promover la congruencia de metas y asegurar los beneficios de una adecuada descentralizacin. Contar con gerentes de las subunidades que posean una significativa autonoma puede causar una mayor conciencia sobre la necesidad de tener elementos importantes (por ejemplo, clientes, proveedores y empleados), decisiones ms veloces, desarrollo de gestin ms rpido y una mayor iniciativa. b. Una forma de obtener congruencia de metas es armonizar las medidas utilizadas para evaluar a los gerentes con las medidas empleadas en los modelos de decisin de la direccin general. Por ejemplo, debe establecerse el precio de transferencia cargado por una divisin de ventas a una divisin de compras de una compaa de manera que los gerentes siguiendo sus propios intereses promuevan los objetivos de la compaa. Este resultado se obtendr cuando al maximizarse la medicin del desempeo de un gerente tambin se otorguen los mejores beneficios para la organizacin. 2. La alineacin de las metas gerenciales y organizacionales requiere la asignacin de responsabilidades para las actividades, delegando autoridad para desarrollar las tareas necesarias, estableciendo la responsabilidad y midiendo y evaluando el desempeo. El resultado es una estructura dentro de la cual los esfuerzos individuales pueden coordinarse para lograr los objetivos fundamentales de la organizacin. a. Autoridad es el poder para designar y exigir el desempeo de otros. Incluye el derecho a prescribir los medios y mtodos por los cuales se realizar el trabajo. Sin embargo, la autoridad para dirigir slo es tan buena como una voluntad individual de aceptar los derechos del otro. Adems, si hay autoridad hay responsabilidad y obligacin de dar cuenta. b. Responsabilidad es la obligacin de ejecutar. 1) Desde el punto de vista clsico, esta obligacin proviene formalmente de una posicin superior y es inherente a cualquier trabajo (tiene sus orgenes en los derechos de propiedad privada definidos por las leyes adecuadas). 2) Desde el punto de vista de la conducta, la responsabilidad debe y debera ser delegada; se produce una sucesiva divisin y transferencia de obligaciones. a) Debe delegarse responsablemente una cantidad adecuada de autoridad o poder. b) Sin embargo, una posicin ms alta nunca puede librarse de su responsabilidad fundamental.

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c. La obligacin de rendir cuentas (accountability) es la responsabilidad por dejar de cumplir la obligacin. En la prctica, la obligacin es: 1) El deber de informar el desempeo a su superior. a) El principio de obligacin nica o unidad de orden significa que cada subordinado debe reporta a un solo superior. b) El principio de unidad de orden permite que ms de una persona acte como subordinado de un superior solo cuando exista una coordinacin completa de los planes, de manera que no se produzcan conflictos o instrucciones contradictorias. 2) El medio fsico para informar o poder sustanciar el desempeo, por ejemplo, la contabilizacin. 3. La habilidad de gobierno o gobernabilidad (controllability) es otro concepto importante para entender un sistema de responsabilidades. Significa el grado hasta el cual un gerente puede influir en las actividades. a. Tericamente, el desempeo gerencial debe evaluarse nicamente basndose en aquellos factores controlables por el gerente. Por lo tanto, los gerentes controlarn ingresos, costos o inversiones en recursos. Por ejemplo, un costo controlable es aquel regulado directamente por un determinado gerente en un cierto nivel de la produccin dentro de un determinado lapso de tiempo. Sin embargo, el control y la responsabilidad son raramente coextensos. Un motivo es que ms de un gerente puede influir en una actividad. b. Si la responsabilidad excede el grado en que un gerente puede influir en una actividad, el resultado puede ser reducir la moral, declinar el esfuerzo gerencial y un desempeo pobre. Un gerente as, enfrenta mayores riesgos porque su xito depende de factores incontrolables. Por lo tanto, en estas circunstancias, un gerente debe ser compensado por el mayor riesgo asumido. c. Sin embargo, si un gerente es responsable nicamente por actividades sobre las cuales tiene una amplia influencia, el gerente puede desarrollar un enfoque demasiado limitado. 1) Por ejemplo, el gerente de un centro de costos puede tomar decisiones basadas nicamente en la eficiencia de los costos, e ignorar la eficacia de las metas y objetivos generales de la organizacin. Expandiendo las responsabilidades de los gerentes sobre las utilidades, al igual que sobre los costos, la organizacin puede alentar un comportamiento deseable congruente con las metas generales, como mejorar la coordinacin con el personal de comercializacin, an cuando el gerente no controle los ingresos. 2) Ms an, un gerente no controla una actividad, no obstante sea el individuo que est mejor informado al respecto. Por lo tanto, un agente de compras puede estar en la mejor posicin de explicar las variaciones en precios, aunque no pueda controlarlas. 4. Un sistema de contabilidad por responsabilidades bien diseado, establece centros de responsabilidad dentro de la organizacin. Un centro de responsabilidad es una subunidad organizacional, tal como un departamento, planta, divisin o segmento, con un gerente que tiene autoridad sobre sta y es responsable y debe responder sobre un grupo definido de actividades. Los centros de responsabilidades pueden clasificarse de la siguiente forma: a. Un centro de costos es responsable nicamente de los costos. Un ejemplo es un departamento de mantenimiento. b. Un centro de ingresos es responsable por los ingresos, pero no por costos diferentes a los atribuibles a comercializacin. Un ejemplo de esto es un departamento de ropa especializada de una tienda de departamentos. c. Un centro de utilidades es responsable por ingresos y gastos. Un ejemplo de esto es un departamento de aparatos domsticos en un negocio de ventas al por menor. d. Un centro de inversiones es responsable de los ingresos, gastos y capital invertido. Un ejemplo de esto es la sucursal de una empresa. e. Un centro de servicio existe principalmente y en ocasiones, nicamente para proporcionar un respaldo especializado para otras unidades organizacionales. Este comnmente opera como un centro de costos. Un ejemplo de esto es un departamento de mantenimiento.

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UNIDAD DE ESTUDIO 3-8: ASUNTOS REGULATORIOS, JURDICOS Y ECONMICOS

En esta unidad de estudio se analiza el impacto de las reglamentaciones gubernamentales y del medio econmico sobre la actividad comercial. La primera subunidad comprende las principales organizaciones y tratados que afectan al comercio internacional y las restricciones comerciales que intentan reducir. La siguiente subunidad analiza diferentes estructuras impositivas y sus efectos en el comercio. La tercera subunidad describe indicadores econmicos clave tales como el producto bruto interno y otros conceptos de ingresos nacionales, diferentes medidas de previsin, ndices de inflacin, la balanza de pagos, y las definiciones de oferta de dinero. La cuarta subunidad destaca las normas jurdicas concernientes a la prueba. La siguiente subunidad trata la naturaleza y elementos esenciales de los acuerdos basados en contratos. La ltima subunidad se refiere a los trabajos de auditora interna para revisar y evaluar el cumplimiento de determinados contratos.

A. Instituciones y Acuerdos de Comercio Internacional

1. Sistema Monetario Internacional a. Luego de la segunda guerra mundial, las crisis monetarias internacionales han sido noticia frecuentemente. Las condiciones econmicas han cambiado rpidamente. A continuacin se describen brevemente los hechos que han contribuido a la situacin monetaria actual. 1) Antes de 1944, el mundo tena un patrn oro segn el cual la unidad monetaria bsica era igual a una cantidad especfica de oro por la que poda intercambiarse. El sistema monetario que prevaleci en el perodo posterior a la Segunda Guerra Mundial fue ideado en 1944. Era un sistema de tasas de cambio fijas basadas en un patrn oro modificado. En este sistema, las reservas internacionales incluan divisas extranjeras y el derecho de pedir prestado en situaciones especficas. Se cre el Fondo Monetario Internacional (FMI) y actualmente todava funciona. a) Los recursos del FMI estn compuestos por un pool de divisas del que pueden hacer extracciones los pases que lo componen en caso de tener dificultades en la balanza de pagos a corto plazo. b) El Banco Mundial fue creado en el mismo momento que el FMI. Su objetivo es otorgar crdito a los pases subdesarrollados para fines de desarrollo. 2) En los aos posteriores a la guerra, el dlar estadounidense se convirti en la moneda mundial ms importante, utilizada para transacciones y reservas. 3) Para mediados de los aos 1950, las tasas de cambio fijas y las condiciones econmicas variables transformaron la escasez del dlar en una saturacin del mismo. Los tenedores intentaron convertir los dlares en otras monedas y as hicieron bajar su valor. 4) A comienzos de la dcada del 1970 EE.UU. aboli la convertibilidad del oro en dlares, desbaratando todo el sistema internacional de tasas fijas. La mayora de los pases aceptaron dejar que las monedas flotaran para determinar las nuevas tasas, pero estos pases con frecuencia intervenan para apoyar sus monedas. 5) En 1976, las naciones lderes no comunistas desarrollaron un sistema denominado Convenio Jamaica. El mismo llev al mundo a un sistema de tasas de cambio de flotacin controlada. Cada pas tena mayor autonoma para controlar su tasa de cambio. b. Los Eurodlares son dlares estadounidenses depositados en bancos fuera de EE.UU., ya sea entidades extranjeras o sucursales de bancos estadounidenses. El crecimiento en el uso de Eurodlares ha sido espectacular debido a que facilitan el intercambio de bienes entre otras naciones (con frecuencia se utilizan dlares an cuando Estados Unidos de Norteamrica no interviene en la transaccin). 1) Debido a que est fuera del control directo de las autoridades monetarias estadounidenses, el mercado del Eurodlar tiene costos menores. Por ejemplo, los requerimientos de reservas de EE.UU. y los pagos de primas de la Compaa de Seguros de Depsitos Federales (Federal Deposit Insurance Corporation - FDIC) no se aplican en este mercado. El hecho de tener un mercado con menores costos posibilita mayores tasas de inters para los depositantes. 2) Los Eurobonos se venden en un pas pero se denominan en la moneda de otro pas. Su ventaja es que generalmente estn sujetos a normas menos estrictas que la mayora de los

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otros bonos. De este modo, los costos de una transaccin son menores. No siempre se los denomina en Eurodlares. c. El euro es la nueva moneda comn adoptada por la mayora de los miembros de la Unin Europea. Su perodo de prueba comenz en el ao 1999. En 2002, los billetes y monedas nacionales fueron sacados de circulacin y reemplazados por billetes y monedas euros. 2. Compaas Multinacionales a. El pas local se beneficia mediante las transacciones multinacionales ya que obtiene mayores ingresos y exportaciones de productos a subsidiarias extranjeras. La compaa multinacional tambin puede estar ms capacitada que una empresa local para obtener recursos escasos. La existencia de multinacionales tiende a beneficiar a todos ya que fomenta ms comercio internacional, polticas comerciales ms libres, un mejor sistema monetario internacional y mejor comprensin a ese mismo nivel. 1) No obstante, el pas local puede sufrir efectos adversos en su balanza de pagos como consecuencia de la inversin en naciones extranjeras. Las subsidiarias pueden perder puestos de empleo, los sindicatos pueden verse debilitados y tambin puede disminuir la recaudacin impositiva. La compaa multinacional tambin puede tener una ventaja competitiva sobre sus rivales locales. 2) Ms an, las multinacionales incurren en mayor riesgo de expropiacin y menor flexibilidad de funcionamiento en un sistema poltico extranjero. b. El pas husped para una operacin multinacional obtiene las ventajas de la inversin de capital, tecnologa y capacidad de gestin. El rendimiento y la eficiencia generalmente mejoran junto con las exportaciones y la balanza de pagos. La presencia de una multinacional puede estimular la competencia, aumentar la recaudacin impositiva y producir una mejor calidad de vida. 1) Pero el pago de regalas, dividendos y ganancias puede dar como resultado un egreso de capital neto. A veces las multinacionales establecen precios de transferencia econmicamente irracionales entre subsidiarias de modo que las ganancias se obtengan donde existan las menores tasas de impuestos o donde las restricciones a las exportaciones de ganancias sean menos rgidas. Adems, las multinacionales pueden participar en actividades anticompetitivas, tales como la formacin de crteles. 3. Los convenios de comercio internacional fijan el marco regulatorio para las compaas que se dedican a tal actividad. Hasta hace poco tiempo, el ms amplio e importante de estos convenios fue el Convenio General sobre Tarifas y Comercio (General Agreement on Tariffs and Trade) (GATT). En virtud del GATT, los pases firmantes convinieron un trato igualitario para todas las naciones miembros, negociaciones multilaterales para reducir las tarifas, y la abolicin de cupos para la importacin. a. No obstante, el GATT fue reemplazado por la Organizacin Mundial de Comercio (World Trade Organization ) (WTO). La WTO, que se estableci el 1 de Enero de 1995, es el producto de la ronda de negociaciones de comercio internacional de Uruguay. Es un cuerpo permanente con secretara en Ginebra, Suiza. 1) El Convenio de la WTO es un conjunto permanente de compromisos por parte de ms de 120 pases que tienen por objeto prohibir la discriminacin comercial entre las naciones miembros y entre los productos importados y locales. La mayora de las normas del GATT an son aplicables con respecto del comercio de bienes. a) El Convenio de la WTO se aplica al comercio de servicios y propiedad intelectual, as como tambin de bienes. Adems del acceso al mercado, el mandato de la WTO tambin abarca normas para evitar vaciamiento, medidas sobre subsidios y compensaciones, autorizaciones para importar, normas de origen, barreras tcnicas para el comercio, medidas sanitarias, proteccin de emergencia de las importaciones ( resguardos ), y la inspeccin preembarque. b) Se ha establecido un aparato para resolver disputas multilaterales. Si fracasan las consultas bilaterales y los esfuerzos de mediacin, se establece un panel que estudia el caso y hace recomendaciones. Si se detecta una violacin, puede aprobarse una sancin comercial por

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parte del demandante contra el pas que ocasion el dao, si este ltimo no cumple las recomendaciones. 4. El Convenio Norteamericano de Libre Comercio (The North American Free Trade Agreement) (NAFTA) fue firmado a fines del ao 1993. Este convenio esencialmente establece el libre comercio entre EE.UU., Canad y Mxico. Este pacto crea la zona de libre comercio ms grande del mundo, que se extiende desde el Yukon hasta el Yucatn. Tres naciones y 360 millones de personas juntas en una unidad econmica. a. La opinin general es que Mxico ser el ms beneficiado por el convenio ya que es probable que muchas compaas estadounidenses transfieran operaciones de montaje a subsidiarias mexicanas con menores costos laborales. 1) El NAFTA tiene por objeto corregir las disparidades existentes entre los mercados abiertos de EE.UU. y los relativamente cerrados de Mxico. Las compaas estadounidenses deberan poder vender ms bienes a Mxico porque los mexicanos tendrn mayores ingresos disponibles ya que all se volvern a instalar nuevas industrias. 2) La mayor objecin al NAFTA en EE.UU. es que provoca prdida de empleos a Mxico debido a los menores costos laborales y normas ambientales ms flexibles. Quienes estn a favor del NAFTA sostienen que el pacto crear ms empleos en EE.UU. de los que elimina; esto se debe al aumento en las exportaciones. No obstante, el comercio entre EE.UU. y Mxico se ha incrementado; actualmente EE.UU. exporta considerablemente ms a Mxico. 3) La industria de servicios financieros de EE.UU., tal como los fondos mutuos, bancos, y corredores de bolsa debera beneficiarse con el NAFTA ya que este acuerdo permite a las compaas financieras de EE.UU., por primera vez, tener fcil acceso a los inversores mexicanos. Asimismo, con la apertura de los mercados financieros mexicanos, deberan surgir ms oportunidades para los inversores estadounidenses. 4) Algunas industrias norteamericanas tales como fabricantes de calzados, textiles y granjeros pueden verse perjudicados por la creciente competencia proveniente de productos mexicanos ms baratos. 5) Las compaas de alta tecnologa que operan en EE.UU. pueden beneficiarse ya que habr pocos productos mexicanos que compitan con ellas y las exportaciones aumentarn. Adems, el NAFTA establece normas jurdicas uniformes para la proteccin de la propiedad intelectual. b. Normas de transicin. El NAFTA elimin las tarifas sobre aproximadamente la mitad de los ms de 9.000 productos alcanzados por el convenio. Las tarifas de otro 15% de los bienes deban eliminarse en 1998, y el resto de los productos deben estar exentos de impuestos para el ao 2008. 1) Una de las mayores controversias durante las negociaciones fue determinar los productos que deban estar protegidos con las exenciones graduales de tarifas ms prolongadas. EE.UU. obtuvo exenciones graduales prolongadas para artculos como zapatillas, cristalera domstica, esprragos, brcoli, man, y extracto de jugo de naranja. 2) La negociacin de restricciones a las importaciones y exportaciones fue un aspecto importante del establecimiento de normas de transicin para el NAFTA. Por ejemplo, el argumento de la industria infantil sostiene que las tarifas proteccionistas son necesarias para permitir que se establezcan nuevas industrias locales. 3) Una extensin del argumento de la industria infantil es la de la poltica de comercio estratgico que sostiene que un gobierno debera utilizar barreras comerciales estratgicamente para reducir el riesgo de desarrollo de producto llevado a adelante por compaas locales, particularmente para productos que impliquen tecnologa avanzada. c. La teora que subyace en las zonas de libre comercio es que stas benefician a los consumidores por medio de la baja de precios y que los fabricantes y trabajadores se benefician con mayores mercados para los productos que cada pas elabora muy eficientemente. 5. Restricciones al Comercio

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a. Aunque los individuos (en conjunto) se manejan mejor bajo el libre comercio, los gobiernos establecen polticas proteccionistas tendientes a bloquear o restringir la importacin de ciertos productos, fomentar las exportaciones, o a veces, restringirlas. 1) Las tarifas son impuestos concebidos para restringir las importaciones y disminuir el consumo. Las normas para evitar el vaciamiento impiden que los productores extranjeros vendan demasiados bienes en el mercado local a un valor menor que el costo para eliminar a la competencia. 2) Los cupos para la importacin establecen lmites fijos sobre diferentes productos. A corto plazo, benefician la balanza de pagos del pas ya que incrementan el empleo local; pero los precios de los productos manufacturados tambin aumentarn. El embargo es la prohibicin total de algunas importaciones. 3) Las normas de contenido local exigen que por lo menos una parte de cualquier producto importado sea construido con componentes fabricados en el pas importador. Algunas veces esta reglamentacin es utilizada por pases de concentracin de capital. Los componentes pueden ser fabricados utilizando capacidad ociosa y luego enviados a un pas de concentracin de trabajo para su montaje final. 4) Los controles de cambio limitan la cantidad de transacciones en moneda extranjera. Tambin establecen tasas de cambio con otras divisas. Estos controles limitan la capacidad de una empresa que vende en un pas para repatriar sus ingresos por exportacin. 5) Los subsidios a las exportaciones son pagos efectuados por el gobierno a los productores de determinadas industrias con el fin de incrementar las exportaciones. El gobierno tambin puede imponer impuestos compensatorios sobre las importaciones si tales bienes fueran producidos en un pas extranjero con la ayuda de un subsidio. 6) Los beneficios impositivos especiales para los exportadores son una forma indirecta de subsidio a la exportacin. Por ejemplo, las Compaas de Ventas Extranjeras (Foreign Sales Corporations) (FSCs) son entidades ubicadas en posesiones estadounidenses o en pases que han celebrado convenios de intercambio de informacin impositiva con EE.UU. Alrededor del 15% de su ingreso por exportacin calificada est exento. 7) Para determinadas exportaciones se exige licencia. Por ejemplo, la venta de tecnologa con aplicaciones militares est limitada por las naciones occidentales que son miembros del Comit Coordinador de Controles de Exportacin Multilateral (Coordinating Committee for Multilateral Export Controls). La legislacin estadounidense referida a este tema se encuentra en la Ley de Administracin de Exportaciones (Export Administration Act) del ao 1979. 8) En EE.UU., la Ley de Compaas Exportadoras (Export Trading Company Act) del ao 1982 permite a los competidores formar compaas exportadoras sin tener en cuenta la legislacin antimonoplica. b. El efecto econmico de las barreras comerciales es trasladar a los trabajadores de industrias exportadoras relativamente eficientes a otras protegidas y menos eficientes. Como resultado, habr una baja en las tasas de los sueldos reales as como tambin en la produccin mundial total. Los productores locales no estn sujetos a las restricciones y entonces tendrn ventaja sobre sus competidores extranjeros. No obstante, si tal competencia no existe, el precio local del producto ser mayor. Los productores locales vendern ms a un mayor precio, y los consumidores locales consumirn menos despus del aumento de precios. c. Una razn importante para imponer restricciones comerciales es que los costos de los competidores son directos y concentrados (la gente pierde empleos y las firmas quiebran), pero los beneficios del comercio sin restricciones son menos notorios y se dan a futuro (precios ms bajos, sueldos ms altos, ms puestos de trabajo en industrias exportadoras). 1) Los grupos de inters especial son fuertes y estn bien organizados, y presionan para obtener legislacin que es perjudicial para el libre comercio. 2) La integracin econmica es la unin de los mercados provenientes de dos o ms naciones en una zona de libre comercio. Ejemplos de bloques econmicos de pases que ejercen el comercio exterior son la Unin Europea y el Acuerdo de Libre Comercio de Norteamrica (North American Free Trade Agreement - NAFTA). El bloque comercial generalmente ofrece

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incentivos comerciales a los pases miembros y discrimina a las naciones que no son parte del mismo. 6. Consideraciones Impositivas Internacionales a. Las compaas multinacionales frecuentemente deducen ingresos de varios pases. El gobierno de cada pas en el que una compaa opera comercialmente puede dictar normas que impongan uno o ms tipos de impuestos a dicha empresa. b. Tratados. Para evitar una doble imposicin fiscal, dos o ms pases pueden firmar tratados para coordinar o sincronizar los efectos de las normas impositivas. 1) Los tratados tambin se utilizan para integrar otros objetivos del gobierno, por ejemplo, ofrecer incentivos para inversiones deseadas. 2) Por ejemplo, si existe controversia entre una norma de EE.UU. y un tratado en el cual dicho pas es parte, rige el que haya sido sancionado o adoptado en ltimo trmino. 3) Un tratado podra modificar las normas de la legislacin de un pas que indica la nacin a la que se enva el ingreso o aquella donde tiene asiento la empresa. c. Compaas Multinacionales 1) La mayora de los pases imponen impuestos slo a los ingresos enviados a dichas naciones. 2) EE.UU.) impone impuestos a los ingresos en todo el mundo (cualquiera sea el origen) de una compaa local. El doble gravamen se evita mediante el crdito por impuesto a los ingresos pagado a pases extranjeros o segn las disposiciones de los tratados. 3) En el caso de compaas extranjeras, EE.UU. impone impuestos slo sobre los ingresos enviados a ese pas. Generalmente, tal ingreso est efectivamente relacionado con participacin en una actividad comercial de EE.UU. Ciertos ingresos provenientes de EE.UU., por ejemplo, ganancia sobre venta de la mayora de los bienes, no son gravados por dicho pas. 4) El precio de transferencia es un aspecto importante en el clculo impositivo de las compaas multinacionales que transfieren bienes entre sucursales de diferentes pases. Por ejemplo, la legislacin impositiva estadounidense limita el monto de ganancia que puede ser transferido desde una casa matriz de esa nacionalidad a una subsidiaria o sucursal extranjera. Aunque existen excepciones, las normas de precios de transferencia bsicas limitan el monto de ingresos gravables que puede ser reclamado por la subsidiaria extranjera a no ms del 50% del ingreso gravable total. As, los precios de transferencia cargados a las subsidiarias extranjeras pueden diferir sustancialmente con respecto de aquellos cargados a las subsidiarias locales. 5) Adems, en la fijacin del precio de transferencia existen aspectos no impositivos. Por ejemplo, las limitaciones para sacar las ganancias de un pas extranjero, o las restricciones de moneda, pueden evitarse cargando un precio de transferencia mayor a la subsidiaria extranjera que el que se cobra a las subsidiarias locales. La razn es esa porque las empresas que operan en pases en desarrollo estn autorizadas a pagar sus cuentas a vendedores extranjeros pero no a distribuir las ganancias a propietarios extranjeros. 6) La existencia de tarifas en el pas extranjero puede hacer necesario un precio de transferencia menor para reducir la tarifa basada en el valor de inventario.

B. Mtodos de Tributacin
1. El gobierno, en todos los niveles, financia sus gastos mediante la tributacin. De este modo, los impuestos generan ingresos para el gobierno. Los gobiernos nacionales tambin utilizan la tributacin como medio para implantar la poltica fiscal concerniente a la inflacin, el pleno empleo, crecimiento econmico, etc. 2. La explicacin razonable que existe para imponer impuestos es que los individuos deberan tributar segn los beneficios obtenidos de los servicios (por ejemplo, pagar el uso del parque o piscina pblica). Otro criterio es que los consumidores deberan tributar segn su capacidad de pago (por ejemplo, impuestos a las ganancias y a la riqueza).

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3. Estructura de las Tasas de Impuestos a. Progresiva. Con una renta o ganancia mayor, los individuos pagan un porcentaje ms alto del mismo en concepto de impuestos. La indexacin es el medio por el cual se evita la injusticia que se da cuando la inflacin aumenta la ganancia gravable nominal pero no la real, quedando as sujeta a tasas impositivas ms altas. Este problema puede evitarse si los montos de categora tributaria, descuentos y exencin se ajustan conforme a algn ndice de inflacin. b. Proporcional. En todos los niveles de ganancia, el porcentaje tributado es constante (por ejemplo, un impuesto fijo sobre la ganancia). c. Regresiva. A medida que aumenta la ganancia, el porcentaje pagado en concepto de impuestos disminuye (por ejemplo, impuestos a las ventas, cargas sociales, bienes, o consumos). Por ejemplo, el impuesto a los consumos es regresivo ya que su carga recae en forma desproporcionada sobre las personas de menores ingresos. A medida que la ganancia personal aumenta, el porcentaje de ganancia pagada disminuye debido a que el impuesto a los consumos es un monto fijo por cantidad de bienes o servicios adquiridos. 4. La tasa de impuesto marginal es la que se aplica al ltimo dlar de la ganancia gravable. a. La tasa de impuesto promedio es la obligacin impositiva total dividida por el monto de la ganancia gravable. b. La tasa de impuesto efectiva es la obligacin impositiva total dividida por la ganancia econmica total (incluye montos que no tienen consecuencias impositivas). 5. Los impuestos directos son aplicados al contribuyente y pagados directamente al gobierno (por ejemplo, el impuesto a las ganancias personal). Los impuestos indirectos son exigidos a otros y por ende recaen slo indirectamente sobre el contribuyente individual (por ejemplo, impuestos sobre la ganancia societaria). 6. La incidencia de la tributacin se refiere a quin realmente tributa un impuesto particular. En efecto, la persona que realmente tributa un impuesto indirecto no puede ser la que paga el impuesto al gobierno. a. La incidencia de la tributacin resulta importante cuando el gobierno desea cambiar la estructura impositiva. Dado que la tributacin es una forma de poltica fiscal, el gobierno necesita saber quin realmente soportar la incidencia de la misma, no solamente quin pagar el impuesto segn lo establece la ley. b. Los impuestos tales como el impuesto a las ganancias societarias, a los bienes societarios y a los consumos, generalmente se trasladan al consumidor mediante precios ms altos. No obstante, los vendedores generalmente deben soportar parte de la carga. Trasladar todo el impuesto podra reducir las ventas unitarias de modo inaceptable debido al aumento de precios demasiado elevado. De este modo, el efecto del impuesto es reducir la oferta (porque los costos de los proveedores aumentan) y la demanda de los compradores (porque el precio aumenta). La combinacin de la prdida de vendedores y compradores se denomina prdida de peso muerto o carga impositiva excesiva. c. Los impuestos como el de las ganancias inesperadas no son trasladados al consumidor va aumento de precios. Este tipo de impuesto exigido por nica vez sobre parte del resultado producido no provoca incremento en el precio justo del bien gravado. d. Los economistas del sector de la oferta utilizan la Curva de Laffer para intentar explicar cmo reacciona la gente ante tasas variables de impuesto a los ingresos. Por ejemplo, si la tasa de impuesto a los ingresos es 0%, se obtendr recaudacin cero. Del mismo modo, si la tasa impositiva es 100%, la recaudacin probablemente ser cero porque la persona que deba pagarla no trabajar. 1) La tasa ptima de impuesto a las ganancias dar como resultado la mayor recaudacin posible. Una tasa demasiado alta o demasiado baja generar una recaudacin menos que ptima. 2) Los economistas del sector de la oferta no declaran que bajar las tasas de impuestos sobre la ganancia dar como resultado una mayor recaudacin. En cambio, sealan que si las tasas son demasiado altas, bajndolas se obtendr una mayor recaudacin porque aumentar el producto e ingreso nacional. Tericamente, este resultado debera darse en razn de mayores incentivos para trabajar, invertir y ahorrar.

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3) No obstante, la poltica econmica no debera confundirse con las consideraciones polticas. Existen razones polticas obvias para imponer tasas de impuestos mayores o menores en ciertos niveles de ingresos. De este modo, la teora que subyace a la Curva de Laffer no apunta a cuestiones de polticas de redistribucin. 4) Una crtica a la Curva de Laffer es que no da la tasa impositiva ptima. La nica manera de saber si las tasas de impuestos actuales son demasiado altas o demasiado bajas es cambiarlas y ver si aumenta la recaudacin. Los analistas tambin han observado que los incentivos provistos por recortes impositivos pueden tener efectos relativamente pequeos para la oferta y que tales efectos slo pueden percibirse a muy largo plazo. An ms, otro posible problema es que disminuir los impuestos en una economa en expansin puede sobre estimular la demanda, dando lugar a una creciente inflacin. 7. Muchas naciones industriales importantes ya han adoptado un impuesto al valor agregado (IVA). a. El impuesto es exigido sobre el valor agregado a mercaderas por parte de cada unidad de negocio en la cadena de produccin y distribucin. El monto del valor agregado es la diferencia entre las ventas y las compras. Cada empresa de la cadena recauda el impuesto sobre sus ventas, toma un crdito por los impuestos pagados sobre las compras y enva la diferencia al gobierno. b. Finalmente el consumidor soporta la incidencia del impuesto a travs de precios ms altos. c. El IVA fomenta el ahorro por parte del consumidor ya que los impuestos se pagan slo sobre el consumo, no sobre los ahorros. Debido a que el IVA se basa en el consumo, la gente de menores recursos gasta una mayor proporcin de su ingreso en este tipo de impuesto. De este modo, el IVA es regresivo. d. Slo las empresas que obtienen ganancia deben pagar impuesto a las ganancias. El IVA, no obstante, exige que todas las empresas paguen impuestos, independientemente de la ganancia. e. El impuesto al valor agregado no es una herramienta til para los fines de la poltica fiscal.

C. Indicadores Econmicos
1. La contabilidad del ingreso nacional mide el producto final y desempeo de la economa. El producto bruto interno (PBI) -tambin denominado producto interno bruto, PIB, en algunos pases- es la medida principal. Es el valor de mercado total de todos los bienes y servicios producidos dentro de los lmites de un pas, ya sea por fuentes locales o extranjeras, durante un perodo especfico (generalmente un ao). El PBI se calcula sin tener en cuenta a quin pertenecen las fuentes de produccin. De este modo, el valor del producto de una fbrica en el extranjero queda excluido sin considerar quin es su propietario, pero el producto de una fbrica de capitales extranjeros est incluido en el PBI del pas donde funciona. a. Enfoque sobre el ingreso. El PBI es igual a la suma de los elementos que se detallan a continuacin menos el ingreso obtenido en el extranjero: 1) Ganancias, intereses y remuneracin del empleado 2) Ingreso del propietario 3) Depreciacin (consumo de capital fijo) 4) Impuestos comerciales indirectos (por ejemplo, impuesto a las ventas) e impuestos sobre las ganancias societarias 5) Dividendos 6) Ganancias societarias no distribuidas b. Enfoque sobre el gasto. El PBI es tambin la suma de: 1) Gastos de consumo personal 2) Inversin local privada bruta 3) Compras del gobierno 4) Exportaciones netas c. Para evitar la doble imputacin, se debe sumar el valor agregado a cada bien o servicio en cada etapa de la produccin en ese perodo. Alternativamente, se puede agregar el valor total de mercado de todos los bienes y servicios finales.

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d. El PBI no es una medida ideal de bienestar econmico. 1) El PBI es una medida monetaria; por ende, comparar el PBI de un perodo requiere ajuste por cambios en el nivel de precios. El corrector del PBI es un ndice de precios utilizado para convertir el PBI nominal en PBI real. 2) Los aumentos del PBI generalmente implican daos ambientales tales como ruido, congestin o contaminacin. 3) El PBI no es ajustado por cambios en la poblacin (lo que vara segn el ingreso per capita). 4) Los cambios en el valor de tiempo ocioso no son tenidos en cuenta. 5) Algunas transacciones no comerciales son excluidas (por ejemplo, el valor del trabajo domstico). 6) Los gastos militares son incluidos al costo, no al valor total de incremento. e. Otros conceptos de ingreso nacional 1) Producto interno neto (PIN) = PBI - depreciacin 2) Ingreso nacional (IN) = PIN + ingreso neto obtenido en el extranjero impuestos comerciales indirectos (por ejemplo, impuestos a las ventas). El IN es el ingreso obtenido por los recursos de una nacin, ya sea ubicada en ese pas o en el extranjero. 3) El ingreso personal (IP) = IN impuestos sobre las ganancias societarias y contribuciones a los programas de seguridad social del gobierno, exigidas por las ganancias no distribuidas + pagos por transferencias (pblicas o privadas) 4) Ingreso disponible = IP impuestos sobre la ganancia personal f. El producto per capita real es el PBI dividido por la poblacin, ajustado por inflacin. Se utiliza como medida del nivel de vida. 2. Otros indicadores econmicos. Los economistas utilizan una variedad de medidas econmicas para pronosticar cambios en el ciclo comercial. Son variables que han tenido una alta correlacin con la actividad econmica agregada. Las ms conocidas son los ndices compuestos calculados por The Conference Board, un grupo de investigacin privado con miembros de todo el mundo. a. Los indicadores ms importantes de The Conference Board son: 1) Semana laborable promedio para trabajadores de la produccin 2) Precios de 500 acciones comunes 3) Promedio de demandas semanales por seguro de desempleo inicial 4) Nuevos pedidos de bienes y materiales para el consumidor (dlares estadounidenses 1996) 5) Nuevos pedidos de bienes de capital que no son para defensa 6) Permisos de construccin para hogares 7) Desempeo de vendedores (ndice de difusin de entregas ms lentas) 8) Oferta de dinero (M2 en dlares estadounidenses 1996) 9) ndice de expectativa de consumidor (base ao 1996) 10)Margen de la tasa de inters (bonos del Tesoro de EE.UU. a 10 aos tasa de fondos federales) b. Los indicadores de retraso de The Conference Board incluyen lo siguiente: 1) Duracin de desempleo promedio en semanas 2) Cambio en el ndice de costo del trabajo por unidad de producto 3) Tasa principal promedio cargada por los bancos 4) Razn de existencias de fabricacin y comercio para las ventas (dlares estadounidenses 1996) 5) Prstamos comerciales e industriales pendientes (dlares estadounidenses 1996) 6) Razn del crdito en cuotas del consumidor pendiente para ingreso personal 7) Cambio en el ndice de precios al consumidor (IPC) para servicios c. Los indicadores coincidentes de The Conference Board incluyen lo siguiente: 1) Empleados en nminas no agrcolas 2) Ingreso de personal menos pagos por transferencia (dlares estadounidenses 1996) 3) Produccin industrial (basada en el valor agregado y producto fsico)

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4) Fabricacin y ventas (dlares estadounidenses 1996) 3. Medir la Inflacin a. El ndice de precios al consumidor (IPC) mide la inflacin mediante la fijacin de precios mensual de elementos correspondientes a las compras domsticas tpicas. 1) El ndice actual utiliza un ao base como punto de referencia. El precio del corriente ao de una canasta de bienes y servicios es determinado conforme a la misma canasta del ao base. 2) ((El precio de la canasta de mercado en un ao dado)/ (El precio de la misma canasta de mercado en el ao base)) x 100 b. El ndice de precios mayoristas (IPM) mide los aumentos de precios a nivel mayorista. Generalmente se acepta como indicador de inflacin futura. c. El corrector del PBI es un ndice de precios que incluye cada tem producido en la economa al precio que ingres en la cuenta del PBI. El PBI nominal se establece a precios reales al momento de medirlo. El PBI real, luego de aplicarse el corrector, se establece en dlares segn ao base. 4. La balanza de pagos incluye todos los pagos internacionales hechos por una nacin a otra, incluyendo los que corresponden a importaciones, exportaciones, inversiones, transferencias unilaterales, y movimientos de capital. Las principales cuentas son la cuenta corriente y la cuenta de capital. a. En la cuenta corriente se registra: 1) Exportaciones (crditos) e importaciones (dbitos) de bienes a) La balanza comercial es la diferencia entre el total de exportaciones y el total de importaciones de bienes. b) El dficit comercial se da cuando un pas importa ms bienes de los que exporta. 2) Exportaciones (crditos) e importaciones (dbitos) de servicios. La balanza de bienes y servicios es la diferencia entre el total de exportaciones y el total de importaciones de bienes y servicios. 3) Intereses y dividendos recibidos por inversiones en el extranjero (crditos) e intereses y dividendos pagados por inversiones extranjeras en el pas (dbitos). 4) Transferencias unilaterales netas, por ejemplo, ayuda externa, pago de jubilaciones, y giros a familiares (crditos o dbitos segn si el movimiento es dentro o fuera del pas respectivamente). 5) Balanza de la cuenta corriente b. La cuenta de capital registra los movimientos de capital que resultan de la compra y venta de bienes fijos o financieros. 1) Los ingresos de capital extranjero (crditos) son efectivamente exportaciones de acciones y bonos y por lo tanto dan como resultado el ingreso de divisas extranjeras. 2) Los egresos de capital (dbitos) consumen la existencia de divisas extranjeras. 3) El supervit de la cuenta de capital indica entonces que los ingresos fueron mayores a los egresos. c. El dficit o supervit de la balanza de pagos es el resultado neto de las balanzas de cuenta corriente y de capital. d. Una tercera cuenta es la de reservas oficiales, que registra las transacciones en las que interviene el banco central y sus bienes de reserva oficiales, tales como oro y divisas extranjeras. Tambin dentro de las reservas del banco central se encuentran derechos especiales de extraccin (special drawing rights) o SDRs, que son registros contables establecidos por el Fondo Monetario Internacional.

e. Las referencias a dbitos y crditos tratan la cuenta de balanza de pagos como si fuera una cuenta de recaudacin o gastos. En otras palabras, el dbito es similar al gasto en cuanto es desfavorable para la posicin de la balanza de pagos del pas.

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1) EJEMPLO: El dbito (tal como una importacin) es negativo porque contribuye a una balanza de pagos negativa. EE.UU. tiene una balanza de pagos negativa cuando los pagos efectuados por dicho pas a naciones extranjeras exceden los pagos realizados por stas a aqul. Tambin es desfavorable porque las reservas de divisas extranjeras de EE.UU. deben utilizarse para corregir este desequilibrio. 2) El crdito en la cuenta de la balanza de pagos es positivo (exportaciones, por ejemplo) porque los extranjeros pagarn ms a EE.UU. que lo que este pas gasta. De tal modo, las reservas de divisas extranjeras de EE.UU. aumentan. f. Efectos locales. Adems de disminuir las reservas de divisas extranjeras de un pas, la balanza de pagos negativa tambin puede afectar la economa local. 1) EJEMPLO: El exceso de importaciones puede provocar una balanza de pagos negativa. Al mismo tiempo, los consumidores pueden no comprar productos locales, lo cual puede generar despidos y retracciones en la produccin. Esto, a su vez, significa menos oportunidades de inversin local y los inversores comenzarn a enviar sus dlares para inversin al exterior. El flujo de capital al exterior representa el problema de la balanza de pagos, ya que invertir en un pas extranjero es esencialmente lo mismo que importar un producto (es decir, el inversor importa acciones y bonos extranjeros). 2) Pautas para corregir una balanza de pagos negativa: a) Establecer cupos de importacin. Los cupos de importacin de otra nacin pueden provocar una balanza de pagos negativa en un pas. Por ejemplo, si EE.UU. tiene una continua balanza de pagos negativa con Japn, podra ocurrir que aliente a Japn para quitar las barreras comerciales impuestas para no comprar productos electrnicos estadounidenses. La remocin de restricciones comerciales de Japn contribuira a la balanza de pagos de EE.UU. (pero podra provocar una balanza de pagos negativa para Japn). b) Otorgar incentivos a las exportaciones. b) EJEMPLO: La legislacin impositiva de EE.UU. para Sociedades de Ventas Internacionales Locales (Domestic International Sales Corporations) (DISCs) y Sociedades de Ventas Extranjeras (Foreign Sales Corporations) (FSCs) permite a los exportadores posponer o evitar impuestos a los ingresos por ingresos relacionados con exportaciones siempre que el ingreso sea reinvertido en bienes que estn conectados a la exportacin. c) Desarrollar sustitutos para productos que actualmente se importan. EJEMPLO: EE.UU. ha intentado desarrollar sustitutos o recursos locales para el petrleo que se importa. 3) La correccin automtica se da cuando la unidad monetaria de la nacin deudora baja con respecto a la de la nacin acreedora. g. El dficit de la balanza de pagos (desequilibrio) debe ser compensado mediante el embarque de bienes o reducciones en las reservas. Tambin se utilizan subsidios y subvenciones. h. En la dcada de los 80, EE.UU. fue la nacin con mayor deuda externa. Las razones son las siguientes: 1) Dficit de presupuesto federal financiado por extranjeros 2) Crecimiento en la economa que atrajo a inversores extranjeros 3) Altas tasas de inters real 4) Un dlar fortalecido en los primeros aos de los 80 que foment importaciones 5) El traslado de una economa de manufactura a otra de servicios 6) Disminucin de las exportaciones de bienes agrcolas i. Los siguientes puntos constituyen los efectos reales o potenciales de la deuda de EE.UU.: 1) Aumento del porcentaje del PBI utilizado para el pago de la deuda 2) Menores reservas que provocaron la devaluacin del dlar, inflacin y mayores exportaciones 3) Disminucin de las importaciones netas y mejora en la balanza comercial 4) Mayores ahorros como resultado de la incertidumbre econmica 5) Mayor presin a favor del proteccionismo comercial 6) Tasas de inters potencialmente altas para reducir la inflacin y ajustar la oferta de dinero, con el consecuente incentivo a la inversin extranjera.

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5. Las definiciones de dinero (M1, M2 y M3) son importantes porque las herramientas para expandir o restringir la oferta de dinero son mtodos utilizados para la gestin econmica de un pas. a. M1 incluye: 1) Monedas y divisas 2) Depsitos de cheques (incluyendo cheques de viajero) b. Los objetivos de la Reserva Federal de Estados Unidos de Norteamrica (EE.UU.) para el crecimiento monetario hacen hincapi en M2, que incluye: 1) Monedas y divisas 2) Depsitos de cheques 3) Ahorros no en cheques 4) Pequeos depsitos a plazo (menos de $ 100.000) 5) Cuentas del mercado monetario y fondos mutuos del mercado monetario c. M1 y M2 son las medidas de dinero ms comunes y se publican semanalmente en el Wall Street Journal d. M3 incluye M2 ms grandes depsitos a plazo ($100.000 o ms).

D. Reglas Jurdicas sobre la Evidencia

1. Las reglas jurdicas sobre la evidencia o prueba se hallan contenidas en leyes, jurisprudencia y constituciones. El fin principal es reglamentar la admisibilidad de la evidencia en procedimientos jurdicos, pero son elaboradas con la intencin de proteger a las partes as como tambin descubrir la verdad. a. Las normas de exclusin evitan la admisin de evidencia cuyo valor como tal es contrarrestado por su posible efecto perjudicial. Las protecciones jurdicas y constitucionales impuestas en los tribunales, no obstante, no necesitan limitar a un auditor interno. b. El auditor interno puede examinar y evaluar cualquier informacin, hasta que se hayan reunidos los datos que, segn su juicio profesional, sean suficientes, confiables y relevantes. c. En esta seccin, el trmino evidencia se utiliza estrictamente en el contexto jurdico. La palabra informacin se utiliza para designar el apoyo a las observaciones, conclusiones y recomendaciones del auditor interno. 2. No obstante, los conceptos jurdicos y de auditora interna tienen mucho en comn. La informacin en el contexto de auditora interna y la evidencia, en el jurdico, tienen como finalidad brindar las bases de la creencia, para probar o refutar algo. 3. Las normas jurdicas sobre la evidencia pueden ser obviamente muy importantes para los auditores internos cuando participan en investigaciones por fraude o brindan servicios de apoyo en juicios, pero tal conocimiento tambin puede ser beneficioso en el trabajo de auditora comn. 4 A continuacin se detallan tipos de evidencia: a. La evidencia original o evidencia primaria constituye el mtodo ms satisfactorio y confiable para probar el tema que se asevera. 1) La aplicacin ms frecuente de la evidencia original es la evidencia documentaria. 2) Para probar el contenido de un escrito, deben presentarse el original del contrato, escritura, informe comercial u otro documento si se encuentra disponible. a) El objetivo de impedir la admisin de evidencia testimonial para probar el contenido de un escrito, es evitar la mala interpretacin. b) No obstante, la evidencia oral puede ser admisible para explicar los trminos del escrito cuando est sujeto a ms de una interpretacin razonable. b. La evidencia secundaria es menos confiable que la primaria porque est compuesta por copias de documentos originales o evidencia oral concerniente al contenido de los mismos.

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1) No obstante, las copias pueden ser admisibles cuando los originales: a) Han sido rotos o destruidos sin intencin maliciosa de la parte que ofrece las copias b) No pueden ser obtenidos a travs de medios jurdicos u otras vas razonables por la parte que ofrece las copias. c) Estn en poder de una entidad pblica 2) Se prefieren copias antes que resmenes escritos, o testimonios orales acerca de los escritos originales. No obstante, estos tipos de evidencia pueden ser admitidos cuando los originales: a) Son muy voluminosos b) No pueden ser analizados por el tribunal en un tiempo razonable c) Pueden ser presentados para que sean analizados segn el criterio del tribunal 3) La evidencia secundaria tambin puede ser admitida cuando la presentacin de los originales, tales como los registros contables de una empresa, y su posesin por parte del tribunal durante un largo tiempo, pudiera causar opresin indebida a alguna de las partes. c. La evidencia directa es la evidencia sin presuncin ni inferencia. Los ejemplos son los documentos originales y el testimonio sobre lo que un testigo vio u oy. d. La evidencia circunstancial es la evidencia indirecta porque evidencia los hechos inmediatos a partir de los cuales se puede deducir el hecho original que representa la esencia de la cuestin en disputa. Por ejemplo, una alteracin de los datos contables en lnea (online) protegidos por una clave de acceso constituye una evidencia circunstancial de que una persona autorizada fue responsable. No obstante, esta inferencia puede ser errnea si una persona no autorizada ha podido obtener la clave necesaria. e. La evidencia concluyente es tan poderosa que permite slo una conclusin razonable y no requiere ninguna otra corroboracin. f. La evidencia corroborativa apoya a otra evidencia. Por ejemplo, el testimonio de un segundo testigo ocular de un hecho puede fortalecer y confirmar el relato del primer testigo. g. La evidencia pericial generalmente es excluida debido a su efecto potencialmente perjudicial. 1) Generalmente se permite a los testigos que declaren slo con relacin a asuntos reales dentro de su experiencia directa. 2) La excepcin est dada por el dictamen pericial. Se permite tal testimonio cuando: a) Se refiere a hechos que van ms all del conocimiento del lego b) Es ofrecido por alguien cuya pericia especial y objetividad contribuirn con el tribunal y el jurado en el proceso de descubrir la verdad. h. El testimonio o prueba de odas es una declaracin adicional a la realizada por el declarante mientras atestigua en el juicio o audiencia, ofrecida para probar la verdad del hecho que se asevera. 1) Por ejemplo, si el Empleado A declara que el Empleado B dijo que vio al Empleado C robar de la caja chica, la declaracin del Empleado A es testimonio de odas, si se ofrece como evidencia de que el Empleado C rob de la caja chica. 2) El testimonio de odas generalmente es inadmisible porque no puede ser probado mediante el contra interrogatorio. De este modo, en el ejemplo anterior, el Empleado A meramente oy lo que B deca y entonces no puede formulrsele preguntas que prueben la verdad del hecho aseverado en la declaracin hecha fuera del tribunal (o fuera del alcance auditivo del auditor). 3) Existen varias excepciones a la norma del testimonio de odas, basadas en las circunstancias que promueven la confiabilidad de las aseveraciones. Por ejemplo, los documentos son efectivamente testimonio de odas, pero los documentos creados en el curso comn de los negocios son admisibles siempre que estn debidamente certificados.

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E. Contratos
1. Ninguna parte del derecho comercial es ms penetrante que el derecho contractual. Diariamente tanto los particulares como las empresas y el gobierno negocian miles de millones de acuerdos celebrados mediante contratos para transferir bienes y servicios. a. A los fines de planificacin en una sociedad moderna compleja, es esencial mantener una promesa. Sin un sistema jurdico comprometido a hacer cumplir los acuerdos contractuales privados, las transacciones cotidianas de una economa de libre empresa no podran darse. b. El derecho contractual contemporneo permite a las partes celebrar acuerdos privados con otros, asegurando que dichos acuerdos son exigibles contra la parte que no los cumple. 2. Un contrato es una promesa o un acuerdo que la ley reconoce como la declaracin de la obligacin de cumplimiento. Es exigible mediante la aplicacin de un recurso en caso de incumplimiento. 3. El elemento ms importante de un contrato es el acuerdo voluntario de las partes. Dicho acuerdo requiere el consentimiento mutuo de las partes del contrato que se alcanza mediante una oferta realizada por el oferente y la aceptacin por parte del ofrecido. a. Una oferta es la declaracin u otra comunicacin que, si no concluye, otorga al ofrecido el poder de aceptacin. La oferta no necesita ser de ninguna forma en especial para que sea vlida pero debe: 1) Ser comunicada a un ofrecido 2) Indicar la intencin de celebrar un contrato, y 3) Ser suficientemente definida y concreta. b. La comunicacin de una oferta puede realizarse de varias maneras y puede darse en el tiempo. No obstante, en algn momento de la estructuracin del contrato, cada parte expresa su intencin de celebrar un acuerdo legalmente obligatorio y ejecutable. 1) Para determinar si se ha realizado una oferta se utiliza una norma objetiva que se plantea lo siguiente: Una persona razonable creera que se le haba conferido el poder de aceptacin? La oferta debe realizarse con una intencin seria, no con ira, gran excitacin, ni en broma. 2) El tipo de lenguaje que constituye la oferta debe distinguirse de aqul que meramente solicita u ofrece ofertas. Las comunicaciones entre las partes simplemente pueden ser negociaciones preliminares respecto de un posible contrato. Una parte puede iniciar negociaciones al sugerir la naturaleza general de un posible contrato. c. La oferta tambin debe ser definida y concreta. Si la oferta es indefinida o vaga o carece de una disposicin esencial, no surge acuerdo a partir del intento de aceptarla ya que los tribunales no pueden decir a qu se obligan las partes. No obstante, los detalles menores que se dejan para determinar en el futuro no hacen que un acuerdo sea demasiado vago para constituir una oferta. d. La oferta no est vigente indefinidamente. La oferta concluir en virtud de cualquiera de las siguientes circunstancias: 1) Revocacin por parte del oferente, 2) Rechazo o contraoferta por parte del ofrecido, 3) Muerte o incapacidad del oferente o del ofrecido, 4) Destruccin de la materia especfica de que trata la oferta, 5) Subsiguiente ilegalidad de la oferta, o 6) Lapso de tiempo especfico o razonable. e. La aceptacin de la oferta es esencial para la estructuracin del contrato. Un acuerdo est compuesto por la oferta y la aceptacin. Para que sea vlida, la aceptacin debe estar en relacin con los trminos de la oferta. La aceptacin debe ser positiva, inequvoca e incondicional. No puede cambiar, sustraer, agregar ni calificar de ningn modo los trminos de la oferta. 4. La razn es la base fundamental para el cumplimiento de los acuerdos segn el derecho contractual. Es el precio que se paga para hacer que una promesa sea exigible. Comnmente, si una promesa no est sustentada por una razn, no es legalmente exigible.

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a. Un requisito de la razn es la mutua obligacin. Ambas partes deben brindar una razn. Como consecuencia, cuando las partes intentan un intercambio, se debe dar algo de valor jurdico en un intercambio por algo de poco valor. b. El segundo elemento de la razn es la suficiencia jurdica (algo de valor legal). La razn es legalmente suficiente para hacer exigible una promesa si el prometedor recibe un beneficio legal o el tenedor de la promesa incurre en perjuicio legal. Para que exista tal perjuicio, el tenedor de la promesa debe hacer (o prometer hacer) algo que no est obligado legalmente a hacer o no hacer (o prometer no hacer), algo a lo que est legalmente autorizado. La relacin causa-efecto debe existir entre la promesa hecha por una parte y el perjuicio en que incurra la otra. 5. Las partes de un contrato deben tener capacidad legal. Se entiende por tal la capacidad mental necesaria para tomar una decisin racional, que incluye la capacidad para percibir y apreciar todos los hechos significativos. Tres clases de partes estn legalmente limitadas en su capacidad para celebrar contratos: los menores (tambin llamados infantes), las personas mentalmente discapacitadas y los ebrios. Por razones de poltica pblica, las partes de estos tres grupos estn protegidas para que no se les pueda exigir el cumplimiento de la mayora de los contratos. 6. La legalidad es un requisito esencial para que el acuerdo sea vlido y exigible. La estructuracin o cumplimiento de un acuerdo puede violar una ley penal, constituir un delito civil sobre el que se puede iniciar juicio, o ser definida por el tribunal como contraria a la poltica pblica. En estos casos, el acuerdo resulta ilegal e inexigible. a. El acuerdo contrario a la poltica pblica tiene un impacto negativo sobre la sociedad en general que supera los intereses de las partes. Este principio refleja un equilibrio por parte de los tribunales en cuanto a la libertad de contrato y el inters pblico. b. Ejemplos de acuerdos que pueden violar la poltica pblica son: 1) Los acuerdos para restringir indebidamente la competencia; 2) Las clusulas que exceptan a una de las partes de toda responsabilidad; 3) Contratos que exigen actos inmorales; y 4) Acuerdos que resultan injustos, opresivos o irracionales. 7. El contrato oral es tan exigible como el escrito. No obstante, la ley puede exigir que algunos contratos sean escritos para que tengan fuerza legal. Por ejemplo, las leyes pueden exigir que los siguientes sean por escrito: a. Contratos que implican inters sobre la tierra b. Contratos que por sus trminos, posiblemente no pueden ser ejecutados en 1 ao (por ejemplo, algunos contratos de empleo) c. Promesas colaterales por las que una persona promete responder por la deuda u obligacin de otra (por ejemplo, una garanta) d. Contratos por la venta de bienes por ms de una suma establecida.

F. Contratos 1. Los auditores internos a menudo realizan trabajos para vigilar y evaluar contratos de construccin y de funcionamiento importantes que incluyen la provisin de servicios. Los tipos de acuerdos comunes para tales contratos son suma global (precio fijo), costo ms suma fija y precio por unidad. 2. Contratos a precio global. El auditor interno puede tener poco para evaluar cuando el trabajo es realizado de acuerdo con el contrato. No obstante, la revisin de tal convenio puede exigir el anlisis de: a. Pagos progresivos. b. Incentivos (por ejemplo, para cumplimiento temprano). c. La clusula de ajuste al costo de vida (por ejemplo, la que hace que, en caso de algn incumplimiento del contrato, se adeude el total del precio). d. Ajuste por costo de trabajo (por ejemplo, premios pagados para obtener el trabajo necesario). e. Pedidos de cambio.

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3. Los contratos de costo ms suma fija son formas de compensar la incertidumbre sobre los costos mediante el establecimiento de un precio igual al costo ms un monto fijo o el costo ms un porcentaje fijo del mismo. El problema es que el contratista puede tener poco incentivo para la economa y eficiencia, razn que deben revisar cuidadosamente los auditores internos. Estos contratos pueden incluir clusulas para: a. Establecer lmites de costos, con cualquier ahorro compartido por las partes. b. Incentivos para el pronto cumplimiento. 4. Los contratos de precio unitario generalmente se utilizan cuando existe una medida de trabajo conveniente, tal como acres de tierra libres, yardas cbicas de tierra movida o pies cuadrados patrullados por servicio de seguridad. La clave es la medicin exacta del trabajo realizado. 5. Para proteger a la organizacin, los auditores internos deben participar en todo el proceso contractual, no solamente en la fase de cumplimiento. Deben revisar los trminos del contrato y: a. Los procedimientos para licitacin (por ejemplo, licitacin competitiva) b. Los procedimientos para estimacin de costos y control. c. Los presupuestos y estimaciones financieras. d. La informacin y los sistemas de control del contratista. e. La posicin financiera del contratista. f. Los fondos y asuntos impositivos g. El avance del proyecto y los costos en los que se ha incurrido.

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Anexo: Marco para la Prctica Profesional

La informacin detallada y actualizada sobre el Marco para la Prctica Profesional - MPP (Professional Practices Framework PPF) se encuentra en la pgina web de The Institute of Internal Auditors www.theiia.org

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