FINANZAS PBLICAS

CONCEPTO DE FINANZAS PBLICAS (HACIENDA PBLICA)

Las necesidades privadas, las satisfacemos trabajando. Pero las necesidades
pblicas las debe satisfacer el Estado por medio de fondos y recursos de
diferentes fuentes provenientes del sector privado (o sea, nosotros). Esto es la
Hacienda Pblica o Finanzas Pblicas.
Es la ciencia de las leyes sen las cuales los !ombres proveen a la satisfacci"n
de ciertas necesidades particulares #ue, para diferenciarlas de las necesidades
ordinarias privadas, se las llama pblicas.
$iene por objeto el e%amen de los m&todos por los cuales el E obtiene un inreso
y efecta un asto.
La evoluci"n de la palabra 'Finanzas( es la siuiente)
*er. Per+odo ,ecisi"n judicial, multas fijadas en juicio.
-do.Per+odo .eocios monetarios y mercantiles.
/er. Per+odo 0ecursos y astos del E y las comunas.
El Estado: Fines y Funciones
Es la oranizaci"n pol+tica constante y permanente producto de la politicidad
natural del !ombre. Las funciones del Estado se cumplen separadamente a partir
de una divisi"n de poderes en tres) ejecutivo, leislativo y judicial. El fin del
Estado es la realizaci"n de la justicia y la ratificaci"n de las necesidades de los
!ombres #ue conviven en &l.
Necesidades Pblicas
.acen de la vida colectiva y se satisfacen mediante la activaci"n del Estado.
$odos las tenemos, y deben ser satisfec!as.
Las primeras necesidades son) alimentaci"n, vestimenta y vivienda 1 2on
P03450,36LE2.
Pero no solo debemos satisfacer estas necesidades. Hay muc!as m7s. 6s+
tenemos las necesidades esenciales #ue son) distracci"n, esparcimiento,
deportes, cultura, etc., #ue nos diferencia de los animales.
Para satisfacerlas, el Hombre primitivo 1 8aza, piel, caverna. Lo !ac+a en forma
directa. Pero con el desarrollo !umano vino la especializaci"n. 9n !ombre puede
ser !7bil para una tarea pero no para otras. 6s+ nace el Trueque.
El problema era medir el valor de las cosas, suriendo la Moneda como elemento
de tasaci"n del valor de las cosas (moneda de cuenta). 47s tarde sure la
Moneda de Cambio #uedando de lado el true#ue y pasando a la compra:venta.
.acen as+ los contratos (acuerdos verbales e; personas) pero traen aparejados
conflictos ante incumplimientos 1 6parece un tercero para solucionarlos < el
=9E>.
6s+ nace una nueva necesidad pblica #ue el Ho no puede satisfacer 1 La
Administracin de Justicia.
$ambi&n sure la necesidad de protecci"n y cuidado de los bienes 1 La
Seguridad.
? ante los ata#ues e%tranjeros, sure la necesidad de Defensa.
La 2alud, en principio, es una necesidad privada por#ue cada uno se cuida a si
mismo. Pero !oy d+a, tambi&n es una necesidad pblica. La urbanizaci"n es la
causa de este fen"meno@ a fines de la Edad 4edia !ab+a aislamiento y falta de
!iiene. Hab+a epidemias y se deb+a aislar a los enfermos (Ej.) Leprosarios)
oranizado por el Estado. 6s+ sure el antecedente del !ospital #ue conocemos
!oy d+a. El !ec!o de #ue la 2alud sea pblica o privada, es un tema pol+tico.
La Educaci"n, oriinalmente era una necesidad privada. Los reyes enviaban a
sus !ijos a educarse. Pero m7s tarde sure la escuela #ue influye en la
interrelaci"n entre los !ombres, como necesidad ante la falta de alfabetizaci"n.
Podemos clasificar, entonces, a las necesidades pblicas como)
Materiales ) 6limentaci"n, vestimenta, etc.
Inmateriales ) 3ntelectuales, reliiosas, morales, etc.
Absolutas ) 2on esenciales. Ainculadas al Estado y de satisfacci"n e%clusiva
por &l.
2on) .ecesidad de protecci"n contra aresiones.
.ecesidad de orden interno
6llanamiento de las disputas
8astio a #uienes violan las normas.
Relativas ) .o est7n vinculadas a la e%istencia del Estado y pueden ser
satisfec!as por el individuo.
SERVICIOS PBLICOS
2on las actividades #ue el Estado realiza en procura de la satisfacci"n de las
necesidades pblicas.
Necesidades Absolutas El servicio pblico es esencial e in!erente a la
soberan+a estatal. 2"lo pueden ser prestados por &l en forma directa, sin poder
#uedar en manos de empresas privadas. 2on) administraci"n de justicia,
seuridad pblica, defensa nacional, etc.
Necesidades Relativas Pueden ser satisfec!as en forma indirecta mediante la
intervenci"n de particulares bajo control estatal.
Los 2ervicios Pblicos !ueden ser)
Divisibles 1 Para uso individual o particular@ se individualiza al beneficiado.
Ej.) 2ervicio postal, administraci"n de justicia.
Indivisibles 1 3mposibilidad de particularizar a las personas beneficiadas. Ej.)
,efensa e%terior.
La actividad financiera del Estado
2on las entradas y salidas de dinero de la caja del Estado. 2u caracter+stica
principal es la instrumentalidad.
El Estado es el nico y e%clusivo sujeto de la actividad financiera.
Esta actividad es 'instrumental(, es decir, no constituye un fin en s+ misma, sino
#ue es un instrumento para el desarrollo de otras actividades. 2e intera de tres
actividades principales)
*.: Previsi"n de astos e inresos futuros (Presupuesto Financiero)
-.: 5btenci"n de los inresos pblicos.
/.: Basto Pblico (aplicaci"n de los inresos a destinos prefijados).
FENMENO FINANCIERO
El Fen"meno Financiero est7 conformado por dos elementos)
- la obtenci"n de recursos.
- las eroaciones.
Los inresos estatales y las eroaciones #ue el "stado efecta son fen"menos
financieros, #ue considerados din7micamente y en conjunto, conforman la
actividad financiera.
Jarac# define al fen"meno financiero como 'un fen"meno de precios(. .o un
precio de mercado, sino pol+tico.
A#umada dice #ue es un 'fen"meno de circulaci"n(, cambios, etc.
$scioni dice #ue es un 'fen"meno coercitivo(. La econom+a tiene car7cter
contractual.
$iene elementos (pol+ticos, jur+dicos, econ"micos, sociales y administrativos) #ue
deben ser estudiados de manera conjunta.
Aspectos Econmicos, Sociolgicos, !cnicos y "ur#dicos
"conmico C Est7 influido por la pol+tica y los sistemas de obierno de los
diferentes pa+ses. La ciencia econ"mica evoluciona !acia la macroeconom+a.
Sociolgico C El individuo no puede ser considerado en forma aislada, sino
conviviendo con sus semejantes. Las finanzas suponen al Hombre dentro del
fen"meno de interrelaci"n.
Jur%dico C 2e re#uiere un m+nimo de seuridad, estabilidad y mantenimiento
del orden.
Evolucin $istrica del pensamiento financiero
E,6, 4E,36 1 0ien las finanzas patrimoniales. Los bienes del Estado estaban
indiferenciados con relaci"n a los bienes de los soberanos y seDores feudales.
4E086.$3L3245 1 Las anancias del Estado se loraban racias al comercio
internacional y al atesoramiento de metales preciosos.
23BL5 EA333 1 &isicratas '(uesna)*) La ri#ueza proviene de la tierra.
"scuela Cl+sica 'Adam Smit#*) 8omienza el estudio sistematizado
de los recursos y astos del Estado como interantes de la
econom+a pblica.
23BL5 E3E 1 La ciencia de las finanzas comenz" a sistematizarse como
disciplina aut"noma. 2urieron randes tratadistas) ,avid 0icardo.
23BL5 EE 1 La ciencia financiera es una disciplina espec+fica con contenido
propio.
Escuelas Financieras y sus integrantes

o "scuelas "conmicas ) $ienden a definir la actividad financiera sobre la base
de conceptos econ"micos. 2us autores mas reconocidos son)
Fartiat y 2enior 1 Los tributos son retribuciones a los servicios pblicos.
6dam 2mit!, ,avid 0icardo y =o!n 2tuart 4ill 1 Los astos pblicos son
consumos improductivos de ri#ueza.
2a% 1 La ri#ueza debe ser ravada por el impuesto, s"lo cuando su eroaci"n
fuere m7s til para los astos pblicos #ue para el empleo #ue el
contribuyente podr+a !acer por su cuenta para satisfacer sus necesidades.
o "scuelas Sociolgicas ) (Pareto) El Estado es un instrumento de dominaci"n de
la clase obernante. Las elecciones financieras son decisiones de la minor+a
obernante #ue impone a la mayor+a dominada.
o "scuelas ,ol%ticas (Briziotti) Los fines #ue el Estado se propone en su
actividad financiera son pol+ticos.
eor#as Financieras
a) Del Consumo 6dam 2mit!, padre de la econom+a, dice #ue el Estado es un
consumidor improductivo de bienes (*GGH C 'La ri#ueza de las naciones().
8rea y consume. El crecimiento de la econom+a es menor, ya #ue de las
ri#uezas el Estado se lleva una parte.
b) ,roductividad Ianer (alem7n), dice #ue el Estado .5 es consumidor. .os
brinda servicios. .osotros le damos dinero al Estado para #ue &ste nos brinde
bienes y servicios #ue necesitamos.
c) Marginalista ?o le doy dinero e%cedente al Estado para #ue &ste me
satisfaa las necesidades. 2i yo me teno #ue sacrificar .5 sirve.
d) ,ol%tica Brizziotti (italiano), dice #ue el fen"meno financiero es de car7cter
pol+tico. Hay procedimientos compulsivos por parte del Estado.
e) Sociolgicas 6pret" y Fazziani (italianos), dicen #ue los fen"menos
financieros son ajenos a la econom+a de mercado. El Estado es#uilma a los
contribuyentes y asta en beneficio de la clase obernante.
f) -uqui (arentino) El fen"meno financiero tiene un fin pol+tico, contenido
econ"mico y fundamento jur+dico.
Finan%as Liberales, &ntervencionistas y Socialistas
El fracaso de las 'doctrinas liberales(, concebidas por los cl7sicos, llev" a pensar
#ue era necesario el intervencionismo estatal. Las metas de la pol+tica financiera
son)
- Evitar crisis c+clicas y desarrollar pol+ticas compensadas (aumenta inresos y
limita astos).
- Plena ocupaci"n.
- 4ejor distribuci"n de la ri#ueza con medidas tributarias (Ej. 3A6).
- Pol+ticas tendientes al desarrollo, acompaDadas de estabilizaci"n.
Pero el intervencionismo incurri" en e%cesos. El Estado creci" en forma
desmesurada, y se propuso !acerlo todo por s+ mismo. Los resultados fueron
desastrosos) aumento del asto pblico no compensado con al aumento de
inresos. ,e all+ el d&ficit presupuestario e inflacionario.
Esto llev" al retorno de las ideas liberales adaptadas a la nueva realidad, lo cual
se llama 'liberalismo pram7tico(.
CONTENIDO DE LA CIENCIA DE LAS FINANZAS PBLICAS
El contenido de la ciencia financiera es el e%amen y la evoluci"n de los m&todos
mediante los cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para llevar a cabo
sus prop"sitos, y de los m&todos por los cuales, mediante los astos, provee a la
satisfacci"n de las necesidades.
'isciplinas Financieras ,ol%tica &inanciera. "conom%a. Sociolog%a )
Administracin &inanciera.
,ol%tica &inanciera 2e ocupa de buscar #u& medida debo tomar para #ue
suceda tal objetivo. 2e ocupa de determinar la elecci"n de los astos pblicos
a realizarse y de los recursos pblicos a obtenerse en funci"n de una
orientaci"n pol+tica determinada. Es normativa (#ue norma debo dictar para el
objetivo #ue me propono).
"conom%a &inanciera 6naliza los efectos econ"micos del fen"meno
financiero en supuestos !ipot&ticos. Ej. El 3A6 es del -*J. Ku& pasa si lo subo
al L-J : se analizan las consecuencias.
Derec#o &inanciero Es el orden jur+dico de la actividad financiera del Estado.
Sociolog%a &inanciera 6naliza los factores sociopol+ticos en la toma de
decisiones financieras m7s importantes. Ej. 3mpuestos.
,sicolog%a &inanciera Estudia los comportamientos de los contribuyentes y
las autoridades en la relaci"n fisco C contribuyente (buena o mala atenci"n).
/tica &inanciera Elemento moral del orden financiero. 2e analiza el
comportamiento particular (ej. de los inspectores). 9n ejemplo es el fallo
'2aasola( (e%portadora de cueros) a #uien le pidieron en / d+as el detalle de
ventas de los ltimos -M aDos. EL $ribunal Fiscal mult" al Estado por el mal
trato.
,edagog%a &inanciera 4&todos de educaci"n. $odos debemos conocer
b7sicamente del tema financiero.
Administracin T0cnica o &inanciera ,ebida oranizaci"n administrativa de la
actividad, contabilidad y control financiero.
(elaciones con otras )iencias
Ciencia "conmica C $odas las medidas financieras est7n relacionadas a
!ec!os econ"micos.
Ciencia 1ur%dica C Las medidas financieras aparecen bajo la forma de leyes y
se refieren a !ec!os jur+dicos. 2e vincula con el)
,erec!o administrativo) El Estado procura recursos para cubrir
servicios pblicos y desenvuelve su actividad mediante actos
administrativos.
,erec!o constitucional y pol+tico) El desenvolvimiento y alcance de la
actividad financiera depende de la estructuraci"n del Estado.
,erec!o privado) Est7n sujetos a la actividad financiera las personas
f+sicas y entidades #ue son sujetos del derec!o privado (civil y
comercial).
2istoria C La actividad financiera del Estado se modifica a lo laro del tiempo.
"stad%stica C Los fen"menos relativos a la actividad financiera pueden ser
cuantificados sistem7ticamente y relacionados unos con otros.
*!todo de la )iencia Financiera
Emplea tanto el m&todo deductivo como el inductivo.
M0todo Deductivo Parte de suposiciones o premuras cuya validez re#uiere
un e%amen riuroso.
M0todo Inductivo 5bserva los fen"menos financieros y verifica sus relaciones
con las condiciones naturales, morales, pol+ticas, etc.
Pol#tica Financiera, Fiscal y ributaria
,ol%tica &inanciera o actividad financiera 8onsiste en el conjunto de
operaciones del Estado #ue tienen por objeto tanto la obtenci"n de recursos
como la realizaci"n de astos pblicos para la satisfacci"n de las necesidades
pblicas.
,ol%tica &iscal 6ctividad estatal despleada nicamente mediante los
recursos tributarios. 2ure en el 2ilo EE con el intervencionismo estatal.
Neynes es el primer e%positor. El Estado a trav&s de los astos e impuestos,
dirie la econom+a con fines determinados. 2on las medidas de car7cter fiscal
#ue toma el Estado.
Los objetivos de la ,ol%tica Tributaria o &iscal son)
o Favorecer o frenar determinada forma de
e%plotaci"n.
o Fabricaci"n de ciertos bienes.
o 0ealizaci"n de determinadas neociaciones.
o Promover el desarrollo, etc.
DOCTRINA PONTIFICIA EN MATERIA ECONMICA Y FINANCIERA
6 partir de la -da mitad del 2ilo EA333, con la 0evoluci"n 3ndustrial, se inicia una
nueva era econ"mica. (Por las randes transformaciones en el campo
tecnol"ico). Esto tambi&n produce una nueva era espiritual, basada en una
ideolo+a liberal individualista (libre competencia para trabajador y empleador),
circundada por dos derec!os #ue van a afianzarse)
*.: ,erec!o a la Propiedad.
-.: 6utonom+a de la Aoluntad de las partes.
$odos estos nuevos cambios dieron orien al 86P3$6L3245, #ue si bien trajo los
servicios, trajo tambi&n la e%plotaci"n de los obreros. Esto implica un mayor
avance tecnol"ico, pero menor mano de obra !umana, lo #ue produjo abusos.
6s+ es como se oriina la ,58$03.6 25836L ,E L6 3BLE236, #ue trata sobre
los diferentes modos de afrontar los problemas sociales y econ"micos de los
diferentes pueblos.
Kuien primero recibe las consecuencias de esta 0evoluci"n, fue el Papa)
P35 E333 (*OLH:GO) Kue si bien no realiz" enc+clicas, convoc" al 8oncilio
Aaticano 3, donde sure un proyecto de derec!o.
LE5. E333 0E094 .5A6094 (*OP*) !abla sobre)
o ,eberes de los obernantes) defender por iual a todas las clases
sociales con justicia distributiva.
o 0especto a los ,erec!os de todos) El Estado debe aseurar la
propiedad privada. .o se debe #uitar a otro lo #ue es suyo en miras al
bien comn.
o La Propiedad Privada) no debe ser menoscabada por los impuestos y
caras, las cuales deben ser justas.
o 0ecomienda la asociaci"n de obreros y la asociaci"n mi%ta (patrones
y obreros).
P35 3E 8on motivo del LMQ aniversario de la FE094 .ovarum, realiza el
896,06BE2345 6..5. 6conseja #ue no !ay #ue caer en el individualismo
al !ablar de la propiedad privada. Los !ombres deben tener presente .5 solo
el ,erec!o de Propiedad, sino tambi&n el ejercicio de ese derec!o con miras al
bien comn.
=96. EE333 8onvoca al 85.83L35 A6$386.5 33, y realiza la Enc+clica
46$E0 E$ 46B32$06 (*PH*), donde el primer tema #ue puntualiza es la
iniciativa privada y la intervenci"n del Estado en la econom+a. ,ice #ue la
econom+a debe estar al servicio del !ombre. Los salarios deben ser justos.
=96. EE333 0ealiza tambi&n la P68E4 3. $E0032 (*PH/), donde e%pone
una doctrina sobre la cual todos los !ombres puedan y deban reencontrarse
enana acci"n comn. 2e debe desarrollar un orden pol+tico temporal
independiente de la instituci"n eclesial, aun#ue fundado en el derec!o natural.
P69L5 A3 Escribe la P5P9L5094 P05B0E2235 (*PHG), donde lo #ue
pide a la !umanidad es #ue d& un paso adelante en la solidaridad. Propone la
solidaridad y la justicia social, como l+neas de acci"n.
=96. P6FL5 33 La primera enc+clica es la L6F50E4 EE8E08E.2 (*PO*),
donde rec!aza al capitalismo r+ido. Planifica el Estado en !orma lobal para
el desempleo. 2e debe subsidiar a los desempleados y el sueldo justo debe
ser suficiente para fundar y mantener una familia y su futuro.
=96. P6FL5 33 25L383$9,5 0E3 25836L32 (*POG). 2e refiere a la
solidaridad. ,ice #ue el proreso cient+fico y tecnol"ico #ue debiera contribuir
al bienestar del !ombre, se transforma en instrumento de uerra.
=96. P6FL5 33 8E.$E23492 6..92 (*PP*). Fue realizada con motivo del
centenario de la FE094 .ovarum. 6#u+, se analizan las causas de la ca+da
del socialismo real y considera #ue se debe a la violaci"n de los derec!os del
trabajador. 6firma la libertad del !ombre y su protaonismo social, lo cual debe
ser promovido y favorecido por la estructura social.
PRESUPUESTO
PRESUPUESTO PBLICO
Es el acto de obierno mediante el cual se prev&n los inresos y astos estatales,
y se autorizan a estos ltimos para un per+odo futuro determinado, #ue
eneralmente es de un aDo, autorizada por un acto leislativo.
Es un plan de administraci"n y un plan pol+tico, pues en &l se plasma lo #ue cada
7rea del Estado va a disponer.
Evolucin del concepto de Presupuesto
El concepto de presupuesto fue evolucionando desde el 2ilo E333. 6 lo laro de
los aDos se repet+a la misma consina) .inn tributo pod+a establecerse sin
tener el consentimiento del Parlamento o de la instituci"n #ue cumpliera esa
funci"n (8onsejo del 0eino, en 3nlaterra).
Presupuesto Econmico y Presupuesto Financiero
,resu!uesto "conmico 1 0efleja toda la actividad econ"mica de la .aci"n.
6barca la contabilidad pblica y privada. .o es 'leal( (no est7 sancionado por
ley).
,resu!uesto &inanciero 1 6cto de predicci"n y autorizaci"n de inresos y
astos. Forma parte del presupuesto econ"mico.
Presupuestos *ltiples
2u formulaci"n obedece a la ampliaci"n del campo de acci"n del Estado, #ue
a!ora persiue fines econ"mico:sociales, y emprende actividades industriales por
lo cual se !a tornado imposibles reunir en un solo documento el conjunto de las
actividades.
Presupuestos Funcionales
Presupuesto basado en funciones, actividades y proyectos, caracterizado por
eroaciones discriminadas en t&rminos de servicios, actividades y proyectos de
trabajo, antes #ue en t&rminos de cosas compradas.
0eemplaza la especificaci"n detallada de astos por un r&imen de asinaciones
lobales a los funcionarios encarados de los servicios estatales. ,ificulta el
control presupuestario, mejor7ndose con elR
Presupuesto por Programas
8ada una de las randes funciones del Estado establece proramas o planes a
realizar, #ue establecen metas concretas y los astos necesarios. 2e controla
m7s la actividad del Estado.
E%presi"n de las asinaciones presupuestarias, practicadas en funci"n de los
planes de obierno, para un per+odo determinado en los distintos 7mbitos de su
competencia, de modo de lorar el m7%imo cumplimiento de las mismas al
m+nimo costo. 8onsiste en mostrar '#u& se realiza(, adem7s de e%!ibir el monto
#ue se asta.
NATURALEZA JURDICA DEL PRESUPUESTO: LEY FORMAL Y/O
MATERIAL
La actividad financiera del Estado es aprobada por la Ley de Presupuesto
(-L.*SH).
La Naturale3a Jur%dica del ,resu!uesto es discutida)
Ley 4aterial 1 Por#ue es una norma #ue crea, modifica, e%tinue derec!os y
obliaciones.
Ley Formal 1 Por#ue cumple re#uisitos, pero no tiene efectos jur+dicos. En
Francia, no solo autoriza astos e inresos, sino #ue incluye recursos tributarios.
6lunos autores dicen #ue la Ley de Presupuesto es similar a un acto
administrativo, salvo #ue autoricen recursos tributarios).
=ezc 1 La ley es formal. El Presupuesto no es una ley material, ni un acto
unitario, sino un conjunto de autorizaciones #ue s"lo representan deberes
jur+dicos.
6rentina (Fielsa y 6!umada) 1 Es una ley formal.
&onrrouge 1 Es una ley material (plenos efectos jur+dicos). Por#ue el
presupuesto es un todo unitario@ por#ue es una ley dictada por el Poder
Leislativo en ejercicio de sus funciones y por#ue no reconoce limitaciones (por
eso puede modificar derec!os).
C+tedra ) gran !arte de la doctrina 1 Es una ley formal, sin contenido material.
Estima los inresos con los #ue va a solventar los astos, pero .5 crea los
medios para solventar los astos. .5 crea tributos.
La naturaleza jur+dica del presupuesto, depende del alcance o limitaciones #ue
cada pa+s asine a la ley de presupuesto. El presupuesto adopta la forma de una
ley, cumpliendo todos los re#uisitos e%iidos por la 8. y la leislaci"n eneral de
los respectivos pa+ses.
&mportancia del Presupuesto
a.: Pol+tica 1 6ctividades del Estado subordinadas a la obtenci"n de recursos
para satisfacer las necesidades pblicas.
b.: Econ"micas 1 El presupuesto es una e%presi"n cuantitativa y completa de los
astos pblicos de un per+odo. ,ocumento del Estado. ,ebe atender a la
situaci"n del pa+s.
La Pol+tica y la Econom+a deben estar unidas para llear a un plan eneral
(ideas francesas) 1 Presupuesto Financiero del Estado.
PRINCIPIOS PRESUPUESTARIOS
Hay dos tipos de car7cter)
*) 2ustancial 1 se refieren al concepto eneral de presupuesto.
-) Formal 1 se relacionan con la estructura interna del presupuesto.
4a* "(5I-I6RI$ ,R"S5,5"STARI$ 1 ,urante su viencia, astos y recursos
totalizan sumas iuales < presupuesto e#uilibrado. Es deficitario cuando los
astos e%ceden a los recursos, y tiene super7vit cuando #ueda un remanente.
Teor%a Cl+sica ) En Francia. Bastos del individuo limitados a funciones esenciales.
8ondena el d&ficit presupuestario, el e%ceso de astos y el super7vit. Los astos
se deben financiar con recursos enuinos (tributos), pero .5 con endeudamiento.
.o usan el cr&dito, sin antes crear el recurso para solventarlo.
Teor%a Moderna ) .o es tan importante el e#uilibrio presupuestario por#ue se
descubri" #ue fuera del cumplimiento de los servicios pblicos, el presupuesto
sirve para compensar la disminuci"n econ"mica del sector privado y correir las
fluctuaciones c+clicas econ"micas. 9tilizan el empr&stito como elemento de
inversi"n. ,icen #ue la emisi"n de moneda no lleva a la inflaci"n, siempre #ue se
utilicen para inversi"n y por per+odos cortos. El d&ficit lleva al dese#uilibrio
presupuestario, dando nacimiento a la $eor+a del ,&ficit 2istem7tico.
Teor%a del D0ficit Sistem+tico ) .o importa #ue !aya d&ficit si se lora reactivar la
econom+a. El creador fue ,everae. El Estado debe !acer desaparecer los males
sociales (invirtiendo en 5bras Pblicas por ej.). 2e cumple un ciclo econ"mico
#ue reactiva la econom+a incrementando los astos en vez de los impuestos,
e#uilibrando con empr&stitos. 2uperada la emerencia, disminuyen las
eroaciones, lorando el e#uilibrio presupuestario pasado el per+odo de crisis
financiera.
4b* AN5A-IDAD 1 La duraci"n del presupuesto es anual, establecido por la 8..
El aDo financiero es coincidente con el aDo calendario. Hay e%cepciones a este
principio)
,resu!uestos !lurianuales #ue pueden ser 'en eneral(, o por
'determinados astos(. 2e vota por - o m7s aDos. En la 8. de *PLP, se
autorizaba a presupuestos de * a / aDos.
,resu!uestos c%clicos se reemplaza el presupuesto anual para ajustarlo a
los ciclos econ"micos de e%pansi"n y depresi"n. $ienen relaci"n con los
presupuestos anteriores y futuros, en funci"n de la evoluci"n econ"mica.
Los e%cedentes de los per+odos de prosperidad se utilizan en &pocas de
crisis. Hay Tres ,rocedimientos)
o Constitucin de Reservas 1 (prosperidad < reservas) T tributos U astos
del Estado. Fondos de nivelaci"n.
o Cr0ditos de Antici!acin 1 (teor+a del d&ficit sistem7tico) Brandes obras
% empr&stitos o emisi"n de moneda. 2e amortiza la deuda con per+odos
de prosperidad.
o Amorti3acin Alternada 1 (variante de la anterior) 2ustituye empr&stitos
% un r&imen en funci"n del per+odo econ"mico #ue se vive (prosperidad
y crisis).
4c* 5NIDAD 1 0euni"n o arupaci"n de todos los astos y recursos del Estado
en un documento nico. En Francia lo dividen en -)
1 Presupuesto de esti"n (6nual, astos del Estado)
1 Presupuesto de inversi"n (47s de * aDo)
7* 5NI8"RSA-IDAD 1 Bastos y recursos deben estar claros en el presupuesto
por monto bruto (art.*- C Ley -L.*SH). $odos los inresos deben constar en el
presupuesto, al iual #ue los eresos.
9* N$ A&"CTACI$N D" R"C5RS$S 1 $odos los inresos, sin discriminaci"n,
entran a un fondo comn y sirven para financiar todas las eroaciones. .o debe
!aber impuestos con apropiaci"n espec+fica. Ej.) La ley de impuesto a los autos
para aumentar el sueldo de los maestros, es una medida violatoria de este
principio.
:* "S,"CIA-IDAD 1 5 especificaci"n del asto. $res aspectos)
o Cuantitativo 1 (.eVmars) detalle de cada partida de astos y asinaci"n.
o Cualitativo 1 astos solo !asta lo previsto en el presupuesto.
o Tem!oral 1 astos dentro del per+odo para el #ue fueron votados (art. *S C
Ley -L.*SH).
DINMICA PRESUPUESTARIA
ETAPAS DE LA DINMICA PRESUPUESTARIA
Preparacin y Elaboracin del Presupuesto
Esta tarea corresponde al Poder Ejecutivo.
El "rano espec+fico es el 4inisterio de Econom+a, por intermedio de la 5ficina
.acional de Presupuesto, creada bajo el ,ecreto H*PM;H/, como el oranismo
especializado dependiente de la 2ecretar+a de Hacienda, #ue en la pr7ctica
cumple las delicadas funciones de elaborar el presupuesto.
2e elabora un proyecto y se lo somete a la consideraci"n del presidente de la
.aci"n. 9na vez redactado en forma definitiva, se remite al 8onreso de la
naci"n para su sanci"n y se acompaDa con un mensaje e%plicativo.
ratamiento Parlamentario
La consideraci"n del proyecto se inicia en la 87mara de ,iputados de la .aci"n
(como c7mara de orien). El PE. debe remitirle el proyecto de presupuesto antes
del *S de septiembre del aDo en curso@ si no lo !ace, ,iputados comienza la
consideraci"n tomando como anteproyecto el presupuesto en viencia.
,entro de la 87mara de ,iputados, el proyecto va a la 8omisi"n de Presupuesto
y Hacienda, la cual dispone de O d+as para redactar un despac!o sobre el
proyecto y lueo, la 87mara votar7 el presupuesto.
6probado por la c7mara de orien, pasar7 a la 8omisi"n de Hacienda y
Presupuesto de la 87mara de 2enadores, #ue tambi&n realizar7 su despac!o y
posteriormente ser7 votado en sesi"n.
Sancin
9na vez aprobado el presupuesto en el 8onreso de la .aci"n, se env+a al PE.
#uien dispone de *M d+as para aprobarlo o vetarlo.
2i lo veta total o parcialmente, el presupuesto vuelve a la c7mara de orien. 2i lo
aprueba, se produce la P0549LB6835. y posteriormente se publica en el
Folet+n 5ficial.
)ierre del E+ercicio
El cierre del ejercicio es el /*;*- de cada aDo.
$odos los recursos #ue inresen con posterioridad a esta fec!a, pasar7n al
ejercicio siuiente. Funciona el 2istema de 8aja.
Sistemas de )a+a y de )ompetencia
Sistema de Ca1a o ;estin 1 2e consideran nicamente los inresos y
eroaciones con independencia del orien de las operaciones. Las cuentas se
cierran indefectiblemente en el t&rmino del aDo financiero (/*;*-), es decir, #ue
todo lo #ue no se pa" o cobr" durante ese per+odo, pasa al ejercicio siuiente.
Sistema de Com!etencia 1 2e computan inresos y astos oriinados en el
per+odo presupuestario con prescindencia del momento en #ue se !acen
efectivos. Las cuentas no cierran al finalizarse el aDo, sino #ue #uedan
pendientes !asta #ue se li#uiden las operaciones comprometidas.
EJECUCIN DEL PRESUPUESTO
La Ejecuci"n del Presupuesto puede ser en materia de astos o de recursos. 2on
los dos elementos del fen"meno financiero #ue conforman el presupuesto.
En materia de gastos , Etapas:
*Q) Distribucin Administrativa ) 6 caro del PE., #ue pone estos astos a
disponibilidad de las jurisdicciones y entidades correspondientes (Ej. Poder
=udicial). Es el orden de disposici"n de los fondos.
-Q) Com!romiso ) 9na vez distribuido, se constituye al Estado en deudor, se
pone el asto 'en cabeza del Estado(. La ley -L.*SH dice #ue '!ay una
eventual salida de fondos(@ !ay una afectaci"n preventiva del cr&dito
presupuestario. 2e compromete preventivamente al 7rea correspondiente. Es
una autolimitaci"n del PE.. 2e inmoviliza el dinero para evitar #ue se utilice en
otra cosa. Los jefes de servicios administrativos deben realizar un
compromiso, #ue es un acto por el cual se afecta el asto al cr&dito autorizado
en el presupuesto, para #ue no pueda utilizarse con fines diversos de los
previstos en el mismo.
/Q) Devengamiento ) Kue consta de
a. -iquidacin < Se liquida el gasto. Afectacin. se establece con
e=actitud la suma de dinero a !agar.
b. -ibramiento < Se libra la orden de !ago. que es emitida !or el
servicio administrativo financiero. Toda salida de fondos del " debe
ser #ec#a !or medio de una orden de !ago.
LQ) ,ago ) Kue es la salida efectiva del dinero. La entrea #ue est7 a caro de
la $esorer+a Beneral de la .aci"n (depende de la 2ecretar+a de Hacienda).
En materia de 0E890252, la recaudaci"n est7 a caro de la 6F3P, #ue se
conforma con la ,B3 (s"lo impuestos nacionales) y la ,B6 (impuestos
aduaneros). Est7 a caro de la $esorer+a Beneral de la .aci"n, #ue va a
centralizar la recaudaci"n (6F3P) y la distribuye en las tesorer+as jurisdiccionales
para #ue &stas puedan efectuar los paos.
La 5ficina .acional de Presupuesto recibe todos los 'presupuestos( de cada
oficina de la 6dministraci"n Pblica, y de cada provincia (formados por la
coparticipaci"n C Ley -/.SLO C y los impuestos provinciales.
CONTROL DE PRESUPUESTO
2u finalidad es la comprobaci"n sistem7tica de la reularidad de cumplimiento de
los actos de esti"n y del adecuado manejo de los fondos pblicos.
Sistemas de )ontrol
,arlamentario < 9tilizado en 3nlaterra@ el control del presupuesto lo realiza
directamente el Parlamento. La complejidad de tareas oblia en la pr7ctica a
delear la funci"n a otros oranismos.
Jurisdiccional < 2istema franc&s #ue se basa en la '8orte de 8uentas(,
tribunal independiente del PE., con funciones jurisdiccionales.
Administrativo < Llevado a cabo por oranismos administrativos, tanto a nivel
e%terno como interno.
Control Interno < 0ealizado en la misma estructura.
Control "=terno < 0ealizada en forma e%terna de cada estructura.
)ontrol Presupuestario en Argentina
6ntes de la sanci"n de la ley -L.*SH, el control era llevado a cabo por el '$ribunal
de 8uentas(, perteneciente al PE.. Posteriormente a dic!a ley, con la 0eforma
de la 8. en *PPL, el control lo realizan)
o Sindicatura ;eneral de la Nacin 'SI;"N* 1 ,epende del PE. y realiza
control interno sobre el propio PE., los oranismos descentralizados y las
empresas estatales. .ombra, controla, verifica y asesora. $iene autonom+a
administrativa y financiera. Est7 compuesta por un 2+ndico Bral. y / 2+ndicos
adjuntos. $iene la obliaci"n de informar al PE. y a la 6uditoria Bral. de la
.aci"n cuando lo soliciten.
o Auditoria ;ral. de la Nacin 'A;N* < 0ealiza el control e%terno. ,epende de
una 8omisi"n bicameral del 8onreso llamada '8omisi"n Parlamentaria 4i%ta
de 0evisi"n de 8uentas( (H ,iputados y H 2enadores). Es un oranismo de
asistencia t&cnica del 8onreso. Es una persona jur+dica cuyas funciones son)
a) Producir dictamen sobre el estado contable del F806.
b) Presentar un informe de su funci"n.
c) Fiscalizar el cumplimiento del presupuesto.
Est7 compuesta por G miembros)
/ son desinados por la 87m. de ,iputados
/ son desinados por la 87m. de 2enadores
El Presidente es desinado por el partido pol+tico de oposici"n
con mayor nmero de leisladores en el 8onreso.
GASTO PBLICO
CONCEPTO DE GASTO PBLICO
"m!leo de rique3as que reali3a el "stado en virtud de le) !ara cum!lir sus fines
consistentes en la satisfaccin de necesidades !>blicas.
Es la manifestaci"n de la actividad financiera del Estado.
Es pol+tico C muestra #u& se asta y c"mo se asta.
Para la Escuela 8l7sica, el asto debe ser m+nimo, para satisfacer las
necesidades pblicas. Hoy, dej" de ser m+nimo, teniendo car7cter redistributivo.
2e le saca a los #ue tienen muc!o (aportantes) para #ue los #ue menos tienen
puedan usar los servicios pblicos. Es una redistribuci"n positiva ya #ue el asto
pblico se dirie a los de menos recursos.
El asto pblico .5 es neutro 1 2iempre enera redistribuci"n.
Es reulador de la actividad econ"mica 1 Ej.) 2e necesita !acer un puente y !ay
escasez de mano de obra y ran demanda de cemento. El Estado dice #ue no es
oportuno realizar ese asto a!ora. El Estado busca el momento oportuno para
realizar el asto 1 0eulaci"n econ"mica (El 8!oc"n).
En momentos de prosperidad econ"mica, el asto pblico es bajo. 8uando !ay
per+odos de depresi"n, el asto pblico es m7s alto. .unca es neutro, siempre es
activo.
Elementos de la 'efinicin
*. "m!leo de Rique3as 1 Es un concepto m7s amplio #ue 'eroaci"n o asto(.
El asto pblico consiste siempre en el empleo de bienes valuables
pecuniariamente, bienes con valor pecuniario.
-. Actividad Com!etente del "stado 1 2e considera al Estado sujeto de la
actividad financiera. El Estado realiza asto pblico (Bobierno Federal,
Provincial, 4unicipal).
/. Autori3acin -egal ,revia 1 N !"# G"$% P&'()* $)+ L,# #ue lo autorice.
En la 6rentina, la lealidad se manifiesta de tres modos)
o -e) de Contabilidad ,>blica) establece pautas jur+dicas y
comprensivas de todas las eroaciones #ue se presuman necesarias.
o -e) de ,resu!uesto ;ral. de la Nacin.
o Control adecuado del em!leo correcto del dinero.
L. Necesidades ,>blicas < =uean el papel de 'presupuesto de leitimidad( del
asto pblico, puesto #ue es indispensable su pree%istencia para #ue el asto
se materialice justificadamente. 2on el fin ltimo del Estado.
(eparto de los -astos Pblicos
a) "n relacin del lugar 1 E%isten dos teor+as)
*. El reparto debe efectuarse proporcionalmente al
importe comparativo de los inresos #ue el Estado
obtiene en cada rei"n o provincia en particular.
-. ,ebe efectuarse el asto en a#uellas reiones
donde su utilidad sea m7%ima, sin considerar el
orien de los recursos.
b) "n relacin al tiem!o 1 ,iferir el asto en el tiempo. Las ventajas son #ue
en la ejecuci"n de randes trabajos pblicos !ay reducci"n del empleo del
a!orro nacional.
2i por ejemplo es necesario realizar una obra pblica muy costosa, se justifica
distribuir el asto en diferentes ejercicios financieros, y se recurre al empr&stito
para financiar las obras.
Es ventajoso por#ue permite realizar randes obras con reducci"n del empleo del
a!orro nacional y adem7s las eneraciones futuras #ue van a beneficiarse
resultan, en aluna medida, incididas por el asto.
)recimiento del -asto Pblico
En todos los Estados, el asto pblico se va incrementado en el transcurso del
tiempo.
Ianer formul" la 'Ley de Ianer( 1 el aumento de las funciones del Estado
tiene un aspecto intensivo y uno e%tensivo. Las necesidades econ"micas de la
poblaci"n son satisfec!as por las autoridades pblicas.
8uanto m7s desarrollado es un pa+s, m7s importante es el Basto Pblico.
Intensivo 1 2i antes astaba W * a!ora asta W *.MMM.
"=tensivo 1 En lo #ue no se astaba, a!ora se asta.
2e consideran causas de este fen"meno)
Causas ficticias 1 por efecto de la inflaci"n, el asto es el mismo, pero la
moneda vale menos. Para correir se debe inde%ar.
Causas relativas 1 mayor asto pblico por mayor poblaci"n.
Causas Absolutas 1 son las m7s importantes. 2on muc!as, pero las m7s
importantes son) ampliaci"n de funciones del Estado, urbanizaci"n, !iiene,
mantenimiento de obras pblicas, responsabilidad jur+dica del E por juicios,
etc.
CLASIFICACIN DEL GASTO PBLICO
Ailleas lo clasifica sen)
o "lemento utili3ado !ara !agar 1 En dinero
1 En especie
o Donde se realice el gasto 1 3nternos X en el !a%s o
1 E%ternosX fuera de 0l
o Sobre qui0n o qu0 se efect>a el gasto 1 Personales (ej. Pao de
salarios)
10eales (ej. 8ompraventa o locaci"n de
inmuebles por un oranismo de la
administraci"n).
o -as circunstancias 1 5rdinarios (normal desenvolvimiento del pa+s)
1 E%traordinarias (para !acer frente a situaciones
imprevistas)
)lasificacin segn el criterio administrativo
Los astos pblicos se arupan sen los "ranos #ue realicen las eroaciones y
las funciones a #ue esas eroaciones se destinan, bas7ndose en la estructura
administrativa del Estado y en la reulaci"n jur+dica de sus acciones.
En nuestro pa+s se oranizan en forma decreciente (de lo eneral a lo particular).
- Ane=os 1 Eroaciones de ministerios, poderes, entidades descentralizadas de
car7cter administrativo.
- Incisos
- ?tems
- ,artidas 1 Principales) 2i el presupuesto fija un monto.
1 Parciales) 2in fijaci"n de cantidades.
)lasificacin segn el criterio econmico
- ;astos $rdinarios 1 2on los comunes, #ue se repiten en el tiempo.
- ;astos "=traordinarios 1 2e da una sola vez. (Ej. los astos para la reforma
de la 8. en *PPL).
- ;astos "fectivos 1 Es el asto pblico propiamente dic!o.
- ;astos de Transferencia < 2umas de dinero #ue se entrean a particulares o
entes pblicos para #ue lo asten. 2on las transferencias
interubernamentales. Esta clasificaci"n es importante con el fin de conocer el
Basto Pblico .acional, sumando los presupuestos de la .aci"n, Provincias,
4unicipios, restando los astos de transferencia ya #ue si no estar+a sumando
- veces lo mismo. ,e a#u+ sacamos el ;asto ,>blico "fectivo, #ue se
subdivide en)
o 8orrientes) 2imilar a los astos ordinarios, son los astos de
funcionamiento, operativos, sueldos, etc.
o 8apital) 3nversi"n, incrementan el patrimonio del Estado. Paos de la
,euda E%terna, ya #ue disminuyen el pasivo de Estado.
- ;astos de &uncionamiento u $!erativos 1 Paos #ue el ente pblico debe
!acer en forma indispensable para el correcto y normal desenvolvimiento de
los servicios pblicos y la administraci"n en eneral. Ej. de consumo, de
sueldos, etc.
- ;astos de Inversin o de Ca!ital < 2on eroaciones del Estado #ue sinifican
un incremento directo del patrimonio pblico. Ej. inversiones en obras pblicas,
etc.
- ;astos de Servicio < 8ambio de dinero por servicio o cosa comprada.
- ;astos ,roductivos < Era para los autores cl7sicos, el asto de inversi"n #ue
incrementa el patrimonio del Estado. Ej. construir el $eatro 8ol"n. Elevan el
rendimiento lobal de la econom+a.
- ;astos Im!roductivos < 2on los paos de sueldo a PF6, funcionarios,
m&dicos, etc. .o elevan el rendimiento lobal de la econom+a.
- "n Argentina se utili3a la clasificacin en : funciones
o Educaci"n, 2alud, 2euridad y ,efensa.
UTILIZACIN DEL GASTO PBLICO EN EL DESARROLLO ECONMICO
2irve para la reulaci"n o el incentivo de la econom+a eneral o sectorial. -a
!ol%tica de gastos !>blicos tiene como finalidad incrementar el !roducto social )
los ingresos nacionales #asta llegar. dentro de las !osibilidades de la econom%a.
a un nivel m+=imo.
El asto pblico es un instrumento de esti"n directa del Estado. En la tendencia
moderna, el Estado no es un consumidor sino un redistribuidor de la ri#ueza, y el
asto tiene una funci"n activa con fines e%trafiscales.
(edistribucin del &ngreso
Por un lado se dice #ue es totalmente injusto #ue el Estado obtena los inresos
de un luar y #ue lueo los aste en otro diferente. Las teor+as adversas
sostienen, por el contrario, #ue el asto debe efectuarse en a#uellas reiones
donde su utilidad sea m7%ima, sin considerar el orien de los recursos.
9n Estado #ue piensa en obtener con el asto el m7%imo de utilidad para la
comunidad, debe practicar un adecuado sistema de compensaciones.
Efectos econmicos del -asto Pblico
o Multi!licador 1 El asto pblico se multiplica a trav&s de su afectaci"n a la
creaci"n de puestos de trabajo, para lorar la plena ocupaci"n.
o Acelerador 1 4ayor demanda de bienes de consumo y mayor demanda de
bienes de inversi"n. 6compaDa el efecto multiplicador.
RECURSOS PBLICOS
CONCEPTO DE RECURSOS PBLICOS
2on los inresos en la tesorer+a del Estado, cual#uiera #ue sea su naturaleza,
econ"mica o jur+dica.
Evolucin $istrica
o Mundo Antiguo 1 Las necesidades financieras eran cubiertas mediante
prestaciones de los sbditos y de los pueblos vencidos. En eneral no se
distinu+a entre patrimonio del Estado y patrimonio particular del soberano.
o "dad Media 1 El patrimonio del Estado contina confundido con el del
soberano y era la principal fuente de recursos, ya #ue los tributos perdieron
toda importancia y se convirtieron en fuentes e%cepcionales de inresos. Los
sistemas #ue se desarrollaron para obtener inresos son)
0eal+as ) 8ontribuciones #ue deb+an paarse al soberano por
concesiones rales., o por concesiones especiales #ue el rey !ac+a a los
seDores feudales.
$asas ) 2ubsidios #ue se deb+an paar a los seDores feudales por
determinados 'servicios( #ue estos les prestaban.
6yudas ) Era percibida por el rey, y proven+a directamente de los
!abitantes de los diversos dominios seDoriales. 2e utilizaban para
oranizaci"n de los ej&rcitos. Eran temporales@ pasaron a ser
permanentes.
o Siglo @8I ) @8II 1 8omo consecuencia de la arbitrariedad de los impuestos
establecidos por los reyes, sure una resistencia de las clases menos
pudientes al pao de los mismos.
o Revolucin &rancesa 1 2e intenta raduar el precio sen la potencialidad
econ"mica de los ciudadanos.
o Siglo @I@ 1 El Estado obten+a la mayor parte de sus inresos de los recursos
tributarios.
o "stado Moderno 1 El Estado asume ciertas actividades econ"micas e
industriales antes desconocidas, y la empresa pblica pasa a constituirse en
fuente de inresos.
)lasificacin
$rdinarios 1 8onstan y est7n en el presupuesto (es una ley formal). Para
empezar a !acer el presupuesto debo primero ver #ue necesidades debe
satisfacer el Estado y lueo #ue recursos teno. ,espu&s vendr7 la 'dimensi"n
del sacrificio(. Las necesidades cambian y las circunstancias tambi&n.
"=traordinarios 1 $ienen car7cter espor7dico. 2on para satisfacer astos
e%traordinarios (Empr&stito P de julio, Buerra de 4alvinas, $erremoto de 2an
=uan). Pierden importancia si !acemos previsiones de astos futuros.
$riginarios 1 2on los #ue las entidades pblicas obtienen de fuentes propias
de ri#uezas. Ej.) venta de tierras fiscales@ concesiones@ privatizaciones@ tarifas por
servicios pblicos@ constitucionalmente, el Estado recibe las rentas de los correos,
pero !oy est7 privatizado y recibe el canon, #ue es lo mismo < el Estado cobra
por un servicio, #ue en realidad es un tarifa@ monopolios fiscales (!oy el jueo).
Derivados 1 2on los recursos tributarios y el cr&dito. El cr&dito pblico o
empr&stitos deben ser bien utilizados. 2on a#uellos #ue las entidades pblicas se
procuran mediante contribuciones provenientes de las econom+as de los
individuos pertenecientes a la comunidad.
;ratuitos o !rovenientes de liberalidades < 3nresos en virtud de
liberalidades, es decir, de la entrea no onerosa de bienes por parte de terceros.
(donaci"n, leados).
Tributarios < La mayor parte de los inresos con los cuales los pa+ses no
colectivistas cubren sus eroaciones, proviene de las detracciones coactivas de
ri#ueza, denominadas 'tributos(. El principio fundamental de la distribuci"n de la
cara impositiva, es la '8apacidad 8ontributiva(, #ue es la aptitud econ"mica de
los miembros de la comunidad para contribuir a la cobertura de los astos
pblicos. ,ic!a cuant+a debe ser fijada por los leisladores.
,or Sanciones ,ecuniarias < El Estado debe aseurar el orden jur+dico
normativo, castiando mediante sanciones a #uienes infrinen la normatividad.
8onsisten en multas #ue el Estado impone a los particulares a fin de reprimir las
acciones il+citas y resarcir el daDo a la colectividad.
Del Cr0dito ,>blico < La teor+a tradicional concibe al empr&stito como un
recurso e%traordinario, al cual debe recurrirse en circunstancias e%cepcionales.
La teor+a moderna se orienta !acia la idea de #ue el empr&stito es un recurso #ue
no riurosamente debe estar limitado a circunstancias e%cepcionales. El l+mite de
los recursos del cr&dito pblico est7 en razones de pol+tica financiera.
Recursos Mi=tos < 4onopolios fiscales@ con relaci"n a ciertos productos
(tabaco). El Estado puede monopolizarlos y venderlos a precio m7s elevado #ue
el de costo, las #ue no solo obtienen una anancia comercial normal, sino un
e%cedente #ue puede considerarse tributo. ,e a!+ el nombre de recursos mi%tos <
patrimoniales y fiscales. En nuestro pa+s no e%isten monopolios de este tipo.
.tra clasificacin:
8on finalidad financiera (son **)
0acionales
8on finalidad e%trafinanciera
0ecursos
: $allas
3rracionales : Presas
: Aejaciones
: Fancarrota
R,*-.$$ R"*)+"(,$
a/ )on finalidad financiera
Precios) 2on bilaterales.
0eal+as) 2on bilaterales.
$asas) 8ontraprestaci"n por un servicio divisible brindado por el
Estado. Es bilateral, a diferencia de los doctrinarios arentinos.
8ontribuciones e impuestos espec+ficos) 5bra pblica, impuesto
docente. Es unilateral.
3mpuestos directos) Es unilateral.
3mpuestos 3ndirectos) Es unilateral.
Empr&stitos) Aoluntarios, patri"ticos, pol+ticos, forzosos. 2on
unilaterales.
Emisi"n de papel moneda) Es unilateral.
0evaluaciones monetarias) Es unilateral. 8onsecuencia del control del
Estado sobre la cotizaci"n de la moneda.
,onaciones) Es bilateral.
Leados) Es bilateral.
b/ )on finalidad e0trafinanciera
5cupaciones) El Estado se apropia de tierras. Es unilateral. La
finalidad no es fiscal, sino de soberan+a.
,erec!o aduanero protector) Es un impuesto #ue no recauda, sino
protee determinada actividad comercial. Ej. 3mpuesto a los relojes suizos.
5tros impuestos e%trafiscales) Ej. Para Brizziotti, el impuesto a los
solteros, por el car7cter demor7fico.
8onfiscaciones) Es unilateral por apropiaci"n. Ej. se secuestra droa y
se la utiliza para fines m&dicos.
0e#uisas) 3ntercambio de bienes por indemnizaci"n. 2e critica ya #ue
no ser+a recurso, por#ue el Estado paa por el bien re#uisado.
3nresos de polic+a) Bastos de viilancia y prevenci"n.
4ultas e 3nresos fiscales
R,*-.$$ I.."*)+"(,$
a) Tallas 2on e%torsiones a los vencidos en tiempos de uerra, motivado por
una represalia. Ej. 6lemania pa" por reparaciones de uerra, despu&s de
la *Q Buerra 4undial. $en+a un l+mite establecido.
b) ,resas Es lo mismo, pero sin l+mite. Ej. 2an Luis C estancieros por caballos
para combatir a los indios C y de acuerdo a la bander+a pol+tica aportaban Y
o C caballos.
c) 8e1aciones 3mpuesto sobre una base de capacidad contributiva ficticia.
3mpuestos e%cesivos para favorecer al fisco. Ej. impuesto inmobiliario
s;valuaci"n fiscal del inmueble.
d) 6ancarrota Evasi"n fraudulenta de la obliaci"n financiera. 5 sea, la
anulaci"n de deudas. Hoy es el ,efault.
5tra clasificaci"n)
F3, C 5E6 4andan a redactar el 48$6L. El art. *- define una clasificaci"n)
2obre comercio e%terior
3mpuestos 2obre mercader+as y servicios
3nresos $asas 2obre patrimonio. 2obre
inresos
$ributarios 5tros impuestos internos
8ontribuciones especiales
3nresos
Pblicos
:0ecaros y retenciones cambiarias
(3mportaci"n, E%portaci"n)
3nresos :6portes para previsi"n social
Paratributarios :4onopolios fiscales (Ej. jueo)
5 Parafiscales :Empr&stitos forzosos
:5tros inresos paratributarios
RECURSOS DE EMPRESAS ESTATALES
Las empresas pblicas son unidades econmicas de !roduccin pertenecientes
al Estado, #ue a veces forman parte de la 6dministraci"n Bral con cierta
independencia funcional, o a veces est7n descentralizadas con inde!endencia
funcional total aun#ue con control estatal.
Estas unidades econ"micas producen bienes o servicios con destino al mercado
interno o e%terno.
Pero !ay arumentos en contra de estas empresas) alunos dicen #ue las
empresas estatales tienen poca eficiencia t&cnica y econ"mica, #ue tienen ran
propensi"n a la burocracia, #ue crean d&ficit #ue van al presupuesto nacional y
#ue en definitiva son caras para todos los contribuyentes.
$ambi&n !ay arumentos a favor) se dice #ue las empresas estatales son
necesarias en sectores estrat&icos como la ener+a, la miner+a o la sideruria
#ue no pueden estar en manos privadas@ tambi&n #ue el fin de estas empresas
no es el de obtener beneficios sino prestar servicios #ue los particulares no est7n
en condiciones de ofrecer.
,entro de las Empresas Pblicas se distinuen)
*. -as que tienen a cargo servicios !>blicos < ,esde el punto de vista del
inreso, el aporte al erario de las empresas prestatarias de servicios pblicos
es neativo. La caracter+stica de estos servicios es #ue pese a ser
imprescindibles para el funcionamiento y desarrollo de la econom+a, el
rendimiento para las empresas en caradas de e%plotarlos no es retributivo. El
beneficio no se e%presa en anancias o p&rdidas, sino en el aumento de la
productividad del sistema econ"mico. Ej. electricidad, as, aua, etc.
-. "m!resas Nacionales. Industriales ) Comerciales 1 El Estado nunca lora
inresos y suelen ser motivo de randes p&rdidas #ue se traducen en d&ficit
presupuestarios. Ej. ?PF, $elecom. 2omisa, $elam, etc.
/. Recursos !or ,rivati3acin de "m!resas "statales 1 6parte de la virtud de
proporcionar inresos mediante el pao #ue realizan los ad#uirentes, se
menciona otras ventajas) eliminaci"n del asto pblico, nuevas inversiones,
aumento de la eficiencia y reducci"n de la deuda e%terna.
L. Mono!olios &iscales 'recursos mi=tos* 1 8on relaci"n a ciertos productos
(tabaco). El Estado puede monopolizarlos y venderlos a precio m7s elevado
#ue el de costo, las #ue no solo obtienen una anancia comercial normal, sino
un e%cedente #ue puede considerarse tributo. ,e a!+ el nombre de recursos
mi%tos < patrimoniales y fiscales. En nuestro pa+s no e%isten monopolios de
este tipo.
Estado Empresario1 Fundamentos "ustificativos
En el ejercicio de esas actividades, el Estado casi nunca lora inresos y por lo
contrario, suelen ser motivo de importantes p&rdidas #ue se traducen en d&ficit
presupuestario.
2in embaro, e%isten distintos fundamentos #ue justifican la nacionalizaci"n de
ciertas actividades econ"micas)
*. La e%istencia de un monopolio cuya pol+tica econ"mica sea contraria a los
intereses nacionales.
-. 3ndustria clave o sector dominante 1 8uando una industria, un sector o un
conjunto de medios de producci"n influye en forma determinante sobre el
conjunto de la actividad econ"mica (ener+a). Bran influencia sobre la
actividad econ"mica.
/. 8riterio de racionalizaci"n espec+fica 1 3mporta coordinaci"n de una industria
cuya efectivizaci"n disminuir+a eventualmente el rendimiento@ coordinaci"n de
sectores enteros, lo #ue e%cede la posibilidad privada (ej. coordinaci"n entre
ferrocarriles y transportes por carreteras).
DOMINIO FINANCIERO
2on los recursos patrimoniales propiamente dic!os o de dominio en los inresos
#ue el Estado obtiene tanto de los bienes de dominio pblico como de los bienes
de dominio privado.
6ienes de Dominio ,>blico 1 Estos bienes suren por causas)
o .aturales) r+os, arroyos, etc.
o 6rtificiales) calles, puertos, etc.
Por rela ral estos bienes pueden ser utilizados por los particulares en forma
ratuita, pero en ocasiones especiales del Estado puede e%iir el pao de sumas
de dinero para un uso particularizado. .o se pueden vender y son
imprescriptibles. Ej.) concesiones o autorizaciones de uso, permisos, derec!os de
acceso o visita, etc.
6ienes de Dominio ,rivado 1 6fectados al uso de determinadas personas
vinculadas a ellos por su ad#uisici"n, locaci"n, administraci"n, concesi"n u
otra contrataci"n. 2on enajenables y prescriptibles. Ej. venta de tierras
fiscales.
El 21)1(1A1
2en la Ley -L.*LL (8arta 5r7nica del F.8.0.6.) El Fanco 8entral de la
0epblica 6rentina es una entidad aut7r#uica del Estado nacional reida por las
disposiciones de la presente ley y dem7s normas leales concordantes.
Es misi"n primaria y fundamental del Fanco 8entral de la 0epblica 6rentina
preservar el valor de la moneda.
Son funciones del 6anco Central de la Re!>blica Argentina
a) Aiilar el buen funcionamiento del mercado financiero y aplicar la Ley de
Entidades Financieras y dem7s normas #ue, en su consecuencia, se dicten@
b) 6ctuar como aente financiero del Estado nacional y depositario y aente del
pa+s ante las instituciones monetarias, bancarias y financieras internacionales a
las cuales la .aci"n !aya ad!erido@
c) 8oncentrar y administrar, sus reservas de oro, divisas y otros activos e%ternos@
d) Propender al desarrollo y fortalecimiento del mercado de capital@
e) Ejecutar la pol+tica cambiaria en un todo de acuerdo con la leislaci"n #ue
sancione el Honorable 8onreso de la .aci"n.
Las atribuciones del Fanco para estos efectos, ser7n la reulaci"n de la cantidad
de dinero y de cr&dito en la econom+a y el dictado de normas en materia
monetaria, financiera y cambiaria, conforme a la leislaci"n viente. Podr7 emitir
billetes y monedas conforme a la deleaci"n de facultades realizadas por el
Honorable 8onreso de la .aci"n@ 5torar redescuentos a las entidades
financieras por razones de ili#uidez transitoria, !asta un m7%imo por entidad
e#uivalente al patrimonio de &sta@ 8omprar y vender a precios de mercado, en
operaciones de contado y a t&rmino, t+tulos pblicos, divisas y otros activos
financieros con fines de reulaci"n monetaria y cambiaria@ 8omprar y vender oro
y divisas@ 0ecibir oro y otros activos financieros en custodia@ etc.
El Fanco estar7 obernado por un directorio compuesto por un presidente, un
vicepresidente y oc!o directores. $odos ellos deber7n ser arentinos nativos o
por naturalizaci"n, con no menos de diez (*M) aDos de ejercicio de la ciudadan+a.
,eber7n tener probada idoneidad en materia monetaria, bancaria, o leal
vinculada al 7rea financiera y ozar de reconocida solvencia moral. El presidente,
el vicepresidente y los directores ser7n desinados por el Poder Ejecutivo
.acional con acuerdo del 2enado de la .aci"n@ durar7n seis (H) aDos en sus
funciones pudiendo ser desinados nuevamente. El Poder Ejecutivo .acional
podr7 realizar nombramientos en comisi"n durante el tiempo #ue insuma el
otoramiento del acuerdo del 2enado de la .aci"n.
El Presidente es la primera autoridad ejecutiva del banco y, en tal car7cter)
a) Ejerce la administraci"n del banco@
b) 6cta en representaci"n del directorio y convoca y preside sus reuniones@
c) Aela por el fiel cumplimiento de esta 8arta 5r7nica y dem7s leyes nacionales
y de las resoluciones del directorio@
d) Ejerce la representaci"n leal del banco en sus relaciones con terceros@
e) Propone al Poder Ejecutivo nacional la desinaci"n del superintendente y vice
superintendente de entidades financieras y cambiarias, los #ue deber7n ser
miembros del directorio@
f) .ombra, promueve y separa al personal del banco de acuerdo con las normas
#ue dicte el directorio, d7ndole posterior cuenta de las resoluciones adoptadas@
) ,ispone la substanciaci"n de sumarios al personal cual#uiera sea su jerar#u+a,
por intermedio de la dependencia competente@
El oranismo rector del sistema financiero naci" como consecuencia de la
reforma monetaria y bancaria de *P/S, #ue implant" cambios fundamentales a
trav&s de seis leyes promuladas el -O de mayo de ese aDo con los nmeros
*-.*SS a *-.*HM.:
Ese d+a dej" de e%istir la 8aja de 8onversi"n viente desde *OPP y comenz" la
e%istencia del Fanco 8entral de la 0epblica 6rentina, trasladando la misma
8aja de 8onversi"n y el banco de la .aci"n 6rentina los fondos provenientes
del justiprecio del oro.
El encarado de diseDar el F806 fue 0al Prebisc!, primer erente eneral de la
instituci"n !asta *PL/. La iniciativa de crear el F806 (con 6ust+n P. =usto como
presidente de la .aci"n y Federico Pinedo a caro de la econom+a) se bas" en el
dictamen emitido en *P// por una misi"n encabezada por el perito brit7nico 5tto
.iemeyer, #ue Prebisc! elabor" para formular sobre esa base principios
apropiados a la realidad econ"mica nacional. Este economista #ue fund" su
es#uema en la necesidad de superar la rave situaci"n monetaria y bancaria
creada por la crisis mundial de los aDos treinta C soport" lueo los embates de la
recesi"n de *P/O, #ue combati" con una novedosa pol+tica antic+clica, y la de
*P/P, asociada al estallido de la 2eunda Buerra 4undial. 8on Prebisc!, #ue
encarn" en la 6rentina las nuevas Zeynesianas, el F806 encar" por primera
vez el c7lculo del inreso nacional anual.
2en la carta or7nica de *P/S, tendi" a 'promover la li#uidez y el buen
funcionamiento del cr&dito( y pro!ibi" a los bancos operaciones #ue
comprometieran esa li#uidez. ,espu&s de la uerra, comenz" un per+odo de
violentos cambios estructurales #ue se prolon" !asta la d&cada del noventa.
(ecursos *onetarios
El manejo de la banca central y el derec!o a emitir moneda, constituye tambi&n
una forma de obtener inresos. Es una manifestaci"n del poder de imperio en
cuya virtud se ejerce la actividad financiera.
4ediante la moneda, el Estado reula y controla directamente el intercambio de
bienes y servicios y las transacciones pblicas y privadas en eneral. El
encarado de esta tarea es el F.8.0.6.
El emisionario monetario puede ser considerado desde dos puntos de vista)
8omo reulador econ"mico 1 El papel de la emisi"n es fundamental, por
cuanto la e%istencia de medios de pao debe estar en correcta proporci"n al
volumen de los bienes y servicios disponibles en una econom+a nacional.
8omo medio de obtener inresos 1 Esto ocurre cuando el Estado cubre un
d&ficit presupuestario con la emisi"n de papel moneda, pero utilizar la emisi"n
con tal finalidad constituye un elemento de presi"n inflacionaria. 2e debe utilizar
como ltimo recurso.
CR/DITO PBLICO
CONCEPTO DE CR/DITO PBLICO
El cr&dito pblico es la aptitud pol+tica, econ"mica, jur+dica y moral de un Estado
para obtener dinero o bienes en pr&stamo. El empr&stito es la operaci"n crediticia
mediante la cual el Estado obtiene dic!o pr&stamo, y la deuda pblica es la
obliaci"n #ue contrae el Estado con los prestamistas como consecuencia del
empr&stito.
'esarrollo 3istrico
El aue de este recurso estatal comenz" en el 2ilo E3E.
Los pr&stamos entre los estados de la anti[edad se !ac+an muy dif+ciles, debido
a la bancarrota frecuente #ue se produc+a con el advenimiento de un nuevo
soberano@ y adem7s, el impuesto .5 e%ist+a como fuente de recursos reulares.
Los pr&stamos se !ac+an en plazos muy breves y con arant+as reales (joyas,
tesoros de la corona) o personales (un /er. 2oberano #ue aceptaba ser fiador).
6 partir del 2ilo E3E los Estados de oranizan jur+dicamente@ los recursos pasan
a ser permanentes, ad#uiere relevancia la noci"n de responsabilidad del Estado,
nacen las bolsas y los mercados, todo lo cual es factor decisivo para #ue
ad#uiera aue el cr&dito pblico basado sobre la confianza y buena fe.
)oncepciones cl4sicas y actuales
Los 8l7sicos distinuen los recursos pblicos propiamente dic!os (impuestos) de
a#uellas obras medidas (como el cr&dito pblico) #ue no tienen m7s objeto #ue
distribuir los recursos en el tiempo con el fin de adecuarlos a los astos.
Hay momentos en #ue los fondos disponibles en la tesorer+a no son suficientes
para cubrir ciertos astos #ue no admiten espera, procur7ndose dic!os fondos
por medio de pr&stamos a corto plazo #ue lueo ser7n reembolsados al inresar
los recursos y en el transcurso de un ejercicio presupuestario.
El empr&stito nunca puede ser un inreso en s+ mismo, ya #ue se limita a !acer
recaer sobre las eneraciones futuras la cara de los astos efectuados por el
empr&stito. El cr&dito debe ser usado en forma e%cepcional.
Las $eor+as 4odernas en oposici"n a los cl7sicos, consideran #ue el cr&dito
pblico es un verdadero recurso, y difieren en #ue la cara de la deuda pblica
pase a eneraciones futuras, afirmando #ue es la eneraci"n presente la #ue
soporta la cara de los astos pblicos cubiertos con el cr&dito pblico.
La realidad actual demuestra #ue el empr&stito !a perdido car7cter de recurso
e%traordinario para llear a ser una normal fuente de inresos para los Estados
modernos.
Formas de Financiacin
.5046LE2 1 4* "m!r0stito a -argo ,la3o C 0estituci"n a Y de /M aDos.
1 7* "m!r0stito a ,la3o Intermedio C Entre / y *M aDos.
1 9* "m!r0stito a Corto ,la3o C 2on los llamados 'Empr&stitos de
$esorer+a(. Es la emisi"n de valores por un plazo de * aDo (Yo:) #ue
se ofrece al pblico en eneral o a determinados sectores capitalistas.
6.\46L52 1 4* Deformaciones del "m!r0stito C 8uando los poseedores
de capitales o el pueblo en ral no acuden a suscribir voluntaria;; loe
empr&stitos emitidos por el Estado, &ste puede verse obliado a
recurrir a procedimientos compulsivos, por medio de una coacci"n
forzosa (Empr&stito Forzoso) o en una coacci"n moral (Empr&stito
Patri"tico).
1 7* "misin de Moneda C El sistema puede consistir en la emisi"n
directa o por medios disimulados, como son la alteraci"n de la
definici"n de la unidad monetaria (devaluaci"n) y la revaluaci"n del
encaje de oro.
DEUDA PBLICA
La deuda pblica es la obligacin que contrae el "stado con los !restamistas.
como consecuencia de un em!r0stito.
)lasificacin de la 'euda
3.$E0.6 y EE$E0.6 1 Econ"micamente, es Deuda Interna cuando el dinero
obtenido por el " en pr&stamo, sure de la propia econom+a nacional, es Deuda
"=terna cuando el dinero prestado proviene de econom+as e%tranjeras. En el
momento del reembolso e intereses, si la deuda es interna, esas ri#uezas
permanecen en el pa+s@ si es e%terno, traspasan al e%terior.
=ur+dicamente, Deuda Interna es a#uella #ue se emite y se paa dentro del pa+s,
siendo aplicables las leyes nacionales@ la Deuda "=terna se da cuando el pao
debe !acerse en el e%terior y no es aplicable la ley nacional sino la e%tranjera.
6,43.32$06$3A6 y F3.6.83E06 1 Las deudas son administrativas si
provienen del funcionamiento de las diferentes ramas administrativas del E
(deudas con proveedores)@ y son financieras cuando provienen de los empr&stitos
pblicos.
FL5$6.$E y 85.25L3,6,6 Esta clasificaci"n carece en la actualidad de
sinificaci"n jur+dica. Hoy se considera m7s ajustada la distinci"n entre deuda)
- 6 laro plazo (/M aDos)
- 6 mediano plazo (/ a *M aDos)
- 6 corto plazo (* aDo apro%.)
EMPR/STITO
Es la operaci"n mediante la cual el Estado recurre al mercado interno o e%terno
en demanda de fondos, con la P054E26 de reembolsar el capital en diferentes
F50462 y $]043.52 y de paar determinado inter&s.
Naturale%a "ur#dica1 'istintas teor#as
4ientras la mayor+a piensa #ue el empr&stito es un contrato, otros sostienen #ue
es un acto de soberan+a.
Teor%a del C$NTRAT$ Esta teor+a se basa en #ue el empr&stito es un
contrato por#ue nace de la voluntad de las partes, salvo en el caso del empr&stito
forzoso. La convenci"n se celebra por#ue el prestamista voluntariamente desea
efectuar el pr&stamo.
Teor%a del ACT$ D" S$6"RAN?A Esta teor+a niea la naturaleza contractual
del empr&stito por#ue)
Los empr&stitos son emitidos en virtud del poder soberano del Estado.
2uren de autorizaci"n leislativa y sus condiciones son establecidas por
ley.
.o !ay persona determinada en favor de la cual se establezcan
obliaciones.
El incumplimiento de las cl7usulas no da a luar a acciones judiciales.
Empr!stitos 5oluntarios, For%osos y Patriticos
"m!r0stito 8$-5NTARI$ 8uando el Estado sin coacci"n aluna
recurre al mercado de capitales en demanda de fondos, con la promesa
de reembolso y pao de intereses.
"m!r0stito ,ATRIATIC$ 8uando se ofrece en condiciones de ventaja
para el Estado. Los casos m7s frecuentes de utilizaci"n son en caso de
uerra. (6rentina recurri" a este empr&stito en *OPO cuando se
consideraba #ue era inminente una uerra con 8!ile).
"m!r0stito &$RB$S$ Los ciudadanos resultan obliados a suscribir
los t+tulos. Ailleas dice #ue este empr&stito posee car7cter de tributo,
dado #ue nace como consecuencia del ejercicio del poder de imperio por
parte del Estado con prescindencia de la voluntad individual.
Emisin, -arant#as, 2eneficios, Amorti%acin, )onversin e
&ncumplimiento1
Emisin Es necesario diferenciar los empr&stitos a laro y mediano de los
de corto plazo (empr&stitos de tesorer+a). En el primer caso, la emisi"n tiene
#ue ser e%presamente prevista por ley. En el seundo caso, e%iste una
autorizaci"n eneral de emisi"n, como la del art.L- de la Ley de 8ontabilidad,
estableci&ndose #ue esa autorizaci"n est7 limitada por el tope anual fijado por
la Ley de Presupuesto.
-arant#as y 2eneficios 2uele darse ciertos est+mulos para #ue los futuros
prestamistas se decidan a suscribir los t+tulos, ya sea por medio de un
afianzamiento del cr&dito #ue le aseure el pao, o beneficios econ"micos,
fiscales o jur+dicos #ue tornen m7s apetecibles las prestaciones.
-arant#as: Las arant+as reales tienen poca utilizaci"n y consisten en la
afectaci"n especial de bienes determinados por medio de prenda o !ipoteca.
La arant+a personal consiste en el compromiso adoptado por un tercero de
paar las sumas prestadas en caso de no !acerlo el deudor principal.
Las arant+as contra fluctuaciones monetarias tienden a proteer al
prestamista contra la depreciaci"n monetaria. Por ello, en los contratos de
empr&stito suele incluirse cl7usulas #ue arantizan la estabilidad del dinero
#ue se reembolsa a los acreedores, para compensarlo de cual#uier
desvalorizaci"n #ue afecte sus intereses.
2eneficios: 2on ejemplos de beneficios.
Prima de reembolso por premios El suscriptor compra un t+tulo a su valor
nominal (el t+tulo vale W *MM y lo compra a W *MM) pero cuando se le
reembolsa, en vez de devolverle W *MM se le devuelve m7s. Esto puede
cambiarse con premios adjudicables por sorteo, con el objetivo de incentivar
a los suscriptores.
Privileios fiscales y jur+dicos Por ejemplo, en 6rentina, los t+tulos de la
deuda pblica est7n e%entos del pao del impuesto a las anancias. En
otros pa+ses, se suele otorar ventajas jur+dicas, como la inembarabilidad
de los t+tulos, cosa #ue en nuestro pa+s no sucede.
Amorti%acin 6mortizar un empr&stito sinifica reembolsarlo. Hay tres
clases de amortizaci"n)
6mortizaci"n 5bliatoria) El reembolso se realiza en una fec!a determinada.
6mortizaci"n Facultativa) El Estado se reserva el derec!o de amortizar o no el
empr&stito, y de fijar las fec!as en #ue se !ar7 efectiva dic!a amortizaci"n.
6mortizaci"n 3ndirecta) Es la #ue se produce mediante la emisi"n de moneda.
Para Ailleas y Fonroue .5 es amortizaci"n sino un efecto de la emisi"n.
)onversin 2inifica la modificaci"n, con posterioridad a la emisi"n, de
cual#uiera de las condiciones del empr&stito. Hay tres tipos de conversi"n)
8onversi"n Forzosa) El tenedor se ve obliado a aceptar el nuevo t+tulo sin
alternativa aluna, ya #ue si no acepta el canje pierde el t+tulo.
Facultativa) El prestamista puede libremente optar por conservar el t+tulo viejo
o convertirlo por el nuevo.
5bliatoria) 2e da al prestamista la opci"n de optar por el nuevo t+tulo o el
reembolso.
&ncumplimiento Puede suceder #ue un Estado deudor no cumpla con
alunas de las obliaciones contra+das al obtener el empr&stito, ya sea en lo
#ue respecta al reembolso, al pao de intereses, plazo de pao, etc. Las
formas directas de incumplimiento son)
0epudio de la deuda) 2e trata de un acto unilateral mediante el cual el Estado
niea la obliaci"n derivada del empr&stito.
4oratoria y Fancarrota) En estos casos el incumplimiento se produce por la
carencia o insuficiencia de fondos para atender debidamente las obliaciones
contra+das por medio del empr&stito.
2i se trata de un mero atraso transitorio y el pao se reanuda a breve plazo,
tal situaci"n se denomina 4506.
2i el atraso es por laro plazo, tal situaci"n recibe el nombre de 4506$5036.
Por ltimo, !ay F6.86005$6 cuando el Estado suspende los paos en
forma indefinida y sus finanzas no permiten prever el cumplimiento en un
plazo previsible.
RECURSOS TRIBUTARIOS
SISTEMA TRIBUTARIO
Es el conjunto de tributos e%istentes en un pa+s, en un momento y luar
determinado.
Sistemas ributarios
a. Racional 1 8uando el leislador crea un sistema armonioso entre los
objetivos #ue se persiuen con el tributo y los medios empleados. 2e leisla
de acuerdo a las circunstancias del momento.
b. 2istrico < La armon+a no se produce. 2e leisla para el momento, sen
la necesidad del momento, sin importar las circunstancias #ue rodean ese
momento. 2ainz de Fufanda y Ailleas sostienen #ue los sistemas tributarios
son el resultado de procesos evolutivos !ist"ricos, y cuando el te"rico acta lo
!ace armonizando la estructura tributaria. Es el #ue se utiliza en 6rentina.
c. ;ravamen Cnico < 6parece con la escuela econ"mica de los Fisi"cratas
cuyo principal e%positor fue K9E0.6?. Para este autor, la nica manera de
enerar ri#ueza era la tierra. 8on este criterio, el nico impuesto ser+a el se la
tierra@ pero no es as+, ya #ue !ay impuestos al consumo, al patrimonio, etc. El
asto pblico !a sido creciendo, y ya no basta con el ravamen nico, as+ es
#ue fueron sufriendo nuevos impuestos. En la actualidad se biseca la creaci"n
de un impuesto nico y se piensa en la ener+a el&ctrica. Es un sistema de
costo muy elevado.
d. ;rav+menes M>lti!les < Hoy en d+a todos los sistemas son de
rav7menes mltiples. E%isten distintos impuestos #ue ravan diferentes
cosas (Ej. patrimonio, consumo, renta, etc.).
e. $b1etivo D Sub1etivo < ,epende de d"nde se pona el acento. 2er7
subjetivo si se rava sobre la persona (aspectos personales del contribuyente)
y ser7 objetivo si se ravan los bienes. Esto se ampli", incluyendo la
capacidad contributiva de las personas. 8uando aparecen las 2ociedades, se
amplia esta teor+a@ ravando a la propia sociedad y a las rentas de esa
sociedad.
CARACTERES DEL SISTEMA TRIBUTARIO
,rogresividad 1 8uando la cara tributaria recae con mayor intensidades los
sectores de mayores inresos. En este sistema, la mayor recaudaci"n es de
las rentas. Ejemplos de pa+ses #ue usan este sistema) 6ustralia, .ueva
>elanda.
Regresividad 1 La cara tributaria recae con mayor intensidad en los sectores
de menos inresos. La mayor recaudaci"n se da en los consumos. Ej.
6rentina.
Suficiencia E Insuficiencia 1 Los tributos deben ser suficientes para cubrir los
astos del Estado. En la 6rentina, el sistema tributario es insuficiente, es
decir, !ay d&ficit presupuestario.
&le=ibilidad E Infle=ibilidad 1 El impuesto debe estar en relaci"n a los inresos,
debe ser fle%ible. Ej. en el impuesto a las rentas, en caso de crisis se ana
menos y se deber+a paar menos. El sistema deber+a ser el7stico por#ue se
necesita siempre. En caso de fle%ibilidad se lora la suficiencia. 2i !ay
infle%ibilidad !ay insuficiencia.
Certe3a 1 2e debe saber con e%actitud el monto a paar al Estado.
"conom%a 1 ,eben implementarse de manera #ue resulten baratos para el
Estado. (recaudaci"n impositiva, abaratando costos).
Las (eglas de Adam Smit$ y sus reformulaciones
.acido en *GGH, se lo llama el 'padre de la econom+a(.
Escribi" un libro sobre la 'desiualdad de las ri#uezas de las naciones(. Funda la
escuela de econom+a cient+fica en 4anc!ester.
Establece los siuientes principios tributarios)
*. -e) de &acultades o Igualdad 1 Los sbditos del Estado deben contribuir al
sostenimiento de &ste, en la medida m7s apro%imada a sus respectivas
necesidades, de acuerdo a su capacidad contributiva. $oda persona debe
tributar conforma a la ri#ueza #ue posee.
-. Certe3a < El impuesto debe ser cierto (a #uien se debe paar, cuando y
como). se debe saber con e%actitud el monto a paar al Estado.
/. Comodidad < ,eben ser cobrado de tal forma #ue un pao sea c"modo para
los contribuyentes, o sea, cuando m7s tiene y no por presunci"n.
L. "conomicidad o "conom%a de Administracin < Los tributos deben
implementarse de forma tal #ue se le sa#ue la menor cantidad de W al
contribuyente. Kue no se lleue a la confiscatoriedad.
2obre esta base, se !an formulado en las principales constituciones del mundo,
dos principios constitucionales)
Fle%ibilidad del 2istema $ributario 1 El sistema debe ser lo m7s
fle%ible y adaptable a las condiciones del momento.
2uficiencia del 2istema $ributario 1 Kue el sistema tributario me
proporcione los inresos para aplicar a los astos del Estado.
(eformulacin
Esta reformulaci"n se realiza por#ue los principios de 6dam 2mit! .5 se
cumpl+an.
o D)+ J"."*! (=urista arentino)
*. Principio de Lealidad
-. Principio de 3ualdad (#ue no !aya privileios)
/. Principio de Econom+a
L. Principio de .eutralidad (el tributo no debe alterar el curso de la
actividad Econ"mica)
S. Principio de 8omodidad
H. Principio de ,iscriminaci"n (entre anados y no anados@ busca
la e#uidad y #ue !aya capacidad de a!orro).
o J-() R$$,0',.% (=urista arentino)
*. Principio de 3ualdad (#ue no !aya privileios)
-. Principio de =usticia 2ocial (redistribuci"n de ri#uezas)
/. Principio de 9niformidad (eneralidad del tributo).
L. Principio de Proporcionalidad
S. Principio de Proresividad
H. Principio de E#uidad
o .$-(" H)*! (Economista inlesa)
*. Financiaci"n de los servicios pblicos (suficiencia)
-. 8apacidad de pao
/. 9niversalidad (iualdad ante la ley)
o N,10".$ (6lem7n)
*) Principios Presupuestarios Fiscales
-) Principios Pol+ticos, 2ociales y ]ticos
/) Principios Pol+ticoCEcon"micos
L) Principios =ur+dicoCtributarios y $&cnicoCtributarios
En un conjunto, llean a un total de *O principios los formulados por el
alem7n .eVmars.
'istribucin de la )arga ributaria
Teor%a del 6eneficio 1 La cara a caro de la persona #ue usa el beneficio
dado por el Estado. En realidad los m7s usados son por las personas de
menores inresos Ej. !ospital.
Teor%a del Sacrificio 1 2e paa de manera #ue se iuale el sacrificio de las
personas. Es muy dif+cil medir un elemento subjetivo.
Teor%a de la Ca!acidad Contributiva 1 Lo dif+cil es determinar esa
capacidad. Para ello se tomar7 como par7metro la renta, el patrimonio y el
consumo.
Presin ributaria
Es la relaci"n #ue !ay entre la 'e%acci"n fiscal( soportada por una persona f+sica,
rupo de personas o colectividad territorial, y la renta de #ue dispone esa persona
o rupo de personas. Puede ser)
- $rdinaria) 0elaci"n entre los recursos del Estado con la renta de los
particulares.
- "=traordinaria) 0elaci"n entre los recursos e%traordinarios del Estado y el
patrimonio de la colectividad.
6ndices de *edicin de la Presin ributaria
Es la relaci"n entre el monto de la detracci"n en un per+odo (eneralmente de un
aDo) y la renta nacional en el mismo per+odo. Ej.) si la renta es de *MM y la
recaudaci"n de -M, la presi"n tributaria ser7 del -M J.
La f"rmula es) P (presi"n) < $ ($ributaci"n C suma de todos los tributos)
0 (0enta .acional C suma de todos los inresos
obtenidos)
En la actualidad la presi"n tributaria se mide, ya no en base a la renta nacional,
sino al PF3 (producto bruto interno) a precios de mercado.
La f"rmula es) P < $
PF3
L#mites de la &mposicin
2i los impuestos no tuvieran l+mites, el Estado absorber+a la totalidad de las
rentas, el trabajo ser+a ratuito y llear+amos al comunismo puro. Por otro lado, la
presi"n tributaria e%cesiva produce evasi"n, emiraci"n de capitales, etc.
- Fisi"cratas 1 Los impuestos no deben ir m7s all7 del -M J de las rentas
individuales.
- 8lars 1 Habla del -S J
- En realidad depender7 del rado de desarrollo del pa+s, la distribuci"n de la
ri#ueza, la estructura y perfecci"n del sistema tributario.
CONCEPTO DE TRIBUTO
2on las prestaciones, comnmente en dinero #ue el Estado e%ie en ejercicio de
un poder de imperio a los particulares en virtud de una ley y para el cumplimiento
de sus fines.
Elementos
"conmico 1 2i bien es una caracter+stica de nuestra econom+a monetaria
#ue las prestaciones se !aan en dinero, esto no es obliatorio. Pueden ser en
especies.
,ol%tico < 8oacci"n por parte del Estado ya #ue el tributo es creado por una
voluntad soberana con prescindencia de la voluntad individual.
Jur%dico 1 .o !ay tributo sin ley previa #ue lo establezca. La norma tributaria
es una norma !ipot&tica #ue tiene aplicaci"n concreta al ocurrir el !ec!o
enerador previsto en ella como presupuesto de la obliaci"n. Establece un
v+nculo obliacional para el Estado y los contribuyentes.
Teleolgico 1 La finalidad del tributo es primordialmente fiscal, es decir, #ue
su cobro tiene una raz"n de ser en la necesidad de obtener recursos para cubrir
sus astos.
Fundamentos 7res teor#as/
Teor%a del ,recio de Cambio 1 Es una compensaci"n #ue satisfacen los
contribuyentes por los servicios #ue le presta el Estado. 2e inspira en la teor+a
#ue asina al impuesto car7cter contractual.
Teor%a de la ,rima del Seguro 1 (4ontes#uieu y Fodin) 8ontraprestaci"n por
la seuridad #ue el Estado brinda a personas y bienes.
Teor%a de la Distribucin de la Carga ,>blica 1 La obliaci"n impositiva es
consecuencia de la solidaridad social. 8ada uno participa sen sus
posibilidades.
CLASIFICACIN DE LOS TRIBUTOS
a) Ainculados 1 La obliaci"n depende de #ue ocurra un !ec!o enerador, #ue
es siempre el desempeDo de una actuaci"n estatal referida al obliado. Ej. tasa y
contribuci"n especial.
b) .o Ainculados 1 El !ec!o enerador est7 totalmente desvinculado de
cual#uier tipo de actuaci"n estatal. Ej. impuesto.
a) ,ivisible 1 2usceptibles de divisi"n en unidades de consumo o de uso. Ej.
tasas y contribuciones especiales.
b) .o ,ivisible 1 3mpuestos.
a) 3mpuesto 1 La prestaci"n e%iida al contribuyente es independiente de toda
actividad del Estado relativa a &l.
b) $asa 1 Hay una especial actividad del Estado materializada en la prestaci"n
de un servicio individualizado en el contribuyente por parte del Estado.
c) 8ontribuci"n Especial 1 Hay una actividad estatal eneradora de un especial
beneficio para el llamado a contribuir.
IMPUESTOS
CONCEPTO DE IMPUESTO
Es el tributo e%iido por el Estado, a #uienes se !allan en las situaciones
consideradas por la ley como '!ec!os imponibles( (*), siendo estos !ec!os
imponibles ajenos a toda actividad estatal relativa al obliado (-).
(*) 2ec#o generador) 0elacionado con la persona o bienes del obliado.
(-) El impuesto se adeuda por el acaecimiento del !ec!o previsto en la
norma #ue se refiere a una situaci"n relativa al contribuyente.
D)2,.,+*)"$ *+ %.$ %.)'-%$
IMPUESTO TASA CONTRIBUCION
ESPECIAL
Prestaci"n e%iida al
obliado
independientemente de
toda actividad estatal
relativa a &l.
E%iste una especial
actividad del Estado
materializada en la
prestaci"n de un servicio
individualizado en el
obliado.
La actividad estatal es
eneradora de un
especial beneficio para el
llamado a contribuir.
Hec!o enerador)
situaci"n del
contribuyente.
Hec!o enerador) es la
prestaci"n del servicio.
Hec!o enerador)
beneficios para el
contribuyente.
$ributo no vinculado. $ributo vinculado. $ributo vinculado.
=uea el principio de la
'capacidad contributiva(.
.o !ay ventaja.
=uea el principio 'te doy
por#ue me das(. .o
siempre se da.
La ventaja es esencial.
&mpuesto 8ptimo
La doctrina discute si lo ideal en materia tributaria es la sustituci"n de todo el
conjunto tributario por un impuesto nico. 6lunos autores opinan #ue el
sostenimiento del Estado puede !acerse a trav&s de un impuesto nico y justo.
Henry Beore propicia un tributo #ue e%propie la renta de la tierra.
8r+ticas a esta teor+a de un impuesto nico)
-.o es e#uitativo.
-Es incompatible tal sistema con la movilizaci"n de personas y capitales.
-2i recae sobre la tierra, e#uivale a confiscaci"n.
-Es insuficiente para obtener todos los recursos #ue re#uieren los Estados.
-E%iste multiplicidad de !ec!os imponibles, de acuerdo a la e%teriorizaci"n
de la capacidad contributiva de los particulares, por ello es imposible
comprenderlos en un impuesto nico.
Fines del &mpuesto
&iscal 1 9n cobro es para cubrir los astos #ue demanda la satisfacci"n de
las necesidades pblicas.
"=trafiscal 1 6jenos a la obtenci"n de inresos. .o constituye la esencia
jur+dica de la instituci"n del tributo, sino la utilizaci"n para objetivos econ"micos C
sociales. Ej.) tributo aduanero protectorio.
Corte Su!rema) El poder impositivo tiende, ante todo, a proveer de recursos al
tesoro pblico, pero constituye, adem7s, un valioso instrumento de reulaci"n
econ"mica.
Con destino es!ec%fico < Ej.) al automotor para salarios docentes.
CLASIFICACIN DE LOS IMPUESTOS
*) $rdinarios 1 $ienen viencia permanente, sin l+mite de tiempo.
-) "=traordinarios 1 $ransitorios o de emerencia. ,uran un tiempo
determinado. (Fienes Personales).
/) ,ersonales 1 2e valoran los elementos personales #ue interan la capacidad
contributiva de cada contribuyente. Ej. impuesto a las anancias tiene en
cuenta las caras de familia.
L) Reales 1 8onsideran en forma e%clusiva la ri#ueza ravada, con
prescindencia de la situaci"n personal del contribuyente. Ej. 3A6.
S) Im!orte &i1o 1 La cuant+a del tributo est7 especificada 'ab initio( y
directamente en el mandato de la norma. Ej. impuesto de sellos.
H) Im!orte 8ariable < La cuant+a del tributo no est7 directamente especificada en
el mandato de pao de la norma. El elemento cuantificante necesita de otros
elementos para transformar la obliaci"n en cifra.
Las de Im!orte 8ariable pueden ser)
a) 6d valorem C La base imponible es una manitud num&ricamente
pecuniaria sobre la cual se aplica la al+cuota (porcentaje aplicable sobre la
manitud num&rica) E=.) H % *MMM del valor del inmueble.
La al+cuota puede ser)
Proresiva 1 El porcentaje se eleva a medida #ue se incrementa la base
imponible (ej. impuesto a las anancias) o cuando el leislador estima
justificante tal elevaci"n (ej. alejamiento de rado de parentesco en los
impuestos sucesorios).
Proresi"n por Escalas 1 (Proresividad ,oble) La ley impositiva
estatuye una escala de cantidades #ue comprenden diversas cateor+as
num&ricas, y dentro de cada cateor+a establece un monto fijo con m7s de
un porcentaje sobre lo #ue e%ceda de la cantidad #ue se tom" como l+mite
m+nimo de la cateor+a. La suma del monto fijo m7s la cantidad #ue
resulte de la aplicaci"n del porcentaje, proporciona el importe tributario.
Proresi"n por ,educci"n en la base imponible 1 En alunos casos se
introducen deducciones #ue disminuyen la base imponible. Ej.
deducciones por caras de familia de la ley de impuesto a las anancias.
b) 3mporte Espec+fico C La base imponible no es una manitud pecuniaria
num&rica (por ej. una unidad de medida o de peso, un Z., etc.), sino
simplemente una dimensi"n valorativa respecto a la cual est7 relacionado el
importe tributario, pero no bajo la forma de porcentaje.
G) Im!uesto Directo E Indirecto 1 2on directos los impuestos a la renta y al
patrimonio. 2on indirectos los impuestos al consumo y a las transacciones.
E%isten distintos criterios de distinci"n)
CRITERIOS DIRECTO INDIRECTO
"conmico
cosas
.o pueden trasladarse, la
persona a la #ue se le e%ie
debe paar.
Pueden trasladarse.
Administrativo
2e recaudan con arrelo a
listas o padrones. Bravan
eneralmente situaciones
con cierta permanencia.
.o se pueden incluir en listas.
Bravan situaciones
accidentales.
"=teriori3acin de
la ca!acidad
contributiva
E%traen el tributo en forma
inmediata del patrimonio o
del r&dito, tomados como
e%presi"n de capacidad
contributiva. Bravan
e%teriorizaciones inmediatas
de la ri#ueza.
0entas C patrimonio.
Bravan el asto o el consumo, o
bien la transferencia de ri#ueza
tomados como presunci"n de
e%istencia de capacidad
contributiva. Bravan
e%teriorizaciones mediatas de la
ri#ueza. 8onsumo C
transferencia de ri#ueza, etc.
Situacin est+tica
o din+mica de la
Bravan la ri#ueza por s+
misma e
Bravan la ri#ueza en cuanto su
utilizaci"n, #ue !ace presumir la
rique3a
independientemente de su
uso.
capacidad contributiva.
,ragm+tico
6djudicados al r&dito o a la
posesi"n de un patrimonio
por parte de un sujeto.
0elativos a la transferencia de
bienes, a su consumo o a su
producci"n.
Ailleas 1 Los diferencia por la capacidad contributiva.
La 87tedra 1 Por el criterio econ"mico.
EFECTOS ECONMICOS DE LOS IMPUESTOS
*. "fecto Noticia 1 2e produce cuando el contribuyente de derec!o modifica su
conducta para no encuadrar en el modelo #ue el leislador #uiso seDalar con el
impuesto. (Ej. un seDor tiene un barco a vela y lo vende por#ue se entera #ue en
el 8onreso !ay un proyecto sobre un impuesto a los barcos de vela).
9na parte de la doctrina llama a esto 'evasi"n leal(, pero a#u+ no !ay evasi"n
por#ue el sujeto no fue alcanzado por el impuesto.
-. ,ercusin o Im!acto 1 Est7 comprendido en el !ec!o imponible. 6lcanzado
por un tributo, puede no paar o paarlo. En caso de paarlo, puede abonarlo
otra persona.
Hay dos tipos de contribuyentes 1 De derec#o) desinado por ley para p; y
paa.
1 De #ec#oEfacto) /ero #ue paa por otro.
Ej.) Los impuestos de consumo son soportados por el comprador, pero son
paados al fisco por el vendedor #ue los cara en el precio.
8ozziani 1 2e produce sobre el contribuyente de derec!o, y es el pao formal
del impuesto al fisco. 2"lo se da en el contribuyente de derec!o (el obliado por
la ley).
3nleses 1 lo llaman 'impacto( por#ue es el c!o#ue, el resultado inmediato de la
persona #ue lo paa en primera instancia. 3ncluye al contribuyente de derec!o y a
otra persona #ue soporta la cara, a la #ue el contribuyente de derec!o puede
trasladar la obliaci"n del pao del impuesto.
El efecto de percusi"n se da cuando el contribuyente percutido paa. .o !ay
traslaci"n. Percutido, es a#uel desinado por ley para paar. 2i paa, tambi&n es
incidido.
/. Traslacin 1 Kuien sufre la percusi"n (contribuyente de derec!o), va a tratar
de transferir a un /ero o a varios, la cara del tributo. 2on una serie de
fen"menos #ue se dan entre el contribuyente de derec!o y el de !ec!o (percutido
e incidido). Hay una transacci"n econ"mica con un precio, y a!+ se traslada la
cara del impuesto. El precio en e#uilibrio se da cuando oferta y demanda
confluyen en la curva econ"mica < precio de mercado. 2e da cuando el
contribuyente de derec!o lora transferir el peso del impuesto sobre otra persona
(contribuyente de facto).
0e#uisito) ,ebe !aber dos sujetos unidos por una operaci"n econ"mica.
2e conocen cuatro modalidades de traslaci"n)
*. 2acia adelante 1 9n contribuyente de derec!o trata de transferir a otros
sujetos la cara del tributo, modificando la oferta de los productos. Es por ej.
cuando el productor transfiere el impuesto al consumidor, aumentando el
precio. 2e modifica la oferta.
-. 2acia atr+s 1 5 0etrotraslaci"n. Es a la inversa. 2e reduce el precio de las
materias primas. El productor rebaja el precio al comerciante en compensaci"n
al impuesto.
/. -ateral #acia adelante 1 El contribuyente de derec!o transfiere el peso del
impuesto a sus compradores de bienes diferentes al ravado. (Ej. se rava la
fabricaci"n de !eladeras con un impuesto, entonces el productor #ue tambi&n
fabrica calefactores trata de aumentar sus precios tambi&n)
L. $blicua o -ateral #acia atr+s 1 El contribuyente de derec!o transfiere el peso
del impuesto a sus proveedores de bienes diferentes al ravado. (Ej. sube el
impuesto al cobre, y busco rebajas en omas, peajes, etc.).
Incidencia 1 2e produce sobre el contribuyente #ue en definitiva paa el
impuesto. Es decir, el contribuyente incidido es el #ue paa. 2e da cuando un
sujeto recibe el impuesto trasladado, pero no puede trasladarlo !acia otro. Este
contribuyente de !ec!o es el #ue sufre la incidencia del impuesto.
La incidencia es 1 ,irecta) 2i el #ue paa es el contribuyente de derec!o.
1 3ndirecta) Paa el contribuyente de facto.
2obre el contribuyente incidido se producen las siuientes consecuencias)
Difusin 1 6 ra+z del monto #ue debe paar como consecuencia del impuesto,
tiene menor capacidad de a!orro y menor capacidad de consumo, por la
modificaci"n de su patrimonio. 2i teno #ue paar m7s, teno menos para
a!orrar y astar.
Remocin 1 ,ado por el incremento de la productividad mejoramiento del
aparato productivo, como consecuencia del establecimiento de un impuesto. Ej.)
ano W *.MMM y de impuesto teno W *MM. Lo aumentan a W -MM y para no
#uedarme con menos a!orro y consumo, trabajo m7s !oras o busco otro trabajo
con mayor retribuci"n. 2ufre la incidencia como consecuencia de no !aber podido
trasladar el impuesto. ,ebe !aber una actitud del sujeto incidido para lorar
remover los efectos neativos #ue trae la incidencia mayor del impuesto.
2e la llama 'efecto de transformacin del im!uesto( (2elliman) 1 El impuesto es
un beneficio. Pera la doctrina lo critica, ya #ue nunca el impuesto puede ser un
beneficio ni una anancia.
Amorti3acin 1 Es la aplicaci"n de un nuevo impuesto sobre un bien,
disminuyendo as+ la renta (a mayor impuesto, menor renta). Produce un
desmedro en el valor de ese capital, e#uivalente al descuento #ue debe paar por
el impuesto.
Ca!itali3acin 1 Es la supresi"n de un impuesto, aumentando el valor del bien
(a menor impuesto, mayor valor del bien). Ej.) se deroa un impuesto #ue e%ist+a
al momento de la inversi"n.
TASAS
CONCEPTO DE TASA
La tasa es el tributo cuyo !ec!o enerador est7 interado con una actividad del
Estado, divisible e in!erente a su soberan+a, !all7ndose esa actividad relacionada
directamente con el contribuyente.
El art. *H del 4.8.$.6.L. defina a la tasa de la siuiente manera)
Fes el tributo cu)a obligacin tiene como #ec#o generador la !restacin efectiva o
!otencial de un servicio !>blico individuali3ado en el contribu)ente. Su !roducto
no debe tener un destino a1eno al servicio que constitu)e el !resu!uesto de la
obligacin. No es tasa la contra!restacin recibida del usuario en !ago del
servicio no in#erente al "stadoG.
Elementos del )oncepto
*. "s un tributo 1 tiene naturaleza tributaria (poder de impuesto del Estado)
-. "=igencia de un servicio !restado !or el "stado 1 2i !ay servicio, teno #ue
paar. E%iste jurisprudencia #ue acepta el pao de la tasa previo al servicio.
/. Naturale3a del servicio 1 .o siempre es tasa. En ,erec!o Privado no. Balli
dice #ue debe 's"lo debe ser prestado s"lo por el Estado(.
L. Debe ser un servicio divisible 1 Fraccionado en prestaciones individualizadas
a sujetos. Es lo #ue la diferencia con el impuesto.
S. 8oluntariedad 1 Puede confundir, ya #ue ya #ue podr+a interpretarse #ue
puedo o no abonar la tasa. Pero esto es imposible.
H. 8enta1a al obligado al !ago 1 E%iste una ventaja o beneficio por el servicio
prestado, pero no siempre es as+. Ej. la tasa de justicia la soporta el vencido
(es un impuesto encubierto).
G. Destino de los fondos 1 El 48$L6 en el art.*H dice #ue 'no puede tener
destino ajeno al presupuesto por el #ue fue pensado(.
Fallo 82=. 1 '5.2.. c; 8olombo( C La tasa es por un servicio determinado #ue
cubre astos determinados. En el impuesto se paa por la capacidad contributiva
del sujeto pasivo.
Naturale%a "ur#dica
La tasa es un tributo vinculado. Es un tributo, por#ue es una prestaci"n en dinero
e%iida en ejercicio del poder de imperio, en virtud de la ley, para cumplir los
astos #ue demanda el cumplimiento de sus fines. Es vinculado por#ue la
obliaci"n depende de #ue ocurra un !ec!o enerador #ue sure de una
actividad estatal referida al obliado.
Elementos: 2en Aaldez 8osta, los elementos son seis)
a) Ainculados con la prestaci"n del servicio en si misma
1 *) ,ivisibilidad
1 -) .aturaleza =ur+dica de la prestaci"n estatal (in!erente al Estado)
1 /) Efectividad
b) En relaci"n con el contribuyente
1 L) Aentaja
1 S) Aoluntad o consentimiento del contribuyente
c) Elemento 8omn
1 H) ,estino de la recaudaci"n #ue desde el punto de vista cuantitativo, se
traduce en el principio de razonable e#uivalencia.
*. Divisibilidad 1 Los servicios #ue dan luar al pao de la tasa deben ser
susceptibles de dividirse en unidades de consumo o de uso. Los impuestos
financian servicios indivisibles, como principio eneral, aun#ue !ay e%cepciones.
-. Naturale3a Jur%dica de la ,restacin < El servicio debe ser in!erente al
Estado, y no se concibe prestado por particulares dada su +ntima relaci"n con la
soberan+a del Estado. 2u caracter+stica es #ue respecto de ellos rie el principio
de ratuidad y su prestaci"n puede estar ravada a trav&s de un acto de
imposici"n del Estado por un tributo C tasa :, es decir, #ue la fuente es leal.
Las tasas se diferencian de los servicios de naturaleza econ"mica #ue no son
in!erentes al Estado, y pueden ser prestados por los particulares o por el Estado
en concurrencia con los particulares. 0ie el principio de la onerosidad, se
financian con los llamados 'precios( y su fuente es el acuerdo de voluntades.
Las diferencias entre ellos son)
TASA PRECIO
Es un tributo .o es un tributo
Fuente leal (no es necesaria ventaja) Fuente contractual, #ue emana de la
voluntad de las partes. (es esencial)
8ubre un servicio in!erente al Estado. 8ubre un servicio de naturaleza
econ"mica.
El producto se limita a cubrir el costo
del servicio.
La prestaci"n del servicio deja maren
de anancia.
2ure de una actividad del Estado
in!erente a su soberan+a referida a un
particular.
2ure como una contraprestaci"n de
una actividad del Estado no in!erente a
su soberan+a@ enera el 'precio
pblico(.
/. "fectividad 1 2e e%ie una prestaci"n efectiva del servicio para poder e%iir el
pao de la tasa. 2e acepta #ue la prestaci"n sea potencial, no efectiva, es decir,
#ue baste con #ue el ser se encuentre oranizado a disposici"n (4.8.$.6.L.).
L. 8enta1a 1 .o es un elemento esencial como los tres anteriores, por#ue el
beneficio #ue se presta es para la comunidad, no para un individuo en particular.
En el precio si debe !aber una ventaja.
S. Consentimiento < .o se refiere a la fuente de la tasa #ue es leal, donde no
participa la voluntad del contribuyente, sino #ue se refiere a #ue el servicio puede
ser prestado de oficio C justicia C o a petici"n de parte C inscripci"n de una obra
en el reistro de 6utores:
H. Destino < 6 fines del silo pasado los economistas consideraban esencial la
e#uivalencia entre la cuant+a del tributo y el costo total del servicio. 6ctualmente
se dice #ue aun#ue no e%ista una estricta e#uivalencia, el destino de lo #ue se
recaude en concepto de causa se dirija a financiar el servicio. En cambio, lo #ue
se recaude en concepto de impuestos no tiene una afectaci"n espec+fica (aun#ue
!ay impuestos con afectaci"n especial).
'iferencia con el impuesto
TASA IMPUESTO
$ributo vinculado. $ributo no vinculado.
5tora ventaja al particular. .o otora ventaja al particular.
La causa de la obliaci"n del pao de
una tasa es la prestaci"n efectiva o
potencial de un servicio pblico.
El presupuesto de !ec!o es la
capacidad contributiva de todos los
contribuyentes.
Es divisible. Es indivisible.
asa y Precio
Es muy importante establecer las diferencias, primero por la competencia ("rano
judicial para precios, y administrativo para tasas)@ y seundo en cuanto a la v+a de
ejecuci"n, una es fiscal y el otro no.
La ejecuci"n de actividades in!erentes al Estado, solo puede dar luar a 'tasas(,
mientras #ue todas las otras sumas #ue el Estado e%ija como contraprestaci"n de
un bien, como la concesi"n de uso y oce, ejecuci"n de una obra, o prestaci"n de
un servicio no in!erente, da luar al 'Precio Pblico(.
2in embaro en 6rentina, se considera tasa al 'alumbrado, barrido y limpieza(,
'recolecci"n de basura(, 'correo(, etc.
CARCTER OBLIGATORIO DEL SERVICIO O ACTIVIDAD3 EVOLUCIN DE
LA JURISPRUDENCIA
GRADUACIN DEL MONTO DE LA TASA3 CRITERIOS
En cuanto a la raduaci"n del monto de la tasa, !ay diferentes teor+as)
*. La tasa debe ser raduada sen el valor de la ventaja #ue por el servicio
obtiene el obliado.
-. La tasa debe raduarse por el costo del servicio en relaci"n con cada
contribuyente. La 8orte 2uprema lle" a sostener #ue es de la naturaleza de
la tasa tener la relaci"n con el costo del servicio.
En la actualidad se afirma #ue la relaci"n costo C importe, aun necesaria como
elemento de la tasa, no puede ser una e#uivalencia matem7tica. Lo #ue si debe
e%istir es una prudente y discreta proporcionalidad entre ambos t&rminos. Para
#ue la tasa sea le+tima y no arbitraria, tiene #ue e%istir una discreta y razonable
proporci"n entre el monto e%iido y las caracter+sticas enerales de la actividad
vinculante.
CLASIFICACIN DE LAS TASAS
TASAS J5DICIA-"S
*. ,e jurisdicci"n civil contenciosa 1 =uicios civiles, comerciales, mineros, etc.
-. ,e jurisdicci"n civil voluntaria 1 =uicios sucesorios, !abilitaci"n de edad, etc.
/. ,e jurisdicci"n penal 1 Procesos de derec!o penal.
TASAS ADMINISTRATI8AS
*. Por concesi"n y lealizaci"n de documentos y certificados 1 6utenticaciones,
lealizaciones de documentos, etc.
-. Por controles, fiscalizaciones, inspecciones oficiales 1 Habilitaciones,
licencias, etc.
/. Por autorizaciones, !abilitaciones, licencias 1 Permisos de conducir, de
construir.
L. Por inscripci"n en los reistros pblicos 1 0eistro 8ivil, del automotor, etc.
S. Por actuaciones administrativas en eneral 1 2ellados por tr7mites,
fiscalizaciones.
Principales tasas en la legislacin tributaria argentina
*. $asa de =usticia 1 Ley -/.OPO. Es el / J del monto del litiio (la ral.). Hay
reducciones y tasas especiales (8oncursos y Kuiebras M,GSJ). La soporta el
vencido. 2e abona ante todas las actuaciones judiciales #ue tramitan ante los
$ribunales .acionales de la 8apital Federal y los $ribunales .acionales con
asiento en las Provincias
-. $asa del $ribunal Fiscal de la .aci"n 1 Ley --.H*M !asta -MML) 2e paaba el
-J (*J al inicio y *J en la sentencia). ,esde -MMS la Ley es la -S.PHL. Los
amparos paan W OM se aplicar7 una tasa del dos con cincuenta cent&simos
por ciento (-,SMJ) #ue se calcular7 sobre el importe total cuestionado
(incluyendo sanciones), y;o el valor de la mercader+a comisada o pro!ibida,
#ue constituya la pretensi"n del recurrente o demandante. La tasa ser7
abonada por la parte actora o recurrente, en su totalidad, en el acto de
iniciaci"n de las actuaciones, sin perjuicio de su posterior reajuste al tiempo de
practicarse la li#uidaci"n definitiva se inresar7 mediante la utilizaci"n de
estampillas fiscales.
/. 6FL 1
CONTRIBUCIONES ESPECIALES
CONTRIBUCIONES ESPECIALES
2on los tributos debidos en raz"n de beneficios individuales o de rupos sociales,
derivados de la realizaci"n de obras o astos pblicos, o de especiales
actividades del Estado.
Fonroue dice #ue este tipo de tributo se caracteriza por la e%istencia de un
beneficio #ue puede ser una obra pblica o servicios estatales especiales #ue
benefician a una persona determinada o a rupos sociales determinados.
8uando se realiza una obra pblica (Ej. pavimentaci"n), se produce una
valoraci"n de ciertos bienes inmuebles o un beneficio personal de otra +ndole. El
beneficio provoca un aumento de ri#ueza, y por consiuiente, de capacidad
contributiva. (2i mi calle es de asfalto, vale m7s #ue si es de tierra).
Las contribuciones especiales tienen importancia por#ue la e%acci"n est7
vinculada con una ventaja y eso crea una predisposici"n psicol"ica favorable en
el obliado.
La Contribucin "s!ecial se diferencia del Im!uesto por#ue mientras en la
primera se re#uiere una actividad productora de beneficio, en el seundo la
prestaci"n .5 es correlativa a actividad estatal aluna.
8on la Tasa tiene en comn #ue ambos tributos re#uieren determinada actividad
estatal, pero mientras en la $asa solo se e%ie un servicio individualizado en el
contribuyente, aun#ue no produzca ventaja o beneficio es esencial en la
contribuci"n especial.
CONCEPTO DE CONTRIBUCIN DE MEJORAS
En la contribuci"n de mejoras, el beneficio de los contribuyentes deriva de las
obras pblicas #ue 'afecten( la zona de influencia de esa obra. 8uando el ente
pblico construye una plaza pblica, una ruta, suele !aber inmuebles cercanos
#ue se valorizan@ por eso se estima e#uitativo ravar a esos beneficiarios.
)aracteres:

43 ,restacin ,ersonal 1 La obliaci"n de paar la contribuci"n es de car7cter
personal. Esa obliaci"n nace en el momento en #ue se finaliza la obra pblica
beneficiante. 2i la propiedad se vende terminada la obra, #uien adeuda el
ravamen es el vendedor@ pero si la venta es antes de la terminaci"n, es del
comprador.
53 6eneficio derivado de la obra 1 El monto del beneficio sure de comparar el
valor del inmueble antes y despu&s de la obra (estimaci"n presuntiva).
63 ,ro!orcin ra3onable eE el beneficio obtenido ) la contribucin e=igida 1 Es
necesario #ue el importe e%iido sea adecuadamente proporcionado al presunto
beneficio obtenido. Para determinar esta proporci"n, las leyes de contribuci"n de
mejoras suelen establecer tres pasos)
a. 2e especifica cuales son los inmuebles
beneficiados por la obra pblica.
b. 2e especifica #ue parte del costo de la obra
debe financiarse por los beneficiarios.
c. 2e establece como va a ser distribuida esa
porci"n a distribuir entre los beneficiarios, para
lo cual se recurre a los par7metros variables
(Ej.) diferencia de distancia en Zms. o mts. de
c;inmueble en relaci"n a la obra).
73 Destino del ,roducto 1 Aaldez 8osta considera #ue el producto de su
recaudaci"n se destine efectivamente a la financiaci"n de la obra.
El 48$6L recoe este criterio al establecer #ue 'el producto no debe tener un
destino ajeno a la financiaci"n de la obra o las actividades #ue constituyen el
presupuesto de la obliaci"n(.
Ailleas sostiene #ue es muc!o m7s razonable #ue la recuperaci"n del asto se
utilice para financiar obras futuras.
En la pr7ctica, se cobra antes de realizada la obra, y lo cobrado no se destina a
esa obra, sino a la realizaci"n de otra obra, en vez de financiarse la obra para la
cual se pa".
EL PEAJE
El peaje es la prestaci"n dineraria #ue se e%ie por la circulaci"n en una v+a de
comunicaci"n vial o !idror7fica.
Antecedentes:
6ntiuamente, en varias ocasiones se destin" el producto a financiar la
construcci"n y conservaci"n de esas v+as de comunicaci"n.
En otras oportunidades, sinific" simplemente uno de los diversos medios
empleados para obtener recursos enerales, ya sea para los estados monarcas o
seDores feudales. En este ltimo car7cter, el peaje funcionaba como una
verdadera aduana interna. La obliaci"n de pao se oriinaba por el solo !ec!o
de circular, sin #ue se ofreciera ninuna contraprestaci"n sinificativa.
En nuestro pa+s, a partir de la ley GO de la Provincia de Fs.6s. (*OSS), se autoriz"
al Poder Ejecutivo a cobrar para otros rav7menes, peajes por el uso pblico de
caminos. Lueo se sucedieron diversas leyes #ue con car7cter eneral
autorizaron la percepci"n de derec!os de peaje.
La 82=. redact" dos fallos)
*.: Estado .acional c; 6renera Libertador (*POP) 1 ,icen #ue el peaje es un
tributo.
-.: Estado .acional c; 6renera Libertador (*PP*) 1 8ambian su postura, y dicen
#ue el peaje es un tributo #ue se acerca m7s a la tasa y se aleja del impuesto.
Naturale%a "ur#dica: Hay diferentes teor+asR
a) 8alde3 Costa 1 2ostiene #ue tiene una naturaleza contractual, #ue aleja estas
prestaciones del 7mbito tributario y las convierte en precios.
b) &onrouge 1 8ree #ue es una contribuci"n especial. Ailleas concuerda con
Fonroue, dice #ue el peaje es una contribuci"n especial por#ue e%iste actividad
estatal vinculante productora de un beneficio individual.
Su constitucionalidad en la Argentina
6lunos autores sosten+an #ue el peaje era violatorio del derec!o de libre
circulaci"n territorial. Este tema fue muy discutido, lle7ndose a la conclusi"n casi
un7nime de #ue el peaje .5 es violatorio del principio de libre circulaci"n
territorial, pero su constitucionalidad debe estar sujeta a ciertas condiciones)
Kue el monto sea lo suficientemente bajo y razonable en relaci"n a los
usuarios.
Kue el !ec!o imponible sea la circulaci"n en los ve!+culos determinados por la
ley. La base imponible se fijar7 en funci"n de cada auto #ue use la v+a, sin
importar otras circunstancias como el nmero de personas #ue transporte. 2e
!abla de 'uso( de la v+a y no de 'tr7nsito( para evitar la inconstitucionalidad.
Kue e%ista v+a accesible de comunicaci"n alternativa.
Kue sea establecido por Ley Especial Previa.
Kue sea producto de una Ley .acional si se trata de una v+a interprovincial,
pudiendo ser facultad provincial nicamente en cuanto a v+as de comunicaci"n
situadas dentro de su territorio.
Puede !aber peaje Por construcci"n de una obra
Por mantenimiento de la obra
CONTRIBUCIONES PARAFISCALES
Este tipo de e%acciones !a ad#uirido ran importancia, y bajo la denominaci"n de
'parafiscales( !an aparecido contribuciones destinadas a la previsi"n social, a
c7maras ar+colas, fondos forestales, etc. 2e dan eneralmente estas
caracter+sticas)
*. 2u producto .5 se incluye en los presupuestos nacionales.
-. .5 son recaudados por oranismos espec+ficamente fiscales del Estado (,B3,
,B0).
/. .5 inresan en las tesorer+as estatales, sino directamente en los entes
recaudadores y administradores de fondos.
La forma m7s relevante de la parafiscalidad, es la llamada 'parafiscalidad social(,
la cual est7 constituida por los aportes de seuridad y previsi"n social #ue paan
patrones y obreros en las cajas #ue otoran beneficios a los trabajadores en
relaci"n de dependencia. Estos aportes se traducen en beneficios #ue reciben
esas personas y #ue consisten en) jubilaciones, subsidios por enfermedad,
maternidad, muerte, etc. (60$ C 6dministradoras de 0iesos de $rabajo).
El 48$6L incluye entre las contribuciones especiales, no solo la contribuci"n de
mejoras, sino tambi&n la contribuci"n de seuridad social, a la #ue define como
'la prestaci"n a caro de patrones y trabajadores interantes de los rupos
beneficiados, destinada a la financiaci"n del servicio de previsi"n(.
DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO
CONCEPTO DE DERECHO FINANCIERO
"l Derec#o &inanciero es el con1unto de normas 1ur%dicas que regulan la actividad
financiera del "stado.
El 5bjeto del ,erec!o Financiero es la actividad financiera, #ue se traduce en
una serie de entradas y salidas de dinero en la 8aja del Estado. La 6ctividad
Financiera est7 interada por tres actividades parcialmente diferenciadas, #ue
son)
43 La previsi"n de astos e inresos futuros) materializada eneralmente en el
presupuesto financiero.
53 La obtenci"n de los inresos pblicos necesarios para !acer frente a las
eroaciones presupuestariamente calculadas.
63 La aplicaci"n de esos inresos a los destinos prefijados, o sea los astos
pblicos.
,entro de los 8aracteres del ,erec!o Financiero, podemos decir #ue es una
rama jur+dica #ue debe ubicarse dentro del derec!o pblico. Ello por#ue las
normas financieras no est7n destinadas a atender directamente las necesidades
de los particulares, sino a normar el poder estatal de mando en el campo
financiero, lo cual permite actuar como reulador eneral en cuanto a la debida
atenci"n de las necesidades #ue esos particulares tienen, pero no aisladamente
sino como interantes de la comunidad jur+dicamente oranizada.
,entro del 8ontenido del ,erec!o Financiero encontramos varios sectores con
caracteres jur+dicos propios)
43 La reulaci"n jur+dica del presupuesto.
53 Las relaciones concernientes a la tributaci"n en eneral, interan un sector
espec+fico denominado derec!o tributario.
63 El conjunto de normas jur+dico C econ"micas relacionadas con la moneda.
La 8iencia de las Finanzas tiene como 5bjeto el e%amen y evaluaci"n de los
m&todos por medio de los cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para
llevar a cabo sus prop"sitos y de los m&todos por los cuales, mediante los astos,
provee a la satisfacer necesidades.
E( DERECHO TRIBUTARIO es el conjunto de normas jur+dicas #ue se refieren a
los tributos reul7ndolos en sus distintos aspectos. En cuanto al contenido del
derec!o tributario en eneral y en forma panor7mica, observamos #ue
comprende dos randes partes) una primera parte o parte eneral, donde est7n
comprendidas las normas aplicables a todos y cada uno de los tributos, y una
parte especial #ue contiene las disposiciones espec+ficas sobre los distintos
rav7menes #ue interan un sistema tributario.
La Parte Beneral es m7s importante por#ue en ella est7n comprendidos a#uellos
principios de los cuales no se puede prescindir en los Estados de derec!o para
lorar #ue la coacci"n #ue sinifica el tributo est& reulada en forma tal #ue
imposibilite la arbitrariedad.
La Parte Especial, en cambio, contiene las normas espec+ficas y peculiares de
cada uno de los tributos #ue interan los sistemas tributarios.
El ,erec!o $ributario puede clasificarse de la siuiente manera)
43 Derec#o Tributario Material ) 8ontiene las normas sustanciales relativas en
eneral a la obliaci"n tributaria, estudia como nace y se e%tiende la obliaci"n
de paar, e%amina sus diferentes elementos) sujetos, objeto, causa y fuente.
53 Derec#o Tributario &ormal ) Estudia todo lo concerniente a la aplicaci"n de la
norma material al caso concreto en sus diferentes aspectos.
63 Derec#o ,rocesal Tributario ) 8ontiene las normas #ue reulan las
controversias de todo tipo #ue se plantean entre el fisco y los sujetos pasivos,
ya sea en relaci"n a la e%istencia misma de la obliaci"n, a su monto, a los
pasos #ue debe seuir el fisco para ejecutar forzadamente su cr&dito, para
aplicar o !acer aplicar sanciones, etc.
73 Derec#o ,enal Tributario ) 0eula jur+dicamente lo concerniente a las
infracciones fiscales y sus sanciones.
83 Derec#o Internacional Tributario ) Estudia las normas #ue corresponde aplicar
en los casos de #ue diversas soberan+as entran en contacto, para evitar
problemas de doble imposici"n, etc.
93 Derec#o Constitucional Tributario ) Estudia las normas fundamentales #ue
disciplinan el ejercicio de la potestad tributaria y #ue se encuentran en las
cartas constitucionales de a#uellos pa+ses en #ue &stas e%istan.
AUTONOMA CIENTFICA DEL DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO
En cuanto a la 6utonom+a 8ient+fica del ,erec!o Financiero podemos decir #ue
no e%iste autonom+a cient+fica de rama aluna de un derec!o nacional, y la
admisi"n de esta posibilidad implica la neaci"n de la premisa de #ue el derec!o
es uno. Lo nico cient+ficamente aut"nomo es el orden jur+dico de un pa+s.
2obre la 6utonom+a del ,erec!o Financiero !ay distintas posturas)
,osicin Administrativista ) 6firman #ue el derec!o financiero carece de
autonom+a cient+fica y lo consideran un cap+tulo o parte especializada del
derec!o administrativo.
,osicin Autonmica ) La escuela italiana e%plica #ue cuando un sistema
llea a su madurez se serea del tronco oriinario y se torna aut"nomo,
siempre #ue dispona de principios enerales propios, tal es lo #ue sucede
con el derec!o financiero, #ue tiene principios enerales propios y acta
cordialmente en permanente cone%i"n con el derec!o administrativo como
otras ramas del derec!o.
,osicin Restringida ) .iea #ue el derec!o financiero tena autonom+a
cient+fica, admitiendo solo su autonom+a did7ctica. ,escarta la autonom+a
del derec!o financiero por ser esencialmente !etero&neo, comprende
institutos de diferente naturaleza y estructura, como el derec!o
presupuestario, la reulaci"n jur+dica de los inresos, del cr&dito pblico, de
la tributaci"n, etc.
En cuanto a la 6utonom+a del ,erec!o $ributario, las posturas son las siuientes)
*. Las #ue niean todo tipo de autonom+a por#ue lo subordinan al financiero.
-. Los #ue estiman #ue es una rama del derec!o administrativo.
/. 6#uellos #ue consideran al derec!o tributario material o sustantivo como
cient+ficamente aut"nomo.
L. Kuienes afirman su dependencia con respecto al derec!o privado y le
conceden al derec!o tributario tan solo un particularismo e%clusivamente
leal.
'erec$o ributario y 'erec$o )omn
4ediante el tributo, los interantes del Estado contribuyen al sostenimiento del
obierno en proporci"n a su respectiva capacidad econ"mica. 8omo los
contribuyentes son b7sicamente los particulares sure la posibilidad de investiar
sus actos y neocios para tratar de captar las realidades econ"micas y
seleccionar los !ec!os imponibles. ,e a!+ #ue el leislador, puesto en funci"n
tributaria, vuelve a poner sus ojos en las instituciones del derec!o comn como la
compraventa, locaci"n, !ipoteca, prenda, etc.
6 veces, el leislador puede no encontrar raz"n aluna para producir
modificaciones en estas instituciones, pero tambi&n es posible #ue se crea
necesario introducir las variantes leales, cuando son consideradas desde el
punto de vista tributario.
Para alunos autores, la ley fiscal no puede alterar directa ni indirectamente
disposiciones del 8"dio 8ivil, por#ue el 8"dio 8ivil es dictado por el 8onreso
con car7cter eneral de derec!o comn para toda la .aci"n. 2e afirma #ue el
poder fiscal encuentra sus l+mites en las pro!ibiciones constitucionales
determinadas por la prioridad del derec!o comn, tanto frente al fisco nacional
como al provincial. Por tanto, el poder fiscal no puede afectar principios del
derec!o civil en instituciones como la propiedad, la familia y la autonom+a
contractual. 9n ejemplo de esto lo vemos en el caso del derec!o tributario
provincial donde se concluye #ue las provincias deben ajustarse a las leyes #ue
dicte el conreso.
AUTONOMA DEL DERECHO TRIBUTARIO NACIONAL Y DEL DERECHO
TRIBUTARIO PROVINCIAL3 EVOLUCIN DE LA JURISPRUDENCIA
2en el art. /* de la 8., las leyes #ue dicte el 8onreso son la Ley 2uprema de
la .aci"n y las autoridades de cada provincia est7n obliadas a conformarse a
ellas, no obstante cual#uier disposici"n en contrario #ue contenan las leyes o
constituciones provinciales.
,e este principio constitucional sure #ue son inconstitucionales las disposiciones
del ,erec!o $ributario Provincial #ue modifi#uen instituciones, conceptos o
principios contenidos en la leislaci"n nacional de derec!o comn.
La potestad provincial no puede, en ninn caso, crear un tributo sobre la base
de la tortura de conceptos jur+dicos #ue est7n en el derec!o privado, ni puede,
con el l"ico fundamento de las proyecciones del concepto de potestad tributaria,
#ue es en doctrina la capacidad de confiurar el tributo en todas sus
manifestaciones, ir en contra de las determinadas del derec!o privado en cuanto
&ste califica y perfila determinadas fiuras jur+dicas.
9n ejemplo de esto es #ue la ley tributaria provincial no puede dar a la palabra
bienes otro sinificado #ue el del 8"dio 8ivil.
La jurisprudencia afirma #ue bajo prete%to de una presunta autonom+a del
derec!o tributario no puede desconocerse la uniformidad de la leislaci"n de
fondo.
Norma +ur#dica tributaria1 )aracteres1 Fuentes
9na parte de la doctrina dice #ue las leyes tributarias establecen prestaciones
pecuniarias coactivas, #ue son leyes de e%cepci"n. Hoy esta doctrina !a sido
dejada de lado, y considera #ue con el pao del tributo se arantiza el derec!o de
la propiedad.
En materia tributaria no puede aplicarse la analo+a, no pueden crearse
impuestos por analo+a.
Fuentes:
Constitucin Nacional $iene supralealidad. Est7 en el v&rtice de la pir7mide. La
parte dom7tica consara la declaraci"n de derec!o y arant+as. 2e denomina el
estatuto del contribuyente, #ue a su vez es el l+mite al poder del Estado. La
seunda parte de la 8. es la parte or7nica y, por ejemplo, el art. GS faculta al
8onreso para leislar sobre las aduanas.
-e) 2"lo el 8onreso o 8onsejo ,eliberante puede sancionar una ley tributaria.
Decretos del ,"N Los decretos relamentarios no pueden avanzar en el campo
del derec!o tributario sustantivo. 6 los relamentos de necesidad y urencia se
los e%cluye del campo de acci"n en materia penal, electoral, tributaria, etc.
Normas internas .o tienen fuerza vinculante salvo dentro de la estructura de la
6dministraci"n, pero a#uel #ue las conoce las puede invocar.
Eficacia de las normas tributarias en el tiempo

La determinaci"n del momento a partir del cual son obliatorias las normas
tributarias no ofrece problema, por#ue eneralmente, la ley e%presa la fec!a de
su entrada en viencia. 2i no lo e%presa ser7n obliatorias despu&s de los O d+as
siuientes al de su publicaci"n oficial.
El problema de la retroactividad de las leyes sure con respecto a las relaciones
jur+dicas #ue nacieron durante la viencia de una ley y cuyos efectos se
prolonan durante la viencia de una nueva ley #ue modifica la anterior (ejemplo)
se al#uila un inmueble en *PPG por dos aDos, se le aplican las modificaciones
leales de *PPO^).
El Principio Beneral es #ue las leyes deben reir para el futuro y no retrotraerse
al pasado. La forma de aseurar la certeza jur+dica consiste en #ue los sujetos
del derec!o sepan #ue sus actos cumplidos durante la viencia de una ley se
rien por dic!a leislaci"n, #ue fue la tenida en cuenta al planear y realizar esos
actos.
En materia tributaria, se aplica el art. / del 8"dio 8ivil, sen el cual 'las leyes
se aplicar7n desde su viencia a la consecuencia de las relaci"n jur+dicas
e%istentes. Las leyes no tiene efecto retroactivo sean o no de orden pblico, salvo
disposici"n en contrario. Esa retroactividad en ninn caso podr7 afectar derec!o
amparados por arant+as constitucionales(.
$rasladada la teor+a al 7mbito tributario, entendemos #ue el acaecimiento del
!ec!o imponible enera un derec!o ad#uirido en el contribuyente (el derec!o de
#uedar sometido al r&imen fiscal imperante al momento en #ue se tuvo por
realizado o acaecido ese !ec!o imponible).
6!ora bien, el !ec!o imponible puede ser de verificaci"n instant7nea (ejemplo)
anar el loto) y en este caso la aplicaci"n de la ley tributaria no es un problema ya
#ue dada la instantaneidad, ninuna leislaci"n posterior a la producci"n de ese
!ec!o puede ser usada para modificar la obliaci"n surida.
2i el !ec!o imponible es de verificaci"n peri"dica (ejemplo) impuesto a las
anancias #ue rava los inresos #ue se van produciendo a lo laro del per+odo)
el leislador tiene por acaecido el !ec!o imponible en el ltimo instante del
per+odo dentro del cual se computan los inresos. 6s+, si se produce una
modificaci"n leislativa durante el curso del ejercicio, la alteraci"n es v7lida y no
retroactiva, puesto #ue el !ec!o imponible no se tuvo an por realizado.
,e todas maneras, sen la 82=. la ley tributaria no puede ser aplicada
retroactivamente cuando !ay un pao aceptado por el fisco o media dispensa o
rebajas fiscales por tiempo determinado.
Eficacia de las Normas ributarias en el espacio1 'oble y *ltiple
imposicin interna e internacional

8onforme al principio de soberan+a, cada Estado tiene amplias facultades para
ravar todas las situaciones imponibles situadas bajo su poder de imperio, lo #ue
implica, #ue el poder de imposici"n se ejerce dentro de los l+mites territoriales
sometidos a la soberan+a del Estado. El art. ** del 48$6L dispone lo siuiente)
'las normas tributarias tienen viencia en el 7mbito espacial, sometido a la
potestad del "rano competente para crearlas(.
'oble &mposicin &nterna
En los pa+ses federales pueden surir conflictos de doble o mltiple imposici"n
con el Estado .acional y las Provincias o entre &stas entre s+. Este fen"meno
sinifica)
43 4ultiplicidad administrativa.
53 0ecaudaci"n onerosa.
63 Fomento de la burocracia.
73 6umento de presi"n fiscal.
Este tipo de doble imposici"n no es por s+ inconstitucional, pero su lo ser+a si por
su conducta se viola aluna arant+a constitucional o implica e%tralimitaciones de
la competencia territorial del poder #ue sancion" determinado ravamen.
'oble &mposicin &nternacional
2e da cuando el mismo destinado leal es ravado - o m7s veces por el mismo
!ec!o imponible en el mismo per+odo de tiempo y por parte de dos sujetos con
poder tributario.
(e9uisitos:
43 3dentidad del sujeto ravado.
53 3dentidad del !ec!o imponible.
63 3dentidad temporal.
73 ,iversidad de sujetos recaudadores.
2ure por la e%istencia de dos pa+ses con intereses contrapuestos #ue !acen
juar principios diferentes como factor de atribuci"n del poder tributario.
La doble imposici"n es un obst7culo para el desarrollo econ"mico y social de los
pa+ses poco desarrollados.
)odificacin del 'erec$o ributario
La multiplicidad de las situaciones fiscales impide su codificaci"n, la actividad
fiscal debe inspirarse en criterios de oportunidad y no es apta para ser plasmada
en normas r+idas contenidas en un 8"dio. 6dem7s la actividad fiscal de un
Estado es din7mica.
$anto la doctrina administrativa como tributaria !an reaccionado un7nimemente
en casi todos los pa+ses contra estas doctrinas) 'Lo #ue se trata de codificar no es
la actividad tributaria del Estado, sino a#uellos principios jur+dicos #ue presiden
esa actividad y a los cuales el Estado debe ajustarse(.
El tratamiento jur+dico unitario de los fen"menos fiscales facilita cual#uier reforma
tributaria de estructura y tiene otras ventajas) los principios codificados sirven de
base para la jurisprudencia, orientan al leislador para acomodar sus mandatos a
un sistema jur+dico permanente, etc.
)odificacin en la Argentina
Fonroue elabor" un anteproyecto de 8"dio Fiscal en *PL/, el cual no tuvo
sanci"n leislativa. En *PH/, el PE. le pidi" otro proyecto de 8"dio $ributario,
remitido a las autoridad en *PHL de alto valor cient+fico sobre aspectos
sustanciales, formales, penales y procesales, con novedosas normas. 2in
embaro no fue sancionado. Esta situaci"n de atraso #ue se advierte nacional no
e%iste en las provincias, #ue elaboran 8"dios Fiscales muy meritorios.
*)AL
Fue elaborado en *PHG por Aald&s 8osta, Bomes e 2ouza y Fonroue. Posee
principios enerales de la tributaci"n sustancial, procesal y administrativa con
prescindencia de los diferentes tributos en particular. 8onsta de *PH arts. En S
t+tulos)
43 ,isposiciones preliminares.
53 5bliaci"n tributaria.
63 3nfracciones y sanciones.
73 Procedimientos administrativos.
83 8ontencioso tributario.
Es un instrumento de alto valor cient+fico.
&nterpretacin de las Normas ributarias

3nterpretar una ley es descubrir su sentido y alcance. 6l int&rprete le corresponde
determinar #u& #uiso decir la norma y en #u& cosa es aplicable.
El art. S 48$6L dice 'las normas tributarias se interpretar7n con arrelo a todos
los m&todos admitidos en derec!o, pudi&ndose llear a resultados restrictivos o
e%tensivos de los t&rminos contenidos en a#uellas. La disposici"n precedente es
tambi&n aplicable a las e%enciones.
Los !ec!os eleidos como imponibles son !ec!os de sustancia econ"mica cuya
selecci"n se debe a su idoneidad abstracta para revelar la capacidad contributiva.
Clases
La interpretaci"n doctrinaria la realizan los te"ricos de la materia.
La jurisprudencial se realiza en los tribunales@ y
La aut&ntica proviene del mismo leislador #ue por medio de otra ley establece el
alcance de la norma.
&ntegracin de Normas y la :tili%acin de la Analog#a
3nterar es llenar vac+os de una ley a trav&s de lo establecido por el leislador por
medio de leyes an7loas. 9tilizar la analo+a sinifica aplicar a un caso concreto
no previsto por la ley, una norma #ue rija en caso semejante.
La mayor+a de la doctrina acepta la analo+a con ciertas restricciones, la principal
es #ue mediante la analo+a no es posible crear tributos.
El 48$6L establece en su art. H #ue la analo+a es procedentemente admisible
para colmar los vac+os leales, pero en virtud de ella no pueden crearse tributos
ni e%enciones.
*!todos &nterpretativos
M0todo -iteral 2e ciDe a los t&rminos y vocablos de la ley.
M0todo -gico Kuiere llear a resolver el interroante de #ue #uiso decir la
ley, cu7l es el esp+ritu de la norma, computando la totalidad de los preceptos
#ue la interan.
M0todo 2istrico 2e vale de las circunstancias #ue rodearon el momento de la
sanci"n de la ley.
M0todo de la Realidad "conmica 2e oriin" en 6lemania en *P*P para poner
fin a la interpretaci"n restrictiva o literal. 2e area al ordenamiento fiscal
alem7n una norma #ue dice #ue 'En la interpretaci"n de las leyes tributarias
debe tenerse en cuenta su finalidad, su sinificado econ"mico y el desarrollo
de las circunstancias(. Este m&todo tuvo acoida en la 6rentina y podemos
verlo en la Ley **.HO/ art. **) en la interpretaci"n de la ley se tendr7 en cuenta
el fin y la sinificaci"n econ"mica de la misma. 2"lo cuando no fuera posible
interpretarla por la letra o esp+ritu se recurrir7 a normas an7loas, incluso de
derec!o privado.
La apreciacin del 3ec$o &mponible: &ntencin Emp#rica y "ur#dica
8uando en eneral se realiza un acto jur+dico o una neociaci"n puede
distinuirse la intenci"n emp+rica y la intenci"n jur+dica.
La intenci"n emp+rica es a#uella #ue se encamina a obtener el resultado
econ"mico para cuyo fin el acto se realiza.
La intenci"n jur+dica es la #ue se dirie a alcanzar mediante el acto o neocio
determinados efectos jur+dicos para lo cual se encuadra ese acto o neocio
dentro de un determinado molde o fiura del derec!o.
Ejemplo) E%plotaci"n de un campo a porcentaje) la intenci"n emp+rica buscada (el
resultado econ"mico) es #ue el aparcero e%plote el campo y se repartan los
productos en porcentajes con el dueDo del campo. La intenci"n jur+dica, en
cambio, es a#uella #ue se encamina a #ue el acto produzca determinados
efectos jur+dicos, para eso las partes adoptar7n la forma #ue m7s les convena
(sociedad, arrendamiento, etc.). Es a#u+ donde entra en funcionamiento la
interpretaci"n sen la realidad econ"mica. El derec!o tributario se interesa de la
operaci"n econ"mica #ue !acen las partes, para ver por ejemplo si &stos !an
distorsionado la realidad de la operaci"n mediante una forma jur+dica inapropiada
para defraudar al fisco.
La Ley **.HO/ art. *- establece #ue se tendr7n en cuenta los actos, situaciones o
relaciones #ue afectivamente realicen, persian o establezcan los contribuyentes
prescindiendo de las formas o estructuras jur+dicamente inadecuadas.
Evolucin de la "urisprudencia: Hubo !ist"ricamente dos posiciones
marcadasR
43 3n dubio pro fiscum) 8ual#uier duda debe favorecer al Estado, apuntalar los
intereses del fisco. 2us abusos o e%cesos llevan al fiscalismo e%aerado.
53 3n dubio contra fiscum) 8ual#uier duda de favorecer al contribuyente por
cuanto la ley tributaria es restrictiva del derec!o de propiedad.
Fonroue dice #ue no se debe actuar con preconceptos a favor o en contra del
individuo o del Estado. La nica finalidad del int&rprete debe ser la de obtener el
sentido de justicia para #ue la norma pueda cumplir la funci"n #ue le corresponde
en las distintas situaciones de la vida.
DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO
SOBERANA: PODER DE IMPERIO Y PODER TRIBUTARIO3 CONCEPTO3
DISTRIBUCIN DE LOS PODERES TRIBUTARIOS ENTRE LOS DISTINTOS
NIVELES DE GOBIERNO EN LA CN PODERES: ORIGINARIOS: DELEGADOS
Y DERIVADOS; E<CLUSIVOS: CONCURRENTES Y RESERVADOS;
TRANSITORIOS Y PERMANENTES3 CLUSULA COMERCIAL: CLUSULA
DE PROGRESO: ESTABLECIMIENTOS DE UTILIDAD NACIONAL3
INMUNIDAD DE LOS INSTRUMENTOS DE GOBIERNO3 JURISPRUDENCIA3
El Estado nos #uita cierta ri#ueza a trav&s de los tributos. El Estado puede
e%iirlo. 2u fundamento var+a sen la postura seuida)
Para alunos autores e%tranjeros es debido a la soberan+a del pa+s.
Para otros es consecuencia del poder de imposici"n #ue tiene el Estado sobre
los ciudadanos.
La Potestad $ributaria es la facultad #ue tiene el Estado de crear unilateralmente
tributos, cuyo pao ser7 e%iido a las personas sometidas a su competencia
tributaria espacial y cuyo destino es el de cubrir las eroaciones #ue implica el
cumplimiento de su finalidad de atender las necesidades pblicas. Es decir, es la
facultad in!erente del Estado para e%iir tributos dentro de los l+mites
establecidos por las leyes fundamentales.
La potestad tributaria debe ser +nteramente ejercida por medio de normas
leales (principio de lealidad o reserva), pero este principio tan s"lo es una
arant+a formal de competencia, no constituye arant+a de razonabilidad y justicia
en la imposici"n. Por eso, la 8. incorpora tambi&n el principio de capacidad
contributiva #ue constituye el l+mite material en cuanto al contenido de la norma
tributaria (as+ como el principio de lealidad es el l+mite formal respecto al sistema
de producci"n de esa norma). 6mbos principios constituyen el 'estatuto b7sico
del contribuyente( #ue la 8. ampara.
En materia tributaria la creaci"n y percepci"n de rav7menes est7 sometida al
control judicial de constitucionalidad. Ese control no se ejerce de forma abstracta.
.o pueden los jueces de oficio tomar una ley tributaria cual#uiera y declararla
violatoria de una arant+a constitucional, sino #ue el sujeto leitimado para
provocar el control de constitucionalidad es el titular actual de un derec!o #ue
padece araviado por las normas o actos inconstitucionales.
6dem7s la invalidez #ue declara el Poder =udicial est7 limitada al caso en
particular, es decir, #ue la declaraci"n de inconstitucionalidad de una norma
tributaria no sinifica #ue esta cese en su aplicaci"n eneral.
Potestades .riginarias y 'erivadas:
El Estado no es nico en todos los pa+ses. Hay diferentes Estados de Bobierno)
43 Federales) .aci"n, Provincia y 4unicipios.
53 9nitarios) .aci"n y 4unicipios.
63 EspaDa) .aci"n, 0ei"n, Provincia y 4unicipios.
En los 9nitarios el poder tributario est7 concentrado en el obierno nacional. En
los municipios s"lo !ay aln poder tributario #ue es derivado por la .aci"n. 6s+
sure la clasificaci"n en poder tributario oriinal y derivado.
En 6rentina, el poder tributario sure del art. L 8. cuando se refiere a la
composici"n del $esoro .acional. Las provincias pueden establecer aduanas
interiores. Las 6duanas son creadas y suprimidas por el Bobierno Federal, no
e%isten m7s 6duanas #ue las .acionales.
En cuanto a los impuestos, la 8. se rie por la clasificaci"n de directos e
indirectos. El art. GS inc. -- establece #ue le corresponde al 8onreso imponer
impuestos indirectos en forma concurrente con las provincias. El poder tributario
oriinario a#u+ es tanto nacional como provincial. Esto puede enerar la ,oble
imposici"n interna, #ue puede ser !orizontal o vertical.
Horizontal) Provincia contra Provincia) por el mismo !ec!o imponible, una
persona debe paar mismo impuesto en dos provincias diferentes.
Aertical) .aci"n con Provincia (ejemplo) 3mpuesto al 3ncentivo ,ocente C .aci"n:
vs. 3mpuesto Patentes C Provincia)@ Provincia con 4unicipio y .aci"n con
4unicipio.
El art. GS tambi&n establece #ue es competencia de la .aci"n el imponer las
contribuciones directas por tiempo determinado, y cuando razones de defensa,
seuridad comn o bien eneral del Estado lo e%ijan.
La mayor parte de la doctrina coincide en #ue la 8. reconoce de manera directa
las potestades tributarias de la .aci"n y las provincias, por eso las llaman
potestades oriinarias. Las facultades de los municipios, en cambio, no suren de
la misma forma de la constituci"n, sino #ue &sta se limita a disponer la obliaci"n
para las constituciones provinciales de establecer su r&imen municipal lo #ue
implica #ue deben reconocerles potestades. Es decir #ue los municipios tienen
las facultades tributarias #ue les delean las provincias a las cuales pertenecen.
Es el ordenamiento provincial el #ue delimita las atribuciones y competencias de
la potestad tributaria municipal, aun#ue sin privar a las comunas de sus
facultades tributarias m+nimas y esenciales para aseurar su e%istencia.
'istribucin de los poderes tributarios entre los distintos niveles de
gobierno en la )N
2en el art. * de la 8., nuestro pa+s !a adoptado la forma federal de obierno,
lo cual implica #ue e%isten diversos entes estatales) un Estado .acional y
Estados Provinciales o locales. 6 su vez, el art. S establece #ue las provincias
deben aseurar su r&imen municipal, suriendo, en consecuencia, los
municipios como un tercer orden de ente estatal.
Las provincias poseen la eneralidad de las potestades tributarias y la .aci"n y
los municipios s"lo poseen las deleadas por las provincias.
El art. GS inc. -- establece #ue al Estado Federal le corresponde recaudar los
impuestos indirectos e%ternos en forma e%clusiva y los internos en forma
concurrente con las provincias. Los directos le corresponden por tiempo
determinado y siempre #ue la defensa, la seuridad comn y el bien eneral del
Estado lo e%ijan (en la pr7ctica esto no se cumple por#ue por ejemplo el impuesto
a las anancias e%iste desde *P/- y se prorroa su viencia cada *M aDos).
Estado Federal Estado Provincial
3mpuestos directos
E%cepcionalmente por tiempo
limitado (art. GS inc. -)
Primieniamente
(art. *-*)
3mpuestos indirectos
e%ternos E%clusivamente (arts. L y GS inc. **) .unca
3mpuestos indirectos
internos 8oncurrente (arts. L y GS inc. -) 8oncurrentemente

El art. GS contiene limitaciones al poder tributario provincial, en las siuientes
cl7usulas)
*. 8l7usula comercial) el inc. */ establece #ue es facultad de la .aci"n relar
el comercio internacional e interprovincial, es decir, #ue las provincias no
pueden ravar el tr7nsito de mercader+as ni los medios por los #ue se las
transporta.
En cumplimiento de dic!o precepto constitucional, el 8onreso concedi"
e%enciones tributarias a los impuestos nacionales (esto era lo #ue se entend+a de
la 8.) pero tambi&n concedi" e%enciones a los tributos provinciales y
municipales. Esto fue detonante de una discusi"n doctrinaria para dilucidar si
esas e%enciones pod+an o deb+an alcanzar a las provincias y municipios.
.o obstante la amplitud con #ue fue concebida la doctrina a favor de las
facultades de la .aci"n para establecer e%enciones, la 82=. admiti" #ue la
dispensa establecida por leyes nacionales no ten+a un alcance absoluto, sino se
estar+a cercenando las facultades impositivas de las provincias, #ue &stas deben
ejercer en su 7mbito propio, mientras no las deleuen al obierno federal.
La 82=. en la causa 'Fanco Hipotecario .acional c; 4unicipalidad de 2anta Fe(
e%pres" #ue la tasa cobrada por los servicios de iluminaci"n, limpieza, etc. no
importa una traba a la actividad del Fanco, #ue era la construcci"n de viviendas
econ"micas. Las e%enciones de tributos provinciales y municipales deben
limitarse a los supuestos en #ue el ravamen local impida u obstaculice la
realizaci"n del fin tenido en cuenta por la pol+tica nacional, #ue !a determinado el
otoramiento de est+mulos impositivos. 2"lo as+ se puede !ablar de supremac+a
constitucional.
Las provincias no pueden trabar o dificultar el ejercicio de poderes nacionales
consarados en la 8., pero, a su vez, la .aci"n no puede privar a las provincias
del ejercicio del poder tributario #ue se !an reservado, ni estorbarlas en la
determinaci"n y percepci"n de sus contribuciones fiscales, sancionadas en uso
de facultades le+timas no deleadas.
Establecimiento de :tilidad Nacional
El inc. /M establece #ue corresponde al 8onreso dictar la leislaci"n necesaria
para el cumplimiento de los fines espec+ficos de los establecimientos de utilidad
nacional en el territorio de la 0epblica. Las autoridades provinciales y
municipales conservar7n los poderes de polic+a e imposici"n sobre estos
establecimientos, en tanto no interfieran en el cumplimiento de a#uellos fines.
La leislaci"n nacional es la #ue debe determinar las competencias rec+procas de
la .aci"n y las provincias, con relaci"n a los establecimientos de utilidad nacional
ubicados en las provincias.
La leislaci"n e%clusivamente propia del 8onreso Federal en los luares donde
!ay establecimientos es el concerniente a la realizaci"n de la finalidad del
establecimiento de #ue se trata y las facultades leislativas y administrativas de
las provincias, en #ue la obra de utilidad nacional se establece, no #uedan
e%cluidas sino en tanto y en cuanto su ejercicio interfiera con la realizaci"n de la
finalidad de la obra nacional y la obste directa o indirectamente.
6 los efectos de determinar cu7ndo un tributo local interfiere la finalidad del
establecimiento se !an seuido distintos criterios)
43 Para uno de tales criterios, dic!a interferencia se produce al encarecer el
tributo el desarrollo de la actividad propia del establecimiento, o sea cuando la
perjudi#ue econ"micamente.
53 Pata otra posici"n, ser7 suficiente #ue la leislaci"n provincial afecte o recaia
directamente sobre el objeto mismo de utilidad nacional del establecimiento.
Naturale%a del Poder ributario *unicipal1 Autar9u#a y Autonom#a *unicipal
)onstitucionalismo Provincial
Evolucin de la "urisprudencia
(!gimen ributario de la )iudad Autnoma de 2uenos Aires
Los 4unicipios tienen poder tributario, aun#ue para alunos s"lo posee el poder
tributario derivado, pues el oriinal es facultad de la provincia solamente (Fielsa),
ya #ue es ella #uien fija la oranizaci"n y conformaci"n de los 4unicipios y le
autoriza a cobrar ciertos tributos.
La jurisprudencia de la 82=. seu+a el criterio de Fielsa pero la !a ido
cambiando al iual #ue la doctrina.
Los municipios tienen poder tributario oriinal en caso de las tasas #ue financian
servicios enerales. 6lberdi !ablaba de la soberan+a comunal.
La 8. no dice muc!o sobre el tema. El art. S 8. dice #ue cada provincia dictar7
su propia constituci"n siuiendo alunas pautas) bajo r&imen representativo
republicano, de acuerdo a los derec!o, declaraciones y arant+as de la 8.,
aseurar el r&imen municipal y la educaci"n primaria, etc. El art. *-/ 8.
establece #ue las provincias deben darse su constituci"n aseurando la
autonom+a municipal y relando su alcance y contenido en el orden institucional,
pol+tico, administrativo, econ"mico y financiero.
En lo referente a la )iudad de 2uenos Aires, el art. *-P 8. dice #ue la ciudad
tendr7 un obierno aut"nomo, con facultades propias de leislaci"n y jurisdicci"n,
y su jefe de obierno ser7 eleido directamente por el pueblo de la ciudad.
Leer) 6rts. P inc. G, art S*, art S/, art HH, art OM inc. -, art O* inc. - y P, art *M/, art
*ML inc. -S.
L#mites constitucionales al e+ercicio del poder tributario o ;Estatuto del
)ontribuyente<
2en Ailleas el Poder ributario es la capacidad potencial de obtener
coactivamente prestaciones pecuniarias de los individuos y de re#uerir el
cumplimiento de los deberes instrumentales necesarios para tal obtenci"n
(facultad #ue tiene el Estado de crear unilateralmente tributos). 2u fundamento
reside, sen =arac!, en el poder de imperio del Estado, el cual, sin embaro, se
encuentra limitado por la 8..
Pontiia are" en clase #ue este poder de imperio o fiscal es de naturaleza
pol+tica y es in!erente al poder de obernar 'no !ay obierno sin tributo(, es la
contracara del deber &tico y jur+dico de los contribuyentes de contribuir al
mantenimiento del Estado.
El ;Estatuto del )ontribuyente< consiste en el conjunto de principios
constitucionales #ue limitan el poder tributario del Estado en resuardo de los
derec!os del contribuyente.
Principio formal: Legalidad
El art. *G seDala #ue s"lo el 8onreso impone las contribuciones a #ue !ace
referencia el art. L 8. ('nullum tributum sine lee( < no puede !aber tributo sin
ley previa). Este principio constituye s"lo una arant+a formal de competencia en
cuanto al "rano productor de la norma, pero no constituye, en s+ mismo arant+a
de justicia y razonabilidad en la imposici"n. Por eso, las constituciones incorporan
tambi&n el P.)+*)=) >, C"="*)>"> C+%.)'-%)?" #ue constituye un l+mite
material en cuanto al contenido de la norma tributaria. 6mbos principios
constituyen el estatuto b7sico del contribuyente #ue la 8onstituci"n ampara.
2en la doctrina, la ley #ue sanciona un tributo tiene #ue ser una ley en sentido
material y formal, sin embaro, este principio perdi" un poco su riidez cuando
los obiernos de iure reconocieron validez a las leyes dictadas durante los
per+odos de facto (leyes s"lo en sentido material).
El Principio de Lealidad tiene su fundamento en la necesidad de proteer a los
contribuyentes en su derec!o de propiedad (art. *G), ya #ue los tributos importan
restricciones a ese derec!o, (con el tributo se les sustrae parte de su patrimonio).
Es por ello #ue s"lo pueden ser dispuestos por los "ranos representativos de la
soberan+a popular. $ambi&n se relaciona con el art. *P 'nadie puede ser obliado
a !acer lo #ue la ley no manda ni privado de lo #ue ella no pro!+be(.
Elementos 9ue debe contener la ley
4) 8onfiuraci"n de un !ec!o imponible o presupuesto #ue !ace nacer la
obliaci"n tributaria@
5) La atribuci"n del cr&dito tributario a un sujeto activo determinado@
6) La determinaci"n como sujeto pasivo de a#uel a #uien se atribuye el
acaecimiento del !ec!o imponible (contribuyente) o la responsabilidad por
deuda ajena (responsable)@
7) Los elementos necesarios para la fijaci"n del quantum, es decir, base
imponible y al+cuota@
8) Las e%enciones neutralizadoras de los efectos del !ec!o imponible@
9) 8onfiuraci"n de infracciones tributarias y sanciones.
La 'elegacin Legislativa
.i el PE. ni la 6F3P, ni el Fco. 8entral, etc. pueden crear tributos ni delinear sus
as!ectos estructurales, an cuando !aya deleaci"n leal (ya #ue la 8. no lo
autoriza). 2en Ailleas s"lo se puede delear al PE. la facultad de conceder
e%enciones.
$ampoco se pueden crear tributos o alterarse elementos estructurales de ellos en
forma retroactiva. aun#ue sea !ec!o por ley, ya #ue el principio de lealidad
sinifica #ue las situaciones jur+dicas de los contribuyentes deben ser reidas por
le) anterior a los #ec#os que caen ba1o su im!erio.
PRINCIPIOS SUSTANCIALES
Proporcionalidad
E%ie #ue la fijaci"n de contribuciones a los !abitantes de la .aci"n sea 'en
proporci"n( a sus sinulares manifestaciones de capacidad contributiva. Esto no
impide la proresividad del impuesto, es decir la elevaci"n de la al+cuota a
medida #ue aumenta la cantidad ravada.
2ure del art. L 8. 'y las dem7s contribuciones #ue e#uitativa y
proporcionalmente a la poblaci"n impona el 8onreso(. La 8orte !a dic!o #ue lo
#ue la 8. !a #uerido establecer no es una proporcionalidad r+ida, sino raduada
para lorar la 'iualdad de sacrificios en los contribuyentes(. $ambi&n !a dic!o
#ue se funda en la solidaridad social, en cuanto se e%ie m7s a #uien posee
mayor ri#ueza en relaci"n con #uien posee menos, pues supone #ue el rico
puede sufraarlo sin mayor sacrificio de su situaci"n personal.
-eneralidad
5rdena #ue tributen todos los #ue est7n incluidos en el 7mbito de la capacidad
contributiva por la ley, cual#uiera #ue sea el car7cter del sujeto, cateor+a social,
se%o, nacionalidad, edad o estructura. 6lude a un aspecto neativo 'nadie debe
ser e%imido por privileios personales, de clase, linaje o casta(, sure del art. *H
8..
El l+mite de la eneralidad est7 constituido por las e=enciones ) beneficios
tributarios, conforme a las cuales ciertas personas no tributan o tributan menos
pese a confiurarse el !ec!o imponible. Estas e%cepciones y beneficios, sin
embaro, tienen car7cter e%cepcional y se fundan en razones econ"micas,
sociales o pol+ticas, pero nunca en razones de privileios, y la facultad de
otoramiento no es omn+moda.
La 8orte entendi" #ue 'el 8onreso puede e%imir de rav7menes fiscales
(nacionales, provinciales o municipales) si lo estimare conveniente para el mejor
desempeDo y funcionamiento de un servicio de inter&s nacional #ue el mismo
8onreso puede autorizar en ejercicio de la facultad #ue le confiere el art. GS, inc.
*O(.
&gualdad
El art. *H de la 8. establece #ue 'la iualdad es la base del impuesto y de las
caras pblicas(. .o se refiere este principio a la iualdad num&rica o aritm&tica,
#ue dar+a luar a injusticias, sino a la necesidad de aseurar el mismo
tratamiento a #uienes est7n en an7loas situaciones o circunstancias (con iual
capacidad contributiva).
La jurisprudencia !a admitido la posibilidad de #ue el leislador, en procura de los
fines del art. GS, inc. *O (prosperidad, proreso y bienestar), pueda disponer
distinos entre los contribuyentes, siempre #ue sean razonables y no arbitrarios
(ej.) distinci"n entre personas f+sicas y sociedades, entre propiedades urbanas y
rurales, entre compaD+as e%tranjeras y nacionales, etc.) #ue no respondan a
prop"sitos de injusta persecuci"n o indebido beneficio.
E9uidad
2en Pontiia es un principio de imposici"n m7s #ue una arant+a
constitucional, va m7s all7 del orden positivo, es un criterio su!erior de 1usticia.
E%isten dos tendencias jurisprudenciales) las #ue consideran #ue la falta de
e#uidad enera la inconstitucionalidad del tributo directamente y los #ue
entienden #ue no ser+a revisable judicialmente salvo #ue la ine#uidad tornara al
tributo confiscatorio.
No )onfiscatoriedad
La 82=. !a sostenido #ue los tributos son confiscatorios cuando absorben una
!arte sustancial de la propiedad o de la renta. La razonabilidad de la imposici"n
se debe establecer en cada caso concreto, sen e%iencias de tiempo y luar y
sen los fines econ"mico:sociales de cada impuesto.
2en Ailleas no es aconsejable #ue el te%to constitucional establezca un l+mite
fijo, siendo preferible el an7lisis de las situaciones concretas #ue se presentan. La
8orte !a fijado el // J como tope de validez constitucional de ciertos tributos (ej.)
impuesto sucesorio #ue e%ceda el // J del valor de los bienes recibidos, imp.
inmobiliario #ue insuma m7s del // J de la renta calculada sen el rendimiento
normal medio de una correcta y adecuada e%plotaci"n, etc.).
2en Linares Kuintana un tributo es confiscatorio cuando su tasa es irrazonable
y ese '#uantum( es irrazonable cuando e#uivale a una parte sustancial del valor
del capital o de su renta o de su utilidad, o cuando ocasiona el ani#uilamiento del
derec!o de propiedad en su sustancia o en cual#uiera de sus atributos.
2en Ailleas la confiscatoriedad se confiura cuando el tributo e%cede la
capacidad contributiva del contribuyente, disminuyendo su patrimonio e
impidi&ndole ejercer su actividad, ya sea a causa de un tributo puntual o ante la
concurrencia de tributos #ue individualmente pueden ser inobjetables pero #ue en
concurrencia con otros, en su conjunto, se tornan imposibles de soportar por el
contribuyente.
:niformidad
El tributo debe aplicarse uniformemente en todo el pa+s. Este principio sure en
*OGM y tiene ra+z !ist"rica, pues anteriormente los productos del e%terior #ue
recalaban en el Puerto de Fs 6s paaban m7s impuestos. Esta maniobra era
para dejar sin comercio a Fs. 6s.
Pro$ibicin de tributos 9ue entorpe%can la circulacin territorial o impidan
el e+ercicio del comercio o industrias l#citas
,e la 8. sure #ue el mero tr7nsito dentro del pa+s no puede constituir, en s+
mismo, motivo de imposici"n aluna (arts. P, *M, ** y *-). Esto deriva de la
libertad de circulaci"n territorial, arant+a #ue no debe confundirse con la
circulaci"n econ"mica de bienes, #ue s+ es objeto de rav7menes.
En raz"n de #ue el art. *L 8... consara dentro de los derec!os y libertades
civiles el 'trabajar y ejercer toda industria l+cita( como tambi&n 'comerciar(, estos
derec!os fueron utilizados en varias oportunidades por los contribuyentes como
sustento para la impunaci"n de pretensiones fiscales, mereciendo acoida por el
tribunales la medida en #ue el ravamen se convert+a en una traba insalvable
para la actividad, en tanto esta fuera no s"lo l+cita sino tambi&n econ"mica y
socialmente til.
NUEVOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE LA TRIBUTACIN
)apacidad )ontributiva
2en 27inz de Fujanda supone en el sujeto tributario la titularidad de un
patrimonio o de una renta, aptos en cantidad y calidad para !ace frente al pao
del impuesto, una vez cubiertos los astos vitales e ineludibles del sujeto.
2i bien nuestra 8. no consara en forma e%presa este principio, s+ lo !ace
impl+citamente, este principio es la base fundamental de donde parten todos los
dem7s principios (eneralidad, iualdad, proporcionalidad y no confiscatoriedad).
.umerosos pa+ses !an incluido la capacidad contributiva como principio de
imposici"n de los te%tos constitucionales (como la italiana y la espaDola).
Este principio tiene cuatro implicancias fundamentales)
4) $odos los titulares de medios aptos para !acer frente al impuesto deben
contribuir en raz"n de un tributo u otro, #uedando al maren de la imposici"n
los #ue cuentan con un nivel econ"mico m+nimo.
5) Los de mayor capacidad econ"mica deben tener una participaci"n m7s alta en
las entradas tributarias del Estado.
6) .o pueden seleccionarse como !ec!os o bases imponibles, circunstancias o
situaciones #ue no sean abstractamente id"neas para reflejar capacidad
contributiva.
7) En ninn caso el tributo o conjunto de tributos puede e%ceder la razonable
capacidad contributiva de las personas, sino se estar+a confiscando su
propiedad.
(a%onabilidad
2en Pontiia es un principio #ue sure de los derec!os impl+citos o no
enumerados (art //), por el cual el tributo debe ser intr+nsecamente justo, es un
elemento de valoraci"n de cada una de las arant+as constitucionales, dando
sustento a todos los principios sustanciales mencionados con anterioridad. 2e
contrapone a la arbitrariedad. El sustento constitucional de esta arant+a tambi&n
lo encontramos en el art. -O en cuanto dispone 'los principios, arant+as y
derec!os reconocidos en los anteriores art+culos no podr7n ser alterados por las
leyes #ue relamentan su ejercicio(.
Seguridad "ur#dica y utela "urisdiccional
En materia tributaria, la creaci"n y percepci"n de rav7menes est7n sometidas
(como cual#uier otro acto estatal) al control judicial de constitucionalidad. La
inconstitucionalidad puede provenir de leyes o actos violatorios de las arant+as
constitucionales #ue en forma directa o indirecta proteen a los contribuyentes, o
tambi&n de leyes o actos violatorios de la delimitaci"n de potestades tributarias
entre .aci"n y provincias.
Este control judicial no se ejerce en forma abstracta (en el orden federal no !ay
acciones declarativas de 'inconstitucionalidad pura(), sino siempre en un caso
concreto.
2"lo es sujeto leitimado para provocar el control de constitucionalidad judicial, el
titular actual de un derec!o #ue padece aravio por las normas o actos
inconstitucionales. 6dem7s, la invalidez #ue declara el Poder =udicial est7
limitada al caso planteado.
La 8orte !a dic!o #ue 'lo dispuesto impositivamente por la autoridad competente
en ejercicio de facultades propias, es irrevisable en la instancia judicial en lo
concerniente a su o!ortunidad ) acierto(.
El Poder =udicial federal tiene competencia de revisi"n constitucional en cuanto a
los tributos sobre los cuales leisla la .aci"n (ya sea por facultades
constitucionales propias o deleadas por las provincias). El Poder =udicial
provincial, en cambio, juza sobre la constitucionalidad de los rav7menes
provinciales y municipales sin perjuicio del recurso e%traordinario ante la 8orte.
DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL
RELACION JURIDICO TRIBUTARIA
El ,erec!o $ributario 4aterial es la rama del derec!o #ue reula la potestad
pblica de crear y percibir tributos.
8ontiene)
Hec!o 3mponible, 2ujeto activo, 2ujeto pasivo, 8apacidad jur+dica tributaria,
E%enciones y beneficios, Elementos cuantitativos, 4odos de e%tinci"n de las
obliaciones tributarias, 2olidaridad, domicilio, privileios, 8ausa de la relaci"n
obliacional.
(elacin "ur#dica ributaria Principal
Es el vinculo jur+dico obliacional #ue se entabla entre el fisco como sujeto activo,
#ue tiene la pretensi"n de una prestaci"n pecuniaria a titulo de tributo y un sujeto
pasivo obliado a tal prestaci"n.
La facultad leal de e%iir determinado comportamiento implica una relaci"n
jur+dica #ue necesariamente debe ser normada por el derec!o.
,oble sentido de la relaci"n jur+dica)
- 8ircunstancia condicionante (realizaci"n del Hec!o 3mponible)
8onsecuencia jur+dica (el mandato del Pao)
- Pretensi"n del Fisco (2ujeto 6ctivo) 5bliaci"n de a#uel desinado 2ujeto
Pasivo
DOCTRINA, - escuelas)
:3$6L36.6) (Biannini) El poder #ue ejerce el Estado sobre el contribuyente,
incluyendo no solo la obliaci"n del pao sino todos los derec!os y deberes
rec+procos y emerentes.
:E289EL6 46?503$6036) =arac! no admite esa complejidad de la relaci"n
jur+dico:tributaria. Para &l se trata de una simple relaci"n obliacional al lado de la
cual e%isten otras relaciones diferentes. 3ncluye dentro del concepto de relaci"n
jur+dico:tributaria s"lo la obliaci"n o deuda tributaria.
'&S&N)&.N EN(E &*P:ES.S PE(S.NALES = (EALES:
PE025.6LE2) 2e tiene en cuenta la situaci"n personal
0E6LE2) .o importa la relaci"n personal sino el bien
Hoy en d+a se consideran #ue todos los impuestos son personales.
ELEMENTOS:
SUJETOS
:68$3A5) Kuien recibir7, el Fisco.
:P623A5) Kuien debe, destinatario leal tributario (la ley debe contener una
descripci"n objetiva de una circunstancia !ipot&tica #ue se produzca respecto de
una persona, en un momento y luar preestablecidos.
OBJETO
0elaci"n jur+dico:tributaria, la obliaci"n, el tributo en s+. 6caecido el Hec!o
3mponible acarrea la consecuencia de #ue un sujeto pasivo paue al fisco un
tributo. El destinatario leal tributario es a#u&l respecto al cual el !ec!o imponible
se confiura, y debe ser un particular, no entes estatales.
CAUSA (2olo para alunos autores)
T,.@"$
4* eor#a )ausalista sostiene #ue la deuda tributaria no sure sin el concurso
de otro elemento esencial) causa.
=arac! sostiene #ue la causa es la raz"n por la cual la ley justifica #ue de un
determinado supuesto de !ec!o derive la obliaci"n tributaria. ,ice #ue en la tasa
la raz"n est7 en la contraprestaci"n@ en la contribuci"n en la ventaja o beneficio y
en el impuesto la capacidad contributiva.
7* eor#a Anticausalista) (Ailleas, Fonroue, Biuliani) 0ec!azan #ue la causa
sea un elemento de la obliaci"n tributaria.
HECHO IMPONIBLE
Hip"tesis leal condicionante #ue acaecida, enera la obliaci"n tributaria en el
supuesto de no verificarse otras !ip"tesis leales neutralizantes, es el !ec!o
tributario.
:Puede describir !ec!os o situaciones ajenas a toda actividad o asto estatal
(impuestos).
:Puede consistir en una actividad administrativa o judicial (tasa).
:Puede consistir en un beneficio derivado de una actividad o asto del estado
(contribuci"n).
El acaecimiento de esta !ip"tesis leal, trae como principal consecuencia la
potencial obliaci"n de una persona de paar un tributo al fisco.
El !ec!o imponible debe estar descripto por la norma en forma completa, para
permitir conocer con certeza cu7les !ec!os o situaciones enendran potenciales
obliaciones tributarias) es decir #ue la norma debe contener
indispensablemente)
") ,escripci"n objetiva de un !ec!o o situaci"n (aspecto material).
') ,atos necesarios para individualizar a la persona #ue debe realizar el
!ec!o o encuadrarse en la situaci"n descripta (aspecto personal).
*) El momento en #ue debe confiurarse el !ec!o imponible (aspecto
temporal).
>) El luar donde debe acaecer el !ec!o imponible (aspecto espacial).
ASPECTOS
AS,"CT$ MAT"RIA- La obliaci"n, la descripci"n objetiva del !,*! *+*.,%
#ue el destinatario leal tributario realiza o la situaci"n en #ue el destinatario leal
tributario se !aya a cuyo respecto se produce. Este elemento siempre presupone
un verbo (es un '!acer(, 'dar(, 'ser(, 'estar(, etc.) Ejemplo) en el impuesto sobre el
P. el aspecto material es 'ser( el poseedor de un P..
AS,"CT$ ,"RS$NA- 6#u&l #ue realiza el !ec!o o se encuadra en la situaci"n
#ue fueron objeto del 'elemento material( del !ec!o imponible@ este realizador es
denominado '>,$%)+"%".) (,A"( %.)'-%".)(, #ue puede o no ser el sujeto pasivo
de la relaci"n jur+dico:tributaria principal. Por ej. En el impuesto a los premios, el
destinatario leal del tributo es el anador de un premio en dinero@ pero la ley
sustituy" este destinatario por el Ente 5ranizador del =ueo o 8oncurso.
AS,"CT$ "S,ACIA- 3ndica el B0')% >, "=()*"*)C+, el luar en el cual el
destinatario leal del tributo realiza el !ec!o o se encuadra en la situaci"n
descripta. Es preciso ver #ue mundialmente !ay diferentes criterios de
atribuciones de potestad tributaria)
- Pertenencia Pol+tica ) Kuedan obliados a tributar todos los #ue !ayan nacido
en un pa+s@ no es necesario #ue sian viviendo all+. 6#u+ no interesa el luar
donde acaeci" el !ec!o imponible.
- Pertenencia 2ocial ) Kuedan obliados a tributar los #ue vivan, se domicilien en
un pa+s. 6#u+ tampoco es relevante el luar de acaecimiento del !ec!o
imponible.
- Pertenencia Econ"mica ) Kueda obliado a tributar el #ue posea bienes y
obtena rentas o realice actos o !ec!os dentro del territorio de un pa+s. Este
es el criterio adoptado por 6rentina.
AS,"CT$ T"M,$RA- 3ndicador del momento e%acto en #ue se confiura el
aspecto material del !ec!o imponible, ya sea cuando se verifica o cuando puede
verificarse. La indicaci"n del momento e%acto es fundamental para una serie de
aspectos relativos a la debida aplicaci"n de la ley tributaria (retroactividad, plazo
de prescripci"n, plazo a partir del cual se devenan intereses, etc.).
ELEMENTO CUANTIFICANTE DE LA RELACION
8uando el !ec!o imponible acaece f7cticamente, sure la potencial consecuencia
de #ue el sujeto pasivo paue al fisco una suma eneralmente dineraria
denominada 'importe tributario(.
(El !ec!o imponible debe ser siempre reducible a una e%presi"n num&rica y debe
!aber una conruente adecuaci"n entre el !ec!o imponible y el importe del
tributo).
Llamamos importe tributario a la cantidad #ue el fisco pretende y #ue el sujeto
pasivo est7 potencialmente obliado a paarle al confiurarse el !ec!o imponible.
El &mpuesto ributario puede ser fi+o o variable
IMPUESTOS FIJOS: La cuant+a del tributo est7 especificada ab initio y
directamente en el mandato de la norma. Por ej. Esto se da en el impuesto de
sellos.
5bjetivas) 2on a#u&llas en #ue la circunstancia neutralizante est7 directamente
relacionada con los bienes #ue constituyen la materia imponible, sin influencia
aluna de la 'persona( del destinatario leal tributario. Ej.) en los impuestos
internos e%isten e%enciones relativas a mercader+as nacionales #ue se e%portan,
a jarabes medicinales, etc.
IMPUESTOS VARIABLES: La cuant+a no est7 directamente especificada sino
#ue necesita otro elemento para poder transformar la obliaci"n en cifra.
BASE IMPONIBLE: El elemento cuantificante necesita de otros elementos
dimensionantes para poder transformar la obliaci"n en cifra. Este elemento
cuantificante contiene cierta manitud a la cual llamamos 'base imponible(.
Esta puede ser una manitud num&ricamente pecuniaria (ej.) valor de un
inmueble) o puede no serlo@ en &ste ltimo caso deber7 consistir en una manitud
a la cual se le asine cierta relevancia econ"mica, de modo tal #ue pueda servir
de sustento al importe tributario (ej.) un libro de alo).
La diferencia en #ue la base imponible sea una manitud num&ricamente
pecuniaria o no lo sea, salta a la vista. En el primer caso, sobre esa manitud
ser7 factible aplicar el porcentaje o tanto por ciento denominado 'al+cuota( (por
ejemplo el M,HJ del valor de un inmueble). El seundo caso, como carecemos de
manitud num&rica pecuniaria, ser7 l"icamente imposible aplicar porcentaje
aluno. ,e esto sure la diferencia entre los importes tributarios 'ad valorem( y
'espec+ficos(.
ALICUOTA: Porcentaje o tanto por ciento aplicable sobre la manitud num&rica
de eneralidad.
3ec$os &mponibles: simples y comple+os> instant4neos y de e+ercicio
:234PLE2) 0ealizaci"n de un solo !ec!o, Ej. 3A6
:854PLE=52) 2ituaci"n de !ec!os por la cual se enera, se va constituyendo
por una multiplicidad de !ec!os. Ej.) 3mpuesto a las Banancias
:3.2$6.$6.E52) El solo acaecimiento del !ec!o es suficiente, Ej.) 3A6,
determinado por ley.
:,E E=E083835)
SUJETOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
A)&5.: El sujeto activo es el Estado. El !ec!o de ser &ste mismo el titular de la
potestad, sea oriinaria o derivada, en virtud de la cual pudo ser dictada la ley
tributaria es compatible con su situaci"n jur+dica de sujeto activo del vincuinin iliris
tributario #ue se traba con todos a#uellos #ue asumen el papel de sujetos
pasivos.
En el primer caso (titularidad de la potestad tributaria) el Estado acta
b7sicamente mediante lino de los poderes #ue lo interan (el Poder leislativo).
La seunda actuaci"n (a derivada de su sujeci"n activa en la relaci"n jur+dica
tributaria principal) es atribuci"n de otro poder del Estado. 2uele suceder #ue el
Estado deleue la recaudaci"n y administraci"n de tributos a ciertos entes
pblicos a fin de #ue &stos cuenten con financiamiento aut"nomo.
PAS&5.: La corriente mayoritaria divide a los sujetos pasivos en dos randes
cateor+as)
- 8ontribuyentes (sujetos Pasivos por deuda propia), y
- 0esponsables (sujetos pasivos por deuda ajena), subdividiendo a estos
ltimos en donde encontramos la sustituci"n tributaria.
Ailleas adopta la postura de la divisi"n tripartita entre los sujetos pasivos, los
#ue delimit" as+)
") 8ontribuyente es el destinatario leal tributario a #uien el mandato de la norma
oblia a paar el tributo por s+ mismo. 8omo es el realizador del !ec!o imponible,
es un deudor a titulo propio,
') 2ustituto es a#uel sujeto ajeno al acaecimiento del !ec!o imponible, #ue sin
embaro y por disposici"n de la ley ocupa el luar del destinatario leal tributario)
El sustituto es #uien paa _en luar de_.
*) 0esponsable solidario es el tercero tambi&n ajeno al acaecimiento del !ec!o
imponible, pero a #uien la ley le ordena paar el tributo derivado de tal
acaecimiento. 6 diferencia del anterior, no e%cluye de la relaci"n jur+dica al
destinatario leal tributario, #ue al ser el deudor a t+tulo propio y mantener la
obliaci"n de paar el tributo al fisco en virtud de la solidaridad, es sujeto pasivo
a t+tulo de _contribuyente_. El responsable solidario es #uien esta _al lado de_.
CAPACIDAD JURDICODTRIBUTARIA
0esponde al interroante de _#uienes pueden ser_ sujetos pasivos de la relaci"n
jur+dica tributaria principal. En l+neas enerales, pueden ser sujetos pasivos las
personas de e%istencia visible capaces o incapaces para el derec!o privado, las
personas jur+dicas, y en eneral, las sociedades, asociaciones, empresas u otras
entidades, sin #ue interese si el derec!o privado les reconoce o no la situaci"n de
sujetos de derec!o. Es decir, #ue se encuentran en la posesi"n de una
autonom+a patrimonial tal #ue les posibilite encuadrarse f7cticamente en las
!ip"tesis normativas absurdas como !ec!os imponibles. $ambi&n pueden serlo
las sucesiones indivisas. 8abe aclarar #ue no todos los dotados de capacidad
jur+dica tributaria para ser contribuyentes pueden serlo de todos los tributos. 6s+,
por ejemplo, en el impuesto sobre los capitales s"lo pueden ser contribuyentes
las sociedades y entidades #ue menciona la ley, pero no las personas f+sicas.
.o confundir capacidad jur+dica tributaria con capacidad contributiva. La primera
es la aptitud jur+dica para ser la parte pasiva de la relaci"n jur+dica tributaria
sustancial con prescindencia de la cantidad de ri#ueza #ue se posea. La seunda
es la aptitud econ"mica de pao pblico con prescindencia de la aptitud de ser
jur+dicamente el interante pasivo de la relaci"n jur+dica. Por ejemplo) un
menesteroso tiene capacidad jur+dica tributaria, pero no capacidad contributiva.
Es decir) Es muy posible la posesi"n de capacidad jur+dica tributaria no
acompaDada de capacidad contributiva, pero dif+cilmente suceda a la inversa.
CLASIFICACION DE LOS SUJETOS PASIVOS
).N(&2:=ENES: Es el destinatario leal tributario #ue debe paar el tributo
al fisco. 2e trata de un deudor a t+tulo propio y es el realizador del !ec!o
imponible.
8on relaci"n a los sucesores, la situaci"n de los !erederos respecto a la deuda
tributaria del causante se rie por el derec!o civil. El !eredero es el continuador
de la persona del causante y responde por la deuda tributar+a, incluso con sus
bienes.
2i !ay pluralidad de !erederos, cada uno debe responder por su cuota parte, ya
#ue sen el 8"dio 8ivil no se presume la solidaridad entre los !erederos.
En cuanto a los sucesores a t+tulo sinular, las leyes tributarias disponen #ue el
ad#uirente es solidario con el cedente por todo lo adeudado por este ltimo !asta
la transferencia aun#ue con limitaciones, ya #ue diversas causas por ejemplo, si
se estima #ue el cedente tiene adecuada solvencia !acen caducar la
responsabilidad del ad#uirente. ,ebe destacarse #ue la calidad de contribuyente
no es trasmisible o sustituible por voluntad de los particulares.
,ebe tambi&n !acerse aluna especial consideraci"n con respecto a los llamados
conjuntos econ"micos. 8omo dice Biuliani Fonroue es necesario para #ue
e%ista conjunto econ"mico un todo or7nico con autonom+a funcional y
desarrollando actividades como ente independiente. En realidad, dic!o conjunto
no suele ser contribuyente de la obliaci"n tributaria en el derec!o tributario
arentino, ya #ue #uienes responden son las personas o entidades #ue interan
el conjunto, en forma solidaria. En este sentido se consideran a los interantes
del conjunto econ"mico como codeudores del impuesto.
(ESP.NSA2LES S.L&'A(&.S: .o se e%cluye de la relaci"n jur+dica tributaria
principal al destinatario leal tributario, pero se ubica a su lado a un tercero ajeno
a la producci"n del !ec!o imponible y se le asina el car7cter de sujeto pasivo de
esa relaci"n jur+dica.
El realizador del !ec!o imponible (el destinatario leal tributario) y el tercero
e%traDo a la realizaci"n del !ec!o imponible coe%isten como sujetos pasivos
indistintos de la relaci"n jur+dica tributaria principal.
Este tercero recibe el nombre de responsable. En efecto, todos a#uellos a
#uienes la ley declara sujetos pasivos de a#uella relaci"n (o sea, potenciales
deudores) son iualmente responsables_ con respecto a la pretensi"n crediticia
estatal, con prescindencia de si son o no los _realizadores_ del !ec!o imponible.
2i la ley crea un responsable solidario, el destinatario leal del tributo permanece
dentro de la relaci"n jur+dica bajo la denominaci"n de contribuyente. 2ure
entonces un doble v+nculo obliacional cuyo objeto (la prestaci"n tributaria) es
nico. 6mbos v+nculos (fisco con contribuyente y fisco con responsable solidario)
son aut"nomos pero interan una sola relaci"n jur+dica por identidad de objeto.
Los principales responsables solidarios en el ,erec!o $ributario 6rentino son)
*) El c"nyue #ue perciba y dispona rentas propias del otro@
-) Los padres, tutores y curadores de los incapaces@
/) Los s+ndicos concursales@
L) 6dministradores de las sucesiones
S) ,irectores y dem7s representantes da sociedades o entidades@
H) 6dministradores de patrimonios@
G) Funcionarios pblicos@
O) Escribanos@
P) 6entes de retenci"n y de percepci"n.
S:S&:.S: El sustituto #ue es ajeno a la realizaci"n del !ec!o imponible:
ocupa el puesto #ue !ubiera debido ocupar el 'realizador_ del !ec!o imponible, y
desplaza a este ltimo de la relaci"n jur+dica tributaria principal.
Por ello, el sustituto no #ueda obliado junto a el destinatario leal tributario
(como sucede con el responsable solidario), sino en luar del destinatario leal
tributario.
$eor+as sobre la .aturaleza =ur+dica de la 2ustituci"n $ributaria)
*) El sustituto no e%iste. Lo #ue la doctrina llama sustituto es en realidad el
nico contribuyente del tributo.
-) La sustituci"n es una especial forma de ejecuci"n contra terceros.
/) El sustituto es un intermediario #ue recauda por cuenta del Estado.
L) El sustituto es un representante e% lee.
S) La sustituci"n tributaria es una cateor+a de la m7s amplia instituci"n de la
sustituci"n en el derec!o pblico.
H) La sustituci"n es una fiura t+pica del derec!o tributario.
Ailleas es esc&ptico en cuanto a la utilidad de encontrar la naturaleza jur+dica
de la sustituci"n tributaria.
El sustituto e%iste por#ue el leislador lo !a creado para posibilitar o facilitar la
mejor consecuci"n de la principal finalidad para la cual el tributo es creado.
6 modo de s+ntesis mencionamos alunos de los casos detectados)
a) Im!uesto a las ;anancias 2i un paador nacional est7 imposibilitado de
practicar amputaci"n retentiva sobre anancias ravadas de residentes en el
e%terior (#ue son los destinatarios leales del tributo), debe sustituirlo en el pao
del tributo al fisco, sin perjuicio del obvio resarcimiento
b) Im!uesto sobre el ,atrimonio Neto 2e confiura sustituci"n cuando e%isten
bienes situados en el pa+s cuyos dueDos (#ue son los destinatarios leales
tributarios del ravamen) est7n domiciliados, ubicados o radicados en el
e%tranjero. 6 tal fin, la ley dispone #ue todo sujeto del pa+s #ue se !all& con el
destinatario del e%terior en cual#uiera de las situaciones de ne%o econ"mico o
jur+dico #ue la ley menciona). Ej., #ue tena la tenencia, custodia o administraci"n
de un bien sito en el pa+s) debe paar anualmente un porcentaje del valor del
bien en sustituci"n del personaje del e%terior. El sustituto nacional tiene derec!o a
reinterarse el importe abonado, reteniendo o ejecutando directamente los bienes
#ue dieron orien al pao por sustituci"n.
c) Im!uesto a los ,remios de determinados 1uegos ) concursos Kuien obtiene un
premio (en dinero o especie) en los jueos y concursos #ue la ley comprende, es
el destinatario leal del impuesto, pero es sustituido en cuanto a la sujeci"n
pasiva y #ueda filera de la relaci"n jur+dica tributaria ppal. El vinculum juris se
traba entre el sujeto activo 'fisco( y el pasivo _sustituto_ (#ue es el ente
oranizador del jueo o concurso). El resarcimiento se produce mediante
retenci"n o percepci"n en la fuente, sen el caso.
PERCEPCION DE FUENTE
La fuente de la obliaci"n de paar tributos es la ley. La voluntad jur+dica de los
individuos no es apta para crear la deuda tributaria.
4ediante la ley, el leislador presenta la !ip"tesis condicionante llamada _!ec!o
imponible_, y entonces ese pasa a ser un concepto jur+dico. 4ientras no est&
vertido en la ley, ninn presupuesto de !ec!o enera obliaci"n tributaria. 6 su
vez, la ley debe atenerse a las disposiciones constitucionales, y el poder judicial
debe velar para #ue no se viole ese acatamiento de la ley a la 8onstituci"n en
sus postulados esenciales.
AGENTES DE RETENCION: PERCEPCION E INFORMACION
$anto los aentes de retenci"n como los de percepci"n son sujetos pasivos de la
relaci"n jur+dica tributaria principal por deuda ajena. .o se puede decir a priori si
son _responsables solidarios
*
` o _sustitutos_. 2i el leislador los crea, pero a su
lado deja el _contribuyente_, ser7n 'responsables solidarios_. Este es el criterio
eneral #ue rie en la leislaci"n arentina. 2i el contribuyente no los acompaDa
en la sujeci"n pasiva, ser7n _sustitutos_.
Agentes de R"T"NCI$N Es un deudor del contribuyente o aluien #ue por su
funci"n pblica, actividad, oficio o profesi"n, se !alla en contacto directo con un
importe dinerario de propiedad del contribuyente o #ue &ste debe recibir, ante lo
cual tiene la posibilidad de amputar la parte #ue corresponde al fisco en concepto
de tributo.
Agentes de ,"RC",CI$N Es a#uel #ue por su profesi"n, oficio, actividad o
funci"n, est7 en una situaci"n tal #ue le permite recibir del contribuyente un
monto tributario #ue posteriormente debe depositar a la orden del fisco (la
denominaci"n de _aente de recaudaci"n_ es e#uivalente)
Agentes de IN&$RMACI$N
Solidaridad ributaria y el 'erec$o de (esarcimiento
S()>".)>"> T.)'-%".)": Hay solidaridad tributaria cuando la ley prescribe #ue dos
o m7s sujetos pasivos #uedan obliados al cumplimiento total de la misma
prestaci"n. Los v+nculos son aut"nomos por#ue el fisco puede e%iir
indistintamente a cada uno la totalidad de la deuda@ pero como interan una sola
relaci"n jur+dica tributaria por identidad de objeto son tambi&n interdependientes.
La solidaridad puede ser establecida entre diversas cateor+as de sujetos
pasivos. 6s+, en primer luar, la solidaridad de _contribuyentes_ entre s+, cuando
son plurales. 2e trata de diversos sujetos pasivos _realizadores_ del !ec!o
imponible y deudores a titulo propio (ej.) los cond"minos de un inmueble respecto
al impuesto inmobiliario).
El !ec!o de ser esos contribuyentes solidarios, destinatarios leales tributarios
s"lo en forma parcial, tiene consecuencias jur+dicas. En virtud de la solidaridad, el
Estado ejecutar7 la totalidad de la deuda en la persona del contribuyente solidario
#ue elija. Pero el contribuyente solidario paador tendr7 derec!o a resarcirse,
cobrando a cada uno de los co:obliados su parte proporcional. Ello en virtud del
universal principio del _enri#uecimiento sin causa_
La importancia de estos diferentes tipos de solidaridad estriba en lo siuiente)
8uando es a los _contribuyentes_ a #uienes toca ser _solidarios_, su solidaridad es
resuelta en&ricamente por el leislador y sin necesidad de ley e%presa, lo cual
sucede ya sea #ue esa solidaridad est& establecida con otros contribuyentes o
con responsables solidarios.
En cambio, la desinaci"n de un tercero ajeno al !ec!o imponible como
responsable solidario s"lo puede provenir de ley e%presa.
E%aminaremos alunos de los m7s importantes efectos de la solidaridad)
") El fisco acreedor tiene la facultad de e%iir la totalidad de la deuda tributaria a
uno cual#uiera de los sujetos pasivos solidarios (sean &stos contribuyentes
solidarios entre s+, responsables solidarios entre s+ o contribuyentes en
solidaridad con responsables), pero puede tambi&n e%iir la deuda a todos los
solidarios en forma conjunta. 2in embaro, las leyes tributarias suelen introducir
variantes. Estas consisten en #ue el responsable solidario #ueda liberado de
responsabilidad si demuestra #ue el contribuyente lo coloc" en la imposibilidad de
cumplir correcta y tempestivamente con la obliaci"n.
')2i la deuda tributaria se e%tinue para uno de los sujetos pasivos solidarios, la
e%tinci"n se opera para todos.
*) 2i el fisco reclama el total de la deuda tributar+a a uno de los sujetos pasivos
solidarios y &ste resulta insolvente, puede reclamar esa deuda a los otros. Pero
una vez indistintamente demandado uno de los sujetos pasivos solidarios, el fisco
acreedor no puede abandonar la acci"n ante la simple _posibilidad de
insolvencia_, sino #ue &sta debe #uedar demostrada palmariamente. Esto no
#uiere decir #ue el fisco deba esperar la terminaci"n del juicio, por#ue pude
suceder #ue antes las circunstancias del caso revelen con certeza la insolvencia
del primer demandado.
>)La interrupci"n de la prescripci"n operada en contra de uno de los sujetos
pasivos solidarios, perjudica a los otros.
,) 2i el fisco inicia reclamo judicial de deuda tributaria contra uno de los solidarios
y obtiene sentencia favorable, la cosa juzada alcanza a todos los solidarios a
menos #ue estos ltimos puedan oponer una e%cepci"n particular o una defensa
comn no planteada anteriormente. 6 la inversa sucede lo mismo. 2i iniciado
juicio contra un deudor solidario, &ste triunfase.
2) 2i fallece uno de los sujetos pasivos solidarios dejando m7s de un !eredero,
cada uno de los !erederos est7n obliados a paar la cuota correspondiente en
!ro!orcin a su #aber !ereditario. La solidaridad del causante no implica #ue los
!erederos sean solidarios entre s+.
A) Cada uno de los sujetos pasivos solidarios, en caso de ser demandado, puede
oponer al fisco las e%cepciones #ue sean comunes a todos los sujetos pasivos
solidarios y tambi&n las #ue le sean personales o particulares de otro sujeto
pasivo solidario no demandado.
El (esarcimiento
La relaci"n jur+dica de resarcimiento #ue interesa al derec!o tributario material es
a#uella #ue se entabla entre el sujeto pasivo #ue pa" el tributo al fisco sin ser
destinatario leal tributario, o #ue es destinatario leal tributario en menor medida
de lo #ue pao, por una parte, como acreedor, y por la otra, el destinatario leal
tributario, como deudor.
El acreedor del resarcimiento puede ser)
a) el responsable solidario #ue pa" el tributo al fisco y #ue se resarce a costa del
contribuyente@
b) el sustituto #ue pa" el tributo al fisco y se resarce a costa del sustituido@
c) uno de los contribuyentes plurales solidarios #ue pa" el total del tributo y se
resarce a costa de los restantes contribuyentes.
El deudor del resarcimiento es siempre el destinatario leal tributario, o sea, a
#uien dio el papel de realizador del !ec!o imponible.
Lo mejor ser+a #ue esa n"mina leal estuviese inserta dentro del ordenamiento
tributario, pero an cuando la ley nada dia, ello no implica la neaci"n del
derec!o a resarcirse, por parte de #uien pa" una deuda tributaria total o
parcialmente ajena y en virtud del universal principio del enri#uecimiento sin
causa.
Kuiere decir #ue)
:2i el resarcimiento es "+%)*)="> (mediante retenci"n o percepci"n en la
fuente), el monto #ue el aente de retenci"n o percepci"n paa al fisco es tributo,
pero no lo es el importe #ue el aente de retenci"n detrae o el aente de
percepci"n adiciona al destinatario leal tributario@
:2i el resarcimiento es =$%,.)., es tributo la prestaci"n #ue el responsable
solidario o el sustituto efectan al fisco, m7s no lo es, el monto #ue el destinatario
leal tributario debe entrear al paador por deuda ajena como consecuencia del
ejercicio de la acci"n de reembolso (tambi&n denominada acci"n de resaca o de
rereso).
La relaci"n jur+dica de resarcimiento no es de naturaleza tributaria por#ue su
acreedor no es titular de un derec!o subjetivo pblico, y por#ue se trata de una
relaci"n patrimonial en la cual la prestaci"n #ue constituye su objeto, no es un
tributo.
6l no ser tributo la prestaci"n objeto del resarcimiento, dic!a relaci"n jur+dica est7
reulada por el derec!o civil, a menos #ue la ley tributaria dispona
e%presamente lo contrario. Esto produce interesantes consecuencias jur+dicas,
entre las cuales destacamos)
4) 2i los obliados al resarcimiento son vanos, no rien las relas de la
solidaridad tributaria. La obliaci"n de resarcir ser7 mancomunada en principio y
s"lo !abr7 solidaridad si ella sure e%presamente de las fuentes #ue menciona la
ley civil.
5) La prescripci"n de la acci"n de resarcimiento se rie en cuanto a t&rminos,
comienzo de c"mputos de ellos, interrupci"n y suspensi"n, por las disposiciones
de la ley civil.
6) En caso de falta de pao en t&rmino (mora) se devenan los intereses
previstos por la ley civil, y no por la ley tributaria
7) El accionante por resarcimiento no oza de las mismas arant+as del fisco, ni
de sus privileios, ni puede iniciar juicio de ejecuci"n fiscal ni !acer uso de la
rela solvet et repete.
8) Kuien no cumple con la obliaci"n de resarcir no comete una infracci"n
tributaria encuadrable en el derec!o penal tributario.
E<TINCIN DE LA RELACIN JURDICA TRIBUTARIA
$rat7ndose de una obliaci"n de dar, el medio eneral de e%tinci"n es el pao.
6dem7s, otros modos de e%tinuir la obliaci"n son aplicables en matera
tributaria. El 4odelo de 8.$.6L menciona los siuientes medios de e%tinci"n)
Pao, compensaci"n, transacci"n, confusi"n, condonaci"n y prescripci"n. Los
trataremos en ese orden pero omitiendo la transacci"n #ue nuestro derec!o
positivo no admite.
MODOS DE E<TINCIN: PAGO: COMPENSACIN: CONFUSIN: NOVACIN:
RENUNCIA DEL ACREEDOR O REMISIN3
PAGO
Presupone la e%istencia de un cr&dito por suma li#uida y e%iible a favor del fisco.
2on aplicables al pao las normas del derec!o civil, aun#ue con car7cter
supletorio. Para alunos autores es un acto jur+dico, para otros es un !ec!o
jur+dico, y sen otra posici"n tiene una naturaleza contractual.
Esta ltima es la posici"n de la 82=., #uien !a declarado #ue el acto del pao
crea una situaci"n contractual e%teriorizada por el recibo #ue el Estado otora al
contribuyente y por virtud del cual el deudor obtiene la liberaci"n de su obliaci"n.
Esta posici"n es jur+dicamente objetable, y de efectos criticables. Es asimismo
destacable #ue sen reiterada jurisprudencia, el boleto de dep"sito bancario de
importes tributarios, no tiene la entidad de recibo de pao otorado por el fisco
acreedor, dado #ue las instituciones bancarias no tienen facultad de decidir sobre
la correcci"n del pao.
Los sujetos pasivos son #uienes deben realizar el pao, pero tambi&n el 4odelo
del 8.$.6L e%presa en su art. /L `los terceros e%traDos a la obliaci"n tributaria
tambi&n pueden realizar el pao, subro7ndose s"lo en cuanto al derec!o de
cr&dito y a las arant+as, preferencias y privileios sustanciales_.
Es decir, #ue nada obsta a #ue un tercero efecte el pao liberando al deudor.
.uestra doctrina y jurisprudencia, en concordancia con la soluci"n del 4odela de
8$6L,

coinciden en near al tercero el ejercicio de la v+a de ejecuci"n fiscal, por
entenderse #ue es un procedimiento de e%cepci"n instituido a favor del fisco
e%clusivamente.
,ebe destacarse muy especialmente #ue los pactos particulares respecto de la
cara de la obliaci"n tributaria pueden ser v7lidos entre ellas, pero no tienen
efecto aluno en relaci"n al fisco.
COMPENSACIN
Este medio e%tintivo tiene luar cuando dos personas renen por derec!o propio
la calidad de acreedor y deudor rec+procamente.
El autor italiano $esoro dice #ue la compensaci"n no puede operarse en derec!o
tributario por#ue el fisco necesita recaudar r7pidamente los tributos y por#ue los
cr&ditos contra el Estado no son ejecutables@ sin embaro, la tendencia de los
ordenamientos tributarios modernos se manifiestan a favor de la compensaci"n
aun#ue eneralmente limitada a cr&ditos y deudas fiscales.
El modelo de 8.$.6.L est7 en esta tendencia, y su art. LO admite compensar de
oficio o a petici"n de partes los cr&ditos del fisco por tributos, con los cr&ditos #ue
el sujeto pasivo tena por el mismo concepto.
2en se e%plica en el 4odelo se admite #ue los cr&ditos l+#uidos y e%iibles se
compensen.
2en la ley **.HO/, el contribuyente o responsable pueden compensar sus
deudas !acia el fisco nacional con sus saldos favorables, siempre #ue la ,B3 ya
!ubiese acreditado ese saldo favorable del sujeto, o #ue &ste !ubiere consinado
tal saldo en declaraciones juradas anteriores no impunadas.
6 su vez, la administraci"n fiscal puede compensar de oficio los saldos
acreedores del contribuyente con las deudas o saldos deudores de impuestos
declarados por a#u&l o determinados por la ,irecci"n y concernientes a per+odos
no prescriptos, comenzando por los m7s antiuos, pudiendo provenir esos saldos
deudores de distintos rav7menes sometidos al r&imen de la ley **.HO/. 3ual
facultad tendr7 la administraci"n para compensar multas firmes con impuestos y
accesorios, y viceversa.
Aemos #ue tanto en la compensaci"n #ue puede !acer valer el fisco, como el
sujeto pasivo, su oposici"n depende de la voluntad unilateral de la parte facultada
(siendo obliatoria, en cambio,

para la parte contra la cual la compensaci"n se
opone). Pero si el fisco !ace uso de su facultad de compensar los saldos
acreedores de un contribuyente con sus deudas tributarias, ello importa
reconocer la e%istencia de esos saldos acreedores favorables al contribuyente.
En consecuencia, dic!o contribuyente puede repetir su import& en la medida #ue
e%ceda el de las deudas tributarias. Por otra parte, ese reconocimiento por el
fisco opera como interruptor de la prescripci"n #ue podr+a estar corriendo a su
favor.
6 efecto de la compensaci"n es la e%tinci"n de ambas deudas !asta el importe
de la menor, #uedando subsistente la mayor por el saldo restante.
CONFUSIN
2e opera la e%tinci"n por confusi"n cuando el sujeto activo de la obliaci"n
tributaria (el Estado), como consecuencia de la trasmisi"n de los bienes o
derec!os sujetos a tributo, #ueda colocado en la situaci"n del deudor. Esta
situaci"n se produce muy raramente en derec!o tributario@ por ejemplo) en el
caso de #ue el Estado recibe una !erencia en cuyo pasivo fiuran deudas
tributarias.
Ailleas no est7 de acuerdo con la tesis de Biulliani Fonroue, sen la cual
tambi&n puede darse la confusi"n cuando el Estado pasa a ser sucesor a titulo
sinular de bienes cuya propiedad sea circunstancia determinante del tributo (ej.)
3mpuestos inmobiliarios adeudados con relaci"n a inmuebles #ue el Estado
e%propia). Ello por#ue el impuesto no es una cara real #ue sia a la cosa, sino el
objeto de una relaci"n jur+dica personal.
NOVACIN
En el caso de deudas tributarias no paadas a su debido tiempo, tales deudas
oriinarias #uedan e%tinuidas mediante el sometimiento del deudor al r&imen
de reularizaci"n patrimonial
8uando se produce el acoimiento, los deudores suelen declarar sus
rav7menes oriundos y sobre tales montos se aplica una al+cuota reducida, de la
cual sure una deuda tributaria inferior a la #ue !abr+a correspondido si se
!ubiese cumplido en tiempo y forma la oriinaria obliaci"n tributaria. 2ure
entonces una nueva deuda para con el fisco, cuyo importe depender7 de la
al+cuota #ue se fije sobre los montos impositivos omitidos.
8onsiste en la transformaci"n de una obliaci"n en otra, lo cual viene a sinificar
la sustituci"n de una obliaci"n por otra tributaria, al tiempo #ue #ueda e%tinuida
la primera. .o cabe duda en cuanto a la e%tinci"n de la oriinaria obliaci"n
sustancial tributaria, por cuanto en su luar aparece otra obliaci"n diferenciable
por su objeto #ue pasa a ser tributo de menor monto.
CONDONACIN Y REMISIN
El poder leislativo puede dictar leyes de condonaci"n de tributos y sanciones
fiscales, y por cierto #ue en nuestro pa+s !a usado ampliamente esta facultad en
numerosas oportunidades y con diversos alcances.
En cambio, no es un7nime la opini"n en cuanto a la posibilidad de #ue la
administraci"n efecte remisi"n de deudas de esa +ndole@ en 3talia se considera,
eneralmente, #u& e%iste pro!ibici"n absoluta al respecto, en tanto #ue otras
leislaciones la autorizan con restricciones.
En 6rentina est7 permitida y desraciadamente se la practica con demasiada
frecuencia, con injuria de principios &ticos (Biulliani Fonraue).
PRESCRIPCIN de los poderes y acciones del fisco y de las obligaciones
tributarias1 ?? Pla%os1
8uando el deudor #ueda liberado de su obliaciHn por la inacci"n del Estado (su
acreedor) por cierto per+odo de tiempo. El principio eneral es #ue todas las
obliaciones tributar+as son prescriptibles. En una r7pida visi"n panor7mica del
r&imen arentino en la materia, observamos #ue sen el art. S/ de la ley
**.HO/, si el contribuyente se !alla inscrito en la ,B3 o, no tiene obliaci"n de
!acerlo, o &l mismo reistra espont7neamente su situaci"n, la prescripci"n de su
obliaci"n sustancial se operar7 en el t&rmino de cinco aDos, pasado el cual el
fisco carecer7 de acci"n para reclamarle el pao de la suma #ue debi" paar y no
pa".
2i, al contrario, el contribuyente no est7 inscrito en la ,B3, teniendo la obliaci"n
de !acerlo o no reulariz" espont7neamente su situaci"n, su obliaci"n
sustancial en cuanto a importes no inresados prescribir7 en el plazo de diez
aDos.
El 8"dio Fiscal de Fuenos 6ires estipula un nico plazo de S aDos transcurrido
el cual prescribe la facultad fiscal de determinar obliaciones tributarias o de
verificar y rectificar declaraciones juradas de los contribuyentes. En cambio, se
fija en diez aDos el plazo de prescripci"n de la acci"n fiscal para el cobro judicial
de tributos.
$ampoco !ay uniformidad con respecto a la fec!a a partir de la cual debe
contarse el t&rmino. 2en ley **.HO/, el 8"dio Fiscal de Fuenos 6ires y el
8"dio $ributario de 8"rdoba, la acci"n comienza a prescribir a partir del primer
d+a de enero siuiente al aDo en #ue se produzca el vencimiento de los plazos
enerales para la presentaci"n de declaraci"n jurada e inreso del ravamen.
5tros tributos, en cambio, reidos por ordenamientos #ue no tienen disposici"n
espec+fica al respecto, deben reirse por el principio eneral del 8"dio 8ivil, y
por tanto la prescripci"n comienza a contarse desde el momento en #ue nace el
cr&dito fiscal. 0especto a la interrupci"n de la prescripci"n (la interrupci"n tiene
como no transcurrido el plazo de la prescripci"n #ue corri" con anterioridad al
acontecimiento interruptor), observamos #ue la ley civil admite dos causas #ue
son la demanda judicial y el reconocimiento del derec!o del acreedor. El 8"dio
Fiscal de Fuenos 6ires menciona las siuientes dos causales de interrupci"n)
*) el reconocimiento, e%preso o t7cito, de la obliaci"n
-) cual#uier acto judicial o administrativo tendiente a obtener el pao.
5tras leyes fiscales introducen como tercer causal la renuncia al t&rmino corrido
de prescripci"n en curso, lo cual tiene cr+ticas doctrinales.
Por ltimo, y en lo relativo a la $-$=,+$)C+ de la prescripci"n (la suspensi"n
inutiliza para la prescripci"n su tiempo de duraci"n, pero desaparecida la causal
suspensiva, el tiempo anterior a la suspensi"n se area al transcurrido con
posterioridad), la ley **.HO/ establece los siuientes casos) en la determinaci"n
de oficio o cuando med+a resoluci"n #ue aplica multas, se suspende el curso de
la prescripci"n de la acci"n fiscal por el t&rmino de un aDo contado desde la fec!a
de intimaci"n administrativa de pao. 2in embaro, si se interpone recurso de
apelaci"n ante el $ribunal Fiscal, el t&rmino de suspensi"n se prolona !asta
noventa d+as despu&s de notificada la sentencia del citado tribunal #ue declare su
incompetencia, determine el tributo o apruebe la li#uidaci"n practicada en su
consecuencia.
RENUNCIA A LA PRESCRIPCIN EN CURSO
El art. HP inc. b de la ley **.HO/ autoriza a renunciar a la prescripci"n en curso, y
est7 en puna con el art. /PHS del 8"dio 8ivil cuya nota dice #ue _renunciar con
anticipaci"n a la prescripci"n es deroar por pactos una ley #ue interesa al orden
pblico, fomentando la injuria en perjuicio de la unidad eneral_.
Esta disposici"n de e%cepci"n es frecuentemente utilizada por la administraci"n
para disimular su morosidad y como elemento de coacci"n contra los
contribuyentes, #ue no osan sustraerse al re#uerimiento de los funcionarios por
temor a represalias #ue podr+an afectar su situaci"n fiscal.
H"s v+lida la dis!osicin del art. IJ inc. b de dic#a le)K
Para #uienes creemos (=arac! y 2oler) en la autonom+a del derec!o financiero o
del tributario, no es dudosa su validez. 2e trata de una norma e#uivocada y
opuesta a los fundamentos de la instituci"n de la prescripci"n, pero #ue
constituye una de las tantas deroaciones a los principios enerales del derec!o
privado. En cambio, si partimos de la base de #ue la materia se rie por las
normas del 8"dio 8ivil corno :interpreta la 8orte 2uprema: la conclusi"n debe
ser otra.
La ley **.HO/ es de alcance limitado, v7lida para ciertos supuestos nicamente. :
,ic!a ley !a sido dictada por el 8onreso, pero actuando en el 7mbito restrinido
#ue seDala el inc. /M del art. GS y ni si#uiera tiene aplicaci"n respecto de otros
tributos nacionales, tales como las contribuciones especiales, etc., de manera
#ue no podr7 prevalecer sobre el 8"dio 8ivil (8onstituci"n .acional art. /*) y
siendo #ue &ste, en el art /PHS, pro!+be renunciar a la prescripci"n en curso por
las razones consinadas en la nota del codificador, es indudable #ue para el
tradicionalismo civilista resulta inv7lida una norma como la e%aminada de la ley
fiscal.
&ntransibilidad de las .bligaciones ributarias
2on derec!os no disponibles. 2er+a un contrato de objeto pro!ibido, y por lo tanto
.9L5.
E<ENCIN Y NO SUJECIN3
E<ENCIONES: SUBJETIVAS Y OBJETIVAS3
BENEFICIOS TRIBUTARIOS3
E0enciones y 2eneficios
E%enci"n $ributaria) La descone%i"n entre !ip"tesis y mandamiento es total.
Puede ser (la e%enci"n) subjetiva u objetiva.
- 2ubjetiva) 2on a#uellas en #ue la circunstancia neutralizante es un !ec!o o
situaci"n #ue se refiere directamente a la persona del destinatario leal
tributario. 6s+ las entidades remiales, cient+ficas, reliiosas, etc. #ue se
consideran de bien pblico y no persiuen fines lucrativos, se !allan
eneralmente e%entas (por ejemplo los impuestos a las anancias de sellos,
3A6, etc.).
Feneficios $ributarios) 8uando la descone%i"n entre !ip"tesis y mandamiento no
es total sino parcial. 2uele otorarse dos tipos diferenciados de Feneficio
$ributario)
3. En alunos casos, se produce una neutralizaci"n cuantitativamente parcial del
efecto normal derivado de la realizaci"n del !ec!o imponible. Es decir, el sujeto
pasivo paa el tributo, pero en menor cantidad a la #ue el leislador previ" como
monto pecuniario enerado por el !ec!o imponible realizado. 9n ejemplo es el de
la deducci"n del impuesto a las anancias de los montos invertidos en vivienda
para al#uilar.
33. En otros supuestos, la neutralizaci"n es temporalmente parcial. Esto sinifica)
no se disminuye el monto tributable, pero se dispensa de pao por un cierto
per+odo de tiempo (ese puede ser uno de los efectos de la declaraci"n de las
zonas de emerencia)
Las normas #ue establecen e%enciones y beneficios tributarios son ta%ativas y
deben ser interpretadas en forma escrita.
'omicilio Fiscal
8on respecto a las personas f+sicas, se considera domicilio el luar de su
residencia !abitual y subsidiaria el luar donde ejercen sus actividades
espec+ficas. En lo #ue respecta a las personas colectivas, se considera domicilio
el luar donde est7 su direcci"n o administraci"n efectiva y subsidiariamente, en
caso de no conocerse tal circunstancia, el luar en donde se !alla el centro
principal de su actividad.
El 4.8.$.6.L area #ue en caso de e%istir m7s de un domicilio se considerar7 a
los efectos tributarios el #ue elija el sujeto activo, o sea el f+sico. 6rea #ue en
caso de no e%istir domicilio, se tendr7 como tal a#u&l donde ocurra el !ec!o
enerador.
Privilegios
Es el derec!o dado por la ley a un acreedor para ser paado con preferencia de
otro. En el caso de tributario, el privileio puede definirse como la prelaci"n
otorada al fisco en concurrencia con otros acreedores, sobre los bienes del
deudor.
El privileio del fisco cubre toda clase de tributos, refiri&ndose tanto a tributos
nacionales, provinciales y municipales.
El privileio fiscal, sin embaro solo protee la deuda tributaria en s+ misma. .o
protee las sumas #ue se areuen por otros conceptos (por ejemplo intereses
moratorios) ni las multas, dada su distinta finalidad (sancionar) con relaci"n al
tributo (cubrir astos pblicos)
DERECHO FORMAL TRIBUTARIO
DERECHO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
EL DERECHO FORMAL TRIBUTARIO
Es el complemento indispensable del derec!o tributario material. El derec!o
formal tributario suministra las relas de procedimiento para #ue el tributo creado
'sea transformado en tributo percibido(, efectivamente son normas actuales.
.rgani%acin Fiscal Nacional1 Antecedentes
En *PLG fue creada la ,irecci"n Beneral 3mpositiva (,B3) por reuni"n de la
,irecci"n del 3mpuesto a los cr&ditos y la administraci"n de impuestos
internacional. 2obre ella ejerc+a la superintendencia la 2ecretar+a de Hacienda.
Funcionaba adem7s la 6dministraci"n .acional de 6duana #ue ten+a a su caro
la direcci"n y superintendencia de la aduana y receptor+a, y el $ribunal Fiscal de
la .aci"n (creado en *PHM) #ue era un "rano jurisdiccional enmarcado en el
Poder Ejecutivo .acional e independiente de la administraci"n, #ue actuaba en
plena jurisdicci"n.
Por decreto H*O;PG fue modificado este sistema, estableci&ndose la
6dministraci"n Federal de 3nresos Pblico (6F3P).
Autoridades Administrativas
6F3P) Ente de ejecuci"n de la pol+tica tributaria y aduanera de la .aci"n. 6cta
como entidad aut7r#uica en lo #ue se refiere a su oranizaci"n y funcionamiento,
bajo la superintendencia eneral y control de lealidad #ue ejerce sobre ella el
4inisterio de Econom+a. ,epende de ella la ,B3 y la ,B6 (,irecci"n Beneral de
6duanas).
La 6F3P se encuentra a caro de un 6dministrador Federal desinado por el PE.
a propuesta del 4inisterio de Econom+a. 6dem7s e%isten un ,irector Beneral a
caro de la ,B3, y otro a caro de la ,B6, y subdirectores enerales cuyo
nmero y competencia son determinados por el PE..
Facultades de .rgani%acin &nterna
Administrador &ederal)
*. 0epresentar lealmente a la 6F3P, personalmente o por deleaci"n o
mandato.
-. 5ranizar y relamentar el funcionamiento interno de la 6F3P.
/. Entender en el proceso de lealizaci"n colectiva de trabajo.
L. Licitar, adjudicar y controlar obras pblicas.
S. 6dministrar el presupuesto y elevar anualmente al 4inisterio de Econom+a
el plan de acci"n y anteproyecto de presupuesto.
Funciones y Facultades de 'ireccin y de "ue% Administrativo
Directores ;enerales)
*. ,isponer el arc!ivo de los casos de fiscalizaci"n y li#uidaci"n de deudas.
-. 0epresentar a la 6F3P ante los tribunales judiciales y administrativos.
/. Funciones y facultades de direcci"n.
a) ,irector ,B3)
Fijar pol+ticas tendientes a aplicar, recaudar, e%iir o reinterar los tributos.
0e#uerir directamente el au%ilio inmediato de las fuerza de seuridad y
policiales para el cumplimiento de sus funciones y facultades.
2olicitar y prestar colaboraci"n e informar a administraciones e%tranjeras y
oranismos internacionales.
b) ,irector ,B6)
Ejercer control de tr7fico internacional de mercader+as.
6plicar y fiscalizar las pro!ibiciones a la importaci"n y e%portaci"n.
Ejercer la superintendencia y direcci"n de la aduana y sus dependencias.
Llevar los reistros y ejercer el obierno de la matr+cula de los despac!antes
de aduana, aentes de transporte aduanero, importadores y e%portadores.
Ejercer el poder aduanero.
"ue% Administrativo
El administrador federal y los directores enerales en su jurisdicci"n actuaran
como jueces administrativos y determinaran #ue funcionario y en #u& medida los
sustituir7n en dic!a funci"n. El sustituto deber7 ser aboado o contador pblico
nacional, salvo cuando no fuere posible por la zona del pa+s, debiendo ser en
este caso funcionarios con anti[edad m+nima de *S aDos en el oranismo y #ue
se !aya desempeDado en tares t&cnicas o jur+dicas en los ltimos S aDos.
.rgani%acin del Servicio Aduanero
8onstituyen aduana las oficinas #ue ejerzan funciones de aplicaci"n de la
leislaci"n relativa a la importaci"n de mercader+as, en especial la de percepci"n
y fiscalizaci"n de las rentas pblicas. Los aentes aduaneros #ue con motivo de
las funciones de control necesiten portar armas, deber7n ser autorizados por el
,irector Beneral de 6duanas. La 6F3P asinar7 a la aduana el car7cter de
permanente o transitoria y fijara su competencia, se determinar7 siempre de
acuerdo a las normas vientes a la fec!a de comisi"n de los !ec!os.
CONCEPTO DE DETERMINACIN TRIBUTARIA
Es el acto o conjunto de actos diriidos a precisar en cada caso particular si
e%iste una deuda tributaria, y en su caso, #uien es el obliado a paar el tributo al
Fisco y cu7l es el importe de la deuda.
Naturale%a "ur#dica
Ailleas sostiene #ue es >,*("."%)?" por#ue la determinaci"n no !ace sino
ratificar cuando se produce el !ec!o imponible con #ue naci" realmente la
obliaci"n tributaria.
6dem7s, dice #ue #uienes la consideran *+$%)%-%)?" confunden dic!o t&rmino
con condici"n de eficacia.
ipos de determinacin segn 9uien la practica
,or el Su1eto ,asivo
Es la declaraci"n jurada, practicada por los contribuyentes, responsables
solidarios o sustitutos de terceros #ue intervenan en situaciones ravadas.
6ntes de la fec!a de pao la oficina recaudadora env+a formularios a los sujetos
pasivos o ellos los retiran y los llevan especificando elementos relacionados con
el !ec!o imponible y de acuerdo a pautas cuantificantes especifican el importe
debido al fisco. 9na vez completa, se presenta al oranismo recaudador dentro
de los plazos. Las boletas de dep"sito y comunicaciones de pao tienen car7cter
de declaraci"n jurada.
La declaraci"n jurada responsabiliza al sujeto pasivo por su constancia, pudiendo
la administraci"n correir errores de c7lculo, sin perjuicio de la responsabilidad
del declarante por la ine%actitud de los datos contenidos en la declaraci"n. Las
declaraciones juradas son secretas, no se administran como prueba en causas
judiciales, salvo en las de familia, criminales por delitos comunes y si es parte el
Fisco. E%cepciones)
2i se desconoce el domicilio del sujeto pasivo y !ay #ue publicar edictos.
Para los oranismos recaudadores nacionales, provinciales y municipales.
Para las personas, empresas o entidades a #uienes la 6F3P encarue tareas,
debiendo las mismas uardar silencio.
El PE. puede publicar nominas de contribuyente.
La 6F3P est7 obliada a dar informaci"n si se solicita en cumplimiento de
facultades leales.
Determinacin Mi=ta
La realiza la administraci"n (6F3P) con la cooperaci"n del sujeto pasivo, #uien
brinda los datos #ue el Fisco le pide, pero el monto a paar lo fija el Fisco. En
nuestro sistema la determinaci"n tiene car7cter e%cepcional y se aplica por
ejemplo a deudores aduaneros.
,or el Su1eto Activo o de $ficio 'A&I,*
Es la determinaci"n #ue es efectuada por el Fisco. La misma procede)
2i est7 e%presamente establecida por la ley (ejemplo) impuesto inmobiliario).
2i el sujeto pasivo no presenta su declaraci"n jurada encontr7ndose obliado
a !acerlo, o en el caso de declaraci"n mi%ta si el mismo no brinda a la
6dministraci"n los datos re#ueridos para efectuarla.
2i la declaraci"n jurada #ue presenta el sujeto pasivo o los datos #ue &l mismo
denuncia (en caso de determinaci"n mi%ta) son impunados por ine%actitud o
falta de documentaci"n, libros, etc.
Naturale%a "ur#dica de la determinacin por la 'eclaracin "urada
2e trata de un deber de car7cter formal o instrumental #ue el Fisco e%ie de los
contribuyentes responsables, solidarios o sustitutos de terceros. En cuanto al tipo
de obliaci"n, puede decirse #ue se trata de una obliaci"n de !acer.

DETERMINACIN DE LA MATERIA IMPONIBLE
A/ 'eterminacin de oficio1 Supuestos en 9ue procede
Es la #ue practica el fisco y procede sen el art. *H (ley **.HO/) ante)
La no presentaci"n de declaraciones juradas@
La impunaci"n de las presentadas.
Etapa &nstructoria
En ella el fisco intentar7 llear a la verdad de los !ec!os, tratando de conseuir
los datos necesarios para llear a una precisa, clara y circunstanciada atribuci"n
de la deuda tributaria y de evitar #ue desaparezcan elementos probatorios de los
!ec!os o situaciones #ue motivaron la atribuci"n de deuda.
Prerrogativas
En l+neas enerales, la administraci"n puede interroar a sujetos pasivos (2P)
reales o presuntos, a terceros #ue nada tenan #ue ver con la deuda #ue se
investia, pero #ue pueden !acer aluna aportaci"n til respecto a ella (ej.) Fco.
en el #ue opera el investiado)@ puede e%aminar libros, anotaciones, documentos,
facturas, comprobantes@ realizar inspecciones@ realizar o re#uerir pericias y
estudios t&cnicos@ solicitar el au%ilio de la fuerza pblica si tropieza con
inconvenientes en el ejercicio de sus funciones@ etc.
Limitaciones del Fisco
*) $odos los actos #ue se desarrollen en esta etapa deben estar prefijados por
la ley como facultades e%presamente concedidas a la administraci"n
(Principio de Lealidad).
-) Las actuaciones .o son discrecionales. El fisco investiar7 cada vez #ue a
su criterio e%istan motivos suficientes #ue lo lleven a dudar de la sinceridad
de las declaraciones juradas o a pensar #ue e%isten !ec!os imponibles no
declarados, pero .o sujetar7 su actividad de averiuaci"n a criterios de
oportunidad o conveniencia.
/) 8iertos resultados #ue ataDen directamente a dic!os de los determinados o
e%istencia o contenido de sus documentos deber7n, por su importancia,
constar en actas #ue !ar7n plena fe mientras no sean ar[idas de falsas.
L) La administraci"n debe solicitar autorizaci"n judicial para realizar ciertas
actuaciones raves en contra de los determinados (ej.) allanamiento).
S) E%isten limitaciones derivadas del car7cter de los asesores de los 2P
(amparados por el 'secreto profesional().
H)
5ista al .bligado1 'escargo1 .frecimiento y Produccin de Prueba
El procedimiento de determinaci"n de oficio se iniciar7, por el juez administrativo,
con una vista al contribuyente o responsable de las actuaciones administrativas y
de las impunaciones o caros #ue se le formulen, proporcionando detallado
fundamento de los mismos, para #ue en el t&rmino de 48 >@"$, #ue podr7 ser
prorroado por otro lapso iual por nica vez, formule por escrito su >,$*".A y
ofrezca o presente las pruebas #ue !aan a su derec!o (derec!o de defensa). 6rt
*G ley **.HO/.
Evacuada la vista o transcurrido el t&rmino seDalado, el juez administrativo dictar7
resoluci"n fundada determinando el tributo e )+%)0"+> "( ="A dentro de los 48
>@"$.
2i el contribuyente o responsable formulara el descaro y ofreciera la probanza,
el juez administrativo podr7 rec!azar o aceptar las pruebas. Producida la apertura
de la =.-,'", la misma deber7 realizarse dentro del t&rmino de los 6E >@"$
posteriores al de la fec!a de la notificaci"n del auto #ue las admitiera, plazo #ue
podr7 ser prorroado, mediante resoluci"n fundada, por iual lapso y por nica
vez. 2i el sujeto pasivo no produjera la prueba dentro del plazo establecido el juez
administrativo podr7 emitir la resoluci"n, prescindiendo de ella. $ranscurrido el
t&rmino indicado para la producci"n del material probatorio, el juez administrativo
dictar7 la resoluci"n administrativa.
)aducidad del Procedimiento
2i a partir de la fec!a de la evacuaci"n de la vista o del vencimiento del t&rmino
para formular el descaro y ofrecer las pruebas, transcurrieran FE >@"$ (!7biles)
sin #ue se dictare la resoluci"n, el contribuyente o responsable podr7 re#uerir
=.+% >,$="*!. Pasados 6E >@"$ de tal re#uerimiento sin #ue la resoluci"n
fuere dictada, *">-*".B ,( =.*,>)0),+%, sin perjuicio de la validez de las
actuaciones administrativas realizadas. .o obstante, el fisco podr7 iniciar, por
nica vez, un nuevo proceso de determinaci"n de oficio, previa autorizaci"n del
titular de la 6F3P, d7ndose conocimiento al oranismo #ue ejerce la
superintendencia sobre la 6F3P dentro de los /M d+as, con e%presi"n de las
razones #ue motivaron el evento y las medidas adoptadas en el orden interno.
)onformidad con la Li9uidacin
.o se dicta resoluci"n determinando de oficio la obliaci"n tributaria si (antes de
ese acto) prestase el responsable su *+2.0)>"> con las impunaciones o
caros formulados, la #ue surtir7 entonces los efectos de una declaraci"n jurada
para el responsable y de una determinaci"n de oficio para el Fisco.
En el supuesto del art. ** (li#uidaci"n administrativa de la obliaci"n tributaria
sobre la base de datos aportados por los contribuyentes, responsables, terceros
y;o los #ue ella posea) el 2P podr7 manifestar su >)$*+2.0)>"> y si &sta se
refiere a errores de c7lculo, se resolver7 sin sustanciaci"n@ en cambio, si se
discuten cuestiones conceptuales, se dilucidar7 la controversia mediante el
procedimiento de determinaci"n de oficio.
(esolucin Administrativa y sus re9uisitos
Es un acto administrativo #ue oza de la presunci"n de leitimidad, en tanto el
contribuyente o responsable no demuestre #ue es infundada o injusta y, en tanto
no sea recurrida, tendr7 fuerza ejecutiva.
0e#uisitos)
Esenciales) los necesarios para todo acto administrativo.
,ebe ser fundada) el juez administrativo debe e%pedirse sobre las
cuestiones de !ec!o o de derec!o aleadas por el contribuyente o responsable y
sobre el m&rito de la prueba producida o las razones fundadas por las #ue no se
!izo luar a la ofrecida, en su caso.
,ebe determinar el tributo, intereses y actualizaciones a la fec!a indicada.
,ebe intimar al pao dentro del plazo improrroable de *S d+as.
6plicaci"n de sanciones) cuando las infracciones surieran con motivo de
impunaciones vinculadas a la determinaci"n, las sanciones deben aplicarse en
la misma resoluci"n #ue determina el tributo@ caso contrario, se entiende #ue la
,B3 no encontr" m&rito para imponer sanciones.
,ictamen jur+dico) se re#uiere previo al dictado de la resoluci"n, en caso de
juez administrativo no aboado.
Efectos de la 'EE(*&NA)&8N 'E .F&)&.1 *odificacin de la
determinacin en contra del Su+eto Pasivo
8uando la determinaci"n de oficio resulte inferior a la realidad, #ueda subsistente
la obliaci"n del contribuyente de denunciar tal circunstancia y satisfacer el
impuesto correspondiente al e%cedente, bajo pena de las sanciones previstas en
la ley (art. *P, ley **.HO/).
9na vez firme la determinaci"n del impuesto, s"lo podr7 ser modificada en contra
del contribuyente en los siuientes casos)
8uando en la resoluci"n respectiva se !ubiere dejado e%presa constancia del
*".B*%,. =".*)"( de la determinaci"n de oficio practicada y definidos los aspectos
#ue !an sido objeto de la fiscalizaci"n, en cuyo caso s"lo ser7n susceptibles de
modificaci"n a#uellos aspectos no considerados e%presamente en la
determinaci"n anterior@
8uando surjan +-,?$ ,(,0,+%$ de juicio o se compruebe la e%istencia de
error, omisi"n o dolo en la e%!ibici"n o consideraci"n de los #ue sirvieron de base
a la determinaci"n anterior (cifras de inresos, eresos, valores de inversi"n y
otros).
'eterminacin sobre 2ase )ierta y Presuntiva
2obre Fase 8ierta) 8uando el fisco dispone de los elementos necesarios para
conocer en forma directa ) con certe3a, tanto la e=istencia de la obliaci"n
tributaria sustancial (cr&dito e%iible), como la dimensin !ecuniaria de tal
obliaci"n (cr&dito l+#uido) (ej.) ,eclaraciones =uradas impunadas por errores en
los c7lculos num&ricos o en la aplicaci"n de la ley fiscal pero con datos
correctos).
2obre Fase Presuntiva) 8uando el fisco carece de dic!os elementos la
determinaci"n se practica sobre la base de indicios o presunciones discreta y
razonablemente aplicados (ej.) capital invertido, monto de compras y ventas,
e%istencia de mercader+as, utilidades obtenidas en otros per+odos fiscales, etc.).
Presunciones
9na presunci"n permite inferir !ec!os desconocidos, partiendo de otros
conocidos. Podr+a definirse como el acto de aceptar la verdad de un !ec!o por la
evidencia de otro del #ue normalmente depende a#uel !ec!o no probado y cuyo
prop"sito es facilitar el procedimiento determinativo del Fisco.
,resuncin -egal Es a#uella reulada por normas jur+dicas (trasladan la cara de
la prueba al 2P de la obliaci"n tributaria). Puede ser absoluta (G-.)$ ,% >, G-.,),
cuando no admite prueba en contra, o relativa (G-.)$ %"+%-0), en caso #ue la
admitiera.
,resuncin 2umana o Sim!le Est7 vinculada con la simple apreciaci"n #ue !aa
el juez de los !ec!os imponibles. 2e refiere a !ec!os y circunstancias conocidos,
vinculados con el presupuesto f7ctico, #ue posibilitan en casos particulares,
inducir la e%istencia y medida del mismo.
Presunciones -enerales (Enumeraci"n enunciativa del art. *O ley **.HO/))
") 8apital invertido en la e%plotaci"n@
') Fluctuaciones patrimoniales@
*) Aolumen de las transacciones y utilidades de otros per+odos fiscales@
>) 4onto de compras o ventas efectuadas@
,) E%istencia de mercader+as@
2) 0endimiento normal del neocio o e%plotaci"n o de empresas similares@
A) Bastos enerales del neocio o de las empresas aludidas@
!) 2alarios@
)) 6l#uiler del neocio o de la casa:!abitaci"n@
G) .ivel de vida del contribuyente@
5tros elementos de juicio #ue obren en poder de la 6F3P o #ue deber7n
proporcionarles los aentes de retenci"n, c7maras de comercio o industria,
bancos, asociaciones remiales, entidades pblicas o privadas, cual#uier otra
persona, etc.
Podr7n aplicarse los promedios y coeficientes enerales #ue a tal fin establezca
la 6F3P con relaci"n a e%plotaciones de un mismo &nero.
Presunciones Espec#ficas: (2alvo prueba en contrario)
a) Las anancias netas de personas de e%istencia visible e#uivalen por lo
menos / veces el al#uiler #ue pauen por la locaci"n de inmuebles
destinados a casa:!abitaci"n en el respectivo per+odo fiscal@
b) 8uando los precios de inmuebles #ue fiuren en las escrituras sean
notoriamente inferiores a los vientes en plaza, y ello no sea e%plicado
satisfactoriamente por los interesados, por las condiciones de pao, por
caracter+sticas peculiares del inmueble o por otras circunstancias, la 6F3P
podr7 impunar dic!os precios y fijar de oficio un precio razonable de
mercado@
Para #uien se #uiera seuir 'divirtiendo( !ay un mont"n de presunciones m7s en
el art. *O, ley **.HO/ (enunciativo).
Naturale%a "ur#dica de la 'eterminacin de .ficio
Acto Jurisdiccional (=arac!) La autoridad encarada por la ley de efectuar
la determinaci"n de la obliaci"n tributaria no tiene facultades discrecionales para
determinar o no dic!a obliaci"n tributaria, sino #ue nicamente debe cumplir con
la ley. El acto de determinaci"n en su aspecto objetivo no difiere del
pronunciamiento del juez, y tiene como contenido pronunciar el derec!o, es decir,
cumplir con una funci"n jurisdiccional.
Acto Administrativo (Fonroue, Ailleas) El acto de determinaci"n, por su
naturaleza, responde a la actividad espont7nea de la autoridad fiscal en sus
funciones de poder pblico, careciendo el "rano administrativo de la
independencia propia de un acto jurisdiccional. El !ec!o de #ue en ese
procedimiento se otoruen arant+as contra la arbitrariedad (publicidad para el
interesado, posibilidad de ser 'o+do(, necesidad de #ue el oranismo fiscal motive
las decisiones, etc.) no lo convierten en jurisdiccional.
F"*-(%">,$ F)$*"()H">."$ , I+?,$%)A"%.)"$ >,( F)$*
2en Ailleas la ("'. )+?,$%)A"%.)" est7 encaminada primordialmente a
prevenir los daDos y peliros #ue puede ocasionar a la colectividad la en&rica
desobediencia de los administrados a la potestad tributaria en ejercicio, ya #ue
trata de averiuar la e%istencia de !ec!os imponibles realizados pero inorados
por el fisco, con la consiuiente falta de individualizaci"n de los correspondientes
2P tributarios.
2e diferencia de la 2)$*"()H"*)C+ de la determinaci"n #ue implica ya una previa
obliaci"n tributaria sustancial con su !ec!o imponible y sus 2P detectados e
identificados.
El ".%3 68 ley **.HO/ nos dice 'La 6F3P tendr7 amplios poderes para verificar en
cual#uier momento, inclusive respecto de per+odos fiscales en curso, por
intermedio de sus funcionarios y empleados, el cumplimiento #ue los obliados
den a las leyes, relamentos, resoluciones e instrucciones administrativas,
fiscalizando la situaci"n de cual#uier presunto responsable. En el desempeDo de
esa funci"n la 6F3P podr7)
a* Citar al firmante de la DJ. al !resunto contribu)ente o res!onsable. o a
cualquier tercero #ue a juicio de la 6F3P tena conocimiento de las neociaciones
u operaciones de a#u&llos, para contestar o informar verbalmente o por escrito,
sen &sta estime conveniente, y dentro de un plazo #ue se fijar7
prudencialmente en atenci"n al luar del domicilio del citado, todas las preuntas
o re#uerimientos #ue se les !aan sobre las ventas, inresos, eresos y, en
eneral, sobre las circunstancias y operaciones #ue a juicio de la 6F3P est&n
vinculadas al !ec!o imponible previsto por las leyes respectivas.
b* "=igir de los responsables o terceros la !resentacin de todos los
com!robantes y justificativos #ue se refieran al !ec!o precedentemente
seDalado@
c* Ins!eccionar los libros. anotaciones. !a!eles ) documentos de
responsables o terceros, #ue puedan reistrar o comprobar las neociaciones y
operaciones #ue se juzuen vinculadas a los datos #ue contenan o deban
contener las declaraciones juradas.
8uando se responda verbalmente a los re#uerimientos previstos en el inciso
a), o cuando se e%aminen libros, papeles, etc., se dejar7 constancia en actas de
la e%istencia e individualizaci"n de los elementos e%!ibidos, as+ como de las
manifestaciones verbales de los fiscalizados. ,ic!as actas, #ue e%tender7n los
funcionarios y empleados de la 6F3P, sean o no firmadas por el interesado,
servir7n de prueba en los juicios respectivos@
d* Requerir por medio del 6dministrador Federal y dem7s funcionarios
especialmente autorizados para estos fines por la 6F3P, el au=ilio inmediato de la
fuer3a !>blica cuando tropezasen con inconvenientes en el desempeDo de sus
funciones, cuando dic!o au%ilio fuera menester para !acer comparecer a los
responsables y terceros o cuando fuera necesario para la ejecuci"n de las
"rdenes de allanamiento.
e* Recabar por medio del 6dministrador Federal y dem7s funcionarios
autorizados por la 6F3P, orden de allanamiento al juez nacional #ue corresponda,
debiendo especificarse en la solicitud el luar y oportunidad en #ue !abr7 de
practicarse. ,eber7n ser despac!adas por el juez, dentro de las -L !oras,
!abilitando d+as y !oras, si fuera solicitado.
f* Clausurar !reventivamente un establecimiento , cuando el funcionario
autorizado por la 6F3P constatare #ue se !ayan confiurado * o Y de los !ec!os
u omisiones previstas en el art. LM (causales) y concurrentemente e%ista un rave
perjuicio o el responsable reistre antecedentes por !aber cometido la misma
infracci"n en un per+odo no superior a * aDo desde #ue se detect" la anterior(.
Art1 @@: '8on el fin de aseurar la verificaci"n oportuna de la situaci"n impositiva
de los contribuyentes y dem7s responsables, podr7 la 6F3P e=igir que &stos, y
aun los terceros cuando fuere realmente necesario, lleven libros o registros
es!eciales de las neociaciones y operaciones propias y de terceros #ue se
vinculen con la materia imponible, siempre #ue no se trate de comerciantes
matriculados #ue lleven libros rubricados en forma correcta, #ue a juicio de la
6dministraci"n Federal !aa f7cil su fiscalizaci"n y reistren todas las operacio:
nes #ue interese verificar.
Podr7 tambi&n e=igir que los responsables otorguen determinados com!robantes
) conserven sus du!licados, as+ como los dem7s documentos y comprobantes de
sus operaciones por un t&rmino de *M aDos, o e%cepcionalmente por un plazo
mayor, cuando se refieran a operaciones o actos cuyo conocimiento sea
indispensable para la determinaci"n cierta de la materia imponible.
2in perjuicio de lo indicado en los p7rrafos precedentes, todas las personas o
entidades #ue desarrollen aln tipo de actividad retribuida, #ue no sea en
relaci"n de dependencia, deber7n llevar registraciones con los com!robantes que
las res!alden ) emitir com!robantes por las prestaciones o enajenaciones #ue
realicen, #ue permitan establecer clara y fe!acientemente los rav7menes #ue
deban tributar. La 6F3P podr7 limitar esta obliaci"n en atenci"n al pe#ueDo
tamaDo econ"mico y efectuar mayores o menores re#uerimientos en raz"n de la
+ndole de la actividad o el servicio y la necesidad o conveniencia de individualizar
a terceros.
Los libros y la documentaci"n a #ue se refiere el presente art+culo deber7n
permanecer a disposici"n de la 6F3P en el domicilio fiscal(.
AU<ILIO DE LA FUERZA PBLICA: ALLANAMIENTO: EMBARGO
PREVENTIVO: CLAUSURA PREVENTIVA3
LOS DEBERES FORMALES DE LOS CONTRIBUYENTES: RESPONSABLES Y
TERCEROS3
DEBERES FORMALES DE: COMPARENCIA; INFORMACIN;
CONSERVACIN DE COMPROBANTES; REGISTRO Y ANOTACIN EN
LIBROS CONTABLES; E<PEDICIN DE FACTURAS Y OTROS DOCUMENTOS
Y SUS FORMALIDADES3
DERECHO PENAL TRIBUTARIO
EL DERECHO PENAL TRIBUTARIO
8orresponde al ,erec!o Penal $ributario la .,A-("*)C+ G-.@>)*" >, %> (
"%)+,+%, " (" )+2."**)C+ # " (" $"+*)C+ %.)'-%".)"3
La doctrina moderna coincide en #ue la trasresi"n fiscal es un ata#ue al normal
desenvolvimiento de la acci"n estatal, #ue oblia a no permanecer indiferentes a
tal ata#ue. Por ello actualmente se presta especial importancia a todo lo relativo
a las violaciones de la ley tributaria y por consiuiente al ,P$.
eor#as sobre su :bicacin )ient#fica: ,enal. administrativa ) tributaria.
$ributarista) El ,P$ es un cap+tulo del derec!o tributario. Biuliani dice #ue el
derec!o tributario es un todo or7nico con aspectos diversos pero
interconectados y no separados, y estima #ue las infracciones y sanciones
pertenecen a una misma cateor+a jur+dica il+cita C fiscal. 2ostiene #ue la
sinularidad de las sanciones tributarias no permite aplicarle las disposiciones del
8"dio Penal, salvo cuando la ley tributaria remita e%presamente a sus normas.
Penalista) El ,P$ es parte interante del derec!o penal comn. 27inz de Fujanda
afirma #ue e%iste identidad sustancial entre la infracci"n criminal y la tributaria, la
nica diferencia entre ellas es de car7cter formal. El 8"dio Penal es de
obliatoria viencia para lo relativo a la infracci"n tributaria y su sanci"n, a menos
#ue una norma e%presa deroue su aplicaci"n.
E%iste un derec!o penal eneral #ue reula jur+dicamente el poder represivo de la
sociedad en forma interal, o sea la potestad pblica de castiar y aplicar
medidas de seuridad a los autores de infracciones punibles. 6!ora bien, ese
derec!o penal admite una divisi"n sen la naturaleza jur+dica de las infracciones
contenidas)
a) 8omn) 0ama del derec!o penal eneral #ue reula la seuridad de los
derec!os naturales y sociales.
b) 8ontravencional o administrativo) 0ama #ue reula la punibilidad de las
infracciones al orden de la actividad administrativa tendiente al loro del bienestar
social.
5 sea #ue se puede aplicar las f"rmulas del 8"dio Penal siempre y cuando
e%ista conruencia con la esencia de la contravenci"n fiscal.
Naturale%a del &l#cito ributario: 'elito y?o )ontravencin
La infracci"n tributaria es la violaci"n a las normas jur+dicas #ue establecen las
obliaciones tributarias sustanciales y formales. La naturaleza jur+dica !a sido
motivo de discusi"n doctrinal) La infracci"n tributaria no se diferencia
ontol"icamente del delito penal comn, por lo #ue e%iste identidad sustancial
entre ambos. 6s+ opina 27inz de Fujanda, =arac!, 2oler, =im&nez de 6sa (no
distinuen entre delito y contravenci"n).
La infracci"n tributaria se distinue ontol"icamente del delito penal comn dado
#ue por un lado tal diferencia sustancial e%iste entre delito y contravenci"n, y por
otro, la infracci"n tributaria es contravencional y no delictual. 6s+ opinan Fielsa,
Bolds!midt, .Dez.
Ailleas tambi&n considera acertada esta seunda postura, y sostiene #ue no
s"lo !ay diferencias cuantitativas sino cualitativas o esenciales entre los delitos y
contravenciones) El delito es la infracci"n #ue ataca directamente la seuridad de
los derec!os naturales y sociales de los individuos, correspondiendo su estudio al
derec!o penal comn. En cambio, la contravenci"n es una falta de colaboraci"n,
una omisi"n de ayuda, en cuyo campo los derec!os del individuo est7n en jueo
de manera mediata. El objeto #ue se protee no son ya los individuos, sino la
acci"n estatal en todo el campo de la 6dministraci"n Pblica.
Es un error tratar de distinuir delito de contravenci"n sen el elemento
intencional sosteniendo #ue los delitos son cometidos con dolo, mientras #ue las
contravenciones con culpa o neliencia, ello debido a #ue e%isten tanto
contravenciones dolosas como culposas, al iual #ue en los delitos.
$ambi&n es err"neo tratar de !allar el punto de distino e%clusivamente por la
pena, ya sea en cuanto a su cantidad como a su calidad. Ello no puede aceptarse
ya #ue la sanci"n no pertenece a la esencia del !ec!o, sino #ue es alo e%terno a
&l.
Por ltimo, tampoco cabe admitir #ue pueda diferenciarse el delito de la
contravenci"n por el rado de ravedad o peliro del acto cometido, por cuanto
es un criterio poco sensible.
Ailleas sostiene #ue la infracci"n tributaria no es en s+ misma un acto #ue
ata#ue directa e inmediatamente los derec!os de los ciudadanos, sino #ue los
ciudadanos tienen un inter&s jur+dico mediato en #ue el obierno cuente con
recursos suficientes para defender y !acer realidad los derec!os inmediatos. Por
lo tanto, las infracciones tributarias, en cuanto obstrucciones il+citas a la formaci"n
de las rentas pblicas, tienen car7cter contravencional y no delictual.
La 82=. !a dic!o, en este ltimo sentido, #ue la defraudaci"n fiscal de la ley
**.HO/ tiene naturaleza de contravenci"n y no de delito.
Potestad ributaria Penal de las Provincias
Las provincias no pueden tipificar delitos, pero si pueden tipificar il+citos
provinciales #ue ser7n il+citos contravencionales o infracciones administrativas. El
poder punitivo es una consecuencia del poder punitivo penal de la .aci"n. El
fundamento est7 en el art. GS inc. *S y art. *-H 8.. (Postura de 8asas).
En caso de un il+cito, la provincia puede imponer una sanci"n tal #ue afiance el
cumplimiento de la obliaci"n tributaria (Postura de Biuliani Fonroue).
E( DERECHO PENAL TRIBUTARIO: 2us semejanzas y diferencias con el
derec!o penal comn
Aplicacin supletoria del Libro Primero del )digo Penal1
ipicidad, Anti+uridicidad y )ulpabilidad1
El derec!o sobre la autonom+a o no del ,P$ sure de la creaci"n de derec!os
j"venes #ue se van desprendiendo de sus derec!os troncales. 2uren dos
interroantes)
*. aPuede el ,P$ modificar las normas del 8"dio Penal^) 4uc!o se !a
discutido sobre la cuesti"n. Hay #uienes !an neado esta posibilidad,
sosteniendo #ue no puede ser deformado el derec!o. Pero en eneral !a
primado la teor+a de #ue esto es factible, con las limitaciones constitucionales
y de jerar#u+a de normas. Ailleas participa de esta ltima opini"n, pero
piensa #ue la tarea debe realizarse con suma prudencia. En el ,P$,
concebido de manera interal, e%isten alteraciones con relaci"n a las cl7sicas
f"rmulas penales. Hay diferencias en alunas leislaciones, por ejemplo, con
respecto a la forma como conciben la tentativa y la reincidencia. El 8"dio
Penal adopta la reincidencia en&rica y sin embaro el ,P$ muc!as veces
toma la reincidencia espec+fica@ m7s notorio es el ejemplo de la personalidad
de la pena del derec!o penal, de donde el ,P$ se aparte con reulaciones,
como la responsabilidad por el !ec!o de terceros. $ambi&n !ay apartamento
con la responsabilidad de las personas jur+dicas.
-. 8uando el leislador de la rama nueva toma una f"rmula de la rama principal y
no le introduce ninuna acepci"n distinta) rie obliatoriamente el sinificado
#ue le asina la rama principal) El ,P$ !abla de dolo, culpa, fraude, pero no
les asina un contenido particularizado. a8"mo se definen^ 0ecu&rdese #ue
los administrativistas sostienen #ue el 8"dio Penal es aplicable siempre #ue
e%istiese conruencia con la esencia contravencional de la infracci"n tributaria,
mientras #ue los penalistas sostienen #ue la soluci"n penal es siempre
aplicable, por ser un fondo comn s"lo e%cluible por disposici"n contraria.
Ailleas piensa #ue cuando la ley penal tributaria emplea conceptos e
instituciones del derec!o penal comn y no les da un contenido
particularizado, debe interpretarse #ue &ste es el definido por el 8"dio Penal,
por su doctrina y jurisprudencia, tal como es ese concepto o esa instituci"n en
el derec!o troncal, as+ en principio deber reir el 8"dio Penal, y si la soluci"n
no es conruente debemos modificarla leislativamente. .o obstante, cabe
aclarar #ue si mediante su normatividad la ley tributaria reula una cuesti"n
penal en forma diferente de la del derec!o comn, esto sinificar7 el
desplazamiento de dic!a norma de derec!o penal comn, #ue se tornar7
inaplicable sin necesidad de normas e%presas de deroaci"n del 8"dio
Penal. 2in embaro, este desplazamiento no puede producirse en cuanto al
derec!o tributario provincial o municipal, dado #ue sus normas son de inferior
cateor+a a las nacionales (art. /* 8.) por lo cual y conforme al principio de
unidad de leislaci"n (art. GS inc. *- 8.) no puede contener reulaciones de
car7cter eneral #ue contrar+en disposiciones del 8"dio Penal.

EVASIN FISCAL
,esde el punto de vista econ"mico C financiero, se considera #ue !ay evasi"n
tributaria o fiscal cuando no se transfiere o inresa total o parcialmente al fisco
una prestaci"n a t+tulo de tributo, por parte de #uien a#u&l considera (sen sus
intereses) como una unidad econ"mica sobre la #ue debe incidir. 8onforme este
criterio es posible distinuir entre evasi"n leal o l+cita y evasi"n il+cita o ileal,
sen #ue el resultado patrimonial se obtena por medios leales o ileales, sin
tener en cuenta el elemento subjetivo o intencional.
Las actuales concepciones jur+dicas, por el contrario, estiman #ue toda evasi"n
tributaria o fiscal es siempre il+cita, resultando un contrasentido !ablar de evasi"n
leal, pues una cateor+a jur+dica no puede ser o no ser leal al mismo tiempo ni
!ablarse de fraude fraudulento o fraude no fraudulento.
E%plican tambi&n los juristas actuales #ue los elementos #ue interan el concepto
de evasi"n se traduce en el comportamiento il+cito del particular, incumplimiento
el deber de prestaci"n patrimonial #ue oriina la realizaci"n del !ec!o imponible.
Evasin Legal desde el punto de vista conceptual
Para Ailleas es toda eliminaci"n o disminuci"n de un monto tributario producida
dentro del 7mbito de un pa+s (cuyas leyes se vulneran) por parte de #uienes
est7n jur+dicamente obliados a abonarlo (no pueden cometer el il+cito #uienes
reciben el peso econ"mico del tributo sin tener la obliaci"n jur+dica de paarlo, ni
de #uienes an estando encuadrados en el !ec!o imponible de un tributo no !an
sido desinados sujetos pasivos por la ley, ni en eneral de a#uellos #ue s"lo
est7n obliados a resarcir al sujeto #ue el fisco instituy" como obliado al pao) y
#ue loran tal resultado mediante conductas fraudulentas u omisivas violatorias
de disposiciones leales (o sea, antijur+dica).
La denominada Evasin Legal del ributo
Evadir es sustraerse al pao de un tributo #ue lealmente se adeuda.
8ircunstancias evasivas mencionadas por la doctrina)
*. "vasin organi3ada !or le) ) ,ice ,uverer #ue se produce este supuesto
cuando el leislador dispensa del pao del tributo a determinada cateor+a de
personas. Para Ailleas si tal dispensa se produce en virtud de e%enciones
#ue suren de la propia ley no puede !ablarse de evasi"n. $ambi&n menciona
,uverer otro caso de evasi"n oranizada por la ley, #ue ser+a cuando el
impuesto #ue rava las rentas de determinado sector, se estructura eliiendo
una base imponible te"rica #ue es inferior a la aut&ntica. Para Ailleas
tampoco !ay evasi"n por#ue cuando el leislador !a construido el tributo
puede !aberlo !ec!o en forma tal #ue el elemento utilizable para dar contenido
cuantitativo a la obliaci"n !aya tomado s"lo una porci"n de la renta del sujeto
y no su totalidad, pero #uien #ued" comprendido en semejante imposici"n lo
!a !ec!o en la forma predeterminada por la ley y nada !a evadido.
-. "vasin !or a!rovec#amiento de lagunas legales ) 2e trata del presunto
contribuyente #ue se aprovec!a de las launas leales derivadas de la falta de
previsi"n del leislador y acomoda sus asuntos en forma de evadir el impuesto
'sin violar ninn te%to ni disposici"n leal(. 2i el supuesto evadido aprovec!a
realmente las oscuridades o launas de la ley para dedicarse a empresas
rentables #ue le producen disminuci"n en su cara fiscal sin #ue nada se le
pueda objetar, se !a colocado en una !ip"tesis de 'econom+a de opci"n( o
'evitaci"n( v7lida, puesto a #ue ninuna norma leal puede pro!ibir a un
contribuyente arrelar l+citamente sus neocios de manera tal de paar menos
tributos.
/. &alta de adecuacin de la circunstancia f+ctica al #ec#o im!onible ) Para
Ailleas no son supuestos de evasi"n. Por ejemplo es el caso de abstenerse
de ejercer una actividad o de consumir un art+culo, por lo cual el contribuyente
!ace desaparecer su car7cter de sujeto pasivo de una obliaci"n tributaria, o
voluntariamente no se coloca en tal situaci"n jur+dica, pero nada evade por#ue
en los casos seDalados no est7 incluido en alo de lo cual pueda sustraerse.
Elusin ributaria
6luna doctrina considera #ue !ay elusi"n tributaria (en oposici"n a evasi"n)
cuando a#uellas acciones u omisiones tendientes a evitar o disminuir el !ec!o
enerador se realizan por medios l+citos, es decir, sin infrinir el te%to de la ley.
Ailleas dice #ue !ay acuerdo doctrinal en #ue el t&rmino 'elusi"n( se refiere a la
elecci"n de formas o estructuras jur+dicas an"malas para es#uivar o minimizar la
respectiva cara tributaria.
Hay consenso en #ue #uienes incurren en elusi"n fiscal son a#uellos #ue realizan
ciertas ar#uitecturas contractuales at+picas cuyo nico fin es es#uivar total o
parcialmente la aplicaci"n de la norma tributaria. La soluci"n estar+a en indaar
en el sinificado ramatical de los t&rminos) no cabe duda #ue 'elusi"n( sinifica
falsedad, arucia. ? por otro lado, el an7lisis jur+dico muestra #ue para la ley
arentina, la utilizaci"n de formas o estructuras jur+dicas impropias de las
cl7usulas de comercio, #ue a su vez teriversen la realidad econ"mica de los
actos y #ue eso incida en es#uivar tributos, es una presunci"n de defraudaci"n
fiscal.
Ello lleva a descartar las teor+as de #uienes sostienen #ue el t&rmino 'elusi"n(
puede ser utilizado para describir acciones leales.
6!ora bien, el problema fundamental consiste en no confundir evasi"n tributaria
por abuso en las formas (elusi"n) con la 'econom+a de opci"n( o 'evitaci"n(
mediante la utilizaci"n de formas jur+dicas menos ravosas, #ue es v7lida y
perfectamente le+tima. 5 sea #ue confiurar+a elusi"n el supuesto de recurrir a
formas manifiestamente inadecuadas y anormales con relaci"n al acto o neocio
jur+dico #ue se pretende llevar a cabo, si esa recurrencia obedece al deliberado
prop"sito de no paar el tributo #ue rava el acto o neocio jur+dico realmente
perseuido.
En la evitaci"n el futuro contribuyente se limita a eleir aluna entre diversas
formas jur+dicas iualmente le+timas #ue el derec!o privado pone a su alcance,
pero la diferencia con el supuesto de abuso de formas (elusi"n) es #ue en la
evitaci"n el !ec!o de adoptar una determinada voluntad ostensible y otra
diferente es ocultar.
En conclusi"n, una cosa es ordenar los neocios en forma de paar menos
tributos eliiendo la forma jur+dica l+cita m7s favorable, y otra distinta es recurrir a
artificiosas y arbitrarias manipulaciones en el !ec!o imponible, distorsion7ndolo
mediante simulaciones #ue alteran la vestidura jur+dica normal. La elusi"n es
siempre fraudulenta y es una conducta antijur+dica.
ILCITOS TRIBUTARIOS
C("$)2)*"*)C+ >, ($ I(@*)%$ T.)'-%".)$ ,+ ,( D,.,*! P$)%)? N"*)+"(
,entro del ,erec!o Penal $ributario tenemos)
Derec#o ,enal Tributario Delictual 2e trata de delitos formales contemplados
por la ley -L.GHP (LP$).
Derec#o ,enal Tributario Contravencional 8ontravenciones fiscales reuladas
por la ley **.HO/ y en los ordenamientos fiscales provinciales.
Las infracciones fiscales pueden consistir en)
*. 4era omisi"n de pao de los tributos dentro de los t&rminos leales.
-. ,efraudaci"n fiscal.
/. Aiolaci"n de la norma formal.
I(@*)%$ T.)'-%".)$ ,+ (" L,# >, P.*,>)0),+% T.)'-%".)
*) $misin de !resentar la declaracin 1urada o de proporcionar datos
dentro de los plazos establecidos por la ,B3, ser7 sancionada, sin
necesidad de re#uerimiento previo, con una multa de W *GM (personas
f+sicas) o W /LM (personas jur+dicas).
-) Infraccin ;en0rica a los deberes formales ) 2er7 sancionada con una
multa de W *SM a -.SMM, las violaciones)
a) 6 disposiciones de la ley de procedimiento tributario@
b) 6 disposiciones de las respectivas leyes tributarias@
c) 6 disposiciones de los decretos relamentarios dictados por el PE.@
d) 6 disposiciones de otra norma de cumplimiento obliatorio tendiente a
determinar la obliaci"n tributaria, verificar y fiscalizar el cumplimiento.
6dem7s ser7n sancionados con una multa de W /MM a /M.MMM y clausura de
establecimiento a #uienes)
a) .o entrearen o emitieren facturas comerciales o industriales@
b) .o llevaren reistros o anotaciones de una ad#uisici"n@
c) Encaruen o transporten mercader+as sin el respaldo documental e%iido@
d) .o se encontraren inscriptos como contribuyentes o responsables ante la ,B3
cuando estuviesen obliados a !acerlo.
/) $misin de Im!uestos ) "rror "=cusable ) El #ue omitiere el pao de
impuestos mediante la falta de presentaci"n de declaraciones juradas
o por ser ine%actas las presentadas, ser7 sancionado con una multa
raduable entre el SM y *MM J del ravamen dejado de paar.
Procede siempre #ue no corresponda) la aplicaci"n del art. LH
(defraudaci"n), e%istencia de error e%cusable o cual#uier causal #ue
e%cluya la culpa.
L) Defraudacin &iscal ;en0rica ) $iene como elemento b7sico el fraude,
es decir, intenci"n diriida a daDar a los derec!os fiscales del Estado
mediante maniobras o actos enaDosos. La sanci"n es de - !asta *M
veces el importe del tributo evadido. El delito comprende) declaraci"n
enaDosa, y ocultaci"n maliciosa. 2e presume, salvo prueba en
contrario, #ue e%iste voluntad de defraudar cuando) medie una rave
contradicci"n entre los libros y las declaraciones juradas@ en la
documentaci"n se consinen datos ine%actos@ la ine%actitud de la
declaraci"n jurada provena de manifiesta disconformidad con las
normas leales y relamentarias@ no se llevaren libros sin justificaci"n,
etc.
S) Defraudacin "s!ec%fica ) 6ente de retenci"n y percepci"n e
insolvencia patrimonial maliciosa) se reprime con prisi"n de - a H aDos
a los aentes de retenci"n o percepci"n #ue no depositen o
mantenan en su poder tributos retenidos o percibidos o aportes y
contribuciones previsionales retenidas despu&s de vencidos los
plazos en #ue debieron ser inresados. 2"lo puede ser punible a
#uien la acci"n pueda serle atribuida tanto objetiva como
subjetivamente. Este delito para confiurarse re#uiere dolo, pero si se
diera una omisi"n de tributos mediante una conducta culposa
iualmente se aplica la fiura.
ILCITOS TRIBUTARIOS EN LA LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
Puede referirse a) delitos tributarios@ delitos relativos a los recursos de la
seuridad social@ delitos fiscales comunes.
E%tinci"n de la acci"n penal) (2e otora por nica vez a toda persona f+sica o
jur+dica obliada).
En los casos de evasi"n simple, la acci"n penal se e%tinuir7 si el obliado)
6cepta la li#uidaci"n o la determinaci"n realizada por el oranismo
recaudador.
0eulariza su situaci"n.
Paa el monto de la misma en forma incondicional y total, antes de formularse
el re#uerimiento fiscal de elevaci"n a juicio.
DELITOS TRIBUTARIOS
4) E?"$)C+ S)0=(,
Caracteres Por declaraci"n enaDosa, ocultaci"n maliciosa evadiere total o
parcialmente el pao de tributos, cuando el monto e%cediere W *MM.MMM por cada
tributo o ejercicio anual.
,ena - a H aDos.
5) E?"$)C+ AA."?">"
Caracteres Kuien mediante ocultaciones maliciosas, declaraciones enaDosas,
etc. evadiere total o parcialmente el pao de tributos cuando el monto sea
superior a W *.MMM.MMM, monto sea superior a W -MM.MMM y !ubieren intervenido
personas interpuestas, monto sea superior a W -MM.MMM y el obliado utilizare
fraudulentamente e%enciones, beneficio, liberaciones, etc.
,ena / aDos y H meses a P aDos e imposibilidad de beneficios fiscales por *M
aDos.
6) A=.?,*!"0),+% I+>,')> >, S-'$)>)$
Caracteres Kuien mediante ocultaciones maliciosas, declaraciones enaDosas,
etc. se aprovec!ase indebidamente de reinteros, devoluciones o cual#uier
subsidio nacional de naturaleza tributaria, cuando el monto percibido supere W
*MM.MMM.
,ena / a H aDos
7) O'%,+*)C+ F."->-(,+%" >, B,+,2)*)$ F)$*"(,$
Caracteres 5btenci"n de un reconocimiento, certificaci"n, autorizaci"n para
ozar de una e%enci"n, reintero, etc., por medio de ocultaciones maliciosas,
declaraciones enaDosas, etc.
,ena * a H aDos.
8) A=.?,*!"0),+% I+>,')> >, T.)'-%$
Caracteres El aente de retenci"n o percepci"n no deposita, total o
parcialmente, dentro de los *M d+as !7biles administrativos de vencido el plazo de
inreso, el tributo retenido o percibido, mediante ocultaciones maliciosas,
declaraciones enaDosas, etc.
DELITOS PREVISIONALES
4) E?"$)C+ S)0=(,
Caracteres Falta de paos de aportes o contribuciones o ambos conjuntamente
correspondientes al sistema de seuridad social, cuando la suma supere W
-M.MMM por cada per+odo.
,ena - a H aDos.
5) E?"$)C+ AA."?">"
Caracteres 3ual al anterior pero cuando el monto evadido sea superior a W
*MM.MMM por cada per+odo@ cuando en la infracci"n !ubiera intervenido personas
interpuestas y el monto evadido sea superior a W LM.MMM. ,ena / aDos y H meses
a P aDos.
6) A=.=)"*)C+ I+>,')>" >, R,*-.$$ >, (" P.,?)$)C+ S*)"(
Caracteres El aente de retenci"n #ue no aporte dentro de los *M d+as !7biles
siuientes al vencimiento del plazo por un monto mayor a W S.MMM.
,ena - a H aDos.
DELITOS FISCALES COMUNES
4) I+$(?,+*)" F)$*"( F."->-(,+%"
Caracteres Kuienes con conocimiento de la iniciaci"n de un procedimiento
administrativo o judicial se insolventare para frustrar la percepci"n del tributo.
,ena - meses a H aDos.
5) S)0-("*)C+ D($" >, P"A
Caracteres 2imular en forma fraudulenta el pao total de obliaciones tributarias,
recursos de seuridad social o sanciones pecuniarias derivadas de
incumplimientos fiscales mediante reistros o comprobantes falsos.
,ena - meses a H aDos.
6) A(%,."*)C+ D($" >, R,A)$%.$
Caracteres 2ustracci"n, adulteraci"n, ocultaci"n, modificaci"n de reistros o
soportes documentales o inform7ticos del Fisco, relativos a obliaciones
tributarias o de recursos de seuridad social.
,ena - a H aDos.
SANCIN TRIBUTARIA EN EL ORDEN NACIONAL
0]B34E. BE.E06L ? LE?E2 E2PE836LE2.
E%isten dos tipos de sanciones)
*. Com!ensadoras $ratan de restablecer el orden e%terno e%istente antes de
la violaci"n. Estas sanciones no tienen car7cter penal sino civil. $ienen
car7cter compensatorio) los recaros e intereses #ue simplemente
compensan la p&rdida sufrida.
-. Re!resivas Llamadas tambi&n penas o castios. $ienen un fin resarcitorio
(ejemplo) multas fiscales).
&ntereses (esarcitorios
2e eneran sin necesidad de interpelaci"n por la falta de pao total o parcial de
rav7menes, retenciones, percepciones, anticipos y dem7s pao fuera de
vencimiento.
El inter&s #ue se fije no podr7 e%ceder del doble de la mayor tasa viente (- J
mensual) #ue percibe en sus operaciones el Fanco de la .aci"n 6rentina. 2e da
por disposici"n de la 2ecretar+a de Hacienda. Para 8asas son los llamados
recaros. En tanto, #ue la 82=. les asin" naturaleza penal.
&ntereses Punitorios
2uren una vez iniciada la v+a judicial. 8uando sea necesario recurrir a la v+a
judicial para !acer efectivos los cr&ditos y multas ejecutoriadas, los importes
respectivos devenar7n un inter&s punitorio computable desde la interposici"n de
la demanda. .o puede e%ceder en m7s de la mitad de la tasa #ue deba aplicarse.
Esto lo dispondr7 la 2ecretar+a de Hacienda. Para 8asas no puede superar m7s
de la mitad de la tasa del / J mensual.
*ultas Fiscales
Privan al autor del fruto de su ilicitud o de su e#uivalente y privan de alo
suplementario con el fin represivo de castiarlo. $ienen car7cter retributivo y
reparatorio.
La 82=. dijo #ue las multas tienen un car7cter de indemnizaci"n de daDos y al
mismo tiempo tienen la finalidad de castiar a los infractores.
Personalidad de la *ulta
6plicaci"n a personas colectivas@ transmisi"n !ereditaria.
La 82=. !a resuelto en diferentes fallos la impersonalidad de la multa fiscal. Las
consecuencias m7s importantes de la impersonalidad de la multa fiscal son #ue)
0esponden las personas colectivas.
0esponden ciertas personas f+sicas por los !ec!os de terceros.
La multa n se e%tinue por la muerte del infractor.
ransmisin 3ereditaria de la *ulta
En el caso de infracci"n tributaria, los !erederos deben asumir la defensa del
causante y reemplazarlo en las sanciones #ue puedan corresponderle.
La 82=. !a admitido en varios casos la transmisi"n de la multa a los !erederos,
sin embaro, dentro de la leislaci"n arentina impera el concepto de #ue an en
materia de infracciones contravencionales, la multa no es transmisible a los
!erederos.
Las infracciones y sanciones por muerte del infractor se e%tinuen, pero subsiste
la responsabilidad para los !erederos si las multas aplicadas !ubieren #uedado
firmes o pasadas en autoridad de cosa juzada con anterioridad al deceso.
)onvertibilidad de la *ulta ributaria
,espu&s de cambios de criterio, la 82=. sostiene #ue las sanciones pecuniarias
no son convertibles en pena de prisi"n.
Prisin: En caso de #ue el il+cito sea cometido por una persona jur+dica, una
mera asociaci"n de !ec!o o un ente #ue la norma le atribuye calidad de obliado
a pesar de no ser sujeto de derec!o, la pena de prisi"n se aplicar7 a) directores,
erentes, s+ndicos, miembros del 8onsejo de Aiilancia, administradores,
mandatarios, representantes o autorizados, #ue !ubieren intervenido en el !ec!o
punible.
Su+etos alcan%ados por pena corporal
CLASIFICACIN DE LAS PENAS
- "n cuanto a su naturale3a
Privativas de la Libertad
P.)$)C+) 2e est7 impidiendo la libertad ambulatoria de un sujeto. ? los
penalistas est7n a favor por#ue se tiene al sujeto en un establecimiento donde
se lo puede viilar y ver su evoluci"n.
A..,$%) Fue muy poco utilizado en materia tributaria. 8ontemplada en el art.
LL de la ley **.HO/, #ue establece #ue #uien #uebrantare una clausura o
!ec!os, precintos o instrumentos #ue !ubieran sido utilizados para !acer
efectiva esa clausura, no s"lo ser7 sancionado con una nueva clausura por el
doble de tiempo #ue la anterior, sino #ue tambi&n ser7 sancionado con arresto
de *M a /M d+as.
Pecuniarias
M-(%") En cierta manera podemos decir #ue la pena de la ley **.HO/ se la
considera personal por#ue no se transfiere a los !erederos del infractor, y si
acaece su muerte la multa #ueda sin efecto, se e%tinue. $ambi&n se puede
e%tinuir por prescripci"n (el plazo comienza a correr desde el * de enero
siuiente al aDo en #ue !ubiere tenido luar la violaci"n a los deberes formales
o materiales considerados como omisiones punibles). El art. -M de la ley
-L.GHP dispone #ue la denuncia penal no impide la sustanciaci"n de los
procedimientos administrativos o judiciales. Es decir #ue aun#ue !aya
denuncia penal tributaria contra un contribuyente, la 6F3P puede completar el
proceso de determinaci"n de oficio, determinar el impuesto, aplicar intereses,
pero lo #ue no puede !acer es aplicar multas !asta tanto no !aya
pronunciamiento (sentencia definitiva) en sede judicial sobre la denuncia penal
tributaria. 9na vez firme la sentencia penal, la autoridad administrativa
aplicar7 las sanciones #ue correspondan sin alterar las declaraciones de
!ec!os contenidas en la sentencia judicial.
C0)$) 2e secuestra la mercader+a y se puede secuestrar su transporte.
&mpeditivas
I+!"')()%"*)C+ para ejercer sus funciones.
C("-$-.") 2e impide a los contribuyentes #ue puedan usar en su beneficio
establecimientos comerciales, industriales, ar+colas y anaderos.
'istintos tipos de &nfracciones Formales:
:5misi"n de presentar la declaraci"n jurada o de proporcionar datos.
:3nfracci"n en&rica a los deberes formales.
:5misi"n de impuestos y error e%cusable.
:,efraudaci"n fiscal en&rica.
:8asos de defraudaci"n fiscal espec+fica) aentes de retenci"n y percepci"n e
insolvencia patrimonial maliciosa.
:Presunciones de fraude y teor+a de la responsabilidad objetiva.
:El elemento subjetivo.
:=urisprudencia.
Los &l#citos ributarios en la Ley Penal ributaria: delitos tributarios@ delitos
relativos a los recursos de la seuridad social@ delitos fiscales comunes.
La ilealidad de la llamada elusi"n tributaria.
E%tinci"n de la acci"n penal.
6rmonizaci"n del r&imen penal e infraccional.
DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO
EL DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO
El ,erec!o Procesal $ributario est7 constituido por el conjunto de normas #ue
reulan las mltiples controversias #ue suren entre el fisco y los particulares, ya
sea en relaci"n a la e%istencia misma de la obliaci"n tributaria sustancial, a la
forma en #ue le fisco desea efectivizarla, a la validez constitucional de los
preceptos normativos #ue rien tal obliaci"n, a los pasos #ue debe seuir el
fisco para ejecutar forzadamente su cr&dito, a las infracciones #ue atribuye y a las
sanciones #ue en su consecuencia aplica@ e incluso en relaci"n a los
procedimientos #ue el sujeto pasivo debe emplear para reclamar la restituci"n de
las cantidades indebidamente paadas al fisco.
En cuanto a su ubicaci"n cient+fica la doctrina no se pone de acuerdo)
:6luna doctrina !a sostenido #ue el derec!o tributario procesal pertenece como
rama cient+fica al derec!o procesal, pero sin embaro, la naturaleza de las
controversias vinculadas al tributo e%ien #ue el procesa tributario tena
particularidades propias.
:Biulliani Fonroue considerando la materia tributaria como un todo or7nico e
indivisible #ue no admite sereaciones no acepta la idea de una autonom+a del
derec!o procesal tributario ni su pertenencia al derec!o procesal y lo ubica dentro
del derec!o tributario.
:Para Ailleas el derec!o procesal tributario es derec!o procesal. La aDadidura
de tributario encierra nicamente un deseo de identificaci"n) se trata de e%plicar
#ue al !ablar de derec!o procesal tributario se abordan solo cuestiones
procesales oriinadas en el tributo.
CARACTERES GENERALES DEL PROCESO TRIBUTARIO
En los casos de conflictos de intereses las partes dirimen la controversia ante la
autoridad jurisdiccional y #uedan sometidas a la decisi"n de esta.
Pero ese sometimiento deseado por el estado pone a su caro un deber
ine%cusable) proveer lo conducente para #ue los "ranos jurisdiccionales
dirimentes de conflictos ofrezcan las suficientes arant+as de independencia,
imparcialidad e idoneidad.
$oda eneralizaci"n encierra arbitrariedad y ello se cumple particularmente en el
proceso tributario con respecto al cual es dif+cil dar una noci"n amplia y a la vez
precisa. Podremos proporcionar alunas pautas de sus especificidades.
Podremos por ejemplo decir #ue se trata sobre todo de un proceso de partes y no
de un proceso absolutamente oficioso@ pero ello no sinifica tampoco #ue se trate
de un procedimiento dispositivo semejante al civil, pues las peculiares
motivaciones de la obliaci"n tributaria re#uieren #ue la direcci"n y el impulso del
procedimiento est&n a caro del "rano jurisdiccional con amplia libertad de
apreciaci"n aun apart7ndose de los aleado por las partes.
En la 6rentina el proceso tributario se caracteriza como un sistema procesal con
amplias atribuciones del juez para llear a determinar las reales situaciones
jur+dicas sustantivas, esto es, las obliaciones tributarias y las correspondientes
pretensiones del fisco aun m7s all7 de lo aleado y probado por las partes. Ello
e%plica #ue nos !allemos con las siuientes peculiaridades)
a) direcci"n e impulso del procedimiento por el tribunal@
b) libertad de apreciaci"n m7s all7 de las apreciaciones y probanzas de las
partes@
c) prescindencia en lo posible de formalidades.
El proceso tributario jurisdiccional comienza con posterioridad a todo lo
concerniente a la determinaci"n.
2in embaro, los autores #ue est7n en esta posici"n tienen discrepancias. 6s+
Biuliani Fonroue sostiene #ue el contencioso tributario comienza con el recurso
de reconsideraci"n entablado por el particular contra el propio ente fiscal #ue
produjo la determinaci"n. 8onsidera #ue puede !aber cierta actividad
jurisdiccional en la administraci"n pblica. 5tros autores no comparten esta idea.
Aaldez 8osta dice #ue el contencioso tributario propiamente dic!o se abre con
posterioridad a la decisi"n administrativa definitiva o sea, cuando se aota la v+a
administrativa con todos los recursos previstos en el respectivo ordenamiento
jur+dico.
En iual sentido, Francisco 4art+nez seDala #ue el proceso jurisdiccional tributario
no comienza con el procedimiento de comprobaci"n #ue llevan a cabo los
oranismos recaudadores y #ue culmina con el acto de determinaci"n de un
impuesto. Este acto carece de naturaleza jurisdiccional como carece tambi&n de
ella la decisi"n administrativa reca+da en el recurso de reconsideraci"n. Llea a la
conclusi"n de #ue la actividad jurisdiccional para #ue sea tal debe llevarla a cabo
un tercer sujeto #ue se !alla sobre los sujetos #ue son partes de la relaci"n
jur+dica controvertida.
Esta ltima soluci"n es la #ue adopta el 8$6L. 6s+ en el art+culo L #ue se
denomina 'Procedimiento ante la administraci"n tributaria( se encuentran tanto el
tr7mite de la determinaci"n como las impunaciones ante la misma autoridad y
en el articulo S llamado '8ontencioso tributario( est7n todos los procedimientos
estrictamente jurisdiccionales cuyo conocimiento pertenece privativamente a
"ranos ajenos a la administraci"n activa.
EL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIN: CONSTITUCIN; COMPETENCIA;
AMPARO POR MORA; REPRESENTACIN Y PATROCINIO; PROCEDIMIENTO;
LMITES DE LA SENTENCIA3
TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Este oranismo jurisdiccional fue creado por la ley *S-HS. ,epende del PE. pero
ejerce funciones jurisdiccionales y tiene independencia funcional. $iene arant+as
de independencia #ue son)
a) 0etribuci"n fija e#uiparada a los camaristas federales@
b) 0emoci"n solo por causas #ue enumera la ley@
c) =uzamiento de esas causas por un jurado presidido por el procurador del
tesoro e interado por L aboados nombrados anualmente por el poder ejecutivo
a propuesta de coleios o asociaciones de aboados.
$iene su sede en capital pero puede sesionar en cual#uier luar de la republica
mediante deleaciones fijas o m"viles.
Est7 constituido por -* vocales arentinos, de /M o m7s aDos de edad y L o m7s
aDos de ejercicio profesional. 2e divide en G salas, de las cuales L est7n
interadas por dos aboados y un contador pblico y tienen competencia en
materia impositiva no aduanera. Las tres salas restantes se interan cada una
con / aboados y tienen competencia e%clusiva en asuntos aduaneros. El
presidente del tribunal es desinado de entre los vocales por el poder ejecutivo y
dura - aDos en sus funciones sin perjuicio de nueva desinaci"n ulterior. La
vicepresidencia es desempeDada por el vocal m7s antiuo de competencia
distinta de las del presidente.
En cuanto a la idoneidad el art *// dice #ue los vocales son desinados por el
poder ejecutivo pero previo concurso de antecedentes #ue acrediten competencia
en la materia.
En cuanto a la imparcialidad se procura mediante)
a) Estricto r&imen de incompatibilidades semejante al #ue rie en el orden
judicial@
b) ,eber de e%cusaci"n por las causales previstas en el 8P88.
RECURSO DE AMPARO
2u contenido consiste en re#uerir la intervenci"n del tribunal en el caso en el #ue
una persona f+sica o jur+dica se vea perjudicada en el normal ejercicio de un
derec!o o actividad por demora e%cesiva de los empleados administrativos en
realizar un tr7mite o diliencia a caro de la 6F3P.
El $ribunal Fiscal de la .aci"n, si lo juzare procedente en atenci"n a la
naturaleza del caos, re#uerir7 del funcionario a caro de la 6F3P #ue dentro de
breve plazo informe sobre la causa de la demora imputada y forma de !acerla
cesar. 8ontestado el re#uerimiento o vencido el plazo para !acerlo, podr7
resolver lo #ue corresponda para arantizar el ejercicio del derec!o del afectado,
ordenando en su caso la realizaci"n del tr7mite administrativo o liberando del al
particular mediante el re#uerimiento de la arant+a #ue estime suficiente.
El vocal instructor deber7 sustanciar los tr7mites previstos en la primera parte del
presente art+culo dentro de los / d+as de recibidos los autos, debiendo el
secretario dejar constancia de su recepci"n y dando cuenta inmediata a a#uel.
8umplimentados los mismos, elevara inmediatamente los autos a la sala la #ue
proceder7 al dictado de las medidas para mejor proveer #ue estime oportunas
dentro de las LO !s de la elevaci"n, #ue se notificara a las partes.
Las resoluciones ser7n dictadas dentro de los S d+as de !aber sido elevados los
autos por el vocal instructor o de #ue la causa !aya #uedado en estado.
RECLAMO: RECURSO Y DEMANDA DE REPETICIN3
REIUISITOS: PAGO ESPONTNEO Y A REIUERIMIENTO3
PAGO BAJO PROTESTO3
EL EMPOBRECIMIENTO DEL ACCIONANTE COMO REIUISITO DE LA
REPETICIN3 SUJETO ACTIVO DE LA REPETICIN3
VAS RECURSIVAS CONTRA LAS RESOLUCIONES DE LA AFIP
La (epeticin ributaria
Es a#uella relaci"n jur+dica #ue sure cuando una persona paa al fisco un
importe tributario #ue por diversos motivos no resulta le+timamente adeudado y
pretende lueo su restituci"n. El pao indebido y la consiuiente pretensi"n
repetitiva dan orien a un vinculum iuris entre un sujeto activo cuyos bienes
reciben por v+a leal el detrimento ocasionado por el pao indebido y un sujeto
pasivo #ue es el fisco enri#uecido sin causa ante dic!o pao indebido.
El objeto de la relaci"n jur+dica de repetici"n tributaria es una prestaci"n
pecuniaria y por consiuiente dic!a relaci"n jur+dica es sustancial y no
meramente procesal. .o se justificar+a aparentemente su inclusi"n en el cap+tulo
correspondiente al derec!o procesal tributario.
Fundamento) El pao de un tributo no le+timamente adeudado sinifica un
enri#uecimiento sin causa del fisco y un empobrecimiento para #uien sufre por
v+a leal la cara tributaria en sus bienes.
En forma e%presa o impl+cita las leislaciones admiten #ue nadie puede
enri#uecerse sin causa a costa de otro.
Caracteres
Es una relaci"n jur+dica de car7cter obliacional cuyo objeto es una prestaci"n
dineraria. 2e trata de un v+nculo sustancial y no meramente procesal.
Es indispensable la e%istencia previa de una relaci"n jur+dica tributaria principal
en virtud de la cual se !aya !ec!o el pao cuya devoluci"n lueo se re#uiere.
La suma de dinero #ue recorre la trayectoria particular:fisco lo !ace con car7cter
jur+dico oriinal del tributo.
8uando la suma dineraria recorre la trayectoria fisco:particular en virtud de la
repetici"n deja de ser un tributo.
6l perder el sujeto activo su car7cter pblico el derec!o a la suma repetible pasa
a ser un derec!o subjetivo privado y no publico.
6l no ser un tributo la prestaci"n repetitiva, la relaci"n jur+dica sustancial de
repetici"n debe ser reulada por el derec!o civil, salvo disposici"n e%presa en
contra.
)ausas: Las principales causas #ue pueden justificar la pretensi"n de solicitar
repetici"n del pao tributario indebido pueden aruparse de la siuiente manera)
,ago errneo de un tributo El error consiste en creer verdadero alo #ue es falso
o en creer falso alo #ue es verdadero o suponer una cosa #ue no es tal cual
uno cree #ue e%iste.
2en el art GOL del c"dio civil el #ue por un error de !ec!o o de derec!o se
creyere deudor y entreare cosa o cantidad en pao tienen derec!o a repetirla
del #ue la recibi".
En derec!o tributario puede !aber distintas situaciones de error de !ec!o o de
derec!o)
9n sujeto pasivo paa una suma no debida o en mayor cantidad #ue la debida en
virtud de una e#uivocada determinaci"n tributaria.
El error conduce al solvens a paar una suma tributaria #ue ya fue paada con
anterioridad o a paar una obliaci"n tributaria pendiente de una condici"n
incumplida creyendo falsamente #ue esta se !alla cumplida o a paar no
obstante e%istir e%enci"n objetiva o subjetiva.
Falsa apreciaci"n de la realidad lleva a un particular a paar un tributo ante la
creencia de #ue es sujeto pasivo de la obliaci"n tributaria a titulo de
contribuyente, responsable solidario o sustituto.
,ago de un tributo que se cree inconstitucional En este caso no !ay error de
ninn tipo y el sujeto pasivo paa lo #ue el fisco le e%ie. Este, por su parte, no
incurre aparentemente en e%tralimitaci"n, dado #ue re#uiere el importe tributario
#ue sure de la aplicaci"n de la ley tributaria.
Pero si esa ley no se !a sujetado a los principios jur+dicos superiores contenidos
en la constituci"n y #ue constituyen los l+mites al ejercicio de la potestad tributaria
estatal pierden validez tanto dic!a ley como la obliaci"n tributaria #ue de ella
emana y es procedente la solicitud de repetici"n. 8omo el tributo inconstitucional
no es base leal licita de obliaci"n, el sujeto pasivo #ue lo satisface y #ue sufre
detrimento en sus bienes por tal causa, tiene derec!o de demandar al fisco la
repetici"n de lo paado, incumbi&ndole acreditar los e%tremos de !ec!o #ue
justifi#uen o acrediten la inconstitucionalidad del tributo impunado.
,ago de un tributo que la administracin fiscal e=ige e=cesivamente En este caso
el oranismo fiscal acta en e%ceso de sus facultades leales, ya sea e%iiendo
la prestaci"n tributaria a #uienes no se !allen en situaci"n de sujeci"n pasiva o
re#uiriendo importes tributarios en mayor medida #ue lo #ue la ley determina.
Pao en concepto de retenciones o anticipos a cuenta de un tributo #ue lueo no
resulta adeudado o es adeudado en menor medida #ue lo retenido o anticipado.
El Empobrecimiento como )ondicin del 'erec$o de (epetir
2e !a sostenido #ue solamente puede ser sujeto activo de la repetici"n #uien !a
resultado empobrecido como consecuencia de la indebida prestaci"n tributaria.
2en la postura civilista nicamente puede ser sujeto activo de la relaci"n
jur+dica de repetici"n #uien resulte tener un inter&s leitimo en la restituci"n por
!aber resultado patrimonialmente empobrecido por el pao indebido.
La 82=. !a sostenido #ue la ausencia de empobrecimiento en el accionante o su
falta de acreditaci"n y cuant+a, implican descartar el inter&s le+timo para accionar
en justicia reclamando la devoluci"n +ntera de las sumas inresadas por pao de
tributos #ue se impune.
La 82=. dice si #uien demanda por repetici"n obtiene sentencia favorable y
antes traslado el impuesto al precio de la mercader+a vendida, !abr+a cobrado
dos veces, por distintas v+as, lo cual es contrario a la buena fe, criterio #ue reposa
en una lara rela &tico:jur+dica, conforma a la cual la repetici"n de un impuesto
no puede sino depender de la indispensable prueba del real perjuicio sufrido.
8on fec!a posterior en el caso P626, Petrolera 6rentina 26, la corte modifico el
criterio sostenido anteriormente, decidiendo #ue no es necesaria la prueba del
empobrecimiento del accionante como condici"n para la viabilidad de la acci"n de
repetici"n de impuestos. 2ostuvo #ue el inter&s inmediato y actual del
contribuyente #ue paa un tributo e%iste con independencia de saber #ui&n puede
ser en definitiva la persona #ue soporta el peso del tributo.
Su+etos Activos de la (epeticin
2on sujetos activos el destinatario leal tributario cuyo derec!o es indudable,
!aya sido desinado sujeto pasivo de la obliaci"n tributaria principal a titulo de
contribuyente o !aya sido e%cluido de ella si fue objeto de sustituci"n.
Este derec!o es inneable por#ue el destinatario leal tributario es el realizador
del !ec!o imponible #ue sufre en sus bienes el peso del tributo en virtud de
disposici"n leal.
En cuanto a #uien paa una deuda tributaria ajena solo puede ser sujeto activo
de la relaci"n jur+dica de repetici"n si de su pao indebido deriva un personal
perjuicio. En estos casos, el perjuicio es propio por#ue no cabria acci"n de
resarcimiento contra el contribuyente.
Aspectos Procesales
La repetici"n tiene importancia por tres razones. La primera raz"n es la facultad
#ue tiene el poder judicial de pronunciarse sobre la validez constitucional de las
leyes creadoras de tributos y de ejercer la revisi"n de los actos de la
administraci"n. En seundo luar, la importancia del juicio de repetici"n deriva de
las restricciones a la defensa e%istente en la ejecuci"n fiscal. ? en tercer luar
sure la importancia de la repetici"n con motivo de la restricci"n #ue tienen los
tribunales administrativos con funciones jurisdiccionales #ue no pueden declarar
la inconstitucionalidad de las leyes salvo si la corte lo !izo previamente.
La Protesta: ,urante muc!os aDos los tribunales decidieron #ue nicamente se
pod+a iniciar juicio de repetici"n si el pao se realizaba bajo protesta. Este pao
fue una creaci"n jurisdiccional de la corte. En tal oportunidad el fundamento fue la
penosa situaci"n econ"mica de las provincias ante la supresi"n de los derec!os
de importaci"n y e%portaci"n. El criterio se mantuvo pero los fundamentos
debieron ser modificados. 6s+ la e%iencia se justifico en #ue el estado deb+a
#uedas alertado de la posibilidad de litiio a los efectos de #ue adoptara los
recaudos de orden contable o presupuestario necesario para !acer frente a la
posibilidad de tener #ue restituir ese pao formulado bajo protesta. 2in embaro
en los ordenamientos tributarios modernos el pao bajo protesta !a
desaparecido.
2in embaro la corte !a continuada aferrada al viejo criterio afirmando #ue la
protesta es imprescindible para accionar en tanto el pao no se !aya realizado
por error e%cusable de !ec!o o de derec!o.
(eclamo Administrativo Previo: Es re#uisito eneralmente indispensable para
la repetici"n. Esto sure de la ley /PS- #ue determina #ue el estado no
puede ser demandado ante la autoridad judicial sin !aberse formulado
reclamo administrativo previo. Las provincias en forma e%presa o impl+cita
se !an ad!erido a este r&imen al incluir en sus ordenamientos la
reclamaci"n administrativa previa a la v+a judicial.
)ompetencia y Partes &ntervinientes: 8uando se trata de impuestos nacionales
y en los cuales la demandada es la naci"n, el juicio puede iniciarse ante el juez
federal de la circunscripci"n donde se !alla la oficina recaudadora.
6dem7s e%iste una competencia oriinaria de la corte suprema de justicia sen
la cual puede accionarse directamente ante la corte cuando se sostiene la
invalidez de actos emanados de autoridades provinciales #ue violan la
constituci"n nacional o una ley nacional. 2e trata de una competencia de
e%cepci"n #ue deriva de la propia constituci"n nacional.
2olo puede ser actor de la acci"n de repetici"n #uien tiene aptitud para ser sujeto
activo de la relaci"n jur+dica de repetici"n. El demandado en el fisco nacional o en
su caso los fiscos provinciales o municipales.
En el caso de una sentencia en contra del fisco por la ley /PS- solamente tendr+a
valor declarativo ya #ue se pro!+be la ejecuci"n contra el estado. Esto afecto
normas b7sicas de justicia por lo #ue se arumento la inconstitucionalidad de
esta ley y la corte declar" su validez. 2in embaro en *PHH la corte modifico su
anterior interpretaci"n amplia y estableci" el alcance de la norma en cuesti"n.
La acci"n en la ley **HO/) En esta ley !ay - procedimientos distintos para la
repetici"n sen #ue el pao !aya sido espont7neo (mediante declaraci"n
jurada) o a re#uerimiento (en cumplimiento de una determinaci"n de oficio).
Pago Espont4neo: 2e entiende por tal el #ue se efectu" mediante determinaci"n
por el sujeto pasivo.
Posteriormente al pao #ue se estima indebido, el presunto sujeto pasivo
tributario debe interponer un reclamo ante la ,B3. 2i esta repartici"n resuelve en
contra de la pretensi"n del repitiente, este dentro de los *S d+as de notificado,
puede ejercitar cual#uiera de las siuientes opciones)
- 0ecurso de reconsideraci"n ante la propia ,B3
- 0ecurso de apelaci"n ante el tribunal fiscal
- ,emanda contenciosa ante la justicia nacional de primera instancia.
2e puede emplear esta v+a en forma directa y tambi&n si antes se interpuso
recurso de reconsideraci"n y este se resolvi" en forma adversa.
6n7loas opciones tiene el presunto sujeto pasivo tributario si la ,B3 no dicta
resoluci"n dentro de los / meses de presentado el recurso.
Pago a (e9uerimiento: En este caso y para intentar la repetici"n de lo #ue
piensa esta indebidamente paado el presunto sujeto pasivo tributario no
necesita !acer reclamo y puede optar por las siuientes v+as)
- ,emanda contenciosa ante la justicia nacional de primera instancia.
- ,emanda directa ante el tribunal fiscal.
El reclamo por repetici"n faculta a la ,B3 a verificar deudas prescritas, pero
temporalmente en cuadradas dentro del periodo fiscal a #ue se refiere el reclamo.
2i sure deuda, el fisco puede determinar y e%iir el tributo !asta compensar el
importe por el cual la repetici"n prospere. Pero tambi&n se dispone #ue si a
causa de esa verificaci"n suren paos tributarios improcedentes o e%cesivos, la
,B3 compensara los importes pertinentes !asta anular el importe tributario
resultante de la determinaci"n, aun cuando la acci"n para repetir tales sumas
!ubiese estado prescrita.
RECURSOS CONTRA LAS RESOLUCIONES DE LA AFIP EN LA LEY 449J6
2en el art GO contra las resoluciones #ue determinen tributos y accesorios en
forma cierta o presuntivas o #ue imponan sanciones (#ue no sean de arresto) o
se dicten en reclamos por repetici"n de tributos, los sujetos pasivos e infractores
pueden interponer dentro de los *S d+as de notificados, el recurso de
reconsideraci"n y el recurso de apelaci"n.
Estos medios impunativos pueden interponerse sin necesidad de pao previo.
2i el importe resultante de la determinaci"n tributaria, el monto de la sanci"n o la
suma cuya repetici"n se reclama son inferiores a las cantidades #ue indica la ley,
proceder7 nicamente el recurso de reconsideraci"n ante la ,B3. 2i en cambio,
e%ceden la suma indicada, se podr7 optar entre el recurso anterior o el recurso de
apelaci"n ante el tribunal fiscal.
6mbos recursos son e%cluyentes entre s+ e indicado uno de ellos ya no se puede
iniciar el otro.
(E):(S. 'E (E).NS&'E(A)&8N: 2e interpone ante la misma autoridad de
la ,B3 #ue dicto la resoluci"n recurrida. La interposici"n es escrita y puede
!acerse mediante entrea directa en las oficinas de la ,B3 o mediante correo con
carta certificada con aviso de retorno. 3nterpuesto el recurso, debe dictarse
resoluci"n dentro del t&rmino de -M d+as y se notifica al interesado tanto la
resoluci"n reca+da como todos sus fundamentos. 2i el recurso se resuelve en
contra se debe paar e iniciar demanda por repetici"n. 2i bien se interpone ante
la misma autoridad #ue dicto la resoluci"n el recurso no lo resuelve el mismo sino
su superior jer7r#uico, siempre #ue ese superior tena tambi&n car7cter de juez
administrativo.
(E):(S. 'E APELA)&8N: Procede contra las resoluciones #ue imponan
sanciones o determinen tributos y accesorios, o se dicten en reclamos por
repetici"n de tributos. .o es procedente respecto de las li#uidaciones de
anticipos y otros paos a cuenta, sus actualizaciones e intereses. .o es utilizable
esta v+a recursiva en las li#uidaciones de actualizaciones e intereses cuando
simult7neamente no se discuta la procedencia del ravamen.
El art */M de la ley se especifica #ue el tribunal fiscal acta en el recurso de
amparo de los art *HL y *HS y en los recursos entablados con relaci"n a los
derec!os, rav7menes, accesorios y sanciones #ue apli#ue la aduana de la
naci"n, e%cepto en los casos de contrabando.
A(A-+$ "$=,*%$ >, )0=.%"+*)":
Inter!osicin del Recurso 2e interpone por escrito ante el tribunal fiscal dentro de
los *S d+as de notificada la resoluci"n administrativa y el recurrente debe
comunicar a la ,B3 o administraci"n nacional de aduanas #ue !a interpuesto este
recurso.
El recurrente, en su interposici"n, debe e%presar todos sus aravios, oponer
e%cepciones, ofrecer prueba y acompaDar la instrumental #ue !aa a su derec!o.
La sustanciaci"n de recurso suspende la intimaci"n de pao a la parte apelada,
es decir, mientras la apelaci"n no #uede resuelta por sentencia del tribunal fiscal,
el recurrente no puede ser ejecutado por la suma resultante de la determinaci"n o
por el importe de la multa aplicada. 8uando la apelada sea una determinaci"n se
devenara durante la sustanciaci"n del recurso, un inter&s e#uivalente al fijado, al
tiempo de la apelaci"n para la infracci"n de art L- de la ley **HO/. El fallo del
tribunal puede e%imir al recurrente de tal inter&s en forma total o parcial si se
estima #ue ten+a fundadas razones para considerar improcedente el tributo. Pero
si encontrase #ue la apelaci"n es evidentemente maliciosa, puede ordenar se
li#uide otro inter&s adicional incrementado !asta en un *MMJ. La sentencia debe
pronunciarse e%presamente acerca de los intereses.
Traslado a la A!elada 2e dar7 traslado por /M d+as a la apelada para #ue
conteste el recurso, opona e%cepciones, acompaDe el e%pediente administrativo
y ofrezca prueba.
2i no lo !iciere de oficio o a petici"n de parte el vocal instructor !ar7 un nuevo
emplazamiento a la repartici"n apelada para #ue lo conteste en el t&rmino de *M
d+as bajo apercibimiento de rebeld+a y de continuarse con la sustanciaci"n de la
causa. El plazo establecido en el primer p7rrafo solo ser7 prorroable por
conformidad de partes manifestada por escrito al tribunal dentro de ese plazo y
por un t&rmino no mayor a /M d+as.
"=ce!ciones Producida la contestaci"n de la apelada y en caso de #ue esta
opusiese e%cepciones, el vocal instructor dar7 vista por *M d+as al apelante para
#ue las conteste y ofrezca prueba sobre ellas.
El art *G* enumera ta%ativamente las O e%cepciones #ue pueden oponer las
partes como de previo y especial pronunciamiento)
- 3ncompetencia
- Falta de personer+a
- Falta de leitimaci"n en el recurrente o la apelada
- Litispendencia
- 8osa juzada
- ,efecto leal
- Prescripci"n
- .ulidad
2i el vocal instructor estimase #ue aluna de las e%cepciones opuestas no es de
previo y especial pronunciamiento dispondr7 #ue tal e%cepci"n se resuelva
juntamente con el fondo de la causa. El vocal tiene un plazo de *M d+as para
resolver si las e%cepciones son admisibles. 2i as+ lo considera ordena la
producci"n de la prueba ofrecida y una vez sustanciada el vocal resuelve la
e%cepci"n sin la facultad de las partes para producir aleatos sobre ella.
Admisibilidad ) ,roduccin de la ,rueba 2i no se plantean e%cepciones o
resuelto lo #ue corresponda sobre ellas, el paso siuiente cosiste en #ue el vocal
instructor debe resolver sobre la pertinencia y admisibilidad de las pruebas. 2i
resuelve sustanciarlas debe !acerlo en un plazo no superior a los HM d+as aun#ue
a pedido de las partes, puede ampliar tal termino !asta /M d+as m7s las
diliencias de prueba tramitan directa y privadamente entre las partes y el vocal
presta asistencia para aseurar el efecto indicado, allanando inconvenientes y
emplazando a los remisos a colaborar. 6 ese efecto, el vocal tendr7 la facultad
#ue se concede a la ,B3 para !acer comparecer a las personas ante el tribunal.
Los informes pueden ser solicitados por las partes a entidades pblicas o
privadas y #ue deben ser obliatoriamente evacuados con las formalidades #ue
establece el dispositivo citado.
Clausura de ,rueba ) Alegatos) 9na vez #ue vence el t&rmino de prueba, el vocal
instructor declara su clausura y eleva los autos a la sala la #ue por *M d+as los
pone a disposici"n de las partes para #ue aleuen. 2i no se produce prueba, la
remisi"n es inmediata. 2i la sal cree necesario un debate m7s amplio, convocara
a audiencia de vista de causa por auto fundado. Esta audiencia es oral y se
realiza en los t&rminos y conforme a las pautas #ue indica la ley.
Medidas !ara Me1or ,roveer Hasta el momento de dictar sentencia, el tribunal
puede declarar medidas para mejor proveer o sea, prueba adicional #ue el
tribunal resuelve recibir de oficio para un mejor y m7s completo conocimiento de
la causa. En caso de medidas de mejor proveer el t&rmino para dictar sentencia
se ampl+a en /M d+as.
Autos a Sentencia 9na vez contestado el recurso y las e%cepciones y cuando no
!ay prueba a producir, los autos pasan directamente a resoluci"n del tribunal,
siendo destacable #ue en esta circunstancia la ley no faculta a las partes a
producir aleatos. Lo mismo sucede una vez #ue finaliza la audiencia de vista de
causa.
-%mites ) &acultades de la Sentencia) La sentencia del tribunal no puede declarar
la inconstitucionalidad de las leyes tributarias o aduaneras o sus
relamentaciones. Pero si la corte suprema !a declarado este tipo de
inconstitucionalidad el tribunal puede aplicar esa jurisprudencia.
-as &acultades del Tribunal consisten
- ,eclarar #ue una interpretaci"n ministerial o administrativa no se ajusta a la
ley interpretada.
- Practicar la sentencia, la li#uidaci"n del #uantum del tributo y accesorios y fijar
el importe de la multa.
En luar de ello, si lo estima conveniente el tribunal dar7 las bases precisas para
#ue se fijen esas cantidades. En este caso el tribunal ordenara #ue las
reparticiones recurridas practi#uen en el t&rmino de /M d+as prorroable por iual
plazo y una sola vez. 2i vencido dic!o termino y su eventual prorroa, la
repartici"n apelada no produce li#uidaci"n esta deber7 ser efectuada por el
apelante. ,e la li#uidaci"n practicada por las partes se dar7 traslada por S d+as
vencidos los cuales el tribunal fiscal de la naci"n resolver7 dentro de los *M d+as.
Esta resoluci"n ser7 apelable por el plazo de *S d+as debiendo fundarse al
interponer el recurso.
,la3o !ara la Sentencia) 2alvo en el caso de alarue por medida de mejor
proveer, los t&rminos fijados para #ue el tribunal dicte sentencia son de *S d+as
para resolver las e%cepciones de previo y especial pronunciamiento@ de /M d+as
para cuando se trate de sentencias definitivas y no se !ubiera producido prueba@
de HM d+as en caso de sentencia definitiva y prueba producida ante el tribunal
fiscal.
Recurso de Aclaratoria) .otificada la sentencia, las partes podr7n solicitar, dentro
de las S d+as, #ue se aclaren conceptos oscuros, se subsanen errores materiales
o se resuelvan puntos incluidos en el litiio y #ue fueron omitidos en la sentencia.
LA (E-LA S.L5E E (EPEE
6lunos administradores lo consideran como un principio sarado, autentico
basamento del derec!o tributario e imprescindible para la supervivencia del
estado.
2inifica #ue cual#uier contribuyente #ue en contienda tributaria le discuta al fisco
la lealidad de un tributo previamente debe paarlo.
.aturaleza jur+dica) el profesor Bustavo 3nrosso dice #ue el fundamento se !alla
en #ue la autoridad judicial no puede anular el acto administrativo de imposici"n,
sino reparar la lesi"n jur+dica #ue el provoca y #ue resulta del pao pues la mera
posibilidad de #ue el acto lesione un derec!o no puede ser materia de actuaci"n
dXante la autoridad judicial de manera #ue el solve et repete es el medio
adecuado para el cumplimiento de la funci"n normal de la ley tributaria y la
certeza de la percepci"n reular de los inresos.
Biorio $esoro sostiene #ue la rela es alo mas y alo diferente del principio de
ejecutoriedad@ se trata dice de una norma particular de nuestra rama del derec!o@
norma en parte justificada por necesidades publicas y por la presunci"n de
leitimidad del acto administrativo de determinaci"n pero sustancialmente diversa
y paralela de la ejecutoriedad.
Fenvenuto Briziotti dice #ue constituye una instituci"n aut"noma del derec!o
financiero y reviste el car7cter de medida protectora de pol+tica financiera cuya
finalidad, funci"n o motivo es proteer las finanzas pblicas eriiendo una valla
para los contribuyentes de mala fe.
.o !ay acuerdo desde el punto de vista de su valor procesal. Para alunos es
una cuesti"n prejudicial cuya inobservancia impide la constituci"n de la relaci"n
procesalR En cambio para otros el principio constituye una e%cepci"n procesal.
Esto sinifica #ue no se trata de un presupuesto de la acci"n sino de una
condici"n para #ue el juez pueda conocer sobre el fondo del asunto.
En el modelo de c"dio tributario para 6m&rica latina dice) la acci"n a #ue se
refiere el art *GS, p7rrafo primero, podr7 interponerse y deber7 fallarse sin #ue
sea necesario el pao previo de los tributos o de las sanciones. En la e%posici"n
de motivos se e%plica #ue este es un medio frecuentemente utilizado para
encubrir la arbitrariedad administrativa y !acer ilusoria la defensa del
contribuyente.
En nuestro pa+s esta rela fue creaci"n jurisprudencial, es decir, los tribunales
siuiendo la jurisprudencia de la corte aplicaron este principio e%iiendo el pao
previo del tributo para poder litiar contra el fisco aun sin #ue ley aluna lo
establezca.
La 82=. estableci" esta rela e%cepcionalmente. En alunas oportunidades
abri" el recurso e%traordinario en juicios de apremios, cuando la ejecuci"n fiscal
pod+a causar perjuicio irreparable. ,e la misma manera, declaro viable la
contienda sobre li#uidaciones del impuesto sucesorio sin pao previo ya #ue para
este tributo sen el alto tribunal no re+a la rela. E%preso en un fallo #ue el
pao no es obliatorio cuando se trata de casos an"malos lo cual puede
interpretarse referido a situaciones en #ue a simple vista el tributo cuestionado es
inconstitucional.
,esde el punto de vista de la leislaci"n, la ley **HO/ dio vida leal a esta rela.
Este principio tiene mayor riidez para los tributos de montos inferiores a los
e%iidos por la ley para la procedencia del recurso de apelaci"n.
Las leislaciones provinciales tambi&n adoptaron esta rela pero alunos
atenuaron sus efectos al establecer tribunales fiscales con funciones
jurisdiccionales #ue permitieron discutir la leitimidad del tributo, sin necesidad de
pao previo.
EL PROCESO CONTENCIOSO JUDICIAL
R,*-.$ >, .,?)$)C+ # "=,("*)C+ ()0)%">" *+%." ("$ $,+%,+*)"$ >,( T.)'-+"(
F)$*"( >, (" N"*)C+3
(ecurso de (evisin y Apelacin Limitada
Los sujetos pasivos determinados y los infractores perdidosos podr7n interponer
el llamado recurso de revisi"n y apelaci"n limitada para ante la c7mara nacional
competente, lo cual podr7n !acer dentro de los /M d+as de notificados de la
sentencia definitiva del tribunal fiscal, iual derec!o tendr7 la 6F3P. .o
interpuesto el recurso, la sentencia pasara en autoridad de cosa juzada y deber7
cumplirse dentro de las *S d+as de #uedar firme.
La ,B3 tendr7 derec!o a apelar la sentencia siempre #ue el escrito del recurso se
acompaDare con la autorizaci"n escrita para el caso dado, emanada del
subsecretario de pol+tica y administraci"n tributaria o de competencia an7loa o
en ausencia o impedimento de este, del funcionario a caro de la direcci"n
nacional de impuestos dependiente de la secretar+a de !acienda o de la
dependencia centralizada #ue cumpla funci"n e#uivalente en dic!a secretaria de
estado y #ue el subsecretario desine.
Para esto, la repartici"n presentara juntamente con el pedido de autorizaci"n un
informe fundado en la conveniencia de apelar el fallo del tribunal fiscal de la
naci"n.
8oncedida la autorizaci"n, esta ser7 v7lida para todos a#uellos casos en #ue a
trabes de la sentencia del tribunal fiscal de la naci"n resulte #ue se trata de una
situaci"n estrictamente an7loa a la #ue dio luar a la autorizaci"n siempre #ue
del mismo modo previsto en el primer p7rrafo, no se dispusiera otra cosa en
forma simult7nea, sea o no en la misma autorizaci"n o con posterioridad.
La repartici"n autorizada deber7 comunicar dentro del plazo de /M d+as de
notificada a la secretar+a de !acienda, las sentencias definitivas desfavorables a
la pretensi"n fiscal #ue recayeran en las causas an7loas en tr7mite o #ue
pudieran iniciarse.
La ,irecci"n Beneral de 6duanas dependiente de las 6F3P podr7 apelar la
sentencia del tribunal fiscal sin el cumplimiento de dic!o re#uisito.
La apelaci"n de las sentencias se conceder7 en ambos efectos, salvo la de
a#uellas #ue condenaren al pao de tributos e intereses #ue se otorara al solo
efecto devolutivo. En este caso si no se acreditare el pao de lo adeudado ante la
repartici"n apelada dentro de los /M d+as desde la notificaci"n de la sentencia o
desde la notificaci"n de la resoluci"n #ue apruebe la li#uidaci"n practicada, la
repartici"n e%pedir7 de oficio la boleta de deuda a #ue se refiere el art+culo P-,
fundada en la sentencia o li#uidaci"n en su caso.
E+ecucin Fiscal
2i el sujeto pasivo no paa a tiempo su obliaci"n #ue puede consistir en
importes tributarios, paos a cuenta, anticipos, accesorios, multas ejecutoriadas y
sus correspondientes incrementos por actualizaci"n monetaria, el estado tiene
derec!o a perseuir su cobro por el procedimiento especial de ejecuci"n fiscal.
Es un juicio sumario y se basa en el principio de la leitimidad de los actos
administrativos.
8uando se trata de tributos nacionales, la ejecuci"n fiscal debe iniciarse ante la
justicia federal. 2i se trata del cobro de tributos provinciales y municipales
corresponde la actuaci"n de la justicia provincial ordinaria. El procedimiento de
ejecuci"n fiscal se inicia con una demanda donde el fisco pone en conocimiento
del juez la e%istencia de la deuda y su decisi"n de llevar adelante la ejecuci"n
!asta el pao completo del capital adeudado y las costas correspondientes.
6compaDa a la demanda una boleta de deuda #ue acredita la e%istencia de la
obliaci"n tributaria concreta. 9na vez iniciado el tr7mite, se libra un
re#uerimiento de pao y embaro. El procedimiento posterior es el de la citaci"n
de venta, consistente en la oportunidad concedida al demandado en contra de la
acci"n del fisco. Las e%cepciones m7s comunes son las de in!abilidad de titulo,
pao, prescripci"n, espera y pendencia de recursos autorizados por ley.
La sentencia de remate se dicta posteriormente ordenando llevar adelante la
ejecuci"n.
En eneral en la ejecuci"n se pro!+be la discusi"n de aspectos sustanciales.
Esos aspectos sustanciales podr7n ser objeto del juicio de repetici"n. 2e trata de
un procedimiento #ue tiende a la r7pida percepci"n de lo adeudado en concepto
de tributos.
Las e%cepciones de la ley **HO/ son las siuientes)
,ago Total documentado .o se re#uiere #ue el pao sea total, procede tambi&n
por pao parcial.
"s!era documentada 2e refiere a las prorroas de tributos concedidas por ley o
por el oranismo recaudador cuando la ley autoriza su concesi"n.
,rescri!cin Est7 autorizada por el c"dio civil cuando se refiere a su oposici"n
al contestar demanda o en la primera presentaci"n en juicio #ue !aa #uien la
intente.
In#abilidad de t%tulo La ley **HO/ restrine la procedencia de esta e%cepci"n)
vicios formales en la boleta de deuda. 8onsideramos la inclusi"n dentro de esta
e%cepci"n de la de defensa de falta de leitimaci"n sustancial pasiva, lo cual fue
admitido te"ricamente por la doctrina. La corte suprema de justicia !a admitido
esta doctrina cuando se !allan en tela de juicio alunos de los presupuestos
esenciales de la v+a ejecutiva sin cuya concurrencia no e%istir+a titulo !7bil.
$ambi&n puede ser incluida como in!abilidad de titulo la condonaci"n de una
multa #ue lueo pretende ejecutarse, pues si #ueda sin efecto la multa el titulo
#ue la documenta deja de valer como tal.
La inconstitucionalidad como defensa en la ejecuci"n fiscal, en principio no es
oponible sen la jurisprudencia tanto de la corte suprema de justicia de la naci"n
como de la mayor+a de los tribunales del pa+s. Las corte !a admitido esta defensa
para prevenir un aravio #ue resulta irreparable atento a la imposibilidad de
conjurar ese mal por la v+a ordinaria o cuando lo decidido reviste ravedad
institucional y pueden resultar frustratorio de derec!os de orden federal con
perturbaci"n de servicios pblicos.
(E):(S.S ANE LA ).(E
2iendo la corte suprema el tribunal de m7s alta jerar#u+a, a #uien compete en
ltima instancia el conocimiento y decisi"n de las causas #ue versen sobre
puntos reidos por la constituci"n y por las leyes de la naci"n, su intervenci"n en
cuestiones tributarias asume ran importancia en los aspectos doctrinal y
practico. E%cepci"n !ec!a en los asuntos de competencia oriinaria enumerados
en el art **H de la constituci"n, su actuaci"n debe tener luar por v+a de
apelaci"n, en los casos reulados por el art - del decreto:ley *-OS;SO.
8onforme a esas normas y a las cone%as de la ley LO, las v+as procesales
disponibles para llevar las causas fiscales a conocimiento de la corte son dos) el
recurso ordinario de apelaci"n y el recurso e%traordinario de apelaci"n.
APELACIN E<TRAORDINARIA Y ORDINARIA ANTE LA CORTE SUPREMA Y
COMPETENCIA ORIGINARIA ANTE EL ALTO TRIBUNAL3 JUICIO DE
EJECUCIN FISCAL: E<CEPCIONES; DEFENSA DE
INCONSTITUCIONALIDAD3 PRINCIPIO S.L5E E (EPEE1
R,*-.$ O.>)+".) >, A=,("*)C+) Este recurso #ue abre instancia ordinaria y
permite la revisi"n de las cuestiones de !ec!o y de derec!o implicadas en el
proceso, solo procede cuando el estado nacional es parte interesada, directa o
indirectamente, siempre #ue el 'valor disputado en ultimo termino, sin sus
accesorios, sea superior a determinado monto(.
Por lo tanto las condiciones de procedencia del recurso son)
*) Kue la naci"n o cual#uiera de sus dependencias sea parte interesada, directa
o indirectamente, sin #ue la reforma introducida por la ley *S-G* y decreto ley
*G**H;HG acerca del inter&s comprometido !aa suponer #ue el prop"sito
leislativo fue dejar sin efecto o modificar la doctrina de la improcedencia del
recurso cuando el fisco nacional interviene en esti"n de sus intereses locales,
referentes a impuestos para la capital federal y territorios nacionales.
-) Kue el valor cuestionado e%ceda de determinado monto, para lo cual la corte
!a establecido) debe computarse el monto reclamado en la demanda sin
considerar las cuotas #ue se devenuen durante el pleito ni la eventual
depreciaci"n monetaria producida en ese periodo.
6 los efectos de establecer el valor cuestionado, el caso de acumulaci"n de
acciones distintas debe considerarse el monto individual de cada una de ellas y
no el total@ as+ como tambi&n #ue no basta la simple aserci"n de #ue el valor
actualizado de los bienes motivos del juicio supera la cifra tope, si ella carece de
fundamento objetivo en las actuaciones. ,ebe entenderse por accesorios los
intereses y las costas.
6 los efectos de establecer el tope determinante de la competencia de la corte,
!ay #ue considerar el e%istente a la fec!a de concesi"n del recurso.
/) La apelaci"n debe referirse a una sentencia definitiva, esto es, la #ue pone fin
al pleito y !ace imposible su continuaci"n.
2en la orientaci"n de la 8orte, el recurso ordinario es improcedente en las
causas en #ue se discuten multas de +ndole punitiva, como son las aplicaciones
en caso de contrabando o de infracci"n a las leyes de impuesto a los r&ditos.
El recurso debe interponerse dentro de los S d+as de la notificaci"n de la
sentencia y tramitarse con arrelo a las normas establecidas en los -LL, -LS y
-SL del c"dio procesal de la naci"n, debiendo tenerse en cuenta #ue el pedido
de aclaratoria de la decisi"n apelada no suspende a#uel termino. .o !ay
impedimento para #ue conjuntamente con el ordinario se deduzca el recurso
e%traordinario, pero la improcedencia de a#uel determina el rec!azo de estos.
R,*-.$ EK%.".>)+".) >, A=,("*)C+) La otra v+a para llevar las causas a
conocimiento de la corte suprema es el recurso e%traordinario #ue autoriza el art
*L de la ley LO y #ue procede contra sentencias definitivas de las c7maras
federales de apelaci"n, de las c7maras de apelaci"n de la capital y de los
tribunales superiores de provincia. Por e%cepci"n tambi&n corresponde con
respecto a decisiones de funcionarios u oranismos administrativos autorizados
por ley a dictar resoluciones de naturaleza judicial, es decir, de las #ue en el
orden normal de las instituciones incumben a los jueces y siempre #ue ellos
tenan car7cter final y no sean pasibles de revisi"n o recurso, sin embaro se
declaro improcedente en el caso de sentencias del tribunal fiscal de la provincia
de Fuenos 6ires, a pesar de #ue ellas no eran revisables por v+a de recurso sino
por acci"n especial contencioso administrativa ante la suprema corte local, lo #ue
no ocurre en el tribunal fiscal de la naci"n por ser recurribles ante la c7mara
federal.
El recurso procede en las situaciones enumeradas por el art *L ley LO)
:8uando se cuestiona la validez de un tratado, de una ley del conreso, o de una
autoridad ejercida en nombre de la naci"n y la decisi"n fuese contraria a su
validez.
:8uando una ley, decreto o autoridad de provincia fuere cuestionada como
contraria a la constituci"n nacional, a los tratados o leyes de a#uellas.
:2i el litiio versa sobre la inteliencia de aluna cl7usula de la constituci"n o de
un tratado o ley del conreso, o se cuestione una comisi"n ejercida en nombre de
la autoridad nacional y la resoluci"n fuere contraria a la validez de esas normas o
derec!o.
Para la procedencia formal de este recurso se necesitan)
Sentencia Definitiva La decisi"n recurrida debe ser una sentencia definitiva. La
8orte dijo #ue reviste tal car7cter)
*) la resoluci"n #ue aun no resolviendo el fondo del pleito le pone fin@
-) el auto #ue decide una cuesti"n de competencia@
/) son e#uiparables a sentencias definitivas los pronunciamientos #ue por su
+ndole y consecuencias puedan llear a frustrar el derec!o federal invocado,
ocasionando perjuicios de imposible o tard+a reparaci"n ulterior.
Tribunal de Cltima Instancia La decisi"n materia del recurso debe emanar de un
tribunal de ltima instancia ordinaria, lo cual tienen importancia especialmente en
las causas sustanciadas ante la justicia provincial.
,lanteamiento $!ortuno ,ebe plantearse en tiempo oportuno para #ue los
jueces de la causa conozcan de ella, lo #ue tambi&n rie para los procedimientos
administrativos. El recurso e%traordinario no abre instancia a diferencia de lo #ue
ocurre con el recurso ordinario de apelaci"n, pues solo permite #ue la corte
ejerza su facultad de control constitucional del derec!o pblico aplicado. Por lo
tanto no son revisables por esta v+a las sentencias #ue resuelven una cuesti"n
con fundamento en circunstancias de !ec!o y prueba. Este principio e%cluyente
sufre e%cepci"n cuando ellas est7n tan +ntimamente liadas con la cuesti"n
federal planteada, #ue deben ser e%aminadas en cierta medida para el
reconocimiento del derec!o invocado.
En cuanto a los aspectos sustanciales, el recurso procede cuando se trata de
interpretar la constituci"n nacional o leyes federales y en el supuesto de colisi"n
entre una norma o acto con la constituci"n nacional o con otras disposiciones
dictadas sobre la base de ella. La corte !a dic!o #ue para la interpretaci"n de la
jurisprudencia !ay leyes nacionales #ue pueden ser comunes (corresponden a
los c"dios sustantivos y otros ordenamientos derivados de los poderes
deleados), leyes locales (dictadas par un determinado luar o porci"n del
territorio) y leyes federales propiamente dic!as (dictadas en virtud de facultades
enerales asinadas por disposici"n constitucional).
,e acuerdo a esta clasificaci"n)
P.*,>, ,( R,*-.$ EK%.".>)+".)) 8uando se cuestiona la inteliencia de
normas federales propiamente dic!as y la decisi"n !a sido contraria al derec!o
invocado@ leyes tributarias provinciales #ue se impunan como violatorias de la
constituci"n nacional@ aun#ue se trate de una ley local.
E$ )0=.*,>,+%, ,( R,*-.$ EK%.".>)+".) ) 0especto de leyes locales@ con
motivo de la interpretaci"n de normas convencionales y de orden comn@ en las
cuestiones de orden procesa, aun reidas por leyes federales@ en la cuesti"n
relativa a la falta de protesta previa como condici"n para una demanda de
repetici"n.
6 pesar de la improcedencia del recurso en los casos citados previamente, debe
tenerse en cuenta #ue si lo resuelto importa aravio constitucional o compromete
instituciones b7sicas de la naci"n, corresponde abrir el recurso e%traordinario. $al
situaci"n supone una e%cepci"n a la norma eneral. 3nversamente si bien las
leyes federales pueden ser e%aminadas por v+a del recurso e%traordinario, ello
resulta improcedente en el supuesto de #ue se apli#uen a la percepci"n de
tributos de car7cter local, pues en tal caso las leyes de la naci"n pierden all+ el
car7cter de normas federales.
C0=,%,+*)" O.)A)+".)" >, (" C.%,: 8onforme el art **H de la constituci"n
nacional la corte suprema conoce en ltima instancia en las causas #ue versen
sobre los puntos reidos por la constituci"n y por las leyes de la naci"n, con la
reserva !ec!a del art GS inc *-, y lo !ace por apelaci"n (ya sea por apelaci"n
ordinaria o por recurso e%traordinario)@ pero en todos los asuntos concernientes a
embajadores, ministros y c"nsules e%tranjeros y en los #ue aluna provincia
fuese parte lo ejercer7 oriinaria y e%clusivamente. 2e trata de una competencia
de e%cepci"n derivada de la constituci"n nacional y #ue sure con prescindencia
de la nacionalidad o vecindad de las partes.
A**)C+ 0,."0,+%, >,*("."%)?"3
ACCION DECLARATIVA DE INCONSTITUCIONALIDAD
El 8P88 permite en su art /-- la acci"n declarativa de certeza #ue permite la
declaraci"n de inconstitucionalidad con efecto preventivo. La acci"n !ace cesar
un estado de incertidumbre sobre la e%istencia a modalidades de una relaci"n
jur+dica siempre #ue la faltas de certeza ocasione un perjuicio o daDo al actor y
este no tena otro medio leal para ponerle termino inmediatamente.
Esta acci"n es aplicable en materia tributaria y as+ lo declaro la corte en la
primera causa '.eVland, Leonardo Lorenzo(. Para la procedencia de esta acci"n
no es necesario #ue el derec!o cuya declaraci"n se re#uiere !aya sido
trasredido. Es suficiente #ue el accionado lo discuta, desacate o se jacte de
tener un derec!o cuya e%istencia se deba declarar.
La interposici"n de esta acci"n !a enervado la e%iencia del solve et repete ya
#ue previene la consumaci"n del perjuicio #ue puede oriinarse con el pao del
tributo antes de su discusi"n.
C"$$ ,+ L-, $, !"')()%" (" *0=,%,+*)": 0-(%"$ # .,=,%)*)C+3
PROCEDIMIENTO PENAL TRIBUTARIO
P(.)E'&*&EN. PENAL (&2:A(&. ).N(A5EN)&.NAL
Los !ec!os reprimidos en los art /P, LS, LH y LO deben ser objeto de un sumario
administrativo cuya instrucci"n debe disponerse por resoluci"n emanada del juez
administrativo. En esta resoluci"n debe constar claramente cu7l es el il+cito
atribuido al presunto infractor.
Esta resoluci"n #ue dispone el sumario debe ser notificada al presunto infractor
#uien contara con un plazo de *S d+as prorroable por iual plazo por una nica
vez y por resoluci"n fundada, para formular su descaro escrito y ofrecer todas
las pruebas relativas a su derec!o. Aencido el t&rmino de *S d+as se observaran
para la instrucci"n del sumario las normas de determinaci"n de oficio. En el caso
de infracci"n a los deberes formales se otorar7 S d+as al presunto infractor para
#ue presente su defensa y ofrezca pruebas.
8uando las infracciones surjan con motivo de impunaciones u observaciones
vinculadas a la determinaci"n, es imprescindible para el juez #ue apli#ue las
sanciones en la misma resoluci"n en #ue determina el ravamen.
2i as+ no lo !ace, el sujeto pasivo determinado tendr7 derec!o a considerar #ue
la direcci"n no encontr" merito para considerarlo autor de infracciones
relacionadas con esa determinaci"n.
En el supuesto de infracci"n por no declaraci"n de declaraciones juradas, el
procedimiento de aplicaci"n de la multa puede iniciarse a opci"n de la direcci"n
con una notificaci"n emitida por el sistema de computaci"n de datos #ue rena
los re#uisitos establecidos por el articulo GM (debe constar claramente el acto u
omisi"n #ue se atribuye al presunto infractor).
2i dentro del plazo de *S d+as a partir de la notificaci"n el infractor paa
voluntariamente la multa y presenta la declaraci"n omitida, los importes
respectivos se reducen a la mitad y la infracci"n no se considera como un
antecedente en su contra. El mismo efecto se produce si ambos re#uisitos (pao
voluntario de multa y presentaci"n de declaraciones juradas) se cumplen desde el
vencimiento eneral de la obliaci"n !asta *S d+as posteriores a la notificaci"n
mencionada. .o cumplido uno solo de estos re#uisitos debe sustanciarse el
sumario.
En el caso de infracciones a los deberes formales reprimidas con clausura de
establecimientos el procedimiento consiste en #ue constatados los !ec!os u
omisiones corresponde labrar una minuciosa acta de comprobaci"n en la cual los
funcionarios deben dejar constancia de todas las circunstancias relativas a dic!os
!ec!os u omisiones as+ como a su prueba y su encuadramiento leal. 6dem7s
esta acta debe contener una citaci"n para #ue el presunto infractor, provisto de
las pruebas de #ue intente valerse comparezca a una audiencia para su defensa
#ue se fijara para una fec!a no anterior a los S d+as no posterior a los *M d+as. El
acta debe ser firmada por los actuantes y por el titular del establecimiento o por
su representante en el luar, salvo #ue no estuvieren o no #uisieran !acerlo, en
cuyo caso se dejara constancia de ellos con la firma de - testios.
Esta audiencia debe ser tomada por el juez 6dministrativo #uien se pronunciara
una vez #ue ella !aya terminado o en un plazo #ue no puede e%ceder de *M d+as.
2i la sentencia impone la sanci"n de clausura es posible interponer recurso de
apelaci"n ante los juzados en lo penal econ"mico de la capital federal y los
juzados federales en el resto del territorio de la republica. Este recuro se otora
con efecto devolutivo a partir de la reforma de la ley -/PMS. 2in embaro la ley
permite #ue en caso de #ue pudiera causar un ravamen irreparable y a pedido
de parte el juez lo otorue con efecto suspensivo. La decisi"n del juez es
inapelable.
El recurso de apelaci"n debe ser fundado e interpuesto en sede administrativa
dentro de los S d+as de notificada la resoluci"n. Aerificado el cumplimiento de los
re#uisitos formales pertinentes, las actuaciones se remiten en LO !s al juzado
competente el cual lo tramitara conforme a los dispuesto en los art SOO y SOP del
c"dio de procedimiento en lo criminal para la justicia federal. El art SOO dice) 'El
juez correccional resolver7 el recurso previa audiencia del apelante a la #ue
podr7 asistir el asesor de la polic+a o la municipalidad y en presencia de las
actuaciones producidas son perjuicio de tomar otros antecedentes #ue creyere
indispensables(. El art SOP dice) 'la resoluci"n del juez correccional debe dictarse
dentro del tercer d+a despu&s de practicadas las diliencias de #ue !abla el
art+culo anterior(.
En los casos en #ue sen la ley procede la pena de prisi"n, la ,B3 una vez firma
la determinaci"n del tributo dar7 intervenci"n a los jueces en lo penal econ"mico
de la capital federal o a los jueces federales en el resto del pa+s, siendo aplicable
para la sustanciaci"n de la causa el c"dio nacional de procedimientos penales.
ETAPA ADMINISTRATIVA; RECURSOS
Procedimiento y (ecursos en caso de )lausura de Establecimiento y
Sanciones )one0as:
a/ Procedimiento) En el caso de una multa se re#uiere un acta de
comprobaci"n. En esta acta se dejara constancia de lo siuiente)
*: $odas las circunstancias relativas a las infracciones) esto sinifica #ue el acta
debe describir concretamente las operaciones #ue los funcionarios consideren
violatorias de la normativa viente, !aciendo una relaci"n circunstanciada de
dic!as operaciones de tal forma #ue del acta surjan sin duda aluna las razones
de orden f7ctico #ue permiten llear a la conclusi"n del fisco de #ue el
contribuyente !a cometido la infracci"n.
-: Las razones y pruebas #ue desee incorporar el interesado) dada la importancia
del acta como instrumento pblico y su valor probatorio, el derec!o de defensa
del administrado oblia a #ue los funcionarios !aan constar en el acta todas las
circunstancias relativas a los !ec!os u omisiones #ue desee incorporar el
contribuyente, as+ como la prueba #ue #uiera arear.
/: $odo lo relativo a la prueba del il+cito atribuido) el detalle circunstanciado de las
conductas #ue se imputan al supuesto infractor, debe ir acompaDado de las
pruebas pertinentes. La falta de ese re#uisito, atribuible a los inspectores
actuantes, impide la acreditaci"n de la imputaci"n #ue se intenta formular.
L: Encuadramiento leal de la conducta #ue se !a considerado punible) debe
tenerse en cuenta el inciso vulnerado del art LM de ley **HO/ y tambi&n los
art+culos e incisos de la resoluci"n eneral de la ,B3 #ue resulte aplicable.
6dem7s el acta de comprobaci"n debe contener una citaci"n para #ue el
responsable, con las pruebas de #ue intente valerse, comparezca a una
audiencia para su defensa #ue se fijara para una fec!a no anterior a los S d+as ni
superior a los *S d+as. El acta debe ser firmada por los actuantes y notificada al
responsable o representante leal de &l. En caso de no !allarse presente este
ltimo en el acto del escrito, se notificara el acta labrada en el domicilio fiscal por
los medios establecidos en el art *MM.
En las audiencias el supuesto infractor deber7 demostrar personer+a suficiente,
podr7 contar con asesoramiento letrado y podr7 optar por presentar su defensa
por escrito. ,eber7 ofrecer y producir las pruebas pertinentes #ue no !aya
adjuntado previamente.
En esta oportunidad el presunto infractor tiene la opci"n de reconocer la
materialidad de la infracci"n cometida, en cuyo caso las sanciones se reducir7n,
por nica vez, al m+nimo leal.
b/ Procedimiento (ecursivo Administrativo: 9na vez finalizada la audiencia y
dentro de los - d+as, el juez administrativo dictara la resoluci"n pertinente #ue
pondr7 fin al procedimiento.
6luna doctrina dice #ue si vence este plazo y el juez no dicta la resoluci"n, !ay
#ue interpretar #ue se !a producido la caducidad de la facultad del fisco para
imponer la medida punitiva y #ue debe concluirse en #ue no se !a encontrado
merito suficiente para aplicar sanci"n aluna, con la indemnidad para el
contribuyente.
La resoluci"n puede sinificar #ue la defensa prospere y #ue no se apli#ue
sanci"n aluna al inculpado. Pero puede tambi&n suceder #ue se decida la
aplicaci"n de las penas #ue conmina el dispositivo. En este caso, el presunto
infractor puede interponer el recurso de apelaci"n en sede administrativa ante los
funcionarios superiores #ue desine el director de la ,B3, lo cual deber7 efectuar
dentro de los S d+as de dictada la resoluci"n condenatoria.
,entro de los *M d+as el funcionario autorizado deber7 dictar resoluci"n
confirmando la sanci"n o absolviendo al imputado. 2i la resoluci"n fue
condenatoria, causa ejecutoriedad, correspondiendo #ue sin otra sustanciaci"n
de la direcci"n Beneral proceda a la ejecuci"n de las sanciones #ue para cada
caso autorice la ley.
c/ (ecurso ante el "ue% de Primera &nstancia: 2i la resoluci"n de la apelaci"n
administrativa fue desfavorable al recurrente, este puede interponer ante la
justicia recurso de apelaci"n. Pero como se otora efecto devolutivo al recurso,
las sanciones impuestas por el oranismo fiscal pueden ser inmediatamente
ejecutadas no obstante la mencionada interposici"n.
Es notorio el perjuicio #ue causa la clausura, ya #ue oblia a cesar en las
actividades por un periodo de / a *M d+as, con la siuiente imposibilidad de
trabajar y obtener anancias. Los perjudicados son el contribuyente, sus
subordinados y el propio fisco, #ue deja de percibir inresos sobre lo #ue deber+a
tributar por lo producido.
8on este efecto devolutivo se da la an"mala situaci"n de #ue la sanci"n debe
cumplirse antes de #ue una sentencia firme, del juez competente, lo establezca,
lo cual sinifica un atentado a la presunci"n de inocencia #ue a favor del
inculpado consaran el art * de 8PP y el art O del Pacto de 2an =os& de costa
rica. La corte !a sostenido desde el caso Fern7ndez arias c; Poio #ue el
pronunciamiento jurisdiccional emanado de "ranos administrativos debe #uedar
sujeto a un control judicial suficiente
La ,B3 se transforma en juez y parte, con la facultad de sancionar y efectivizar la
medida antes del pronunciamiento de la instancia judicial revisora. ,e tal manera,
si la sentencia del juez fuera favorable al contribuyente se corre el peliro de #ue
los perjudicados demanden al estado por los daDos y perjuicios sufridos.
d/ (ecurso ante la )4mara: 2e puede recurrir la sentencia del juez de primera
instancia por ante la c7mara siuiendo los tr7mites de los recursos previstos en el
8PP y nuevamente con efecto devolutivo
PROCEDIMIENTO PENAL TRIBUTARIO DELICTUAL
,rocedimiento Administrativo 8onforme al art *O de ley -LGHP, el oranismo
recaudador no podr7 formular denuncia si no est7 dictada la determinaci"n de
oficio de la deuda tributaria o resuelta en sede administrativa la impunaci"n de
las actas de determinaci"n de deuda de los recursos de la seuridad social, aun
cuando est&n recurridos.
La ley -LGHP permite la denuncia solo a partir de la determinaci"n de la deuda
tributaria o del dictado de la resoluci"n administrativa #ue resuelva la
impunaci"n de las actas de determinaci"n de deuda de los recursos de la
seuridad social, lo cual proporciona al administrado la posibilidad de ejercer su
defensa y ofrecer su prueba durante el tr7mite de ambos procedimientos
administrativos.
$enemos la e%iencia de un acto administrativo fundado, el cual otora a la
deuda fiscal o previsional una m+nima aun#ue provisional certidumbre como
soporte objetivo del delito #ue se denuncia.
5tro !ec!o positivo es la supresi"n del informe t&cnico de la ,B3 de /M d+as #ue
conten+a el anterior art *H de la ley -/GG*.
,enuncia en casos en #ue no corresponde la determinaci"n) sen el art *O
p7rrafo - de la ley -LGHP en todos a#uellos casos en #ue no corresponde
efectuar la determinaci"n administrativa de la deuda, debe formularse de
inmediato la denuncia, pero tan solo si los funcionarios intervinientes llean a la
convicci"n sobre la presunta comisi"n de un !ec!o delictivo.
En cuanto a los casos en #ue no corresponde determinaci"n de la deuda, son los
supuestos de los art *M, ** y *- de la ley -LGHP, por ser fiuras aut"nomas cuya
consumaci"n es independiente y separable de la cuantificaci"n de la deuda. ,e la
misma manera, otras situaciones #ue por sus caracter+sticas no !acen
imprescindibles el procedimiento administrativo, tales como las declaraciones
juradas rectificativas o las retenciones indubitables contempladas en los art H y P.
En estos supuestos la ley e%ie #ue la denuncia se formule una vez formada la
convicci"n administrativa de la presunta comisi"n del !ec!o il+cito. Ello indica #ue
la administraci"n tributaria no solamente debe estar +ntimamente convencida de
la e%istencia del presunto !ec!o punible sino #ue tambi&n est7 obliada a fundar
la denuncia con los elementos de prueba #ue le conducen a sostener
asertivamente la materialidad del !ec!o y la concurrencia del elemento subjetivo
re#uerido para el perfeccionamiento de la fiura #ue se denuncia.
Denuncia ,enal !or Terceros 2en el p7rrafo / del art+culo *O, si la denuncia
penal es formulada por un tercero ante el propio juez, este debe remitir los
antecedentes al oranismo recaudador a fin de #ue inmediatamente inicie el
procedimiento de verificaci"n y determinaci"n de la deuda ya sea tributaria o
previsional. Este oranismo debe emitir el acto administrativo a #ue se refiere el
primer p7rrafo del mismo art *O en un plazo de PM d+as !7biles administrativos,
prorroables a re#uerimiento fundado de dic!o oranismo. Es decir, el plazo es
ordenatorio y puede ser alarado por el juez siempre #ue medie pedido fundado.
.o se fija termino para la prorroa lo cual #ueda supeditado al buen criterio del
juez. ,ic!a prorroa tendr7 en cuenta las circunstancias de la causa, la
complejidad #ue puede darse ante la enveradura de la empresa o de las
operaciones #ue realiza y el resuardo de los derec!os de defensa del
contribuyente.
Atribucin Administrativa de N$ denunciar 2eDala el art *P de la ley -LGHP #ue
aun#ue los montos alcanzados por la determinaci"n de la deuda tributaria o
previsional fuesen superiores a los previstos en los art *, H, G y P, el oranismo
recaudador no formulara denuncia penal si de las circunstancias del !ec!o
suriese manifiestamente #ue no se !a ejecutado la condena punible. Esta
decisi"n debe ser fundada debe ser precedida por dictamen jur+dico y debe ser
adoptada por funcionarios competentes. 6dem7s la decisi"n debe ser
comunicada inmediatamente a la procuraci"n del tesoro de la naci"n #ue se
e%pedir7 al respecto.
Esto sinifica #ue se e%cluye la facultad de no denunciar para las fiuras m7s
raves y para otros il+citos los cuales deber7n llevarse a la justicia aun con la
seuridad de #ue no !ay conducta punible.
8omunicada la decisi"n a la procuraci"n del tesoro, su dictamen tambi&n debe
ser fundado y podr7 confirmar lo decidido en la instancia administrativa o
discrepar en cuyo caso ser7 obliatoria la formulaci"n de la denuncia. Esto
sinifica #ue no es la ,B3 sino la procuraci"n del tesoro el "rano #ue en ltima
instancia con su opini"n vinculante, decidir7 los casos en #ue la denuncia no
debe formularse. 6nte ello nos parecen infundadas las cr+ticas #ue se oponen a
esta facultad !ablando de delitos dependientes de instancia fiscal o sosteniendo
#ue la administraci"n se convierte en dueDa de la acci"n penal.
Sustanciacin ,aralela de la Determinacin ) "1ecucin El art -M primer p7rrafo
precepta #ue la formulaci"n de la denuncia penal no impide #ue los
procedimientos administrativos y judiciales tendientes a la determinaci"n y
ejecuci"n de la deuda tributaria o previsional, se sian sustanciando. 2in
embaro, pro!+be a la autoridad administrativa imponer sanciones !asta #ue sea
dictada la sentencia definitiva en sede penal. En este caso no ser7 de aplicaci"n
el art GH de la ley **HO/ #ue oblia a atribuir sanciones en la misma resoluci"n
#ue determina el ravamen, en defecto de lo cual se entiende #ue la ,B3 no
encontr" merito para imputar dic!as sanciones.
El deslinde de competencia #ueda claramente fijado por la ley) la denuncia penal
no despoja de competencia a la autoridad administrativa o judicial para sustanciar
los procedimientos a su caro, diriidos a la determinaci"n primero y a la
ejecuci"n despu&s de las deudas tributarias y previsionales. 2in embaro, le
impide aplicar sanciones !asta #ue se dicte y #uede firme la sentencia en sede
penal.
Esto sure del ltimo p7rrafo del art+culo -M, sen el cual una vez firme la
sentencia penal, la autoridad administrativa aplicara las sanciones #ue
correspondan sin alterar las declaraciones de !ec!os contenidos en la sentencia.
Es decir, no se podr7 volver a discutir en sede administrativa !ec!os y
circunstancias #ue el juez penal tuvo como ciertos.
Medidas de 5rgencia 2en el art -* de la nueva ley penal tributaria si !ay
motivos suficientes para presumir #ue en aln luar !ay elementos de juicio
relacionados con delitos fiscales o previsionales, el oranismo recaudador puede
solicitar al juez penal autorizaci"n para obtener y resuardar dic!os elementos, y
adem7s puede pedir otras medidas de urencia #ue considere necesarias. Estas
diliencias pueden ser encomendadas al oranismo recaudador, asinando en tal
caso a los funcionarios #ue acten, la calidad de au%iliares de la justicia. La
actuaci"n ser7 conjunta con el oranismo de seuridad competente.
El car7cter de au%iliar de la justicia debe ser interpretado conforme a lo dispuesto
por el c"dio procesal penal de la naci"n en su art --L como indicativo de una
funci"n y no de una repartici"n creada por la ley como es la polic+a federal. Las
facultades del au%iliar de la justicia se limitan a objetos del delito y no a personas
y por lo tanto e%cluye arrestos, detenciones, interroatorios de testios, etc.,
est7ndole en cambio permitido recibir denuncias, !acer constar el estado de
cosas y luares y practicar allanamientos y secuestros de papeles.
Es necesario #ue el oranismo recaudador actu& juntamente con la fuerza policial
y solo mediando esa conjunci"n puede !acer uso de las facultades de au%iliar de
la justicia con respecto a los elementos involucrados en los delitos #ue investia.
Com!etencia &ederal. (uerella. ,rocedimiento Judicial En el 7mbito de la capital
federal es competente el fuero penal econ"mico mientras #ue en el interior del
pa+s es competente la justicia federal. Esta norma se complementa con la
construcci"n de varias fiuras (art *, /, L, H, *M, **, *-) #ue reiteradamente se
refieren al fisco nacional. Esto sinifica #ue pueden surir !ec!os dolosos
cometidos con las m7s !7biles maniobras evasivas y por altos montos #ue
perjudi#uen seriamente a las !aciendas provinciales y municipales, y #ue sin
embaro no revestir7n el car7cter de delitos castiados por la ley -LGHP.
El art -/ faculta al oranismo recaudador para asumir, en el proceso penal la
funci"n de #uerellante particular por medio de los funcionarios desinados para
cumplir tal papel. 2e trata de la #uerella por delitos de acci"n pblica, reulada
por el art O- del 8P88 #ue dispone #ue toda persona con capacidad civil,
particularmente ofendida por un delito de acci"n pblica, tendr7 derec!o a
constituirse en parte #uerellante y como tal impulsar el proceso, proporcionar
elementos de convicci"n, arumentar sobre ellos y recurrir con los alcances #ue
establece el c"dio. La asunci"n de tal papel no es obliatoria, ya #ue el art -/
dice #ue podr7 constituirse. 2e trata de sujeto eventual, no es imprescindible ni
necesario den el curso del un proceso. La inclusi"n de las entidades pblicas con
capacidad para #uerellar importa la intervenci"n de otro acusador pblico
paralelo. La oportunidad para constituirse en #uerellante es en cual#uier estado
del proceso, !asta la clausura de la instrucci"n.
La constituci"n como #uerellante, !abilita la actuaci"n a los fines incriminatorios
en la cuesti"n penal, pero no permite ejercer la acci"n civil y concretar el reclamo
resarcitorio. Para ello es necesario #ue el damnificado por el delito se constituya
en el proceso como actor civil en la forma y condiciones previstas por los art OG y
sis. del 8PP..
3nstrucci"n y 0e#uerimiento de Elevaci"n a =uicio) En cuanto a la instrucci"n y al
re#uerimiento de elevaci"n a juicio por ser el derec!o procesal penal tributario
parte del derec!o procesal penal, se aplican las disposiciones de este ltimo. La
instrucci"n se encuentra ubicada en el libro 33 del c"dio procesal penal y en su
libro G est7 el tema de la elevaci"n a juicio.
DERECHO INTERNACIONAL TRIBUTARIO
GLOBALIZACIN Y FISCALIDAD INTERNACIONAL
'erec$o &nternacional ributario
C+*,=%) _ 6#uella rama del derec!o tributario #ue tiene por objeto el estudio de
las normas de car7cter internacional #ue corresponde aplicar en los casos en #ue
diversas soberan+as entran en contacto, ya sea para evitar problemas de doble
imposici"n, coordinar m&todos #ue combatan la evasi"n y oranizar, mediante la
tributaci"n, formas de cooperaci"n entre los pa+ses._
C+%,+)>) BM!(,. sostiene #ue el ,E0E8H5 3.$E0.6835.6L $03F9$6035,
en sentido amplio incluye las normas de car7cter internacional y las de car7cter
nacional llamadas a tener trascendencia internacional.
J"."*!: V)((,A"$ opina #ue no se deben incluir las normas internas #ue delimitan
el poder fiscal con referencia a sujetos o a objetos #ue por su naturaleza
trascienden los l+mites de su territorio. Estas normas pertenecen al derec!o
tributario material.
,entro del ,E0E8H5 3.$E0.6835.6L $03F9$6035 en sentido estricto
tenemos)
*. $ratados colectivos de ,E0E8H5 3.$E0.6835.6L $03F9$6035. Ej. )
6cuerdo colectivo de Binebra del *O;S;SH _sobre imposici"n de autom"viles
de uso privado(.
-. $ratados de doble imposici"n. Las normas contenidas en ellos procuran
evitar la simultaneidad de potestades tributarias en torno de un mismo
sujeto pasivo.
/. .ormas dictadas por las comunidades supranacionales y de derec!o
internacional comn.
F-,+%,$) 2u clasificaci"n est7 en el art./O de la 8arta de la 8orte 3nternacional
de =usticia.
La 8arta... las oraniza de la siuiente manera)
La 8orte aplica)
*. 8onvenciones internacionales, tanto enerales como especiales #ue
establezcan relas e%presamente reconocidas por los estados en litiio.
-. La costumbre internacional.
/. Los principios enerales del derec!o reconocidos por las naciones
civilizadas.
L. Fajo reserva de la disposici"n del art.SP, las decisiones judiciales y la
doctrina de los publicistas m7s calificados, como medio au%iliar para
determinar las relas de derec!o.
Los tratados ocupan un luar preponderante, sean bilaterales o multilaterales,
aun#ue los primeros tienen mayor importancia. La costumbre tiene realmente
poca viencia, aun#ue se puede citar como ejemplo de ella las e%enciones
impositivas a los representantes diplom7ticos.
DOBLE O MLTIPLE IMPOSICIN INTERNACIONAL
D'(, I0=$)*)C+
_Hay doble (o mltiple) imposici"n cuando el mismo destinatario leal tributario es
ravado dos (o m7s) veces, por el mismo !ec!o imponible, en el mismo per+odo
de tiempo, y por parte de dos (o m7s) sujetos con poder tributario_.
R,L-)$)%$:
*. 3dentidad del sujeto ravado) #ue sea el mismo en ambos casos.
-. El ravamen debe derivar del mismo !ec!o imponible.
/. La doble o mltiple imposici"n debe ser simult7nea.
L. ,iversidad de sujetos fiscales) la doble o mltiple imposici"n puede provenir
de la coe%istencia de dos o m7s autoridades en el orden nacional, en el
caso de los pa+ses con sistema federal, o de dos o m7s autoridades de
orden internacional.
LOS MOMENTOS DE ATRIBUCIN DE LA POTESTAD TRIBUTARIA
(FUENTE: NACIONALIDAD: DOMICILIO: RESIDENCIA: ESTABLECIMIENTO
PERMANENTE)
Principios de Atribucin del Poder ributario
El punto de partida para un an7lisis jur+dico de la doble imposici"n, se busca en el
!ec!o imponible. 2en el aspecto espacial de &ste, deben paar tributo #uienes
est&n sujetos a la potestad del Estado. Por esto son importantes los criterios #ue
atribuyen potestad tributaria)
43 N"*)+"()>"> ) Es el criterio m7s antiuo. El derec!o a ravar deriva de la
nacionalidad del contribuyente, entendida &sta, como el v+nculo #ue une a un
individuo con el pa+s. 6s+, sin importar donde la persona viva o trabaje, debe
tributar al pa+s al cual lo vincula su ciudadan+a.
53 D0)*)() ) La facultad de ravar corresponde al Estado donde el contribuyente
se radica con car7cter permanente y estable. El domicilio fiscal, s"lo toma de
los elementos re#ueridos por el concepto de domicilio en lo civil, al corpus. El
!ec!o de #ue el concepto de domicilio fiscal no sea demasiado claro, es
#uiz7s la causa de la poca utilizaci"n de este criterio.
63 R,$)>,+*)" ) 2e diferencia del anterior criterio e #ue para atribuir la potestad
tributaria se tiene en cuenta la simple !abitaci"n en el luar sin #ue concurra la
intenci"n de permanencia.
73 E$%"'(,*)0),+% P,.0"+,+%, ) 2e entiende por tal, _ el emplazamiento o
instalaci"n #ue sirve para el ejercicio de actividad econ"mica en un pa+s por
parte del propietario #ue est7 domiciliado o ubicado en el e%tranjero_. 2en
este criterio, el !ec!o de tener un establecimiento permanente en el pa+s, da
derec!o a este pa+s para ravar la actividad econ"mica #ue all+ se desarrolla.
.uestro pa+s utiliza este criterio para el impuesto a las anancias.
83 F-,+%, ) Establece #ue corresponde ravar al pa+s donde est7 la fuente
productora de ri#ueza, es decir, donde la ri#ueza se enera.
Los pa+ses e%portadores de capitales (pa+ses desarrollados) !an tendido a la
aplicaci"n de los tres primeros criterios, ya #ue como e%portan los capitales a
otras reiones del mundo desean ravar esos capitales en cual#uier luar en #ue
se !allen.
La casi totalidad de los pa+ses en v+a de desarrollo postulan el criterio de la
fuente, sen el cual deben ravarse los inresos obtenidos en nuestro pa+s.
Estos pa+ses reciben capitales e%teriores, #ue sin embaro producen anancias
dentro de sus territorios y de all+ su l"ico inter&s a ravarlos.
Por ltimo cabe aclarar #ue estos criterios pueden coe%istir dentro de una misma
leislaci"n.
Soluciones para atenuarlas y Principios 9ue las sustentan
Los procedimientos m7s importantes actualmente utilizados son)
43 "=encin de las rentas obtenidas en el e=terior ) Por este procedimiento los
pa+ses ravan las rentas #ue se producen en su territorio y e%imen total o
parcialmente las #ue se obtenan en el e%tranjero. Es un sistema poco usado
por#ue no conviene a los pa+ses industrializados.
53 Cr0dito !or los im!uestos !agados en el e=tran1ero 'ta= credit* ) Es una
atenuaci"n del principio de domicilio o residencia. 8ada pa+s rava la totalidad
de las rentas, tanto las #ue se produzcan dentro como fuera de su territorio,
pero se acepta #ue los impuestos paados en el e%tranjero por rentas all+
producidas se deduzcan de los impuestos totales. Este sistema no es
conveniente para los pa+ses en v+a de desarrollo pues mientras menos paue
ese particular en el pa+s donde invierte (por incentivo fiscales) menos podr7
deducir, y si la e%imici"n es total, el pa+s e%portador cobrar7 +nteramente el
impuesto por la renta obtenida en el e%tranjero.
63 Cr0dito !or im!uestos e=onerados 'ta= s!aring* ) Para evitar los inconvenientes
del sistema previamente mencionado, los pa+ses en v+a de desarrollo solicitan
#ue se incluya la cl7usula del $a% sparin, por la cual el pa+s desarrollado
deduce no solo los impuestos efectivamente paados en el pa+s en v+a de
desarrollo, sino tambi&n el #ue se debi" paar y no se pa" por la e%enci"n o
reducci"n e%istente como incentivo para la inversi"n e%tranjera.
73 Descuento !or inversiones en el e=terior ) Es un sistema relativamente
moderno (lo utiliza 6lemania desde *PHO) #ue consiste en deducir de los
impuestos a paar en el pa+s del capitalista, un porcentaje de las inversiones
#ue &ste !aa en un pa+s en v+as de desarrollo y #ue tiende a incrementar el
crecimiento econ"mico de tal pa+s.
Los ltimos tres procedimientos mencionados, son una muestra del cambio de
mentalidad (sen Ailleas) #ue se est7 operando en los pa+ses industrializados.
2in abjurar de su soberan+a, los pa+ses comienzan a buscar las f"rmulas de
cooperaci"n en pro del desarrollo de a#uellas naciones menos avanzadas.
La soluci"n a los problemas de doble imposici"n debe fundamentarse en la
solidaridad internacional y en la desiualdad de las partes en puna.
MECANISMOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL3
TRATADOS SOBRE DOBLE IMPOSICIN3
T."%">$ I+%,.+"*)+"(,$ $-$*.)=%$ # ."%)2)*">$ =. A.A,+%)+" ,+ 0"%,.)"
>, >'(, )0=$)*)C+3 C+?,+) OCDE
El art. /* de la 8onstituci"n .acional establece #ue los tratados con potencias
e%tranjeras adem7s de la propia 8onstituci"n y las leyes de la .aci"n #ue en su
consecuencia se dicten, son la Ley 2uprema de la .aci"n.
,entro de los tratados en eneral, a#uellos #ue se firmen para evitar la doble
imposici"n deben ser contemplados como cuerpos leales con un rano jur+dico
especial, cuyo principal objetivo es el de repartir el poder tributario de los Estados
contratantes de acuerdo con principios e#uitativos y razonables.
9n oranismo #ue se !a encarado de esta problem7tica es la 5ranizaci"n para
la 8ooperaci"n y el ,esarrollo Econ"mico (58,E) #ue en *PGG elabor" un
modelo de convenci"n para evitar la doble imposici"n, en cuyo art. -S se
establecen procedimientos para eliminar dudas y problemas mediante acuerdos
mutuos. 2en este dispositivo, las autoridades de los Estados contratantes
!ar7n lo posible para resolver de mutuo acuerdo cual#uier duda o dificultad #ue
pueda surir en cuanto a la interpretaci"n o aplicaci"n del convenio. Esta norma
coincide con el art./* de la 8onvenci"n de Aiena sobre el ,erec!o de los
$ratados, (a la cual ad!iri" nuestro pa+s en *PG/)) _ 9n tratado debe ser
interpretado de buena fe de acuerdo con el sinificado ordinario #ue debe ser
acordado sen su conte%to y a la luz de su sinificado y fines_.
El modelo 58,E tiene viencia en nuestro pa+s por coincidir en lo principal con el
mencionado art. ,e la 8onvenci"n de Aiena, y de a!+ #ue los numerosos tratados
sobre doble imposici"n firmados por la 6rentina se atienen b7sicamente al
mencionado modelo 58,E.
El criterio es un tanto vao pero #uienes deban interpretar los problemas podr7n
recurrir a otros elementos, por ejemplo notas o cartas #ue condujeron a
neociaciones para concluir el tratado, protocolos adicionales y cual#uier otra
clase de documentos e#uivalentes.
La eficacia de estos instrumentos en indudable y nuestro pa+s ya !a celebrado
convenios de doble imposici"n con *H pa+ses (entre ellos) F&lica, Folivia,
8anad7, 0eino 9nido de Bran FretaDa, 6ustria y Francia). 9n ejemplo a destacar
es el acuerdo firmado entre 6rentina y EspaDa para evitar la doble imposici"n y
prevenir la evasi"n fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el
patrimonio, firmado en 4adrid en *PP-.
EMPRESAS TRANSNACIONALES Y LA TEORA DEL RGANO
(JURISPRUDENCIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACIN)
Situacin de las Empresas *ultinacionales y eor#a del 8rgano
Las empresas actualmente !an desbordado el 7mbito nacional para e%tender su
actividad m7s all7 de las fronteras, dando luar al nacimiento de las empresas
multinacionales.
En nuestro pa+s el tema !a cobrado importancia a ra+z de varios casos fallados
por la 8orte 2uprema, el m7s importante fue el de ParZe ,avis, en el cual la
8orte aplic" la $eor+a del "rano.
El principio de la realidad econ"mica autoriza a asinar un especial trato a ciertas
situaciones en las cuales, para apreciar la _realidad_ del ravamen aplicable, es
re#uisito indispensable #ue #uienes celebraron determinadas contrataciones,
sean entes aut&nticamente independiente, an cuando est&n revestidos de
personalidad jur+dica. 2i no se da esa independencia, el leislador debe encontrar
la forma adecuada para _detectar_ el ravamen le+timamente aplicable.
La eor#a del 8rgano
Es un instrumento utilizado para determinar ciertas rentas ravables cuando
sure la duda sobre si ellas son o no de fuente nacional. Es, desde otro punto de
vista, un m&todo de defensa de los fiscos nacionales contra el peliro #ue
representa la constante e%pansi"n de las empresas multinacionales.
Ello no sinifica #ue desaparezca la personalidad jur+dica de estas sociedades, ni
menos su capacidad jur+dica tributaria, por lo cual esas sociedades siuen siendo
sujetos pasivos de las obliaciones tributarias #ue se desprenden del sistema
impositivo arentino, y la aplicaci"n de esta teor+a en modo aluno implica #ue
pierdan ese car7cter, para ad#uirirlo, en cambio, en forma e%clusiva la entidad
for7nea (con lo cual, el pa+s donde tiene su sede filial, perder+a su potestad
tributaria sobre ella).
En el derec!o alem7n, fue introducida por la 5rdenanza $ributaria 6lemana
sen la cual si una persona jur+dica est7 en tal forma subordinada #ue no tiene
voluntad propia, responde por los impuestos de la empresa dominante en
a#uellos casos en #ue la obliaci"n tributaria se base en la e%plotaci"n de la
empresa.
En los Estados 9nidos est7 teor+a se conoce con el nombre de ,isreard of leal
entity. 6 diferencia de otros pa+ses, #ue an debaten sobre cu7l puede ser el
mejor m&todo para combatir la evasi"n internacional, la 6rentina vino aplicando
desde !ace varios aDos el principio de _realidad econ"mica_ (art. -Q ley **.HO/)
#ue a su vez permiti" aplicar la teor+a del "rano, con un7nime aprobaci"n
jurisprudencial de la 8orte 2uprema de la .aci"n y tribunales inferiores.
2en el principio de _0ealidad Econ"mica_, si las partes usan formas
manifiestamente inapropiadas, la autoridad fiscal puede prescindir de ellas y
emplear las l"icas del derec!o impositivo nacional.
Los problemas con el fisco arentino comenzaron a suscitarse cuando estas
filiales dedujeron como astos, distintos paos neociados con las matrices por
variados conceptos (real+as, intereses, servicios t&cnicos). El fisco arentino
impun" estas operaciones y la cuesti"n termin" siendo decidida por la justicia,
lleando a la 8orte 2uprema de =usticia.
Evolucin "urisprudencial
En el primer caso la 8orte dijo #ue si una sociedad e%tranjera pose+a la casi
totalidad del capital de una sociedad arentina, no pod+a celebrar un contrato
consio misma y desestim" la pretensi"n de descontar en el balance impositivo
de la empresa local lo paado a la matriz por real+as. (82=. *M;G;HL, _refiner+as
de ma+z_). En _ParZe ,avis_ la 8orte estableci" #ue un pao de real+as de filial a
matriz era solo un retiro disimulado de utilidades #ue se dedujeron
incorrectamente como astos y disminuyeron las rentas ravadas por la
6rentina. En _4ellor BoodVin_ declar" inaceptable un traslado de mercader+as
con consecuencias fiscales favorables a la disminuci"n de los impuestos, y en
_Ford 4otors_ consider" #ue un supuesto pao de intereses de filial a matriz no
era otra cosa #ue una remesa de utilidades de la entidad local en beneficio de la
no residente.
La $eor+a del \rano aplicada en estos tres ltimos casos permiti" _levantar el
velo_ y as+ se descubri" #ue)
*. La matriz no residente era dueDa de casi el *MMJ de las acciones de la filial
(subordinaci"n financiera).
-. La matriz seleccionaba y desinaba a los jefes y cuadros directivos de la
filial (subordinaci"n oranizativa).
/. E%ist+a un proceso nico de formaci"n de cada decisi"n econ"mica por
parte de la matriz (subordinaci"n econ"mica).
Finalmente en *POS la 8orte decidi" el caso _Nello_. El fisco dijo #ue la matriz,
residente en los Estados 9nidos y dos empresas #ue operaban localmente,
interaban un solo conjunto dominado por la central no residente. 6nte ello no
correspond+an las deducciones o real+as, intereses de pr&stamos,
contraprestaciones por servicios t&cnicos y otros rubros, por los #ue las
sociedades residentes resultaban deudoras de la casa matriz. Kued"
comprobado #ue ambas empresas arentinas interaban un conjunto econ"mico
multinacional de la #ue la #ue era dominante Nello de Estados 9nidos, con
OM.MMM acciones sobre las OP.LMM acciones en las #ue se divid+a el capital.
*. La filial arentina Nello reconoci" estar incluida en dic!o conjunto
econ"mico, reformul" sus declaraciones juradas por los impuestos
cuestionados y conforme las relas de la teor+a del conjunto econ"mico.
-. La 8orte no encontr" irreularidades en las contabilidades de las empresas
arentinas y tuvo por no probado el perjuicio al fisco, resolviendo la causa a
favor de la empresa.
/. 2in embaro ratific" el principio de la realidad econ"mico o sea #ue dio
preeminencia a la situaci"n econ"mica real prescindiendo de las estructuras
jur+dicas ajenas a la realidad econ"mica.
L. 6dmiti" #ue esta rela interpretativa pod+a tambi&n ser complementada con
a#uella #ue permite descorrer el velo societario y por la teor+a del conjunto
societario y sus e#uivalentes.
8omo conclusi"n, #uedaron consolidados el criterio de la realidad econ"mica y la
utilizaci"n de la teor+a del "rano.
PRECIOS DE TRANSFERENCIA: CONCEPTO Y CARACTERIZACIN3
EL PROBLEMA DE LOS PRECIOS COMPARABLES3
PLANIFICACIN FISCAL INTERNACIONAL3 SUBCAPITALIZACIN3 (EA=
S3.PP&N-3
PARASOS FISCALES Y PASES DE BAJA O NULA TRIBUTACIN3
DEFENSA CONTRA EL ':*P&N- Y COMPETENCIA FISCAL NOCIVA3
LAS BARRERAS ADUANERAS Y LAS TRABAS AL COMERCIO
INTERNACIONAL PARADARANCELARIAS3
EL PODER TRIBUTARIO EN EL MARCO DE LA INTEGRACIN ECONMICA
(UNIONES ADUANERAS: MERCADO COMN Y COMUNIDAD ECONMICA)3
ARMONIZACIN FISCAL Y EJERCICIO DE LA POTESTAD TRIBUTARIA
NORMATIVA POR ORGANISMOS COMUNITARIOS3