Contabilitatea actual a activelor intangibile: nonconservativ i non-informativ

Abstract:
Cheltuielile de constituire, cheltuielile de dezvoltare, brevetele, licenele, mrcile
comerciale, programele informatice, good-will-ul, toate acestea reprezint active necorporale,
sau intangibile, i trebuie nregistrate n contabilitate ca atare.

Prin definiie un activ reprezint o resurs controlat de entitate, rezultat al unor

evenimente trecute i de la care se ateapt generarea unor beneficii economice viitoare. Un activ
este recunoscut n contabilitate i prezentat n bilan, atunci cnd este probabill realizarea
beneficiului economic viitor de ctre entitate i activul are un cost sau o valoare care poate fi
evaluat/evaluat n mod credibil.
Conform Standardului de Contabilitate, IAS 38 Activele intangibile sau necorporale, un
activ intangibil este un active identificabil, nemonetar, fr substan fizic i deinut pentru
utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii pentru a fi nchiriat terilor
sau pentru scopuri administrative.
n plus, fa de aceast definiie general, Standardele Internaionale de Contabilitate vin
cu elemente specific legate de recunoaterea imobilizrilor necorporale n situaiile financiare.
IAS 38 Active necorporale, sublineaz particularitatea elementelor care ndeplinesc
definiia unei imobilizri necorporale, respectiv caracterul identificabil, controlul asupra unei
resurse i existena beneficiilor economice viitoare. Dac un element din aria de aplicare a
Standardului Internaional nu ndeplinete definiia unei imobilizri necorporale, cheltuiala
pentru a-l obine sau pentru a-l genera este recunoscut drept cost n momentul apariiei. Totui,
dac acel element este obinut printr-o combinare de ntreprinderi, conform IFRS 3 Combinri
de ntreprinderi revizuit n 2008, el reprezint o parte a fondului comercial, i va fi recunoscut
la data achiziiei.

n sistemul contabil romnesc, principalii utilizatori ai situaiilor financiare sunt

creditorii i fiscul, spre deosebire de sistemul anglo-saxon, n care raportrile financiare sunt
adresate, n special, investitorilor. Privind lucrurile din aceast perspectiv, putem nelege de ce
accentul n raportrile financiare cade pe partea tangibil a activul imobilizat. Normele contabile
sunt restrictive cu privire la recunoaterea i evaluarea activului necorporal, iar, de pe alt parte,
identificarea i msurarea elementelor de activ care determin diferena ntre valoarea net
contabil i valoarea de pia presupun costuri suplimentare. Multe dintre soluiile propuse
pentru a rezolva problema activelor necorporale se bazeaz pe furnizarea de informaii
suplimentare referitoare la activul intangibil n raportul anual. Tocmai pentru a rezolva aceast
problem, entitile ar trebuie s prezinte n situaiile financiare i notele explicative cu privire la
activele intangibile pe care le dein n patrimoniu.
Conform reglementrilor contabile naionale, n cadrul imobilizrilor necorporale, se
cuprind:

Cheltuieli de constituire;
Cheltuieli de dezvoltare;
Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare;
Fondul comercial ( care poate fi pozitiv sau negative);
Alte imobilizri necorporale;
Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie.

Anumite imobilizri necorporale pot fi pstrate n sau pe un obiect fizic, cum ar fi:
compact-disc ( n cazul unui software), documentaie legal ( n cazul unei licene sau n cazul
unui brevet) sau pelicul.
Cheltuielile de constituire contul 201, sunt acele cheltuieli ocazionate de nfiinarea sau
dezvoltarea unei societi, cum ar fi: taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli
privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni i alte cheltuieli de aceast natur, legate
de nfiinarea i extinderea activitii societii. De obicei, cheltuielile de constituire se
amortizeaz pe o perioad de maxim cinci ani i toate sumele care apar n Bilan la categoria
Cheltuieli de dezvoltare, se vor explica apoi in Notele explicative.
Potrivit IAS 38 Active necorporale, cheltuielile de constituire trebuie recunoscute drept
cheltuieli ale perioadei n care sunt efectuate. Cheltuielile de constituire sunt definite drept
costurile de nfiinare, cum ar fi costurile de secretariat i cele juridice suportate la nfiinarea
unei entiti juridice, cheltuiala pentru a deschide o nou afacere, sau cheltuial pentru nceperea
unor noi operaii sau lansarea de noi produse sau procese (costuri de exploatare).
Meninerea cheltuielilor de constituire n situaiile financiare este n discordan cu prevederile
IAS 38 Active necorporale, referenialul internaional prevede c acestea s fie recunoscute n
situaia rezultatului global i incluse n clasa corespunztoare de cheltuieli.

Cheltuielile de dezvoltare contul 203, sunt acele cheltuieli care sunt generate de
aplicarea rezultatelor cercetrii sau a altor cunotiine ntr-un plan sau proiect ce vizeaz
producia de material, produse, procese, dispositive, sisteme sau servicii noi sau mbuntite
sunstanial, nainte de nceperea produciei sau utilizrii comerciale. Referenialul naional
OMFP 1752/2005, prevede ca, cheltuielile de dezvoltare s se amortizeze pe perioada
contractului sau pe durata de utilizare. n cazul n care durata contractului sau durata de utilizare
depete cinci ani, aceasta trebuie prezentat n notele explicative, mpreun cu motivele care au
determinat-o.
Conform IAS 38 Active necorporale uneori este dificil de evaluat dac o imobilizare
necorporal generat intern se calific pentru recunoastere, din cauza problemelor de a identifica
dac exist i momentul n care apare un activ identificabil care va genera beneficii economice
viitoare probabile i de a determina n mod fiabil costul activului. n anumite cazuri, costul de
generare intern a unei imobilizri necorporale nu poate fi difereniat de costul meninerii sau
majorrii fondului comercial generat intern al entitii sau de costul de funcionare de zi cu zi.
Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i activele similare contul 205,
conform standardului naional, aceste active reprezint un aport sau sunt achiziionate sau
dobndite pe alte ci, se nregistreaz n conturile de imobilizri necorporale la valoarea de
aport sau costul de achiziie, dup caz. n aceast situaie, valoarea de aport se asimileaz valorii
juste.
Concesiunile primite se reflecta ca imobilizri necorporale atunci cnd contractul de
concesiune stabilete o durat i o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea
concesiunii urmeaz a fi nregistrat pe durata de folosire a acesteia, stabilit potrivit
contractului. n cazul n care contractul prevede plata unei chirii, i nu o valoare amortizabil, n
contabilitatea entitii care primete concesiunea, se reflect cheltuiala reprezentnd chiria, fr
recunoaterea unei imobilizri necorporale.
IAS 38 Active necorporale precizeaz c mrcile, titlurile de ziare i reviste, listele de
clieni i alte elemente similare n fond generate intern nu trebuie recunoscute ca imobilizri
necorporale. Cheltuielile cu mrcile, titlurile de ziare i reviste, listele de clieni i alte elemente
similare n fond generate intern nu pot fi difereniate de costul dezvoltrii ntreprinderii ca ntreg.
n consecint, astfel de elemente nu sunt recunoscute ca imobilizri necorporale.
Fondul comercial (goodwill) contul 207, potrivit prevederilor contabile din ara noastr,
reprezint partea din fondul de comer care nu figureaz n cadrul celorlalte elemente de
patrimoniu, dar care concur la meninerea sau la dezvoltarea potenialului unitii, cum sunt:
clientela, vadul, debueele, reputaia i alte elemente necorporale i se nregistreaza n
contabilitate ntr-un cont distinct de imobilizri necorporale.
Fondul comercial apare, de regul la consolidare i reprezint diferena dintre costul de
achiziie i valoarea la data tranzaciei, a prii din activele nete achiziionate de ctre o entitate.

Avansuri i alte imobilizri necorporale contul 208, se nregistreaz avansurile acordate

furnizorilor de imobilizri necorporale. n cadrul altor imbilizri necorporale se nregistreaz de
obicei programele informatice, create de entitate sau achiziionate de la teri, pentru necesitile
proprii de utilizare dar i pentru alte imobilizri necorporale.
Imobilizri necorporale n curs de execuie contul 233, se refer la imobilizrile
necorporale neterminate la sfritul exerciiului sau perioadei, evaluate la costul de producie sau
costul de achiziie, dup caz.
n ceea ce privete evaluarea dup recunoaterea activelor intangibile, Standardul
Internaional de Contabilitate, IAS 38, propune entitilor s aleag drept politic contabil fie
modelul bazat pe cost, fie modelul de reevaluare. Dac o imobilizare necorporal este
contabilizat pe baza modelului de reevaluare, toate celelalte active din clasa sa trebuie, de
asemenea, contabilizate pe baza aceluiai model, cu excepia cazului n care nu exist o pia
activ pentru acele active.
Pe de alt parte, evaluarea iniial a unui activ necorporal se nregistreaz la costul de
achiziie sau de producie conform OMFP 1752/2005. Un element necorporal raportat drept
cheltuial ntr-o perioad nu poate fi recunoscut ulterior ca parte din costul unui activ necorporal.
Cheltuielile care pot s apar n momentul achiziiei sau finalizrii unui active necorporal
se nregistreaz n conturile de cheltuieli atunci cnd ele sunt efectiv effectuate. Aceste cheltuieli
probabil vor majora costul activului intangibil, dar n schimb cheltuielile astfel effectuate vor
putea permite activului s genereze beneficii economice viitoare peste performana prevzut
iniial i vor putea fi evaluate credibil.
Dac ne referim n schimb la evaluarea la data bilanului, trebuie s menionm faptul c
un activ necorporal trebuie prezentat n bilan la valoarea lui de intrare, mai puin ajustrile
cumulate de valoare, conform OMFP 1752/2005.
Dup cum am precizat nainte, despre evaluarea activelor intangibile, puteam astfel
deduce faptul c acestea se nregistreaz n contabilitatea oricrei entiti, n orice moment n
care ele ar putea fi achiziionate sau efectuate de entitate. Chiar dac practic aceste active
intangibile nu le putem vedea, sau atinge, ele sunt nregistrate n contabilitate ca oricare alt
activ tangibil, deoarece aceste active, vor aduce beneficii economice societii, iar aceste active
intangibile fac posibil funcionarea entitii.
Aceste active intangibile, cum ar fi cheltuielile de constituire sau de dezvoltare sunt
necesar a fi efectuate, deoarece fr de ele, firma nu ar putea lua fiin. Consider astfel c,
contabilitatea activelor intangibile este o contabilitate conservativ, deoarece, toate aceste
cheltuieli efectuate pentru deschiderea unei firme trebuie fcute pentru c altfel nu s-ar putea
nfiina o firm.
Toate programele informatice, de care dispune o entitate, fie c e vorba de un program de
contabilitate, fie c sunt anumite programe cu ajutorul crora unele utilaje funcioneaz i cu care

se realizeaz producia unei entiti, toate acele programe se nregistreaz n contabilitate, pn la

momentul existenei lor n entitatea respectiv, ceea ce denot faptul c, aceast contabilitate, a
activelor intangibile, este o contabilitate informativ, deoarece toate acele imobilizri
necorporale, se nregistreaza n contabilitatea firmei, sunt prezente astfel n situaiile financiare.
De asemenea, pentru faptul c pn la momentul n care acele active intangibile sunt nregistrate
n firm, putem spune c acele active sunt conservate n entitatea n cauz, adic contabilitatea
este una conservativ.
Toate brevetele, licenele, mrcile comerciale deinute de o entitate, se nregistreaz n
contabilitate ca active intagibile, deoarece chiar dac ele nu au substan fizic, vor fi
productoare de beneficii economice viitoare i ca atare, trebuie nregistrate n conturile
corespunztoare. La fel ca i programele informatice, consider c i aceste brevete, licene i
mrci comerciale, dac sunt nregistrate corect n contabilitate vom putea spune c, sunt
conservate i avem informaii despre ele, din situaiile financiare ale firmei, altfel spus,
contabilitatea n care ele sunt nregistrate este conservativ i informativ.
n ceea ce privete avansurile care sunt acordate pentru activele necorporale, sau
imobilizrile necorporale care sunt n curs de execuie, acestea trebuie nregistrate la valoarea lor
efectiv, la data ntocmirii situaiilor financiare, deoarece eu consider c, dac toate informaiile
nregistrate n situaiile financiare corespund cu realitatea, atunci contabilitatea acelei entiti este
o contabilitate informativ i de asemenea i conservativ.
n concluzie, consider c, dac o entitate respect toate prevederile legale existente, i i
nregistreaz correct i corespunztor toate activele intangibile pe care le deine n patrimonial ei,
atunci, putem afirma, c entitatea respectiv deine o contabilitate conservativ i informativ.
Dac n schimb, o firma, nu nregistreaz n mod corect toate activele intangibile pe care le
deine sau omite nregistrarea unora dintre ele, atunci am putea spune, c pe lng faptul c,
contabilitatea acelei firme este greit, este i non-informativ i non-conservativ.

Bibliografie:
Standardul Internaional de Contabilitate IAS 38 Active necorporale
OMFP 1752/2005
Suport de curs Standarde Internaionale de Evaluare A. Deaconu,2012
Contabilitatea Activelor Necorporale Marian Covlea, Bucureti, 2010
Studiu empiric privind raportarea financiar a activelor necorporale de ctre firmele
romneti , C. Fdurar, D. Ciotin, M. Mironiuc