Leccin 5: Sujetos de la obligacin tributaria. Sujeto activo. Clases de obligados tributarios Concepto legal y caracteres. El sujeto pasivo.

El contribuyente: anlisis de las distintas cuestiones que sugiere esta figura. El sustituto del contribuyente. Concepto y caracteres. Especies de sustitucin tributaria. La repercusin tributaria. Los sucesores. Otros obligados tributarios. El responsable tributario. Concepto y caracteres. Fundamento de la responsabilidad tributaria. Responsable tributario solidario. Responsable tributario subsidiario. Capacidad de obrar en el Derecho tributario. Examen del ordenamiento espaol. Representacin en el Derecho tributario. Representacin legal. Representacin voluntaria. Domicilio fiscal.

1. LOS SUJETOS DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA La relacin jurdico tributaria tiene necesariamente dos tipos de sujetos, por un lado el acreedor y por otro el deudor u obligado. En cuanto al primero, se conoce tambin con el nombre de sujeto activo de la obligacin tributaria, y coincide con el que puede exigir el cumplimiento de la obligacin tributaria. La Administracin Tributaria, es la que tiene la funcin de gestionar y recaudar los tributos, como novedad se le reconocen una serie de derechos y obligaciones en los arts. 31 a 34 LGT. A este respecto debemos recordar que se distingue entre el sujeto activo del poder tributario y de la obligacin tributaria de la siguiente forma: a) La titularidad del Poder Tributario corresponde a aquellos Entes pblicos territoriales que tienen la posibilidad reconocida en la CE, de establecer y exigir tributos, son el Estados, las CC.AA. y las CC.LL. b) La titularidad activa de la obligacin tributaria supone la capacidad para recaudar esos tributos, que en principio se atribuye a la Administracin Tributaria del Estado, CC.AA. o CC.LL. dependiendo del caso. c) En algunos casos, el titular del Poder Tributario y de la obligacin tributaria puede coincidir, por ejemplo IVA; pero en otros pueden no ser coincidentes como ocurre en los impuestos cedidos.

Titular del Poder Tributario (Establecer)

Estado, CC.AA. y CC.LL

Titularidad. Capacidad para recaudar

Administracin del Estado Administracin de las CC.AA.

En cuanto al sujeto pasivo, deudor u obligado en el sentido amplio, sera aquel sujeto que se encuentra obligado al pago del tributo y que con carcter general, la LGT denomina obligado tributario, se trata de un concepto amplio y novedoso que se reconoce en el art. 35, y que acoge no slo a los obligados al pago, sino a todas aquellas personas fsicas o jurdicas, entidades,... a las que la ley impone el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

a) Obligados tributarios. Concepto legal y caracteres. En cuanto al sujeto pasivo, deudor u obligado tributario en el sentido amplio, sera aquel sujeto que se encuentra obligado al pago del tributo y que con carcter general, la LGT denomina obligado tributario, se trata de un concepto amplio y novedoso que se reconoce en el art. 35, y que acoge no slo a los obligados al pago, sino a todas aquellas personas fsicas o jurdicas, entidades,... a las que la ley impone el cumplimiento de las obligaciones tributarias. De esta forma son obligados tributarios conforme al art. 35.1 LGT, personas fsicas, jurdicas o entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias. Por clasificar de alguna forma los obligados tributarios mencionados en este precepto, cabra diferenciar 2 grandes modalidades: Incluira a todos aquellos que estn obligados al pago del tributo. o Sujetos pasivos: Contribuyente. Sustituto. o Responsables: Solidarios. Subsidiarios. o Sucesores: Personas fsicas. Personas jurdicas.

Incluira a los obligados tributarios cuya obligacin no tiene carcter pecuniario. Aqu estn incluidos el resto. A su vez, la primera clasificacin es susceptible de diferenciar entre: o Obligados originarios: son aquellos que estn en alguna medida relacionados con el nacimiento de la obligacin tributaria o con el hecho imponible, encontramos los sujetos pasivos, aadiendo a los obligados a soportar retencin y a los obligados a soportar repercusin. o Obligados derivados: seran aquellos cuya obligacin de pago no se relaciona con el hecho imponible, de forma que van a tener que pagar la obligacin por otro tipo de causas (Responsables y los sucesores).

b) El sujeto pasivo Se define en el art. 36.1 LGT como aquel obligado tributario que debe cumplir la obligacin tributaria principal (El pago), y todas aquellas obligaciones formales inherentes a la misma, ya sea a ttulo de contribuyente o de sustituto del mismo. No pierde condicin de sujeto pasivo aquel que deba repercutir la cuota tributaria a otro obligado salvo que la norma tributaria expresamente diga otra cosa. De esta definicin podemos resaltar los siguientes aspectos: o En cuanto a la naturaleza jurdica de los sujetos pasivos, pueden serlo las personas fsicas, jurdicas y en algunos tributos las entidades sin personalidad jurdica; tienen consideracin de tales las comunidades de bienes, las herencias yacentes y todas las entidades que aunque carecen de personalidad jurdica, constituyen una unidad econmica o patrimonio separado susceptible reimposicin (Art. 35.4). o La situacin que d lugar a que exista el sujeto pasivo, es la propia ley tributaria, tal y como recoge el art. 36 de la ley, debindose recordar aqu, que se trata de un elemento del tributo sometido a reserva de ley.

o En cuanto al alcance de la posicin deudora, el sujeto pasivo debe cumplir con la obligacin principal de pago del tributo y las obligaciones formales inherentes a la misma. o En cuanto a las obligaciones formales, son aquellas que no tienen carcter pecuniario, pero que son necesarias para la liquidacin del tributo.

A la vista de estos aspectos, podramos definir al sujeto pasivo como aquella persona o entidad que por su relacin con el hecho imponible resulta obligada por ley al cumplimiento de las prestaciones materiales y formales del tributo. En cuanto al 2 prrafo del art. 36.1, establece que no pierde la condicin de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota a otros obligados tributarios, significa que en aquellos casos en los que legalmente est prevista la repercusin, la relacin con la Hacienda Pblica en toda su amplitud la tendr el sujeto pasivo y no el 3 repercutido, que slo va a soportar la carga econmica que supone el tributo. En todo caso debemos resaltar la relacin existente entre el sujeto pasivo y el hecho imponible, afirmacin a la que debemos aadir 2 matices: o Que esa relacin con el hecho imponible, en algunos casos resulta evidente IRPF, y en otros debe determinarse expresamente por el legislador Impuesto de transmisiones patrimoniales: compra venta, el legislador dice quien tributa. o La relacin con el hecho imponible puede ser: Su realizacin, que nos situar con el sujeto pasivo contribuyente. No hace falta que se realice por el sujeto, pero su vinculacin con el hecho imponible le obliga a pagar el tributo (Sujeto pasivo sustituto) Por ltimo, debemos comentar, que el sujeto pasivo no puede ser modificado por pactos o convenios entre particulares (Art. 17.4 LGT), en cuanto que la obligacin tributaria y todos sus elementos son indisponibles. Si se produjeran este tipo de pactos, tendran consecuencia en la esfera jurdico privada, pero en ningn caso las tendran para la administracin tributaria.

c) El contribuyente: anlisis de las distintas cuestiones que sugiere esta figura. Se regula en el art. 36.2 LGT y establece que es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible. Las caractersticas de esta figura son: o En cuanto a su naturaleza jurdica, lo mismo que ocurre con el sujeto pasivo, pueden ser contribuyentes las personas fsicas, jurdicas y entidades sin personalidad jurdica (Art. 35.4). en cuanto a estas ltimas, son una serie de sujetos de derecho que, en el ordenamiento privado carecen de personalidad jurdica, pero para el ordenamiento privado, si as lo estima la norma reguladora de cada tributo, pueden convertirse en contribuyentes. o El art. 35.4 menciona expresamente a las comunidades de bienes y a las herencias yacentes dentro de este tipo de sujetos, y seala que caben dentro de este grupo otras entidades que constituyen una unidad econmica o patrimonio susceptible de imposicin. Ejem Fondos de pensiones, de inversin, uniones temporales de empresas. En cuanto al rgimen jurdico aplicable, en estos casos, el tributo se paga por el propio ente a travs de un representante, y en el caso de producirse un impago, actuarn como responsables los partcipes o cotitulares en relacin a su participacin en la entidad. Para terminar, este tipo de contribuyentes se contemplan en impuestos indirectos como el IVA, y en muchos impuestos locales como el IBI, no se contemplan en impuestos directos como el IRPF, en los que no tributen las entidades, sino los partcipes de las mismas en proporcin a las rentas que obtengan a travs de la entidad. o En cuanto al origen de la posicin deudora resulta clarsimo y se centra en la realizacin del hecho imponible. o Aunque el art. 36 no lo dice, como el contribuyente es un sujeto pasivo, tendr que asumir la obligacin principal de pago y todas las obligaciones formales inherentes a la misma.

Para finalizar el resumen de las particularidades de esta figura, sera: o El contribuyente es siempre titular de la capacidad econmica que fundamenta el establecimiento del tributo.

o Ello da lugar a que el contribuyente realice el hecho imponible, consecuencia de lo cual, pagar al menos la obligacin principal que consiste en el pago de la cuota. o No pierde nunca la condicin de contribuyente el que deba repercutir la cuota por ley a otro obligado tributario.

d) El sustituto del contribuyente. Concepto y caracteres. Especies de sustitucin tributaria. Concepto y caracteres.

Se define en el art. 36 LGT como el sujeto pasivo que por imposicin de ley, y en lugar del contribuyente est obligado a cumplir la obligacin tributaria principal, as como las obligaciones formales inherentes a las mismas. El sustituto podr exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley disponga otra cosa. Conforme a esta definicin, el sustituto se caracteriza por las siguientes notas: o Queda vinculado por ley al cumplimiento de las obligaciones tributarias, con lo que se advierte una clara desconexin de la realizacin del hecho imponible. El sustituto es el sujeto pasivo que se convierte en deudor del tributo, no por realizar el hecho imponible (contribuyente), sino por haber realizado el supuesto de hecho que va a dar lugar a la sustitucin que le coloca en el lugar del contribuyente. En el caso de existir un sustituto nos vamos a encontrar 2 presupuestos de hecho. La realizacin del hecho imponible, a cargo del contribuyente. Presupuesto de hecho que causa la sustitucin y que da lugar a la aparicin de sustituto. La sustitucin se produce cuando se den los hechos a los que la ley asocia esta consecuencia, que lo hace en definitiva es determinar que una persona diferente al contribuyente asuma su posicin desplazndole en su relacin con la Hacienda Pblica que se desarrollar ahora con el sustituto. o La definicin legal establece que el sustituto acta en el lugar del contribuyente, lo cual pesa a ser el aspecto ms decisivo de su rgimen jurdico.

El art. 36.3 est pensando en una situacin total, de forma que el sustituto libere totalmente al contribuyente de su relacin con la Hacienda Pblica. En el derecho positivo, estos son casos muy puntuales, y lo que ms abunda son sustitutos parciales que no liberan al contribuyente de sus obligaciones, aunque al realizar las suyas, tendr que tener necesariamente en cuenta lo que los sustitutos hayan realizado por l previamente. o El sustituto est cubierto por la reserva de ley de forma que slo existir si as o prev expresamente el legislador. o La sustitucin se caracteriza por el derecho del sustituto de resarcirse con cargo al contribuyente a travs de las diferentes tcnicas previstas para ello.

Justificacin de la figura del sustituto. La existencia de esta figura obedece a 2 razones: o Garantizar el cobro de las deudas tributarias. Ejem. Tasa. o Facilitar la gestin tributaria. No hay que olvidar que el sustituto retiene o recauda el impuesto del contribuyente y lo ingresa en el tesoro haciendo la labor de gestin propia del la administracin tributaria.

Clases de sustitucin.

o Sustitucin completa y sustitucin parcial En la sustitucin parcial el sustituto detrae e ingresa en la Hacienda Pblica una cantidad preestablecida por una norma jurdica. El sustituto no libera al contribuyente de su obligacin con la hacienda pblica, pero este ltimo, a la hora de cumplir su obligacin ha de tener en cuenta lo actuado por el sustituto. Sera el caso del retenedor que analizaremos seguidamente en otro epgrafe. En la sustitucin total el sustituto si se coloca en el lugar del contribuyente, si bien ste ltimo puede quedar vinculado frente a la Administracin tributaria para cumplir determinados deberes fiscales (en una tasa se sustituye al contribuyente en el pago pero no en la solicitud del servicio).

A su vez, la sustitucin total puede ser objeto de OTRA CLASIFICACIN, conforme a la cual se reconocen las siguientes modalidades: Sustitucin con retencin Sustitucin sin retencin o con repercusin Sustitucin con recaudacin SUSTITUCIN CON RETENCIN, el sustituto es siempre pagador de cantidades al contribuyente y antes de pagarle, detrae una determinada cantidad en concepto de impuestos que ingresa en el Tesoro. Sus obligaciones o deberes son el de retener (frente al contribuyente), el de declarar e ingresar lo retenido frente a la Hacienda pblica, as como el resto de los deberes formales que deriven del Tributo. Por el contrario, el contribuyente est obligado a soportar la retencin y como vimos a responder por el mismo en caso de insolvencia. Se admiten en base a un criterio subjetivo dos variantes: sustitucin con retencin directa o indirecta. La Directa es la que se produce cuando coinciden en la misma persona el sustituto y el sujeto activo del tributo. La Indirecta es la ms genuina y extendida. Se da cuando el sustituto es una persona diferente del sujeto activo o acreedor del tributo. Ej. La empresa que paga salario al trabajador y detrae del mismo una cantidad en concepto de impuesto para ingresarla en el Estado. Tambin podran diferenciarse la retencin segn la CANTIDAD RETENIDA o lo que es lo mismo en base a un CRITERIO CUANTITATIVO en concepto de tributo con lo que tendramos segn esta segunda clasificacin sustitucin con retencin a cuenta o parcial y sustitucin con retencin total.La primera de ellas sera la sustitucin con retencin total, implica que el sustituto retiene todo el impuesto del contribuyente (el montante total de la deuda tributaria). En la segunda, la sustitucin con retencin a cuenta o parcial slo se retiene un porcentaje del impuesto que el contribuyente habr de pagar en su momento. Aqu se plantea el problema de si nos encontramos ante un verdadero sustituto o si, por el contrario estamos ante la figura del retenedor. Entraremos en esta temtica con posterioridad.

SUSTITUCIN REPERCUSIN:

SIN

RETENCIN

SUSTITUCIN

CON

En estos casos el sustituto se resarce con cargo al contribuyente una vez pagado el tributo. Los ejemplos ms significativos de sustitucin se encuentran en el marco de la Ley reguladora de las Haciendas Locales de 28 de diciembre de 1988 y en la de los Impuestos especiales, As: En las tasas establecidas por razn de servicios o actividades que beneficien o afecten a los ocupantes de viviendas o locales, los sustitutos sern los propietarios de dichos inmuebles, quienes podrn repercutir, en su caso, las cuotas sobre los respectivos beneficiarios o afectados por los servicios locales. Ej: vecinos de un inmueble arrendado que desean la concesin de un vado para la entrada de vehculos en el garaje del inmueble. El SUSTITUTO es el propietario del inmueble que es quien debe pagar la Tasa y el sustituido sera el arrendatario del inmueble, contribuyente obligado a soportar la repercusin de lo que el propietario del mismo hubiera pagado. En las tasas establecidas por el otorgamiento de licencias urbansticas sern los sustitutos los contratistas y constructores de obras. En las tasas establecidas por la prestacin del servicio de extincin de incendios sern sustitutos las compaas aseguradoras. En estos casos parece configurarse un presupuesto de hecho distinto del contribuyente (que segn el 23.1 es el estar afectado por la prestacin del servicio o actividad), y en virtud del cul los sujetos en el incurso asumen la posicin de sustitutos. En el impuesto sobre Construcciones Instalaciones y Obras (102.1 de la LHL) que contempla que tienen consideracin de sustitutos aquellos que soliciten las licencias o realicen las construcciones, instalaciones u obras, si no son los propios contribuyentes. Se produce un desplazamiento del contribuyente (propietario del inmueble o dueo de la obra) establecindose una nica relacin tributaria entre la Administracin y el peticionario de la licencia.

En los Impuestos especiales (art 8. 2 de la Ley 38/1992) H.I.: FABRICACIN O IMPORTACIN DE PRODUCTOS GRAVADOS. CONTRIBUYENTE: el que fabrica o importa tales productos y por tanto realiza el HI. SUSTITUTO: Representante fiscal en Espaa de depositarios o vendedores a distancia establecidos en otros Estados comunitarios. Es importante resaltar que el nuevo Reglamento de Recaudacin a diferencia del antiguo que lo estableca en su art. 9 3, no establece en estos casos la responsabilidad subsidiaria del contribuyente. La norma legal no impone unas determinadas relaciones de repercusin o retencin entre ambos sujetos pasivos de modo que aseguren el gravamen a cargo del contribuyente titular de la capacidad econmica.

SUSTITUCIN CON RECAUDACIN:

El mecanismo es inverso. El contribuyente hace pagos al sustituto el que juntando dichos pagos recauda el impuesto y lo ingresa en el tesoro. Esto es un caso raro. Ej. Ley CCAA Galicia el impuesto sobre el juego del bingo. Contribuyente es el que juega. Sustituto, el organizador quien incrementa el valor de los cartones en un 20% (impuesto) ingresando dicho 20% en el Tesoro.

e) El retenedor. La figura del retenedor, puede decirse que aparece en principio con la ltima reforma que se lleva a cabo e nuestro sistema tributario, esto es la Reforma Fiscal de 1978, dado que es una figura que no se menciona en el art. 32 (de sujetos pasivos) de la L.G.T de 1963.; si se hace referencia a la misma en el art 77 de la LGT reformado por la Ley 10/1985 referido a las infracciones y en el RGR art. 10.1.b) en el que se considera entre los deudores principales; asimismo se hace referencia a esta figura en la LIRPF y en la LIS, actualmente esta figura s se menciona en la LGT de 2003 (Art.35.2d y tambin en el 37.2) Por ejemplo, la nueva ley del IRPF de 2006 en su artculo 99 dispone que los pagadores de rentas sujetas al impuesto tienen la obligacin de retener una determinada cantidad de los mismos en concepto de pago a cuenta e ingresar la cantidad que corresponda en el Tesoro.

El retenedor ingresa en la Hacienda Pblica la cantidad detrada en lugar de hacerlo la persona a quien haya correspondido percibir dichas cantidades. En este sentido ha venido a ocupar en la prctica la mayor parte del espacio del sustituto, siendo precisamente este tipo sustitucin el que revisten una mayor importancia en nuestro ordenamiento. En lo que respecta al anlisis de esta figura nos interesa aclarar que: A semejanza de la sustitucin, el presupuesto de hecho del que se deriva la obligacin de retener debe hallarse previsto en una Ley. El retenedor es un obligado tributario que satisface una deuda propia, distinta de la deuda tributaria u del contribuyente, aunque para este ltimo sea imputable la misma como ingreso a cuenta). En cualquier caso la funcin que cumple la retencin, al igual que la sustitucin es de carcter tcnico: facilitar la recaudacin y distribuirla a lo largo del perodo impositivo, as como permitir a la Administracin obtener la informacin suficiente para controlar las rentas de los contribuyentes.

mbito de las retenciones (no aprender)

o

Rendimientos del trabajo:

La retencin a practicar sobre los rendimientos del trabajo ser el resultado de aplicar a la cuanta total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retencin que corresponda.

Las tablas de IRPF establecen seis tramos de cotizacin que son los siguientes:

Estos son los baremos generales una vez se han restado las deducciones que se pueden practicar sobre el salario bruto anual en funcin de las diferentes circunstancias personales y que da lugar a la base liquidable,

que es sobre la que se aplican las tablas de IRPF. Estas situaciones personales se dividen en tres grupos en funcin de la siguiente tabla:

Para calcular las retenciones de IRPF se puede acudir a la pgina de la Agencia Tributaria, donde se puede acceder a un programa de ayuda muy sencillo, pero que sin embargo no es tan claro respecto a esta informacin. Otra frmula algo ms grfica es la siguiente tabla de Excel donde basta con indicar el salario bruto para que calcule la retencin.

Casos particulares: - Rendimientos del trabajo que se perciban por la condicin de administradores o miembros de los consejos de administracin, de las juntas que hagan sus veces y dems miembros de otros rganos representativos, se aplica un porcentaje del 35% sobre la cuanta ntegra de la retribucin. El porcentaje se reduce en un 50% cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla que den derecho a deduccin.

- Rendimientos del trabajo derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares o derivados de la elaboracin de obras literarias, artsticas o cientficas, siempre que se ceda el derecho a su explotacin, se aplica el porcentaje del 15% sobre la cuanta ntegra de la retribucin. El porcentaje se reduce en un 50% cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla que den derecho a deduccin - Atrasos de rendimientos del trabajo que corresponda imputar a ejercicios anteriores, se les aplicar el tipo fijo del 15%, salvo que resulten aplicables los apartados 1) 2) anteriores. En el caso de retribuciones en especie del trabajo, no existir obligacin de efectuar ingresos a cuenta respecto a las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, de planes de previsin empresarial y de mutualidades de previsin social que reduzcan la base imponible.

Rendimientos del capital mobiliario:

La retencin ser el resultado de aplicar el 19% a la base de retencin. El porcentaje se reduce en un 50% cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla que den derecho a deduccin. Con carcter general la base de retencin estar constituida por la contraprestacin ntegra exigible o satisfecha. En el caso de rendimientos procedentes de amortizacin, reembolso o transmisin de activos financieros, la base de retencin estar constituida por la diferencia positiva entre el valor de amortizacin, reembolso o transmisin y el valor de adquisicin o suscripcin de dichos activos. En ningn caso se tendr en consideracin a estos efectos la exencin de determinados dividendos y participaciones en beneficios, se retendr sobre la totalidad incluido el importe exento. Como valor de adquisicin se tomar el que figure en la certificacin acreditativa de la adquisicin, no se minorarn los gastos accesorios a la operacin.

Rendimientos derivados de actividades econmicas:

Actividades profesionales, en general, la cuanta de la retencin se obtendr aplicando el porcentaje del 15% sobre la retribucin ntegra. No obstante en algunos supuestos (inicio de actividad y determinadas profesiones) se aplicar el porcentaje del 7%. Estos porcentajes se reducen en un 50% cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla que den derecho a deduccin. Actividades agrcolas y ganaderas, en general, la cuanta se calcula aplicando el porcentaje del 2% sobre los ingresos ntegros; en el caso de actividades de engorde de porcino y avicultura se aplicar el porcentaje del 1%. Actividades forestales, la retencin ser el resultado de aplicar el porcentaje del 2% al ingreso ntegro, con excepcin de las subvenciones corrientes y de capital y de las indemnizaciones.

Actividades econmicas cuyo rendimiento neto se determine en estimacin objetiva y estn dados de alta en determinados epgrafes sealados en el Reglamento del IRPF, se aplicar el tipo de retencin del 1%. Estos porcentajes se aplicarn sobre los importes ntegros satisfechos, con excepcin de las subvenciones corrientes y de capital y de las indemnizaciones.

Ganancias patrimoniales

Ganancias derivadas de transmisiones o reembolsos de acciones y participaciones de instituciones de inversin colectiva, se calcula la retencin aplicando el porcentaje del 19% sobre la cuanta de la ganancia. Ganancias patrimoniales derivadas de los aprovechamientos forestales de los vecinos en montes pblicos, se calcular la retencin aplicando el 19% de su importe.

Otras rentas sujetas a retencin o ingreso a cuenta

Estarn sujetas a retencin o ingreso a cuenta independientemente de su calificacin: Premios en metlico. La retencin ser del 19% de su importe. Rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos. La retencin ser el 19% de la cuanta ntegra del ingreso excluido el Impuesto sobre el Valor Aadido. El porcentaje se reduce en un 50% cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla que den derecho a deduccin. Rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestacin de asistencia tcnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas y del subarrendamiento de los bienes anteriores. La retencin ser el 19% de la cuanta de la retribucin. Rendimientos derivados de la cesin del derecho a la explotacin del derecho de imagen. La retencin ser, con carcter general, el 19% del ingreso ntegro.

f) La repercusin tributaria. El tercero repercutido es un obligado tributario principal, que no es sujeto pasivo, pero que est ligado a la figura del contribuyente. La repercusin se

caracteriza por que es un mecanismo que aparece contemplado en el IVA y en los impuestos especiales, y que aunque no produce efectos en el nacimiento de la obligacin tributaria, que nace a cargo del contribuyente que realiza el hecho imponible, con posterioridad supone que la carga econmica que soporta el contribuyente, debe trasladarse por ley al 3 repercutido, que en este caso es el consumidor. La relacin entre el contribuyente y el 3 repercutido no es una obligacin tributaria, pese a que nazca de la ley, sino una relacin de carcter privado. El art. 24 la incluye entre las prestaciones de naturaleza tributaria y el 17.3 seala que la repercusin es una de las obligaciones materiales que integran la relacin jurdico tributaria.

g) Los sucesores. Se regulan en los arts. 39 y 40 LGT, que se refieren respectivamente a sucesores de las personas fsicas jurdicas. Los sucesores se caracterizan por que su condicin de obligado tributario la adquieren cuando el obligado principal deja de existir para el derecho.

Personas fsicas.

Se recoge en el art. 39 LGT, que afirma que a la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirn a sus herederos sin perjuicio de lo que establece el Cdigo Civil respecto a la aceptacin de la herencia. En este caso, para que el heredero se convierta en sucesor, tendr que aceptar la herencia, ya que si la repudiara no asumira este papel. Si en vez de heredero fuese legatario, en principio no responde, salvo que toda la herencia se repartiera en legados, en cuyo caso cada uno respondera por la parte correspondiente. Los sucesores respondern de las obligaciones tributarias incluso aunque no estuviesen liquidadas, ya que la deuda pendiente de liquidar tambin se transmite a los herederos. Si la herencia no hubiese sido aceptada, y est en una situacin de pendencia, se nombrar un representante de esta entidad sin personalidad jurdica a quien corresponde, con cargo a sus bienes, asumir las posibles obligaciones tributarias.

 La sucesin de personas jurdicas. En este caso, distinguimos 2 supuestos: o Personas jurdicas propiamente dichas: se designan sucesores de las obligaciones pendientes de las sociedades disueltas y liquidadas a los socios partcipes o cotitulares, en el caso de ser sociedades de responsabilidad limitada, respondern hasta el valor de la cuota de liquidacin que les corresponda, en el caso de responsabilidad no limitada, los socios respondern de todas las obligaciones tributarias pendientes de forma solidaria. En estos casos, como sucede con las personas fsicas, se responde por todas las deudas devengadas, estn o no liquidadas, y sin perjuicio de la responsabilidad subsidiaria que puede exigirse a los liquidadores de las sociedades que se encuentren en situacin concursa. As mismo, e art. 40.3 se refiere a los supuestos de extincin o disolucin de sociedades mercantiles sin liquidacin. En este caso, las obligaciones tributarias pendientes se transmiten a las personas o entidades que resulten beneficiarias de la correspondiente operacin, y est pensado especialmente en los supuestos de reestructuracin empresarial, sobre en la fusin o escisin de empresas. o Entidades sin personalidad que tambin pueden ser sucedidas por los cotitulares de las mismas: En el caso de entidades sin personalidad jurdica y fundaciones, en caso de disolucin de las 1as, las obligaciones tributarias pendientes se transmiten a cotitulares o copartcipes. En el caso de las 2as, asumen la posicin sucesora los destinatarios de los bienes y derechos de dichas fundaciones que se han disuelto. Para terminar, conforme al art. 40.5 LGT, existe una peculiaridad en la sucesin, tanto de personas fsicas, como de este tipo de entidades, en el sentido de que afecta a la transmisin de las sanciones, si bien con el lmite de la cuota de liquidacin que corresponda a los sucesores.

h) Otros obligados tributarios. Con esta expresin se est haciendo referencia a una serie de obligados que, a diferencia de los anteriores, no tienen que soportar la deuda tributaria, sino otros deberes relacionados con la colaboracin con la administracin tributaria

a travs del deber de informacin. Este deber de informacin, que sera una obligacin formal, se establece en la ley a travs de varios sujetos que se vern obligados a proporcionar a la administracin tributaria datos o informes, antecedentes o justificantes con trascendencia tributaria, relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones o deducidas de las relaciones econmicas profesionales o financieras que tengan con 3as personas (Art. 93.1 LGT). Este deber de informacin deriva del propio deber de contribuir del art. 31 LGT, y tiene su fundamento en el art. 31.3 CE que permite el establecimiento de tributos por ley, permite el establecimiento de prestaciones personales como es la del deber de informacin. Los aspectos ms importantes de este deber de informacin al que quedan sometidos estos sujetos (empresarios, bancos, retenedores) son los siguientes: El establecimiento de este tipo de deberes est sometido a reserva de ley (Art. 31.3 CE). Los datos deben ser conocidos por el obligado a informar en el ejercicio de su actividad habitual, y deben derivarse de la propia actividad que realiza sin que pueda incluirse ningn dato externo a dicha actividad. Particular trascendencia tiene el requisito que se trate de datos de trascendencia tributaria, que en todo caso encontrarn una limitacin clara en el derecho a la intimidad. Se excluye la informacin que est amparada por el deber de secreto que se establece en una norma con rango legal: o Secreto de correspondencia. o Secreto estadstico. o Secreto protegido por el protocolo notarial. o Secreto profesional (Art. 93 CE). La informacin obtenida por la administracin tributaria, tiene carcter reservado y sucesin, est restringida a finalidades estrictamente pblicas en el art. 95 LGT.

2. RESPONSABLE DEL TRIBUTO: concepto y notas caractersticas

a) Concepto y fundamento Conforme a lo previsto en el art. 41 de la LGT, los responsables tributarios son aquellas personas fsicas o jurdicas o entidades que en circunstancias determinadas en una ley, estn obligadas a cumplir con la obligacin tributaria. Los responsables se convierten en deudores tributarios, aunque no entran en la categora de los sujetos pasivos, al menos en sentido estricto. Se trata de personas que, en virtud de la realizacin del presupuesto definido en la norma (generalmente alguna relacin metafiscal con el contribuyente como ser su administrador, un funcionario que tiene atribucin respecto al hecho imponible) quedan sujetas al pago de la deuda tributaria en funcin de garanta para el caso de falta de pago por parte del deudor principal (fundamento).

b) Caracteres El responsable es un tercero que se coloca, como dice la ley, junto al sujeto pasivo o deudor principal pero que, a diferencia de lo que ocurra con el sustituto, no lo desplaza de la relacin tributaria ni ocupa su legar sino que se aade a l como deudor de forma que habr dos deudores del tributo si bien por motivos distintos y con rgimen jurdico diferenciado. El responsable es un deudor en nombre propio obligado al cumplimiento de una prestacin igual a la del sujeto pasivo. En esta lnea debe decirse que no desplaza al contribuyente, como haca al sustituto, sino que se une a l siendo dos deudores de la misma prestacin por causas diversas manteniendo un rgimen jurdico diferenciado. Cuando la Administracin se dirige contra el responsable lo hace contra un deudor cuya obligacin ha surgido porque ha realizado el presupuesto de hecho al que la ley ha unido el nacimiento de la obligacin de responsabilidad; por eso, el responsable, a diferencia del sustituto, que da vinculado al cumplimiento de la prestacin material y no al resto de las prestaciones formales. La segunda nota caracterstica es que el responsable no es un sujeto pasivo del tributo ni tampoco deudor principal que siguen sindolo quienes la ley designa como tales. De ah que una de las diferencias radicales entre ambos es que el responsable solo vendr obligado a las prestaciones materiales del tributo, a su pago, pero sin quedar vinculado, como lo estn los deudores principales, al resto de las prestaciones formales que integran la relacin tributaria. En principio solo responde de la obligacin tributaria principal hacindose cargo de las accesorias solo cuando l mismo incurra en los presupuestos de hecho que las generan.

El responsable ha de ser fijado por la ley (reserva de ley en el elemento subjetivo), es decir, para que se de una caso de responsabilidad es necesaria la realizacin de un presupuesto de hecho (hecho imponible) en virtud del cual queda obligado el sujeto pasivo y, adems, es necesario que se produzca el presupuesto de hecho, en virtud del cual queda obligado el responsable. El presupuesto de hecho que origina la obligacin del responsable, es dependiente de la realizacin del presupuesto de hecho que origina la obligacin tributaria (han de darse los dos). El responsable responde solidaria o subsidiariamente; supuesto de responsabilidad solidaria, el acreedor puede dirigirse indistintamente y por el importe total de la prestacin a cualquiera de los responsables o al sujeto pasivo, o en el supuesto de responsabilidad subsidiaria ha de dirigirse primero contra el sujeto pasivo y slo despus de cumplidos los requisitos legales podr hacerlo contra el responsable. En todo caso, sea en idntico plano al sujeto pasivo sea en distinto plano al mismo, lo caracterstico es que libera al Sujeto Pasivo del pago de la deuda tributaria a la que est obligado. En cuanto a la extensin de la responsabilidad, partiendo de que el responsable solo est obligado al ingreso de la deuda y no al resto de las prestaciones formales inherentes al obligado principal el derecho positivo la especifica claramente. As, el artculo 41.3 determina que el responsable, cualquiera de los dos tipos, responder de la totalidad de la deuda exigida en periodo voluntario y solo cuando l mismo incumpla el plazo voluntario que se le conceder arrostrar los recargos e intereses generados por su propio comportamiento. Al margen de la deuda tributaria el art. 41.4 seala que la responsabilidad no alcanzar las sanciones, salvo las excepciones legalmente previstas. Por ltimo, en caso de hacer frente al ingreso del tributo, el responsable dispondr de una accin de regreso frente al deudor principal que es el llamado a soportar el tributo. Esta reclamacin, no obstante, no viene regulada en el ordenamiento tributario que se limita a sealar en su artculo 41.6 el derecho del responsable al reembolso frente al deudor principal pero en los trminos previstos en la legislacin civil. Por lo tanto y respecto a esta cuestin resulta aplicable el enriquecimiento sin causa por el cauce jurdico-privado que habr de emprender el responsable. En cuanto al resarcimiento del responsable subsidiario ha de destacarse la prctica imposibilidad de ello dado que

el deudor principal y en su caso el responsable solidario seran insolventes.

c) Tipos de responsables

RESPONSABLES SOLIDARIOS

El responsable solidario se regula en el art. 42 y en el 175 de la LGT, y se caracteriza por ser un sujeto que se coloca en idntica posicin a la del deudor principal, de forma que desde el mismo momento en que este no paga, la Hacienda Pblica podr exigir el pago de la deuda a este responsable. Para que ello se produzca tiene que existir necesariamente un acto administrativo derivativo de la responsabilidad en el que previa audiencia al interesado se declare la misma y se determine su alcance.( ver procedimiento al final del tema.) A diferencia de lo que ocurre con los responsables subsidiarios, no resultar necesaria la declaracin de fallido del deudor principal ni de otros posibles responsables. En el caso del responsable solidario, para exigirle la responsabilidad, se precisa un acto administrativo en el que se declara previa audiencia al interesado la responsabilidad y se determina su alcance sin que sea necesario que exista una declaracin de fallido del deudor principal y otros posibles responsables solidarios. Por lo que se refiere al presupuesto de hecho que da lugar a esta responsabilidad, se trata de supuestos tasados en el art. 42 LGT, si bien este mismo precepto abre la posibilidad de que se establezcan otros posibles tipos de responsables solidarios en otras leyes. En cuanto a los supuestos concretos son los siguientes: o 42.1.a) Son responsables solidarios quienes sean causantes o colaboren activamente en la realizacin de una infraccin tributaria (cmplices o coautores). En este caso tambin responden de las sanciones. o 42.1.b) Son responsables solidarios los partcipes o cotitulares de las entidades sin personalidad jurdica, con un alcance que no cubre a las sanciones, salvo que se d el supuesto de la letra a) y que se exige en proporcin a sus respectivas participaciones. o 42.1.c) Son responsables solidarios quienes suceden por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades econmicas, por las obligaciones contradas por el anterior titular y derivadas de su ejercicio. En este caso han de darse las siguientes caractersticas:

Se extiende la responsabilidad, adems de la sucesin en la titularidad, a la sucesin en el ejercicio de la actividad. Esta responsabilidad se extiende impuestas o que puedan imponerse. a las sanciones

No obstante, el sujeto sucesor puede solicitar a la Administracin tributaria un certificado detallado de las deudas, de las sanciones y las responsabilidades derivadas del ejercicio desarrollado en la explotacin o actividad econmica adquirida, de forma que slo responder de lo que en el mismo se detalle (Art. 175). Conforme al art. 42.2 se convierten en responsables solidarios aquellos que impiden la ejecucin sobre el patrimonio del deudor en el procedimiento de recaudacin. Ej.: Los que impiden un embargo). En este caso, el alcance de la solidaridad llega hasta el importe de los bienes que no hayan podido ser gravados o embargados. Adems, las leyes podrn establecer otros supuestos de responsabilidad solidaria distintos de los previstos en los apartados anteriores.

RESPONSABLES SUBSIDIARIOS

Su rgimen jurdico se recoge en los arts. 42, 43 y 176 LGT, y para declarar un responsable subsidiario, la administracin debe seguir el siguiente procedimiento: o Para que la administracin pueda ir contra un responsable subsidiario, es necesaria la previa declaracin de fallido tanto del deudor principal, como de los posibles responsables solidarios. Esto supone, no slo que debe terminar el plazo de pago voluntario, sino que debe llevarse a cabo todo el procedimiento de recaudacin, hasta declarar insolvente a cada uno de estos sujetos. o Como en el caso anterior debe haber un acto administrativo derivativo de la responsabilidad, en el que, previa audiencia al interesado se le dice su alcance, y desde ese momento se le confieren todos los derechos que pudiera tener el deudor principal frente a la Hacienda Pblica. o Implcitamente se entiende que, el responsable subsidiario tendr un plazo de pago voluntario para ingresar la deuda, y slo si no cumple ese plazo ser objeto de los recargos o intereses que genera su propio incumplimiento.

o Una vez pagada la deuda, el responsable dispondr de una accin de regreso en va jurdico privada de la cantidad abonada.

En cuanto a los supuestos de responsabilidad subsidiaria, sin perjuicio de que se recojan en otras leyes, se recogen en el art. 43 LGT: Art. 43.1. Son responsables subsidiarios los administradores de las personas jurdicas que hayan cometido infracciones tributarias cuando se den las siguientes circunstancias: o Que no hubieran realizado los actos necesarios de su incumbencia para cumplir los deberes u obligaciones tributarias. o Que consientan el incumplimiento por quienes dependen de ellos. o Hubieran adoptado acuerdos que posibiliten las infracciones, si bien quedaran liberados los que hayan salvado su voto. A partir de 2003, este supuesto se extiende no slo a los administradores de derecho, sino de hecho, y el alcance de esta responsabilidad se extiende a las sanciones, porque stos son negligentes. o Los administradores de personas jurdicas que hayan cesado en su actividad, como en el caso anterior, esta responsabilidad se extiende a los administradores de hecho, sino hubieran realizado todo lo necesario para el pago de las deudas o hubieran tomado acuerdos que faciliten dicho pago, en este caso, ante el silencio del legislador se entiende que no se extiende a las sanciones. o Los gestores de patrimonio y liquidacin, cuando no realicen las gestiones necesarias para el cumplimiento ntegro de las obligaciones tributarias devengadas, que aparecen en situaciones de crisis empresarial. o Los adquirientes de bienes afectos al pago de una deuda tributaria con una responsabilidad que no alcanza la sancin y que se limita al valor de los bienes adquiridos. o Agentes y comisionistas de aduanas cuando acten en nombre y por cuenta de otra persona que responder de la deuda tributaria y slo si ha cometido algn ilcito responder de la sancin.

o A quienes contraten o subcontraten la ejecucin de obras y servicios para su actividad econmica principal, por las retenciones y repercusiones que dichos contratistas o subcontratistas deben realizar a 3as personas. En este caso, el art. 43 LGT, prev la posibilidad de exonerarse de este tipo de responsabilidad solicitando a la administracin un certificado en el que se haga constar que el contratista o subcontratista est el corriente de sus obligaciones tributarias, emitido durante 12 meses anteriores al pago de cada factura. o Las personas o entidades que tengan el control efectivo, total o parcial, directo o indirecto, de las personas jurdicas o en las que concurra una voluntad rectora comn con stas, cuando resulte acreditado que las personas jurdicas han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pblica y exista unicidad de personas o esferas econmicas, o confusin o desviacin patrimonial. La responsabilidad se extender a las obligaciones tributarias y a las sanciones de dichas personas jurdicas. o Las personas o entidades de las que los obligados tributarios tengan el control efectivo, total o parcial, o en las que concurra una voluntad rectora comn con dichos obligados tributarios, por las obligaciones tributarias de stos, cuando resulte acreditado que tales personas o entidades han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta como medio de elusin de la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pblica, siempre que concurran, ya sea una unicidad de personas o esferas econmicas, ya una confusin o desviacin patrimonial. En estos casos la responsabilidad se extender tambin a las sanciones. A ello hay que aadir que las Leyes podrn establecer otros supuestos de responsabilidad subsidiaria distintos de los previstos en el apartado anterior.

d) Procedimiento para declarar y exigir la responsabilidad previsto en los artculos 174 a 176 de la LGT. (no aprender) Para que la Administracin tributaria pueda declarar a un obligado tributario como responsable debe seguir el procedimiento que se contempla en los artculos 1.74 a 1.76 de la LGT. Antes de declarar la

responsabilidad, la Administracin podr adoptar medidas cautelares para asegurar el cobro de la deuda frente al posible responsable (artculo 81 de la LGT) y realizar actuaciones de investigacin sobre el mismo con las facultades de los artculos 142 y 162 de la LGT. Por ejemplo, podra adoptar una medida cautelar (artculo 81) de embargo preventivo de un inmueble propiedad de un obligado tributario respecto al que se ha iniciado un procedimiento para declararle responsable. Tambin puede realizar actuaciones de investigacin sobre su patrimonio para determinar su solvencia con anterioridad a la declaracin de responsabilidad. ACTO DE DECLARACIN DE RESPONSABILIDAD. La responsabilidad se exige mediante el acto de declaracin de responsabilidad. La declaracin de responsabilidad podr ser declarada en cualquier momento posterior a la prctica de la liquidacin o la presentacin de la autoliquidacin. El procedimiento a seguir es el siguiente: a) Trmite de audiencia al interesado. Antes de declarar la responsabilidad, la Administracin habr notificado al responsable un trmite de audiencia para que pueda alegar lo que estime conveniente. El plazo ser de 15 das contados desde el siguiente a la notificacin de la apertura del plazo. Una vez finalizado el plazo concedido, se dictar el acuerdo de declaracin de responsabilidad si las alegaciones presentadas no acreditan su improcedencia.

b) Notificacin del acuerdo de derivacin. El acto de notificacin tendr el siguiente contenido: o Texto ntegro del acuerdo de declaracin de responsabilidad, con indicacin del presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto. El presupuesto de hecho habilitante es la norma que recoge el fundamento por el que se exige la responsabilidad al responsable (estas normas se recogen en los artculos 42 y 43 de la LGT). Medios de impugnacin, rgano y plazo de interposicin. Lugar, plazo y forma de pago.

o o

c) Impugnacin del acuerdo. En el recurso o reclamacin contra el acuerdo de declaracin de responsabilidad pueden impugnarse dos aspectos diferentes: o Presupuesto de hecho habilitante. o Liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolucin de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza, sino nicamente el importe de la obligacin del responsable.

d) Plazo de pago. El plazo de pago del responsable ser el del periodo voluntario de pago del artculo 62.2 de la LGT. Si no realiza el pago, le ser exigido en va de apremio con el recargo del periodo ejecutivo que corresponda segn el artculo 28 de la LGT.

3.

Capacidad de obrar en el Derecho tributario a) Introduccin

Debemos destacar dos percepciones sobre la capacidad jurdica: Se regula de forma unitaria para todo el ordenamiento jurdico, y su regulacin jurdica est en el Cdigo Civil. De acuerdo con la doctrina mayoritaria, la capacidad se convierte en un sinnimo de la personalidad, de forma que implica la aptitud para ser sujeto pasivo y activo de relaciones jurdicas, sujeto de derechos y obligaciones. Esta aptitud se despliega en dos manifestaciones diferentes: o Capacidad jurdica: que sera la aptitud del sujeto para ser titular de las situaciones del poder o deber, que plantea el ordenamiento jurdico. o Capacidad de obrar: que sera la aptitud para poder ejecutar y cumplir esos derechos y obligaciones.

b) Capacidad de obrar en el Derecho Tributario Es la aptitud de los sujetos pasivos u obligados tributarios para cumplir los derechos y deberes que establece el ordenamiento fiscal. Lo primero a destacar, es que la capacidad de obrar en el Derecho Tributario es una consecuencia de la capacidad de obrar en otros ordenamientos como el Civil, el Mercantil, el Laboral,... ya que sera indispensable por ejemplo que un menor tuviera capacidad para contratar l mismo su trabajo, y no pudiera hacer su declaracin de IRPF. En todo caso la capacidad de obrar en el derecho tributario se encuentra regulada en los artculos 44 a 47 de la LGT, pudindose definir, desde un punto de vista doctrinal, como la capacidad para realizar actos que produzcan consecuencias jurdicas, sustanciales o formales, en el desenvolvimiento de la relacin jurdico-tributaria.

El art. 44 LGT establece que tendrn capacidad de obrar en el orden tributario, adems de las personas que lo tengan conforme a derecho, los menores de edad y los incapacitados en aquellas relaciones tributarias derivadas de las actividades cuyo ejercicio les est permitido por el ordenamiento jurdico, sin la existencia de la persona que ejerza la patria potestad, tutela o defensa judicial, se excepta a los menores incapacitados cuando la extensin de la incapacitacin afecte al ejercicio y defensa de los derechos e intereses de que se trate.

En el caso de os menores, el Cdigo Civil excluye de la administracin paterna los bienes que los mayores de 16 aos hubieran adquirido con su trabajo e industria, de forma que cualquier relacin tributaria relacionada con esto, podr hacerla el menor por s mismo sin consentimiento de sus padres. Lo mismo ocurre en el plano laboral con los mayores de 16 aos, en los trminos reconocidos por el Estatuto de los Trabajadores.

En el art. 45 LGT se prev la integracin de la capacidad para aquellas personas que carezcan de capacidad de obrar, por las que van a actuar sus representantes legales, sometidos alas normas del Derecho Civil. En el caso de personas jurdicas, la capacidad se atribuye a los rganos correspondientes, sin perjuicio que como cualquier persona fsica pueden designar voluntariamente otros representantes.

c) La representacin: voluntaria y legal. Podemos distinguir entre la voluntaria y la legal como modos de representacin.

Representacin Voluntaria.

Sera la actitud de un sujeto en nombre y por cuenta de otro, que se conviene voluntariamente entre representante y representado, en el mbito del Derecho Tributario; esta representacin est muy difundida, ya que la LGT no la restringe, y la complejidad de las relaciones jurdico tributarias da lugar a que muchos sujetos prefieran que un especialista les represente ante la administracin tributaria. Por lo tanto la representacin legal es aquella que no tiene su origen en la ley, sino en la voluntad manifestada por el interesado para que otra u otras personas lo representen ante terceros. Se encuentra contemplada en la LGT en el artculo 46, previndose en la misma lo siguiente: o Para los actos de mero trmite se presumir concedida la representacin. o Para interponer recursos o reclamaciones, desistir de ellos, renunciar a derechos, asumir o reconocer obligaciones en nombre del obligado tributario, solicitar devoluciones de ingresos indebidos o reembolsos y en los restantes supuestos en que sea necesaria la firma del obligado, la representacin deber acreditarse por cualquier medio vlido en Derecho que deje constancia fidedigna o mediante declaracin en comparecencia personal del interesado ante el rgano administrativo competente. Todas estas consideraciones son vlidas tanto para personas fsicas como para personas jurdicas, y a los efectos de demostrar la representacin, adems del poder y otros medios aceptados por el derecho, tambin sern vlidos los documentos normalizados de representacin que apruebe la administracin tributaria para determinados procedimientos.

Representacin Legal.

Resulta necesaria en los casos de las personas que carecen de capacidad de

obrar y el Derecho Tributario tambin la contempla en determinados impuestos en relacin con los no residentes, para facilitar la gestin tributaria y garantizar el cobro de las deudas.

Supuestos: o Por las personas que carezcan de capacidad de obrar actuarn sus representantes legales. o Por las personas jurdicas actuarn las personas que ostenten, en el momento en que se produzcan las actuaciones tributarias correspondientes, la titularidad de los rganos a quienes corresponda su representacin, por disposicin de la ley o por acuerdo vlidamente adoptado. o Por los entes carentes de personalidad actuar en su representacin el que la ostente, siempre que resulte acreditada en forma fehaciente, y, de no haberse designado representante, se considerar como tal el que aparentemente ejerza la gestin o direccin y, en su defecto, cualquiera de sus miembros o partcipes. o Por ltimo, tambin encontramos representantes legales en los casos de los no residentes. Este tipo de representacin es obligatoria con la finalidad de facilitar las relaciones en la Hacienda Pblica, y en ltima instancia garantizar el cumplimiento de la obligacin tributaria facilitando su conocimiento y cobro. En este caso, el representante estar obligado a comunicar su representacin a la Hacienda Pblica, y su capacidad para realizar los deberes tributarios que corresponden a sus representados, en algn caso, adems, este tipo de representacin dar lugar a una responsabilidad propia independiente de la que se atribuye al representante.

d) El domicilio tributario El domicilio de los obligados tributarios es un aspecto de especial relevancia en el Derecho Tributario, ya que va a facilitar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias.

El reconocimiento del domicilio nos va a servir para fijar la competencia de los rganos de la Administracin Tributaria, y para dar seguridad jurdica a la relacin entre la Hacienda Pblica y los obligados. Los derechos, deberes y obligaciones de cada sujeto demanda para su cumplimiento un lugar preestablecido que se va a convertir en la sede de las comunicaciones, declaraciones y comunicaciones de las situaciones tributarias. La importancia del domicilio da lugar a que su determinacin se realice por ley, que determinar la vinculacin efectiva de un sujeto con un territorio determinado. Respecto al propio sujeto, la importancia del domicilio se refleja en su obligacin de declararlo cuando sea requerido para ello, as como su obligacin de comunicar los cambios de domicilio que puedan producirse. La LGT regula el domicilio fiscal en el art. 48, sealando que el domicilio es el lugar de localizacin del obligado tributario en sus relaciones con la Administracin Tributaria. El art. 48 LGT distingue entre los distintos sujetos: Domicilio de las personas fsicas: ser el lugar donde tienen su residencia habitual, no obstante, para las personas fsicas que desarrollen principalmente actividades econmicas, el domicilio estar donde efectivamente tengan centralizada la actividad, su gestin administrativa y direccin conforme a las normas reglamentarias que se aprueben al efecto. En este ltimo caso, si no se pudiera establecer la sede de la direccin de la actividad econmica, se entender como domicilio fiscal el lugar donde radique la mayor parte del inmovilizado.

El art. 48 LGT no establece que debe entenderse por residencia habitual, por lo que habr de acudirse al art. 9 del IRPF, conforme al cual se considera que las personas fsicas tienen su residencia habitual en territorio espaol cuando permanezcan ms de 183 das durante el ao natural en el mismo, computndose en ese plazo las ausencias espordicas. En cuanto a la residencia habitual, en las Comunidades Autnomas se determina en el art. 20 de la Ley Reguladora del Sistema de Financiacin, entendindose que la residencia habitual se produce en aquella Comunidad Autnoma en la que el sujeto reside ms das del periodo impositivo.

Domicilio de las personas jurdicas: en el caso de las personas jurdicas, el domicilio fiscal coincidir con su domicilio social, siempre que en el mismo est efectivamente centralizada la

gestin administrativa y direccin de sus negocios, si no es s, prevalecer el lugar en el que efectivamente se realice esta gestin. Por ltimo, si no se conociera este lugar, el domicilio fiscal ser el lugar donde radique la mayor parte del inmovilizado.

Domicilio de entidades sin personalidad: se determina con los mismos criterios que se utilizan en los casos de las personas jurdicas.

No residentes: en este caso, ya sean personas fsicas o jurdicas que realicen actividades en territorio espaol, el domicilio fiscal se determinar conforme a las normas establecidas a tal efecto en cada tributo. Si la norma reguladora del tributo, no lo establece, el domicilio fiscal de los no residentes ser el de su representante, que se regula en el art. 47 LGT. Si el no residente actuara en Espaa mediante un establecimiento permanente, se utilizarn las reglas aplicables a las personas fsicas o jurdicas, segn proceda para determinar su domicilio fiscal.

Aspectos importantes del rgimen jurdico del domicilio fiscal.

El domicilio fiscal tiene importancia fundamentalmente por razones de seguridad jurdica, que se ponen de manifiesto sobre todo en el mbito de aplicacin de los tributos, al ser el lugar donde cada sujeto recibe las notificaciones administrativas por parte de la Hacienda Pblica. A este respecto debemos recordar que, la eficacia de los actos y procedimientos de aplicacin del tributo, se supeditan a su correcta notificacin. La importancia del domicilio genera una serie de obligaciones a los obligados tributarios, que en definitiva son manifestaciones del deber general de colaborar con la Hacienda Pblica; a tal efecto, los obligados tributarios debern comunicar su domicilio fiscal, y cualquier cambio que se produzca en

el mismo, que no surtir efectos hasta que no se comunique expresamente a la Hacienda Pblica. La notificacin administrativa que se efecte en el domicilio fiscal declarado, y cuya modificacin no se comunica a la Hacienda Pblica, surte efectos sin ningn tipo de restriccin, as mismo, la administracin puede continuar tramitando un procedimiento ya iniciado en el domicilio inicial si se hubiera comenzado antes de comunicar el cambio. Por ltimo, la Administracin Tributaria podr comprobar y rectificar el domicilio fiscal declarado por los sujetos a los efectos que estime oportuno.