Auditora del inmovilizado material 6.2.1.

Descripcin El inmovilizado material es el conjunto de elementos patrimoniales tangibles, muebles o inmuebles, que posee la empresa para su uso en la produccin o suministro de bienes y servicios. Estos elementos se utilizan, por tanto, en la actividad de la empresa, de forma permanente y no estn destinados a la venta. Estos elementos tienen una vida til predeterminada y superior a un ao, la cual est condicionada por la obsolescencia (avances tecnolgicos) y el desgaste que con el tiempo y el uso sufre el activo. 6.2.2. Objetivos de auditora Los principales objetivos que va a buscar el auditor dentro del rea de inmovilizado material van a ser los siguientes: 1. Que los activos inmovilizados adquiridos o fabricados son propiedad de la empresa, que existen y estn en buenas condiciones de uso, que estn valorados de acuerdo con el PGC1, uniformemente con base de ejercicios precedentes y estn contabilizados, por tanto, de forma adecuada en los registros contables. 2. Que se han contabilizado correctamente las bajas de inmovilizado en cuanto a su coste, amortizacin acumulada y resultado de la enajenacin, venta o cesin. 3. Que las regularizaciones scales, en caso de haberse aplicado sobre los elementos del inmovilizado, se han realizado de acuerdo a las disposiciones legales en vigor. 4. Que no existan elementos de inmovilizados cargados como gasto. 5. Que la poltica de amortizacin seguida por la empresa se basa en criterios devida til, aplicada uniformemente y contabilizado el importe de la dotacin de forma correcta. 6. Que la memoria incorpora la informacin mnima exigida por la normativa contable sobre el inmovilizado material de la empresa. 7. Existencia de un buen sistema de control interno, segn lo establecido en los objetivos de control interno. 6.2.3. Objetivos de control interno Los puntos principales de control interno del rea de inmovilizado material que el Auditor va a analizar vienen determinados por las siguientes cuestiones: 1. Existencia de un control y registro de las adiciones, retiros y de las amortizaciones realizadas (tanto econmicas como scales) para cada elemento del inmovilizado, sealando a su vez, una completa descripcin del elemento, su coste por unidad y su vida til estimada.

2. Presencia de un sistema de autorizaciones para la aprobacin de los desembolsos concernientes a la adquisicin de inmovilizado material, ya sea por compra, arrendamiento o fase de construccin. Este sistema debe llevar consigo una operativa de realizacin del pedido, recepcin del mismo, inspeccin y pago nal. 3. Existencia de un plan general de inversiones al principio de cada ejercicio, debidamente aprobado. 4. Fijacin de una poltica en cuanto al sistema de amortizacin y gastos capitalizables, as como la distribucin de los costes entre cargos a las cuentas de inmovilizado y a las de reparacin y conservacin. 5. Establecimiento de un programa de inventarios fsicos peridicos. 6. Existencia de un sistema de rdenes de trabajo para registrar la acumulacin de costes para los elementos en construccin, as como de rdenes de retiro para los elementos que se van a dar de baja describiendo las causas del citado retiro. 7. Conciliacin peridica de los registros auxiliares de inmovilizado con las cuentas de control del mayor. 8. Especial control de los costes de todos aquellos proyectos importantes considerados por la empresa, con el objeto de realizar comparaciones con los costes presupuestados. Los cuestionarios de control interno son el primer medio de aproximacin a la empresa y a sus sistemas de control; por lo tanto, su carcter ha de ser muy amplio, de tal forma que posteriormente se vaya alcanzando el grado de concrecin necesario. En las columnas de la derecha se ha de hacer constar si el control interno es satisfactorio o no, si fuera no aplicable, y si corresponde, se anotaran las observaciones que considerara el auditor. A continuacin de algunas de las preguntas en cursiva se explica la razn de las mismas, para que pueda comprenderse el sentido de las respuestas. El modelo aqu expuesto, con preguntas cerradas, da una visin mas concreta de los posibles puntos de control. Se podra tambin plantear con preguntas abiertas, preguntando de qu forma est controlando la empresa sus sistemas para que no se produzca un fallo en la organizacin. A la vista de las respuestas, satisfactorias o no, detectaremos los puntos dbiles o fuertes de la empresa en cuestin de control interno, lo cual nos servir para programar adecuadamente el trabajo de auditora. 6.2.4. Procedimientos de auditora Los procedimientos de auditora ms frecuentes en el rea del inmovilizado material, los cuales se explican de forma detallada y dentro de un contexto global, en el programa de trabajo, son los siguientes: a) Vericacin fsica de la existencia de los elementos que componen el inmovilizado material de la empresa auditada.

b) Examen de la propiedad de dichos elementos, siendo por tanto, activos materiales de la entidad. c) Determinacin de la existencia o no de cargas o gravmenes sobre los mismos. d) Vericacin de la razonabilidad en la estimacin de la vida til y en consecuencia, de la dotacin anual de la amortizacin. e) Investigacin sobre la cobertura de seguros. f) Anlisis de la documentacin contable que se precise, con el n de cumplir adecuadamente con los objetivos de auditora de este rea. 6.2.5. Programa de trabajo El programa de trabajo para el rea de inmovilizado material debe contener bsicamente los siguientes puntos: 1. Aspectos generales: a) Revisin y actualizacin de procedimientos contables y de control interno en este rea. b) Resumen de puntos fuertes y dbiles para determinar el alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora aplicables. c) Resumen de sugerencias o recomendaciones para mejorar el control interno y comentarios con el encargado del trabajo y con la direccin de la entidad. 2. Aspectos especcos (relativos a la propiedad y comparabilidad de la informacin): a) Vericacin de la existencia de gravmenes de importancia que puedan existir sobre estos activos. b) Obtencin del certicado del Registro de la Propiedad y relacionar estos procedimientos con el resultado del examen en otras reas de trabajo (prstamos y crditos, proveedores y acreedores, conrmaciones bancarias, etc.) c) En el caso de una primera auditora se debe obtener el detalle del inmovilizado material y de la amortizacin acumulada. En el caso de una auditora anual se debe obtener y revisar el anlisis de los cambios del ejercicio para cada una de las cuentas componentes del inmovilizado material y sus correspondientes amortizaciones. Dicho anlisis incluye la informacin relativa: 1) Cambios en el coste (del saldo inicial saldo nal mediante las adiciones, bajas o retiros que se hayan producido);

2) Cambios en la depreciacin, agotamiento y amortizacin correspondientes (de la depreciacin acumulada inicial a la nal mediante la depreciacin del ejercicio y menos las deducciones en la depreciacin acumulada de las partidas dadas de baja o vendidas). d) Comparacin de los saldos iniciales y nales con el mayor, despus de probar aritmticamente el anlisis obtenido. e) Vericacin que la suma de los registros auxiliares de inmovilizado coinciden con los totales del mayor, expuesto al anlisis anteriormente citado, investigando las diferencias que pudieran existir. 3. Aspectos especcos (relativos a adiciones de inmovilizado): a) Obtencin de un resumen de las rdenes de trabajo de construccin, en forma de anlisis, durante el perodo sujeto a auditora. Este detalle va a mostrar para cada orden de trabajo su saldo inicial, el detalle de las adiciones menos las transferencias a otras cuentas de activo, y como resultado de ello, el saldo nal. b) Comprobacin de que los totales de todas las rdenes de trabajo en construccin, no cerradas al principio y al nal del ao, estn de acuerdo con los saldos de la cuenta de 23. Inmovilizaciones materiales en curso que se han indicado en la hoja resumen del punto anterior. c) Revisin de la naturaleza de cada orden de trabajo de construccin y determinacin de si se trata de partidas debidamente capitalizables y si el coste de las adiciones fue transferido a las cuentas de activo que corresponda. d) Comentar con el personal responsable las causas de cualquier diferencia importante entre el coste estimado y el coste real de cada obra. e) Seleccin, del resumen de rdenes de trabajo en construccin, las rdenes que tengan un coste estimado superior a una cifra considerada por el propio a auditor de acuerdo a sus criterios. De cada una de esas rdenes, se debe realizar el siguiente trabajo: 1) Preparar un anlisis de las adiciones. 2) Comparar el coste estimado y la descripcin de los trabajos con autorizaciones del Consejo de Administracin. 3) Examinar contratos o certicaciones de obra de los contratistas. 4) Examinar facturas de proveedores y otros documentos de compras superiores a determinado importe. 5) Comprobar las imputaciones de materiales y determinar si la naturaleza e importes son razonables. 6) Comprobar cargos de mano de obra con partes de trabajo y su valoracin con respecto a las nminas.

7) Comprobar la imputacin de los gastos indirectos, determinando si son adecuadamente capitalizables. 8) Inspeccin fsica del elemento nal construido. 9) Correcta contabilizacin. f) Obtencin de un detalle de las adiciones a las dems cuentas de inmovilizado y comprobar las transferencias de construcciones en curso, as como determinar si las compras son apropiadas y son capitalizables. As, de las transacciones de compra seleccionadas se deben comprobar aspectos como la existencia de presupuestos para ese activo, la autorizacin de la compra, el pedido de compra debidamente cumplimentado, los comprobantes de recepcin del elemento, factura del proveedor, correcta autorizacin del pago (con el documento que evidencie el desembolso), presencia fsica del mismo y correcta contabilizacin. g) Determinar si los importes de las adiciones incluyen gastos nancieros capitalizables o no. h) Anlisis de la cuenta 622. Reparaciones y conservacin con objeto de determinar si se han contabilizado como gastos partidas que deberan haberse capitalizado. i) Inspeccin fsica de la fbrica y dems instalaciones, con el objeto de comprobar visualmente las adiciones ms importantes, el buen estado (o posible obsolescencia) de los elementos de inmovilizado y su normal funcionamiento. 4. Aspectos especcos (relativos a retiros de inmovilizado): a) Obtencin de un detalle, para el periodo sujeto a auditora, de los retiros y ventas de elementos de inmovilizado, sealando: 1) Una completa descripcin del mismo (fecha de compra, precio de adquisicin y comprador), 2) Datos sobre el retiro del mismo (fecha de retiro, amortizacin acumulada, ingreso obtenido en la venta y resultado neto de la operacin). b) Comprobacin que los costes originales fueron eliminados de las cuentas. c) Vericacin de la eliminacin de la amortizacin acumulada de los activos retirados. d) Comprobacin sobre la posible existencia de retiros no contabilizados. e) Comprobacin de la adecuada contabilizacin de los resultados netos de los retiros (plusvalas o minusvalas). 5. Amortizacin:

a) Obtencin de un resumen, para el periodo sujeto a auditora, de la siguiente informacin: 1) Saldo inicial. 2) Dotacin de amortizacin durante el periodo. 3) Retiros. 4) Saldo nal de cada cuenta de inmovilizado. 5) Porcentajes de amortizacin para cada clase de activo. b) Realizacin de un clculo global de las dotaciones de amortizacin y compararlo, investigando las diferencias, con el realizado por la empresa y con el importe de Prdidas y Ganancias. c) Comprobacin de porcentajes de amortizacin con la vida til de los elementos. 6. Revalorizaciones y regularizaciones: a) Obtencin de informacin y documentacin soporte de los clculos de las revalorizaciones y regularizaciones contabilizadas y vericar si corresponden a regularizaciones legales y cumplen los requisitos legalmente establecidos. 7. Informacin a incluir en la memoria: a) Revisin de toda aquella informacin que se va a desglosar en la memoria referente al inmovilizado material. 8. Conclusiones y revisin: a) Redactar un breve memorndum general sobre el trabajo realizado y los principales problemas detectados; concluyendo sobre el trabajo realizado, as como sobre la abilidad que merecen las transacciones y registros del inmovilizado material. b) Revisar el trabajo por la persona ltima responsable del mismo y cerrar todos los puntos de revisin existentes, incluyendo un resumen de los puntos de control interno observados para discutir con los responsables de la compaa a efectos de inclusin en el informe de control interno.

6.7. Auditora del inmovilizado inmaterial 6.7.1. Descripcin El inmovilizado inmaterial es el conjunto de activos intangibles, susceptibles de valoracin econmica, adquiridos mediante transaccin econmica originante de un determinado desembolso, y cuya proyeccin econmica futura, lo es por un perodo superior a un ao. Se maniesta en su capacidad para generar ingresos o para reducir gastos en el futuro. La AECA, a modo de inventario, considera como activos inmovilizados inmateriales: las concesiones administrativas, propiedad industrial, fondo de comercio y derechos de traspaso. En algunos casos, la lnea divisoria con los gastos amortizables no resulta muy clara. 6.7.2. Objetivos de auditora Los principales objetivos que va a buscar el auditor dentro del rea de inmovilizado inmaterial van a ser los siguientes: 1. Que los activos inmovilizados inmateriales adquiridos no son cticios y existen, en el sentido que guran correctamente en la rbrica de inmovilizado inmaterial, al estar en condiciones de generar benecios futuros. 2. Las amortizaciones efectuadas se han contabilizado de forma adecuada, se corresponden con el periodo establecido segn las normas del Plan General de Contabilidad y se ha aplicado en uniformidad con ejercicios precedentes. 3. La contabilizacin de la baja o venta del elemento inmaterial se ha contabilizado correctamente de acuerdo al PGC, eliminando del activo toda aquella partida que est totalmente amortizada. 4. Los gastos e ingresos relacionados con el inmovilizado inmaterial son reales y estn debidamente contabilizados, periodicados y clasicados. 5. Que la memoria incorpora la informacin mnima exigida por la normativa contable sobre el inmovilizado inmaterial de la empresa. 6. Existencia de un buen sistema de control interno, segn lo establecido en los objetivos de control interno. 6.7.3. Objetivos de control interno Los puntos principales de control interno del rea de inmovilizado inmaterial que el auditor va a analizar vienen determinados por las siguientes cuestiones: 1. Existencia de un control y registro de las adiciones, retiros y de las amortizaciones realizadas (tanto econmicas como scales) para cada elemento del inmovilizado inmaterial, sealando a su vez, una completa descripcin del elemento, su coste por unidad y su periodo estimado para generar benecios en el futuro.

2. Presencia de un sistema de autorizaciones para la aprobacin de los desembolsos concernientes a todos aquellos gastos relacionados con el inmovilizado inmaterial. 3. Existencia de cuentas auxiliares que permitan identicar rpidamente el activo en cuestin y determinar la razonabilidad de su valor, en relacin a las operaciones futuras. 4. Fijacin de una poltica en cuanto al sistema de amortizacin. 5. Establecimiento de un programa de revisiones peridicas de cuentas de gastos que permitan comprobar la existencia de gastos no capitalizados. 6. Presencia de comparaciones peridicas de los saldos pendientes de amortizar, segn los registros auxiliares, con la cuenta control de mayor. 7. Especial control de los costes de todos aquellos proyectos de investigacin y desarrollo que lleva a cabo la empresa. 6.7.4. Procedimientos de auditora Los procedimientos de auditora ms frecuentes en el rea del inmovilizado inmaterial, los cuales se explican de forma detallada y dentro de un contexto global, en el programa de trabajo, son los siguientes: 1. Vericacin de la razonabilidad en la estimacin de la vida til en funcin de clculos establecidos para determinar el periodo en el que estan capacitados para generar benecios y en consecuencia, de la dotacin anual de la amortizacin. 2. Examen de la propiedad de dichos elementos y de la correcta inscripcin en el Registro de la Propiedad en su caso (marcas y patentes), siendo por tanto, activos inmateriales de la entidad. 3. En el caso de posibles revalorizaciones, determinacin sobre si las revalorizaciones realizadas se adaptan a las disposiciones legales vigentes. 4. Anlisis de la documentacin contable que se precise, con el n de cumplir adecuadamente con los objetivos de auditora de este rea. 6.7.5. Programa de trabajo El programa de trabajo para el rea de inmovilizado inmaterial debe contener bsicamente los siguientes puntos: 1. Aspectos generales: a) Revisin y actualizacin de procedimientos contables y de control interno en este rea. b) Resumen de puntos fuertes y dbiles para determinar el alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora aplicables.

c) Resumen de sugerencias o recomendaciones para mejorar el control interno y comentarios con el encargado del trabajo y con la direccin de la entidad. 2. Aspectos especcos: a) En el supuesto de una primera auditora, se debe obtener el detalle del inmovilizado inmaterial y su amortizacin acumulada. En el caso de auditora anual, se debe obtener un anlisis de los movimientos de estos activos durante el periodo examinado (coste y amortizacin), diferenciando adiciones y cancelaciones, as como un detalle del saldo de cierre, que recoja la siguiente informacin individualizada: 1) Descripcin del activo. 2) Valor original. 3) Amortizacin y ajustes a la amortizacin acumulada. 4) Saldo neto a la fecha de las cuentas anuales. 5) Amortizaciones y cancelaciones del periodo. b) Vericacin de la correccin aritmtica del detalle y referenciar las cifras contra los diferentes saldos de los estados nancieros. c) Efectuar pruebas contra documentacin soporte, incluyendo la vericacin de la autorizacin de estas transacciones (Consejo de Administracin, director general), segn los procedimientos de la empresa. A su vez, por ejemplo, en el caso de marcas y patentes se deben comprobar los certicados de inscripcin y renovacin de las mismas, solicitando si se considera conveniente conrmacin al registro correspondiente (Registro de la Propiedad Industrial, Intelectual, etc.). d) Identicacin de los criterios empleados para la valoracin del inmovilizado inmaterial, comprobando su correcta contabilizacin de acuerdo a los principios contables del PGC y vericando su valoracin con la documentacin soporte correspondiente (facturas de terceros, clculos de coste para los trabajos realizados por la empresa). e) Revisin de la situacin de los diferentes conceptos incluidos en estos activos, con el objeto de determinar si, razonablemente, producirn ingresos en ejercicios futuros. A su vez, distinguir entre prdidas de valor de carcter temporal y de carcter permanente. f ) Revisin del sistema empleado para el clculo de la amortizacin y determinar que: 1) El sistema empleado est de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados. 2) La vida til es razonable. 3) La amortizacin ha sido calculada de forma uniforme y correcta.

g) Clculo de la posible incidencia de activos sin valor econmico en la cuenta de Prdidas y Ganancias. h) Realizacin de pruebas complementarias sobre partidas capitalizables o cargadas a la cuenta de Prdidas y Ganancias. 3. Informacin a incluir en la memoria: a) Revisin de toda aquella informacin que se va a desglosar en la memoria referente al inmovilizado inmaterial. 4. Conclusiones y revisin: a) Redactar un breve memorndum general sobre el trabajo realizado y los principales problemas detectados, concluyendo sobre el trabajo realizado, as como sobre la abilidad que merecen las transacciones y registros del inmovilizado inmaterial. b) Revisar el trabajo por la persona ltima responsable del mismo y cerrar todos los puntos de revisin existentes, incluyendo un resumen de los puntos de control interno observados para discutir con los responsables de la compaa a efectos de inclusin en el informe de control interno.

INTRODUCCIN El tratamiento contable del inmovilizado material preocupa a todo tipo de empresas debido a que la mayora disponen de l y a que cualquier variacin en el reconocimiento del mismo, valoracin inicial o valoracin posterior, condiciona la situacin financiera y econmica de la empresa, as como sus resultados. En el mbito internacional, la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) "16. Inmovilizado material", emitida por el International Accounting Standard Board (IASB) es considerada como la norma bsica dedicada al registro y valoracin del inmovilizado material. No obstante, para su correcto tratamiento contable hay que tener en cuenta otras normas internacionales como son la NIC 40. Inversiones inmobiliarias, la NIC "36. Deterioro del valor de los activos", la NIC "23. Costes por intereses" y la Norma de Internacional de Informacin Financiera (NIIF) "5. Activos no corrientes mantenidos para la venta y actividades interrumpidas.

Inmovilizado material. Aquellos activos que se van a utilizar en el proceso productivo normal de la empresa durante ms de un ejercicio econmico. El inmovilizado inmaterial est constituido por elementos patrimoniales intangibles susceptibles de valoracin econmica. Es un Activo intangible por su falta de existencia fsica, de naturaleza material, como ocurre con las patentes, marcas, nombres comerciales, concesiones administrativas. En general, resulta ms difcil estimar los beneficios que producirn en el futuro, que si se acta con el Activo fijo material. Por ejemplo cunto tiempo durar el xito de una determinada patente? Por ello resulta complicado determinar su duracin, y estn sujetos a grandes oscilaciones de valor, porque sus beneficios se basan en una prepotencia frente a firmas similares que se puede ver reducida o anulada a corto, medio o largo plazo, por efectos de la competencia

OBJETIVO Objetivos Generales Conocer la estructura fija de la empresa, las cuentas que representan tales elementos y las variaciones de estos. Distinguir entre el activo fijo y circulante y desarrollar el tratamiento contable del activo ficticio, as como conocer su definicin. Objetivos Especficos Conocer, definir, describir y analizar los siguientes temas: Desarrollo de los gastos de establecimiento. Activo inmovilizado material. Inmovilizaciones Materiales en Curso.

Concepto y tratamiento contable. El activo inmovilizado inmaterial. Correcciones valorativas del Inmovilizado. Inversiones financieras permanentes. Gastos a distribuir en varios ejercicios. Activo ficticio

CAPITULO 5 2. Inmovilizado material 2.1. Concepto La AECA en su Documento nmero 2, de la serie Principios contables, dice: El inmovilizado material est constituido por elementos patrimoniales tangibles, muebles o inmuebles. Se trata, por tanto, de bienes que se utilizan en la actividad permanente y productiva de la empresa, tienen por lo general una vida til predeterminada, que trasciende la duracin de un ejercicio econmico, condicionada por el desgaste y la evolucin tecnolgica y que no estn destinados a la venta. 2.1.1. Elementos integrantes Los elementos integrantes del inmovilizado material estn comprendidos en el subgrupo 22 del PGC, el cual rene las siguientes cuentas:

220 Terrenos y bienes naturales. 221 Construcciones. 222 Instalaciones tcnicas. 223 Maquinaria. 224 Utillaje. 225 Otras instalaciones. 226 Mobiliario. 227 Equipos para procesos de informacin. 228 Elementos de transporte. 229 Otro inmovilizado material.

Se observa que el denominador comn de todos estos bienes es su carcter permanente. 2.1.2. Carcter de permanencia Estos elementos son permanentes porque siguen formando parte del patrimonio empresarial durante un plazo superior al ejercicio econmico. Al hilo de lo anterior, no se podran considerar integrantes del inmovilizado material de la empresa:

A los trabajadores fijos, ya que los recursos humanos nunca forman parte del patrimonio. Locales, vehculos y bienes de esta categora alquilados por la organizacin para su uso y disfrute. Herramientas manuales no incorporadas a las mquinas cuyo perodo de utilizacin se estime inferior al ao. Los moldes y plantillas que se empleen para encargos aislados. Los envases, embalajes, piezas de recambio y repuestos, as como el material de oficina, susceptibles de almacenamiento por un perodo de tiempo inferior al ao. La composicin del inmovilizado material de una empresa est delimitada, en gran medida, por la actividad a la que sta se dedique. De todos modos, sera conveniente diferenciar entre aquellos bienes que se emplean en la realizacin del proceso productivo y aquellos que son ajenos a la explotacin. Un claro ejemplo de estos ltimos son las salas dispuestas para la exposicin de obras de arte de una entidad financiera. 2.1.3. Su destino no es la venta Los productos que fabrica la empresa, o los servicios que presta, estn destinados a la venta. En cambio, los elementos del inmovilizado material pueden ser vendidos, pero no es una operacin habitual. Pese a ello, es interesante saber cunto valen hoy en el mercado de segunda mano, es decir, cules son sus valores presentes de mercado, como se ver ms adelante.

As, en una empresa que fabrica y comercializa muebles de oficina, hay que distinguir el mobiliario destinado a la venta que no forma parte de su inmovilizado material y los muebles de sus oficinas y dems dependencias. Los segundos se pueden vender, pero en principio los mantiene para el ejercicio de su actividad empresarial, y estn incluidos en su inmovilizado material. 2.2. Registro Los elementos del inmovilizado material son bienes, por lo que figuran en el activo del balance. Es importante que en el balance se separe el inmovilizado que se utiliza en el ejercicio de su actividad productiva del inmovilizado ajeno a la explotacin. En el libro Mayor se registran sintticamente los elementos integrantes mediante cuentas diferentes. En el libro Diario se reflejan cronolgicamente todas las operaciones mediante los oportunos asientos. El registro de estos bienes, que se ir ampliando a medida que avance la explicacin, ser: Entradas o aumentos de la valoracin de cualquiera de estos bienes. La operacin ms habitual es la compra de uno de estos activos. En definitiva, la empresa consigue un inmovilizado por un precio determinado, que paga o deja a deber. Por el importe que se satisfaga, en metlico o mediante transferencia bancaria, se abonar una cuenta de Tesorera. Si por la adquisicin se contrae una obligacin de pago o deuda, con independencia de que el vencimiento sea a cinco meses o a tres aos, est documentada en letras de cambio o slo exista factura, se abonar una cuenta representativa de las deudas contradas. Hay que advertir que en la mayora de las ocasiones estas deudas vencen en un plazo superior al ao (deuda a largo plazo). Por tanto, su registro contable, prescindiendo de importes, se podra resumir: Concepto Inmovilizaciones materiales (22) Tesorera (57) o Deudas () Debe Haber

En el caso de que la operacin se haya realizado a crdito, el PGC designa las siguientes cuentas representativas de la deuda generada: Si el suministrador es una empresa del grupo o asociada y en funcin del vencimiento:

Largo plazo

Corto plazo

164. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas del grupo. 165. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, empresas asociadas.

514. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas del grupo. 515. Proveedores de inmovilizado a corto plazo, empresas asociadas.

Si la deuda se contrae con empresas ajenas y atendiendo al plazo en el que se efectuar el pago: Largo plazo Corto plazo

173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo. 174. Efectos a pagar a largo plazo.

523. Proveedores de inmovilizado a corto plazo. 524. Efectos a pagar a corto plazo.

EJEMPLO 1 La sociedad TURI, SA ha adquirido un ordenador por 20.000 u.m., pagando al contado el 25 por 100 y aceptando efectos a largo plazo por el resto. Se pide: Registro contable de esta operacin.

Concepto Equipos para procesos de informacin (227) Caja (570) Efectos a pagar a largo plazo (174)

Debe 20.000

Haber

5.000 15.000

EJEMPLO 2

Se adquiere una mquina por 10.000 u.m. El pago de la misma se har, a partes iguales, a los 12 y 18 meses, respectivamente. Se pide: Registro contable de esta operacin.

Concepto Maquinaria (223) Proveedores de inmovilizado a corto plazo (523) Proveedores de inmovili zado a largo plazo (173)

Debe 10.000

Haber

5.000 5.000

Salidas o disminuciones de valor de cualquier elemento. La transaccin ms corriente es la venta por un precio cierto; a cambio la empresa obtendr dinero o derechos de cobro. A estos derechos de cobro, al margen de las peculiaridades que presenten, se les va a llamar Crditos por enajenacin de inmovilizado. Resumiendo, en el libro Diario se asentar:

Concepto Tesorera (57) o Crditos por enajenacin de inmovilizado () Inmovilizaciones materiales (22)

Debe -

Haber

Dependiendo del vencimiento de estos crditos, el PGC seala las cuentas siguientes: Si el crdito se produce por una venta a una empresa del grupo o asociada: Largo plazo Corto plazo

244. Crditos a largo plazo a empresas del grupo. 245. Crditos a largo plazo a empresas asociadas.

534. Crditos a corto plazo a empresas del grupo. 535. Crditos a corto plazo a empresas asociadas.

Si la operacin se deriva de una venta de inmovilizado a una empresa independiente: Largo plazo 253. Crditos a largo plazo por enajenacin de inmovilizado. Corto plazo 543. Crditos a corto plazo por enajenacin de inmovilizado.

EJEMPLO 3 VISN, SA es una empresa peletera. Ante la necesidad de mejorar la decoracin de su local, vende mobiliario por 9.000 u.m. VISN, SA acuerda con el comprador de ste que el cobro se har efectivo en tres plazos de igual cuanta. Los vencimientos de estos crditos sern: en la fecha de la venta y, a partir de ese da, cuando hayan transcurrido 12 y 18 meses, respectivamente. Se pide: Registrar la anotacin contable que efectuar VISN, SA, en la fecha de la venta. Concepto Caja (570) Crditos a corto plazo por enajenacin de inmovilizado (543) Crditos a largo plazo por enajenacin de inmovilizado (253) Mobiliario (226) Debe 3.000 3.000 3.000 9.000 Haber

2.2.1. Valoracin Los usuarios de informacin contable para hacer ms rentables y fructferos sus respectivos patrimonios pueden estar interesados en conocer en cunto est valorado el inmovilizado material de cierta entidad en una fecha determinada, o en la variacin y evolucin que ha experimentado a lo largo del tiempo. Estos bienes se valoran por su precio de adquisicin, que se aplica en los casos siguientes: 1. Si el bien se adquiere a terceros, se valorar por su valor de adquisicin. Se entiende por valor de adquisicin a la cuanta resultante de sumar al importe que figure en factura los gastos adicionales, hasta que dicho activo se encuentre en condiciones de funcionamiento o de puesta en marcha. A ttulo orientativo, entre los gastos adicionales, se pueden citar: explanacin y derribo, transporte, aduanas, seguros, instalacin, montaje, impuestos que graven la adquisicin, IVA no deducible y otros similares. Esta forma de valorar explica que dos elementos idnticos comprados al mismo proveedor y el mismo da, figuren en el balance de dos empresas por distinta cuanta.

EJEMPLO 4 La empresa Caramelos , SA, con sede en Madrid, compra una mquina empaquetadora por 1.000 u.m., pagando mediante taln bancario el 20 por 100 y el resto lo abonar dentro de 18 meses. Los gastos de transporte de la misma, al traerla desde Barcelona, han ascendido a 50 u.m. que son abonados a partes iguales por el comprador y el vendedor. Al llegar la mquina, entra en funcionamiento. Se pide: Redactar el asiento contable que refleja la compra anterior. El valor de adquisicin ser de 1.000 + 1/2 x 50 = 1.025 u.m., puesto que slo se incluyen en la valoracin los gastos de transporte a cargo de la empresa. Concepto Maquinaria (223) Bancos, c/c a la vista (572) Debe 1.025 225 Haber

Proveedores de inmovilizado a largo plazo (173)

800

2. Si el bien es de construccin propia se valorar por su coste de produccin hasta que se halle en condiciones de funcionamiento. Conviene aclarar que el inmovilizado material de construccin propia, segn el Documento nmero 2 de la AECA , es el inmovilizado totalmente construido, fabricado, desarrollado o montado por la propia empresa; pero, tambin los gastos anexos a una adquisicin de inmovilizado en aquellos trabajos llevados a cabo por contratistas o proveedores externos en los que la empresa haya colaborado con sus equipos internos. Para determinar el coste de produccin de un inmovilizado, la empresa emplear los mismos criterios que suele usar para determinar los costes en su proceso productivo. El criterio aplicado para el clculo de estos costes ha de ser admitido con carcter generalizado. El coste de produccin nunca podr ser mayor que el valor de mercado, que ser lo que le costara adquirirlo a terceros. EJEMPLO 5 Una inmobiliaria contaba con unos terrenos valorados en 40.000 u.m. Despus de realizar en ellos los acondicionamientos precisos, que ascendieron a 5.000 u.m. y que paga mediante transferencia bancaria, levanta con sus propios medios una oficina, que piensa utilizar para su negocio. Los costes que se derivaron del alzamiento y terminacin de la misma fueron:

Mano de obra de sus obreros, abonada por banco, por importe de 80.000 u.m. Compra de materiales por valor de 10.000 u.m. Suministros diversos, pagados por banco, que importaron 20.000 u.m. Se pide: Registrar contablemente estas operaciones e indicar su incidencia en el resultado del ejercicio y en el patrimonio expresado en el balance de dicha entidad. El solar que ya figuraba en el balance de la empresa por 40.000 u.m., va a ver incrementado su valor por los gastos de acondicionamiento. As, se registrar:

Concepto

Debe

Haber

Terrenos y bienes naturales (220) Bancos, c/c a la vista (572)

5.000 5.000

Por los costes en que se incurre para su alzamiento: Concepto Sueldos y salarios (640) Compras de otros aprovisionamientos (602) Suministros (628) Bancos, c/c a la vista (572) Proveedores (400) Debe 80.000 10.000 20.000 100.000 10.000 Haber

Cuando la oficina est terminada se valorar por su coste de produccin. Es importante que quede claro que la contrapartida ser una cuenta de Ingresos, concretamente la cuenta 731, Trabajos realizados para el inmovilizado material. Concepto Construcciones (221) Trabajos realizados para el inmovilizado material (732) Debe 110.000 110.000 Haber

Incidencia en el resultado del ejercicio Si la empresa comprara a terceros esta oficina, reflejara: Concepto Construcciones (221) Tesorera (57) o Deudas () 110.000 Debe 110.000 Haber

Se observa que la repercusin de este hecho sobre el resultado es nula. Lo mismo debe ocurrir si la entidad realiza la oficina con sus propios medios. Por ello, se utiliza una cuenta de Ingresos Trabajos realizados para el inmovilizado material que contrarresta el efecto producido por los gastos. De este modo:

Resultado ejercicio = Ingresos Gastos = = 110.000 (80.000 + 10.000 + 20.000) = 0

Incidencia en el patrimonio empresarial (en balance) Sin considerar los restantes componentes, en el activo del balance aparecern: Terrenos y bienes naturales Construcciones 45.000 110.000

Puede extraar que los terrenos sobre los que se ubica la oficina no supongan un mayor valor de la misma, pero el PGC establece que hay que separar los valores de las construcciones correspondientes a suelo y a vuelo, reflejndolos en las respectivas cuentas de Terrenos y bienes naturales y Construcciones. [Al respecto, puede verse la norma de valoracin 3. apartado b)]. EJEMPLO 6 La inmobiliaria del ejemplo anterior construy una oficina con sus propios medios, que aparece en su contabilidad por 110.000 u.m. Si acudiese al mercado para adquirir otra semejante le costara 115.000 u.m. Se pide: Procedera registrar contablemente esta circunstancia? En ningn caso, puesto que si el valor de adquisicin es inferior al valor de mercado no hay que registrarlo contablemente. Sera un craso error por parte de la inmobiliaria reflejar un beneficio de 5.000 u.m., puesto que ste slo se reconocera si este inmovilizado se vendiese.

2.2.2. Consideraciones especiales en la valoracin Hay que aadir ciertos extremos a lo apuntado hasta ahora acerca de la valoracin del inmovilizado material. 2.2.2.1 Intereses de los fondos ajenos A veces una empresa a la hora de adquirir o construir un inmovilizado no dispone de la liquidez suficiente para hacer frente a su pago, e incluso si la tiene prefiere em-plearla en algo ms urgente. Ante esta situacin, se ve obligada a endeudarse. En el caso de que la empresa haya financiado la adquisicin o construccin del inmovilizado con deudas de carcter especfico o la financiacin haya sido girada por el proveedor, podr optar por incorporar como mayor valor de adquisicin o coste de produccin de dicho inmovilizado, los intereses producidos hasta que se halle en condiciones de funcionamiento. El valor de adquisicin resultante no podr exceder, en ningn caso, al valor de mercado. No se admitirn las opciones indicadas, si se retrasa el plazo planificado originalmente para que el inmovilizado est en condiciones de funcionamiento por demoras, ine ficiencias, huelgas o circunstancias anlogas. Por ejemplo, en un edificio en el que para su construccin los intereses de la deuda producidos, en este perodo de interrupcin, no se podrn incorporar al coste de produccin. EJEMPLO 7 La sociedad NOMA, SA ha comprado una mquina el da 1 de enero del ao X2. El precio de la mquina es de 10.000 u.m. Los costes de montaje han sido de 1.000 u.m. Para financiar la adquisicin de la mquina, en la misma fecha, se solicit y obtuvo un prstamo especfico por importe de 11.000 u.m. con vencimiento a un ao y a un tipo de inters del 10 por 100 anual. Tras el correspondiente perodo de prueba, la mquina est en condiciones de funcionamiento el da 1 de marzo del ao X2. Se pide: Registrar las operaciones derivadas de la adquisicin de la mquina. Por la obtencin del prstamo: Concepto Bancos, c/c a la vista (572) Deudas a corto plazo con entidades de crdito (520) Debe 11.000 11.000 Haber

Por la adquisicin de la maquinaria: Concepto Maquinaria (223) Bancos, c/c a la vista (572) Debe 10.000 10.000 Haber

Por los costes de montaje de la maquinaria: Concepto Maquinaria (223) Bancos, c/c a la vista (572) Debe 1.000 1.000 Haber

Por los intereses devengados por el prstamo desde el da 1 de enero hasta la puesta en funcionamiento de la mquina: Concepto Intereses de deudas a corto plazo (663) (11.000 x 10% x 2/12) Intereses a corto plazo de deudas con entidades de crdito (526) Debe 183,33 183,33 Haber

Por la capitalizacin de los gastos financieros como mayor importe de la mquina: Concepto Maquinaria (223) Trabajos realizados para el inmovilizado material (732) Debe 183,33 183,33 Haber

2.2.2.2. Quebrantamiento del principio de uniformidad Quien est interesado en conocer el valor del inmovilizado material partir de la premisa de que se ha valorado de la misma manera a lo largo del tiempo y en cualquier empresa. A este criterio se le llama principio de uniformidad. La aplicacin de este principio permite comparar valores entre distintas fechas y distintas empresas, aunque con las debidas precauciones.

Pero, en ocasiones, no se valora de manera uniforme. Estas salvedades, como es lgico, deben constar en la memoria para no inducir a confusiones. Cul es el origen de estas alteraciones en la valoracin?:

Que haya cambios en las circunstancias que motivaron su eleccin. Por ejemplo, la empresa ha de liquidar, ha imputado a los costes de produccin de su inmovilizado una mayor carga indirecta, etc. Algunos activos con el tiempo se van revalorizando, como sucede con los solares urbanos. Pero estas revaluaciones slo podrn registrarse, para no ser imprudentes, en contadas ocasiones y cuando existan disposiciones legales que lo permitan (como son las leyes de regularizacin de balances y actualizacin de activos). Si se aplican correcciones para ajustar los efectos de la inflacin. Pero esta prctica ha de estar lo suficientemente extendida y admitida, lo que no ocurre de momento en Espaa. 2.2.2.3. Aumento del rendimiento, vida til o capacidad productiva El aumento del rendimiento, vida til o capacidad productiva de un elemento del inmovilizado produce un incremento del valor del mismo. Estos aumentos pueden deberse a los siguientes procesos: renovacin, ampliacin, mejora y modernizacin, que el ICAC y la AECA segn el caso definen de la siguiente forma:

Renovacin es el conjunto de operaciones mediante las que se recuperan las caractersticas iniciales del bien objeto de renovacin. Ampliacin es un proceso mediante el que se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obtenindose como consecuencia una mayor capacidad productiva. Mejora es el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteracin en un elemento del inmovilizado aumentando su anterior eficiencia productiva. Modernizacin es la que est representada por la accin de dar forma o aspecto moderno a elementos antiguos. Por lo tanto, las ampliaciones, mejoras, modernizaciones, renovaciones y operaciones de la misma ndole van a suponer una mejora del rendimiento, un alargamiento de la vida til o un aumento de la capacidad productiva del activo objeto de cualquiera de estas adiciones. Cualquiera de estas circunstancias supone un incremento de valor del bien, que se plasma contablemente. Los gastos financieros producidos en estos casos no suponen un mayor valor del activo, salvo que se requiera un perodo para su instalacin o puesta en funcionamiento prolongado. Reparacin: Es el proceso por el cual se vuelve a poner en condiciones de funcionamiento un activo inmovilizado. La conservacin tiene por objeto mantener el activo en buenas condiciones de funcionamiento, manteniendo su capacidad productiva.

Si no se alteran ni la vida til, ni la capacidad productiva ni el rendimiento tras la realizacin de reparaciones, obras para conservacin y acciones similares, se contabilizan como gastos corrientes del ejercicio y no como incrementos de inmovilizado.

EJEMPLO 8 Una empresa dedicada a realizar rtulos para carreteras y autopistas cuenta, entre otros, con un ordenador valorado en 1.500 u.m. En la ltima semana, ha detectado problemas con su monitor por lo que ha tenido que recurrir a la casa responsable del equipo informtico, ZZ. Adems, para agilizar el diseo grfico, ha instalado un coprocesador matemtico valorado en 400 u.m. ZZ, por todos los servicios prestados y material suministrado cobra 480 u.m. Se pide: Registro contable de estas operaciones. El coprocesador supone una mejora de la capacidad productiva por lo que se contabiliza como un incremento del inmovilizado. Concepto Equipos para procesos de informacin (227) Reparaciones y conservacin (622) Bancos, c/c a la vista (572) Debe 400 80 480 Haber

2.2.2.4. Aplicacin del principio de importancia relativa A veces, para lo que acostumbra la empresa, el inmovilizado adquirido tiene un importe insignificante; las ampliaciones, modernizaciones o mejoras las considera de poca monta; o la duracin de ese activo va a ser breve. En estas ocasiones, los contabiliza como gastos del ejercicio y no como un aumento de valor del inmovilizado.

EJEMPLO 9 Una prestigiosa ebanistera compra utensilios de trabajo (martillos, alicates, etc.), pagando por ellos 250 u.m.

Se pide: Contabilizar la operacin descrita.

Concepto Compras de otros aprovisionamientos (602) Bancos, c/c a la vista (572)

Debe 250

Haber

250

2.3. Correcciones valorativas Los elementos de inmovilizado material se valoran a precio de adquisicin, pero por mltiples motivos pueden perder valor, total o parcialmente. En consecuencia, si la empresa trata de colocar en el mercado de segunda mano los bienes que han experimentado prdidas, obtendr menos de lo que pag por ellos. Es decir, el valor de mercado de estos activos es inferior al precio de adquisicin. Qu prdidas pueden sufrir los elementos del inmovilizado material? Hay que distinguir:

Prdidas irreversibles, aquellas irremediables, ante las que no es posible recuperar las prdidas habidas, salvo que se adquiera o construya un nuevo inmovilizado. Por ejemplo, un edificio destruido por un incendio, un terremoto o una bomba. Prdidas reversibles, aquellos detrimentos de valor que no son definitivos. Prdidas sistemticas en el tiempo. Normalmente, conforme ms edad tengan estos bienes menos valdrn. De ah que con el paso del tiempo, vayan envejeciendo y sufran una prdida paulatina y sistemtica. Al presentar la empresa sus estados financieros (balance de situacin, cuenta de prdidas y ganancias y memoria) debe mostrar todas las prdidas acaecidas en el ejercicio, que aparecern:

Si los detrimentos de valor han sido irreversibles, habr dado de baja al inmovilizado que sufri tal prdida, por la parte que corresponda. Si las prdidas han sido reversibles, las habr reflejado mediante Provisiones por depreciacin del inmovilizado material. Las prdidas sistemticas en el tiempo figurarn mediante las correspondientes amortizaciones. EJEMPLO 10 Una empresa que se dedica a la crianza de caballos de competicin cuenta entre sus activos con unos sementales pura raza que forman parte de su inmovilizado material y

estn valorados en 100.000 u.m. Ante una epidemia de peste equina mueren parte de stos, estimndose la prdida en 30.000 u.m. Se pide: Reflejar el hecho anterior. Estas prdidas son irrecuperables, por lo que habr que minorar el valor de los caballos:

Concepto Prdidas procedentes del inmovilizado material (671) Otro inmovilizado material (229)

Debe 30.000

Haber

30.000

Este hecho ha modificado la valoracin de los caballos. En el balance, ahora, apareceran por 70.000 u.m. 2.3.1. Amortizacin 2.3.1.1. Razones por las que se producen prdidas sistemticas en el tiempo El origen de estas mermas puede ser debido a:

Causas fsicas. Por el mero paso del tiempo, generalmente, los inmovilizados se deprecian. Este desgaste o prdida de valor se produce con independencia de que se utilicen o no. Es ms, se podra afirmar que el detrimento es mayor si no se usan, pues no se hace por mantenerlos en las condiciones adecuadas. De hecho, si la empresa pretende vender alguno de estos bienes, al margen del uso que le haya dado, muchas veces se lo van a tasar en funcin de la edad que tenga. Causas tcnicas. Al estar vinculados al proceso productivo, cuanto ms se utilicen ms se desgastan. As, una mquina se depreciar ms si est sometida a dos turnos de trabajo que a uno. Causas econmicas u obsolescencia. En el mundo actual, la tecnologa progresa a pasos agigantados sobre todo en sectores punta como electromecnica, comunicaciones, informtica, robtica, restauracin Continuamente, el mercado ofrece inmovilizados ms avanzados y competitivos. Ante esta oferta, la empresa se plantea la posibilidad de sustituir sus antiguos inmovilizados por otros ms modernos que desempean las mismas o ms tareas en la elaboracin de sus productos, las ejecutan de forma ms rpida y, probablemente, a menor coste. La compaa puede seguir utilizando los antiguos inmovilizados, porque las condiciones fsicas en las que se encuentran lo permiten, pero ha de analizar la rentabilidad que le

proporcionan. Un inmovilizado deja de ser rentable cuando los ingresos que obtiene por el mismo son inferiores a los costes que le supone. Es factible que no le resulte rentable mantenerlo y le interese ms sustituirlo. En ese caso, los antiguos bienes se han quedado obsoletos, desfasados. A ttulo de ejemplo, se puede pensar en un ordenador que la empresa adquiri hace ao y medio. En la actualidad existen otros que reducen a la mitad el tiempo de operacin y el coste. Sera conveniente reemplazarlo? Por otra parte, los ciclos de vida de los productos son cada da ms cortos, provocados en gran medida por cambios en los gustos del consumidor y cambios en la demanda. En consecuencia, en ms de una ocasin la entidad se ver obligada a dejar de fabricar algn producto o prestar cierto servicio. Entonces, para qu quiere los inmovilizados que le servan especficamente para ese producto o servicio? De nuevo se le presenta una situacin similar a la descrita anteriormente, esos inmovilizados se encuentran obsoletos. 2.3.1.2. Cuantificacin de estas prdidas Es posible que algunos elementos del inmovilizado material funcionen con la misma eficacia que el da que se adquirieron. Pero, es obvio, que hoy valen menos, y el ao que viene menos an Por cautela y prudencia, en contabilidad constan estas prdidas sistemticas de valor, que se expresan mediante cuentas de amortizacin. Desde el mismo momento en que la empresa adquiere o incorpora determinado inmovilizado, surgen preguntas que inevitablemente han de ser respondidas como en qu importe va a perder valor mientras permanezca en la organizacin?, y an ha de hilar ms fino, en cunto se deprecia en cada ejercicio econmico? Quedan cabos sueltos que no ayudan a resolver las cuestiones anteriores. Porque, sabe durante cunto tiempo este activo colaborar en el proceso productivo o formar parte del patrimonio empresarial? Transcurrido ese plazo, nos darn algo por venderlo si esto fuera posible en el mercado de segunda mano? Y para complicar an ms las cosas, realmente, la depreciacin es la misma todos los aos, o va siendo mayor conforme ms se utiliza, funciona o disfruta, o a la inversa?, y qu se puede decir de la obsolescencia? En definitiva, hay que planear de antemano todos estos interrogantes, ya que lo nico que la entidad conoce a ciencia cierta es el valor de adquisicin o coste de produccin. En consecuencia, para establecer el plan de amortizacin hay que delimitar los siguientes trminos:

Vida til estimada. Valor residual estimado. Base de clculo. Mtodo de amortizacin. Vida til estimada. Para conocer los aos que factiblemente durar, o los productos que probablemente fabricar, o las posibles horas que rendir, etc., un activo determinado, la empresa debe apoyarse en sus anteriores experiencias, en las de otras

dedicadas a los mismos menesteres, en estudios realizados por peritos expertos en la materia, etc. Pero no hay que olvidar que esta estimacin puede irse al traste, si el inmovilizado queda obsoleto, o ante el cumplimiento de alguna norma legal o ambiental, o cualquier otra causa fsica, tcnica o econmica. Por eso es importante sealar que la vida til hace referencia al plazo en que ese inmovilizado es rentable y no tiene por qu coincidir con su vida fsica. Valor residual estimado. No se tiene certeza de lo que va a pasar maana, menos de lo que ocurrir cuando se retire un inmovilizado. Y en ese momento, cunto obtendr la empresa por venderlo? A este importe, tras descontar todos los costes necesarios para realizar su venta, se le llama valor residual. Si se presume que esta cantidad va a ser insignificante se puede considerar nula, pero si es elevada no se puede prescindir de ella. Base de clculo. Se pretende cuantificar la prdida sistemtica de un inmovilizado concreto. Se conoce lo que cost, el valor de adquisicin. Y cuando finalice su vida til, se vender por el valor residual. Por lo tanto, la base sobre la que se cuantifica la depreciacin u obsolescencia se define: Base amortizacin = Valor de adquisicin Valor residual

En el clculo de la base de amortizacin hay que considerar las modificaciones de valor que se han producido por prdidas efectivas de valor, revaluaciones, o cualquier otra circunstancia. Mtodo de amortizacin. Va pasando el tiempo, con lo cual el bien se va desgastando. Cada da puede depreciarse ms, o menos, o todos los aos por igual. Es conveniente disear algn mtodo que cuantifique, de forma realista, la depreciacin y obsolescencia experimentadas en cada ejercicio econmico. Existen los siguientes mtodos generales: a. Lineal. La depreciacin de cada ejercicio es la misma. Las cuotas de amortizacin, por ende, son iguales o constantes. b. Regresivo. Las cuotas de amortizacin son decrecientes. c. Progresivo. Las cuotas de amortizacin son crecientes. Es importante recordar que normalmente se mantendr en el tiempo el mismo mtodo de amortizacin para cada elemento.

2.3.1.3. Reflejo contable Desde que el activo est en condiciones de funcionamiento, y durante toda su vida til, se deben registrar contablemente la depreciacin y obsolescencia experimentadas, que se expresan mediante cuentas de amortizacin. Para ello, se pueden utilizar dos procedimientos:

El directo. El indirecto. El procedimiento directo consiste en minorar el activo correspondiente. El reflejo contable sera: Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682) Inmovilizaciones materiales (22) Debe Haber

Por el contrario, con el procedimiento indirecto el elemento permanece invariable. Se crea una nueva cuenta llamada Amortizacin acumulada del inmovilizado material (cuenta 282 del PGC), que indica la depreciacin o desgaste sufrido por el referido elemento. El asiento sera:

Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282)

Debe -

Haber

Nuestro PGC se inclina por este procedimiento. EJEMPLO 11 El 15 de enero del ao X0 una fbrica de muebles compra una sierra mecnica por 2.000 u.m., que abona al contado. Por el transporte y el seguro paga 100 u.m. Los gastos de instalacin y puesta a punto satisfechos han ascendido a 50 u.m. A 1 de marzo de X0 la sierra se halla en condiciones de funcionamiento.

La vida til de la sierra se estima en dos aos, tras los cuales espera obtener por su venta 110 u.m. El mtodo de amortizacin utilizado es el lineal. A la vista de estos datos. Se pide: a. b. c. d. e. Reflejar la compra e instalacin de la sierra. Estimar la depreciacin a lo largo de su vida til. Redactar los asientos que procederan si se emplease el procedimiento directo. Efectuar el registro contable utilizando el procedimiento indirecto. Explicar las repercusiones que tendra en el patrimonio empresarial (balance) y en los resultados la aplicacin de estos procedimientos. a) El 15 de enero del ao X0, por la compra de la sierra mecnica

Concepto Maquinaria (223) Caja (570)

Debe 2.100

Haber

2.100

El 1 de marzo del ao X0, por la finalizacin de la instalacin: Concepto Maquinaria (223) Caja (570) Debe 50 50 Haber

b) Depreciacin estimada El valor de adquisicin es de 2.000 + 100 + 50 = 2.150 u.m. y el valor residual es de 110 u.m. Por lo tanto: Base de amortizacin = Coste de adquisicin Valor residual = = 2.150 110 = 2.040 u.m.

Como la vida til se estima en dos aos y la depreciacin experimentada en estos aos es la misma, se podra concluir:

Cuota de Base de amortizacin 2.040 amortizacin = ---------------------------- = --------- = 1.020 u.m. anual Vida til estimada 2

La sierra se amortizara: Intervalo de tiempo De 01-03-X0 a 01-03-X1 De 01-03-X1 a 01-03-X2 Depreciacin estimada 2.040 / 2 = 1.020 u.m. 2.040 / 2 = 1.020 u.m.

Pero es conveniente detallar ms, puesto que el gasto de amortizacin incide en el resultado de varios ejercicios. As: Ao X0 X1 X2 Total Intervalo de tiempo Depreciacin estimada

De 01-03-X0 a 31-12-X0 10/12 x 1.020 = 850 u.m. De 01-01-X1 a 31-12-X1 1.020 u.m. De 01-01-X2 a 01-03-X2 2/12 x 1.020 = 170 u.m. 2.040 u.m.

c) Procedimiento directo A 31 de diciembre de X0, registro de la depreciacin sufrida en este ejercicio: Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682) Maquinaria (223) Debe 850 850 Haber

Los asientos que se efectuaran los das 31 de diciembre de X1 y X2 seran idnticos al anterior, pero por cuantas de 1.020 u.m. y 170 u.m., respectivamente. d) Procedimiento indirecto A 31 de diciembre de X0, se refleja la amortizacin de este ejercicio:

Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282)

Debe 850

Haber

850

Los apuntes que recojan las amortizaciones de X1 y X2 sern similares, slo que por importes de 1.020 u.m. y 170 u.m. e) Repercusin en los resultados Es de notoria importancia porque cuanto mayor sea la amortizacin, menor ser el excedente empresarial de un ejercicio. Como las amortizaciones reflejadas por ambos procedimientos son iguales, la incidencia en resultados es similar. Cuota de amortizacin 850 u.m. 1.020 u.m. 170 u.m.

Ao

X0 X1 X2

Repercusin en el patrimonio (balance). Es indispensable puntualizar las siguientes cuestiones: La cuenta 282, Amortizacin acumulada del inmovilizado material refleja el desgaste total experimentado, hasta esa fecha, por la mquina. sta es la explicacin de que aparezca con signo negativo en el activo del balance, restando al inmovilizado material. Si se conoce lo que cost y el desgaste sufrido hasta una fecha se puede saber lo que vale en ese momento. A este valor se le denomina valor actual o valor neto contable. Y se define: Valor actual = Valor de adquisicin Amortizacin acumulada del inmovilizado material

Los saldos que figurarn en el activo del balance son los que siguen: Fecha Procedimiento directo Procedimiento indirecto

Maquinaria

Maquinaria

Amortizacin acumulada (850) (1.870) (2.040)

31-12-X0 31-12-X1 01-03-X2

1.300 u.m. 280 u.m. 110 u.m.

2.150 u.m. 2.150 u.m. 2.150 u.m.

De lo expuesto se extraen las siguientes conclusiones:

El procedimiento indirecto proporciona ms informacin, puesto que muestra simultneamente el valor de adquisicin y el desgaste acumulado. Nuestra normativa sigue esta direccin para la amortizacin del inmovilizado material. En cualquier fecha, el saldo obtenido por el procedimiento directo coincide con el valor neto contable. El valor actual o valor neto contable se deduce de forma inmediata del balance, si se emplea el procedimiento indirecto. Al finalizar la vida til, el valor neto contable es igual al valor residual. Es importante distinguir entre las correcciones en las cuotas de amortizacin originadas por estimaciones errneas y las derivadas de modificaciones posteriores en el plan inicial de amortizacin. Las primeras se contabilizarn mediante cuentas de Gastos o Ingresos extraordinarios (subgrupos 67 y 77 del PGC), mientras que las segundas exclusivamente afectarn al clculo de las sucesivas cuotas de amortizacin. EJEMPLO 12 Una empresa agrcola construy, el pasado ao y sobre un terreno de su propiedad, una nave para almacenar grano. El valor del suelo del silo se cifr en 100.000 u.m. y el del vuelo en 50.000 u.m. La amortizacin del ejercicio anterior se registr por el 4 por 100 de su valor de adquisicin, pero el contable de la empresa se ha percatado del error cometido en su estimacin al ser la depreciacin del 5 por 100, al igual que en el presente ejercicio. A la vista de la informacin anterior, Se pide:

a. Redactar el asiento que proceda para corregir la cuota estimada equivocadamente. b. Registrar la depreciacin experimentada en este ejercicio. a) Correccin de la cuota de amortizacin El porcentaje se aplica exclusivamente sobre la construccin propiamente dicha (valor del vuelo), puesto que los terrenos (el valor del suelo) no se amortizan. De ah, que:

Amortizacin correcta (5% x 500.000)

25.000 u.m.

Amortizacin realizada (4% x 500.000) 20.000 u.m. Correccin a efectuar 5.000 u.m.

El asiento ser: Concepto Gastos y prdidas de ejercicios anteriores (679) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Debe 5.000 5.000 Haber

b) Amortizacin de este ejercicio: Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Debe 25.000 25.000 Haber

EJERCICIO 13 EL ESCALOFRO es una empresa de congelados que distribuye de un punto a otro de la geografa espaola sus productos. Para ello cuenta con una flota de 20 camiones, que adquiri a comienzos del ejercicio X0, valorados globalmente en 1.000.000 de u.m. Inicialmente, se estim una vida til de 10 aos para los camiones, la depreciacin constante y un valor residual total de 40.000 u.m. Un mecnico, amigo del dueo, le recomienda sustituir ciertas piezas del motor de los vehculos para alargar su vida til en un ao. Estos cambios, realizados al principio del ejercicio X2, suponen a la empresa 50.000 u.m. y modifican el valor residual, que pasa a ser de 21.000 u.m. A la vista de los datos anteriores, Se pide: a. Clculo de la cuota de amortizacin inicial y reflejo contable. b. Saldos de estos elementos en el balance de 1 de enero de X2. c. Hallar la nueva cuota de amortizacin tras los cambios habidos en los motores.

a) Clculo de la cuota de amortizacin inicial Base de amortizacin = Valor de adquisicin Valor residual = = 1.000.000 40.000 = 960.000 u.m.

Cuota de Base de amortizacin 960.000 amortizacin = ---------------------------- = --------- = 96.000 u.m. anual Vida til 10

A 31 de diciembre de X0 y X1 el registro contable ser: Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Debe 96.000 96.000 Haber

b) Saldos a 1 de enero de X2 En lo que respecta a estos activos sern: Elementos de transporte 1.000.000

Amortizacin acumulada del inmovilizado material (192.000)

De lo anterior se desprende que el valor neto contable de estos camiones, a comienzos de X2, asciende a 808.000 u.m. c) Nuevas cuotas de amortizacin a partir del ejercicio X2 Ante el alargamiento de la vida til, el valor de adquisicin se ve incrementado en 50.000 u.m. Tambin el valor residual se ha visto modificado ante estas circunstancias, descendiendo su importe a 21.000 u.m. La nueva base de amortizacin ser:

Valor neto contable Incrementos de valor Nuevo valor residual

808.000 50.000 (21.000)

Nueva base de amortizacin 837.000

Nueva cuota Base de amortizacin 837.000 de = ---------------------------- = ------------- = 93.000 u.m. amortizacin Vida til 10 2 + 1 anual

A 31 de diciembre de X2, y en aos posteriores, el reflejo de la amortizacin ser: Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Debe 93.000 93.000 Haber

2.3.1.4. Funcin que desempea la amortizacin

Sin reparo de ninguna clase, se puede afirmar que una empresa, tenga prdidas o ganancias, debe amortizar con regularidad los elementos del inmovilizado material desde el mismo momento en que se encuentren en condiciones de funcionamiento, finalizados los perodos de prueba. Si no lo hace engaa a terceros, pero tambin a s misma. Al fin y al cabo, est sobreestimando unos activos o lo que es lo mismo, est encubriendo prdidas y esta situacin le va a perjudicar. Desde una ptica tcnica, es obvio que la mayor parte de los activos pierden valor a medida que avanza el tiempo. Es lgico que la empresa, a la hora de conocer cunto le ha costado fabricar un producto o prestar un servicio, tenga presente cunto y qu valor le han supuesto los consumos de materias primas, de mano de obra, de electricidad, etc. Por qu no habra de considerar el consumo el desgaste sufrido de los distintos elementos del inmovilizado material que

han participado en su produccin? En sntesis, en trminos econmicos, ha de incorporar al coste del producto o servicio el desgaste experimentado por estos bienes al cooperar en su produccin. Ms adelante, mediante la venta de los productos en el mercado, consigue dinero. Con lo cual, financieramente ha recobrado en forma lquida la depreciacin. A la postre, conforme se vaya reiterando este proceso, recuperar el importe total de los bienes desgastados. De esta forma, con el tiempo podr sustituir estos bienes por otros nuevos. Claro est que, con el dinero recuperado, posiblemente no tenga suficiente financiacin para renovarlos, debido al alza de precios. En ese caso, la empresa deber recurrir a fuentes adicionales. Conviene aclarar algunos puntos: 1. Si el desgaste considerado fuese menor que el real o se amortizase menos de lo debido el coste del producto hallado tambin sera inferior al autntico y, siguiendo la cadena, los resultados apareceran inflados. Por lo tanto, la empresa habra desembocado en una situacin en la que debera pagar ms impuestos, satisfacer mayores dividendos, etc., y se hallara abocada a un empobrecimiento o descapitalizacin. 2. Si el precio de venta de los productos es superior, o igual, a lo que cost producir estos productos vendidos, es seguro que la unidad empresarial ha recobrado en dinero el valor de los inmovilizados. No se puede afirmar lo mismo en el caso de que coloque estos productos por un valor inferior a lo que le supuso fabricarlos. El dinero recuperado mediante la venta antes lo gasta o emplea en comprar materias primas, o pagar jornales, o en cualquier otra urgencia que le permita seguir adelante con el proceso productivo, que en recuperar el desgaste de los distintos elementos del inmovilizado material, al ver ms lejana y menos perentoria su renovacin. 3. Un error muy extendido es considerar que la Amortizacin acumulada del inmovilizado material se encuentra materializada en dinero. Ni mucho menos, no hay ms que pensar en cualquier empresa. Cuando sta obtiene dinero por la venta de sus productos, tiene muchas ms responsabilidades y urgencias que ir guardando, poco a poco, dinero y esperar a que llegue el momento de renovar algn inmovilizado. Es muy comprensible que, en cuanto consiga liquidez, pueda utilizarla en nuevas inversiones de activo fijo o en devolver un prstamo o en pagar a un proveedor. Se puede concluir diciendo que la Amortizacin acumulada del inmovilizado material no es dinero, ni activos altamente lquidos, sino que se encuentra diluida en el patrimonio empresarial y es simplemente una figura contable.

2.3.1.5. Amortizacin fiscal Est muy divulgada la idea de que nicamente se amortizan los elementos del inmovilizado material porque as lo exigen leyes fiscales. Este concepto es errneo y equivocado, ya que la empresa debe practicar contablemente amortizaciones si no quiere descapitalizarse. El Estado, a travs de impuestos, grava a las empresas por los beneficios obtenidos. Como las cuotas de amortizacin inciden en estos excedentes, es lgico que establezca unas pautas a seguir sobre esta materia. De ah la existencia de unas tablas de amortizacin emitidas por el Ministerio de Economa y Hacienda, actualizadas por Orden de 12 de mayo de 1993 (BOE de 20 de mayo de 1993). En estas tablas, se consideran diferentes sectores o ramas de actividad de nuestra economa y dentro de cada uno de ellos se distinguen distintos elementos de inmovilizado. Para cada uno de estos bienes se establece lo mximo que se puede amortizar, expresado mediante un porcentaje, y lo mnimo, indicando su perodo mximo de utilizacin. De esta forma, se establecen los lmites mximo y mnimo de amortizacin y se permite amortizar por cualquier cuanta comprendida en dicho intervalo. En cambio, la empresa a la hora de calcular las cuotas de amortizacin atender a criterios contables, puesto que stos prevalecen sobre las normas tributarias (disp. final 7. del RD 1643/1990, de 20 diciembre). Esto no se contrapone con la extendida prctica de hacer coincidir las cuotas de amortizacin aplicando un criterio u otro. De todas formas, no tiene por qu ser as y de hecho no siempre sucede.

EJEMPLO 14 Cierto elemento del inmovilizado material, valorado en 50.000 u.m., presenta los siguientes lmites en las tablas de amortizacin fiscales, un porcentaje del 10 por 100 y un perodo mximo de utilizacin de 15 aos. La empresa hace coincidir las cuotas de amortizacin contables y tributarias. Se pide: Calcular las cuotas de amortizacin que reflejara contablemente si: a. Pretende demorar al mximo su amortizacin. b. La empresa quiere amortizar lo ms rpidamente posible este bien. a) Cuota mnima de amortizacin:

50.000 Cuota = ----------- = 3.333,33 u.m. mnima 15

b) Cuota mxima de amortizacin:Cuota mxima = 10% x 50.000 = 5.000 u.m. 2.3.2. Provisiones por depreciacin del inmovilizado material El mercado evoluciona por diversas circunstancias y ante distintos acontecimientos, y la empresa, al estar inmersa en l, se ve afectada por estos avatares. La unidad empresarial ha de ser prudente si no quiere empobrecerse o descapitalizarse. Para ello es conveniente que conozca los valores presentes de mercado de los distintos bienes integrantes del inmovilizado material y que los compare con los valores contables. De tal forma que, si en una fecha concreta uno de estos activos figura contablemente por cierto importe y en el mercado vale ms, la empresa no peca de incauta; estas diferencias no tendrn repercusin contable de ninguna clase. EJEMPLO 15 Una empresa que fabrica galletas presenta en su balance, entre otros, los siguientes saldos: Otro inmovilizado material (moldes para la fabricacin en serie) 5.000 u.m. Amortizacin acumulada de los moldes (900) u.m.

Actualmente, en el mercado dichos moldes se valoran por 4.500 u.m. Se pide: Procedera registrar contablemente alguna correccin? No correspondera efectuar ninguna correccin, porque el valor neto contable de estos moldes es menor al valor de mercado. Sin embargo, otras veces, circunstancias reversibles provocan que el mercado ofrezca una cuanta inferior a la que muestra contablemente por cierto inmovilizado. Pero, ante la versatilidad del mercado, la empresa no debe reflejar automticamente en su contabilidad estas minusvalas latentes, salvo que al cierre del ejercicio el valor contable del inmovilizado no sea recuperable por la generacin de ingresos suficientes para cubrir

todos los costes y gastos, incluida la amortizacin (PGC, norma de valoracin 2., apdo. 5). Slo en estas ocasiones ha de abrir la cuenta 292, Provisin por depreciacin del inmovilizado material. El reflejo contable de esta correccin se hace mediante el asiento:

Concepto Dotacin a la provisin del inmovilizado material (692) Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292)

Debe -

Haber

La cuenta 292, Provisin por depreciacin del inmovilizado material, aparece en el activo del balance con signo negativo, como cuenta compensadora que es. Conforme vayan desapareciendo las causas que motivaron esta prdida de valor se ir dando de baja la correspondiente provisin, redactando un asiento como el que sigue:

Concepto Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292) Exceso de provisin del inmovilizado material (792)

Debe 93.000

Haber

93.000

Es esencial entender que estas provisiones slo existen como cifras simblicas en la contabilidad de la empresa. En absoluto indican que la entidad tenga dinero por este importe o algo semejante. EJEMPLO 16 Un agricultor posee varios campos de frutales afectados actualmente por una enfermedad curable. En su contabilidad del ejercicio X0 estos huertos aparecen por un importe de 80.000 u.m., pero al final de este ejercicio econmico el valor de mercado de los mismos es de 75.000 u.m.

El agricultor se halla ante un grave problema al no lograr vender los pocos frutos que obtiene al precio que deseara, pues no recupera el dinero suficiente para reanudar la produccin de sus frutales y decide aportar liquidez procedente de su patrimonio individual para poder seguir con la explotacin. Al cierre del ejercicio X1, la situacin an es ms deplorable, y de hecho el valor de mercado pasa a cifrarse en 70.000 u.m. En el ejercicio X2, la enfermedad de los frutales ha remitido, lo que ha elevado el valor de mercado de los terrenos, al cierre del ejercicio, a 78.000 u.m. Ante los hechos expuestos, Se pide: a. Efectuar las anotaciones pertinentes en la contabilidad del agricultor. b. Explicar cmo inciden estas circunstancias en los resultados. c. Repercusin en los balances. a) A 31 de diciembre de X0, por el registro contable de la correccin valorativa: Dadas las expectativas existentes en el mercado, no obtiene ingresos suficientes para recuperar los costes en que incurri ni, por consiguiente, el valor contable de los huertos. El importe de la correccin se eleva a 5.000 u.m., que es 80.000 u.m. 75.000 u.m. Concepto Dotacin a la provisin del inmovilizado material (692) Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292) Debe 5.000 5.000 Haber

A 31 de diciembre del ao X1, por el reflejo contable de la correccin valorativa: Las condiciones son similares a las descritas al cierre del ejercicio X0. La correccin ahora ser 75.000 70.000 = 5.000 u.m. Concepto Dotacin a la provisin del inmovilizado material (692) Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292) Debe 5.000 5.000 Haber

A 31 de diciembre de X2, por la baja de parte de la correccin valorativa: Al remitir la enfermedad, los huertos van recuperando su valor, adems, se van obteniendo mayores ingresos por la venta de los frutos, lo que mejora las expectativas de recuperacin de los costes en que incurre el hortelano. Elimina provisin en: 78.000 70.000 = 8.000 u.m. Concepto Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292) Exceso de provisin del inmovilizado material (792) Debe 8.000 8.000 Haber

b) Incidencia en resultados: Ejercicio Ingresos Gastos X0 X1 X2 8.000 5.000 5.000

c) Saldos en balance En el activo del balance figurarn, entre otros, los siguientes saldos: 31-12-X0 31-12-X1 31-12-X2 Terrenos y bienes naturales (campos frutales) Prov. dep. inmov. material

80.000 (5.000)

80.000 (10.000)

80.000 (2.000)

De estos saldos se deducen los valores netos contables o actuales a esas fechas. Es importante sealar que como existen provisiones hay que considerarlas al calcular estos valores, puesto que: Valor neto contable = Precio de adquisicin Amortizacin acumulada Provisin por depreciacin del inmovilizado material

2.4. Subvenciones para inmovilizado

El Estado u otras entidades, en ocasiones, otorgan subvenciones de capital a fondo perdido a las empresas para ayudarlas a financiar su estructura permanente o fija, es decir, sus inmovilizados. El fin ltimo que subyace es el de promocionar el desarrollo de ciertas industrias o determinados sectores. Estas ayudas obligan a la empresa a cumplir las condiciones pactadas en el momento de la concesin de la subvencin y, salvo que las incumpla, no deber devolver la cuanta que se le haya entregado. En el momento de percibir la subvencin de capital, la empresa receptora no puede registrarla como si de un ingreso del ejercicio se tratara. Se le ha otorgado para colaborar en la financiacin de un activo que va a pertenecer a su patrimonio durante varios ejercicios consecutivos. Por ello, se refleja mediante una cuenta del subgrupo 13 del PGC, Ingresos a distribuir en varios ejercicios. Contablemente, se registra:

Concepto Tesorera (57) o Hacienda Pblica, deudor por subvenciones concedidas (4708) Subvenciones oficiales de capital (130) o Subvenciones de capital (131)

Debe -

Haber

El activo financiado por la subvencin se va a depreciar y la empresa efectuar las correspondientes amortizaciones a lo largo de su vida til. En la misma proporcin en que se amortice dicho bien en un ejercicio concreto, se imputar como ingreso del correspondiente ejercicio una parte de estos Ingresos a distribuir en varios ejercicios. Contablemente, se reflejar:

Concepto Subvenciones oficiales de capital (130) o

Debe -

Haber

Subvenciones de capital (131) Subvenciones de capital traspasadas al resultado del ejercicio (775)

No hay que confundirlas con las subvenciones de explotacin, que tienen como objeto resarcir a la empresa de prdidas sufridas y asegurarles una rentabilidad mnima, que se consideran ingresos del ejercicio para el que se conceden. EJEMPLO 17 Una cooperativa agrcola solicita una subvencin a la diputacin provincial para que le financie un tractor en el 25 por 100 de su coste de adquisicin. Al cumplir las condiciones exigidas, la diputacin le entrega 30.000 u.m. Inme-dia-tamente despus compra el vehculo. La vida til del tractor se estima en cuatro aos y se amortizar en un 40 por 100 de su valor de adquisicin el primer ao, un 30 por 100 el segundo, un 20 por 100 el tercero y por el importe restante el cuarto ao. Se pide: a. Redactar los asientos que procedan al cierre del segundo ejercicio. b. Saldos que aparecen, en la misma fecha, en el balance. Si la subvencin es de 30.000 u.m. 30.000 = 25% x Coste de adquisicin del tractor Coste de adquisicin del tractor = 120.000 u.m.

a) A 31 de diciembre del segundo ejercicio, los asientos sern: Cuota de amortizacin = 30% x 120.000 = 36.000 u.m.

Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682)

Debe 36.000

Haber

Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282)

36.000

Subvencin imputada a resultados = 30% 30.000 = 9.000 u.m. Concepto Subvenciones oficiales de capital (130) Subvenciones de capital traspasadas al resultado del ejercicio (775) Debe 9.000 Haber

9.000

b) Saldos en balance a 31 de diciembre: Activo Maquinaria (tractor) 120.000 Amort. acum. inm. mat. (84.000) Pasivo Subvenc. oficiales de capital

9.000

El saldo de la subvencin se obtiene como resultado del siguiente clculo: 30.000 40% x 30.000 30% x 30.000 = 9.000 u.m. 2.5. Otras operaciones 2.5.1. Activos retirados de servicio o desmontados Tarde o temprano los inmovilizados se retiran de servicio o desmontan. Habitualmente, este hecho se produce al finalizar su vida til, pero puede acontecer antes por diversos motivos. En esa fecha, el inmovilizado retirado o desmontado puede ser objeto de venta, bien porque hay un tercero interesado en la compra del mismo para utilizarlo en su actividad o, simplemente, sobre todo si el bien est constituido por material metlico, por la chatarra. Cmo se registra contablemente este hecho?
o o o

Se da de baja el activo en cuestin, al dejar de formar parte del patrimonio empresarial, por su valor neto contable o valor actual. Lo que conlleva: Una minoracin de dicho inmovilizado por su valor de adquisicin. La eliminacin de su amortizacin acumulada hasta esa fecha. Si existiese una provisin por depreciacin del inmovilizado material, la baja de la misma. Por otra parte, hay que registrar las entradas de dinero que se produzcan o los crditos por enajenacin de inmovilizado que se originen.

Adems, el importe recibido por la empresa, en dinero o en derechos de cobro, no tiene por qu coincidir con el valor del bien vendido. Las diferencias que surjan, segn sean a favor o en contra de la empresa, se anotan mediante cuentas de Ingresos extraordinarios o Gastos extraordinarios (subgrupos 77 y 67 del PGC), dada la naturaleza inhabitual y espordica de este tipo de operaciones. La anotacin resumen de este tipo de operaciones sera:

Concepto Tesorera (57) o Crditos por enajenacin de inmovilizado (244, 245, 534, 535, 253, 543) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292) Prdidas procedentes del inmovilizado material (671) Inmovilizaciones materiales (22)

Debe -

Haber

Beneficios procedentes del inmovilizado material (771)

EJEMPLO 18 En el activo del balance de una empresa aparecen, entre otros, los saldos que siguen: Mobiliario 75.000 u.m.

Amortizacin acumulada del mobiliario (35.000) u.m.

La entidad decide venderlos por 50.000 u.m., cobrando el 40 por 100 al contado y el resto dentro de un ao. Se pide:

Registro contable de esta operacin. Vende mobiliario que en esa fecha tiene un valor neto contable de 40.000 u.m., por 50.000 u.m. De esta operacin se derivan unos beneficios de 10.000 u.m. Concepto Tesorera (57) Crditos a corto plazo por enajenacin de inmovilizado (543) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Mobiliario (226) Beneficios procedentes del inmovilizado material (771) Debe 20.000 30.000 35.000 75.000 10.000 Haber

EJEMPLO 19 A comienzos de X0, una empresa dedicada a transportar viajeros de Madrid a Zaragoza y de Zaragoza a Madrid compra cinco autobuses por un total de 250.000 u.m. Los autocares se amortizan linealmente, con una vida til estimada en 10 aos, al final de los cuales se espera obtener por cada uno de ellos 10.000 u.m. Al final del ao X5, cada autobs se valora en el mercado por 25.000 u.m. En este ejercicio, la empresa no ha generado los ingresos suficientes, mediante la venta de billetes, como para cubrir todos los costes y gastos de su explotacin. Esta situacin es debida al abaratamiento sufrido por este trayecto en ferrocarril, ante lo cual la entidad prev que sta mejorar si ofrece unos precios ms competitivos y mejor servicio a sus clientes. Con la idea de llevar a cabo esta poltica, decide vender al contado dos de los autocares, a principios de X6, por 24.500 u.m. cada uno. Ms tarde, sern sustituidos por otros ms acordes a las exigencias de los consumidores. Se pide: a. Efectuar las anotaciones contables que procedan al cierre del ejercicio X5. b. Presentar los saldos, concernientes a estos vehculos, que figuren en balance a finales del ejercicio X5. c. Asientos pertinentes por la venta de los dos autobuses. a) Anotaciones al cierre del ejercicio X5:

Cuota de 50.000 10.000 amortizacin = ----------------------- = 4.000 u.m. anual por 10 autocar

La amortizacin de los cinco autobuses la reflejar: Concepto Amortizacin del inmovilizado material (682) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Debe 20.000 20.000 Haber

La Amortizacin acumulada del inmovilizado material, o el desgaste total experimentado, por autocar desde el ejercicio X0 al X5, ambos incluidos, es de 4.000 x 6 = 24.000 u.m. El valor neto contable ser entonces 50.000 24.000 = 26.000 u.m. Al cierre del ejercicio X5 se observa un envilecimiento reversible en el mercado. En ese momento el valor de mercado se cifra en 25.000 u.m. y el valor neto contable no se puede recuperar, al no generarse ingresos suficientes. Por ello procede dotar la correspondiente provisin por importe de 26.000 25.000 = 1.000 u.m. por autobs. Concepto Dotacin a la provisin del inmovilizado material (692) Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292) Debe 5.000 5.000 Haber

b) Saldos en el activo del balance a 31-12-X5: Elementos de transporte (autobuses) (5 x 50.000) 250.000 u.m.

Amortizacin acumulada del inm. material (5 x 24.000) (120.000) u.m. Provisin por depreciacin inm. material (5 x 1.000) (5.000) u.m.

Es de suma importancia el hecho de que, tras la dotacin de la oportuna provisin, el valor neto contable global ha pasado a ser de 125.000 u.m., o lo que es lo mismo, de 25.000 u.m./autobs.

c) A comienzos de X6 venta de dos autobuses El valor neto contable de cada autobs es de 25.000 u.m. Lo vende por 24.500 u.m., con lo que pierde 500 u.m. por cada autocar enajenado. Concepto Tesorera (57) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292) Prdidas procedentes de inmovilizado material (671) Elementos de transporte (228) Debe 49.000 48.000 2.000 1.000 100.000 Haber

En otras ocasiones, el bien retirado o desmontado no se vende. En este caso hay que dar de baja el inmovilizado por su valor neto contable o valor actual y, simultneamente, habr que registrar la prdida si la hubiera experimentada por la empresa, que se plasma en la cuenta 671, Prdidas procedentes del inmovilizado material. El asiento sntesis de esta operacin sera:

Concepto Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Provisin por depreciacin del inmovilizado material (292) Prdidas procedentes del inmovilizado material (671) Inmovilizaciones materiales (22)

Debe -

Haber

EJEMPLO 20

Una empresa adquiri un ordenador por 5.000 u.m. Su vida til se estim en cuatro aos y las amortizaciones practicadas han ascendido a 2.000 u.m. en el primer ejercicio, a 1.500 u.m. en el segundo, a 1.000 u.m. en el tercero y a 500 u.m. en el cuarto. Una vez finalizada su vida til, la empresa lo retira de servicio y no consigue venderlo. Se pide: Redactar el asiento que correspondera efectuar en ese momento. Concepto Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Equipos para procesos de informacin (227) Debe 5.000 5.000 Haber

EJEMPLO 21 Entre los activos de una empresa se encuentra su instalacin elctrica. Su coste de adquisicin ascendi a 5.000 u.m. y la depreciacin experimentada, a lo largo del tiempo, por su utilizacin se cifra en 4.000 u.m. Como se desea cambiar la instalacin, se procede a desmontarla. Se pide: Realizar el asiento correspondiente al desmontaje de la instalacin elctrica. Concepto Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Prdidas procedentes del inmovilizado material (671) Otro inmovilizado material (229) Debe 4.000 1.000 5.000 Haber

2.5.2. Donacin Este tipo de transaccin es bastante inusual entre empresas con nimo de lucro. Consiste en la entrega gratuita de un bien. La empresa que dona el bien registra contablemente:

La baja del referido inmovilizado por su valor neto contable. Simultneamente, refleja un gasto extraordinario por idntica cuanta. La empresa beneficiaria de la donacin refleja:

El alta del bien por su valor venal, que es el precio que estara dispuesto a pagar un adquirente eventual teniendo en cuenta el estado y lugar en que se encuentre dicho bien. Al mismo tiempo se abona una cuenta del subgrupo 13 del PGC, Ingresos a distribuir en varios ejercicios, cuyo movimiento coincidir con el descrito para las subvenciones de capital. EJEMPLO 22 Una fundacin dona a una entidad benfica un local valorado en 150.000 u.m. y cuya amortizacin acumulada asciende a 100.000 u.m. Su valor venal se cifra en 80.000 u.m. Se pide: Registrar la transaccin anterior en la contabilidad de la fundacin y de la entidad benfica. Fundacin: Concepto Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Donaciones del inmovilizado material (676) Construcciones (221) Debe 100.000 50.000 150.000 Haber

Entidad benfica: Concepto Construcciones (221) Ingresos de donaciones (13X) Debe 80.000 80.000 Haber

2.5.3. Permuta Para nuestro Cdigo Civil, la permuta es un contrato por el cual cada uno de los contratantes se obliga a dar una cosa para recibir otra (art. 1.538). A la empresa le entregan un inmovilizado y a cambio sta entrega otro que posea, ya usado (como parte del precio). Lgicamente, ante esta operacin se debe reflejar contablemente:

La baja del inmovilizado cedido por su valor neto contable. El alta del inmovilizado recibido por el valor neto contable del cedido, pero se impone una restriccin al establecer como mximo valor el valor de mercado del inmovilizado recibido. Los gastos inherentes a la permuta, as como los necesarios hasta que el activo recibido se ponga en condiciones de funcionamiento incrementarn el valor de dicho bien. Por supuesto, el valor as registrado nunca podr superar el valor de mercado del referido bien. EJEMPLO 23 La empresa ALFA, SA decide intercambiar una furgoneta, que ha estado utilizando en su actividad, por una mquina que posee BETA, SA. La furgoneta cost 15.000 u.m. y su amortizacin acumulada asciende a 5.000 u.m. Se pide: Realizar el registro contable que debera efectuar ALFA, SA, en los casos siguientes:

a. Valor de mercado de la mquina, 10.000 u.m. o cualquier otra cuanta superior. b. Valor de mercado de la mquina, 8.500 u.m. Valor neto contable de la furgoneta = 15.000 5.000 = 10.000 u.m. La mquina recibida se valora por ese importe, salvo que supere el valor de mercado. En tal caso, se registra por el valor de mercado. a) Valor de mercado, 10.000 u.m. u otro mayor: Concepto Maquinaria (223) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Debe 10.000 5.000 Haber

Elementos de transporte (228)

15.000

b) Valor de mercado, 8.500 u.m.: Concepto Maquinaria (223) Amortizacin acumulada del inmovilizado material (282) Prdidas procedentes del inmovilizado material (671) Elementos de transporte (228) Debe 8.500 5.000 1.500 15.000 Haber

3. Inmovilizado en curso 3.1. Concepto La empresa ha podido adquirir a terceros, construir, o estar en fase de realizacin de cualquier elemento del inmovilizado material, pero para que dicho bien est en condiciones de funcionamiento an debe transcurrir un plazo de tiempo dilatado, pues se est instalando, montando, probando, etc. En este intervalo de tiempo, no tiene sentido hablar de amortizacin. Los elementos que renen estas caractersticas forman parte del inmovilizado en curso. En el balance, aparecen en el activo y deben figurar separados de los bienes pertenecientes al inmovilizado material. Su registro y valoracin se efecta de forma similar a la descrita para el inmovilizado material. Cuando por fin los bienes estn en condiciones de funcionamiento, dejan de ser integrantes del inmovilizado en curso, y pasan a engrosar el inmovilizado material. EJEMPLO 24 A principios de X0, una empresa empieza a construir con sus propios medios un nuevo camino para agilizar el trnsito de su flota de transportes al tener ms accesos a la carretera general. Para su construccin ha incurrido en los costes siguientes:

Compra al contado materiales por 10.000 u.m.

Mano de obra cifrada y pagada en 40.000 u.m. Servicios diversos, 15.000 u.m. Poco antes de comenzar a hacer el camino, para financiar esta operacin, ha solicitado y recibido un prstamo a largo plazo de una entidad financiera por 25.000 u.m. El tipo de inters efectivo anual es del 12 por 100 y los intereses se pagan por semestres vencidos. A mediados del ejercicio X0, el camino est a punto para que se pueda circular por l. Se pide: Redactar los asientos contables que reflejan las operaciones anteriores. Registro contable del prstamo recibido: Concepto Bancos, c/c a la vista (572) Deudas a largo plazo con entidades de crdito (170) Debe 25.000 25.000 Haber

Reflejo contable de los costes incurridos: Concepto Compras de otros aprovisionamientos (602) Sueldos y salarios (640) Otros servicios (629) Caja (570) Acreedores por prestacin de servicios (410) Debe 10.000 40.000 15.000 50.000 15.000 Haber

Por los gastos financieros devengados y pagados: Los gastos financieros anuales ascienden a: 12% 25.000 = 3.000 u.m. Por lo tanto, los correspondientes a un semestre se elevan a 1.500 u.m. Concepto Debe Haber

Intereses de deudas a largo plazo (662) Bancos, c/c a la vista (572)

1.500 1.500

Camino en curso de construccin El camino se valora por su coste de produccin, al que se han incorporado los gastos financieros producidos y en este caso pagados hasta que el camino est en condiciones de ser transitado. Coste de produccin = 10.000 + 40.000 + 15.000 + 1.500 = 66.500 u.m. Concepto Adaptacin de terrenos y bienes naturales (230) Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso (733) Debe 66.500 66.500 Haber

A comienzos de julio, el camino se acaba: Concepto Terrenos y bienes naturales (220) Adaptacin de terrenos y bienes naturales (230) Debe 66.500 66.500 Haber

CAPITULO 6 1. Inmovilizado inmaterial 1.1. CONCEPTO Las empresas tambin cuentan con bienes permanentes de naturaleza intangible, que son objeto de valoracin econmica. Acaso no constituye un bien, aunque inmaterial, para una empresa el hecho de que sus productos sean preferidos por el prestigio de su marca, o que sus productos sean de mejor calidad y ms competitivos porque se han utilizado en su elaboracin los ms acreditados procedimientos de fabricacin, etc.? Para que aparezcan estos activos en el balance es imprescindible que hayan supuesto un desembolso para la empresa, bien por su adquisicin a terceros o por su creacin por la propia empresa.

Esta materia es un tanto problemtica, porque, para que sigan figurando contablemente estos activos, han de ser capaces de generar ingresos futuros con certeza. 1.2. Elementos integrantes Los elementos del inmovilizado inmaterial estn comprendidos en el subgrupo 21 del PGC, que desarrolla las siguientes cuentas:

210 Gastos de investigacin y desarrollo. 211 Concesiones administrativas. 212 Propiedad industrial. 213 Fondo de comercio. 214 Derechos de traspaso. 215 Aplicaciones informticas. 217 Derechos sobre bienes en rgimen de arrendamiento financiero.

De stas, cabe sealar:

o o o o o o o o o o

Las empresas actualmente pretenden asegurar su supervivencia y mantener su posicin competitiva en el mercado, lo que exige investigar y as, despus, desarrollar los frutos de tales indagaciones. Ms adelante, se har hincapi en estos gastos de investigacin y desarrollo. Concesiones administrativas. Mediante un acto administrativo, el Estado o alguna entidad de Derecho pblico puede: Transferir a un particular la potestad de gestionar un servicio pblico. Otorgarle poder exclusivo para disfrutar de un bien de dominio pblico, como puede ser una mina o un yacimiento petrolfero. El derecho de propiedad industrial se puede adquirir en virtud del registro de: Patentes de invencin. Patentes de introduccin. Marcas o signos distintivos de produccin y de comercio. Los certificados de proteccin de modelos de utilidad. Modelos y dibujos industriales y artsticos. Nombres comerciales y rtulos de establecimiento. Pelculas cinematogrficas. Las distintas manifestaciones contenidas en la legislacin especfica de propiedad industrial.

Se representa contablemente por los importes satisfechos por la empresa para ser propietaria, o tener derecho a usar, con carcter permanente, la propiedad industrial en cualquiera de sus modalidades.

La propiedad intelectual comprende obras cientficas, literarias o artsticas. El fondo de comercio es un conjunto de bienes inmateriales, tales como la clientela, nombre o razn social, ubicacin o localizacin, cuota de mercado, nivel de competencia comercial, capital humano y equipo de direccin, canales comerciales y otros de naturaleza anloga que impliquen valor para la empresa. Slo debe contabilizarse el fondo de comercio que se paga por la compra de un negocio productivo y en marcha. Se habla de derechos de traspaso cuando exista originariamente un contrato de arrendamiento de un local de negocio, realizado entre el arrendatario y el arrendador. Posteriormente, previo consentimiento del arrendador, el arrendatario puede ceder dicho local de negocio a un tercero a cambio de que ste pague un precio u otra contraprestacin que se denomina derecho de traspaso y el tercero queda subrogado en los derechos y obligaciones nacidos del contrato primitivo de arrendamiento. Si el traspaso es espordico y por un importe significativamente alto, se puede incluir en el activo cuando se ponga de manifiesto en virtud de una adquisicin onerosa. En caso contrario, se considerarn gastos corrientes del ejercicio. Las aplicaciones informticas engloban la propiedad o el derecho al uso de programas informticos de cierta envergadura, o de conjuntos integrados de stos que se puedan considerar como un todo unitario. Es requisito indispensable que est prevista su utilizacin durante varios ejercicios y han podido ser adquiridos a terceros o elaborados por la propia empresa. El contrato de arrendamiento financiero o leasing permite al arrendatario utilizar cierto bien en un plazo de tiempo estipulado, a cambio de que ste satisfaga unas cuotas peridicas. En contratos de este tipo, el arrendatario puede optar por la compra del bien usado una vez transcurrido el perodo contractual. Siempre y cuando no existan dudas razonables de que se va a ejercer esta opcin se registrar un inmovilizado inmaterial. 1.3. Registro contable Al igual que los elementos pertenecientes al inmovilizado material aparecen en el activo del balance y se registran de modo anlogo a aqullos en los libros Diario y Mayor. El asiento que resume las entradas o incrementos ser:

Concepto Inmovilizaciones inmateriales (21)

Debe

Haber

Tesorera (57) o Deudas (16, 17, 53, 54)

Lo mismo sucede con las salidas o cualesquiera otras disminuciones de valor. As,

Concepto Tesorera (57) o Crditos por enajenacin de inmovilizado (24, 25, 53, 54) Inmovilizaciones inmateriales (21)

Debe

Haber

1.3.1. Valoracin Averiguar cunto vale una marca registrada, o a cunto asciende el derecho a investigar en exclusiva una zona petrolfera, etc., es muy complicado; es ms, a veces prcticamente imposible. De todas formas, si estos bienes revisten gran importancia no queda ms remedio que asignarles un valor, pero al hacerlo hay que ser prudentes. La valoracin del inmovilizado inmaterial se efecta atendiendo al criterio del precio de adquisicin. El convenio seguido es idntico al que se utiliza para el inmovilizado material, pero esto no slo sucede en la valoracin, sino que se extiende a otros puntos. Por ello, de ahora en adelante, el estudio se limita a la explicacin de las peculiaridades que presenta el inmovilizado inmaterial por entenderse ya explicados los restantes aspectos. 1. Si se adquiere a terceros Se valora por el precio facturado por el vendedor ms los gastos de registro y otros gastos adicionales, pero apenas existen otros, puesto que en el mismo momento en que se adquiere un inmovilizado inmaterial se halla en condiciones de funcionamiento.

EJEMPLO 1

Una cooperativa agrcola contaba con unas fincas, cuyos terrenos eran de secano. Cerca de estas fincas pasa un ro bastante caudaloso, por lo que la cooperativa solicita a la diputacin el trasvase de parte de estas aguas a sus fincas, de tal forma que estos terrenos pasen a ser de regado, con lo cual obtendra unos resultados mucho ms sustanciosos. La diputacin le permite disfrutar de estas aguas, pagando por este concepto la empresa 200.000 u.m. Se pide: El asiento contable que resume la operacin descrita.

Concepto Concesiones administrativas (211) Bancos, c/c a la vista (572)

Debe 200.000

Haber

200.000

2. Si lo crea y desarrolla la empresa Se valora por el coste de produccin y en ste se incluyen los costes en que hubiera incurrido para su desarrollo. Se entiende que un elemento est creado o desarrollado cuando sea viable tcnicamente y rentable econmicamente. Su registro contable es anlogo al comentado para el inmovilizado material, la nica diferencia estriba en que la cuenta de Ingresos, en este caso, se titula 731, Trabajos realizados para el inmovilizado inmaterial. 1.3.2. Gastos de investigacin y desarrollo La empresa al investigar descubre o ampla conocimientos tcnicos y cientficos. Estas novedades las emplea para s, al desarrollarlas en materiales, productos, procesos, etc., siempre y cuando las aplique antes de iniciar su produccin comercial (Resolucin del ICAC, de 21 de enero de 1992, sobre inmovilizado inmaterial, BOICAC n. 2). El hecho de que la empresa investigue no significa, ni mucho menos, que vaya a obtener beneficios en el futuro gracias a estas indagaciones. No hay ms que pensar en la cantidad de empresas que hoy buscan una solucin satisfactoria a enfermedades hasta ahora incurables; es de esperar que alguna de ellas d con la clave, pero indudablemente los estudios realizados por las dems no habrn sido fecundos.

De ah que la regla general sea considerar a los gastos de investigacin como gastos del ejercicio en que se producen, a fin de no sobreestimar el beneficio, independientemente de que la investigacin la realice la misma empresa o se la haya encargado a terceros. Slo en el ejercicio en el que la empresa, por fin, haya tenido xito en las indagaciones efectuadas, viendo la luz nuevas aportaciones tcnicas o cientficas, podr plantearse la alternativa de considerar los gastos de investigacin y desarrollo como componentes del inmovilizado inmaterial y no como gastos del ejercicio. Para ello, se deben reunir los requisitos siguientes:

Que exista un proyecto especfico e individualizado para cada actividad de investigacin y desarrollo. En los citados proyectos deben estar claramente establecidos los costes asignados en su ejecucin, cmo se imputan y se distribuyen en el tiempo. Se augura, con conocimiento de causa, el xito tcnico de la aplicacin y desarrollo de estas novedades, al margen de que sea la empresa la que vaya a explotarlas o las venda a un tercero. Se tienen motivos fundados de que las expectativas econmicas y comerciales del desarrollo de las averiguaciones efectuadas son atractivas, pues se esperan unos ingresos mayores a los costes en que se ha incurrido. En definitiva, el desarrollo de las indagaciones parece que va a resultar rentable. La financiacin de los distintos proyectos de investigacin y desarrollo debe estar lo suficientemente asegurada como para que su realizacin pueda llevarse a trmino. Para los gastos de investigacin, la apreciacin de la rentabilidad econmico-comercial y del xito tcnico de stos se realizar genricamente para cada conjunto de actividades de investigacin interrelacionadas por la existencia de un objetivo comn. Los gastos de investigacin y desarrollo slo podrn formar parte del activo, cuando no existan dudas de que la actividad de investigacin y desarrollo va a concluir con xito tcnico y econmico. En los ejercicios siguientes, tras la activacin de estos gastos, se ha de revisar el cumplimiento de estas condiciones; en el caso de que se quebrasen, habra que dar de baja estos gastos.

EJEMPLO 2 Un laboratorio est investigando para conseguir una vacuna contra una determinada enfermedad. Al mismo tiempo, encarga a una institucin de reconocido prestigio para que indague al respecto. En este ejercicio, los gastos en que incurri la empresa por este concepto fueron:

Abon a personal especializado 200.000 u.m. Compr materiales por 40.000 u.m. Servicios diversos cuya cuanta fue de 70.000 u.m., que pag.

Hizo efectivas a la empresa colaboradora por los estudios y anlisis realizados 150.000 u.m. Se pide: Redactar las anotaciones contables que correspondan. Por los gastos realizados por la propia empresa:

Concepto Sueldos y salarios (640) Compras de otros aprovisionamientos (602) Otros servicios (629) Caja, euros (570) Proveedores (400)

Debe 200.000 40.000 70.000

Haber

270.000 40.000

Por los estudios e investigaciones de la institucin colaboradora:

Concepto Gastos en investigacin y desarrollo del ejercicio (620) Caja, euros (570)

Debe

Haber

150.000 150.000

EJEMPLO 3 Una entidad desea crear un programa informtico que permita a todas sus sucursales conocer las existencias disponibles en cualquier momento y el almacn en el que se encuentran, con el fin de agilizar el servicio que presta a sus clientes.

Para su realizacin necesita mano de obra cualificada, a la que paga 100.000 u.m., y otros servicios, que tambin abona por importe de 50.000 u.m. En ambos casos entrega talones bancarios. Ms tarde, se tiene la certeza del xito tcnico y de la generacin de beneficios futuros que supondr la aplicacin informtica. Adems, la empresa cuenta con la financiacin necesaria para su completo desarrollo. Posteriormente, se logra obtener el software deseado. Se pide: Efectuar los correspondientes apuntes contables, sabiendo que la empresa se inclina por la opcin de activar los gastos de investigacin y desarrollo. Por los gastos del ejercicio para la elaboracin de la aplicacin informtica:

Concepto Sueldos y salarios (640) Otros servicios (629) Bancos, c/c a la vista (572)

Debe 100.000 50.000

Haber

150.000

En el momento en que se tiene seguridad de que dicho proyecto concluir con xito tcnico y rentabilidad econmica y comercial, los gastos anteriores pasan a formar parte del activo, o lo que es lo mismo se activan:

Concepto Gastos de investigacin y desarrollo (210) Trabajos realizados para el inmovilizado inmaterial (731)

Debe

Haber

150.000

150.000

Concluido el software, correspondera registrar:

Concepto Aplicaciones informticas (215) Gastos de investigacin y desarrollo (210)

Debe 150.000

Haber

150.000

1.4. Correcciones valorativas Las prdidas de valor de los elementos del inmovilizado inmaterial obedecen a que ven disminuida su capacidad de generar ingresos futuros. Estos detrimentos de valor pueden ser reversibles, irreversibles o sistemticos en el tiempo. EJEMPLO 4 Ante un repentino cambio en la tecnologa, una patente que apareca valorada en balance por 200.000 u.m., y amortizada en el 60 por 100 de su valor, deja de usarse en el futuro. Se pide: Cmo se registrara contablemente este hecho? Como es obvio, hay que dar de baja la patente, puesto que existe certeza de que no se generarn beneficios futuros:

Concepto Prdidas procedentes del inmovilizado inmaterial (670) Amortizacin acumulada del inmovilizado inmaterial (281) Propiedad industrial (212)

Debe

Haber

80.000 120.000 200.000

1.4.1. Amortizacin Con el paso del tiempo estos elementos ven menguadas sus posibilidades de generar ingresos en el futuro. De ah que los bienes del inmovilizado inmaterial sean amortizables contablemente.

Es evidente que resulta bastante difcil estimar, de manera objetiva, el perodo de proyeccin plurianual en el que estos activos, a ciencia cierta, le proporcionarn rendimientos. A fin de actuar prudentemente, se debe optar por amortizarlos en el perodo ms corto posible, lo ms rpidamente posible. Nuestra legislacin, en esta lnea, establece ciertas limitaciones en cuanto a plazos de amortizacin de estos bienes:

El artculo 194 del TRLSA seala un plazo mximo de amortizacin de 5 aos para los gastos de investigacin y desarrollo, y de 10 aos para el fondo de comercio, intervalo de tiempo ampliado a 20 aos por la Ley 37/1998, de 16 de noviembre, de reforma de la Ley del Mercado de Valores. No obstante, cuando el perodo de amortizacin de este ltimo supere los 5 aos, constar en la memoria la oportuna justificacin. Los derechos de traspaso se amortizan en un plazo de tiempo no superior al establecido para el fondo de comercio. Las aplicaciones informticas en un plazo mximo de cinco aos, aplicndose criterios anlogos a los establecidos para los gastos de investigacin y desarrollo. En lo que respecta al valor residual, su evaluacin puede ser arbitraria, por lo que normalmente se considera nulo. 1.4.2. Reflejo contable En principio, al igual que para el inmovilizado material, se pueden utilizar los procedimientos directo e indirecto. Si se siguiese el procedimiento directo, la anotacin contable sera:

Concepto Amortizacin del inmovilizado inmaterial (681) Inmovilizaciones inmateriales (21)

Debe

Haber

Si se sigue el procedimiento indirecto, que es por el que se inclina nuestra normativa contable, la anotacin ser: Concepto Debe Haber

Amortizacin del inmovilizado

inmaterial (681) Amortizacin acumulada del inmovilizado inmaterial (281)

El PGC desarrolla la cuenta de gastos 681, Amortizacin del inmovilizado inmaterial, y la cuenta compensadora de los activos inmateriales 281, Amortizacin acumulada del inmovilizado inmaterial. EJEMPLO 5 Una empresa discogrfica cuenta, entre sus activos, con ciertos derechos de autor valorados en 100.000 u.m. Como los gustos de sus clientes van variando segn las modas, la empresa amortiza estos derechos segn un mtodo regresivo, correspondiendo al primer ejercicio un porcentaje del 35 por 100. Se pide: Redactar el asiento que corresponda.

Concepto Amortizacin del inmovilizado inmaterial (681) (35% 100.000) Amortizacin acumulada del inmovilizado inmaterial (281)

Debe

Haber

35.000

35.000

1.4.3. Provisiones por depreciacin del inmovilizado inmaterial El inmovilizado inmaterial no tiene valor de mercado. Ante esta circunstancia, difcilmente se podrn comparar valores de mercado y valores contabilizados. De todas formas, ante prdidas reversibles se debe reducir el valor neto contable de uno de estos activos si ste no puede recuperarse, como consecuencia de no haber obtenido los ingresos suficientes como para cubrir todos los costes y gastos derivados del proceso productivo. Exclusivamente en estos casos, se abre la cuenta 291, Provisin por depreciacin del inmovilizado inmaterial.

La oportuna correccin se efectuar: Concepto Dotacin a la provisin del inmovilizado inmaterial (691) Provisin por depreciacin del inmovilizado inmaterial (291) Debe Haber

Si se recupera parte del valor inicial, la provisin disminuye. Contablemente, se redactar un asiento como el que sigue: Concepto Provisin por depreciacin del inmovilizado inmaterial (291) Exceso de provisin del inmovilizado inmaterial (791) Debe Haber

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