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LAS POSIBILIDADES ARBITRALES EN EL MBITO TRIBUTARIO1.

Por: Alberto Blanco-Uribe Quintero2.


RESUMEN: El trabajo pretende demostrar la procedencia conceptual de la figura procesal del arbitraje, para la solucin alternativa de conflictos en el Derecho Tributario, en el estado actual del derecho venezolano. Para ello, se establece el alcance real y adecuado a la Constitucin, de los Principios de Legalidad e Indisponibilidad del Tributo. Adems, se hacen propuestas de lege ferenda para la cabal y plena regulacin de la transaccin y del arbitraje, en materia tributaria. PALABRAS CLAVE: Disponibilidad, Legalidad, Transaccin.

Rendre la justice nest que la seconde dette de la socit; empcher les procs est la premire. Constituyentes franceses, 1790. I Generalidades. La justicia o, mejor, el sistema judicial, est en crisis 3 . El retardo manifiesto, injustificado y desproporcionado en la respuesta al clamor del justiciable, as como otros factores de
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Este trabajo est basado en ponencia del mismo nombre, presentada en las Jornadas Nacionales sobre Tutela Anticipada y Arbitraje como Vas Novedosas para la Solucin de Conflictos, organizadas por el Instituto Venezolano de Estudios de Derecho Procesal (INVEDEPRO), Caracas, 17 y 18 de julio de 1998. Abogado y Especialista en Derecho Administrativo de la UCV; DEA en Derecho Pblico de la Universidad Robert Schuman, Francia; Profesor de Derecho Constitucional (Pregrado) y de Contencioso Tributario (Postgrado) de la UCV; Miembro Especial de INVEDEPRO. Emilio Aragons Beltrn, Resolucin de Recursos en el mbito Tributario Local: Autocontrol Jurdico y Va Administrativa Previa, pgina 251: ...el sistema judicial que sigue recibiendo el nombre esperpntico de contencioso-administrativo se encuentra en un estado rayano en la postracin.

orden procesal y de dificultades en la ejecucin de lo decidido, como tambin de carcter socio-econmico y socio-poltico, inciden en la prdida de legitimidad y de confianza en la jurisdiccin estatal y constituyen un grave menoscabo al derecho constitucional a la tutela judicial efectiva. Hoy asistimos a una tendencia global hacia la desjudicializacin de los conflictos4. El fenmeno aqu evocado es comn en derecho comparado y se presenta en todas las ramas del ordenamiento jurdico, incluso en aquellas que se caracterizan por tratar la temtica del orden pblico. El Contencioso Administrativo, del cual es una especie el Contencioso Tributario, no es la excepcin. As, el Consejo de Estado francs, en un reporte ilustrativamente intitulado Solucionar de otra manera los conflictos: conciliacin, transaccin, arbitraje en materia administrativa 5 , reconoci lo que ya en ese entonces, desde mucho tiempo atrs y sobre todo ahora es una realidad, en todo el mundo: El estado de saturacin en que se encuentran los tribunales con competencia en lo Contencioso Administrativo estimula la reflexin sobre los medios para solucionar de otra manera los conflictos de derecho, evitando su colapso. Por su parte, en Espaa, los Artculos 88.16 y 107.27 de la Ley 30/1992 de Rgimen Jurdico de las Administraciones
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Juan Zornoza Prez, Qu podemos aprender de las experiencias comparadas? Admisibilidad de los convenios, acuerdos y otras tcnicas transaccionales en el Derecho Tributario espaol, pgina 176. Rgler autrement les conflits: conciliation, transaction, arbitrage en matire administrative, la Documentation franaise, Paris, 1993. Las Administraciones Pblicas podrn celebrar acuerdos, pactos, convenios o contratos con personas tanto de derecho pblico como privado, siempre que no sean contrarios al Ordenamiento Jurdico ni versen sobre materias no susceptibles de transaccin y tengan por objeto satisfacer el inters pblico que tienen encomendado, con el alcance, efectos y rgimen jurdico especfico que en cada caso prevea la disposicin que lo regule, pudiendo tales actos tener la consideracin de finalizadores de los procedimientos administrativos o insertarse en los mismos con carcter previo, vinculante o no, a la resolucin que les ponga fin. Las Leyes podrn sustituir el recurso ordinario, en supuestos o mbitos sectoriales determinados, y cuando la especificidad de la materia as lo justifique, por otros procedimientos de impugnacin o reclamacin, incluidos los de conciliacin, mediacin y arbitraje, ante rganos colegiados y comisiones especficas no sometidas a instrucciones jerrquicas, con respeto a los principios, garantas y plazos que la presente Ley reconoce a los ciudadanos y a los interesados en todo el procedimiento administrativo....

Pblicas y Procedimiento Administrativo Comn 8 , privilegian el empleo de mecanismos convencionales (acuerdos, pactos, convenios, contratos) que facilitan el dilogo entre la Administracin Pblica y los administrados y fomentan la participacin de los administrados en los procedimientos administrativos (constitutivos o de primer grado y de revisin o de segundo grado), para finalizarlos o, de alguna manera, determinarlos; y, prevn la posibilidad de usar la transaccin, la conciliacin, la mediacin o el arbitraje como medios alternativos de solucin de conflictos, incluso en la fase impugnatoria de los actos administrativos, si ello es lo que ms conviene a la mejor defensa del inters pblico. Igualmente, esto que podramos llamar la forma consensuada o concertada de la actividad administrativa 9 , en general, la encontramos prevista tambin, a ttulo meramente ejemplificativo, en Alemania, en la Ley Federal de Procedimiento Administrativo de 1976; en Italia, en la Ley 241/1990 sobre nuevas formas en materia de procedimiento administrativo; y, en los Estados Unidos de Amrica, en la Ley Federal sobre Sistemas Alternativos de Resolucin de Conflictos Administrativos (Administrative Dispute Resolution Act) de 1990. Como puede observarse, al lado de los actos administrativos tradicional o realmente unilaterales, as como de los contratos administrativos y de los contratos de Derecho Privado suscritos por la Administracin Pblica, para el intercambio de bienes y servicios, de empleo ya comn e incuestionable, universalmente comienza a abrirse paso una nueva tcnica de administrar, representada por la categora convencional llamada de los contratos de Derecho Pblico, que se diferencian de las anteriores
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Mara Luisa Gonzlez-Cullar Serrano, Los Procedimientos Tributarios: Su Terminacin Transaccional, pgina 113: dispositivos plenamente aplicables a la materia tributaria. Algunos (entre ellos Rafael Badell Madrid, en Primer Seminario de Encuentro y Anlisis UCV-UCAB: Realidad y Perspectiva del Derecho Pblico frente al Siglo XXI, Corte Suprema de Justicia, Fundacin Estudios de Derecho Administrativo, Instituto de Derecho Pblico del Ministerio de Justicia, Universidad Catlica Andrs Bello, Caracas, D.F., junio, 1998) han considerado que existe una administracin concertada, con fundamento principista en el Artculo 109 de la Constitucin de la Repblica, de cuya actuacin surgiran actos administrativos bilatetales, tales como lo podran ser los acuerdos transaccionales y arbitrales.

figuras convencionales por estar siempre precedidos de una relacin de sumisin jurdico-pblica previamente establecida entre la Administracin Pblica y el administrado, su cocontratante. Estos contratos de Derecho Pblico persiguen una mayor eficacia en la gestin pblica, gracias a la estrecha colaboracin de los administrados, que garantiza la legitimidad democrtica directa y la eficacia real del actuar administrativo. En materia tributaria, en virtud de la suscripcin de un contrato de Derecho Pblico, la Administracin Pblica renunciara al ejercicio de sus potestades de actuacin unilateral, por la imposibilidad de determinar el crdito tributario en condiciones de costo y tiempo razonables o proporcionadas, para alcanzar el inters pblico tutelado (la recaudacin impositiva), mediando una mayor eficacia administrativa, gracias a la negociacin de una solucin consensuada, que podra conducir a una transaccin o a un arbitraje. Indudablemente, siendo la obligacin tributaria ex lege, estos contratos de Derecho Pblico slo tendrn naturaleza declarativa o de fijacin, y no constitutiva de la obligacin tributaria, perfeccionada por la ocurrencia del hecho imponible, descrito en la norma legal. Desde esta perspectiva, el alcance del derecho a la tutela judicial efectiva, la constitucionalizacin del principio de eficacia administrativa y el objetivo de prevenir o evitar la actividad contenciosa (por ejemplo, para obtener soluciones ms rpidas y eficaces y hacer economas en el presupuesto del Poder Judicial), se suman para incidir en una nueva lectura de los Principios Generales del Derecho, y as concebir e implementar medios convencionales de prevencin o terminacin de procedimientos (administrativos o judiciales) y solucin de conflictos, alternativos a los recursos tradicionales, que hallan su razn de ser en el derecho esencial a la participacin ciudadana en los procedimientos pblicos de toma de decisiones susceptibles de afectar la esfera jurdico subjetiva de los administrados, institucin emblemtica de todo Estado de Derecho Constitucional y, sobre todo, Democrtico. II La Justicia sin Juez en Derecho Tributario.
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De all que las normas positivas, con rango de ley, como los ejemplos mencionados del derecho comparado, hayan comenzado a regular la posibilidad de que los conflictos o litigios jurdicos sean vlidamente solucionados por personas, dotadas o no de autoridad, que no revisten la condicin de jueces10. Se trata de la justicia sin juez, fundamentada en el consentimiento de las partes en conflicto, pues debe ser indefectiblemente voluntaria, y en la igualdad entre ellas, para quienes la decisin ser, en principio, recprocamente inimpugnable. Esta es una de las formas alternativas de solucin de conflictos, denominada arbitraje, institucin jurdica de naturaleza jurisdiccional, puesto que en esencia las funciones del rbitro y las del juez son idnticas 11 , decidiendo ambos con fuerza de cosa juzgada. El autor francs Charles Jarrosson12 define al arbitraje como la institucin por la cual un tercero soluciona un litigio entre dos o ms personas, ejerciendo la funcin jurisdiccional que le ha sido confiada por ellas. Igualmente, la jurisprudencia contencioso-administrativa francesa, de forma pacfica y reiterada, ha admitido el carcter jurisdiccional del poder de decisin del rbitro, como se observa de las sentencias del Consejo de Estado del 21 de abril de 1943, caso Socit des ateliers de construction du Nord de la France, y del 4 de enero de 1957, caso Lamborot. De esta manera, esta claro que el arbitraje es una institucin procesal de naturaleza jurisdiccional, constitutiva de un modo alternativo de solucin de conflictos, incluso en el mbito del Derecho Administrativo y, por ende, del Derecho Tributario.
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Jean Robert, Arbitrage Civil et Commercial en Droit Interne et International Priv, pgina 9: Linstitution dune justice prive grce laquelle les litiges sont soustraits aux juridictions de droit commun, pour tre rsolus par des individus revtus, pour la circonstance, de la mission de les juger. Artculo 615 del Cdigo de Procedimiento Civil: El cargo de rbitro, una vez aceptado, es irrenunciable. El rbitro que sin causa legtima se separe de su cargo ser responsable penalmente por el delito de denegacin de justicia, sin perjuicio de que se haga efectiva su responsabilidad civil a travs del recurso de queja que consagra este Cdigo. Artculo 619 Ejusdem: No pueden ser rbitros de Derecho quienes no sean abogados en ejercicio. La notion darbitrage, Libreirie Gnral de Droit et de Jurisprudence (LGDJ), Paris, 1987, pgina 372.

Ahora bien, dentro de la doctrina francesa, en el pasado, algunos llegaron a sostener que tratndose de Derecho Administrativo, por incidencia de supuestas exigencias del Derecho Pblico, no todo modo alternativo de solucin de conflictos podra ser empleado en casos de Derecho Administrativo, donde por ejemplo slo procedera el arbitraje cuando existiese expresa previsin legislativa al respecto. As, el reporte citado del Consejo de Estado francs expresa que, visto el estado actual de su derecho positivo, en el mbito del control de legalidad de los actos administrativos se puede utilizar la conciliacin, pero no la transaccin sobre cuestiones de derecho ni el arbitraje. La evocada negativa de la doctrina francesa en la materia, se bas en la supuesta y ya cuestionada existencia de un pretendido Principio General de Derecho, destacado en el dictamen Eurodisneyland del Consejo de Estado del 6 de marzo de 1986, y por el autor clsico francs Edouard Laferrire13, segn el cual el Estado no puede someter sus procesos a arbitraje14. Adems, se ha tratado de encontrar fundamento legal a este discutido principio en los Artculos 2.060 y 2.061 del Cdigo Civil francs vigente, herederos de los Artculos 83 y 1.004 del antiguo Cdigo de Procedimiento Civil francs, que lo establecan expresamente. Pero, modernamente, autores y connotados administrativistas de la talla del profesor francs Jean Rivero15, sostienen que la prohibicin contenida en los Artculos mencionados del antiguo Cdigo de Procedimiento Civil francs, de someter a arbitraje los conflictos que involucrasen al Estado, desapareci con la entrada en vigencia de los citados nuevos dispositivos del Cdigo Civil francs. As, siguiendo al ya citado autor francs Charles Jarrosson16, tenemos que no existe incompatibilidad racional entre
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Trait de la juridiction administrative, Tomo II, Paris, 1888, pgina 145. Jean Robert, op. cit., pgina 39: principe gnral de linterdiction faite aux personnes morales publiques de passer les conventions darbitrage. Personnes morales de droit public et arbitrage, Revue arbitrage, Paris, 1973, pgina 268. Larbitrage en droit public, pgina 17.

arbitraje y Derecho Pblico y que es falso que a travs del arbitraje las autoridades administrativas descuiden su deber de defender los intereses pblicos, conforme al Principio de Legalidad y que cualquier desviacin en este sentido slo pudiera ser corregida por el juez, obligado como est a estatuir en Derecho. En efecto, los rbitros no solamente estn obligados, en principio, a estatuir en Derecho, en derecho comparado, sino que en cualquier caso, tratndose incluso de rbitros arbitradores o amigables componedores (por supuesto en materia de Derecho Privado), siempre deben respetar los principios procesales y las reglas de fondo17, todo ello sin olvidar que la sentencia o laudo arbitral puede ser objeto de un control posterior, va recurso de anulacin, ante el juez18. Por otro lado, tambin es falso que el juez tenga un mayor respeto por los dineros pblicos que el que podra asumir el rbitro, pues el rbitro, al igual que el juez, sujeto a Derecho como est, al administrar justicia, determina las responsabilidades y
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Artculo 618 del Cdigo de Procedimiento Civil: Los rbitros son de derecho, o arbitradores. Los primeros deben observar el procedimiento legal, y en las sentencias, las disposiciones del Derecho.... Artculo 8 de la Ley de Arbitraje Comercial: Los rbitros pueden ser de derecho o de equidad. Los primeros debern observar las disposiciones de derecho en la fundamentacin de los laudos...Si no hubiere indicacin de las partes sobre el carcter de los rbitros se entender que decidirn como rbitros de derecho. Artculo 624 del Cdigo de Procedimiento Civil: Si los rbitros son arbitradores, sus fallos sern inapelables. Si fueren de derecho, sern igualmente inapelables, salvo pacto en contrario que conste en el compromiso, para ante el Tribunal Superior natural o para ante otro Tribunal de arbitramento que hayan constituido las partes con ese fin. Artculo 627 Ejusdem: La nulidad de que trata el artculo precedente se har valer por va de recurso ante el Tribunal que haya publicado el Laudo Arbitral ejecutoriado, dentro de los diez das posteriores a la publicacin. El Tribunal proceder a ver el recurso con todas las formalidades legales, dentro de tres das; y, una vez sentenciado, seguir su curso ante los Tribunales Superiores, caso de interponerse apelacin. Obviamente, el anlisis concordado del Artculo 628 Ejusdem (Para todos los efectos de este Ttulo, es juez competente en Primera Instancia el que lo fuere para conocer del asunto sometido a arbitramento) y del Artculo 220 del Cdigo Orgnico Tributario (Son competentes para conocer en Primera Instancia de los procedimientos establecidos en este Cdigo, los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario...), nos permite admitir que nos referimos al Juez Superior de lo Contencioso Tributario. Artculo 43 de la Ley de Arbitraje Comercial: Contra el laudo arbitral nicamente procede el recurso de nulidad.

condena a quien corresponda, sea a pagar las sumas debidas, sea a reparar adecuadamente los daos y perjuicios ocasionados, segn los casos. No existe, pues, fundamento de Derecho alguno que justifique la supuesta presencia, en el Derecho Francs u otro, de un pretendido Principio General de Derecho de exclusin del arbitraje en todo conflicto jurdico en el que est involucrado el Estado. Se trata tan slo de la asuncin, por parte del Legislador, de una poltica de ejercicio del poder, que tradicionalmente exige que los rganos pblicos slo sean juzgados por rganos pblicos. No obstante, se observa que, paradjicamente, los Estados, en general y parcialmente, slo han ejercido semejante prerrogativa frente al arbitraje interno, ya que no han tenido inconvenientes a la hora de someterse al arbitraje en Derecho Internacional Pblico, incluso en materias propias del inters u orden pblico y la soberana nacional, como lo son los conflictos limtrofes. As, vemos que en Derecho Francs, por una decisin simplemente de derecho positivo y sin basamento dogmtico, existe una prohibicin general de someter a arbitraje los conflictos internos en los que est involucrado el Estado, salvo que haya previsin legal en contrario que lo permita. Por tanto, hoy por hoy, en Francia, el contencioso-administrativo de anulacin o de la legalidad no puede ser sometido a arbitraje, como en algunos casos lo puede ser el contencioso-administrativo de la responsabilidad o de condena, el contencioso-administrativo de los contratos administrativos y el contencioso-administrativo de las obras pblicas19. Sin embargo, a la luz de lo que acontece en otros ordenamientos jurdicos, como el espaol, el italiano y el americano, en general hoy debe aceptarse que la regla o principio radica, en realidad, en el derecho de los sujetos de toda relacin jurdica (incluida la tributaria20) conflictuada, a utilizar algn modo
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Jean Robert, op. cit., pgina 39. Jos Andrs Octavio, La Transaccin en el Cdigo Orgnico Tributario, p. 29: ...Conceptuamos, con el maestro Dino Jarach, que la potestad tributaria se agota con la promulgacin de la norma legal creadora del tributo pero que de all en adelante las dos partes de la relacin jurdica tributaria, o sea el Estado y el sujeto pasivo de la

alternativo de solucin de conflictos, siendo la excepcin la imposibilidad de hacerlo, cuando haya norma explcita en contrario. En este orden de ideas, el profesor espaol Luciano Parejo Alfonso 21 enfticamente nos dice que no existe prohibicin general y absoluta expresa o implcita al ejercicio pactado o acordado de las potestades administrativas y, siguiendo con l al autor espaol J. Tornos Mas 22 , afirma que lo cierto es lo contrario, es decir, la admisin general de la transaccin y el arbitraje, como resulta de los arts. 39 de la Ley General Presupuestaria, Texto Refundido de 23 de septiembre de 1988 -para la materia hacendstica-, y 40 y 41 de la Ley de Patrimonio del Estado, Texto Articulado de 15 de abril de 1964. De esta manera, en el caso espaol, que nos sirve aqu de modelo (y del cual, como veremos, Venezuela no se aleja mucho), el Artculo 39 de la Ley General Presupuestaria, dentro de requisitos formales evidentes que deben ser cumplidos rigurosamente, consagra la procedencia tanto de la transaccin judicial o extrajudicial, como del arbitraje, sobre materias vinculadas con los derechos de la Hacienda Pblica. Pero, en todo caso, siendo de la competencia del Poder Legislativo normar el funcionamiento de las otras ramas del Poder Pblico y regular la prestacin de las funciones estatales en sus mbitos o manifestaciones infra o sub-legales23 y de los servicios pblicos, como la administracin de justicia, es evidente que el Legislador debe reglar la jurisdiccin, actividad de rango infra o sub-legal, pudiendo determinar que la misma sea ejercida por los rganos jurisdiccionales integrantes del Poder Judicial
obligacin, estn en pie de igualdad, sometidas ambas a las pertinentes normas legales. Dicho en los trminos utilizados por el citado maestro, la relacin jurdica tributaria es de deecho y no de poder, en tanto que ste es caracterstico de la potestad tributaria. El Artculo 88 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre: el Pacto, Acuerdo, Convenio o Contrato en el Procedimiento Administrativo, pginas 22 y 23. El Arbitraje en el Derecho Administrativo: posibilidad de esta figura jurdica, Tribunal Arbitral de Barcelona, Butlleti, nmero 6, Barcelona, 1995, pginas 13 y siguientes. En nuestro caso, vanse los Artculos 136, ordinales 23 (administracin de justicia) y 24 (procedimientos) y 139 (funcionamiento de las distintas ramas del Poder Nacional) de la Constitucin de la Repblica.

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(tribunales), por rganos administrativos en fase de revisin de la legalidad de los actos administrativos (recursos administrativos de reconsideracin, jerrquico, de queja, de revisin, etc., que concretan el Principio de Auto-Tutela Administrativa) o, alternativamente, por personas que no revistan la condicin de jueces, sino que sean simples particulares, en este ltimo caso, si esa es la voluntad de las partes involucradas en el conflicto jurdico, la Administracin Pblica y el administrado24 (arbitraje). Los autores argentinos Susana Camila Navarrine y Rubn O. Asorey25, citados por el autor espaol Ramn Falcn y Tella26, expresan que El papel excluyente de la justicia ordinaria, como nica competente para dirimir cuestiones en que el Estado era parte, dej de tener exclusividad y relevancia. Por eso tambin los tribunales arbitrales sern la nica respuesta frente a esa evolucin. Y en este contexto aparece la materia impositiva como la de mayor riqueza para ser arbitrable. III El Mito del Principio de Indisponibilidad del Crdito Tributario y el Respeto Cierto del Principio de Legalidad. Establecido como ha quedado que no hay traba conceptual alguna para admitir el arbitraje en Derecho Tributario, en derecho comparado, como se le recibe pacficamente en otras ramas del Derecho Interno, conviene ahora constatar que el arbitraje, como institucin jurdica, suele estar supeditado en su procedencia a que verse sobre materias susceptibles de transaccin, las cuales por naturaleza deben ser controversias disponibles por las partes 27 , lo que ha hecho equivocadamente 28 en nuestro concepto concluir a algunos que, como el crdito tributario no
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Emilio Aragons Beltrn, op. cit., pgina 149: El control de la legalidad de la actuacin administrativa corresponde a los Tribunales de Justicia, ... Pero tal control no tiene por qu ser el nico y exclusivo, ni por exigencias constitucionales y legales ni por imperativos de la realidad prctica. Arbitraje. Jurisdiccin Arbitral en Controversias con el Estado. Proceso Arbitral en Cuestiones Tributarias, La Ley, Buenos Aires, 1992. El Arbitraje Tributario, pgina 257. Artculo 1.714 del Cdigo Civil: Para transigir se necesita tener capacidad para disponer de las cosas comprendidas en la transaccin. Aunque de manera explicable por razones histricas, propias de los conceptos iuspublicistas imperantes en las pocas en que escribieron.

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sera disponible, los conflictos sobre el mismo no podran ser transables y, en consecuencia, tampoco arbitrables. Afortunadamente, este razonamiento de una lgica impecable pero ideolgicamente comprometido con una posicin jurdico-poltica que asume al poder de imperio y sus manifestaciones concretas, como expresin exclusivamente unilateral, cuestionable slo judicialmente y a posteriori, y subsumido dentro de la perspectiva autoritaria de un rgimen de democracia meramente representativa, en mucho, ya ha sido superado. Veamos. Como fieles exponentes de esta tesis clsica, citaremos a los profesores venezolanos Florencio Contreras Quintero 29 , Gabriel Run Santos y Allan Randolph Brewer Caras, quienes escribieron al respecto en las dcadas de 1960 y 1970, antes de la promulgacin y entrada en vigencia del Cdigo Orgnico Tributario (1983). El primero de estos profesores enfatiz en que: ...en una controversia tributaria...o usted, contribuyente, debe o no debe! Si debe, paga; y pagar lo que deba, no ms, pero tampoco menos! Y si no debe, pues no paga nada! Y si surge algn contradictorio, pues lo que resuelva la Justicia! Esa es la solucin de Derecho, en un rgimen de Derecho, en un Estado de Derecho! Esta es la expresin ms simple del principio de la legalidad!.... Por su parte, el profesor Gabriel Run Santos 30 lleg a establecer lo siguiente: Por derecho pblico entiendo el conjunto normativo aplicable al ejercicio del Poder Pblico, considerado este ltimo como situacin jurdica exclusiva del Estado que le permite la obtencin de sus fines constitucionales y legales. Es el derecho aplicable al ejercicio de la autoridad, es decir, al de aquellas facultades destinadas a imponerse unilateralmente al ciudadano o particular, en atencin a un fin pblico y an contra su voluntad.
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Disquisiciones Tributarias, pginas 125 y 126. Comentarios sobre la Aplicabilidad del Instituto de la Transaccin a la Actividad de la Administracin Pblica, pginas 90 y 91.

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Este ejercicio de la autoridad por parte de la Administracin Pblica se concreta normalmente en actos administrativos. ...el poder de disposicin (contina su razonamiento el profesor Run) de los rganos de la Administracin Pblica sobre las materias regidas por el derecho pblico es sumamente restringido, porque el ejercicio del Poder Pblico se encuentra encauzado rigurosamente por el principio de legalidad y condicionado por el inters pblico...slo podran admitirse escasas excepciones a este principio de indisponibilidad del ejercicio del Poder Pblico, el algunas actuaciones particulares comprendidas dentro de las materias de derecho pblico. Esto conduce lgicamente a sostener que el instituto de la transaccin, as como todos aquellos que presuponen la existencia del poder de disposicin en la materia, es por principio inaplicable en ese campo de la actividad pblica. Y, el profesor Allan Randolph Brewer Caras 31 , si bien admiti la transaccin, en principio, en materia administrativa 32 , sostuvo que: ...no podra vlidamente celebrarse una transaccin que implique una renuncia al ejercicio de la competencia tributaria y sancionadora, que es obligatoria para la Administracin y de orden pblico33. Y aade el profesor Brewer: ... no podra llevarse a efecto vlidamente una transaccin en materia fiscal en la cual la
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Las Transacciones Fiscales y la Indisponibilidad de la Potestad y Competencia Tributarias, pginas 26 y 34. Op. cit., pgina 3. Jos Andrs Octavio, op. cit., p. 30: No compartimos esta interpretacin restrictiva del doctor Brewer Caras respecto al artculo 7 de la Ley Orgnica de la Hacienda Pblica Nacional, pues en nuestro criterio la norma autoriza las transacciones en materia tributaria, y establece sus propias pautas procesales, por lo que su alcance no debe entenderse limitado a aquellos casos previstos en el artculo 49 de dicha Ley. Sin embargo, lo que nos interesa destacar de la opinin de Brewer Caras, porque tiene relevancia frente a la norma del Cdigo Orgnico Tributario, es que admite, con entera razn, que una norma legal puede autorizar la transaccin en este campo, tal como l lo acepta con respecto a los casos previstos en el ya citado artculo 49. Por lo tanto, es obvio que esta opinin implica que esa norma, y consecuentemente las disposiciones del Cdigo Tributario que autorizan la transaccin, no son violatorias de la Constitucin ni del Cdigo Civil.

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Administracin, como concesin recproca, se comprometiera a anular o revocar actos administrativos de liquidacin para dar por terminados determinados procedimientos administrativos o judiciales.... Ese es, entonces, el resumen del postulado clsico, frente al cual, ante todo, debe advertirse que la tal indisponibilidad del crdito tributario (manifestacin concreta de la tradicional indisponibilidad de las potestades de Derecho Pblico), si bien existe, debe ser ubicada en su justo sitio, pues ella, al contrario de lo que los autores clsicos definitiva o aparentemente sostuvieron, no es absoluta. En efecto, el ordenamiento jurdico legal contempla figuras de dispensa, condonacin o reduccin de la deuda tributaria, representativas de indudables actos de disposicin patrimonial, como la remisin legal, la exencin, la exoneracin, la rebaja de tributos y la declaratoria de incobrabilidad de crditos tributarios (Artculos 4, ordinales 2 y 3, 5, 6, aparte nico, 38, ordinales 4 y 5, 49, 50, 64 y 69 del Cdigo Orgnico Tributario34 y 11535 de la
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Artculo 4 del Cdigo Orgnico Tributario: Slo a la ley corresponde regular con sujecin a las normas generales de este Cdigo, las siguientes materias: ...; 2 Otorgar exenciones y rebajas de impuesto; 3 Autorizar al Ejecutivo Nacional para conceder exoneraciones y otros beneficios o incentivos fiscales; .... Artculo 5 Ejusdem: En materia de exoneraciones, desgravmenes, rebajas y dems beneficios fiscales, la ley determinar los requisitos o condiciones esenciales para su procedencia, a los fines de evitar en lo posible la discrecionalidad del funcionario cuando fueren otorgadas. Aparte nico del Artculo 6 Ejusdem: La disposicin precedente es tambin aplicable a las exenciones, exoneraciones y otros beneficios. Artculo 38 Ejusdem: La obligacin tributaria se extingue por los siguientes medios comunes: ... 4 Remisin. 5 Declaratoria de Incobrabilidad.... Artculo 49 Ejusdem: La obligacin de pago de los tributos slo puede ser condonada o remitida por ley especial. Las dems obligaciones, as como los intereses y las multas, slo pueden ser condonadas por dicha ley o por resolucin administrativa en la forma y condiciones que esa ley establezca. Esta disposicin fue ejecutada por la Ley de Remisin Tributaria, promulgada el 24 de abril de 1996. Artculo 50 Ejusdem: La Administracin Tributaria podr de oficio declarar incobrables las obligaciones tributarias y sus accesorios y multas conexas.... Artculo 64 Ejusdem: Exencin es la dispensa total o parcial del cumplimiento de la obligacin tributaria, otorgada por la ley. Exoneracin es la dispensa total o parcial de la obligacin tributaria, concedida por el Ejecutivo Nacional en los casos autorizados por la ley. Artculo 69 Ejusdem: Las rebajas de tributos se regirn por las normas de este Captulo en cuanto les sean aplicables.

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Ley Orgnica de Rgimen Municipal), explicadas en virtud de la necesaria implementacin de polticas fiscales de diverso orden, pero que, en lneas generales, son demostrativas del carcter relativo del Principio de Indisponibilidad del Crdito Tributario. Adems, esta claro que la Constitucin de la Repblica no establece, en dispositivo alguno, este Principio de Indisponibilidad. Por tanto, el Legislador esta debidamente facultado, para prever y regular, mediante ley, entre otros, supuestos como los sealados anteriormente, de manera nicamente enunciativa, de acuerdo a lo que mejor convenga al inters pblico, en virtud del Principio de Eficacia Administrativa, y con respeto al deber constitucional de todos de contribuir con las cargas pblicas, atenuado por derechos esenciales tambin constitucionales, tales como los derechos a la vida, a la salud y a la proteccin de la familia (que por razones de sobrevivencia justifican, por ejemplo, las exenciones de base y de venta del hogar domstico, en materia de Impuesto Sobre La Renta), a la propiedad, con la garanta de la no confiscatoriedad, a la libertad econmica, a la seguridad jurdica, a la igualdad, a la participacin en los procesos pblicos de toma de decisiones, etc., y por principios como el de la capacidad econmica. De hecho, el Pargrafo nico del Artculo 38 del Cdigo Orgnico Tributario, faculta al Legislador a establecer otros medios de extincin del crdito tributario, distintos del simple pago y los tradicionales de la compensacin, la confusin y la prescripcin. Por ende, los medios alternativos de solucin de conflictos, est o no involucrado el Estado en ellos, y sean o no de naturaleza tributaria, no son contrarios al Texto Fundamental36.
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Artculo 115 de la Ley Orgnica de Rgimen Municipal: El Municipio no podr acordar exenciones, exoneraciones o rebajas de impuestos o contribuciones municipales especiales, sino en los casos y con las formalidades previstas en las Ordenanzas. En Dictamen de la Procuradura General de la Repblica del 6 de julio de 1965 (publicado en la Doctrina de la Procuradura General de la Repblica 1965), se admiti la procedencia del llamado arbitraje administrativo, as: La Administracin puede someter al criterio de rbitros -arbitradores o de derecho- la resolucin de conflictos surgidos entre ella y los particulares, con las limitaciones derivadas de la licitud del objeto y la capacidad de los compromisarios. Y, para ser consecuente con la tesis clsica de la poca, le estableci lmites as: No pueden ser objeto de arbitraje

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Si efectivamente existiese con carcter absoluto ese Principio de Indisponibilidad, y el mismo tuviese rango constitucional, el Legislador no habra podido vlidamente consagrar la transaccin del crdito tributario (forma de disposicin del mismo), como lo hizo en los Artculos 7 y 49 de la Ley Orgnica de la Hacienda Pblica Nacional37 (hoy derogados en el mbito tributario), en el Artculo 44 de la Ley Orgnica de la Procuradura General de la Repblica (que se transcribir y comentar ms adelante), en el Artculo 41 de la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica38 y en el Artculo 58 del
materias como las sealadas en el artculo 502 del Cdigo de Procedimiento Civil, y todas aquellas sobre las cuales no cabe transaccin, en las que quedan incluidas, entre otras, las especies administrativas concernientes al ejercicio de poderes, dominio pblico y rgimen impositivo en algunos de sus aspectos fundamentales. Por tanto, est claro que el arbitraje proceda, en criterio de la Procuradura General de la Repblica (interpretado indirectamente), ya desde 1965, en aspectos no fundamentales del rgimen impositivo. Adems, resulta til resaltar que, en otro Dictamen del 15 de octubre de 1965 (publicado en la misma Doctrina), la Procuradura General de la Repblica admiti la arbitrabilidad de la materia, al aceptar su transaccionabilidad, as: La intervencin del Procurador General de la Repblica que ordena el artculo 7 de la Ley Orgnica de la Hacienda Pblica Nacional como uno de los requisitos necesarios para poder convenir, transigir o desistir de cualquier accin o recurso en una causa fiscal puede ser, segn el caso, su actuacin -personal o por medio de substituto- o su opinin sobre el mismo. Consecuente con lo anterior, en otro Dictamen del 22 de agosto de 1967 (publicado en la Doctrina de la Procuradura General de la Repblica 1967), la Procuradura General de la Repblica, en materia de arbitraje administrativo, sostuvo que: La capacidad de la Repblica para comprometer en rbitros no se contradice en ningn precepto legal y antes bien queda afirmada en el artculo 19 del Cdigo Civil. Artculo 7 de la Ley Orgnica de la Hacienda Pblica Nacional: En ninguna causa fiscal se podr convenir en la demanda, celebrar transacciones, ni desistir de la accin ni de ningn recurso, sin autorizacin previa del Ejecutivo Nacional dada por escrito y con intervencin del Procurador de la Nacin. Artculo 49 Ejusdem: Pueden sacarse a remate pblico o contratarse con particulares, a juicio del Ejecutivo Nacional, las deudas atrasadas provenientes de cualquier renta que hayan pasado a figurar como saldos de aos anteriores... Respecto a dichas deudas, podr tambin el Ejecutivo Nacional celebrar arreglos o transacciones con los deudores, as como conceder remisin, rebaja o bonificacin de las mismas o de sus intereses, o plazos para su pago, cuando a su juicio fueren conducentes tales concesiones. No podrn llevarse a efecto cesiones, remisiones, rebajas o transacciones de cualquier gnero en lo concerniente a este artculo, sino cuando despus de consultados el Contralor de la Nacin y el Procurador de la Nacin, estos funcionarios hayan informado por escrito, indicando la circunstancia de lo que se pretende. Artculo 41 de la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica: Cuando el Ejecutivo Nacional resuelva declarar la prescripcin de los crditos atrasados a favor de la Repblica, ser necesario el dictamen previo de la Contralora. Igual requisito deber cumplirse en los casos de remisin total o parcial de dichos crditos, cesiones,

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Cdigo Orgnico Tributario (cuyo texto se reproducir en los prrafos siguientes), dispositivos legales que, por lo dems, aunque no con la frecuencia esperada, ya han sido efectivamente empleados en convenios entre la Administracin Tributaria y los contribuyentes39. A la sazn, el Artculo 58 del Cdigo Orgnico Tributario, consagrado dentro del Captulo VI Transaccin, del Ttulo II Obligacin Tributaria, dispone que: El Ejecutivo Nacional, por intermedio del Ministerio de Hacienda, podr autorizar la transaccin, previo pronunciamiento favorable del Consejo de Ministros y oda la opinin del Contralor General de la Repblica. La transaccin podr celebrarse sin la opinin del mencionado funcionario, cuando hayan transcurrido tres (3) meses sin haberse recibido su respuesta. No ser necesario el pronunciamiento del Consejo de Ministros, cuando el asunto sometido a transaccin no exceda de un mil unidades tributarias (1.000 U.T.). El Consejo de Ministros podr elevar este lmite hasta cinco mil unidades tributarias (5.000 U.T.). El contrato de transaccin ser otorgado en nombre de la Repblica por el Procurador General de la Repblica. Por tanto, la Administracin Tributaria s goza de facultades dispositivas de la deuda tributaria, aunque ello sea, obviamente, en virtud del Principio de Legalidad, en los trminos en que el Legislador lo establezca40. Igualmente, resulta til al razonamiento admitir que, si bien la Constitucin de la Repblica no prohibe el uso de mecanismos
concesin de prrrogas para su pago o celebracin de cualquier transaccin relacionada con los mismos y con los intereses que hayan devengado. Se recuerdan las transacciones de los viejos reparos petroleros y los ms recientes convenios de transaccin entre la Procuradura General de la Repblica y las embotelladoras. El mismo profesor Gabriel Run Santos, op. cit., pgina 95, admite que es menester reconocer la transigibilidad de ciertas materias, incluso de derecho pblico, por expresa autorizacin de la Ley.

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convencionales y alternativos de solucin de conflictos, es lo cierto que ms bien sugiere implcitamente su empleo, a travs de la consagracin de Principios Generales de Derecho tales como los de seguridad jurdica, de participacin ciudadana en los procesos de toma de decisiones y de eficacia administrativa 41 , aunados al derecho a la tutela judicial efectiva y al fin estatal de consecucin de la paz social y la convivencia pacfica. Adems, lo que s expresamente exige el Constituyente es que la Administracin Pblica acte conforme al Principio de Legalidad (o mejor, Principio de Juridicidad o de Conformidad a Derecho) 42 . Es decir, que la actividad administrativa puede desarrollarse slo con arreglo a los procedimientos fijados por la ley43, lo cual nos conduce a aceptar que la ley puede determinar medios concordados alternativos, como, entre otros, los transaccionales y los arbitrales. Aqu resulta interesante resaltar que los autores clsicos contrapusieron el Principio de Legalidad, a la posibilidad de establecer convenios entre la Administracin Pblica y los administrados, para concluir en su improcedencia. Pero, si lo que persigue ese principio es que el Poder Pblico acte conforme a Derecho, apegado a la ley, y acontece que un texto de rango legal faculta a la Administracin Pblica para actuar consensuada o concertadamente, incluso en el campo del Derecho Pblico 44 , como es el caso de la materia tributaria, es evidente que las vas transaccionales o arbitrales, previstas en la ley, no significaran violacin alguna, sino todo lo contrario, la ms irrestricta sumisin al Principio de Legalidad45.
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Mara Luisa Gonzlez-Cullar Serrano, op. cit., pginas 97 y 98 y 176 y 177. Artculo 117 de la Constitucin de la Repblica: La Constitucin y las leyes definen las atribuciones del Poder Pblico, y a ellas debe sujetarse su ejercicio. Artculo 193 Ejusdem: ...La ley orgnica determinar el nmero y organizacin de los Ministros y su respectiva competencia.... Es competencia del Poder Nacional legislar sobre los procedimientos. Artculo 136, ordinal 24 de la Constitucin de la Repblica. Jos Mara Roca Martnez, Arbitraje e Instituciones Arbitrales, pgina 84: el arbitraje es de Derecho Pblico cuando una de las partes es una persona de Derecho Pblico, encontrndose en una situacin de supremaca, siendo las cuestiones litigiosas sometidas a la decisin de los rbitros de Derecho Pblico, porque afecten intereses pblicos. Jos Mara Roca Martnez, op. cit., pgina 165: Por lo que se refiere al arbitraje de derecho, se ha dicho, con acierto, que fallar con arreglo a derecho significa fallar con

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De ese modo, el acuerdo sobre un arbitraje para la determinacin definitiva de un tributo y el control de la legalidad de la actividad administrativa tributaria, sera conforme a Derecho, y se respetara el Principio de Legalidad tratndose de rbitros de Derecho 46 (nicos que en nuestro concepto podran actuar en esta materia tributaria). Es ms, la recaudacin no sera menor a la que generara un acto realmente unilateral, sometido exclusivamente al control del juez, pero s podra ser ms rpida y menos costosa. Dnde se asegurara ms la tutela del inters pblico...del orden pblico? Evidentemente, a travs de la jurisdiccin arbitral. Ahora bien, hablando de inters pblico, debe recordarse que los autores clsicos tomaron el Artculo 6 del Cdigo Civil, que consagra la imposibilidad de celebrar convenios contrarios al orden pblico, como justificacin explicativa del argumento de supuesta ilicitud de las transacciones tributarias, por violacin del Principio de Indisponibilidad del Crdito Tributario, ya analizado. No obstante, nos parece que siendo el Legislador el definidor, por antonomasia, del inters pblico y del orden pblico nacional, en ausencia de norma constitucional restrictiva al respecto, nada le impide que regule procedimientos contentivos de medios alternativos para la solucin de conflictos, frente a los cuales no podra alegarse la aplicacin en contrario de dicho Artculo 6 del Cdigo Civil. Por tanto, el verdadero alcance de este Principio de Indisponibilidad del Crdito Tributario 47 se circunscribira
arreglo al sistema de fuentes del ordenamiento jurdico, y como la Constitucin es la norma suprema de ste, los rbitros deben fallar en conformidad a la Constitucin. Los autores clsicos emplearon argumentos que no tienen real asidero jurdico, sino meramente ideolgico, en nuestro concepto, como el de que es absolutamente inadmisible la posibilidad de transaccin por lo que respecta a la validez o invalidez de un acto administrativo, porque slo corresponde a los rganos competentes del Poder Pblico la revisin de la legalidad de los actos emanados de la autoridad (Gabriel Run Santos, op. cit., pgina 93). Opinamos que, ticamente (con independencia de los alegatos jurdicos que ya han sido expresados en este trabajo), tal argumentacin slo podra sostenerse frente a un Poder Judicial eficiente y expedito, que hiciese una realidad el derecho a la tutela judicial efectiva. Jos Andrs Octavio, op. cit., p. 29: En una variante de nuestro discurso, pero conclusiva en los trminos fundamentales, el doctor Octavio afirma que: Estamos enteramente de acuerdo con la tesis segn la cual la obligacin tributaria es

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nicamente a la prohibicin de disponer de dicho crdito tributario, en cabeza de la Administracin Tributaria, salvo previsin legal en contrario. El autor espaol Ramn Falcn y Tella 48 seala que la indisponibilidad del crdito tributario no impide a la Administracin someterse a arbitraje, sino que nicamente exige que sea el legislador el que defina con suficiente precisin los supuestos y el alcance de este mecanismo de solucin de conflictos. IV La Realidad de la Actuacin Convencional de la Administracin Tributaria y su Justificacin. Es de poner de relieve que la Administracin Tributaria, en todos los pases y Venezuela no es la excepcin, goza de una amplia y cierta potestad negociadora informal49, pero no por ello menos efectiva o carente de contenido real. De este modo, se observa que ...en el actual proceso de gestin de los tributos la Inspeccin goza, de hecho y de derecho, ya que a la propuesta de la inspeccin puede responder la conformidad del contribuyente, de un amplio margen para hacer propuestas de liquidacin a los contribuyentes que si son aceptadas por stos, en ocasiones, pueden variar en sus trminos y no ir acompaadas de sancin y que, si no son aceptadas por stos, s pueden ir acompaadas de sancin50. Estos pactos, acuerdos o convenios, de contenido compositivo o auto-compositivo, transaccional o arbitral, en cualquier circunstancia, tratndose de contratos donde el
indisponible, pero tal como lo hemos indicado en los prrafos inmediatamente anteriores, la transaccin prevista en el Cdigo no implica un acto de disposicin del crdito tributario, sino que es una especie de procedimiento determinativo extraordinario, que frente a la discrepancia sobre elementos de hecho que ha dado lugar a la controversia, autoriza a fijar esos elementos por acuerdo transaccional, a fin de determinar sobre ellos la obligacin tributaria.... Op. cit., pginas 259 y 260. Antonia Agull Agero, La Introduccin en el Derecho Tributario Espaol de las Frmulas Convencionales Previstas en la Ley 30/1992, pgina 187: Partiendo de que el procedimiento es una garanta, se trata de incluir en el procedimiento las negociaciones que hoy da se producen al margen del mismo. Jos Juan Ferreiro Lapatza, Arbitraje sobre Relaciones Tributarias, pgina 264.

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consentimiento no est viciado 51 ni son ilcitos sus objetos 52 ni sus causas53, estn amparados por el conocido principio pacta sum servanda, como lo ha admitido el Tribunal Financiero Federal de Alemania, por lo que gozan de eficacia vinculante en funcin del Principio General de Derecho de Buena Fe 54 o de confianza legtima, que por lo dems exige que las obligaciones sean cumplidas tal cual como hayan sido contradas 55 , por supuesto, sin desmedro del inters o del orden pblico56. Indudablemente, resulta un doble discurso contradictorio, incoherente e incongruente que, por un lado, se hable del pretendido imperio absoluto del Principio de Indisponibilidad del Crdito Tributario, por la Administracin Tributaria, como impedimento de la transaccin y del arbitraje, y que, por el otro lado, se permita que los funcionarios fiscales actuantes puedan hacer propuestas sobre los trminos de las liquidaciones tributarias, entrando abiertamente en negociaciones sobre los contenidos y montos de la deuda tributaria y sus accesorios, con los contribuyentes 57 , incluso con apoyo legal, como ocurre
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Artculos 1.146 al 1.154 del Cdigo Civil. Artculo 1.155 del Cdigo Civil: El objeto del contrato debe ser posible, lcito, determinado o determinable. Artculo 1.157 del Cdigo Civil: La obligacin sin causa, o fundada en una causa falsa o ilcita, no tiene ningn efecto. La causa es ilcita cuando es contraria a la Ley, a las buenas costumbres o al orden pblico. Roman Seer, Contratos, Transacciones y otros Acuerdos en Derecho Tributario Alemn, pgina 148. Artculo 1.160 del Cdigo Civil: Los contratos deben ejecutarse de buena fe y obligan no solamente a cumplir lo expresado en ellos, sino a todas las consecuencias que se derivan de los mismos contratos, segn la equidad, el uso o la Ley. Artculo 1.264 del Cdigo Civil: Las obligaciones deben cumplirse exactamente como han sido contradas. El deudor es responsable de daos y perjuicios, en caso de contravencin. Jess Gonzlez Prez, El Principio General de la Buena Fe en el Derecho Administrativo, pgina 69: La aplicacin del principio de la buena fe permitir al administrado recobrar la confianza en que la Administracin no va a exigirle ms de lo que estrictamente sea necesario para la realizacin de los fines pblicos que en cada caso concreto persiga. Y en que no le va a ser exigido en el lugar, en el momento ni en la forma ms inadecuados, en atencin a sus circunstancias personales y sociales, y a las propias necesidades pblicas. Confianza, legtima confianza de que no se le va a imponer una prestacin cuando slo superando dificultades extraordinarias podr ser cumplida. Ni en un lugar en que, razonablemente, no caba esperar. Ni antes de que lo exijan los intereses pblicos ni cuando ya no era concebible el ejercicio de la potestad administrativa.... Juan Zornoza Prez, op. cit., pgina 166: Se trata pues, nicamente, de abrir una lnea de reflexin...que permita explicar en trminos jurdicos el funcionamiento de

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indirecta o implcitamente (y a la prctica administrativa nos remitimos) con el Artculo 14558 del Cdigo Orgnico Tributario, en concordancia con el Pargrafo Segundo del Artculo 149 59 Ejusdem, y el levantamiento y eventual allanamiento, por parte del contribuyente, al contenido de las Actas Fiscales. Se sostiene que el arbitraje, como idnticamente otras figuras alternativas de solucin de conflictos, como la transaccin, no debe versar sobre hechos suficientemente descubiertos, comprobados y establecidos por la Administracin Tributaria o sobre cuestiones jurdicas donde haya certeza, por razones obvias, ligadas al hecho de que no habra all debate o contestacin alguna. Pero, tambin se afirma, y esa es la justificacin de la conceptualizacin de la denominada administracin concertada o consensuada en la materia, que el contribuyente, as como debe poder negociar una transaccin, debe siempre tener derecho a una solucin arbitral cuando exista incertidumbre sobre los hechos, y no sea posible, en ejecucin del Principio de Investigacin de la Verdad Real y del Principio de Oficialidad que ilustran nuestro procedimiento administrativo 60 , precisarlos o
nuestro sistema tributario real, que en absoluto es ajeno a los pactos, convenios o acuerdos de voluntades; rompiendo as con esa especie de hipocresa tributaria en que nos hemos instalado frente a un fenmeno que el derecho positivo no reconoce, la doctrina critica y la realidad muestra como prctica cotidiana. Giuliani Fonrouge, Derecho Financiero, pgina 501: califica como determinacin mixta la accin coordinada del fisco y del contribuyente, para la fijacin del crdito tributario. Artculo 145 del Cdigo Orgnico Tributario: En el Acta que se levante se deber emplazar al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaracin omitida o rectificar la presentada, y pagar el impuesto resultante, con actualizacin monetaria e intereses compensatorios, y la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, dentro del plazo de quince (15) das hbiles de notificada dicha Acta. Pargrafo Segundo del Artculo 149 del Cdigo Orgnico Tributario: En los casos que el contribuyente o responsable admite en forma expresa el contenido del Acta, no se abrir el sumario. En este caso la Administracin emitir inmediatamente la resolucin correspondiente. Artculo 53 de la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos: La Administracin, de oficio o a instancia del interesado, cumplir todas las actuaciones necesarias para el mejor conocimiento del asunto que deba decidir, siendo de su responsabilidad impulsar el procedimiento en todos sus trmites. Artculo 112 del Cdigo Orgnico Tributario: La Administracin Tributaria dispondr de amplias facultades de fiscalizacin e investigacin de todo lo relativo a la aplicacin de las leyes tributarias....

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resulte desproporcionadamente costoso o largo hacerlo; cuando se aplique una presuncin; cuando se emplee un concepto jurdico indeterminado; y, cuando se utilice la estimacin indirecta61 o determinacin sobre base presuntiva. Ahora bien, estando dispuesto que la transaccin es posible slo sobre los hechos, como lo indica el Artculo 57 del Cdigo Orgnico Tributario (La transaccin judicial 62 es admisible en cuanto a la determinacin de los hechos y no en cuanto al significado de la norma aplicable), veamos qu ocurre si la incertidumbre recae sobre el Derecho, caso en el cual, aunque mediando un razonamiento complementario, tendra que proceder la transaccin y, por ello, el arbitraje. As, es verdad que el referido Artculo 57 del Cdigo Orgnico Tributario limita la posibilidad de transigir a las cuestiones fcticas, dejando de lado, al menos en apariencia, a las cuestiones jurdicas, pues las cuestiones de hecho y las de derecho presentan una interdependencia que se manifiesta claramente en el problema de la valoracin de los hechos tributarios, donde la fijacin de los hechos y la aplicacin del Derecho se entremezclan y transforman el uno en el otro de forma incontingente63. Adems, todo acuerdo sobre hechos relevantes
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Jos Juan Ferreiro Lapatza, op. cit., pgina 265. Siendo judicial el nico supuesto de transaccin que regula el Cdigo Orgnico Tributario, es evidente que slo puede servir para terminar un litigio pendiente, en los trminos del Artculo 256 del Cdigo de Procedimiento Civil, y no para precaver, al menos formalmente, un litigio eventual, por lo que la transaccin tributaria tiene un radio de accin ms reducido al contemplado en el Artculo 1.713 del Cdigo Civil. Roman Seer, op. cit., pgina 143. Mara Luisa Gonzlez-Cullar Serrano, op. cit., pginas 78 y 79: ...La mayora de ejemplos a este respecto se encuentran en los problemas de calificacin de los hechos en orden a su insercin en el presupuesto de hecho del tributo y en las valoraciones de los bienes objeto de la obligacin fiscal. Desde el primer punto de vista, la elaboracin legislativa del hecho imponible manifiesta en muchas ocasiones una gran vaguedad en los trminos, que requiere un proceso de calificacin de los concretos hechos...Por lo que se refiere a la valoracin de los elementos configuradores de la base imponible, es, sin duda, el mbito donde se plantean ms incertidumbres, como consecuencia del grado de indeterminacin con que son definidas.... Mara Luisa Gonzlez-Cullar Serrano, op. cit., pgina 123: ...la dificultad de diferenciar entre las cuestiones de hecho y las de derecho es todava mayor en el mbito tributario, dentro del cual se muestra claramente en la valoracin de los hechos imponibles donde la fijacin de los hechos y la aplicacin del Derecho se entremezclan. Este es el caso de los gastos deducibles, respecto a los cuales

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para la imposicin influye en la cuanta de la obligacin tributaria, por lo que la negociacin sobre el tratamiento de un hecho representa necesariamente un acuerdo parcial sobre el crdito tributario64. Efectivamente, la incertidumbre que puede legtimamente derivarse de la interpretacin de los conceptos jurdicos indeterminados 65 (como los de normalidad y necesidad del gasto, artculos menudos de uso domstico, consumidor final, valor de mercado, etc.), comunes en nuestras normas legales tributarias, es susceptible de poner en peligro la integridad de principios esenciales, de raigambre constitucional, como el de la seguridad jurdica, el de la certeza tributaria y el de igualdad, que afectan por igual al acreedor y al deudor del tributo, no habiendo, a estos efectos, razn suficiente para que sea el acreedor el que despeje unilateralmente dicha incertidumbre en lugar de hacerlo conjuntamente con el deudor a travs de un negocio de fijacin66 o en ejecucin de un laudo arbitral. Lo anterior se refuerza cuando se toma en cuenta que los Artculos 6 y 7 del Cdigo Orgnico Tributario admiten que las normas tributarias sean interpretadas con arreglo a todos los mtodos admitidos en Derecho, pudindose llegar a resultados restrictivos o extensivos, y emplearse la analoga. Claro que podra someterse el asunto al juez, pero, en ese caso, se comprometera gravemente el disfrute del derecho a la tutela judicial efectiva, as como el principio de eficacia administrativa, ambos de raigambre constitucional. V
constituye una cuestin fctica su existencia o su cotizacin y una cuestin jurdica su consideracin como partida deducible. Roman Seer, op. cit., pgina 152. Carmen Botella Garca-Lastra, La Finalizacin Convencional de los Procedimientos Tributarios y otras Tcnicas Transaccionales para la Resolucin de Conflictos, pgina 202: ...tanto en el procedimiento de determinacin de la base imponible, como en el de comprobacin de valores por la Administracin, se utilizan, con frecuencia, conceptos jurdicos indeterminados, no definidos con absoluta precisin en las leyes y que encierran un cierto grado de relatividad, puesto que no pueden ser definidos con absoluta certeza y, en muchos casos, pueden ser objeto de criterios diversos. Juan Ramallo Massanet, La Eficacia de la Voluntad de las Partes en las Obligaciones Tributarias, pgina 245.

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Las Posibilidades Arbitrales Actuales en el mbito Tributario. Regulacin Legal del Arbitraje Tributario en Venezuela. De todo cuanto precede, hemos concluido en la posibilidad conceptual del arbitraje en Derecho Tributario, siempre que exista previsin legal al efecto. Lo anterior no es de extraar, ni significa una especificidad del Derecho Administrativo y con l del Derecho Tributario, puesto que, en cualquier materia o rama jurdica, para privar al juez de su jurisdiccin, es decir, para excluir la jurisdiccin estatal, debe haber norma legal que lo establezca. El arbitraje debe ser una institucin de fuente legal (aunque se concrete en un acuerdo de voluntades entre las partes en conflicto). Adems, en nuestra materia y para salvaguardar el Principio de Legalidad, no debe existir norma legal alguna que prohiba el uso del arbitraje. Con estas premisas, analicemos la legislacin venezolana en este particular. Ante todo, debemos poner de relieve que la ley adjetiva general es supletoriamente aplicable al mbito tributario, por disposicin expresa del Artculo 223 del Cdigo Orgnico Tributario, que establece que: En lo no previsto en este Ttulo (se alude al Ttulo V, Procedimientos Contenciosos), y en cuanto sea aplicable, regirn supletoriamente las disposiciones del Cdigo de Procedimiento Civil. Ahora bien, siendo conceptualmente aplicable el arbitraje en la materia de estudio, tenemos que la regulacin genrica sobre la institucin arbitral, contenida en el Artculo 608 del Cdigo de Procedimiento Civil, permite que se sometan a arbitraje todas las controversias, con excepcin slo de aquellas sobre estado, divorcio o separacin de los cnyuges o en las que no quepa transaccin. Veamos: Las controversias pueden comprometerse en uno o ms rbitros en nmero impar, antes o durante el juicio, con tal
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de que no sean cuestiones sobre estado, sobre divorcio o separacin de los cnyuges, ni sobre los dems asuntos en los cuales no cabe transaccin. Si estuvieren ya en juicio, el compromiso se formalizar en el expediente de la causa, y en l debern expresar las partes las cuestiones que cada uno someta al arbitramento, si no constaren ya en el juicio; el nmero y nombre de los rbitros, el carcter de stos, las facultades que les confieran y lo dems que acordaren respecto del procedimiento. Si no estuvieren en juicio, las partes establecern el compromiso arbitral por instrumento autntico, en el cual conste todo cuanto expresa este Artculo. En todo caso de compromiso, la aceptacin de los rbitros y la constitucin del Tribunal arbitral se har ante el Juez que se menciona en el Artculo 628. Obviamente, la materia tributaria no se encuentra exceptuada de la aplicacin de esta institucin procesal, toda vez que, como ha quedado aqu previamente demostrado, el crdito tributario puede someterse a transaccin, precisamente por ser disponible, en los trminos de ley (nos referimos en concreto a los ya comentados Artculos 57 y 58 del Cdigo Orgnico Tributario). Por otro lado, y si an pudiese quedar alguna duda al respecto, es el caso que nuestro derecho positivo es explcito en el punto, al prever que quienes estn llamados a ejercer la representacin legal del Fisco Nacional, estn legalmente autorizados para comprometer en rbitros, en las condiciones determinadas por la ley y sin exclusin de la materia tributaria. En efecto, el Artculo 44 de la Ley Orgnica de la Procuradura General de la Repblica dispone que: Los funcionarios a que se refiere el Artculo 41 de esta Ley (se alude al Procurador General de la Repblica, los Directores, Adjuntos y Auxiliares) no podrn convenir, desistir, transigir ni comprometer en rbitros, sin la previa autorizacin por escrito del rgano competente del Ejecutivo Nacional. Obviamente, cumplidas tales formalidades,
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se puede comprometer en rbitros los conflictos vinculados con la relacin jurdica tributaria. Ahora bien, a la luz de las nociones anteriormente analizadas y si la regulacin en este campo se limitara a la citada norma del Artculo 41 de la Ley Orgnica de la Procuradura General de la Repblica, en concordancia con los dispositivos de los Artculos 608 y siguientes del Cdigo de Procedimiento Civil, tendramos que admitir dos premisas en Derecho Tributario, a saber: que la institucin arbitral sera siempre procedente; y, que habra de ser siempre de derecho. No obstante, al menos con tal amplitud, desgraciadamente esta no es la situacin actual. Pero ello no debe imputarse a razones conceptuales jurdicas, sino a posturas de orientacin poltica o filosfica ya revisadas, que determinaron que el Legislador asumiera, aunque afortunadamente de manera parcial, las comentadas ideas de los autores clsicos. As, los mencionados dispositivos de los Artculos 7 y 49 de la Ley Orgnica de la Hacienda Pblica Nacional, en su tiempo, y ahora del Artculo 57 del Cdigo Orgnico Tributario, al consagrar limitaciones al empleo de la figura de la transaccin impositiva (slo en fase judicial y nicamente sobre los hechos), redujeron significativamente el radio de accin del arbitraje en Derecho Tributario, dada la dependencia vista en su regulacin legal, entre ambas instituciones. En este orden de ideas, y por razones que estimamos evidentes, consideramos que podra vlidamente sostenerse la inconstitucionalidad parcial del Artculo 57 del Cdigo Orgnico Tributario, por entrabar y menoscabar el derecho a la tutela judicial efectiva, pues, al no poderse emplear la transaccin para cuestiones jurdicas, no sera procedente un arbitraje sobre el control de legalidad de los actos administrativos liquidatorios. As, el contribuyente o responsable (administrado) podra verse preso de la necesidad de esperar, indefinidamente, por un pronunciamiento judicial sobre la impugnacin del acto administrativo cuya legalidad haya sido por l cuestionada, viendo
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gravemente afectado su derecho constitucional a la tutela judicial efectiva, agravado ello por no poder acudir, en esa fase y por ese motivo (cuestin de derecho: control de legalidad), a un medio alternativo de solucin de conflictos. Por supuesto, todo esto es sin perjuicio de la posibilidad de arbitrar las cuestiones fcticas, aunque con sus estrechas vinculaciones con los aspectos jurdicos, por poderse someter a transaccin, sobre lo cual no puede haber dudas. Llegados a este punto, refirmonos ahora a la nueva Ley de Arbitraje Comercial. El encabezamiento del Artculo 3 de esta Ley expresa que: Podrn someterse a arbitraje las controversias susceptibles de transaccin que surjan entre personas capaces de transigir. Con este dispositivo, aisladamente considerado, podra vlidamente sostenerse que el razonamiento anterior, sobre la procedencia parcial del arbitraje en materia tributaria, no sufrira modificacin alguna, a raz de la entrada en vigencia de este texto legal, por razones obvias. No obstante, debe tenerse presente que este conjunto normativo no est llamado a regular el arbitraje en controversias vinculadas con el Derecho Pblico. Ello se desprende de dos factores. El primero es el nombre de la Ley (de Arbitraje Comercial), y el segundo es el contenido mandatorio de su Artculo 1: Esta Ley se aplicar al arbitraje comercial. En este sentido, en nuestro concepto resulta totalmente superfluo que el Artculo 3, literal b, Ejusdem disponga que: Quedan exceptuadas las controversias: ... b) Directamente concernientes a las atribuciones o funciones de imperio del Estado o de personas o entes de derecho pblico; ....

Efectivamente, esta previsin no aade nada distinto al texto legal que, estando destinado al arbitraje exclusivamente
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comercial, segn su nombre y Artculo 1, no puede ser aplicable a asuntos de Derecho Pblico, desprovistos de todo aspecto comercial. Tanto es as, que la eliminacin de esta excepcin no traera como consecuencia la sumisin de tales asuntos al imperio de esta Ley. Idntico razonamiento, para excluir su aplicacin al arbitraje de Derecho Pblico, cabe en cuanto a la Ley Aprobatoria de la Convencin Interamericana sobre Arbitraje Comercial 67 Internacional . VI Conclusin: Las Posibilidades Arbitrales Futuras en el mbito Tributario. Se requiere una intervencin legislativa que elimine el carcter restringido de la transaccin en el mbito tributario, extendindola al mbito extrajudicial 68 y a los aspectos o cuestiones de derecho, para que, con la supletoria aplicacin de los dispositivos pertinentes del Cdigo de Procedimiento Civil, sea realidad un arbitraje pleno en Derecho Tributario. Evidentemente, podra encararse una reforma legal ms amplia, que previese un arbitraje especial en este campo, ajustado a sus requerimientos prcticos y especificidades tericas. Pero, por lo pronto, consideramos que bastara ese sencillo, pero trascendente y oportuno, retoque del Artculo 57 del Cdigo Orgnico Tributario. Dicha intervencin legislativa se cimentara sobre las siguientes bases. La institucin arbitral es conceptualmente posible en Derecho Tributario, como ha quedado aqu demostrado. Adems, su presupuesto fctico, como medio alternativo de solucin de conflictos, est presente. Un Poder Judicial, encarnado en nueve (9) Juzgados Superiores de lo Contencioso Tributario, que conocen en primera instancia, y en la Sala
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Gaceta Oficial N 33.170 del 22 de febrero de 1985. Cabe destacar que el Cdigo Tributario Modelo para Amrica Latina de O.E.A.-B.I.D., no establece esa limitacin al mbito judicial.

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Poltico-Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, tribunal de alzada, completamente saturado, en donde las decisiones definitivas suelen medirse en aos. Por otro lado, ciertamente, la interposicin de Recurso Contencioso Tributario, como la del Recurso Jerrquico, aparejan la suspensin automtica de efectos del acto administrativo liquidatorio impugnado69. Pero, muchas veces, ello no basta como garanta de la tutela judicial efectiva. No se obtienen las solvencias ni otras constancias; deben ejercerse amparos tributarios y hasta amparos constitucionales; se reproducen y multiplican los mismos motivos de reparo, ejercicio fiscal tras ejercicio fiscal, atiborrndose a los tribunales y producindose el dispendio de la actividad judicial, etc. Adems, se hace peligrar o se afecta efectivamente el inters pblico, puesto que la recaudacin impositiva se difiere indefinidamente en el tiempo, sin que la actualizacin monetaria, vigente apenas desde 1994, sea un aliciente serio y siempre satisfactorio. En este escenario presente y que, si no hay cambios normativos como el aqu sugerido, se agravar en el futuro, la jurisdiccin arbitral podra asegurar el clamor de justicia (tanto del administrado como de la Administracin Pblica) con rapidez y eficacia, controlando la legalidad de los actos administrativos liquidatorios, a travs nicamente de rbitros de derecho, y propendiendo a una recaudacin ajustada a la ley, oportuna y consentida, legal y legtima. Asimismo, los rbitros dispondran de un poder cautelar general e innominado que, entre otras cosas, les permitira suspender los efectos de los actos administrativos impugnados.

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Artculo 173 del Cdigo Orgnico Tributario: La interposicin del Recurso suspende la ejecucin del acto recurrido. (Jerrquico). Artculo 189 Ejusdem: La interposicin del Recurso suspende la ejecucin del acto recurrido. (Contencioso Tributario).

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En definitiva, se satisfara el disfrute cierto del derecho constitucional a la tutela judicial efectiva y se privilegiara el principio, tambin constitucional, de eficacia administrativa70. Concluyamos, con el autor espaol Ramn Falcn y Tella71, en que Nada se opone a que este tipo de soluciones, ms giles que las judiciales, se vaya extendiendo progresivamente, lo que contribuira a reducir la litigiosidad y a descargar a los Tribunales, con el consiguiente beneficio para todos; incluso para el inters recaudatorio al que nada favorece un largo proceso durante el cual la ejecucin se encuentra suspendida. El Derecho pblico no tiene por qu ir a la zaga del privado en estas cuestiones, pues la potenciacin de soluciones transaccionales y arbitrales tampoco vulnera las exigencias de la reserva de ley, en la medida en que los rbitros resuelvan en Derecho. Se trata simplemente de un procedimiento distinto al judicial, de una alternativa digna de tenerse en cuenta, que no conduce necesariamente a bases o hechos imponibles alternativos a los definidos legalmente, siempre que la decisin se adopte en Derecho y no slo sobre un fundamento de equidad.

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