Guideagri PCG2005

REPOBLIKAN'I MADAGASIKARA Tanindrazana - Fahafahana - Fandrosoana MINISTERE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET SECRETARIAT GENERAL Conseil Suprieur de la Comptabilit
(CSC) _____________________________________________________
Ordre des Experts Comptables et Financiers de Madagascar (OECFM) ________________________
Institut National de la Statistique (INSTAT) _________________________
PLAN COMPTABLE GENERAL 2005 COHERENT AVEC LES NORMES COMPTABLES INTERNATIONALES IAS/IFRS
__________________________________________________
GUIDE SECTORIEL " AGRICULTURE " (activits agricoles)
Arrt n024/2005 du 11 janvier 2005
AVERTISSEMENT
Le prsent Guide Sectoriel " Agriculture " a t dclar conforme au PCG 2005 par l'Assemble Gnrale du CSC dans sa runion du 26/11/04 et est applicable aux tats financiers des exercices ouverts compter du 1er janvier 2005. Son contenu traite de questions purement comptables et n'aborde pas d'autres domaines tels que l'organisation, le droit des socits, la fiscalit Bien que structur de faon totalement identique au Plan Comptable 2005 afin d'une part, d'en faciliter l'usage pratique, et d'autre part, de constituer un document complet en soi, il reste une simple adaptation du Plan Comptable Gnral 2005 et ne saurait tre considr comme un Plan Comptable Sectoriel. Il est entendu que le prsent guide constitue une annexe au PCG 2005 et que tout traitement comptable relatif des oprations qui ne prsentent pas de spcificit particulire devra tre effectu selon les dispositions du PCG 2005 (rgles de droit commun). Les demandes d'interprtation, d'claircissement ou les commentaires sur certaines dispositions du prsent Guide ou du PCG 2005 peuvent tre adresss au Conseil Suprieur de la Comptabilit (CSC). Les interprtations, claircissements ou avis manant du CSC concernent uniquement les cas considrs comme tant d'intrt gnral.
NOTE DE PRESENTATION
II
Guide sectoriel "Agriculture"
Pourquoi un Guide Sectoriel

Le Plan Comptable Gnral (PCG) 2005 cohrent avec les normes comptables internationales (IAS/ IFRS), objet du Dcret n 2004-272 du 18 fvrier 2004, entre en vigueur sur tout le territoire national partir du 1er janvier 2005. Son champ d'application couvre, en substance, toute personne physique ou morale astreinte la tenue d'une comptabilit destine l'information externe comme son propre usage interne. D'un point de vue pratique et hormis les cas des entits soumises aux rgles de la Comptabilit Publique, de la Banque Centrale, des Assurances ainsi que des banques et autres institutions financires o des " Plans comptables sectoriels " sont prvus, il s'est avr indispensable d'laborer des guides sectoriels pour rpondre aux besoins du traitement comptable des oprations spcifiques aux activits de certains secteurs de l'conomie. L'laboration de tels guides est prvue par le Dcret n 2004-272 du 18 fvrier 2004 portant approbation du PCG 2005, qui dispose en son article 3 que " Les entreprises prsentant des particularits d'activit, de structure et d'opration, peuvent apporter les adaptations ncessaires par le moyen de guides comptables sectoriels pourvus que ces adaptations ne drogent pas aux principes dfinis dans le nouveau Plan Comptable Gnral " et prcise l'article 4 que " Les guides comptables sectoriels, lorsqu'il en existe, doivent tenir compte des dispositions du prsent dcret et tre soumis pour avis de conformit avec le Plan comptable gnral au Conseil suprieur de la comptabilit. " Il s'agira, cet effet, de concevoir un document complmentaire harmonis avec le PCG 2005 qui, d'une part, consignera les lments particuliers considrer et, d'autre part, devra servir d'outil de travail permanent des entits charges de la comptabilisation des oprations du secteur concern.
Guide sectoriel Agriculture
III
Champ d'application du prsent Guide

Etabli dans le cadre du Plan Comptable Gnral 2005 (PCG 2005) cohrent avec les normes internationales IAS/IFRS, le prsent Guide est destin aux entreprises du secteur Agriculture ainsi qu'aux utilisateurs de leurs tats financiers. Dans ce cadre, le prsent guide, sans remettre en cause les dispositions dictes dans le PCG 2005, a vocation s'appliquer aux entits et entreprises ralisant des activits agricoles. Pour savoir si une activit est agricole ou non, l'on peut se rfrer aux termes en gras dfinis ci-aprs et identifier si l'activit est concerne directement par les significations donnes ces termes :
L'activit agricole est la gestion de la transformation biologique

d'animaux ou de plantes vivants (actifs biologiques) soit pour la vente, soit en production agricole, soit en actifs biologiques.
La transformation biologique comprend les processus de

croissance, de dgnrescence, de production et de procration, qui engendrent des changements qualitatifs ou quantitatifs dans l'actif biologique.
L'actif biologique est un animal ou une plante vivante. Un groupe d'actif biologique est un regroupement d'animaux ou
de plantes vivantes similaires.
La production agricole (ou produit agricole) est le produit rcolt

des actifs biologiques de l'entreprise au moment de la rcolte. Le terme " Production Agricole " (ou produit agricole) n'est valable, ni pour les produits stocks aprs la rcolte, ni pour les produits agricoles acquis par des tiers, ni pour les produits rcolts dans la nature.
La rcolte est le dtachement de la production d'un actif biologique

ou l'arrt des processus vitaux de croissance d'un actif biologique. Ainsi, le prsent Guide concerne un ventail d'activits diversifies tels que l'levage de cheptels, l'exploitation forestire, la rcolte de plantes annuelles ou vivaces, la culture de vergers ou de plantations,
IV
l'horticulture et l'aquaculture (y compris la pisciculture). Certaines caractristiques communes existent dans cette diversit :
Possibilits de transformation. Les animaux et les plantes vivants

sont susceptibles de transformation biologique ;
Gestion de la transformation. La gestion facilite la transformation

biologique en amliorant ou au moins en stabilisant les conditions ncessaires pour que le processus ait lieu (par exemple, les niveaux nutritifs, l'humidit, la temprature, la fertilit et la luminosit). Cette gestion distingue l'activit agricole des autres activits. Par exemple, la rcolte partir de ressources non gres (comme la pche en mer et la dforestation) n 'est pas une activit agricole ; et
Mesure de la transformation. Une gestion de routine existe,

mesurant et contrlant les changements apports par la transformation biologique : - dans la qualit (par exemple, la qualit gntique, la densit, le mrissement, la couverture de graisse, le contenu en protines et la qualit de la fibre), ou - dans la quantit (par exemple, la descendance, le poids, le volume, la longueur ou le diamtre de la fibre et le nombre de bourgeons). Par contre, ce Guide ne concerne pas :
la transformation des produits agricoles au-del de la rcolte. Cette

transformation n'est pas une particularit de l'activit agricole et est traite de faon commune avec les autres types de stock par les articles 333-1 333-8 du PCG 2005. Par exemple, la transformation de raisins en vin par un leveur vinificateur qui a cultiv lui-mme les raisins. Une telle transformation n'entre pas dans la dfinition de l'activit agricole bien qu'elle peut tre une extension logique et naturelle d'une activit agricole et que les activits qu'elle renferme prsentent quelques similarits avec la transformation biologique ;
les produits agricoles achets auprs de tiers l'tat de matire

premire, d'en cours ou de produits finis. Ils sont aussi traits de faon commune avec les autres types de stock par les articles 333-1 333-8 du PCG 2005 ;
la rcolte partir de ressources non gres (comme la pche en

mer, la cueillette de plantes mdicinales sauvages, la dforestation).
De ce qui prcde, le prsent Guide pourrait ne pas concerner des activits classes par l'Administration comme faisant partie du secteur Agriculture.
Particularits des entits du secteur " Agriculture "

Les particularits des entits du secteur " Agriculture " ncessitant l'adaptation du PCG 2005 proviennent essentiellement des facteurs suivants, savoir :
l'exploitation d actifs biologiques " ; l'existence de pratiques ou d'oprations particulires.

Exploitation d' " actifs biologiques Les " actifs biologiques " sont dfinis comme tant des animaux ou des plantes vivants. L'exploitation d'actifs biologiques est l'origine de situations particulires et complexes dont les plus connues et les plus frquentes sont les suivantes :
l'apparition de nouveaux actifs biologiques sans qu'il y ait eu

acquisition (naissances) ;
la facult inhrente aux actifs biologiques se transformer

naturellement (croissance, maturit, vieillissement) et s'autognrer par croisement ou non ; l'augmentation naturelle de la valeur de l'actif biologique au fur et mesure du vieillissement (au contraire des actifs non biologiques qui perdent gnralement de la valeur par vieillissement) ; cette caractristique est surtout valable pour les actifs biologiques qui n'ont pas encore atteint le stade de maturit ; l'existence de cycles de production de plus de 12 mois voire de plusieurs annes (ex. certaines plantations de pins doivent atteindre 30 ans d'ge avant que l'abattage ne soit possible) ; l'existence d'actifs biologiques " producteurs " (ex. vaches laitires, poules pondeuses), d'actifs biologiques " consommables " (ex. plants de riz sur pied, poules fermires) ou les deux la fois (ex. crevettes d'une aquaculture) ;
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l'abondance de produits conjoints (ou co-produits), c'est--dire de

produits diffrents obtenus d'un mme actif biologique mais dont aucun ne peut tre dsign comme le produit principal (ex. la carcasses d'un buf et sa peau), ainsi que de sous-produits, c'est dire des produits obtenus des produits principaux (ex. la viande dcoupe, les articles en cuir) ; la possibilit d'utilisation de certains actifs biologiques indiffremment comme outils de travail ou comme stocks (ex. les bufs d'un cheptel peuvent la fois servir d'animaux de trait et d'animaux destins la boucherie) ; la vulnrabilit des exploitations d'actifs biologiques aux alas climatiques et aux maladies ; le caractre saisonnier des rcoltes. Existence de pratiques ou d'oprations particulires Les pratiques ou oprations particulires suivantes sont courantes dans le monde agricole :
les amliorations des fonds (terrains d'exploitation) en vue

d'augmenter leur fertilit ;
l'autoconsommation ou les prlvements en nature par l'entit dans

sa propre production sans contrepartie financire ;
les recours des indemnisations ou des subventions ; les trocs (ou changes) ; l'obligation des exploitants de fournir des biens, intrants ou services
gratuits ;
la pratique de " montants compensatoires" ou corrections de prix

d'achat ou de prix de vente (" ristournes ") ;
les participations des entits dans des organismes professionnels

agricoles ;
les transactions sans pices justificatives ou

justificatives rgulires.
sans pices
VII
Innovations majeures apportes par le PCG 2005

Ces innovations trouvent principalement leur source dans la norme internationale IAS 41 relative l'agriculture. La rfrence cette norme a t dicte par la volont des normalisateurs nationaux de respecter la cohrence du PCG 2005 avec les normes internationales IAS/IFRS. L'innovation majeure rside dans les articles 331-18 et 333-9 du PCG 2005 obligeant dsormais l'utilisation de l'approche par la juste valeur dans la comptabilisation et l'valuation des biens vivants (actifs biologiques et produits agricoles) et fixant, de ce fait, deux priodes charnires de comptabilisation des actifs biologiques et des produits agricoles : au moment de leur acquisition ou de leur naissance (comptabilisation initiale) et chaque arrt des comptes (actualisation des justes valeurs), dans le cadre d'valuations systmatiques de fin de priode ("period-end measurement"). La valeur d'valuation retenue est la juste valeur diminue des cots estims du point de vente. En comparaison cette nouvelle approche, les biens vivants taient auparavant mesurs selon le principe du cot historique leur cot d'acquisition (biens acquis), leur cot de production (biens produits) ou leur valeur actuelle (biens acquis titre gratuit ou par change). Durant la priode de croissance (de " crot "), l'accroissement de valeur tait constat au fur et mesure des transactions, hauteur des cots de production dtermins par la Comptabilit Analytique de Gestion, ou, dfaut, par des procds statistiques ou par des estimations du prix de revient. Selon leur nature et les circonstances, les biens vivants faisaient l'objet - comme tous les autres actifs d'amortissements et de provisions pour dprciation dans les conditions gnrales d'utilisation de ces techniques classiques. Le basculement l'valuation selon le concept de la juste valeur (qui est en totale opposition avec le principe du cot historique) se fonde essentiellement sur les motifs suivants :
Par comparaison avec le cot de revient, la juste valeur du bien

vivant reflte mieux les effets de sa transformation biologique sur les avantages conomiques futurs attendus, ces deux lments tant directement relis.
La corrlation est souvent faible entre la transformation biologique

et les oprations et dpenses effectues et engages par l'entit en
VIII
vue d'influencer sur cette transformation. Or, dans l'activit agricole une variation des attributs physiques d'un animal ou d'une plante vivants, accrot ou diminue directement les avantages conomiques attendus par l'entit. Ainsi, selon un modle comptable de cot historique fond sur les transactions, une entreprise de plantations forestires pourrait n'enregistrer aucun produit jusqu' la premire rcolte et vente, soit peut-tre 30 ans aprs la plantation alors que des cots sont comptabiliss durant toute cette priode. A contrario, un modle comptable qui comptabilise et mesure la croissance biologique en utilisant les justes valeurs courantes prsente les variations de juste valeur durant toute la priode entre la plantation et la rcolte.
En comparaison avec la mthode du cot historique, l'approche de

la juste valeur est bien meilleure en matire de pertinence, de fiabilit, de comparabilit et d'intelligibilit : (a) de nombreux actifs biologiques sont couls sur des marchs actifs qui fournissent une mesure fiable de la juste valeur ; dans les mthodes des cots de revient l'existence de cots communs et de produits conjoints (ou co-produits) crent des situations dans lesquelles les relations entre les intrants et la production sont difficiles cerner, conduisant l'utilisation de mthodes complexes et arbitraires d'allocations des cots entre les diffrents produits de la transformation biologique ; ces allocations deviennent encore plus arbitraires quand les actifs biologiques donnent naissance d'autres actifs biologiques et que ces derniers peuvent, en outre, tre utiliss comme intrants agricoles ; il est souvent impossible de dpeindre, dans une seule priode comptable, l'intgralit des cycles de production relativement longs et continus, caractriss par une instabilit de la production et de l'environnement du march; dans ces conditions, une valuation des actifs biologiques en fin de priode (" periode-end measurement ") - et non pas au moment des transactions - parat plus pertinente pour la mesure des performances et de la situation ; moins la relation est importante entre la rcolte de l'anne et le processus complet de transformation biologique, plus grande est l'importance de la mesure en fin de priode de l'volution des actifs biologiques (croissance et vieillissement). En revanche,
(b)
(c)
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pour les cycles de production rotation relativement courte et rapide dont le processus agricole est bien matris (ex. levage de poulets rtir en batterie ; culture de champignons) et pour lesquelles la majorit des transformations biologiques et les rcoltes interviennent dans l'anne, la relation entre les cots et les avantages conomiques futurs attendus est en apparence mieux tablie. Cette apparence n'affecte toutefois pas la relation entre la valeur courante au march et les avantages conomiques futurs, mais les divergences entre les mthodes d'valuation (au cot ou la juste valeur) sont, dans ce cas, moins importantes ; (d) l'approche par le cot historique, donne souvent lieu des valeurs d'entres disparates pour des biens vivants semblables mais acquis de diffrentes faons (en interne par la procration des biens vivants ou achats) ; cette disparit de valeur affecte la comparabilit et l'intelligibilit des informations dans la mesure o des actifs identiques similaires devraient normalement gnrer chacun, un mme niveau d'avantages conomiques futurs.
Adaptations fournies par le Guide

Ces adaptations rsultent, pour la plupart, des innovations prsentes ci-dessus apportes par le PCG 2005. Elles concernent aussi bien la premire que la deuxime partie du PCG 2005. Adaptations la premire partie du PCG 2005 Les adaptations apportes par le Guide la Premire partie " Cadre conceptuel, Etats Financiers, rgles de comptabilisation et d'valuation " sont essentiellement les suivantes : Au niveau du Titre 1 " Cadre conceptuel "
Des dispositions additionnelles sont introduites au niveau du champ

d'application, permettant d'identifier les entits appeles utiliser le prsent Guide sectoriel ;
Une adaptation du principe du cot historique est fournie,

introduisant l'exception de l'approche par la juste valeur en ce qui concerne les actifs biologiques et les produits agricoles ;
Au niveau des dfinitions, de nouvelles terminologies propres aux

entits et oprations du secteur sont donnes (" actifs biologiques " ; " production agricole " ; " transformation biologique ) et qui sont celles de l'IAS 41 ;
Pour le Systme Minimal de Trsorerie prvu au chapitre 3, les

adaptations suivantes sont apportes : (a) prsentation distincte des actifs biologiques dans l'tat Situation de fin dexercice et intgration au rsultat de l'exercice de la variation de la juste valeur de ces actifs ; (b) prise en compte dans le compte de rsultat des apports et services gratuits travers leur enregistrement simultan en encaissement et dcaissement de faon ce que cette prise en compte n'affecte pas la trsorerie. Au niveau du Titre 2 " Prsentation des tats financiers " Il y est prescrit : la prsentation distincte au bilan dans la rubrique Actifs non courants des actifs biologiques ;
l'indication spare du rsultat global provenant de la comptabilisation

initiale des actifs biologiques, des productions agricoles et de l'actualisation l'arrt des comptes de la juste valeur des actifs biologiques diminue des cots estims du point de vente ;
XI
L'indication au compte de rsultat ou en annexe des produits et

charges dcoulant des alas climatiques, des maladies et autres risques naturels est exige ;
Il est ajout, la liste des informations fournir l'annexe du bilan,

une liste d'informations additionnelles relatives aux actifs biologiques et aux productions agricoles ainsi qu'aux subventions publiques. Au niveau du Titre 3 " Mthode de comptabilisation et d'valuation "
Sont fournies les modalits dtailles de mise en uvre des articles

331-18 " Cas particulier d'un actif biologique " et 333-9 " Cas particulier des produits agricoles " qui ont prescrit que l'approche de la juste valeur est la rgle en matire d'valuation des actifs biologiques et des produits agricoles ;
Font l'objet d'adaptations, rsultant de l'adoption de l'approche de la

juste valeur, diffrents articles qui posent comme rgle d'valuation l'approche du cot historique (articles relatifs aux immobilisations, aux stocks) ;
Des adaptations sont galement apportes aux articles relatifs aux

subventions publiques et aux contrats de locations-financement portant sur des actifs biologiques ou des produits agricoles ; en effet, les rgles de droit commun de comptabilisation et d'valuation de ces oprations particulires sont bases sur un concept de cot historique qui n'a pas de raison d'tre dans l'approche de la juste valeur applique aux actifs biologiques et aux produits agricoles. Adaptations la deuxime partie du PCG 2005 Les adaptations apportes par le Guide la Deuxime partie " Organisation de la comptabilit, nomenclature et fonctionnement des comptes " sont essentiellement les suivantes : Au niveau du Titre 1 " Organisation et contrle "
L'indication des dispositions prendre en cas d'absences de pices

justificatives qui est une situation courante dans le milieu agricole ;
L'ajout d'une prcision sur la ncessit d'une bonne documentation

de l'valuation retenue pour les actifs biologiques et les produits agricoles.
XII
Au niveau du Titre 2 " Nomenclatures des comptes "
Aucune adaptation ne s'est avre ncessaire.

Au niveau du Titre 3 " Fonctionnement des comptes "
Introduction des principaux comptes particuliers des entits du

secteur Agriculture dans la section de description narrative des comptes et dans l'Annexe I fournissant le Plan des Comptes recommand ;
Prsentation des schmas d'critures passer lors de la

comptabilisation initiale et la clture des comptes, en matire d'actifs biologiques et de production agricole ;
Prise en compte l'annexe II " Comptabilit de trsorerie applicable

aux micro et petites entreprises " des informations minimales fournir concernant les actifs biologiques et la production agricole.
XIII
Structuration du Guide
Structur de faon totalement identique au PCG 2005, ce Guide comporte les mmes parties, chapitres et sections que ce dernier :
Premire partie : cadre conceptuel, tats financiers, rgles de

comptabilisation et d'valuation ;
Deuxime partie : organisation de la comptabilit, nomenclature et

fonctionnement des comptes. Dans chaque partie, les dispositions du PCG 2005 qui ne ncessitent pas d'adaptations sont reprises textuellement. Les adaptations apportes sont fournies en caractres italiques gras pour que les lecteurs puissent les reprer aisment.
Mise jour du Guide

Ce Guide a t tabli en octobre 2004. Toute mise jour ultrieure devra tre effectue, le cas chant, selon une dmarche structure comprenant :
une phase de rdaction dtaille des lments constitutifs et

justifiant l'opportunit de cette mise jour (modification suppression ou ajout) ; ou
une phase de validation par un comit ad'hoc des travaux et des

rsultats de la mise jour ;
une phase de test simulation avant le dmarrage effectif de

l'application de la mise jour.
SOMMAIRE
PREMIERE PARTIE : CADRE CONCEPTUEL, ETATS FINANCIERS, REGLES DE COMPTABILISATION ET D'EVALUATION

Page
TITRE I : CADRE CONCEPTUEL ............................................................2 CHAPITRE 1 : DEFINITIONS ET CHAMP D'APPLICATION ....................2 Section 1 : La comptabilit et les mthodes comptables....................2 Section 2 : Le cadre conceptuel..........................................................2 Section 3 : Les tats financiers ..........................................................3 Section 4 : Champ d'application..........................................................3 Section 5 : Utilisateurs des tats financiers ........................................3 CHAPITRE 2 : CONVENTIONS COMPTABLES DE BASE, CARACTERISTIQUES QUALITATIVES DE L'INFORMATION ET PRINCIPES COMPTABLES FONDAMENTAUX ............................................................5 Section 1 : Conventions comptables de base ....................................5 Section 2 : Caractristiques qualitatives de l'information financire ..6 Section 3 : Principes comptables fondamentaux ................................7 CHAPITRE 3 : DEFINITION DES ACTIFS, PASSIFS, CAPITAUX PROPRES, CHARGES ET PRODUITS ........................10 Section 1 : Elments constitutifs du bilan : actifs, passifs, capitaux propres ............................................................................10 Section 2 : Elments constitutifs du compte de rsultat ..................13 CHAPITRE 4 : CAS PARTICULIER DES MICRO ET PETITES ENTREPRISES ..............................................................15 TITRE II : PRESENTATION DES ETATS FINANCIERS ........................17 CHAPITRE 1 : CONTENU ET ARRETE DES ETATS FINANCIERS......17 CHAPITRE 2 : PRESENTATION DU BILAN ..........................................20 CHAPITRE 3 : PRESENTATION DU COMPTE DE RESULTAT ............26 CHAPITRE 4 : LE TABLEAU DES VARIATIONS DES CAPITAUX PROPRES ......................................................................28
CHAPITRE 5 : LE TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE (METHODES DIRECTE ET INDIRECTE) ......................29 CHAPITRE 6 : L'ANNEXE DES ETATS FINANCIERS ..........................31
TITRE III : METHODES DE COMPTABILISATION ET D'EVALUATION ....35 CHAPITRE 1 : PRINCIPES GENERAUX DE COMPTABILISATION 35
CHAPITRE 2 : PRINCIPES GENERAUX D'EVALUATION ....................36 CHAPITRE 3 : COMPTABILISATION ET EVALUATION DE CERTAINS POSTES DES ETATS FINANCIERS ............................39 Section 1 : Immobilisations corporelles et incorporelles ..................39 Section 2 : Actifs financiers non courants (Immobilisations financires) : titres & crances ............49 Section 3 : Stocks et en cours ..........................................................51 Section 4 : Subventions ....................................................................55 Section 5 : Provisions pour charges ................................................57 Section 6 : Cots d'mission, primes et cots d'emprunt ................58 Section 7 : Charges et produits financiers ........................................59 Section 8 : Autres produits des activits ordinaires ..........................59 Section 9 : Autres charges des activits ordinaires ..........................62 CHAPITRE 4 : MODALITES DE COMPTABILISATION ET D'EVALUATION D'OPERATIONS PARTICULIERES ....64 Section 1 : Concessions et oprations faites en commun ou pour le compte de tiers ..............................................64 Section 2 : Contrats long terme ....................................................65 Section 3 : Impts diffrs ................................................................66 Section 4 : Contrats de location financement ..................................67 Section 5 : Avantages octroys au personnel ..................................69 Section 6 : Oprations effectues en monnaies trangres ............69 Section 7 : Changements d'estimation ou de mthodes comptables, corrections d'erreurs ou d'omissions ..........71 CHAPITRE 5 : LES COMPTES CONSOLIDES ......................................73 Section 1 : Dfinition et champ d'application ....................................73 Section 2 : Mthode de consolidation des socits contrles ........74 Section 3 : Comptabilisation des participations dans les entits associes ........................................................................76 Section 4 : Ecart de premire consolidation ....................................77 Section 5 : Comptes combins ........................................................78
ANNEXE 1 - EXEMPLES D'ETATS FINANCIERS ................................80 ANNEXE 2 - CONTENU DE L'ANNEXE DES ETATS FINANCIERS ....89 1. Rgles et mthodes comptables adoptes pour la tenue de la comptabilit et l'tablissement des tats financiers ............90 2. Complments d'information ncessaires une bonne comprhension du bilan, du compte de rsultat, du tableau des variations des capitaux propres et du tableau des flux de trsorerie ........................91 3. Informations concernant les entits associes, les entits contrles, la socit consolidante et les transactions ralises avec ces entits ou leurs dirigeants ..............................93 4. Informations caractre gnral ou concernant certaines oprations particulires ................................................................94 ANNEXE 3 - GLOSSAIRE ....................................................................102
DEUXIEME PARTIE : ORGANISATION DE LA COMPTABILITE, NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES
TITRE I : ORGANISATION ET CONTROLE ........................................122 CHAPITRE 1 : ORGANISATION ET CONTROLE ................................122 CHAPITRE 2 : INTANGIBILITE DES ENREGISTREMENTS ..............123 CHAPITRE 3 : LIVRES COMPTABLES ................................................124 CHAPITRE 4 : JUSTIFICATION ET CONSERVATION DES DOCUMENTS COMPTABLES......................................126 TITRE II : NOMENCLATURE DES COMPTES ....................................127 CHAPITRE 1 : PRINCIPES DU PLAN DE COMPTES ........................127 CHAPITRE 2 : CADRE COMPTABLE OBLIGATOIRE ........................128 TITRE III : FONCTIONNEMENT DES COMPTES ..............................129 CLASSE 1 - COMPTES DES CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS NON-COURANTS ............................................................129 CLASSE 2 - COMPTES D'IMMOBILISATIONS ....................................136 CLASSE 3 - COMPTES DE STOCKS ET EN-COURS ........................143 CLASSE 4 - COMPTES DE TIERS ......................................................148 CLASSE 5 - COMPTES D'INSTRUMENTS DE TRESORERIE ET ASSIMILES..................................................................161 CLASSE 6 - COMPTES DE CHARGES ..............................................166 CLASSE 7 - COMPTES DE PRODUITS ..............................................171 ANNEXE I - PLAN DE COMPTES RECOMMANDE............................174 ANNEXE II - COMPTABILITE DE TRESORERIE APPLICABLE AUX MICRO ET PETITES ENTREPRISES (MPE) ........187
PREMIERE PARTIE :
CADRE CONCEPTUEL, ETATS FINANCIERS, REGLES DE COMPTABILISATION ET D'EVALUATION
TITRE I - CADRE CONCEPTUEL

CHAPITRE 1 Dfinitions et champ d'application
Section 1 - La comptabilit et les mthodes comptables 111-1 La comptabilit est un systme d'organisation de l'information financire permettant de saisir, classer, valuer, enregistrer des donnes de base chiffres ou non correspondant aux oprations de l'entit et de prsenter des tats financiers donnant une image fidle de la situation financire, de la performance et des variations de la situation financire de l'entit la date de clture des comptes. La comptabilit de chaque entit doit :
111-2
respecter la terminologie, les conventions comptables de base

et les autres principes communs l'ensemble des entits ;
mettre en uvre des mthodes et des procdures normalises ; s'appuyer sur une organisation rpondant aux exigences de
tenue, de contrle, de collecte et de communication des informations traiter. 111-3 Les mthodes comptables comprennent les conventions comptables de base, les principes comptables fondamentaux, les mthodes d'valuation ainsi que les rgles ou pratiques spcifiques appliques par une entit pour tablir et prsenter ses tats financiers. Section 2 - Le cadre conceptuel 112-1 Le cadre conceptuel :
introduit les concepts qui sont la base de la prparation et de

la prsentation des tats financiers : conventions comptables de base, caractristiques qualitatives de l'information financire, principes comptables fondamentaux ;
Cadre conceptuel, tats financiers, rgles de comptabilisation et dvaluation
constitue une rfrence pour l'volution de la normalisation

comptable ;
facilite l'interprtation des rgles comptables et l'apprhension

de transactions ou d'vnements non explicitement prvus par la rglementation comptable. Section 3 - Les tats financiers 113-1 Les tats financiers sont une reprsentation financire structure de la situation financire et des transactions conduites par une entit. L'objectif des tats financiers usage gnral est de fournir des informations sur la situation financire, la performance et les flux de trsorerie de l'entit qui soient utiles un large ventail d'utilisateurs. Section 4 - Champ d'application 114-1 Les prsentes dispositions s'appliquent toute personne physique ou morale astreinte la tenue d'une comptabilit destine l'information externe comme son propre usage, sous rserve de dispositions spcifiques la concernant. Sont astreintes la tenue d'une comptabilit :
114-2
les entreprises soumises au Code de Commerce ; les entreprises publiques, parapubliques ou d'conomie mixte ; les coopratives, associations, organismes non gouvernementaux (ONG) ;
et plus gnralement, les entits produisant des biens ou des

services marchands ou non marchands, dans la mesure o elles exercent des activits conomiques qui se fondent sur des actes rptitifs. Section 5 - Utilisateurs des tats financiers 115-1 Les tats financiers constituent le principal moyen de communication de l'information financire aux diffrents utilisateurs, internes et externes que sont :
les dirigeants, les organes d'administration et de contrle et

les diffrentes structures internes de l'entit ;
les fournisseurs de capitaux (propritaires, actionnaires,

investisseurs ou banques et autres bailleurs de fonds) ;
l'Administration et les autres institutions dotes de pouvoirs de

rglementation et de contrle (autorits fiscales, statistiques nationales et autres organismes ayant un pouvoir de planification, de rglementation et de contrle) ; les autres partenaires de l'entit, tels les assureurs, les salaris, les fournisseurs ou les clients ; les autres groupes d'intrt, y compris le public de faon gnrale.
CHAPITRE 2 Conventions comptables de base, caractristiques qualitatives de l'information financire et principes comptables fondamentaux
120 Les conventions comptables de base, les caractristiques qualitatives de l'information financire et les principes comptables fondamentaux constituent une base pour l'laboration des normes comptables et la recherche de solutions appropries aux problmes comptables poss. Ils dcoulent d'un environnement conomique, social et lgal particulier.
Section 1 - Conventions comptables de base 121-1 Convention de l'entit L'entit est considre comme tant un ensemble autonome, distinct de ses propritaires, associs ou actionnaires. La comptabilit d'une entit repose sur une nette sparation entre son patrimoine et celui des personnes physiques ou morales qui la dirigent ou qui ont contribu sa constitution et son dveloppement. Les tats financiers de l'entit prennent en compte uniquement l'effet de ses propres transactions et des seuls vnements qui la concernent. 121-2 Convention de l'unit montaire La ncessit d'une unit de mesure unique pour enregistrer les transactions d'une entreprise a t l'origine du choix de la monnaie comme unit de mesure de l'information vhicule par les tats financiers. Seuls les transactions et vnements susceptibles d'tre quantifis montairement sont comptabiliss. Cependant les informations non quantifiables mais pouvant avoir une incidence financire doivent galement tre mentionnes dans les tats financiers.
121-3
Comptabilit d'exercice Sous rserve de dispositions spcifiques concernant les micro et petites entits, les effets des transactions et autres vnements sont comptabiliss sur la base des droits constats, c'est--dire la date de survenance de ces transactions ou vnements, et non quand interviennent les flux montaires correspondants. Ils sont prsents dans les tats financiers des exercices auxquels ils se rattachent.
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Continuit d'exploitation Les tats financiers sont tablis sur une base de continuit d'exploitation, c'est--dire en prsumant que l'entit poursuivra ses activits dans un avenir prvisible, moins que des vnements ou des dcisions survenues avant la date de publication des comptes rendent probable dans un avenir proche la liquidation ou la cessation totale ou partielle d'activit. Lorsque les tats financiers ne sont pas tablis sur cette base, les incertitudes quant la continuit d'exploitation doivent tre indiques et justifies, et la base sur laquelle ils ont t arrts doit tre prcise.
Section 2 - Caractristiques qualitatives de l'information financire 122-1 Pour les besoins de la prise de dcision, les tats financiers doivent garantir la transparence sur la ralit de l'entit en prsentant une information complte et utile. Cette information doit satisfaire aux caractristiques qualitatives suivantes : 122-2 L'intelligibilit : une information est intelligible lorsqu'elle est facilement comprhensible par tout utilisateur ayant une connaissance raisonnable des affaires et des activits conomiques et de la comptabilit et ayant la volont d'tudier l'information d'une faon raisonnablement diligente. La pertinence : une information est pertinente lorsqu'elle peut influencer les dcisions conomiques des utilisateurs en les aidant valuer des vnements passs, prsents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs valuations passes. La pertinence d'une information est lie sa nature et son importance relative.
122-3
122-4
La fiabilit : une information est fiable lorsqu'elle est exempte d'erreurs, d'omissions et de prjugs significatifs, et lorsque son laboration a t effectue sur la base des critres suivants :

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recherche d'une image fidle ; prminence de la ralit sur l'apparence ; neutralit ; prudence ; exhaustivit.
La recherche de l'image fidle implique notamment le respect des rgles et des principes comptables. Toutefois, dans le cas exceptionnel o l'application d'une rgle comptable se rvle impropre donner une image fidle de l'entit, il doit y tre drog. Il est alors ncessaire de mentionner dans l'annexe aux tats financiers les motifs de cette drogation.
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La comparabilit : une information est comparable lorsqu'elle est tablie et prsente dans le respect de la permanence des mthodes et permet son utilisateur de faire des comparaisons significatives dans le temps au sein de l'entit et dans l'espace, au niveau national et international entre les entits.
Section 3 - Principes comptables fondamentaux 123-1 Principe d'indpendance des exercices Le rsultat de chaque exercice est indpendant de celui qui le prcde et de celui qui le suit. Pour sa dtermination, il convient donc de lui imputer les transactions et les vnements qui lui sont propres, et ceux-l seulement. Dans l'hypothse o un vnement, ayant un lien de causalit direct et prpondrant avec une situation existant la date d'arrt des comptes d'un exercice, est connu entre cette date et celle de l'tablissement des comptes dudit exercice, il convient de rattacher cet vnement l'exercice clos. Ce rattachement s'effectue sur la base de la situation existante la date d'tablissement des comptes. Si un vnement se produit aprs la date de clture de l'exercice et n'affecte pas la situation de l'actif ou du passif de la priode
prcdant la clture, aucun ajustement n'est effectuer. Cependant cet vnement doit faire l'objet d'une information dans l'annexe s'il est d'une importance telle qu'il pourrait affecter les dcisions des utilisateurs des tats financiers. Un exercice comptable a normalement une dure de 12 mois. Dans des cas exceptionnels o l'exercice est infrieur ou suprieur 12 mois et notamment en cas de cration ou de cessation de l'entit en cours d'anne ou de mois ou en cas de modification de la date de clture, la dure retenue doit tre prcise et justifie. 123-2 Principe d'importance relative (seuil de signification) Les tats financiers doivent mettre en vidence toute information significative, c'est--dire toute information pouvant avoir une influence sur le jugement que les utilisateurs de l'information peuvent porter sur l'entit. Les montants non significatifs sont regroups avec des montants correspondant des lments de nature ou de fonction similaire. Les normes comptables ne sont pas censes s'appliquer aux lments sans importance significative. 123-3 Principe de prudence La prudence est l'apprciation raisonnable des faits dans des conditions d'incertitude afin d'viter le risque de transfert, sur l'avenir, d'incertitudes prsentes susceptibles de grever le patrimoine ou le rsultat de l'entit. Les actifs et les produits ne doivent pas tre survalus, et les passifs et les charges ne doivent pas tre sous-valus. Toutefois, l'application du principe de prudence ne doit pas conduire la cration de rserves occultes ou de provisions excessives. 123-4 Principe de permanence des mthodes La cohrence et la comparabilit des informations comptables au cours des priodes successives impliquent une permanence dans l'application des rgles et procdures relatives l'valuation des lments et la prsentation des informations. Toute exception ce principe ne peut tre justifie que par la recherche d'une meilleure information ou par un changement de la rglementation.
123-5
Principe du cot historique Sous rserve de dispositions particulires, les lments d'actifs, de passifs, de charges et de produits sont enregistrs en comptabilit et prsents dans les tats financiers au cot historique, c'est--dire sur la base de leur valeur la date de leur constatation, sans tenir compte des effets de variations de prix ou d'volution du pouvoir d'achat de la monnaie. Constituent des dispositions particulires, les articles 331-18 et 333-9 obligeant ce que les actifs biologiques et les produits agricoles soient valus lors de leur comptabilisation initiale et chaque date de clture leur juste valeur diminue des cots estims du point de vente.
123-6
Principe d'intangibilit du bilan d'ouverture Le bilan d'ouverture d'un exercice doit correspondre au bilan de clture de l'exercice prcdent.
123-7
Principe de prminence de la ralit sur l'apparence (substance over form) Les oprations doivent tre enregistres en comptabilit et prsentes dans les tats financiers conformment leur nature et leur ralit financire et conomique, sans s'en tenir uniquement leur apparence juridique.
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Principe de non compensation La compensation, entre lments d'actif et lments de passif au bilan ou entre lments de charges et lments de produits dans le compte de rsultat, n'est pas autorise, sauf dans les cas o elle est impose ou prvue par la rglementation comptable. Des charges et produits lis rsultant de transactions et d'vnements similaires et ne prsentant pas de caractre significatif peuvent tre compenss. En matire de " montants compensatoires " c'est--dire de montants constituant des corrections du prix d'achat ou du prix de vente des produits agricoles (exemple les ristournes agricoles), le choix entre leur comptabilisation en compte de rabais, remises ou ristournes ou directement au crdit des comptes d'achat ou de vente concerns doit se faire par application des rgles dictes dans les premier et second paragraphes du prsent article.
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CHAPITRE 3 Dfinition des actifs, passifs, capitaux propres, charges et produits

Section 1 - Elments constitutifs du bilan : actifs, passifs, capitaux propres 131-1 Le bilan est un tat rcapitulatif des actifs, des passifs et des capitaux propres de l'entit la date de clture des comptes. Les actifs reprsentent les ressources contrles par l'entit du fait d'vnements passs et dont elle attend des avantages conomiques futurs.
131-2
Les " Actifs biologiques " sont des animaux ou des plantes
vivants (ou regroupement d'animaux ou de plantes vivants similaires).
Les " Actifs biologiques consommables " sont des actifs

biologiques qui devraient tre rcolts comme production agricole ou vendus comme actifs biologiques. Des exemples d'actifs biologiques consommables sont un cheptel destin la production de viande, un cheptel dtenu pour la vente, du poisson de pisciculture, des rcoltes comme du mas ou du bl et des arbres cultivs pour le bois.
Les " Actifs biologiques producteurs " sont des actifs

biologiques qui ne sont pas appels tre rcolts comme production agricole ou vendus comme actifs biologiques. Par exemple, un cheptel producteur de lait, des vignes, des arbres fruitiers et des arbres dont une partie est coupe en bois de chauffage alors que l 'arbre reste sur pied. Les actifs biologiques producteurs ne constituent pas une production agricole, mais plutt des actifs auto-rgnrants.
Les " Actifs biologiques mrs " sont des actifs biologiques
qui ont atteint le stade rcoltable (pour les actifs biologiques consommables)ou qui peuvent supporter des rcoltes rgulires (pour les actifs biologiques producteurs).
Un " Groupe d'actif biologique " est un regroupement

d'animaux ou de plantes vivantes similaires.
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La " Production agricole " (ou Produits agricoles) est le

produit rcolt des actifs biologiques de l'entit au moment de la rcolte.
La " Rcolte " est le dtachement de la production d'un actif

biologique ou l'arrt des processus vitaux de croissance d'un actif biologique. Le tableau suivant fournit quelques exemples d'actifs biologiques, de production agricole et de produits qui rsultent de la transformation aprs rcolte :
Actifs biologiques Zbus Moutons Arbres dans une plantation forestire Plantes Produits agricoles Carcasses, peau Laine Rondins Coton Canne sucre rcolte Lait Carcasses Feuilles Raisins Fruits cueillis Produits qui rsultent de la transformation aprs rcolte Viandes dcoupes, chaussures, sacs Fil de tissage, tapis Bois de chauffe, madriers, planches Fil, vtements Sucre
Vaches laitires Porcs Arbustes Vignes Arbres fruitiers
Fromage Saucisses, jambons fums Th, tabac trait Vin Confitures, fruits confis
131-3
L'actif courant comprend les lments d'actif :
que l'entit s'attend pouvoir raliser (vendre ou consommer)

l'occasion de son cycle d'exploitation normal ;
ou qui sont dtenus essentiellement des fins de transaction

ou pour une dure courte et que l'entit s'attend raliser dans les douze mois suivant la date de clture de son exercice ; ou qui constituent de la trsorerie ou quivalents de trsorerie dont l'utilisation n'est pas soumise restriction : fonds en caisse, dpts vue et placements court terme trs liquides qui sont facilement convertibles en un montant connu de trsorerie et qui sont soumis un risque ngligeable de changement de valeur. Les produits agricoles font parties de l'actif courant.
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131-4
Le cycle d'exploitation est la priode s'coulant entre l'acquisition des matires premires, ou des marchandises, entrant dans le processus d'exploitation et leur ralisation sous forme de trsorerie. L'actif non courant comprend les lments d'actif :
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qui sont destins tre utiliss d'une manire continuelle pour

les besoins des activits de l'entit, telles les immobilisations corporelles ou incorporelles ; ou qui sont dtenus des fins de placement long terme ; ou que l'entit n'a pas l'intention ou n'a pas la possibilit de raliser dans les douze mois suivant la date de clture de son exercice. Les actifs biologiques font partie de l'actif non courant. 131-6 Les passifs sont constitus des obligations actuelles de l'entit rsultant d'vnements passs et dont l'extinction devrait se traduire pour l'entit par une sortie de ressources. Pour l'entit, une obligation consiste dans le devoir ou la responsabilit d'agir ou de faire quelque chose d'une certaine faon. Les obligations peuvent tre juridiquement excutoires en consquence d'un contrat irrvocable ou d'une disposition statutaire. C'est normalement le cas, par exemple, pour les montants payables au titre des biens et services reus. Des obligations naissent galement de la pratique commerciale normale, des usages et du dsir de conserver de bonnes relations d'affaires ou d'agir de faon quitable. Le passif courant comprend les lments de passif : que l'entit s'attend teindre l'occasion de son cycle d'exploitation normal ; ou dont le rglement doit intervenir dans les douze mois suivant la date de clture de son exercice.
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131-10 Le passif non courant comprend tous les lments de passif qui ne constituent pas des passifs courants. 131-11 Les passifs long terme portant intrts doivent tre classs en passifs non-courants mme si leur rglement doit intervenir dans les douze mois suivant la date de clture de l'exercice si les conditions suivantes sont simultanment remplies :
leur chance initiale tait fixe plus de douze mois ; l'entit a l'intention de refinancer l'obligation sur le long terme ; et cette intention est confirme par un accord de refinancement
ou de rchelonnement des paiements finalis avant la date de clture des comptes. 131-12 Les capitaux propres ou fonds propres ou capital financier correspondent l'excdent des actifs de l'entit sur ses passifs courants et non courants tels que dfinis l'article prcdent.
Section 2 - Elments constitutifs du compte de rsultat 132-1 Le compte de rsultat est un tat rcapitulatif des charges et des produits raliss par l'entit au cours de la priode considre. Par diffrence des produits et des charges, il fait apparatre le rsultat net de la priode. Les charges sont des diminutions d'avantages conomiques au cours de la priode sous forme de consommations, de sorties, de diminutions d'actifs ou de survenance de passifs ou encore, pour les actifs biologiques et les produits agricoles, sous forme de baisse, la clture des comptes, de leur juste valeur diminue des cots estims du point de vente. Elles ont pour effet de diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux participants aux capitaux propres. Les produits sont des accroissements d'avantages conomiques au cours de l'exercice sous forme d'entres ou d'accroissements d'actifs ou de diminutions de passifs ou encore, pour les actifs biologiques et les produits agricoles, sous forme de baisse,
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la clture des comptes, de leur juste valeur diminue des cots estims du point de vente. Ils ont pour effet d'augmenter les capitaux propres autrement que par des augmentations provenant des apports des participants aux capitaux propres. 132-4 Le chiffre d'affaires correspond aux ventes de marchandises et production vendue de biens et services valus sur la base du prix de vente hors taxes rcuprables et ralises par l'entit avec les tiers l'occasion de son activit normale et courante. Le rsultat net de l'exercice est gal la diffrence entre le total des produits et le total des charges de cet exercice. Il doit pouvoir tre rapproch de la variation des capitaux propres entre le dbut et la fin de l'exercice, hors oprations affectant directement le montant des capitaux propres sans constituer des charges ou des produits.
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CHAPITRE 4 Cas particulier des micro et petites entits
141-1
Les micro et petites entits qui remplissent certaines conditions de chiffre d'affaires, d'effectif et d'activit fixes par le Ministre charg des Finances sont assujetties, sauf option contraire de leur part, une comptabilit dite de trsorerie ou Systme Minimal de Trsorerie. Cette comptabilit de trsorerie repose sur l'tablissement d'un tat des encaissements et des dcaissements dgageant le flux net de trsorerie. Les entits assujetties une comptabilit de trsorerie doivent tenir compte dans le calcul de leur rsultat et dans l'tablissement de leur situation financire des immobilisations, stocks, crances et dettes inventories et des variations constates sur ces lments entre le dbut et la fin d'exercice, dans la mesure o ces lments prsentent un caractre significatif compte tenu de leur importance relative ou de leur nature. Pour les micro et petites entreprises du secteur agricole, les actifs biologiques ainsi que la production agricole sont prsents sparment des autres actifs dans la situation financire de fin d'exercice. La valeur de prsentation est la juste valeur diminue des cots estims du point de vente. Si les actifs biologiques et les productions agricoles figuraient dj dans la situation financire de l'exercice antrieur, l'entit doit procder l'actualisation de leur juste valeur diminue des cots estims du point de vente et la hausse ou la baisse de valeur qui en rsulte doit tre prsente distinctement dans le compte de rsultat. Pour certaines micro et petites entreprises agricoles bnficiant d'une subvention financire, il n'est pas rare que les subventions financires octroyes soient assorties d'une obligation des membres de l'entreprise de fournir gratuitement celle-ci des biens ou intrants (fumiers, matriaux) ou des services, concurrence d'une valeur
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convenue avec le donateur. Ces apports ou services gratuits doivent figurer dans le compte de rsultat. Pour ce faire, dans la mesure o l'on est dans une comptabilit de trsorerie, ils seront enregistrs simultanment en encaissement et en dcaissement ce qui permettra d'avoir un effet neutre sur le solde de la trsorerie tout en prservant la trace et d'en tablir le total. 141-4 Dans le cadre d'une comptabilit de trsorerie, le fait gnrateur de l'enregistrement comptable est l'encaissement ou le dcaissement. La valeur probante d'une comptabilit de trsorerie suppose que les conditions suivantes soient remplies :
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tenue rgulire de livres de trsorerie (livre de recettes, avec

ventuellement un regroupement des recettes journalires de faible montant, livre de dpenses) enregistrant les oprations dans l'ordre chronologique ;
conservation des principales pices justificatives : factures

reues ou mises, bandes de caisse, relevs de banque, copies de lettres). Ces pices doivent tre dates, classes et numrotes.
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TITRE II - PRESENTATION DES ETATS FINANCIERS

CHAPITRE 1 Contenu et arrt des tats financiers
210-1
Toute entit entrant dans le champ d'application du prsent Plan Comptable Gnral doit tablir annuellement des tats financiers. Les tats financiers des entits autres que les micro et petites entits assujetties une comptabilit de trsorerie comprennent :
un bilan ; un compte de rsultat ; un tableau des variations des capitaux propres ; un tableau des flux de trsorerie ; une annexe prcisant les rgles et mthodes comptables utilises et fournissant des complments d'information sur le bilan et le compte de rsultat.
210-2
Les considrations prendre en compte pour l'laboration et la prsentation des tats financiers dcoulent du cadre conceptuel du Plan Comptable Gnral. Le dtail des rubriques retenu pour la prsentation des tats financiers est fonction de l'importance significative des informations et de l'quilibre entre :
les avantages procurs aux utilisateurs par la diffusion d'une

information dtaille ; et
les cots supports aussi bien pour laborer et divulguer cette

information que pour l'utiliser. 210-3 Les tats financiers sont arrts sous la responsabilit des dirigeants de l'entit une fois par an. Les tats financiers sont mis dans un dlai maximum de six mois suivant la date de clture de l'exercice. Ils doivent tre distingus des autres informations ventuellement publies par l'entit.
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Pour les entreprises agricoles dont l'activit est saisonnire, il pourrait tre judicieux pour la pertinence des informations financires de clturer les comptes une date diffrente de la fin de l'anne civile. Par exemple, pour une socit sucrire dont la fin de la priode de coupe est le 31 mars, des tats financiers prsentant la situation la fin des oprations sont plus pertinents que ceux tablis quand la coupe n'a pas encore dmarr ou est en cours. 210-4 Chacun des documents composant les tats financiers doit tre clairement identifi et les informations suivantes doivent tre mentionnes de faon prcise :
dnomination sociale et nom commercial de l'entit prsentant

les tats financiers ;
date de clture ; monnaie de prsentation qui est la monnaie nationale.

D'autres informations permettant d'identifier l'entit doivent galement tre mentionnes :
adresse du sige social, forme juridique, lieu d'activit et pays

d'immatriculation ;
principales activits et nature des oprations effectues ; nom de la socit mre et ventuellement dnomination du
groupe auquel est rattache l'entit ;
nombre moyen d'employs au cours de la priode.

210-5 210-6 Les tats financiers sont prsents dans la monnaie nationale. Les tats financiers fournissent les informations permettant d'effectuer des comparaisons avec l'exercice prcdent. Ainsi :
pour toutes les informations chiffres figurant sur les tats

financiers, l'indication du montant relatif au poste correspondant de l'exercice prcdent doit tre mentionn ; des informations comparatives sous forme narrative et descriptive doivent figurer en annexe lorsque cela est ncessaire la bonne comprhension des tats financiers de l'exercice.
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Lorsque, par suite d'un changement de mthode d'valuation ou de prsentation, un des postes chiffrs d'un tat financier n'est pas comparable celui de l'exercice prcdent, il est ncessaire d'adapter les montants de l'exercice prcdent afin de rendre la comparaison possible. L'absence de comparabilit (du fait d'une dure d'exercice diffrente ou pour toute autre raison), le reclassement ou les modifications apportes aux informations chiffres de l'exercice prcdent pour les rendre comparables sont expliqus dans l'annexe. 210-7 Les entits amenes publier des tats financiers intermdiaires sont tenues de respecter pour l'tablissement de ces tats la mme prsentation, ventuellement sous forme abrge, le mme contenu et les mmes mthodes comptables que ceux prvus pour les tats financiers de fin d'exercice.
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CHAPITRE 2 Prsentation du bilan
220-1
Le bilan dcrit sparment les lments d'actif, de passif et de capitaux propres la date de clture des comptes. Les informations minimales prsentes de faon distincte au bilan sont les suivantes :
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l'actif : - les immobilisations incorporelles, - les actifs biologiques, - les immobilisations corporelles, - les actifs financiers immobiliss, - les actifs d'impt, - les stocks, - les clients et comptes rattachs, - les autres crances et actifs assimils (charges constates
d'avance),
- la trsorerie et quivalents de trsorerie ; au passif : - les capitaux propres avant distributions dcides ou
proposes aprs la date de clture, en distinguant le capital mis (dans le cas de socits), les rserves, le rsultat net de l'exercice, les intrts minoritaires (comptes consolids) et les autres lments, les subventions d'investissement reues, pour la partie non amortie ou la partie diffre s'il s'agit de subventions soumises conditions, ayant financ des actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente, les passifs d'impt, les provisions pour charges et passifs assimils (produits constats d'avance), les passifs non courants portant intrt (dcouverts bancaires et assimils), les fournisseurs et autres crditeurs,
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220-3
Aucune compensation n'est possible entre un lment d'actif et un lment de passif du bilan, sauf si cette compensation est effectue sur des bases lgales ou contractuelles, ou si ds l'origine il est prvu de raliser ces lments d'actif et de passif simultanment ou sur une base nette. La prsentation des actifs et des passifs dans le corps du bilan doit faire ressortir la distinction entre lments courants et lments non courants. Toutefois, une prsentation des rubriques du bilan par ordre de liquidit des actifs et passifs est autorise si cette prsentation permet d'obtenir une information plus pertinente. La sparation traditionnelle entre immobilisations et stocks n'existe pas en matire d'actifs biologiques. L'ensemble des actifs biologiques doivent tre prsents aux tats financiers en actifs non courants sous la rubrique " actifs biologiques ". Dans certains types d'activit agricole, les actifs biologiques peuvent tre la fois indiffremment tre exploits comme actifs biologiques producteurs et tre vendus en tant qu'actif biologique consommable. Il en est le cas par exemple des poules pondeuses d'une ferme avicole. De tels actifs biologiques, qu'ils soient " producteurs " ou " consommables " sont prsents aux tats financiers en actifs non courants sous la rubrique " actifs biologiques ".
220-4
220-4bis
220-4ter
220-4quater Certains animaux arrivs un certain stade de leur
croissance ont la caractristique d'tre la fois utilisables pour les travaux agricoles tout en tant susceptibles d'tre transforms n'importe quel moment en production agricole. Il s'agit par exemple des animaux de traits ou de montures arrivs maturit. Le classement de ces animaux en actifs immobiliss ou actifs biologiques est dfini par l'utilisation que l'entreprise a eu l'intention de leur rserver leur naissance ou leur acquisition.
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220-5
D'autres informations doivent figurer dans l'annexe :
description de la nature et de l'objet de chacune des rserves ; part plus d'un an des crances et des dettes ; montants payer et recevoir : - de la maison mre (ou socit consolidante), - des socits contrles, - des entits associes au groupe, - des autres parties lies (actionnaires, dirigeants) ; dans le cadre des socits de capitaux, et pour chaque
catgorie d'actions : - nombre d'actions autorises, mises, non entirement libres, - valeur nominale des actions, - volution du nombre d'actions entre le dbut et la fin de l'exercice, - nombre d'actions dtenues par l'entit, ses filiales ou les entits associes, - actions rserves pour une mission dans le cadre d'options ou de contrats de vente, - droits, privilges et restrictions ventuelles concernant certaines actions ;
montant des distributions de dividendes proposes, montant

des dividendes privilgis non comptabiliss (sur l'exercice et en cumul), description des autres engagements financiers vis vis de certains actionnaires payer et recevoir.
Pour les entits ayant une activit agricole, les informations suivantes sont tablir :
Une description narrative ou quantifie de chaque groupe

d'actifs biologiques en distinguant si possible entre les actifs biologiques consommables et producteurs ou entre les actifs biologiques mrs et immatures. Il doit tre indiqu sur quelle base ont t faites ces distinctions.
Si elles ne sont pas fournies, par ailleurs, dans l'information

publie avec les tats financiers,
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(a) la nature de ses activits pour chacun des groupes d'actifs biologiques ; et (b) les valuations ou estimations non financires des quantits physiques de :
(i) chaque groupe d'actifs biologiques de l'entreprise la clture de l'exercice ; et (ii) la production de produits agricoles au cours de l'exercice.
Les mthodes et les hypothses significatives appliques

pour dterminer la juste valeur de chaque groupe de production agricole au moment de la rcolte et de chaque groupe d'actifs biologiques.
La juste valeur diminue des cots estims du point de vente

de la production agricole rcolte pendant l'exercice, dtermine au moment de la rcolte.
L'existence et les valeurs comptables des actifs biologiques

dont la proprit est soumise restrictions et les valeurs comptables des actifs biologiques donns en nantissement de dettes.
Le montant des engagements pour le dveloppement ou

l'acquisition d'actifs biologiques.
Les stratgies de gestion des risques financiers concernant

l'activit agricole.
Un rapprochement des variations de la valeur comptable des

actifs biologiques entre le dbut et la fin de l'exercice. L'information comparative n'est pas impose. Le rapprochement doit comprendre: (a) le profit ou la perte provenant des variations de la juste valeur diminue des cots du point de vente estims ; (b) les augmentations dues aux achats ; (c) les diminutions dues aux ventes ; (d) les diminutions dues aux rcoltes ; (e) les augmentations rsultant de regroupements d'entreprises ; (f) les diffrences de change nettes rsultant de la conversion d'tats financiers d'une entit trangre ; et (g) d'autres variations.
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Les entreprises qui sont conduites valuer des actifs

biologiques leur cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur la fin de l'exercice, doivent fournir les informations suivantes concernant ces actifs biologiques : (a) une description des actifs biologiques ; (b) une explication de la raison pour laquelle la juste valeur ne peut tre mesure de faon fiable ; (c) si possible, l'intervalle d'estimation l'intrieur delaquelle il est hautement probable que la juste valeur se situe ; (d) le mode d 'amortissement utilis ; (e) les dures d'utilit ou les taux d'amortissement utiliss ; (f) la valeur brute comptable et le cumul des amortissements (regroup avec le cumul des pertes de valeur) l'ouverture et la clture de l'exercice.
Les entreprises qui, au cours de l'exercice, sont conduites

valuer des actifs biologiques leur cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur doivent indiquer tout profit ou perte comptabilis pour la cession de tels actifs biologiques, et le rapprochement impos au 8me point ci-avant doit prsenter sparment les montants concernant ces actifs biologiques. De plus, le rapprochement doit inclure les montants suivants concernant ces actifs biologiques et compris dans le rsultat net : (a) pertes de valeur ; (b) reprises de pertes de valeur ; et (c) amortissements.
Si la juste valeur d'actifs biologiques prcdemment valus

leur cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur devient valuable de faon fiable au cours de l'exercice, doivent tre fournis pour ces actifs biologiques : (a) une description des actifs biologiques ; (b) une explication de la raison pour laquelle la juste valeur est devenue valuable de faon fiable ; et (c) l'effet de ce changement.
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Sont indiquer en annexe des tats financiers :

(a) la nature et l'tendue des subventions publiques comptabilises dans les tats financiers ; (b) les conditions non remplies et toute autre ventualit relative des subventions publiques ; et (c) les diminutions significatives attendues du niveau des subventions publiques.
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CHAPITRE 3 Prsentation du compte de rsultat
230-1
Les informations minimales prsentes de faon distincte au compte de rsultat sont les suivantes :
les produits des activits ordinaires ; la juste valeur de la rcolte ; les gains (pertes) sur la variation de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente des actifs biologiques ; les charges des activits ordinaires ; le rsultat oprationnel ; les produits financiers et charges financires ; la charge d'impt sur le rsultat ; le rsultat des activits ordinaires ; les lments extraordinaires ; le rsultat net de l'exercice ; la prsentation d'tats financiers consolids : - la part dans les rsultats nets des socits mises en quivalence, - le rsultat net de l'ensemble consolid, en prcisant la part des minoritaires et la part du groupe.
230-2 Les autres informations minimales prsentes soit au compte de rsultat, soit dans l'annexe en complment du compte de rsultat, sont les suivantes :
une analyse des charges et des produits par nature, faisant

ressortir les grandeurs caractristiques de gestion tels que le total de la production, la marge brute, le montant des consommations intermdiaires, la valeur ajoute, l'excdent brut d'exploitation ; le montant des impts, taxes et versements assimils ; le montant des dotations aux amortissements et pertes de valeur concernant les immobilisations incorporelles ; le montant des dotations aux amortissements et pertes de valeur concernant les immobilisations corporelles et autres actifs ;
27
le montant des charges de personnel ; le rsultat net par action, pour les socits par action ; le montant des dividendes par action vots ou proposs, pour
les socits par actions. 230-3 Les produits et charges rsultant des activits ordinaires qui sont d'une importance, d'une nature ou d'une incidence telles qu'ils ncessitent d'tre mis en vidence pour expliquer les performances de l'entit pour la priode sont prsents sparment (exemple : cot de restructuration, dprciation exceptionnelle des stocks, cots rsultant d'un abandon partiel d'activit). Les lments extraordinaires sont des produits ou des charges rsultant d'vnements ou de transactions clairement distincts des activits ordinaires de l'entreprise, et dont on ne s'attend pas ce qu'elles se reproduisent de manire frquente ou rgulire. Ces lments rsultent de circonstances exceptionnelles et correspondent des cas de force majeure comme par exemple une expropriation ou une catastrophe naturelle imprvisibles. La nature et le montant de chaque lment extraordinaire sont indiqus sparment dans les tats financiers. 230-5 Des compensations rsultant d'oprations de couverture ou d'oprations relatives des actifs et passifs faisant eux-mmes l'objet d'une compensation dans la prsentation du bilan sont autorises. Le rsultat doit tenir compte des charges ou des produits qui ont pris naissance au cours de l'exercice ou au cours d'un exercice antrieur, mme s'ils sont connus entre la date de clture de l'exercice et celle de l'tablissement des tats financiers.
230-4
230-6
28
CHAPITRE 4 Le tableau des variations des capitaux propres
240-1
Le tableau des variations des capitaux propres procde une analyse des mouvements ayant affect chacune des rubriques constituant les capitaux propres de l'entit au cours de l'exercice. Les informations minimales prsentes dans ce tableau concernent les mouvements lis :
240-2
au rsultat net de l'exercice ; aux changements de mthodes comptables et aux corrections

d'erreurs fondamentales dont l'impact a t directement enregistr en capitaux propres ; aux autres produits et charges enregistrs directement dans les capitaux propres ; aux oprations en capital (augmentation, diminution, remboursement) ; aux distributions de rsultat et affectations dcides au cours de l'exercice.
29
CHAPITRE 5 Le tableau des flux de trsorerie (mthodes directe et indirecte)
250-1
Le tableau des flux de trsorerie a utilisateurs des tats financiers une capacit de l'entit gnrer de la informations sur l'utilisation de ces flux
pour but d'apporter aux base d'valuation de la trsorerie ainsi que des de trsorerie.
250-2
Un tableau des flux de trsorerie prsente les entres et les sorties de trsorerie et d'quivalents de trsorerie intervenues pendant l'exercice selon leur origine :
flux gnrs par les activits oprationnelles (activits qui

gnrent des produits et toutes autres activits qui ne sont pas des activits d'investissement et de financement) ; flux gnrs par les activits d'investissement (acquisitions et sorties d'actifs long terme et placements qui ne sont pas inclus dans la trsorerie) ; flux gnrs par les activits de financement (activits qui rsultent des changements dans l'importance et la composition des capitaux propres et des emprunts) ; flux de trsorerie provenant des intrts et des dividendes, prsents sparment et classs de faon permanente d'un exercice l'autre dans les activits oprationnelles, d'investissement ou de financement. 250-3 Les flux de trsorerie provenant des activits oprationnelles sont prsents soit par une mthode directe soit par une mthode indirecte. La mthode directe consiste :
prsenter les principales rubriques d'entre et de sortie de

trsorerie brute (clients, fournisseurs, impts) afin de dgager un flux de trsorerie net ; rapprocher ce flux de trsorerie net du rsultat avant impt de la priode considre.
30
La mthode indirecte consiste ajuster le rsultat net de l'exercice en tenant compte :
des effets des transactions sans influence sur la trsorerie

(amortissements, variations clients, stocks, fournisseurs) ;
des dcalages ou des rgularisations (impts diffrs) ; des flux de trsorerie lis aux activits d'investissement ou de
financement (plus ou moins values de cession.). 250-4 La trsorerie et quivalents de trsorerie correspondent :
aux liquidits (trsorerie), qui comprennent les fonds en caisse

et les dpts vue ;
aux quivalents de trsorerie, qui correspondent des

placements court terme trs liquides facilement convertibles en liquidits et soumis un risque ngligeable de changement de valeur. 250-5 Les flux de trsorerie suivants peuvent tre prsents pour leur montant net, si cette prsentation ne nuit pas la pertinence des informations fournies :
les flux concernant les liquidits dtenues pour le compte de

tiers (exemple : mouvements de trsorerie lis des oprations effectues titre de mandataire) ; les lments dont le rythme de rotation est rapide, les montants levs et les chances courtes (exemple : acquisitions et cessions de titres de placements dans le cadre d'une gestion de trsorerie).
31
CHAPITRE 6 L'annexe des tats financiers
260-1
L'annexe des tats financiers comporte des informations, des explications et des commentaires d'importance significative et utiles aux utilisateurs des tats financiers sur les mthodes comptables spcifiques utilises et sur les autres documents constituant les tats financiers. Les notes annexes aux tats financiers doivent faire l'objet d'une prsentation organise de faon systmatique. Chacun des postes du bilan, du compte de rsultat, de l'tat des variations des capitaux propres et du tableau des flux de trsorerie doit renvoyer l'information correspondante dans l'annexe. L'annexe comporte des informations sur les points suivants, ds lors que ces informations prsentent un caractre significatif ou sont utiles pour la comprhension des oprations figurant sur les tats financiers :
260-2
les rgles et les mthodes comptables adoptes pour la tenue

de la comptabilit et l'tablissement des tats financiers (la conformit aux normes internationales doit tre prcise, et toute drogation par rapport ces normes doit tre explique) ; les complments d'information ncessaires une bonne comprhension du bilan, du compte de rsultat, du tableau des flux de trsorerie et de l'tat de variation des capitaux propres ; les informations concernant les entits associes, filiales ou socit mre ainsi que les transactions ayant ventuellement eu lieu avec ces entits ou leurs dirigeants : nature des relations, type de transaction, volume et montant des transactions, politique de fixation des prix concernant ces transactions ; les informations caractre gnral ou concernant certaines oprations particulires ncessaires l'obtention d'une image fidle ;
32
Une liste des informations qui doivent figurer dans l'annexe est propose en annexe 2 du prsent guide sectoriel d'application du Plan Comptable Gnral (exemples d'tats financiers). 260-3 Si des vnements se produisent aprs la date de clture de l'exercice et n'affectent pas la situation de l'actif et du passif pour la priode prcdant la clture, aucun ajustement n'est ncessaire. Cependant ces vnements doivent faire l'objet d'une information dans l'annexe s'ils sont d'une importance telle que leur omission pourrait affecter les jugements ou les dcisions des utilisateurs des tats financiers. L'information doit alors prciser :
la nature de l'vnement ; l'estimation de l'impact financier ou les raisons pour lesquelles

l'impact financier ne peut pas tre estim. 260-4 Les entits doivent fournir les informations spcifiques ncessaires aux utilisateurs des tats financiers pour :
comprendre les performances passes ; valuer les risques et la rentabilit de l'entit.

Dans ce cadre, elles doivent en particulier fournir des informations concernant :
les diffrents types de produits et services relevant de leur

activit ;
les diffrentes zones gographiques o elles oprent.

260-4bis
Les entreprises du secteur agricole sont invites fournir en annexe des tats financiers une description narrative ou quantifie de chaque groupe d'actifs biologiques, en distinguant entre les actifs biologiques consommables et producteurs ou entre les actifs biologiques mrs et immatures. Par exemple, une entreprise peut indiquer, par groupe, les valeurs comptables des actifs biologiques consommables et des actifs biologiques producteurs. L'entreprise peut, de plus, ventiler ces valeurs comptables
33
entre actifs mrs et immatures. Ces distinctions donnent des informations qui peuvent tre utiles pour apprcier l'chancier des flux de trsorerie futurs. L'entreprise doit indiquer sur quelle base ont t faites ces distinctions.
260-4ter
La juste valeur diminue des cots estims du point de vente d'un actif biologique peut varier la fois du fait de changements physiques et du fait de variations des prix du march. L'indication spare des variations de prix et des changements physiques est utile pour valuer la performance de l'exercice en cours et les perspectives d'avenir, tout particulirement lorsqu'il existe un cycle de production de plus d'une anne. En de tels cas, il est encourag d'indiquer, par groupe ou autrement, le montant de la variation de juste valeur diminue des cots estims du point de vente, compris dans le rsultat net, imputable des changements physiques et des variations de prix. Ces informations sont gnralement moins utiles lorsque le cycle de production est infrieur un an (par exemple, pour des levages de poulets ou des cultures cralires). La transformation biologique comporte plusieurs types de changements physiques : croissance, dgnrescence, production et procration, chacun tant observable et quantifiable. Chacun de ces changements physiques a une influence directe sur les avantages conomiques futurs. Un changement dans la juste valeur d'un actif biologique imputable la rcolte est aussi un changement physique.
260-4quater L'activit agricole est souvent expose des risques
climatiques, de maladie et d'autres risques naturels. Si un vnement survient qui par son importance, sa nature ou son incidence est une information pertinente pour la comprhension de la performance de l'entreprise au cours de l'exercice, alors la nature et le montant des lments de produits et de charges qui en dcoulent sont indiquer dans les tats financiers ou l'annexe. Des exemples en sont l'apparition d'une maladie virulente, un cyclone, des grles, des scheresses importantes et une invasion d'insectes.
260-4quinte Certaines entreprises ou entits consolides du secteur
agricole exercent de multiples activits qui ne se limitent pas l'agriculture et l'levage.
34
De telles entreprises ou entits consolides devraient fournir, en annexe des tats financiers, une analyse des lments sectoriels significatifs par secteur d'activit et par secteur gographique. Un secteur d'activit est une branche identifiable d'activit de fourniture de produits et services expose des risques et des rentabilits diffrents de ceux d'autres branches d'activit de l'entreprise ou de l'entit consolide. Par exemple, les secteurs agricoles, industriels et services peuvent tre des secteurs d'activit. Un secteur d'activit gographique est une composante identifiable de l'entreprise ou de l'entit consolide fournissant des produits et des services, expose des risques et des rentabilits diffrents d'autres composantes de mme nature de l'entreprise ou de l'entit consolide, oprant dans d'autres environnements conomiques. La segmentation gographique peut tre fonde soit sur la localisation des bases d'oprations de l'entreprise ou de l'entit consolide, soit sur la localisation de ces marchs et de ses clients. Un secteur d'activit ou un secteur gographique est un "secteur isolable" si les conditions suivantes sont remplies :
la majorit (plus de 50%) de ses ventes est ralise avec

des clients externes l'entreprise ou l'entit consolide ;
le produit provenant des ventes, le rsultat sectoriel ou

les actifs sont suprieurs ou gaux 10% des montants respectifs de tous les secteurs. Si le produit total provenant des clients externes de tous les secteurs isolables reprsente moins de 75% du chiffre d'affaires total de l'entreprise ou de l'entit consolide, des secteurs isolables supplmentaires doivent tre identifis jusqu' ce que le niveau de 75% soit atteint.
35
TITRE III : METHODES DE COMPTABILISATION ET D'EVALUATION

CHAPITRE 1 Principes gnraux de comptabilisation
310-1
La comptabilisation est le processus consistant incorporer au bilan ou au compte de rsultat une opration qui satisfait la dfinition d'un lment des tats financiers et qui rpond aux critres de comptabilisation suivants :
il est probable que tout avantage conomique futur li cette

opration ira l'entit ou en proviendra ; et
l'opration a un cot ou une valeur qui peut tre valu de

faon fiable. 310-2 Les transactions concernant des actifs, des passifs, des capitaux propres, des produits et des charges tels que dfinis dans le Plan Comptable Gnral doivent tre enregistres en comptabilit ; une absence de comptabilisation ne peut tre justifie ou corrige par une information narrative ou chiffre d'une autre nature, telle qu'une mention en annexe des tats financiers.
36
CHAPITRE 2 Principes gnraux d'valuation

320-1 L'valuation consiste dans la dtermination des montants montaires auxquels les lments des tats financiers sont comptabiliss et inscrits au bilan et au compte de rsultat. Elle intervient lors de la comptabilisation initiale et, postrieurement cette comptabilisation, au moins chaque tablissement des tats financiers. Sauf dispositions particulires, les lments d'actifs, de passifs, de produits et de charges sont enregistrs en comptabilit et prsents dans les tats financiers au cot historique et sans tenir compte des effets des variations de prix ou de l'volution du pouvoir d'achat de la monnaie. Constituent des dispositions particulires, les articles 331-18 et 333-9 obligeant ce que les actifs biologiques et les produits agricoles soient valus lors de leur comptabilisation initiale et chaque date de clture leur juste valeur diminue des cots estims du point de vente. 320-3 Le cot historique d'un actif est le montant de trsorerie pay ou la juste valeur de la contrepartie donne pour l'acqurir la date de son acquisition ou de sa production. Le cot historique d'un passif est le montant des produits reus en change de l'obligation ou le montant de trsorerie que l'on s'attend verser pour teindre le passif dans le cours normal de l'activit. Le cot historique des biens inscrits l'actif du bilan lors de leur comptabilisation est constitu, aprs dduction des taxes rcuprables et des remises commerciales, rabais et autres lments similaires :
320-2
320-4
320-5
pour les biens acquis titre onreux, par le cot d'acquisition ; pour les biens reus titre d'apport en nature, par la valeur
d'apport ;
pour les biens acquis titre gratuit, par la juste valeur la date
d'entre ;
pour les biens acquis par voie d'change, les actifs

dissemblables sont enregistrs la juste valeur des actifs
37
reus ( la juste valeur diminue des cots estims du point de vente s'il s'agit d'actifs biologiques), et les actifs similaires sont enregistrs la valeur comptable des actifs donns en change ; pour les biens ou services produits par l'entit, par les cots de production. 320-6 Le cot d'acquisition d'un lment est son prix d'achat rsultant de l'accord des parties la date de la transaction, major des droits de douane et autres taxes fiscales non rcuprables par l'entit auprs de l'Administration fiscale ainsi que des frais accessoires directement attribuables pour obtenir son contrle et sa mise en tat d'utilisation. Les frais de livraison et de manutention initiaux, les frais d'installation, les honoraires de professionnels tels qu'architectes et ingnieurs constituent des frais directement attribuables. Les rductions commerciales et autres lments similaires sont dduits pour obtenir le cot d'acquisition. 320-7 Le cot de production d'un lment est gal au cot d'acquisition des matires consommes et des services utiliss pour la production de cet lment, major des autres cots engags par l'entit au cours des oprations de production pour l'amener dans l'tat et l'endroit o il se trouve, c'est--dire les charges directes de production ainsi que les charges indirectes raisonnablement rattachables sa production. Les charges lies une utilisation non optimale des capacits de production (sous activit) doivent tre exclus lors de la dtermination du cot de production d'un actif. 320-8 A chaque arrt des comptes, l'entit doit apprcier s'il existe un quelconque indice montrant qu'un actif a pu perdre de la valeur. Si un tel indice existe, l'entit doit estimer la valeur recouvrable de l'actif. La valeur recouvrable d'un actif est value la valeur la plus leve entre son prix de vente net et sa valeur d'utilit :
320-9
le prix de vente net d'un actif est le montant qui peut tre
obtenu de la vente d'un actif lors d'une transaction dans des conditions de concurrence normale entre des parties bien informes et consentantes, diminu des cots de sortie ;
38
la valeur d'utilit d'un actif est la valeur actualise des flux de

trsorerie futurs estims attendus de l'utilisation continue de l'actif et de sa sortie la fin de sa dure d'utilit. Dans le cas o il ne serait pas possible de dterminer le prix de vente net d'un actif, sa valeur recouvrable pourra tre considre comme gale sa valeur d'utilit. Dans le cas o un actif ne gnrerait pas directement de flux de trsorerie, sa valeur recouvrable doit tre dtermine sur la base de l'unit gnratrice de trsorerie laquelle il appartient. Des estimations, des moyennes et des calculs simplifis peuvent fournir une approximation raisonnable des calculs dtaills ncessaires pour dterminer le prix de vente net ou la valeur d'utilit d'un actif tel que prvu dans le prsent article. 320-10 Lorsque la valeur recouvrable d'un actif est infrieure sa valeur comptable nette d'amortissement, cette dernire doit tre ramene sa valeur recouvrable. Le montant de l'excdent de la valeur comptable sur la valeur recouvrable constitue une perte de valeur. 320-11 La perte de valeur d'un actif est constate par la diminution dudit actif et par la comptabilisation d'une charge. Dans le cas o il ne serait pas possible de dterminer le prix de vente net d'un actif, sa valeur recouvrable pourra tre considre comme gale sa valeur d'utilit. 320-12 A chaque arrt des comptes, l'entit doit apprcier s'il existe un indice montrant qu'une perte de valeur comptabilise pour un actif au cours d'exercices antrieurs n'existe plus ou a diminu. Si un tel indice existe, l'entit doit estimer la valeur recouvrable de l'actif. 320-13 La perte de valeur constate sur un actif au cours d'exercices antrieurs est reprise en produit dans le compte de rsultat lorsque la valeur recouvrable de cet actif redevient suprieure sa valeur comptable. La valeur comptable de l'actif est alors augmente hauteur de sa valeur recouvrable, sans toutefois pouvoir dpasser la valeur comptable nette d'amortissements qui aurait t dtermine si aucune perte de valeur n'avait t comptabilise pour cet actif au cours d'exercices antrieurs.
39
CHAPITRE 3 Comptabilisation et valuation de certains postes des tats financiers

Section 1 - Immobilisations corporelles et incorporelles 331-1 Une immobilisation corporelle est un actif corporel dtenu par une entit pour la production ou la fourniture de biens ou de services, la location, ou l'utilisation des fins administratives, et qu'elle s'attend utiliser sur plus d'un exercice. Une immobilisation incorporelle est un actif non montaire, identifiable et sans substance physique, dtenue par une entit pour la production ou la fourniture de biens ou de services, la location ou l'utilisation des fins administratives. Il s'agit par exemple de fonds commerciaux acquis, de marques, de logiciels informatiques ou autres licences d'exploitation, de franchises ou de frais de dveloppement d'un gisement minier destin une exploitation commerciale. 331-3 Les principes suivants sont applicables pour regrouper ou sparer les actifs corporels :
331-2
les lments de faible valeur peuvent tre considrs comme

entirement consomms dans l'exercice de leur mise en service et par consquent ne pas tre comptabiliss en immobilisations ; les pices de rechange et matriels d'entretien spcifiques sont comptabiliss en immobilisations corporelles lorsque leur utilisation est lie certaines immobilisations et si l'entit compte les utiliser sur plus d'un exercice ; les composants d'un actif sont traits comme des lments spars s'ils ont des dures d'utilit diffrentes ou procurent des avantages conomiques selon un rythme diffrent ; les actifs lis l'environnement et la scurit sont considrs comme des immobilisations corporelles s'ils permettent l'entit d'augmenter les avantages conomiques futurs d'autres actifs par rapport ceux qu'elle aurait pu obtenir s'ils n'avaient pas t acquis.
40
331-4
Les immobilisations acquises par l'entit sont comptabilises au cot d'acquisition. Les immobilisations produites par l'entit pour elle-mme sont comptabilises au cot de production. Les cots suivants sont des frais directement rattachables qui entrent dans le cot d'une immobilisation :
cot de prparation du site ; frais initiaux de livraison et de manutention ; frais d'installation ; honoraires des professionnels tels qu'architectes et ingnieurs ; cot de dmantlement d'une installation la fin de sa dure d'utilit, ou cot de rnovation d'un site si ce dmantlement ou cette rnovation constitue une obligation pour l'entit. Dans ce cas, ce cot doit galement faire l'objet d'une provision au passif du bilan.
331-5
Les dpenses ultrieures relatives des immobilisations corporelles ou incorporelles dj comptabilises en immobilisations sont comptabilises en charges de l'exercice au cours duquel elles sont encourues si elles restaurent le niveau de performance de l'actif. Si elles augmentent la valeur comptable de ces actifs, c'est-dire quand il est probable que des avantages conomiques futurs, suprieurs au niveau original de performance, iront l'entit, elles sont comptabilises en immobilisations et ajoutes la valeur comptable de l'actif. Les amliorations qui aboutissent une augmentation des avantages futurs sont par exemple :
la modification d'une unit de production permettant d'allonger

sa dure d'utilit ou d'augmenter sa capacit ;
l'amlioration de pices machines permettant d'obtenir une

amlioration substantielle de la qualit de la production ou de la productivit de l'unit ; l'adoption de nouveaux processus de production permettant une rduction substantielle des cots oprationnels antrieurement constats.
41
331-5 bis Les dpenses ultrieures l'acquisition relatives des actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente sont comptabilises en charge, qu'elles amliorent ou non la performance originale de ces actifs. Exemple pour une plantation, les dpenses effectues en vue de l'amlioration durable de la fertilit des terrains d'exploitation (drainage, irrigation, nivellement, travail du sol, assolement, fumure, apport organique) seront directement comptabilises en charge. En effet, il est prsum que ces dpenses d'amliorations figurent dj ncessairement dans la juste valeur des actifs biologiques attachs au terrain. En consquence, afin qu'il n'y ait pas double emploi, elles ne devraient plus tre inscrites en actif nonobstant la rgle dicte l'article 331-5. 331-6 L'amortissement rsulte de la rpartition systmatique du montant amortissable d'un actif sur sa dure d'utilit estime selon un plan d'amortissement et en tenant compte de la valeur rsiduelle probable de l'actif l'issue de cette dure. La dure d'utilit et le mode d'amortissement d'une immobilisation corporelle doivent tre rexamins priodiquement, et en cas de modifications importantes des estimations ou prvisions antrieures, la dotation aux amortissements de l'exercice en cours et des exercices futurs doit tre ajuste. Les actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente ne font pas l'objet d'amortissements. A chaque clture d'exercice, leur juste valeur diminue des cots estims du point de vente est actualise et la variation qui en ressort est comptabilise dans le rsultat de l'exercice. 331-7 L'amortissement correspond la consommation des avantages conomiques lis un actif corporel ou incorporel. Le mode d'amortissement d'un actif est le reflet de l'volution de la consommation par l'entit des avantages conomiques de cet actif : mode linaire, mode dgressif ou mode des units de production ; le mode linaire tant adopt, si cette volution ne peut tre dtermine de faon fiable : l'amortissement linaire conduit une charge constante sur la dure d'utilit de l'actif ;
42
le mode dgressif conduit une charge dcroissante sur la

dure d'utilit de l'actif ;
le mode des units de production donne lieu une charge

base sur l'utilisation ou la production prvue de l'actif. 331-8 La dotation aux amortissements pour un exercice est en gnral comptabilise en charges. Toutefois, dans certaines circonstances, les avantages conomiques reprsentatifs d'un actif sont intgrs par l'entreprise dans le cadre de la production d'autres actifs, au lieu de constituer une charge. Dans ce cas, la dotation aux amortissements comprend une partie du cot des autres actifs et est incluse dans sa valeur comptable. Les terrains et les constructions constituent des actifs distincts et sont traits sparment en comptabilit mme s'ils sont acquis ensemble ; les constructions sont des actifs amortissables, alors que les terrains sont gnralement des actifs non amortissables.
331-9
331-10 La dure d'utilit d'une immobilisation incorporelle est prsume ne pas dpasser 20 ans. Dans le cas d'un amortissement sur une dure plus longue, ou dans le cas d'absence d'amortissement, des informations spcifiques sont fournies dans l'annexe des tats financiers. 331-11 Les dpenses de dveloppement ou des dpenses rsultant de la phase de dveloppement d'un projet interne constituent une immobilisation incorporelle si, et seulement si, l'entit peut dmontrer tout ce qui suit :
la faisabilit technique ncessaire l'achvement de

l'immobilisation incorporelle en vue de sa mise en service ou de sa vente ; son intention d'achever cette immobilisation incorporelle et de l'utiliser ou de la vendre ; sa capacit utiliser ou vendre l'immobilisation incorporelle ; la faon dont l'immobilisation incorporelle gnrera des avantages conomiques futurs probables. L'entit doit dmontrer, entre autres choses, l'existence d'un march pour la production issue de l'immobilisation incorporelle ou pour l'immobilisation incorporelle elle-mme ou, si celle-ci doit tre utilise en interne, son utilit ;
43
la disponibilit de ressources (techniques, financires et

autres) appropries pour achever le dveloppement et utiliser ou vendre l'immobilisation incorporelle ; et sa capacit valuer de faon fiable les dpenses attribuables l'immobilisation incorporelle au cours de son dveloppement. 331-12 Les dpenses de recherche ou les dpenses rsultant de la phase de recherche d'un projet interne constituent des charges comptabiliser lorsqu'elles sont encourues. Elles ne peuvent tre immobilises. 331-13 Les plus ou moins values dgages lors d'une cession d'immobilisations corporelles ou incorporelles sont comptabilises la date de cession en produits ou en charges oprationnelles. 331-14 Aprs la comptabilisation initiale en tant qu'actif, une immobilisation corporelle doit tre comptabilise son cot diminu du cumul d'amortissements et du cumul ventuel des pertes de valeurs. Cas particulier des immeubles de placement 331-15 Un immeuble de placement est un bien immobilier (terrain ou btiment, ou partie d'un btiment) dtenu pour en retirer des loyers ou pour valoriser le capital ou les deux la fois. Il n'est donc pas destin :
tre utilis dans la production ou la fourniture de biens ou de

services ;
tre utilis des fins administratives ; ou tre vendu dans le cadre de l'activit ordinaire.
331-16 Aprs sa comptabilisation initiale en tant qu'immobilisation corporelle, les immeubles de placement peuvent tre valus :
soit leur cot diminu du cumul d'amortissements et du

cumul des pertes de valeur selon la mthode utilise dans le cadre gnral des immobilisations corporelles (mthode du cot) ;
44
soit sur la base de leur juste valeur (mthode de la juste

valeur). La mthode choisie doit tre applique tous les immeubles de placement jusqu' leur sortie des immobilisations ou jusqu' leur changement d'affectation. Dans le cas o la juste valeur d'un immeuble de placement dtenu par une entit ayant opte pour la mthode de la juste valeur ne pourrait pas tre dtermine de faon fiable, cet immeuble devra tre comptabilis selon la mthode du cot historique et des informations devront tre communiques dans l'annexe concernant la description de l'immeuble, les raisons pour lesquelles la mthode de la juste valeur n'a pas t applique, et si possible un intervalle d'estimation de cette juste valeur. 331-17 Le profit (ou la perte) rsultant d'une variation de la juste valeur d'un immeuble de placement est comptabilis dans le rsultat net de l'exercice au cours duquel il se produit. La juste valeur doit reflter l'tat rel du march la date de clture de l'exercice.
Cas particulier d'un actif biologique
331-18 Un actif biologique doit tre valu lors de sa comptabilisation initiale et chaque date de clture sa juste valeur diminue des cots estims du point de vente, sauf lorsque sa juste valeur ne peut pas tre value de manire fiable. Les gains ou pertes provenant d'une variation de la juste valeur diminue des cots estimatifs des points de vente doivent tre constats dans le rsultat net de l'exercice au cours duquel ils se produisent. La comptabilisation initiale doit rsulter de la naissance ou de l'acquisition (gratuite ou non) de l'actif biologique. La comptabilisation la date de clture vise enregistrer la variation de la juste valeur diminue des cots estims du
45
point de vente, des actifs biologiques qui figuraient dj en actif avant la clture de la priode. La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait tre chang, ou un passif rgl, entre des parties bien informes et consentantes dans le cadre d'une transaction effectue dans des conditions de concurrence normale. Les cots au point de vente sont constitus des commissions aux intermdiaires et aux ngociants, des montants prlevs par les agences rglementaires ou les Bourses de matires premires ainsi que des droits et taxes de transfert l'exclusion du transport et des autres cots ncessaires la mise des actifs sur le march. La juste valeur d'un actif biologique est le prix cot au march actif, s'il en existe, de l'actif biologique dans sa situation et son tat actuel. Si une entit a accs diffrents marchs actifs, locaux ou extrieurs, elle utilise le plus pertinent. Par exemple, si une entreprise a accs deux marchs actifs, elle utilise le prix existant sur le march qu'elle s'attend utiliser. Un march actif est un march pour lequel sont runies les conditions ci-aprs : les lments ngocis sur ce march sont homognes ; on peut normalement trouver tout moment des acheteurs et des vendeurs consentants ; et les prix sont mis la disposition du public. S'il n'existe pas de march actif, on a recourt 3 autres mthodes : le prix de la transaction la plus rcente du march, condition qu'il n 'y ait pas eu un changement significatif dans le contexte conomique entre la date de cette transaction et la date de clture ; les prix du march pour des actifs similaires avec ajustement pour reflter les diffrences ; et des rfrences du secteur comme la valeur d'un verger exprime par clayette export, boisseau ou hectare et la valeur du btail exprime par kilo de viande.
46
Et l'on examine les raisons des diffrences entre les estimations obtenues de ces 3 mthodes afin d'aboutir l'estimation la plus fiable de la juste valeur. Si les 3 autres mthodes sont inapplicables, on utilise la valeur actualise des flux futurs de trsorerie en se conformant autant que possible aux dispositions de l'article 331-18 bis. Les cots initiaux engags sont parfois proches de la juste valeur lorsque : - il y a eu peu de transformations biologiques depuis que ces cots ont t engags ; ou - la transformation biologique n'a pas d'impact significatif sur le prix. Au moment de la comptabilisation initiale : si les prix ou les valeurs au march ne sont pas disponibles et les autres mthodes d'estimation sont nettement reconnues non fiables, on doit alors valuer au cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur Mais la clture des comptes, on doit revenir la juste valeur ds que celle-ci devient mesurable de faon fiable. Les regroupements par attributs significatifs peuvent faciliter la dtermination de la juste valeur. Pour les actifs biologiques lis leur terrain d'implantation, on retient la juste valeur de l'ensemble, nette de la juste valeur du terrain vierge et des amliorations foncires. Le prix des contrats de vente n'est pas une juste valeur Mais un contrat dficitaire devrait donner lieu une provision pour charges.
331-18bis En certaines circonstances, les prix ou les valeurs
dtermins par le march peuvent ne pas tre disponibles pour un actif biologique dans son tat actuel. Dans ce cas, pour dterminer la juste valeur, on utilise, comme il est stipul au paragraphe 6 de l'article 331-18, la valeur actualise des flux nets de trsorerie attendus de l'actif dans sa situation et son tat actuel.
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Le taux d'actualisation doit tre un taux avant impt et doit tenir compte des conditions actuelles du march ainsi que de la situation et de l'tat actuel de l'actif biologique. Pour dterminer un taux d'actualisation, il est utilis des hypothses qui soient cohrentes avec celles utilises pour estimer les flux de trsorerie attendus, afin d'viter que certaines hypothses soient comptes deux fois ou ignores. En s'accordant sur un prix de transaction dans des conditions de concurrence normale, les acheteurs et vendeurs, consentants et bien informs, prennent en compte la possibilit de variations dans les flux de trsorerie. Il s'ensuit que la juste valeur reflte de telles possibilits de variations. Ainsi, les attentes sur les variations possibles de flux de trsorerie sont prendre en compte soit dans les flux de trsorerie attendus, soit dans le taux d'actualisation, soit dans une combinaison des deux. L'tat actuel d'un actif biologique exclut la prise en compte dans les flux de trsorerie actualiser de toute augmentation de valeur provenant de transformations biologiques additionnelles et des activits futures de l'entreprise, comme celles concernant l'amlioration future de la transformation biologique, la rcolte et la vente. Sont galement exclus, les flux de trsorerie destins financer les actifs, les impts, ou le rtablissement des actifs biologiques aprs la rcolte (par exemple, le cot de replantation des arbres dans une plantation forestire aprs la rcolte).
Exemple - Au 31/12/X1, une plantation de pins contenait 1.200 pieds de pin de 10 ans. Les pins ncessitent 30 ans pour arriver maturit et tre exploits dans la fabrication de matriaux de construction ou de meubles. Le cot moyen du capital de l'entreprise est de 6% par an. Il n'existe pas de march actif des pins de 10 ans d'ge. Le seul march actif existant concerne les pins qui sont arrivs maturit (30 ans) et leur juste valeur sur ce march, incluant les cots de transports est :
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- au 31/12/X1 de 660.000 MGA le lot de 100 pins - au 31/12/X2 de 600.000 MGA le lot de 100 pins - au 31/12/X3 de 700.000 MGA le lot de 100 pins sur ces bases, la juste valeur de la plantation si elle tait mature serait : - au 31/12/X1 de : 1.200 x (660.000 / 100) = 7.920.000 MGA - au 31/12/X2 de : 1.200 x (600.000 / 100) = 7.200.000 MGA - au 31/12/X3 de : 1.200 x (700.000 / 100) = 8.400.000 MGA En supposant que le flux net de trsorerie future rsulte uniquement de la vente des pins la priode de coupe, la juste valeur de la plantation en son tat actuel (et en consquence, le montant d'actif biologique prsenter au bilan) est alors : - au 31/12/X1 : 7.920.000 / (1+6%)20 = 2.469.493 MGA - au 31/12/X2 : 7.200.000 / (1+6%)19 = 2.379.694 MGA - au 31/12/X3 : 8.400.000 / (1+6%)18 = 2.942.888 MGA Les profits ou pertes constater sont de : - au 31/12/X2 : 2.379.694 - 2.469.493 = - 89.800 MGA (perte) - au 31/12/X3 : 2.942.888 - 2.379.694 = 563.194 MGA (profit)
331-18 ter
Les biens vivants qui arrivent au terme de leur vie productive" rforms ") doivent continuer tre valus suivant les modalits dcrites l'article 331-18.
331-18quater Les actifs biologiques destins, ds leur acquisition ou
ds leur naissance, tre utiliss exclusivement pour les travaux de l'entreprise et non pas servir d'actifs biologiques producteurs ou consommables, sont considrs comme des immobilisations corporelles normales. Ils sont, en consquence, valus selon la mthode du cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur.
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Section 2 - Actifs financiers non courants (Immobilisations financires) : titres et crances 332-1 Les titres et crances dtenus par une entit, autres que les valeurs mobilires de placement et autres actifs financiers dtenus des fins de transaction et figurant en actif courant, font l'objet d'un enregistrement en comptabilit, en fonction de leur utilit et des motifs qui ont prvalu lors de leur acquisition ou lors d'un changement de leur destination, dans une des quatre catgories suivantes :
titres de participation et crances rattaches, dont la

possession durable est estime utile l'activit de l'entit, notamment parce qu'elle permet d'exercer une influence sur la socit mettrice des titres ou d'en avoir le contrle : participations dans les filiales, les entreprises associes ou les co-entreprises ; titres immobiliss de l'activit de portefeuille, destins procurer l'entit plus ou moins longue chance une rentabilit satisfaisante, mais sans intervention dans la gestion des entreprises dont les titres sont dtenus. Il s'agit d'actifs disponibles la vente, mais non dtenus des fins de transaction ; autres titres immobiliss, reprsentatifs de parts de capital ou de placements long terme, que l'entit a la possibilit, ainsi que l'intention ou l'obligation de conserver jusqu' leur chance ; les participations des entits agricoles dans des Organismes Professionnels Agricoles (OPA) appartiennent cette catgorie ; prts et crances mis par l'entit et que l'entit n'a pas l'intention ou na pas la possibilit de vendre court terme : crances clients et autres crances d'exploitation plus de douze mois, prts plus de douze mois consentis des tiers Ces quatre catgories de titres et crances constituent des immobilisations financires figurant en actifs non courants. Toutefois, dans le cadre de l'laboration des tats financiers consolids, les titres de participations et crances rattaches font l'objet de retraitements conformment aux rgles de la consolidation.
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Certaines entits, telles que celles qui oprent dans le secteur financier ou dans le secteur des assurances, peuvent effectuer des distinctions diffrentes de celles proposes. Des informations sur les distinctions effectues doivent alors figurer dans l'annexe. 332-2 A la date d'entre dans les actifs de l'entit, les titres et crances sont comptabiliss leur cot, qui est la juste valeur de la contrepartie donne, y compris les frais de courtages, les taxes non rcuprables et les frais de banque, mais non compris les dividendes et intrts recevoir non pays et courus avant l'acquisition. Dans les tats financiers individuels, les participations dans les filiales, les co-entreprises ou les entits associes qui ne sont pas dtenues dans l'unique perspective d'une cession dans un avenir proche et les crances rattaches ces participations sont comptabilises au cot amorti. Elles doivent galement la clture de chaque exercice tre soumises un test de dprciation afin de constater une ventuelle perte de valeur, conformment aux rgles gnrales d'valuation des actifs. Le cot amorti correspond au montant auquel l'actif financier a t valu lors de sa comptabilisation initiale, diminu des remboursements en principal obtenus et de toute rduction pour dprciation ou non recouvrabilit. Les participations et crances rattaches, dtenues dans l'unique perspective de leur cession ultrieure, ainsi que les titres immobiliss de l'activit de portefeuille sont considrs comme des instruments financiers disponibles la vente et doivent tre valus aprs leur comptabilisation initiale leur juste valeur qui correspond notamment :
332-3
332-4
332-5
pour les titres cots, au cours la date de clture de l'exercice ; pour les titres non cots leur valeur probable de ngociation,
cette valeur pouvant tre dtermine partir de modles et techniques d'valuation gnralement admis. Les carts d'valuation dgags lors de cette valuation la juste valeur doivent tre comptabiliss directement en diminution ou en augmentation des capitaux propres. Les montants ainsi constats en capitaux propres sont repris en rsultat :
lorsque l'actif est vendu ou rembours ;
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lorsqu'une perte de valeur est constate la suite d'un test de

dprciation de l'actif, cette perte de valeur devant alors tre constate en rsultat. 332-6 Les titres dtenus jusqu' leur chance ainsi que les prts et crances mis par l'entit et non dtenus des fins de transaction sont valus au cot amorti. Ils doivent galement la clture de chaque exercice tre soumis un test de dprciation et une perte de valeur peut ventuellement tre constate en compte de rsultat, conformment aux rgles gnrales d'valuation des actifs. Les participations des entits agricoles dans des Organismes Professionnels Agricoles (OPA) sont values selon le prsent article. 332-7 Les plus ou moins values dgages lors d'une cession d'immobilisations financires sont comptabilises, la date de cession, en produits financiers ou en charges financires. Des informations doivent figurer dans l'annexe concernant la mthode de dtermination de la valeur comptable des titres ainsi que la mthode de traitement des changements de valeur de march pour les placements comptabiliss la valeur de march. En cas de cession partielle d'une partie d'un placement particulier, la valeur d'entre de la fraction conserve est estime au cot d'achat moyen pondr. Section 3 - Stocks et en-cours 333-1 Les stocks comprennent les actifs :
332-8
332-9
dtenus pour tre vendus dans le cours normal de l'activit ; ou en-cours de production pour une telle vente ; sous forme de matires premires ou de fournitures devant
tre consommes dans le processus de production ou de prestations de service. Le classement d'un actif en stocks (actifs courants) ou en immobilisations (actifs non courants) s'effectue, non pas sur la base de la nature de l'actif, mais en fonction de sa destination ou de son usage dans le cadre de l'activit de l'entit.
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333-2
Les stocks englobent les biens acquis et dtenus pour la revente, y compris par exemple les marchandises achetes par un dtaillant et dtenues pour la revente, ou les terrains ou autres biens immobiliers dtenus pour la revente. Ils englobent galement les produits finis ou les travaux en-cours produits par l'entit et comprennent les matires premires et fournitures en attente d'utilisation dans le processus de production. Dans le cas d'un prestataire de service, les stocks incluent le cot du service pour lequel l'entit n'a pas encore comptabilis les produits correspondants.
333-3
Le cot des stocks comprend tous les cots encourus pour amener les stocks l'endroit et dans l'tat o ils se trouvent :
cots d'acquisition (achats, matires consommables, frais lis

aux achats) ;
cots de transformation (frais de personnel et autres charges

variables ou fixes, l'exception des charges qui pourraient tre imputables une utilisation non optimale de la capacit de production de l'entit) ; frais gnraux et administratifs directement imputables aux stocks. Ces cots sont calculs soit sur la base des cots rels, soit sur la base de cots prdtermins (cots standards) rgulirement rviss en fonction des cots rels. 333-4 Lorsqu'il n'est pas possible de dterminer le cot d'acquisition ou de production par application des rgles gnrales d'valuation, les stocks sont valus au cot d'acquisition ou de production des actifs quivalents, constat ou estim la date la plus proche de l'acquisition ou de la production desdits actifs. Dans les cas o une valuation sur la base des cots entrane des contraintes excessives ou n'est pas ralisable, les actifs en stock sont valus sur la base de leur valeur nette de ralisation. La valeur nette de ralisation est le prix de vente estim dans le cours normal de l'activit, diminu des cots estims pour l'achvement et des cots estims ncessaires pour raliser la vente.
333-5
53
333-6
Conformment au principe de prudence, les stocks sont valus au plus faible de leur cot et de leur valeur nette de ralisation, la valeur nette de ralisation correspondant au prix de vente estim aprs dduction des cots d'achvement et de commercialisation. Une perte de valeur des stocks est comptabilise en charge dans le compte de rsultat lorsque le cot d'un stock est suprieur la valeur nette de ralisation de ce stock. Les pertes de valeur sur stocks sont dtermines article par article, ou, dans le cas d'actifs fongibles, catgorie par catgorie.
333-7
333-8
A leur sortie du magasin ou l'inventaire, les biens interchangeables (fongibles) sont valus soit en considrant que le premier bien entr est le premier bien sorti (PEPS / FIFO), soit leur cot moyen pondr d'acquisition ou de production (CUMP). La mthode utilise pour l'valuation et le suivi des stocks est indique dans l'annexe. Cas particulier des produits agricoles
333-9
Les produits agricoles doivent tre valus lors de leur comptabilisation initiale et chaque date de clture leur juste valeur diminue des cots estims du point de vente. Les gains ou pertes provenant d'une variation de la juste valeur diminue des cots estimatifs des points de vente doivent tre constats dans le rsultat net de l'exercice au cours duquel ils se produisent. La comptabilisation initiale rsulte de la rcolte (qui est l'achvement des processus vitaux de croissance ou le dtachement du produit agricole de l'actif biologique). La comptabilisation la date de clture vise enregistrer la variation de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente des produits agricoles qui figuraient dj en actif avant la clture de la priode. La comptabilisation la date de clture s'applique uniquement aux produits agricoles non encore dtachs d'un actif biologique. Elle n'est plus applicable pour les transformations des produits agricoles au del de la rcolte, par exemple, la transformation des raisins en vin et le vieillissement du vin
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en cave. Ces transformations subsquentes la rcolte sont soumises au principe du cot historique et sont comptabilises et values en consquence selon les dispositions communes des articles 320-1 320-13 " Principes gnraux d'valuation " et 333-1 333-8 " Stocks et en cours ". La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait tre chang, ou un passif rgl, entre des parties bien informes et consentantes dans le cadre d'une transaction effectue dans des conditions de concurrence normale. Les cots au point de vente sont constitus des commissions aux intermdiaires et aux ngociants, des montants prlevs par les agences rglementaires ou les Bourses de matires premires ainsi que des droits et taxes de transfert l'exclusion du transport et des autres cots ncessaires la mise des actifs sur le march. La juste valeur du produit agricole est le prix cot au march actif, s'il en existe, du produit agricole dans sa situation et son tat actuel. Si une entit a accs diffrents marchs actifs, locaux ou extrieurs, elle utilise le plus pertinent. Par exemple, si une entreprise a accs deux marchs actifs, elle utilise le prix existant sur le march qu'elle s'attend utiliser. Un march actif est un march pour lequel sont runies les conditions ci-aprs : a) les lments ngocis sur ce march sont homognes ; b) on peut normalement trouver tout moment des acheteurs et des vendeurs consentants ; et c) les prix sont mis la disposition du public. S'il n'existe pas de march actif, on a recourt 3 autres mthodes : - le prix de la transaction la plus rcente du march, condition qu'il n 'y ait pas eu un changement significatif dans le contexte conomique entre la date de cette transaction et la date de clture ; - les prix du march pour des produits similaires avec ajustement pour reflter les diffrences ; et - des rfrences du secteur comme la valeur d'un verger exprime par clayette export, boisseau ou hectare et la valeur du btail exprime par kilo de viande.
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Et on examine les raisons des diffrences entre les estimations obtenues de ces 3 mthodes afin d'aboutir l'estimation la plus fiable de la juste valeur.
333-9 bis
Les autoconsommations par la rcolte de produits agricoles de l'entit sont comptabilises et values la juste valeur diminue des cots estims du point de vente des produits concerns. Les autoconsommations qui proviennent de rcoltes passes sont values au cot historique des produits concerns. Section 4 - Subventions
334-1
Les subventions correspondent des transferts de ressources publiques pour compenser des cots supports ou supporter par le bnficiaire de la subvention en change du fait qu'il s'est conform ou qu'il se conformera certaines conditions lies ses activits. Les subventions sont comptabilises en produits dans le compte de rsultat sur un ou plusieurs exercices au mme rythme que les cots auxquels elles sont rattaches et qu'elles sont censes compenser. Les subventions lies des actifs amortissables sont comptabilises en produits dans le compte de rsultat proportion de l'amortissement comptabilis. Les subventions d'investissement constituent, pour la partie non amortie, des produits constats d'avance faire figurer distinctement au bilan.
334-2
334-3
Une subvention destine couvrir des charges et pertes dj encourues ou correspondant un soutien financier immdiat l'entit, sans rattachement des cots futurs, est comptabilise en produits la date laquelle elle est acquise. La reprise d'une subvention finanant une immobilisation non amortissable est tale sur la dure pendant laquelle l'immobilisation est inalinable. Les subventions, y compris les subventions non montaires, sont comptabilises en compte de rsultat ou en passif (en tant que
334-4
334-5
56
produits constats d'avance) que lorsqu'il existe une assurance raisonnable que :
l'entit se conforme aux conditions attaches aux subventions ; les subventions seront reues.
334-6 Dans le cas exceptionnel o l'entit est amene rembourser une subvention, ce remboursement est comptabilis en tant que changement d'estimation comptable :
le remboursement est en premier lieu imput tout produit

constat d'avance non amorti li la subvention ;
l'excdent est comptabilis en charges.

Cas particulier des indemnits et subventions relatives un actif biologique
334-6 bis Une indemnit ou une subvention publique ou prive,
assortie d'aucune condition et relative un actif biologique valu sa juste valeur diminue des cots estims du point de vente, doit tre comptabilise en produit lorsque, et seulement lorsque l'indemnit ou la subvention devient une crance. Si une indemnit ou une subvention relative un actif biologique valu sa juste valeur diminue des cots estims du point de vente est soumise conditions, y compris l'imposition l'entreprise de ne pas s'engager dans des activits agricoles spcifies, alors l'entreprise ne peut la comptabiliser en produit, que lorsque et uniquement lorsque, les conditions lies la subvention publique sont satisfaites. Les termes et conditions des indemnits ou subventions sont variables. Par exemple, une indemnit ou subvention peut imposer une entreprise de cultiver en un lieu donn, pendant une priode de cinq ans, sous peine de remboursement de l'intgralit de l'indemnit ou la subvention. Une telle indemnit ou subvention ne doit pas tre comptabilise en rsultat, tant que la priode de cinq ans n'est pas coule. Toutefois, si l'indemnit ou la subvention stipule qu'une partie est octroye sur la base du temps coul, cette partie sera alors inscrite en produit au prorata du temps coul.
57
Si une subvention publique concerne un actif biologique pour lequel l'entit a t contrainte d'valuer au cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur, les articles 334-2 et 334-4 s'appliquent.
Section 5 - Provisions pour charges 335-1 Une provision pour charges est un passif dont l'chance ou le montant est incertain. Une provision pour charges est comptabilise lorsque :
335-2
l'entit a une obligation actuelle (juridique ou implicite) rsultant

d'un vnement pass ;
il est probable qu'une sortie de ressources reprsentatives

d'avantages conomiques sera ncessaire pour teindre cette obligation ; et le montant de l'obligation peut tre estim de faon fiable. Si ces conditions ne sont pas runies, aucune provision pour charges n'est comptabilise. 335-3 Le montant comptabilis en provision pour charges correspond une estimation de la dpense ncessaire l'extinction de l'obligation actuelle la date de clture. Les provisions pour charges sont revues chaque date de clture et ajustes pour reflter la meilleure estimation cette date. Une provision pour charges n'est utilise que pour les dpenses pour lesquelles elle a t comptabilise l'origine. Les pertes oprationnelles futures ne peuvent pas faire l'objet d'une provision pour charges.
335-4
335-5
335-6
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Section 6 - Cots d'mission, primes et cots d'emprunt 336-1 Les cots accessoires encourus pour la mise en place d'un emprunt et les primes de remboursement ou d'mission d'emprunt doivent tre tals de manire actuarielle sur la dure de l'emprunt. Les cots d'emprunt incluent :
336-2
les intrts sur dcouverts bancaires et emprunts ; l'amortissement des primes d'mission ou de remboursement
relatives aux emprunts ainsi que l'amortissement des cots accessoires encourus pour la mise en place des emprunts ; les charges financires correspondant des oprations de location financement ; les diffrences de change rsultant des emprunts en monnaies trangres, dans la mesure o elles sont assimiles un ajustement des cots d'intrt. Les cots d'emprunt sont comptabiliss en charges financires de l'exercice au cours duquel ils sont encourus, sauf ce qu'ils soient incorpors dans le cot d'un actif conformment l'article suivant.
Autre traitement comptable autoris : 336-3 Les cots d'emprunt qui sont directement attribuables l'acquisition, la construction ou la production d'un actif exigeant une longue priode de prparation avant d'tre utilis ou vendu sont incorpors dans le cot de cet actif (investissement immobilier, stock vinicole). Ce traitement ne s'applique toutefois pas aux actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente . L'incorporation des cots d'emprunt est suspendue en cas d'interruption de l'activit productive, et elle doit cesser lorsque les activits indispensables la prparation de l'actif pralablement son utilisation ou sa vente sont pratiquement toutes termines.
59
Section 7 - Charges et produits financiers 337-1 Les charges et produits financiers sont pris en compte en fonction de l'coulement du temps et rattachs l'exercice pendant lequel les intrts ont couru. Les actifs financiers dtenus des fins de transaction sont valus la juste valeur la clture de chaque exercice, et les variations constates dans le cadre de cette valuation sont comptabilises en rsultat dans des comptes de charges ou produits financiers. Ces actifs ne font pas l'objet de test de dprciation. Les oprations pour lesquelles un diffr de paiement est obtenu ou accord des conditions infrieures aux conditions du march doivent tre comptabilises leur juste valeur, aprs dduction du produit financier ou du cot financier li ce diffr. L'cart entre la valeur nominale de la contrepartie et la juste valeur de l'opration, correspondant au cot estimatif du crdit obtenu ou accord, est comptabilis en produits financiers dans les comptes de l'acqureur et en charges financires dans les comptes du vendeur.
337-2
337-3
Section 8 - Autres produits des activits ordinaires 338-1 Les produits des activits provenant de la vente de biens doivent tre comptabiliss lorsque l'ensemble des conditions suivantes ont t satisfaites :
l'entit a transfr l'acheteur les risques et avantages

importants inhrents la proprit des biens ;
l'entit ne continue, ni tre implique dans la gestion, telle

qu'elle incombe normalement au propritaire, ni dans le contrle effectif des biens cds ; le montant des produits provenant de la vente des biens peut tre valu de faon fiable ; il est probable que des avantages conomiques associs la transaction iront l'entit (exemple : le produit d'une vente dans un pays tranger ne sera comptabilis que lorsque l'autorisation de rapatrier la contrepartie de cette vente aura t obtenue) ;
60
les cots encourus ou encourir concernant la transaction

peuvent tre valus de faon fiable.
338-1 bis La variation la hausse de la juste valeur diminue des
cots estims du point de vente d'un actif biologique, constate la clture des comptes, est comptabilise en produit de l'exercice au cours duquel elle s'est produite. 338-2 Le produit d'une transaction faisant intervenir une prestation de service est comptabilis en fonction de l'avancement de la transaction la date de clture si le rsultat de cette transaction peut tre estim de faon fiable. Le rsultat d'une transaction faisant intervenir une prestation de service peut tre estim de faon fiable lorsque l'ensemble des conditions suivantes est satisfait :
338-3
le montant du produit des activits ordinaires peut tre valu

de faon fiable ;
il est probable que des avantages conomiques associs la

transaction iront l'entit ; le degr d'avancement la date de clture peut tre valu de faon fiable ; et les cots encourus pour la transaction et les cots pour achever la transaction peuvent tre valus de faon fiable. 338-4 Les produits provenant de la vente de biens, de prestations de service et autres activits ordinaires sont valus la juste valeur de la contrepartie reue ou recevoir la date de la transaction. Les produits provenant de l'utilisation par des tiers d'actifs de l'entit sont comptabiliss sur les bases suivantes :
338-5
les intrts sont comptabiliss en fonction du temps coul en

tenant compte du rendement effectif de l'actif ;
les redevances et les loyers sont comptabiliss au fur et

mesure qu'ils sont acquis, conformment la substance de l'accord concern ; les dividendes sont comptabiliss lorsque le droit de l'actionnaire de percevoir le paiement est tabli.
61
338-5 bis Des rgles internes ("Dina"), crites ou non, sont en vigueur
dans certaines entits agricoles obligeant les membres de l'entreprise fournir gratuitement celles-ci des biens ou intrants (fumiers, matriaux) ou des services (main d'uvre, tude) sans aucune obligation en contrepartie de la part de lentreprise. De mme, les subventions financires octroyes aux entreprises agricoles sont parfois assorties d'une obligation des membres de l'entreprise de fournir gratuitement cellesci des biens ou intrants (fumiers, matriaux) ou des services, concurrence d'une valeur convenue avec le donateur. Les biens ou intrants apports gratuitement qui rpondent la dfinition gnrale d'un actif (" ressources contrles par l'entit du fait d'vnements passs et dont elle attend des avantages conomiques futurs"), doivent tre comptabiliss aux valeurs suivantes :
actifs biologiques et produits agricoles : la juste valeur

diminue des cots estims du point de vente, la juste valeur tant dtermine selon la mthodologie indique aux articles 331-18 et 333-9 ; autres biens : la juste valeur la date d'entre et qui peut tre value par rfrence la valeur d'un bien de nature, de situation et d'tat similaire. Les contributions sous forme de prestations de services sont comptabilises en produit si et seulement si :
elles donnent lieu un accroissement d'actifs (exemple :

apport en main d'uvre dans la construction d'une table) ou une diminution de passifs (exemple : extinction d'une dette de l'entreprise envers un fournisseur par la fourniture ce dernier de services convenus) ; et leur juste valeur peut tre value de faon fiable. La juste valeur de la main d'uvre bnvole peut tre value par rfrence un service rmunr qui implique un travail de nature et de volume semblables au service bnvole.
338-5 ter Lorsque des biens ou des services sont changs ou troqus
contre des biens ou services de nature et de valeur similaires,
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l'change n'est pas considr comme une transaction gnrant un produit. C'est souvent le cas avec des matires telles que le lait pour lesquelles les parties changent ou troquent des stocks en divers endroits pour satisfaire la demande en temps voulu en un endroit donn.
338-5quater Lorsque des biens sont vendus ou des services sont
rendus en change de biens ou services dissemblables, l'change est considr comme une transaction gnrant un produit. Ce produit est valu la juste valeur des biens ou services reus, ajuste du montant de la trsorerie ou de l'quivalent de trsorerie transfr. Lorsque la juste valeur des biens ou services reus ne peut tre value de faon fiable, le produit des activits ordinaires est valu la juste valeur des biens ou services donns en change, ajuste du montant de la trsorerie ou de l'quivalent de trsorerie transfr.
Section 9 - Autres charges des activits ordinaires 339-1 Les charges sont comptabilises au compte de rsultat sur la base d'une association directe entre les cots encourus et l'obtention d'lments spcifiques de produits. Ce principe de rattachement des charges aux produits implique la comptabilisation simultane ou combine de produits et de charges qui rsultent directement et conjointement des mmes transactions ou autres vnements ; par exemple, les diverses composantes des charges qui constituent le cot de revient des produits vendus sont comptabilises sur la mme priode que le produit rsultant de la vente des biens.
339-1bis La variation la baisse de la juste valeur diminue des cots
estims du point de vente d'un actif biologique, constate la clture des comptes, est comptabilise en charge de l'exercice au cours duquel elle s'est produite. 339-2 Une dpense qui ne peut pas tre associe un avantage conomique futur doit tre comptabilise en charge ds sa ralisation.
63
339-3
Les charges nettement prcises quant leur objet, que des vnements survenus ou en cours rendent probables, entranent la constitution de provisions. Les provisions sont rapportes aux rsultats quand les raisons qui les ont motives ont cess d'exister.
339-3bis Les salaires pays en partie ou en totalit en nature sont
valus la juste valeur des biens donns en rmunration ajuste le cas chant du montant de la trsorerie ou de l'quivalent de trsorerie transfr.
64
CHAPITRE 4 Modalits de comptabilisation et d'valuation d'oprations particulires

Section 1 - Concessions et oprations faites en commun ou pour le compte de tiers 341-1 Dans le cadre d'une concession de service public, les actifs mis dans la concession par le concdant ou par le concessionnaire sont inscrits l'actif du bilan de l'entit concessionnaire. Le maintien au niveau exig par le service public du potentiel productif des installations concdes est assur par le jeu des amortissements ou, ventuellement, par des constatations de pertes de valeur et des provisions pour renouvellement. Les oprations faites en commun ou les communauts d'intrt correspondent un accord contractuel par lequel deux parties ou plus conviennent d'exercer une activit conomique sous contrle conjoint. L'enregistrement de ces oprations chez chacun des coparticipants dpend des clauses contractuelles et de l'organisation comptable prvue par les coparticipants. Lorsque la comptabilit des oprations faites en commun est tenue par un grant, seul juridiquement connu des tiers, les charges et les produits des oprations faites en commun sont compris dans les charges et produits de ce grant. Chacun des autres coparticipants enregistre en produits ou en charges uniquement la quote-part de rsultat lui revenant. 341-5 Lorsque les oprations faites en commun impliquent le contrle conjoint et la coproprit d'un ou plusieurs actifs, chaque coparticipant doit comptabiliser, en plus de sa quote-part des produits et charges, une quote-part des actifs et passifs. Lorsque les oprations en commun sont effectues dans le cadre d'une entit spare dans laquelle chaque coparticipant dtient une participation, les coparticipants comptabilisent chacun la
341-2
341-3
341-4
341-6
65
quote-part leur revenant dans les actifs, les passifs, le rsultat, les charges, les produits et les flux de trsorerie de l'entit commune. 341-7 Les oprations traites par l'entit pour le compte de tiers en qualit de mandataire sont comptabilises dans un compte de tiers. Le mandataire enregistre en compte de rsultat uniquement la rmunration qu'il peroit au titre de son mandat. Les oprations traites par l'entit pour le compte de tiers au nom de l'entit sont inscrites selon leur nature dans les charges et les produits de l'entit. Section 2 - Contrats long terme 342-1 Un contrat long terme porte sur la ralisation d'un bien, d'un service ou d'un ensemble de biens ou services dont les dates de dmarrage et d'achvement se situent dans des exercices diffrents. Il peut s'agir :
341-8
de contrats de construction ; de contrats de remise en tat d'actifs ou de l'environnement ; de contrats de prestations de services.
342-2 Les charges et les produits concernant une opration effectue dans le cadre d'un contrat long terme sont comptabiliss au rythme de l'avancement de l'opration de faon dgager un rsultat comptable au fur et mesure de la ralisation de l'opration (comptabilisation selon la mthode l'avancement). Si le systme de traitement de l'entit ou la nature du contrat ne permet pas d'appliquer la mthode de comptabilisation l'avancement, il peut tre admis, titre de simplification, de n'enregistrer en produits qu'un montant quivalent celui des charges constates dont le recouvrement est probable (comptabilisation selon la mthode l'achvement). Lorsque dans le cadre d'un contrat long terme des pertes l'achvement du contrat apparaissent comme probables, une provision pour charges est constitue hauteur de la perte totale du contrat non encore constate par les enregistrements comptables.
342-3
342-4
66
Section 3 - Impts diffrs 343-1 L'imposition diffre est une mthode comptable qui consiste comptabiliser en charges ou en produits l'impt sur le rsultat imputable aux seules oprations de l'exercice. Un impt diffr correspond un montant d'impt sur les bnfices payable (impt diffr passif) ou recouvrable (impt diffr actif) au cours d'exercices futurs. Sont enregistres au bilan et au compte de rsultat les impositions diffres rsultant :
343-2
du dcalage temporaire entre la constatation comptable d'un

produit ou d'une charge et sa prise en compte dans le rsultat fiscal d'un exercice ultrieur dans un avenir prvisible ; de dficits fiscaux ou de crdits d'impt reportables dans la mesure o leur imputation sur des bnfices fiscaux ou des impts futurs est probable dans un avenir prvisible. A la clture de l'exercice, un actif ou un passif d'impt diffr est comptabilis pour toutes les diffrences temporelles dans la mesure o ces diffrences donneront probablement lieu ultrieurement une charge ou un produit d'impt dans un avenir prvisible. Au niveau de la prsentation des comptes, les impts diffrs actif doivent tre distingus des crances d'impt courantes. Les impts diffrs - passif doivent tre distingus des dettes d'impt courantes. 343-3 Les impts diffrs sont dtermins ou revus chaque date de clture sur la base de la rglementation fiscale en vigueur la date de clture ou attendue sur l'exercice au cours duquel l'actif sera ralis ou le passif rgl, sans calcul d'actualisation. Des informations concernant ces impts diffrs doivent figurer dans l'annexe (origine, montant, date d'expiration, mthode de calcul, enregistrement en comptabilit). Les lments d'impts diffrs qui divergent de la lgislation fiscale viennent en rapprochement entre le bnfice fiscal et le bnfice comptable.
343-4
67
Section 4 - Contrats de location financement 344-1 La location financement est un contrat de location ayant pour effet de transfrer au preneur la quasi totalit des risques et avantages inhrents la proprit d'un actif avec ou non transfert de proprit en fin de contrat. La classification d'un contrat de location en contrat de location financement ou en contrat de location simple dpend de la ralit de la transaction plutt que de la forme du contrat. Les exemples de situations qui conduisent normalement classer un contrat de location en contrat de location financement sont les suivants :
344-2
la proprit de l'actif est transfre au preneur au terme de la

dure de location ;
le contrat de location donne au preneur l'option d'acheter l'actif

un prix suffisamment infrieur sa juste valeur la date laquelle l'option peut tre leve pour que, ds le commencement du contrat de location, il existe une certitude raisonnable que l'option sera leve ; la dure de location couvre la majeure partie de la dure de vie conomique de l'actif mme s'il n'y a pas transfert de proprit ; au commencement du contrat de location, la valeur actualise des paiements minimaux au titre de la location s'lve au moins la quasi totalit de la juste valeur de l'actif lou ; les actifs lous sont d'une nature spcifique et seul le preneur peut les utiliser sans leur apporter de modifications majeures. 344-3 Les contrats de location de terrains qui ne prvoient pas le transfert de la proprit au preneur l'issue de la dure de location ne peuvent pas constituer des contrats de location financement. Les versements initiaux ventuellement effectus au titre de ces contrats reprsentent des pr loyers qui sont amortis sur la dure de contrat de location conformment aux avantages procurs. Tout actif faisant l'objet d'un contrat de location financement doit tre comptabilis la date d'entre en vigueur du contrat en respectant le principe de la prminence de la substance sur la forme :
344-4
68
chez le preneur : - le bien lou est comptabilis l'actif du bilan sa juste valeur,
ou, si celle ci est infrieure, la valeur actualise des paiements minimaux au titre de la location, - l'obligation de payer les loyers futurs est comptabilise pour le mme montant au passif du bilan ;
chez le bailleur non fabricant ou non distributeur du bien lou,

la crance constitue par l'investissement net correspondant au bien lou est enregistre l'actif ; chez le bailleur fabricant ou distributeur du bien lou : la crance est comptabilise pour un montant gal la juste valeur du bien et les profits ou pertes sur ventes sont comptabiliss dans le rsultat de l'exercice conformment aux principes retenus par l'entit pour ses ventes fermes. Toutefois, si les taux d'intrt du contrat de location sont artificiellement bas, le profit doit tre limit ce qu'il aurait t si l'on avait utilis un taux d'intrt commercial. 344-5 Au cours du contrat, les loyers sont comptabiliss chez le bailleur comme chez le locataire en distinguant :
les intrts financiers dtermins sur la base d'une formule

traduisant un taux de rentabilit priodique constant de l'investissement net ; le remboursement en principal. L'actif lou fait ventuellement l'objet d'un amortissement dans la comptabilit du locataire selon les rgles gnrales concernant les immobilisations. S'il n'existe pas une certitude raisonnable que le preneur devienne propritaire de l'actif la fin du contrat de location, l'actif est totalement amorti sur la plus courte de la dure du contrat de location et de sa dure d'utilit. Le paragraphe prcdent ne s'applique pas aux actifs biologiques lous, valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente. 344-6 Un contrat de cession associ un contrat de location financement est comptabilis comme s'il ne s'agissait que d'une seule transaction : tout excdent du produit de cession par
69
rapport la valeur comptable chez le preneur n'est pas enregistr en produits la date des contrats mais est rparti sur la dure du contrat de location.
Section 5 - Avantages octroys au personnel 345-1 Les avantages accords par une entit son personnel en activit ou non actif sont comptabiliss en charges ds que le personnel a effectu le travail prvu en contrepartie de ces avantages ou ds que les conditions auxquelles taient soumises les obligations contractes par l'entit vis vis de son personnel sont remplies. A chaque clture d'exercice, le montant des engagements de l'entit en matire de pension, de complments de retraite, d'indemnits et d'allocations en raison du dpart la retraite ou d'avantages similaires des membres de son personnel et de ses associs et mandataires sociaux est constat sous forme de provisions pour charges. Ces provisions pour charges sont dtermines sur la base de la valeur actualise de l'ensemble des obligations de l'entit vis vis de son personnel, en utilisant des hypothses de calcul et des mthodes actuarielles adaptes. Les autres avantages postrieurs l'emploi portant sur les capitaux propres et indemnits de fin de contrat de travail sont soumis des rgles particulires selon la rglementation nationale.
345-2
Section 6 - Oprations effectues en monnaies trangres 346-1 Les actifs acquis et les passifs constats en monnaies trangres sont convertis en monnaie nationale lors de leur comptabilisation initiale par conversion de leur cot en monnaies trangres sur la base du cours de change du jour de la transaction. Les crances et les dettes libelles en monnaies trangres sont converties en monnaie nationale sur la base du cours de change la date de l'accord des parties sur l'opration, quand il s'agit de transactions commerciales, ou la date de mise disposition des monnaies trangres, quand il s'agit d'oprations financires.
346-2
70
346-3
Lorsque la naissance et le rglement des crances ou des dettes s'effectuent dans le mme exercice, les carts constats par rapport aux valeurs d'entre, en raison de la variation des cours de change, constituent des pertes ou des gains de change inscrire respectivement dans les charges financires ou les produits financiers de l'exercice. Lorsque les crances et les dettes libelles en monnaies trangres subsistent au bilan la date de clture de l'exercice, leur enregistrement initial est corrig sur la base du dernier cours de change cette date. Les diffrences entre les valeurs initialement inscrites dans les comptes (cots historiques) et celles rsultant de la conversion la date d'inventaire augmentent ou diminuent les montants initiaux. Ces diffrences constituent des charges financires ou des produits financiers de l'exercice, sous rserve des limites ventuelles prvues aux articles suivants.
346-4
346-5
Lorsque l'opration traite en monnaies trangres est assortie par l'entit d'une opration symtrique destine couvrir les consquences de la fluctuation du change, appele couverture de change, les gains et pertes de change ne sont comptabiliss en compte de rsultat qu' concurrence du risque non couvert. Les carts de change rsultant d'une forte dvaluation ou dprciation de la monnaie et qui affectent des passifs directement lis l'acquisition rcente d'actifs facturs dans une monnaie trangre peuvent tre inclus dans la valeur comptable de l'actif concern uniquement si les conditions suivantes sont remplies :
346-6
la valeur comptable ainsi ajuste n'est pas suprieure au plus

faible du cot de remplacement et de la valeur recouvrable de cet actif ; les passifs ne pouvaient tre rgls ou ne pouvaient faire l'objet d'une couverture pour risque de change avant la survenance de la forte dvaluation ou dprciation ; les actifs concerns ont t acquis dans les douze mois prcdant la forte dvaluation ou dprciation de la monnaie.
71
Le prsent article ne s'applique pas s'il s'agit d'actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente. 346-7 Les carts de change relatifs un lment montaire qui fait partie intgrante de l'investissement net d'une entreprise dans une entit trangre (par exemple : crance recouvrer ou dette payable dont le rglement est long terme ou n'est ni planifi ni probable dans un avenir prvisible) doivent tre inscrits dans les capitaux propres. Section 7 - Changements d'estimations ou de mthodes comptables, corrections d'erreurs ou d'omissions 347-1 Les changements d'estimations comptables sont des changements fonds sur de nouvelles informations ou sur une meilleure exprience et qui permettent d'obtenir une meilleure information. L'impact des changements d'estimations comptables est inclus dans le rsultat net de l'exercice en cours ou des exercices futurs si ces changements les affectent galement. 347-2 Les changements de mthodes comptables rsultent de modifications de conventions comptables de base, des principes comptables fondamentaux, de mthodes d'valuation ainsi que de rgles et pratiques spcifiques appliqus par une entit pour tablir et prsenter ses tats financiers. Un changement de mthode comptable n'est effectu que s'il est impos par une nouvelle rglementation ou s'il permet une amlioration dans la prsentation des tats financiers de l'entit concerne. L'impact sur les rsultats des exercices antrieurs d'un changement de mthode comptable ou d'une correction d'erreur significative est comptabilis en capitaux propres d'ouverture. Les donnes comparatives (informations de l'exercice prcdent) doivent par ailleurs tre retraites afin d'assurer au niveau des tats financiers la comparabilit entre les priodes, comme si la nouvelle mthode avait toujours t applique ou comme si l'erreur n'avait jamais t commise.
347-3
347-4
72
Lorsque cet ajustement du solde d'ouverture ou cette adaptation des informations de l'exercice ou des exercices prcdents ne peut pas tre effectu de faon satisfaisante, des explications sur cette absence d'adaptation ou d'ajustement sont donnes dans l'annexe.
73
CHAPITRE 5 Les comptes consolids

Section 1 - Dfinition et champ d'application 351-1 Les comptes consolids visent prsenter le patrimoine, la situation financire et le rsultat d'un groupe d'entits comme s'il s'agissait d'une entit unique. Toute entit, qui a son sige social ou son activit principale sur le territoire malgache et qui contrle une ou plusieurs autres entits dont, le cas chant, des Organismes Professionnels Agricoles, tablit et publie chaque anne les tats financiers consolids de l'ensemble constitu par toutes ces entits. L'tablissement et la publication des tats consolids sont la charge des organes d'administration, de direction ou de surveillance de l'entit dominante de l'ensemble consolid, dite entit consolidante (ou socit mre). Les entits dominantes, qui sont elles-mmes sous le contrle d'une autre entit soumise une obligation de consolidation, sont dispenses de l'tablissement et de la publication de comptes consolids. Toutefois, cette exemption ne peut tre invoque :
351-2
351-3
351-4
si l'entit fait publiquement appel l'pargne ; si des comptes consolids sont exigs par un ensemble
d'actionnaires reprsentant au moins le dixime du capital de l'entit dominante. 351-5 Sont consolids les ensembles d'entits dont le chiffre d'affaires cumul et dont l'effectif moyen cumul de travailleurs dpassent, pendant deux exercices successifs, des limites minimales fixes par le Ministre charg des Finances. Ces limites sont tablies sur la base des derniers tats financiers arrts par les entits incluses dans la consolidation.
74
351-6
Le contrle est dfini comme le pouvoir de diriger les politiques financire et oprationnelle d'une entit afin de tirer des avantages de ses activits. Le contrle est prsum exister dans les cas suivants :
dtention directe ou indirecte (par l'intermdiaire de filiales) de

la majorit des droits de vote dans une autre entit ;
pouvoir sur plus de 50% des droits de vote obtenus dans le

cadre d'un accord avec les autres associs ou actionnaires ;
pouvoir de nommer ou de rvoquer la majorit des dirigeants

d'une autre entit ;
pouvoir de fixer les politiques financire et oprationnelle de

l'entit en vertu des statuts ou d'un contrat ;
pouvoir de runir la majorit des droits de vote dans les

runions des organes de gestion d'une entit. 351-7 Sont laisses en dehors du champ d'application de la consolidation les entits pour lesquelles des restrictions svres et durables remettent en cause substantiellement, soit le contrle ou l'influence exerce sur elles par l'entit consolidante, soit leurs possibilits de transfert de fonds. Il peut en tre de mme pour les entits dont les actions ou parts ne sont dtenues qu'en vue de leur cession ultrieure. Toute exclusion de la consolidation d'entits entrant dans les catgories vises dans cet article doit tre justifie dans l'annexe des comptes consolids.
Section 2 - Mthode de consolidation des socits contrles 352-1 Dans le cadre de l'tablissement de comptes consolids, les entits contrles sont consolides suivant la mthode de l'intgration globale. Cette mthode consiste :
au bilan, reprendre les lments du patrimoine de l'entit

consolidante, l'exception des titres des entits consolides et de substituer la valeur comptable de ces titres non repris l'ensemble des lments actifs et passifs constitutifs des capitaux propres de ces entits dtermins d'aprs les rgles de consolidation ;
75
au compte de rsultat, substituer aux oprations de la socit

consolidante celles ralises par l'ensemble consolid, en excluant les oprations traites entre elles par les entits faisant partie de cet ensemble. Les tats financiers consolids prennent en compte les intrts des tiers (intrts minoritaires). Ces intrts minoritaires figurent sous une rubrique spcifique dans les capitaux propres et dans les rsultats nets de l'ensemble consolid. 352-2 La conversion en monnaie nationale des tats financiers des entits trangres est effectue selon la mthode suivante :
les actifs et passifs sont convertis sur la base du cours de

clture ;
les produits et les charges sont convertis au cours de change

la date des transactions ; toutefois, pour des raisons pratiques, l'utilisation d'un cours de change moyen ou approchant est autorise. Les carts de change qui rsultent de ces retraitements lis la consolidation sont inscrits directement au niveau des capitaux propres consolids (cart de change). 352-3 Si la date de clture de l'exercice d'une entit comprise dans la consolidation est antrieure de plus de trois mois la date de clture de l'exercice de consolidation, les tats financiers consolids sont tablis sur la base de comptes intrimaires tablis la date de la consolidation et contrls par le commissaire aux comptes de l'entit consolide. L'annexe des tats financiers consolids doit comporter toutes les informations de caractre significatif permettant d'apprcier correctement le primtre, le patrimoine, la situation financire et le rsultat de l'ensemble constitu par les entits incluses dans la consolidation. Il inclut notamment un tableau de variation du primtre de consolidation prcisant toutes les modifications ayant affect ce primtre, du fait de la variation du pourcentage de contrle des entits dj consolides, comme du fait des acquisitions et cessions de titres.
352-4
76
Section 3 - Comptabilisation des participations dans les entits associes 353-1 Une entit associe est une entit dans laquelle l'entit consolidante exerce une influence notable et qui n'est ni une socit contrle, ni une entit constitue dans le cadre d'oprations faites en commun. Un Organisme Professionnel Agricole peut tre, le cas chant, une entit associe d'une entit consolidante. L'influence notable est prsume exister dans les cas suivants :
dtention (directe ou indirecte) de 20% ou plus des droits de

vote ;
reprsentation dans les organes dirigeants ; participation au processus d'laboration des politiques
stratgiques ;
transactions d'importance significative, change d'information

technique essentielle ou change de cadres et de dirigeants. 353-2 Dans le cadre de l'tablissement de comptes consolids, les participations dans les entreprises associes sont comptabilises selon la mthode de mise en quivalence qui consiste :
au niveau de l'actif du bilan consolid - substituer la valeur comptable des titres la part qu'ils
reprsentent dans les capitaux propres et le rsultat de l'entit associe, - imputer l'cart ainsi dgag aux rserves consolides et au rsultat consolid ;
au niveau du compte de rsultat consolid - prsenter sous une rubrique particulire la part du groupe
dans le rsultat de l'entit associe,
- prendre en compte dans le calcul du rsultat consolid

cette part du groupe dans le rsultat de l'entit associe.
77
Section 4 - Ecart de premire consolidation 354-1 L'cart de premire consolidation constat lors de l'entre d'une entit dans le primtre de consolidation est dtermin par diffrence entre :
le cot d'acquisition des titres de l'entit concern tel qu'il

figure l'actif de la socit dtentrice de ces titres ; et la part des capitaux propres non rvalue de cette entit revenant la socit dtentrice, y compris la part de rsultat de l'exercice acquis la date d'entre de l'entit dans le primtre de consolidation. 354-2 L'cart de premire consolidation positif se compose gnralement de deux lments qui font l'objet de traitement comptable diffrent dans le cadre de l'tablissement de comptes consolids :
un cart d'valuation qui correspond la diffrence entre la

valeur comptable de certains lments identifiables de l'actif et la juste valeur de ces mmes lments la date de l'acquisition des titres ; un cart d'acquisition ou goodwill, qui correspond l'excdent de l'cart de consolidation qui n'a pas pu tre affect des lments identifiables de l'actif, et qui est inscrit un poste particulier d'actif. Lorsque l'cart de premire consolidation ne peut tre rparti entre ses diffrents composants, il est admis, par mesure de simplification, qu'il soit port pour la totalit de son montant au poste " cart d'acquisition ". 354-3 Dans le cadre d'une consolidation :
les carts d'valuation sont imputs aux lments identifiables

des actifs concerns, jusqu' ramener ces actifs leur juste valeur dtermine la date d'acquisition ; l'cart d'acquisition ou goodwill, s'il est positif, est inscrit l'actif du bilan sous une rubrique distincte ; l'cart de premire consolidation ngatif, ou goodwill ngatif, est inscrit au passif du bilan et constitue un produit comptabilis d'avance.
78
354-4
L'cart d'acquisition positif (ou goodwill) est amorti sur sa dure d'utilit. Cette dure est prsume ne pas excder 5 ans, moins qu'une priode plus longue, ne pouvant tre suprieure 20 ans compter de la date d'acquisition, puisse tre justifie, la mthode de l'amortissement linaire est normalement retenue moins qu'une autre mthode ne soit plus approprie. A chaque inventaire, le montant de l'cart d'acquisition positif est compar la valeur conomique (ou valeur d'utilit) des lments immatriels constitus par cet cart ; une dprciation de l'cart d'acquisition doit tre constitue pour ramener le montant de cet cart sa valeur conomique. Cette dprciation est irrversible.
354-5
Un cart d'acquisition ngatif (ou goodwill ngatif) doit tre comptabilis en produit en fonction de son origine :
lorsqu'il correspond des dpenses futures attendues, il est

comptabilis en produit la date de survenance de ces pertes ou dpenses ; lorsqu'il correspond un cart entre la juste valeur des actifs non montaires acquis et leur valeur d'acquisition, il est comptabilis en produit sur la dure d'utilit restante de ces actifs ; lorsqu'il ne peut tre rattach ni des charges futures, ni des actifs non montaires, il est immdiatement comptabilis en produits. 354-6 Toutes explications sur le traitement de l'cart susvis doivent tre donnes dans l'annexe des comptes consolids.
Section 5 - Comptes combins 355-1 Les entits qui forment un ensemble conomique soumis un mme centre stratgique de dcisions, situ ou non sur le territoire malgache, sans qu'existent entre elles de liens juridiques de domination, doivent tablir et prsenter des comptes, obligatoirement dnomms " comptes combins ", comme s'il s'agissait d'une seule entit. Les limites minimales de chiffre d'affaires et d'effectif partir desquelles un ensemble conomique est soumis l'obligation d'tablir des comptes combins sont identiques celles prvues pour l'tablissement des comptes consolids.
79
355-2
L'tablissement et la prsentation des comptes combins obissent aux rgles prvues en matire de comptes consolids, sous rserve des dispositions rsultant de la spcificit des comptes combins lie l'absence de liens de participation en capital. Les critres d'unicit et de cohsion justifiant l'tablissement et la prsentation de comptes combins sont notamment considrs comme remplis dans les situations suivantes :
355-3
entits diriges par une mme personne morale ou par un

mme groupe de personnes ayant des intrts communs ;
entits appartenant aux secteurs coopratif ou mutualiste et

constituant un ensemble homogne stratgie et direction communes ; entits faisant partie d'un mme ensemble, non rattaches juridiquement la socit holding (ou sous-holding), mais ayant la mme activit et tant places sous la mme autorit ; entits ayant entre elles des structures communes ou des relations contractuelles suffisamment tendues pour engendrer un comportement conomique coordonn dans le temps ; entits lies entre elles par un accord de partage de rsultat (ou toute autre convention) suffisamment contraignant et exhaustif pour que la combinaison de leurs comptes soit plus reprsentative de leurs activits et de leurs oprations que les comptes personnels de chacune d'elles.
80
ANNEXE 1 - EXEMPLES D'ETATS FINANCIERS

Les extraits d'tats financiers ci-aprs constituent des exemples qui doivent tre adapts chaque entit afin de fournir des informations financires rpondant la rglementation (cration de rubriques ou sous rubriques ou suppression de rubriques non significatives et non pertinentes au regard des utilisateurs des tats financiers). La colonne 'Note' figurant sur chaque tat financier permet d'indiquer face chaque rubrique le renvoi aux notes explicatives figurant ventuellement dans l'annexe. Une note 3 relative aux actifs biologiques est donne titre d'illustration.
BILAN ACTIF
Exercice clos le
Unit montaire : Ariary
ACTIF
ACTIFS NON COURANTS Ecart d'acquisition (ou goodwill) Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Actifs biologiques Immobilisations en cours Immobilisations financires
Titres mis en quivalence Autres participations et crances rattaches Autres titres immobiliss Prts et autres immobilisations financires
Note
N Brut
N Amort/prov
N Net
N-1 Net
TOTAL ACTIFS NON COURANTS ACTIFS COURANTS Stocks et en cours Crances et emplois assimils
Clients et autres dbiteurs Impts Autres crances et actifs assimils
Trsorerie et quivalents de trsorerie

Placements et autres quivalents de trsorerie Trsorerie (fonds en caisse et dpts vue)
TOTAL ACTIFS COURANTS TOTAL DES ACTIFS
81
BILAN CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS

Exercice clos le
CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS
Note
N-1
CAPITAUX PROPRES Capital mis Primes et rserves consolides Ecarts d'valuation Ecart d'quivalence Rsultat net - part du groupe Autres capitaux propres - report nouveau Part de la socit consolidante (1) Part des minoritaires (1) TOTAL I
PASSIFS NON-COURANTS Produits diffrs : subventions d'investissement Impts diffrs Emprunts et dettes financires Provisions et produits constats d'avance TOTAL PASSIFS NON-COURANTS II
PASSIFS COURANTS Dettes court terme - partie court terme de dettes long terme Fournisseurs et comptes rattachs Provisions et produits constats d'avance - passifs courants Autres dettes Comptes de trsorerie (dcouverts bancaires) TOTAL PASSIFS COURANTS TOTAL DES PASSIFS (1) utiliser uniquement pour la prsentation d'tats financiers consolids
82
COMPTE DE RESULTAT
(par nature)
Unit montaire : Ariary Priode du au
Note
N-1
Chiffre d'affaires Production stocke Production immobilise I- PRODUCTION DE L'EXERCICE Achats consomms Services extrieurs et autres consommations II- CONSOMMATION DE L'EXERCICE III- VALEUR AJOUTEE D'EXPLOITATION (I - II) Charges de personnel Impts, taxes et versements assimils IV- EXCEDENT BRUT D'EXPLOITATION Autres produits oprationnels Autres charges oprationnelles Dotations aux amortissements, aux provisions et pertes de valeur Reprise sur provisions et pertes de valeurs V- RESULTAT OPERATIONNEL Produits financiers Charges financires VI- RESULTAT FINANCIER VII- RESULTAT AVANT IMPOTS (V + VI) Impts exigibles sur rsultats Impts diffrs (Variations) TOTAL DES PRODUITS DES ACTIVITES ORDINAIRES TOTAL DES CHARGES DES ACTIVITES ORDINAIRES VIII- RESULTAT NET DES ACTIVITES ORDINAIRES Elments extraordinaires (produits) - prciser Elments extraordinaires (charges) - prciser IX- RESULTAT EXTRAORDINAIRE X- RESULTAT NET DE L'EXERCICE Part dans les rsultats nets des socits mises en quivalence (1) XI- RESULTAT NET DE L'ENSEMBLE CONSOLIDE Dont part des minoritaires (1) Part du groupe (1) (1) utiliser uniquement pour la prsentation d'tats financiers consolids
83
COMPTE DE RESULTAT
(par fonction)
Note
N-1
Produit des activits ordinaires Cot des ventes I- MARGE BRUTE Juste valeur de la recolte Gains (pertes) sur accroissement de la juste valeur des actifs biologiques Autres produits oprationnels Cots commerciaux Charges administratives Autres charges oprationnelles II- RESULTAT OPERATIONNEL Fournir le dtail des charges par nature (frais de personnel, dotations aux amortissements) Produits financiers Charges financires III- RESULTAT AVANT IMPOT Impts exigibles sur les rsultats Impts diffrs IV- RESULTAT NET DES ACTIVITES ORDINAIRES Charges extraordinaires ( prciser) Produits extraordinaires ( prciser) V- RESULTAT NET DE L'EXERCICE Part dans les rsultats nets des socits mises en quivalence (1) VI- RESULTAT NET DE L'ENSEMBLE CONSOLIDE Dont part des minoritaires (1) Part du groupe (1) (1) utiliser uniquement pour la prsentation d'tats financiers consolids 3 3
A prciser en annexe : dtail des charges par nature : frais de personnel, impts et taxes, dotations aux amortissements, pertes de valeur, soldes caractristiques de gestion : valeur ajoute, excdent brut d'exploitation.
84
TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE

(METHODE DIRECTE)
Note
Exercice N
Exercice N-1
Flux de trsorerie lis aux activits oprationnelles Encaissements reus des clients sur ventes de produits agricoles Encaissements reus des clients sur ventes dactifs biologiques consommables Sommes verses sur achats dactifs biologiques consommables Sommes verses aux fournisseurs et au personnel Intrts et autres frais financiers pays Impts sur les rsultats pays Flux de trsorerie avant lments extraordinaires Flux de trsorerie li des vnements extraordinaires ( prciser) Flux de trsorerie net provenant des activits oprationnelles (A) Flux de trsorerie lis aux activits d'investissement Dcaissements sur acquisitions dactifs biologiques producteurs Dcaissements sur acquisitions d'immobilisations corporelles ou incorporelles Encaissements sur cessions dactifs biologiques producteurs Encaissements sur cessions d'immobilisations corporelles ou incorporelles Dcaissements sur acquisition d'immobilisations financires Encaissements sur cessions d'immobilisations financires Intrts encaisss sur placements financiers Dividendes et quote part de rsultats reus Flux de trsorerie net provenant des activits d'investissement (B) Flux de trsorerie lis aux activits de financement Encaissements suite l'mission d'actions Dividendes et autres distributions effectus Encaissements provenant d'emprunts Remboursements d'emprunts ou d'autres dettes assimils Flux de trsorerie net provenant des activits de financement (C) Incidences des variations des taux de change sur liquidits et quasi-liquidits Variation de trsorerie de la priode (A+B+C) Trsorerie et quivalents de trsorerie l'ouverture de l'exercice Trsorerie et quivalents de trsorerie la clture de l'exercice Variation de trsorerie de la priode
Rapprochement avec le rsultat comptable
85
TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE

(METHODE INDIRECTE)
Note
Exercice N
Exercice N-1
Flux de trsorerie lis l'activit Rsultat net de l'exercice Ajustements pour : - Amortissements et provisions - Variation de valeur des actifs biologiques consommables - Variation de valeur des produits agricoles - Variation des impts diffrs - Variation des stocks - Variation des clients et autres crances - Subventions dinvestissement diffres vires en produit - Variation des fournisseurs et autres dettes - Plus ou moins values de cession, nettes d'impts Flux de trsorerie gnrs par l'activit (A) Flux de trsorerie lis aux oprations d'investissement Dcaissements sur acquisitions dactifs biologiques producteurs Dcaissements sur acquisitions d'immobilisations Encaissements sur cessions dactifs biologiques producteurs Encaissements sur cessions d'immobilisations Variations de valeur des actifs biologiques producteurs Incidence des variations de primtre de consolidation (1) Flux de trsorerie lis aux oprations d'investissement (B) Flux de trsorerie lis aux activits de financement Dividendes verss aux actionnaires Augmentation de capital en numraire Emission d'emprunt Remboursement d'emprunt Flux de trsorerie lis aux oprations de financement (C) Variation de trsorerie de la priode (A+B+C) Trsorerie d'ouverture Trsorerie de clture Incidence des variations de cours des devises Variation de trsorerie
3 3
86
ETAT DE VARIATION DES CAPITAUX PROPRES
Note Capital Primes & Ecart Rsultat social rserves dvaluation & R N
Solde au 31 dcembre N-2 Changement de mthode comptable Correction d'erreurs Autres produits & charges Affectation du rsultat N-2 Oprations en capital Rsultat net exercice N-1 Solde au 31 dcembre N-1 Changement de mthode comptable Correction d'erreurs Autres produits & charges Affectation du rsultat N-1 Oprations en capital Rsultat net exercice N Solde au 31 dcembre N
Total
87
ANNEXE AUX ETATS FINANCIERS

1. Principales activits et oprations La Laiterie ABC (" la Socit ") est une unit de production laitire destine approvisionner divers types de clients. Au 31 dcembre 20X1, la Socit disposait d'un cheptel de 419 vaches en ge de produire du lait (actifs biologiques mature) et de 127 veaux levs en vue de renforcer le parc productif dans l'avenir (actifs biologiques immatures). Pour l'exercice termin le 31 dcembre 20X1, la Socit a produit XXX litres de lait valu aux dates de traite des vaches XXX MGA en terme de juste valeur diminue des cots estims du point de vente. 2. Rgles et mthodes comptables Cheptel et production laitire Le cheptel est valu sa juste valeur diminue des cots estims du point de vente. La juste valeur retenue est base sur le prix au march des vaches laitires d'ge, de productivit et de capacit gntique similaire celles de la Socit. La production laitire est initialement value au moment de la traite sa juste valeur diminue des cots estims du point de vente. La juste valeur du lait est base sur le prix du march de la localit d'opration de la Socit. 3. Actifs biologiques
Rapprochement des variations de la valeur comptable du cheptel Solde au 1er janvier 20X1 Augmentations dues aux acquisitions Gain provenant des variations de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente attribuable la transformation physique Gain provenant des variations de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente attribuable au changement de prix Diminutions dues aux cessions Solde au 31 dcembre 20X1 20X1 XXX XXX XXX XXX (XXX) XXX
88
ANNEXE AUX ETATS FINANCIERS (suite)

7. Stratgie de gestion des risques financires La Socit est expose des risques financiers provenant de la fluctuation du prix du lait. La Socit estime que le prix du lait ne baissera pas de faon significative dans un avenir prvisible. En consquence, elle n'a pas souscrit des instruments drivs ou autres contrats destins couvrir les risques de chute de prix du lait. La Socit examine rgulirement les perspectives en matire de prix laitier en vue de la mise en place ventuelle d'une gestion active des risques financiers.
89
ANNEXE 2 - CONTENU DE L'ANNEXE DES ETATS FINANCIERS

L'annexe est un des documents composant les tats financiers. Elle fournit les explications ncessaires pour une meilleure comprhension du bilan et du compte de rsultat et complte autant que de besoin les informations utiles aux utilisateurs des tats financiers. Les lments d'information chiffrs de l'annexe sont tablis selon les mmes principes et dans les mmes conditions que ceux figurant sur les autres documents composants les tats financiers. Une inscription dans l'annexe ne peut cependant en aucun cas se substituer une inscription dans un des autres documents composant les tats financiers. L'annexe comporte des informations portant sur les points suivants, ds lors que ces informations prsentent un caractre significatif ou sont utiles pour la comprhension des oprations figurant dans les tats financiers : 1. Rgles et mthodes comptables adoptes pour la tenue de la comptabilit et l'tablissement des tats financiers ; 2. Complments d'informations ncessaires une bonne comprhension du bilan, du compte de rsultat, du tableau des variations des capitaux propres et du tableau des flux de trsorerie ; 3. Informations concernant les entits associes, les entits contrles (filiales) ou entit consolidante (socit mre) ainsi que les transactions ayant ventuellement eu lieu avec ces entits ou leurs dirigeants ; 4. Informations caractre gnral ou concernant certaines oprations particulires et ncessaires l'obtention d'une image fidle. Deux critres essentiels permettent de dterminer les informations faire figurer dans l'annexe :
le caractre pertinent de l'information ; son importance relative.

En effet, l'annexe ne doit comprendre que les informations significatives, susceptibles d'influencer le jugement que les utilisateurs des tats financiers peuvent porter sur la situation financire, la performance et la variation de la situation financire de l'entit.
90
Aussi, la liste des informations figurant ci-aprs, ne constitue-t-elle qu'une indication des lments devant y figurer.
1. Rgles et mthodes comptables adoptes pour la tenue de la comptabilit et l'tablissement des tats financiers L'annexe comporte les informations suivantes sur les rgles et mthodes comptables ds lors qu'elles sont significatives : a) La conformit ou la non-conformit aux normes : toute drogation par rapport ces normes devant tre explique et justifie ; b) L'indication des modes d'valuation appliqus aux divers postes des tats financiers, en particulier en matire d'valuation : - des amortissements des lments corporels et des lments incorporels figurant au bilan, - des titres de participation correspondant des dtentions d'au moins 10% du capital (voir exemple de tableau ci-aprs), - des provisions pour charges, - des pertes de valeur, - des stocks et de leur suivi, - des actifs et des passifs, dans le cas de drogation la mthode d'valuation au cot historique ; c) La mention des mthodes d'valuation retenues ou des choix effectus lorsque, pour une opration, plusieurs mthodes sont admises ; d) Les explications sur l'absence de comparabilit des comptes ou sur les reclassements ou modifications apportes aux informations chiffres de l'exercice prcdent pour les rendre comparables ; e) L'incidence sur le rsultat des mesures drogatoires ventuellement pratiques en vue d'obtenir des allgements fiscaux ; f) Les explications sur la mise en uvre de changement de mthode ou de rglementation : justification de ces
91
changements, impact sur les rsultats et capitaux propres de l'exercice et des exercices prcdents, mthode de comptabilisation ; g) L'indication d'ventuelles erreurs significatives corriges au cours de l'exercice : nature, impact sur les comptes de l'exercice, mthode de comptabilisation, retraitement des informations comparatives de l'exercice prcdent.
2. Complments d'informations ncessaires une bonne comprhension du bilan, du compte de rsultat, du tableau des variations des capitaux propres et du tableau des flux de trsorerie L'annexe comporte les complments d'informations suivants relatifs au bilan, au compte de rsultat, au tableau des variations des capitaux propres et au tableau des flux de trsorerie : a) Etat de l'actif immobilis en indiquant pour chaque poste : les entres, les sorties et les virements de poste poste (voir exemple de tableau ci-aprs) ; b) Etat des amortissements et pertes de valeur avec indication des modes de calcul utiliss et des dotations ou annulations effectues au cours de l'exercice (voir exemple de tableau ciaprs) ; c) Indications relatives aux engagements pris en matire de location-financement : nature des biens, traitement comptable, chance et montants ; d) Prcisions sur la nature, le montant et le traitement comptable des dettes particulires dure indtermine ; e) Etat des provisions pour charges avec indication de la nature prcise de chacune des provisions et de leurs volutions ; f) Montant des frais accessoires et frais financiers ventuellement inclus dans le cot de production d'immobilisations et de stocks fabriqus par l'entit ;
92
g) Etat des chances des crances et des dettes la date de clture des comptes (en distinguant les lments moins d'un an d'chance, chance comprise entre un et cinq ans, et plus de cinq ans d'chance) ; h) Mthode de dtermination de la valeur comptable des titres, mthode de traitement des effets des changements de la valeur de march pour les placements comptabiliss la juste valeur, mthode de traitement de l'cart de rvaluation lors de la vente d'un placement rvalu ; i) Indication, pour chaque poste d'lments fongibles de l'actif courant (stocks, titres de placement, instruments de trsorerie), de la diffrence, lorsqu'elle est d'un montant significatif, entre : - leur valuation suivant la mthode pratique, et - leur valuation sur la base du dernier prix de march connu la clture des comptes ; j) Prcisions sur la nature, le montant, l'volution, l'amortissement, les pertes de valeur et le traitement comptable : - du fonds commercial, - des produits recevoir et charges payer au titre de l'exercice, - des produits et charges imputables un autre exercice (charges et produits constats d'avance), - des lments extraordinaires, - des dettes et crances d'impts diffrs, - des provisions pour engagements de retraite et indemnits assimiles, - des quotes-parts de rsultat sur oprations faites en commun ; k) Ventilation du chiffre d'affaires : - par secteurs d'activits, - par marchs gographiques ; l) Nature et objet de chacune des rserves figurant en capitaux propres ; m) Description des produits et charges rsultant de l'activit ordinaire mais ncessitant, du fait de leur importance ou de leur nature, d'tre mis en vidence pour expliquer les performances de l'entit pour la priode ;
93
Exemple : - cot de restructuration, - dprciation exceptionnelle des stocks, - abandon partiel d'activit, - cessions d'immobilisations, - rglements de litiges. 3. Informations concernant les entits associes, les entits contrles, la socit consolidante et les transactions ralises avec ces entits ou leurs dirigeants a) En ce qui concerne les entits dtenues plus de 10% ou sur lesquelles l'entit exerce une influence notable, indication du nom, du sige social, du montant des capitaux propres du dernier exercice clos et de la fraction de capital dtenue ; b) Pour les membres des organes d'administration, de direction ou de surveillance, indication du montant global, pour chaque catgorie : - des avances et crdits allous avec indication des conditions consenties et des remboursements oprs pendant l'exercice, ainsi que le montant des engagements pris pour leur compte ; - des rmunrations alloues au titre de l'exercice ; - du montant des engagements contracts pour pensions de retraite leur profit ; c) Indication de la fraction des immobilisations financires, des crances et des dettes ainsi que des charges et produits financiers concernant : la socit consolidante ; les socits contrles ; les entits associes au groupe ; les autres parties lies (actionnaires, dirigeants) ;
d) Nature des relations, types de transaction, volume et montant des transactions, politique de fixation des prix concernant les transactions effectues au cours de l'exercice avec les entits associes ou leurs dirigeants.
94
4. Informations caractre gnral ou concernant certaines oprations particulires a) Dans le cadre des socits de capitaux et pour chaque catgorie d'actions : - nombre d'actions autorises, mises, non entirement libres ; - valeur nominale des actions (ou indication de l'absence de valeur nominale) ; - volution du nombre d'actions entre le dbut et la fin de l'exercice ; - nombre d'actions dtenues par l'entit, ses filiales ou les entits associes ; - actions rserves pour une mission dans le cadre d'options ou de contrats de vente ; - droits, privilges et restrictions ventuelles concernant certaines actions ; b) Montant des distributions de dividendes proposes, montant des dividendes privilgis non comptabiliss (sur l'exercice et en cumul), description des autres engagements financiers vis vis de certains actionnaires payer et recevoir ; c) Indication des parts bnficiaires, obligations convertibles, obligations changeables, bons de souscription et titres similaires mis par la socit avec indication par catgorie de leur nombre, de leur valeur nominale et de l'tendue des droits qu'ils confrent ; d) Effectif moyen employ pendant l'exercice (ventil par catgorie). L'effectif moyen employ s'entend de l'effectif moyen salari, d'une part, et mis la disposition de l'entit pendant l'exercice, d'autre part ; e) Analyse des lments significatifs sectoriels par secteur d'activit et par secteur gographique ;
95
f) Montant des engagements financiers non inscrits au bilan : - assortis de srets relles, - concernant les effets de commerce et assimils escompts non chus, - rsultant d'oprations ou de contrats de " portage ", - consentis de manire conditionnelle ; g) Montant des engagements pris en matire de pensions, complments de retraite et indemnits assimiles : mthodes d'valuation et dtail des montants comptabiliss pour chaque catgorie ; h) Informations sur l'ensemble des transactions effectues au cours de l'exercice sur les marchs de produits drivs, ds lors qu'elles reprsentent des valeurs significatives ; i) Risques et pertes non mesurables la date d'tablissement des tats financiers et n'ayant pas fait l'objet d'une provision pour charges ; j) Evnements survenant aprs la clture de l'exercice n'affectant pas la situation de l'actif ou du passif de la priode prcdant la clture mais susceptibles, par leur importance et leur influence probable sur la situation financire ou l'activit de l'entit, d'affecter le jugement des utilisateurs des tats financiers ; k) Aides publiques non comptabilises du fait de leur nature mais prsentant un caractre significatif : par exemple, mesures prises par l'Etat et destines fournir un avantage conomique spcifique et bien dfini une entit ou une catgorie d'entits (octroi de garanties, mise disposition d'tudes, octroi de prts taux bonifi, mise en place d'une politique d'achat visant soutenir les ventes).
Pour les entits ayant une activit agricole, les informations suivantes sont, en outre, fournies si elles sont significatives :
Une description narrative ou quantifie de chaque groupe

d'actifs biologiques en distinguant, si possible, entre les actifs biologiques consommables et producteurs ou entre les actifs biologiques mrs et immatures. Il doit tre indiqu sur quelle base ont t faites ces distinctions.
96
Si elles ne sont pas fournies par ailleurs dans

l'information publie avec les tats financiers : (a) (b) la nature de ses activits pour chacun des groupes d 'actifs biologiques ; et les valuations ou estimations non financires des quantits physiques de :
(i)
chaque groupe d'actifs biologiques de l'entreprise la clture de l'exercice ; et la production de produits agricoles au cours de l'exercice.
(ii)
Les mthodes et les hypothses significatives appliques

pour dterminer la juste valeur de chaque groupe de production agricole au moment de la rcolte et de chaque groupe d'actifs biologiques.
La juste valeur diminue des cots estims du point de

vente de la production agricole rcolte pendant l'exercice, dtermine au moment de la rcolte.
L'existence et les valeurs comptables des actifs

biologiques dont la proprit est soumise restrictions et les valeurs comptables des actifs biologiques donns en nantissement de dettes.
Le montant des engagements pour le dveloppement ou

l'acquisition d 'actifs biologiques.
Les stratgies de gestion des risques financiers

concernant l 'activit agricole.
Un rapprochement des variations de la valeur comptable

des actifs biologiques entre le dbut et la fin de l'exercice. L'information comparative n'est pas impose. Le rapprochement doit comprendre : (a) le profit ou la perte provenant des variations de la juste valeur diminue des cots du point de vente estims ; les augmentations dues aux achats ; les diminutions dues aux ventes ; les diminutions dues aux rcoltes ;
(b) (c) (d)
97
(e) (f)
(g)
les augmentations rsultant de regroupements d'entreprises ; les diffrences de change nettes rsultant de la conversion d 'tats financiers d 'une entit trangre ; et d 'autres variations.
Les entreprises qui sont conduites valuer des actifs

biologiques leur cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur la fin de l'exercice, doivent fournir les informations suivantes concernant ces actifs biologiques : (a) une description des actifs biologiques ; (b) une explication de la raison pour laquelle la juste valeur ne peut tre mesure de faon fiable ; (c) si possible, l'intervalle d'estimation l'intrieur duquel il est hautement probable que la juste valeur se situe ; (d) le mode d 'amortissement utilis ; (e) les dures d 'utilit ou les taux d 'amortissement utiliss ; et (f) la valeur brute comptable et le cumul des amortissements (regroup avec le cumul des pertes de valeur) l'ouverture et la clture de l'exercice.
Les entreprises qui, au cours de l'exercice, sont

conduites valuer des actifs biologiques leur cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur doivent indiquer tout profit ou perte comptabilis pour la cession de tels actifs biologiques, et le rapprochement impos au 8me point ci-avant doit prsenter sparment les montants concernant ces actifs biologiques. De plus, le rapprochement doit inclure les montants suivants concernant ces actifs biologiques et compris dans le rsultat net : (a) (b) (c) pertes de valeur ; reprises de pertes de valeur ; et amortissements.
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Si la juste valeur d'actifs biologiques prcdemment

valus leur cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur devient valuable de faon fiable au cours de l'exercice, il doit tre fournis pour ces actifs biologiques : (a) (b) (c) une description des actifs biologiques ; une explication de la raison pour laquelle la juste valeur est devenue valuable de faon fiable ; et l'effet de ce changement.
Sont indiquer en annexe des tats financiers :

(a) (b) (c) la nature et l'tendue des subventions publiques comptabilises dans les tats financiers ; les conditions non remplies et toute autre ventualit relative des subventions publiques ; et les diminutions significatives attendues du niveau des subventions publiques.
La juste valeur diminue des cots estims du point de

vente d 'un actif biologique peut varier la fois du fait de changements physiques et du fait de variations des prix du march. L'indication spare des variations de prix et des changements physiques est utile pour valuer la performance de l'exercice en cours et les perspectives d'avenir, tout particulirement lorsqu'il existe un cycle de production de plus d'une anne. En de tels cas, il est encourag d'indiquer, par groupe ou autrement, le montant de la variation de juste valeur diminue des cots estims du point de vente, compris dans le rsultat net, imputable des changements physiques et des variations de prix. Ces informations sont gnralement moins utiles lorsque le cycle de production est infrieur un an (par exemple, pour des levages de poulets ou des cultures cralires).
Exemple En reprenant l'exemple de la plantation de pins donn l'article 331-18 bis, la variation de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente, de 563 194 MGA (profit), constate au 31/12/X3 pourrait donner lieu l'information suivante dans l'annexe :
99
" L'accroissement de 563.194 MGA de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente de la plantation constat au 31/12/X3 se rpartit comme suit : Croissance physique Variation des prix Total 166.579 MGA 396.615 MGA 563.194 MGA "
Ces montants s'obtiennent comme suit : [8.400.000 MGA / (1+6%)18 ] - [8.400.000 MGA / (1+6%)19] = 166 579 MGA [8.400.000 MGA / (1+6%)19] - [7.200.000 MGA / (1+6%)19] = 396 615 MGA
L'activit agricole est souvent expose des risques

climatiques, de maladies et d'autres risques naturels. Si un vnement survient qui, par son importance, sa nature ou son incidence est une information pertinente pour la comprhension de la performance de l'entreprise au cours de l'exercice, alors la nature et le montant des lments de produits et de charges qui en dcoulent sont indiquer dans les tats financiers ou l'annexe. Des exemples en sont l'apparition d 'une maladie virulente, un cyclone, des grles, des scheresses importantes et une invasion d'insectes.
Certaines entreprises ou entits consolides du secteur

agricole exercent de multiples activits qui ne se limitent pas l'agriculture et l'levage. De telles entreprises ou entits consolides devraient fournir en annexe des tats financiers une analyse des lments significatifs sectoriels par secteur d'activit et par secteur gographique.
100
Modle de tableaux pouvant figurer dans l'annexe.
EVOLUTION DES IMMOBILISATIONS ET DES ACTIFS FINANCIERS NON COURANTS

RUBRIQUES ET POSTES
Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Participations Autres actifs financiers non courants
Valeur brute l'ouverture de l'exercice Augmentations Diminutions de de l'exercice l'exercice Valeur brute la clture de l'exercice
Notes
Rq.1 : Chaque rubrique est dvelopper au moins selon la nomenclature des postes figurant au bilan. Rq.2 : La colonne "Notes" permet d'indiquer par un renvoi les informations complmentaires portes en annexe concernant la rubrique (variations rsultant de regroupement d'entreprises, mthode d'valuation). Rq.3 : la colonne augmentation peut tre subdivise si ncessaire en acquisitions, apports, crations. Rq.4 : la colonne diminution peut tre subdivise si ncessaire en cessions, scissions, mises hors service.
TABLEAU DES AMORTISSEMENTS

RUBRIQUES ET POSTES
Goodwill Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Participations Autres actifs financiers non courants
Amortissements cumuls en dbut d'exercice Augmentations Diminutions Amortissements Dotations Elments cumuls en de l'exercice sortis fin d'exercice
Notes
Rq. 1 : Chaque rubrique est dvelopper au moins selon la nomenclature des postes figurant au bilan Rq. 2 : La colonne " Notes " permet d'indiquer par un renvoi les informations complmentaire portes en annexe concernant la rubrique (dures d'utilit ou taux d'amortissement utilis, modification des taux d'amortissements).
101
TABLEAU DES PERTES DE VALEUR SUR IMMOBILISATIONS ET AUTRES ACTIFS NON CIRCULANT
Augmentations Reprises sur Pertes de valeur Pertes de pertes de cumules en fin valeursur valeur d'exercice l'exercice
RUBRIQUES ET POSTES
Notes
Pertes de valeur cumules en dbut d'exercice
Goodwill Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Participations Autres actifs financiers non courants
TABLEAU DES PARTICIPATIONS (FILIALES ET ASSOCIES)

Notes Capitaux propres Dont Quote-part Rsultat Prts DiviValeur capital de dernier et dendes comptable de capital exercice avances encaisdes l'exercice dtenu accords ss titres (%) dtenus
FILIALES ET ENTITES ASSOCIES FILIALES Entit A Entit B ENTITES ASSOCIES Entit 1 Entit 2
102
ANNEXE 3 - GLOSSAIRE Index
A Actif Actifs biologiques Actifs biologiques consommables Actif courant Actifs biologiques mrs Actif non courant Activit ordinaire Actifs biologiques producteurs Activit agricole Amliorations du fonds Amortissement pour dprciation Annexe des tats financiers Autoconsommations Avantage conomique futur
Cot de production Cot (frais) du point de vente Cot historique Crdit-bail Cycle d'exploitation
D Dveloppement (frais de) Diffrences temporelles Dure d'utilit Dure de vie conomique
B Bilan
E Elments extraordinaires Erreurs fondamentales Etats financiers Evaluation Evnements survenant aprs la date de clture
C Capital Capitaux propres Charges Chiffre d'affaires Comparabilit Comptabilisation Comptabilit d'exercice Compte de rsultat Continuit d'exploitation Contrle Contrle d'un actif Convention de l'entit Cot Cot actuel Cot d'acquisition
F Fait gnrateur d'obligation Fiabilit Fonds commercial Fusion G Groupe d'actifs biologiques
I Image fidle Immobilisation corporelle Immobilisation financire
103
Immobilisation incorporelle Importance relative Impt diffr Indpendance des exercices Intelligibilit Inventaire
Prix de vente net Produits Production agricole Produits agricoles Provision pour charges Prudence
J Juste valeur
L Location (contrat de) Location-financement Location simple
R Rattachement des charges aux produits Recherches Rcolte Rserves Rsultat net
M March actif Mthodes comptables Monnaie de prsentation Montants compensatoires N Neutralit Non-compensation
S Secteur d'activit Scteur d'activit gographique Situation financire Solvabilit Stocks Subventions publiques
O Obligation
T Titres immobiliss Titres de participation Titres de placement Transparence Trsorerie
P Passif Passif courant Passif non-courant Performance Permanence des mthodes Perte de valeur Pertinence Prlvements en nature Prminence de la substance sur la forme
V Valeur Valeur Valeur Valeur Valeur Valeur Valeur Valeur
actualise comptable d'apport d'utilit de march de ralisation recouvrable rsiduelle
104
Liste alphabtique des dfinitions

Termes
1 Actif 131-1 5
Dfinitions
Ressource contrle par une entit du fait d'vnements passs et dont elle attend des avantages conomiques futurs. Animal ou plantes vivants (ou regroupement d'animaux ou de plantes vivants similaires) Actifs biologiques qui devraient tre rcolts comme production agricole ou vendus comme actifs biologiques
Actifs biologiques 331-18
2bis Actifs biologiques consommables 131-2/ 220-4ter/ 220-5/ 260-4bis 2ter Actifs biologiques mrs 220-5/ 260-4bis
Actifs biologiques qui ont atteint le stade rcoltable (pour les actifs biologiques consommables) ou qui peuvent supporter des rcoltes rgulires (pour les actifs biologiques producteurs) Actifs biologiques qui ne sont pas appels tre rcolts comme production agricole ou vendus comme actifs biologiques
2quater Actifs biologiques producteurs 131-2/ 220-4ter/ 260-4bis 3 Actif courant 131-3/ 331/1
C'est un actif : a) que l'entit s'attend pouvoir raliser, vendre ou consommer dans le cadre de son cycle d'exploitation normal ; ou b) qui est dtenu essentiellement des fins de transactions ou pour une dure courte et que l'entit s'attend raliser dans les douze mois suivant la date de clture de son exercice ; ou c) qui constitue de la trsorerie dont l'utilisation n'est pas soumise restriction. C'est un actif : a) qui est destin tre utilis de manire continuelle pour les besoins des activits de l'entit, tels les immobilisations corporelles ou incorporelles ; ou b) qui est dtenu des fins de placement long terme ou que l'entit n'a pas l'intention de raliser dans les douze mois suivant la date de clture de son exercice.
Actif non courant 131-5/ 332-1/ 331-1
105
Termes
4bis Activit agricole 220-4ter/ 220-5/ 260-4ter
Dfinitions
Gestion de la transformation biologique d'animaux ou de plantes vivants (actifs biologiques) soit pour la vente,soit en production agricole, soit en actifs biologiques. Toute activit engage par une entit dans le cadre de ses affaires ainsi que les activits lies titre accessoire ou dans le prolongement ou rsultant de ces activits. Dpenses et charges engages en vue de l'amlioration durable de la fertilit des terrains d'exploitation (drainage, irrigation, nivellement, travail du sol, assolement, fumure, apport organique). Rpartition systmatique du montant amortissable d'un actif sur sa dure d'utilit estime, selon un plan d'amortissement et en tenant compte de la valeur rsiduelle probable de l'actif l'issue de cette dure. Animaux qui sont arrivs au terme de leur vie productive Un des documents composant les tats financiers. Il comporte des informations, des explications ou des commentaires d'importance significative et utiles aux utilisateurs des tats financiers sur leur base d'tablissement, les mthodes comptables spcifiques utilises et sur les autres documents constituant les tats financiers. Sa prsentation est organise de faon systmatique. Consommations prleves sur les produits agricoles de l'exploitation, sans contrepartie montaire, par l'entreprise, l'exploitant, sa famille ou les salaris. Capacit dgager, directement ou indirectement, des flux nets de trsorerie en faveur de l'entit.
Activit ordinaire 230-1/ 230-3&4 331-15/ 338-2
5bis Amliorations du Fonds
Amortissement pour dprciation 331-6/ 331-7/ 331-8/ 331-14
6bis Animaux reforms 7 Annexe des tats financiers 210-1/ 210-6/ 220-5/ 230-2/ 260-1/ 310-2/ 352-4/
7bis Autoconsom-mations 333-9bis
Avantages conomiques futurs 131-2/ 310-1/ 331-5
106
Termes
9 Bilan 131-1/ 220-15 Capital 220-2 Capitaux propres 131-1/ 131-12/ 132-5/ 220-1&2/ 240-1 Charges 123-8/ 132-1/ 132-2/ 132-5/ 230-2/ 510-3
Dfinitions
Etat rcapitulatif des actifs, des passifs et des capitaux propres de l'entit la date de clture des comptes. Apports (externes) des participants aux capitaux propres de l'entit. Ils sont raliss en numraire ou en nature. Intrt rsiduel des participants aux capitaux propres de l'entit dans ses actifs aprs dduction de ses passifs (externes). Diminutions d'avantages conomiques au cours de l'exercice sous forme de consommations, de sorties ou diminutions d'actifs ou de survenance de passifs. Elles ont pour effet de diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux participants aux capitaux propres. Le chiffre d'affaires est constitu par les ventes de marchandises et la production vendue de biens et services. Il correspond au montant des affaires ralises avec les tiers dans l'exercice de l'activit professionnelle normale et courante de l'entit. Qualit de l'information lorsqu'elle est tablie et prsente dans le respect de la permanence des mthodes et permet son utilisateur de faire des comparaisons significatives dans le temps au sein de l'entit et dans l'espace, au niveau national et international entre entits. Processus qui consiste incorporer au bilan ou au compte de rsultat un lment satisfaisant aux dfinitions et aux critres de comptabilisation. Les critres de comptabilisation satisfaire conjointe-ment sont les suivants : a) il est probable que tout avantage conomique futur li cet lment ira l'entit ou en proviendra, et b) l'lment a un cot ou une valeur qui peut tre valu de faon fiable. Les effets des transactions et autres vnements sont constats la date de survenance de ces transactions ou vnements.
10
11
12
13
Chiffre d'affaires 132-4
14
Comparabilit 122-6/ 123-4/ 210-6/ 347-5
15
Comptabilisation 310-1&2
16
Comptabilit d'exercice 121-3
107
Termes
17 Compte de rsultat 132-1/ 210-1/ 230-1&2 Continuit d'exploitation 121-4/ Contrle 332-1/ 341-3/ 351-2/ 351-4/ 351-6&7
Dfinitions
Etat rcapitulatif des charges et des produits raliss par l'entit au cours de la priode considre. Par diffrence, il fait apparatre le rsultat net de la priode. Situation normale de l'entit selon laquelle elle est prsume n'avoir ni l'intention, ni la ncessit de mettre fin ses activits ou de les rduire de faon importante dans un avenir prvisible. Pouvoir de diriger les politiques financires et oprationnelles d'une entit afin d'obtenir des avantages conomiques de ses activits.
18
19
20
Contrle d'un Pouvoir d'obtenir les avantages conomiques actif 338-1/ 341-5 futurs procurs par cet actif. Convention de l'entit 121-1 L'entit comptable est considre comme autonome et distincte de la ou des personnes participant ses capitaux propres. Ses tats financiers prennent en compte uniquement l'effet de ses propres transactions et des seuls vnements qui la concernent. Montant de trsorerie pay ou juste valeur de toute autre contrepartie donne pour acqurir un lment, la date de son acquisition ou de sa production. Voir juste valeur. Montant de trsorerie qu'il faudrait payer si le mme actif ou un actif quivalent tait acquis actuellement. Montant non actualis de trsorerie qui serait ncessaire pour rgler une obligation actuellement. Commissions aux intermdiaires et aux ngociants, montants prlevs par les agences rglementaires ou les Bourses de matire premire ainsi que les droits et taxes de transfert l'exclusion du transport et des autres cots ncessaires la mise des actifs sur le march.
21
22
Cot 210-2/ 310-1
23
Cot actuel
23bis Cots au point de vente 331-18/ 333-9
24
Cot d'acquisition Prix d'achat rsultant de l'accord des parties la date de la transaction, major des droits de douane 320-57/ 331-4 et autres taxes fiscales non rcuprables par 333-4
108
Termes
Dfinitions
l'entit auprs de l'Administration fiscale ainsi que des frais accessoires directement attribuables pour obtenir le contrle de l'lment et sa mise en tat d'utilisation.Les rductions commerciales et autres lments similaires sont dduits pour obtenir le cot d'acquisition.
25
Cot de production 320-7/ 331-4/ 333-4
Cot d'acquisition des consommations de matires et de services utilises pour la production de l'lment, major des autres cots engags par l'entit au cours des oprations de production pour amener cet lment dans l'tat et l'endroit o il se trouve, c'est--dire les charges directes de production ainsi que les charges indirectes raisonnablement rattachables sa production. Voir Cots au point de vente
26
Cot (frais) du point de vente 331-18 Cot historique 123-5 / 320-25
27
Montant de trsorerie pay ou juste valeur de la contrepartie donne pour acqurir un actif, la date de son acquisition ou de sa production. Montant des produits reus en change de l'obligation ou montant de trsorerie que l'on s'attend verser pour teindre le passif dans le cours normal de l'activit. Voir Location financement Voir Location-financement Priode s'coulant entre l'acquisition des matires premires, ou des marchandises, entrant dans le processus d'exploitation et leur ralisation sous forme de trsorerie. Application des rsultats de la recherche ou d'autres connaissances un plan ou un modle en vue de la production de matriaux, dispositifs, produits, procds, systmes ou services nouveaux ou substantiellement amliors, avant le commencement de leur production commerciale ou de leur utilisation.
28 29
Crdit bail Cycle d'exploitation 131-3&4 / 131-9
30
Dveloppement (frais de ..) 331-2/ 331-11
109
Termes
31 Diffrences temporelles 343-2
Dfinitions
Diffrences entre la valeur comptable d'un actif ou d'un passif au bilan et sa base fiscale. Les diffrences temporelles peuvent tre : a) des diffrences temporelles imposables, ou b) des diffrences temporelles dductibles. Elles gnreront des montants respectivement imposables et dductibles dans la dtermination du bnfice imposable (ou de la perte fiscale) d'exercices futurs lorsque la valeur comptable de l'actif ou du passif sera recouvre ou rgle. La dure d'utilit est : a) soit la priode pendant laquelle l'entit s'attend utiliser un actif amortissable b) soit le nombre d'units de production ou d'units similaires que l'entit s'attend obtenir de l'actif considr. La dure de vie conomique est : a) soit la priode attendue d'utilisation conomique d'un actif par un ou plusieurs utilisateurs b) soit le nombre d'units de production ou d'units similaires attendues de l'utilisation d'un actif par un ou plusieurs utilisateurs. Ecart provenant de la conversion d'un mme nombre d'units d'une monnaie trangre dans la monnaie de prsentation des tats financiers, des cours de change diffrents. Produits ou charges rsultant de circonstances exceptionnelles et correspondant des cas de force majeure comme par exemple une expropriation ou une catastrophe naturelle imprvisibles. La nature et le montant de chaque lment extraordinaire sont indiqus sparment dans les tats financiers. Erreurs dcouvertes pendant l'exercice en cours et qui sont d'une telle importance que les tats financiers d'un ou plusieurs exercices antrieurs ne peuvent plus tre considrs comme donnant une image fidle la date de leur publication. (le traitement comptable des erreurs significatives et des erreurs fondamentales est identique).
32
Dure d'utilit 320-9 / 331-47 331-10/ 334-3/ 354-4
33
Dure de vie conomique 344-2
34
Ecart de change 336-2/ 346-17 352-2
35
Elments extraordinaires 230-1/ 230-4
36
Erreurs fondamentales 240-2 / 347-4
110
Termes
37 Etats financiers 111-1/ 111-3/ 112-1113-1/ 115-1/ 121-1 122-1/ 123-2/ 210-17
Dfinitions
Ensemble complet et indissociable des documents comptables et financiers permettant de donner une image fidle de la situation financire, de la performance et de la variation de la situation de l'entit la date de clture des comptes. Ils comprennent : a) un bilan ; b) un compte de rsultat ; c) un tableau des variations des capitaux propres ; d) un tableau des flux de trsorerie ; e) une annexe. Processus consistant dterminer les montants montaires auxquels les lments des tats financiers sont comptabiliss et inscrits au bilan et au compte de rsultat. Elle intervient lors de la comptabilisation initiale et, postrieurement cette comptabilisation, au moins chaque tablissement des tats financiers. Evnements, tant favorables que dfavorables, qui se produisent entre la date de clture et la date laquelle la publication des tats financiers est autorise. On distingue deux types d'vnements : a) ceux qui contribuent confirmer des circonstances qui existaient la date de clture ; b) et ceux qui indiquent des circonstances apparues postrieurement la date de clture. Evnement qui cre une obligation juridique ou implicite qui ne laisse pas l'entit d'autre solution raliste que d'teindre cette obligation. Qualit de l'information lorsqu'elle est exempte d'erreur et de prjug significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour prsenter une image fidle de ce qu'elle est cense prsenter ou de ce qu'on pourrait s'attendre raisonnablement la voir reprsenter. Excdent, la date d'acquisition de l'entit, du cot d'acquisition sur la juste valeur des actifs et passifs identifiables acquis.
38
Evaluation 347-2 / 354-2
39
Evnements survenant aprs la date de clture 123-1 / 230-6/ 260-3
40
Fait gnrateur d'obligation
41
Fiabilit 122-4 / 440-1
42
Fonds commercial
111
Termes
43 Fusion
Dfinitions
Une fusion est en gnral une opration entre deux socits, dans laquelle : a) les actifs et les passifs d'une socit sont transfrs l'autre socit et la premire socit est dissoute ; ou b) les actifs et les passifs des deux socits sont transfrs une nouvelle socit et les deux socits initiales sont dissoutes. Regroupement d'animaux ou de plantes vivantes similaires
43bis Groupe d'actif biologique 131-2 44 Image fidle 111-1/ 122-4&5
Objectif auquel satisfont, par leur nature et leurs qualits et dans le respect des rgles comptables, les tats financiers de l'entit qui sont en mesure de donner des informations pertinentes sur la situation financire et la performance et la variation de la situation financire de l'entit. Actif corporel : a) dtenu par une entit pour la production, la fourniture de biens ou de services, la location ou l'utilisation des fins administratives ; b) et qu'elle s'attend utiliser sur plus d'un exercice. Actif : a) une crance dont le rglement doit intervenir dans un dlai suprieur un an ; b) ou un titre ou une valeur assimile que l'entit a dcid de conserver sur plus d'un exercice. Actif non montaire, identifiable et sans substance physique, dtenu par une entit pour la production, la fourniture de biens ou de services, la location ou l'utilisation des fins administratives. Une information est significative si le fait de ne pas l'indiquer peut avoir une incidence sur les dcisions conomiques prises par les utilisateurs sur la base des tats financiers.
45
Immobilisation corporelle 331-1/ 331-39 331-14
46
Immobilisation financire
47
Immobilisation incorporelle 331-2/ 331-1014 Importance relative 122-3/ 123-2/ 141-3
48
112
Termes
49 Impt diffr 343-2
Dfinitions
Montant d'impt sur les bnfices payable (impt diffr passif) ou recouvrable (impt diffr actif) au cours d'exercices futurs et provenant : - du dcalage temporaire entre la constatation comptable d'un produit ou d'une charge et sa prise en compte dans le rsultat fiscal d'un exercice ultrieur dans un avenir prvisible ; - des dficits fiscaux ou des crdits d'impt reportables dans la mesure o leur imputation sur des bnfices fiscaux ou des impts futurs est probable dans un avenir prvisible. A la clture de l'exercice, un actif ou un passif d'impt diffr est comptabilis pour toutes les diffrences temporelles dans la mesure o ces diffrences donneront probablement lieu ultrieurement une charge ou un produit d'impts dans un avenir prvisible. Le rsultat de chaque exercice est indpendant de celui qui le prcde et de celui qui le suit. Pour sa dtermination, il convient donc de lui imputer les transactions et les vnements qui lui sont propres, et ceux-l seulement. Qualit d'une information lorsqu'elle est facilement comprhensible par tout utilisateur ayant une connaissance raisonnable des affaires et des activits conomiques et de la comptabilit et ayant la volont d'tudier l'information d'une faon raisonnablement diligente. Ensemble des oprations consistant relever, en nature, en quantit et en valeur, tous les actifs et passifs de l'entit la date d'inventaire, sur la base de contrles physiques et de recensements de pices justificatives et au moins une fois tous les douze mois (gnralement la clture de l'exercice). Montant pour lequel un actif pourrait tre chang ou un passif teint entre parties bien informes, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale.
50
Indpendance des exercices 123-1
51
Intelligibilit 122-2
52
Inventaire 333-8/ 354-4/ 410-4/ 410-5
53
Juste valeur 320-3/ 320-5/ 331-16331-17/ 332-2&5/ 337-2&3/ 338-4
113
Termes
54 Location (contrat de) 344-1 344-6
Dfinitions
Accord par lequel le bailleur cde au preneur, pour une priode dtermine, le droit d'utilisation d'un actif en change d'un paiement ou d'une srie de paiements. Contrat de location ayant pour effet de transfrer au preneur la quasi- totalit des risques et avantages inhrents la proprit d'un actif. Le transfert de proprit peut intervenir ou non en fin de contrat. Tout contrat de location autre qu'un contrat de location financement. March pour lequel sont runies les conditions ci-aprs : a) les lments ngocis sur ce march sont homognes ; b) on peut normalement trouver, tout moment, des acheteurs et des vendeurs consentants ; et c) les prix sont mis la disposition du public. Conventions comptables de base, caractristiques qualitatives, principes comptables fondamentaux ainsi que rgles, pratiques et procdures spcifiques appliques par une entit pour tablir et prsenter ses tats financiers. Monnaie utilise pour prsenter les tats financiers.
55
Location financement 344-1 6
56
Location simple 344-2&3 March actif
57
58
Mthodes comptables 111-3 / 210-1/ 210-7
59
Monnaie de prsentation 210-4&5
59bis Montants compensatoires 123-8 60 Neutralit 122-4
Corrections du prix d'achat ou du prix de vente des produits agricoles (exemple les ristournes agricoles) L'information comptable doit tre neutre ; elle ne doit pas faire l'objet de parti pris ou aboutir des donnes tendancieuses et des rsultats prdtermins. La compensation entre lments d'actif et lments de passif au bilan, ou entre lments de charges et lments de produits dans le compte de rsultat, n'est pas autorise, sauf dans les cas o elle est impose ou autorise par le prsent systme comptable.
61
Non compensation 123-8/ 220-3/ 230-5
114
Termes
62 Obligation 131-68/ 335-2&3
Dfinitions
Devoir ou responsabilit pour l'entit d'agir ou de faire quelque chose d'une certaine faon. Les obligations peuvent tre juridiquement excutoires en consquence d'un contrat irrvocable ou d'une disposition statutaire. C'est normalement le cas, par exemple, pour les montants payables au titre des biens et services reus. Des obligations naissent galement de la pratique commerciale normale, des usages et du dsir de conserver de bonnes relations d'affaires ou d'agir de faon quitable. Obligation actuelle de l'entit rsultant d'vnements passs et dont l'extinction devrait se traduire pour l'entit par une sortie de ressources reprsentatives d'avantages conomiques. C'est un passif : a) que l'entit s'attend teindre dans le cadre de son cycle d'exploitation normal ; ou b) dont le rglement doit intervenir dans les douze mois suivant la date de clture de son exercice.
63
Passif 131-6/ 220-14
64
Passif courant Comptes 13, 15 131-9
65
Passif non courant Le passif non courant comprend tous les lments Comptes 13, 15 / de passif qui ne constituent pas des passifs 220-2/ 131-10/ courants. 131-11 Performance 111-1/ 113-1/ 230-3 Elle est prsente dans le compte de rsultat de l'entit par la relation entre les produits et les charges. D'un arrt des comptes l'autre, les mthodes comptables sont appliques de manire identique l'valuation des lments et la prsentation des informations pour assurer la cohrence et la comparabilit de ces informations au cours des priodes successives. Toute exception ce principe ne peut tre justifie que par la recherche d'une meilleure information ou par un changement de la rglementation.
66
67
Permanence des mthodes 122-6 / 123-4
68
Perte de valeur Montant de l'excdent de la valeur comptable d'un 320-1013 / 332-3 actif sur sa valeur recouvrable.
115
Termes
69 Pertinence 122-3 / 250-5
Dfinitions
Qualit de l'information lorsqu'elle peut influencer les dcisions conomiques des utilisateurs en les aidant valuer des vnements passs, prsents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs valuations passes. Ou prminence de la substance sur la forme. Les transactions et autres vnements sont comptabiliss et prsents dans les tats financiers conformment leur substance et leur ralit conomique et non pas seulement selon leur forme juridique. Voir Autoconsommation
70
Prminence de la ralit sur l'apparence 122-4/ 123-7
70bis Prlvements en nature 71 Prix de vente net 320-9/ 320-11
Montant qui peut tre obtenu de la vente d'un actif lors d'une transaction dans des conditions de concurrence normale entre des parties bien informes et consentantes, diminu des cots de sortie. Produit rcolt des actifs biologiques de l'entreprise au moment de la rcolte.
71bis Production agricole 131-2/ 141-3/ 2204quater / 220-5 72 Produits 132-1/ 132-3/ 132-5/ 230-1/ 230-3/ 310-2/ 338-1/ 338-4&5
Accroissements d'avantages conomiques au cours de l'exercice sous forme d'entres ou d'accroissements d'actifs ou de diminutions de passifs. Ils ont pour effet d'augmenter les capitaux propres autrement que par des augmentations provenant des apports des participants aux capitaux propres. Voir Production agricole.
73
Produit agricole 333-9 Provisions pour charges / 335-16/ 339-3/ 342-4/ 345-2
74
Passif dont l'chance ou le montant sont incertains.
116
Termes
75 Prudence 122-4 / 123-3/ 333-6/ 410-1
Dfinitions
Prise en compte d'un degr raisonnable de prcaution dans l'exercice des jugements ncessaires pour prparer les estimations dans des conditions d'incertitude, de sorte que les actifs ou les produits ne soient pas survalus et que les passifs ou les charges ne soient pas sous-valus. Processus selon lequel les charges sont comptabilises au compte de rsultat sur la base d'une association directe entre les cots encourus et l'obtention d'lments spcifiques de produits. Il implique la comptabilisation simultane ou combine de produits et de charges qui rsultent directement et conjointement des mmes transactions ou autres vnements ; par exemple, les diverses composantes des charges qui constituent le cot de revient des produits vendus sont comptabilises en mme temps que le produit rsultant de la vente des biens. Cependant, l'application du concept de rattachement n'autorise pas comptabiliser au bilan des lments qui ne satisfont pas la dfinition d'actifs ou de passifs. Investigation originale et programme entreprise en vue d'acqurir une comprhension et des connaissances scientifiques ou techniques nouvelles. Dtachement de la production d'un actif biologique ou l'achvement des processus vitaux de croissance d'un actif biologique.
76
Rattachement des charges aux produits 339-1
77
Recherches 331-12
77bis Rcolte 131-2/ 220-5/ 230-1/ 260-4ter/ 331-18bis/ 333-9/ 333-9bis 78 Rserves 123-3/ 220-2/ 220-5 Rsultat net de l'exercice132-1/ 132-5/ 220-2/ 230-1&2/ 240-2
Parts de rsultats nets conserves par l'entit.
79
Il est gal la diffrence entre le total des produits et le total des charges de cet exercice. Il correspond un bnfice (ou profit) en cas d'excdent des produits sur les charges et une perte dans le cas contraire.
117
Termes
79bis Secteur d'activit 260-4 quint
Dfinitions
Branche identifiable d'activit de fourniture de produits et services expose des risques et des rentabilits diffrents de ceux d'autres branches d'activit de l'entreprise ou de l'entit consolide. Composante identifiable de l'entreprise ou de l'entit consolide fournissant des produits et des services, expose des risques et des rentabilits diffrents d'autres composante de mme nature de l'entreprise ou de l'entit consolide, oprant dans d'autres environnements conomiques.
79ter Secteur d'activit gographique 260-4 quint
80
Situation financire Elle est prsente par le bilan dans la relation des 111-1/ 113-1/ 141-3/ actifs avec les passifs (externes) et les capitaux propres. 351-1/ 352-4 Solvabilit Disponibilits de trsorerie plus long terme pour satisfaire aux engagements financiers lorsqu'ils arriveront chance. Actifs : a) dtenus pour tre vendus dans le cours normal de l'activit ; ou b) en cours de production pour une telle vente ; c) sous forme de matires premires ou de fournitures devant tre consommes dans le processus de production ou de prestations de services. Les stocks englobent les biens acquis et dtenus pour la revente, y compris par exemple les marchandises achetes par un dtaillant et dtenues pour la revente, ou les terrains ou autres biens immobiliers dtenus pour la revente.Ils englobent galement les produits finis ou les travaux encours produits par l'entit et comprennent les matires premires et fournitures en attente d'utilisation dans le processus de production. Dans le cas d'un prestataire de service, les stocks incluent le cot du service pour lequel l'entit n'a pas encore comptabilis les produits correspondants.
81
82
Stocks Compte classe 3 141-3 / 220-2 / 230-3/ 333-18
118
Termes
Dfinitions
Nota : 1. Les emballages sont classs sous l'une ou l'autre des catgories selon leur degr d'laboration et leur origine. 2. Les biens pour lesquels une dcision d'immobilisation a t prise ne figurent pas dans les stocks mais dans les immobilisations.
83
Subventions publiques 334-16 / compte 74
Aides publiques prenant la forme de transferts de ressources une entit pour compenser des cots supports ou supporter par le bnficiaire en change du fait qu'il s'est conform ou se conformera certaines conditions lies ses activits. Titres, autres que les titres de participation, que l'entit a l'intention de conserver durablement ou qu'elle n'a pas la possibilit de revendre bref dlai. Titres dont la possession durable est estime utile l'activit de l'entit, notamment parce qu'elle lui permet d'exercer une influence sur l'entit dont les titres sont dtenus ou d'en avoir le contrle. Titres acquis pour tre recds brve chance avec l'espoir d'un gain en rendement ou en capital. (actifs financiers dtenus des fins de transaction)
84
Titres immobiliss 332-1 / compte 27 Titres de participation 332-1 / 332-3 / 332-5 Titres de placement 332-1 / comptes 50 Transparence 410-1
85
86
87
La transparence correspond la cration d'un environnement dans lequel l'information sur les conditions, les dcisions et les actions est rendue accessible, visible et comprhensible pour tous les acteurs du march. La fourniture d'une information transparente et utile sur les acteurs du march financier et leurs oprations est essentielle l'existence d'un march financier disciplin et dynamique. Fonds en caisse et dpts vue.
88
Trsorerie 131-3/ 220-2/ 250-4
119
Termes
89 Valeur actualise 320-9/ 344-4/ 345-2 Valeur comptable 344-6
Dfinitions
Estimation actuelle de la valeur actualise des flux futurs de trsorerie dans le cours normal de l'activit. Montant pour lequel un actif est comptabilis au bilan aprs dduction du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur relatifs cet actif. Valeur qui sert de base au calcul de la rmunration des apporteurs. Valeur actualise des flux de trsorerie futurs estims attendus de l'utilisation continue d'un actif et de sa sortie la fin de sa dure d'utilit. Montant qui peut tre obtenu pour la vente d'un titre de placement sur un march actif ou montant payer pour son acquisition. (voir 'juste valeur') Montant de trsorerie qui pourrait tre obtenu actuellement en vendant l'actif lors d'une sortie volontaire. (voir 'juste valeur')
90
91
Valeur d'apport 320-5 Valeur d'utilit 320-9/ 320-11/ 354-4 Valeur de march
92
93
94
Valeur de ralisation
95
Valeur recouvrable Valeur la plus leve entre le prix de vente net d'un actif et sa valeur d'utilit. 320-813/ 346-6 Valeur rsiduelle 331-6 Montant net qu'une entit s'attend obtenir pour un actif la fin de sa dure d'utilit aprs dduction des cots de sortie attendus.
96
DEUXIEME PARTIE :
ORGANISATION DE LA COMPTABILITE NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES
122
TITRE I - ORGANISATION DE LA COMPTABILITE

CHAPITRE 1 Organisation et contrle
410-1
Dans le respect du principe de prudence, la comptabilit doit satisfaire aux obligations de rgularit, de sincrit et de transparence inhrentes la tenue, au contrle, la prsentation et la communication des informations qu'elle traite. La comptabilit et les tats financiers sont tenus en monnaie nationale. La monnaie utilise doit tre mentionne sur tous les tats financiers. L'entit dtermine sous sa responsabilit les procdures ncessaires la mise en place d'une organisation comptable permettant un contrle la fois interne et externe. Une documentation dcrivant les procdures et l'organisation comptable est tablie si ncessaire en vue de permettre la comprhension et le contrle du systme de traitement de l'information comptable. Les actifs et les passifs des entits soumises au prsent Plan Comptable Gnral doivent faire l'objet au moins une fois par an d'inventaires en nature, en quantit et en valeur, sur la base de contrles physiques et de recensements de pices justificatives. Ces inventaires doivent tre organiss par les responsables de l'entit en vue d'laborer des tats financiers qui refltent une situation relle des actifs et passifs.
410-2
410-3
410-4
410-5
Organisation de la comptabilit, nomenclature et fonctionnement des comptes
123
CHAPITRE 2 Intangibilit des enregistrements
420-1
Les critures comptables sont passes selon le systme dit " en partie double ". Tout enregistrement comptable prcise l'origine, le contenu et l'imputation de chaque donne, ainsi que la rfrence de la pice justificative qui l'appuie. Toutes les critures comptables doivent tre appuyes par une pice justificative. Les pices justificatives doivent tre rfrences de manire pouvoir tre retrouves facilement et relies chacune des critures comptables.
420-2
420-3
420-3bis L'absence de pices justificatives est une situation
frquente en milieu agricole rural. Toutefois, en vertu de l'article 310-2 obligeant l'enregistrement des transactions concernant des actifs, des passifs, des capitaux propres, des produits et des charges tels que dfinis par le Plan Comptable Gnral, une ventuelle impossibilit d'obtention de pices justificatives externes ne devrait pas tre un motif de non comptabilisation d'une opration tant que les conditions indiques l'article 310-1 sont remplies. Dans cette circonstance, tous les documents internes (revtus des signatures du ou des dirigeant(s) de l'entreprise) justifiant suffisamment la comptabilisation doivent tre conservs et rfrencs suivant les rgles des articles 4203bis, 440-1 et 440-2. Sur le plan fiscal, si l'absence de pices justificatives externes supprime le caractre dductible d'une charge comptabilise, l'entreprise se contentera de procder de faon extra comptable aux rintgrations qui s'imposent lors du calcul du rsultat fiscal imposable. 420-4 Une procdure de clture destine figer la chronologie et garantir l'intangibilit des enregistrements doit tre mise en uvre.
124
CHAPITRE 3 Livres comptables
430-1
Toute entit tient un livre journal, un grand livre et un livre d'inventaire, sous rserve des dispositions spcifiques concernant les micro et petites entits :
le livre journal enregistre les mouvements affectant les actifs,

passifs, capitaux propres, charges et produits de l'entit par rcapitulation au moins mensuelle des totaux des oprations comptabilises ; les critures du livre journal sont portes sur le grand livre, ventiles selon le plan de compte de l'entit ; le livre d'inventaire reprend les tats financiers de chaque exercice. Le livre journal et le grand livre sont dtaills en autant de journaux auxiliaires et de livres auxiliaires que les besoins de l'entit l'exigent. Les livres comptables sont tablis sans blanc ni altration d'aucune sorte. Les entits qui dposent leurs tats financiers pour publication au registre du commerce ne sont pas tenues l'tablissement d'un livre d'inventaire. 430-2 La comptabilit peut tre tenue manuellement ou au moyen de systmes informatiques. L'organisation d'une comptabilit tenue au moyen de systmes informatiques doit permettre :
de satisfaire les exigences de scurit et de fiabilit requises

en la matire (sauvegarde des donnes, existence du chemin de rvision ) ; de restituer sur papier sous une forme directement intelligible toute donne entre dans le systme de traitement. L'identification des documents informatiques est obtenue par :
une numrotation des pages et des critures et par une

datation des documents gnrs par le systme et offrant toute garantie en matire de preuve ;
125
par l'utilisation de logiciels de comptabilit interdisant la

modification ou l'annulation des oprations valides.
La ralisation de tout contrle du systme de traitement automatis suppose l'accs la documentation relative aux analyses, la programmation et l'excution des traitements. Dans le cas de logiciel de comptabilit standard, la documentation fournie avec le logiciel peut constituer la documentation requise.
126
CHAPITRE 4 Justification et conservation des documents comptables
440-1
Les pices justificatives sont dates et tablies sur papier ou sur un support assurant la fiabilit, la conservation et la restitution ventuelle sur papier de leur contenu. Les oprations de mme nature, ralises en un mme lieu et au cours d'une mme journe, peuvent tre rcapitules sur une pice justificative unique. Par ailleurs, la justification de l'valuation retenue pour les actifs biologiques et les produits agricoles rcolts doit tre appuye d'un dossier adquat.
440-2
Les livres comptables ou les documents qui en tiennent lieu ainsi que les pices justificatives sont conservs selon les dures dfinies par la lgislation nationale.
127
TITRE II - NOMENCLATURE DES COMPTES

CHAPITRE 1 Principes du plan de comptes
510-1
Chaque entit tablit au moins un plan de comptes qui doit tre adapt sa structure, son activit, et ses besoins en information de gestion. Le compte est la plus petite unit retenue pour le classement et l'enregistrement des mouvements comptables. Les comptes sont regroups en catgories homognes appeles classes. Il existe deux catgories de classe de comptes :
510-2
les classes de comptes de situation ; les classes de comptes de gestion.

Chaque classe est subdivise en comptes qui sont identifis par des numros trois chiffres ou plus, dans le cadre d'une codification dcimale. 510-3 En complment du plan de comptes par nature impos par le Plan Comptable Gnral, il est souhaitable que l'entit utilise un plan de comptes analytique lui permettant de connatre ses charges par fonction et par activit.
128
CHAPITRE 2 Cadre comptable obligatoire
520-1
Un plan de comptes constitu de sept classes prsentant pour chaque classe une liste des comptes trois chiffres constitue le cadre comptable dont l'application est obligatoire toutes les entits quelle que soit leur activit et quelle que soit leur taille, sauf dispositions particulires les concernant. A l'intrieur de ce cadre figurant en annexe du Plan Comptable Gnral, les entits ont la possibilit d'ouvrir les subdivisions ncessaires pour rpondre leurs besoins d'informations financires. Les classes 0, 8 et 9 non utilises au niveau du cadre comptable obligatoire peuvent tre utilises librement par les entits pour le suivi de leur comptabilit de gestion, de leurs engagements financiers hors bilan, ou de toutes autres oprations qui n'auraient pas leur place dans les comptes de classes 1 7.
520-2
520-3
129
TITRE III - FONCTIONNEMENT DES COMPTES

CLASSE 1 COMPTES DES CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS NON-COURANTS
10. CAPITAL, RESERVES ET ASSIMILES Ce compte est subdivis en sous comptes diffrents selon la forme juridique sous laquelle s'exerce l'activit de l'entit :
capital (social ou individuel selon la forme juridique de l'entit) ; compte de l'exploitant ; capital non appel ; actions propres (auto contrle) ; rserves (lgale, statutaire, ordinaire) ; carts d'valuation.
Les apports et les bnfices accumuls sont enregistrs dans les conditions suivantes :
Comptes l'usage de l'exploitant individuel

Le sous compte " Capital individuel " enregistre son crdit :
- la valeur des apports de l'entrepreneur au dbut ou en

cours d'activit,
- le bnfice de l'exercice prcdent (par le dbit du compte

12 - " Rsultat de l'exercice "). Il enregistre son dbit :
- les prlvements de toute nature, - la perte de l'exercice prcdent (par le crdit du compte 12).
Les apports ou les retraits personnels de l'exploitant et, le cas chant, l'enregistrement de la rmunration " normale " attache son travail sont enregistrs au cours de l'exercice dans un compte dnomm " Compte de l'exploitant ". A l'ouverture de l'exercice suivant, le solde de ce compte est vir au compte " Capital individuel ".
130
Comptes l'usage des socits de capitaux

Dans les socits prives, le capital reprsente la valeur nominale des actions ou des parts sociales. Dans les socits publiques, le capital reprsente la contrepartie des apports en nature ou en espces effectus par l'Etat ou les collectivits publiques et dont le remboursement n'est pas prvu par une convention. Le sous compte "Capital social" enregistre son crdit le montant du capital figurant dans l'acte de socit. Il retrace l'volution de ce montant au cours de la vie de la socit suivant les dcisions des organes comptents. Il est crdit lors de l'augmentation du capital :
- du montant des apports en espces ou en nature effectus

par les associs (sous dduction des primes lies au capital social, celles-ci tant enregistres au crdit d'une subdivision distincte du compte "capital et rserves ") ; - du montant des rserves. Il est dbit des rductions de capital, quelle qu'en soit la cause (absorption des pertes, remboursement aux associs, ). En cas d'appel fractionn du capital social, la quote-part non appele est inscrite au compte "Capital social" par le dbit d'un compte "Capital non appel " (subdivision galement du compte 10 "Capital et rserves"). Le solde dbiteur de ce compte "Capital non appel" reprsente la crance de la socit sur les associs et figure sous une rubrique particulire l'actif du bilan. Les actions rachetes par l'entreprise en vue d'tre annules, d'tre conserves ou de permettre la rgularisation des cours boursiers doivent tre prsentes au bilan sur une rubrique particulire, en dduction des capitaux propres, pour leur valeur d'acquisition. Leur acquisition est comptabilise dans les tats financiers comme une variation des capitaux propres, et est enregistre au dbit d'un compte " Actions propres ", subdivision du compte 10 " Capital et rserves ".
131
Les rserves inscrire au crdit des subdivisions du compte 10 " Capital et rserves " sont, en principe, des bnfices affects durablement l'entit jusqu' dcision contraire des organes comptents. Ces comptes de rserves sont dbits des incorporations au capital, des distributions aux associs, des prlvements pour l'apurement des pertes, Les sous-comptes cart d'valuation enregistrent les carts dgags lors d'une valuation d'un actif sa juste valeur, dans le cas o la rglementation prvoit l'enregistrement de ces carts directement en capitaux propres et non dans des comptes de rsultat.
11. REPORT A NOUVEAU La partie du rsultat (bnficiaire ou dficitaire) dont l'affectation a t renvoye par l'assemble gnrale une dcision d'affectation dfinitive ultrieure s'enregistre au compte 11 "Report nouveau" (solde crditeur en cas de report nouveau bnficiaire, solde dbiteur en cas de report nouveau dficitaire).
12. RESULTAT DE L'EXERCICE Le compte 12 enregistre pour solde les comptes de charges et les comptes de produits de l'exercice. Le solde du compte 12 reprsente un bnfice (ou excdent) si les produits sont d'un montant suprieur aux charges (solde crditeur) ou une perte (ou dficit) dans le cas contraire (solde dbiteur). Dans les socits, le compte 12 est sold selon la dcision juridique d'affectation du rsultat prise par l'organe comptent. Dans les entits individuelles, le compte 12 est vir au compte "Capital individuel" (compte 10) au premier jour de l'ouverture de l'exercice qui suit celui de sa ralisation.
132
13. PRODUITS ET CHARGES DIFFERES (PASSIFS NON COURANTS) Sont gnralement inscrits au crdit de ces comptes :
les subventions d'quipement ; les subventions d'acquisition d'actifs biologiques ; les autres subventions d'investissement ; les impts diffrs passifs.
Sont gnralement inscrits au dbit de ces comptes :
les impts diffrs actifs.

Les subventions d'quipement sont des subventions dont bnficie l'entit en vue d'acqurir ou de crer des biens dtermins. Ces comptes sont crdits du montant de la subvention accorde par le dbit d'un compte :
classe 2, lorsque la subvention correspond un transfert gratuit

d'immobilisations l'entit ;
classe 4, compte de tiers (financement en attente), lorsque la

subvention donne lieu un mouvement financier. Les autres subventions d'investissement correspondent des subventions dont bnficie l'entit pour financer ses activits long terme : implantation l'tranger, prospection d'un nouveau march Les subventions d'investissement font l'objet d'une reprise annuelle selon les modalits prvues par le Plan Comptable Gnral. Les subventions destines des acquisitions d'actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente et qui sont susceptibles de reversement si des conditions ne sont pas remplies, sont vires en produit (compte 754) lorsque les conditions sont ralises. Seul figure au bilan le montant net de la subvention non encore inscrite au compte de rsultat.
133
15. PROVISIONS POUR CHARGES - PASSIF NON COURANT Sont enregistres distinctement au crdit de ce compte :
les provisions non courantes pour charges ; les provisions pour engagements de retraite.
Lors de la constitution d'une provision non courante pour charges, le compte de provision est crdit par le dbit d'un compte de dotations, soit d'exploitation, soit financires. Lors de la survenance de la charge, la provision pour charges antrieurement constitue est solde par le crdit d'un compte de reprise (78). Corrlativement, la charge intervenue est inscrite au compte intress de la classe 6. Le compte de provision pour charges est rajust, en tout tat de cause, la fin de chaque exercice par :
le dbit des comptes de dotations correspondants, lorsque le

montant de la provision doit tre augment ;
le crdit d'un compte 78 de reprise (produit), de mme niveau

que celui utilis pour la dotation, lorsque le montant de la provision doit tre diminu ou annul (provision devenue, en tout ou partie, sans objet). 16. EMPRUNTS ET DETTES ASSIMILES
17. DETTES RATTACHEES A DES PARTICIPATIONS Spcificits communes ces deux catgories de compte : L'utilisation de ces comptes est limite aux oprations financires, l'exclusion des oprations commerciales, et sont ports au passif du bilan, en distinguant :
les oprations qui relvent des passifs courants et celles qui

relvent des passifs non courants ;
les oprations portant intrts et celles ne portant pas intrts.
134
Ces comptes peuvent galement tre subdiviss, sur l'initiative de l'entreprise, en distinguant :
les oprations faites localement et celles ralises l'tranger ; les oprations ralises en monnaie nationale et celles ralises
en devises. A la clture de l'exercice, les intrts courus non chus relatifs ces emprunts et dettes sont inscrits dans des subdivisions de chacun des comptes de dettes viss. Les remboursements en capital de ces emprunts et dettes sont enregistrs au dbit de chacun des comptes concerns, en contrepartie des comptes de tiers ou de trsorerie utiliss. Compte 16, Emprunts et dettes assimils Les emprunts sont comptabiliss leur cot, qui correspond la juste valeur de la contrepartie reue, aprs dduction ventuelle des frais d'mission et hors ventuelles primes d'mission et de remboursement. Les primes d'mission et de remboursement ainsi que les frais sur emprunts sont comptabiliss au bilan au compte demprunt correspondant de manire progressive sur la dure de l'emprunt. Cet amortissement est dtermin selon un calcul actuariel et enregistr au dbit d'un compte de dotations financires. La dette inscrite en contrepartie de la disposition d'un actif pris par un contrat de location financement ainsi que les dpts et cautionnements reus figurent galement dans des subdivisions de ce compte 16 " Emprunts et dettes assimils ". A la clture de l'exercice, les frais courus non chus relatifs ces emprunts (intrts, dotations correspondant l'amortissement des primes d'mission, primes de remboursement et frais d'mission) sont inscrits dans des subdivisions de chacun des comptes de dettes viss. Les remboursements en capital de l'ensemble de ces emprunts et dettes sont enregistrs au dbit de chacun des comptes viss, en contrepartie des comptes de tiers ou de trsorerie utiliss.
135
Compte 17. Dettes rattaches des participations Il est courant de distinguer par des subdivisions spcifiques :
les dettes rattaches des participations groupe (filiales ou

entreprises associes) ;
les dettes rattaches des participations hors groupe.

18. COMPTES DE LIAISON DES ETABLISSEMENTS ET SOCIETES EN PARTICIPATION Le compte 18 est la disposition des entits pour recevoir, en cours d'exercice, les oprations effectues entre tablissements et avec des socits en participation. Il est obligatoirement sold la clture de l'exercice.
136
CLASSE 2 COMPTES D'IMMOBILISATIONS

20. IMMOBILISATIONS INCORPORELLES Une subdivision du compte 20 enregistre son dbit les frais de dveloppement qui doivent tre inscrits l'actif dans les conditions fixes par le Plan Comptable Gnral, en contrepartie d'un compte 72 "Production immobilise d'actif incorporel" (aprs enregistrement des charges les concernant dans les comptes par nature). Lorsque les frais de dveloppement sont totalement amortis (au terme du dlai prvu ou par un amortissement acclr du fait de l'chec des projets viss), le compte " Amortissements des frais de dveloppement " (subdivision du compte 28 " Amortissements ") est dbit en contrepartie du compte " Frais de dveloppement ". Une subdivision du compte 20 " Logiciels informatiques et assimils " est dbite : du cot d'acquisition des licences se rapportant l'utilisation de logiciels (dissocis du matriel) en contrepartie directement des comptes de tiers ou des comptes d'instruments de trsorerie et assimils ; ou du cot de production des logiciels crs en contrepartie d'un compte " Production immobilise d'actif incorporel " subdivision du compte 72 (aprs enregistrement des charges les concernant dans les comptes par nature). Les autres lments d'actif non courants incorporels s'enregistrent directement dans des subdivisions du compte 20 (en contrepartie des comptes de tiers ou des comptes d'instruments de trsorerie et assimils) : concessions et droits similaires, brevets, licences, marques, procds, droits et valeurs similaires ; fonds commercial ; autres immobilisations incorporelles (droit au bail, ). Les profits ou les pertes provenant de la mise hors service ou de la sortie d'une immobilisation incorporelle sont dtermins par diffrence entre les produits de sortie nets estims et la valeur comptable de l'actif, et sont comptabiliss en produits ou en charges dans le compte de rsultat dans les comptes 65 (subdivision pertes sur sorties d'actifs immobiliss) ou 75 (subdivision profits sur sorties d'actifs immobiliss).
137
21. IMMOBILISATIONS CORPORELLES Les comptes d'immobilisations corporelles sont dbits la date de leur prise de contrle par l'entit :
de la valeur d'apport ; du cot d'acquisition ; du cot de production,

par le crdit, suivant le cas :
d'un compte " Capital " (subdivision compte 10) ou du compte

"Associs - oprations sur le capital" (subdivision compte 45 Groupe & associs) ; d'un compte 40 " Fournisseurs " ou autres comptes concerns ; d'un compte 72 - " Production immobilise ". Les lments suivants peuvent tre distingus s'ils sont d'un montant significatif :
terrains ; constructions ; installations techniques ; installations gnrales, agencements, amnagements ; matriels de transport ; matriels de bureau, matriels informatiques et mobilier de bureau ; emballages rcuprables ; autres immobilisations corporelles.
Les profits ou les pertes provenant de la mise hors service ou de la sortie d'une immobilisation corporelle sont dtermins par diffrence entre les produits de sortie nets estims et la valeur comptable de l'actif et sont comptabiliss en produits ou en charges dans le compte de rsultat dans les comptes 65 (subdivision pertes sur sorties d'actifs immobiliss) ou 75 (subdivision profits sur sorties d'actifs immobiliss).
22. IMMOBILISATIONS MISES EN CONCESSION Les immobilisations incorporelles ou corporelles mises en concession par le concdant ou par le concessionnaire sont inscrites en compte 22, et sont ventuellement ventiles dans les mmes conditions que celles inscrites aux comptes 20 et 21.
138
La contrepartie de la valeur des actifs mis gratuitement dans la concession par le concdant est enregistre dans une subdivision du compte 22 " Droits du concdant " et figure au passif du bilan (passif non courant).
23. IMMOBILISATIONS EN COURS Ces comptes ont pour objet de faire apparatre la valeur des immobilisations non acheves la fin de chaque exercice, ainsi que les avances et acomptes verss par l'entreprise des tiers en vue de l'acquisition d'une immobilisation. Ces comptes sont solds lorsque l'immobilisation est acheve, avec pour contrepartie des comptes d'immobilisations (compte 21). Aucun amortissement ne peut tre pratiqu sur des immobilisations en cours, mais une perte de valeur peut tre constate si compte tenu des changements d'estimation survenus au cours des travaux, la valeur recouvrable de l'immobilisation devient infrieure sa valeur comptable. Les immobilisations en cours se rpartissent en deux groupes :
les immobilisations qui rsultent de travaux de plus ou moins

longue dure confis des tiers ;
les immobilisations cres par les moyens propres de

l'entreprise. a. Immobilisations acquises auprs des tiers Les immobilisations dont la ralisation est confie des tiers et qui ne sont pas acheves la fin de l'exercice sont inscrites en immobilisations en cours en contrepartie des comptes de tiers concerns (comptes classe 4), sur la base des factures ou des dcomptes de travaux fournis par ces tiers. b. Immobilisations cres par les moyens propres de l'entit Les immobilisations cres par les moyens propres de l'entit et non acheves la fin de l'exercice sont inscrites en immobilisations en cours en contrepartie d'un compte 72 " Production immobilise " pour le cot de production des lments en cours (aprs enregistrement des charges dans les comptes de charge correspondant, comptes classe 6).
139
Avances et acomptes verss sur commandes d'immobilisations

Les avances et acomptes verss des tiers dans le cadre de l'acquisition d'immobilisations sont galement ports dans une subdivision du compte 23 " Avances et acomptes verss sur commandes d'immobilisations ". Les entits ont galement la facult de comptabiliser en cours d'exercice ces avances et acomptes dans une subdivision du compte 40 intitul " Fournisseurs - avances et acomptes verss sur commandes ", condition en fin d'exercice de virer ces avances et acomptes en compte 23 afin qu'ils apparaissent au bilan sous la rubrique immobilisations.
24. ACTIFS BIOLOGIQUES Les comptes 24 enregistrent les animaux et les plantes vivants. Les lments suivants peuvent tre distingus :
Actifs Actifs Actifs Actifs
biologiques biologiques biologiques biologiques
producteurs matures ; producteurs immatures ; consommables matures ; consommables immatures.
La comptabilisation d'un actif biologique sa naissance ou son acquisition donne lieu la comptabilisation d'un profit ou d'une perte. A la clture des comptes, l'augmentation ou la diminution de valeur de l'actif biologique est ajoute ou dfalque du montant d'actif biologique au bilan par la contrepartie d'un compte de produit ou de charge.
Les critures pourraient tre les suivantes :
140
Comptabilisation initiale
Comptabilisation de la naissance Si destin la production (Actif biologique producteur) 242 Actif bioproducteur 1.000.000 @ 7222 Produit 1.000.000 Si destin la vente (Actif biologique consommable) 241 Actif bio consommable1.000.000 @ 7221 Produit 1.000.000 Comptabilisation de l'achat au comptant Si prix d'achat infrieur la juste valeur d.c.e.p.v. 24 Actif biologique 1.000.000 @ 7581 Produit 800.000 51/52 Trsorerie 200.000 Si prix d'achat suprieur la juste valeur d.c.e.p.v 24 Actif biologique 1.000.000 6581 Charge 200.000 @ 51/52 Trsorerie 1.200.000 Comptabilisation de l'achat avec paiement diffr (cf art 337-3 ) Si valeur d'achat infrieure la juste valeur d.c.e.p.v 24 Actif biologique 1.000.000 486 Charge fin diffre 20.000 @ 7581 Produit 800.000 404 Dette 220.000 Si valeur d'achat suprieure la juste valeur d.c.e.p.v. 24 Actif biologique 1.000.000 6581 Charge 200.000 486 Charge fin diffre 120.000 @ 404 Dette 1 320.000
Comptabilisation chaque clture de priode

Comptabilisation de l'augmentation de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente (chiffres tirs de l'exemple de l'article 331-18) 24 Actif biologique 563.194 @ 7581 Produit
563.194
Comptabilisation de la baisse de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente (chiffres tirs de l'exemple de l'article 331-18) 6581 Charge 89.800 @ 24 Actif biologique
89.800
141
26. PARTICIPATIONS ET CREANCES RATTACHEES A DES PARTICIPATIONS Ce compte 26 reoit son dbit le cot d'acquisition (ou la valeur d'apport) des titres de participation ainsi que les crances rattaches ces titres. Pour des titres dont la valeur nominale est partiellement libre, la valeur totale est porte au dbit du compte 26 " Titres de participation", en contrepartie du compte de tiers (ou du compte financier) pour la partie appele et d'une subdivision du mme compte - " Versements restant effectuer sur titres de participation non librs " pour la partie non appele (cette dernire tant ensuite solde au fur et mesure des montants appels verss, en contrepartie des comptes d'instruments de trsorerie et assimils). En cas de cession des titres de participation, les plus ou moins values dgages sont enregistres en produits ou en charges (subdivision des comptes 75 et 65).
27. AUTRES IMMOBILISATIONS FINANCIERES Les comptes 27 enregistrent au dbit :
les titres immobiliss de l'activit de portefeuille ; les autres titres immobiliss ; les sommes verses par l'entit titre de prts financiers ou de
cautionnement. Les comptes concernant les titres non courants de l'activit de portefeuille et les autres titres immobiliss fonctionnent selon les mmes modalits que celles dcrites pour les titres de participation. A la clture de l'exercice, les intrts courus non chus sont inscrits dans des subdivisions appropries aux comptes par nature concerns. Les remboursements en capital de l'ensemble de ces crances sont enregistrs au crdit de chacun des comptes viss, en contrepartie des comptes d'instruments de trsorerie et assimils utiliss. 28. AMORTISSEMENTS DES IMMOBILISATIONS Les amortissements des immobilisations sont ports au crdit des comptes 28 " Amortissements des immobilisations". Ces comptes sont subdiviss selon le mme niveau de dtail que les comptes principaux (20 et 21) sur lesquels ils portent.
142
En contrepartie, les dotations aux amortissements sont enregistres en charge au dbit des comptes de dotations. En cas de cession, d'expropriation ou de disparition indemnise des lments d'actifs, comme en cas de disparition des lments d'actif sans indemnisation (par exemple : mise au rebut), les comptes d'amortissements sont virs au compte 20 ou 21 concern. Les immobilisations incorporelles doivent tre amorties sur la base de leur dure d'utilit. Cette dure d'utilit est prsume ne pas dpasser 20 ans, sauf cas exceptionnel qui devra tre justifi dans l'annexe. Les actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente ne font pas l'objet d'amortissement sauf si on doit les valuer au cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur pour les raisons indiques au paragraphe 10 de l'article 331-18. 29. PERTES DE VALEUR SUR IMMOBILISATIONS Lors de la constatation d'une perte de valeur, le compte de provision concern est crdit aux comptes 29 " Pertes de valeur sur immobilisations " (ces comptes tant subdiviss selon le mme niveau de dtail que les comptes principaux sur lesquels les provisions portent), en contrepartie du dbit des comptes de dotations (d'exploitation, financires) concerns. Les comptes Pertes de valeur sont rajusts la fin de chaque exercice par :

montant de la perte de valeur doit tre augment ;
le crdit d'un compte 78 (de mme niveau que celui utilis pour
la dotation), lorsque le montant de la perte de valeur doit tre diminu ou annul (perte de valeur devenue, en tout ou partie, sans objet). Les actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente ne font pas l'objet de constatation de perte de valeur sauf si on doit les valuer au cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes de valeur pour les raisons indiques au paragraphe 10 de l'article 331-18.
143
CLASSE 3 COMPTES DE STOCKS ET EN-COURS

Deux critres de classement sont gnralement retenus dans le cadre de la nomenclature des comptes de stocks :
l'ordre chronologique du cycle de production (approvisionnements, en

cours de production, production stocke, marchandises revendues en l'tat) ; la nature de l'actif stock, qui doit faire l'objet d'une ventilation au sein de chaque entit selon ses besoins internes de gestion. Au niveau comptable, on retient la distinction entre :
les approvisionnements et marchandises achets (matires

premires, matires consommables, fournitures consommables, emballages) ; d'autre part, les produits fabriqus par l'entreprise ou en cours d'laboration (produits agricoles rcolts, produits finis, produits agricoles en cours, produits intermdiaires, produits rsiduels, en cours). Le choix de la mthode de suivi en comptabilit des stocks (mthode de l'inventaire permanent ou mthode de l'inventaire intermittent) relve d'une dcision de gestion, sauf en ce qui concerne les produits agricoles. Pour ces derniers, la mthode de l'inventaire permanent est recommande pour permettre l'application correcte de l'article 333-9. a. Comptabilisation dans le cadre de l'inventaire intermittent
Enregistrement
des approvisionnements et marchandises consomms : - Au cours de la priode, les achats sont enregistrs au dbit des comptes 60 " Achats consomms ", par le crdit d'un compte de fournisseurs ou d'un compte de trsorerie. - Le compte 60 peut tre subdivis selon le mme schma que les comptes de stocks (607 " Marchandises " , 601 "Matires premires et fournitures ", 602 " Autres approvisionnements " ).
144
- A la clture de la priode, aprs avoir procd un inventaire extra

comptable, il convient : . de procder l'annulation du stock de dbut de priode (crdit des comptes 37 " Marchandises ", 31 " Matires premires et fournitures " et 32 " Autres approvisionnements " par le dbit d'une subdivision du compte 60 (sous comptes 603 " Variations des stocks "), . de constater le stock de fin de priode par le dbit des comptes stocks et le crdit des sous comptes 603 " Variation des stocks " correspondant.
Enregistrement des produits fabriqus ou en cours de fabrication - En cours de priode, aucune criture spcifique n'est enregistre
en classe 3 (les lments ncessaires la production sont enregistrs dans les comptes de charges par nature). - En fin de priode, aprs avoir procd un inventaire extracomptable, il convient, comme pour l'enregistrement des approvisionnements et marchandises consomms : . de procder l'annulation du stock de dbut de priode : crdit des comptes 33 " En cours de production de biens ", 34 " En cours de production de services " et 35 " Stocks de produits " par le dbit des comptes 71 " Production stocke ou dstockage " correspondant ; . de constater le stock de fin de priode par le dbit des comptes stocks et le crdit des comptes 71 correspondant. b. Cas de l'inventaire permanent La mthode de l'inventaire permanent permet un suivi comptable des stocks et favorise l'arrt rapide des situations comptables priodiques. Il permet galement au niveau des produits finis d'tablir une correspondance directe entre les cots des stocks vendus et les revenus y affrents.
145
Enregistrement
des approvisionnements et marchandises consomms : - Au cours de la priode : . les achats sont enregistrs comme dans le cadre de l'inventaire intermittent au dbit des comptes 60 "Achats consomms ", par le crdit d'un compte de fournisseurs ou d'un compte de trsorerie ; . les comptes de stocks fonctionnent comme des comptes de magasins : ils sont dbits des entres en magasin par le crdit des sous comptes 603 " Variations des stocks ", et ils sont crdits des sorties par le dbit de ces mmes comptes 603. - En fin de priode, aprs analyse, les carts ventuels entre le stock physique, valu de faon extra comptable, et le stock figurant au dbit des comptes 37, 31 ou 32 en comptabilit sont enregistrs afin de porter le montant de ces derniers la valeur constate dans l'inventaire physique.
Enregistrement des produits fabriqus ou en cours de fabrication - Au cours de la priode, les comptes de stocks (35 " Stocks de
produits " et ventuellement 34 " En cours de production de services " et 33 " En cours de production de biens ") fonctionnent comme des comptes de magasin : ils sont dbits des entres en magasin par le crdit des comptes 71 " Production stocke ou dstockage ", et sont crdits des sorties par le dbit de ces mmes comptes 71. - En fin de priode, aprs analyse, les carts ventuels entre le stock physique, valu de faon extra comptable, et le stock figurant au dbit des comptes 33, 34 ou 37 en comptabilit, sont enregistrs afin de porter le montant de ces derniers la valeur constate dans l'inventaire physique. Ces boni et mali d'inventaire sont gnralement enregistrs galement en compte 71 Production stocke ou dstockage . c. Les stocks mis en dpt ou en consignation, ou qui sont en voie d'acheminement, peuvent faire l'objet d'une comptabilisation dans un compte 38 Stocks l'extrieur jusqu' rception dans les magasins de l'entit ou jusqu'au dnouement de l'opration (en cas de dpt-vente).
146
En fin de priode, si ce compte n'est pas sold, un tat dtaill des stocks correspondant doit tre tabli par l'entit.
d. Lors de leur constitution, les pertes de valeur constates sur les stocks sont crdites aux comptes 39 crs par nature d'lments en stocks :
pertes de valeur des stocks de matires premires et fournitures ; pertes de valeur des autres approvisionnements ; pertes de valeur des stocks d'en-cours de production ; pertes de valeur des stocks de produits ; pertes de valeur des stocks de marchandises.
En contrepartie, les comptes de dotations concerns sont dbits. Le compte de provision relatif chaque nature d'lments en stocks est rajust la fin de chaque exercice par :

le crdit d'un compte 78 (de mme niveau que celui utilis pour la
dotation), lorsque le montant de la perte de valeur doit tre diminu ou annul (perte de valeur devenue, en tout ou partie, sans objet). Cas des produits agricoles L'article 333-9 implique que le stock de production agricole soit ncessairement tenu suivant la mthode de l'inventaire permanent. La production agricole est enregistre en stock au moment de la rcolte par la contrepartie d'un compte de produit ou d'un compte d'actif biologique. A la clture des comptes, l'augmentation ou la diminution de valeur des produits agricoles en cours est ajoute ou dfalque du montant des stocks d'en cours au bilan par la contrepartie d'un compte de produit ou de charge.
147
Les critures pourraient tre les suivantes

Comptabilisation initiale
Comptabilisation de la rcolte
Comptabilisation chaque clture de priode

Comptabilisation de l'augmentation de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente des produits agricoles en cours de croissance Si produits agricoles ports par ou fixs un actif biologique " producteur " 3311 En cours prod agri @ 7582 Produit 100.000 100.000
Si dtachement d'un actif biologique " producteur " 3551 Produits agricoles rcolts 1.200.000 @ 7141 Variation stock 1.200.000
Si achvement des processus vitaux de croissance - cas des actifs biologiques " consommables " (a) Ajustement de la valeur de l'actif biologique sa juste valeur d.c.e.p.v au moment de la rcolte 241 Actif bio consommable 200.000 @ 7581 Produit 200.000 ou 6581 Charge 200.000 @ 241 Actif bio consommable 200.000
Si produits agricoles constitus par l'actif biologique lui-mme (actifs biologiques " consommable " 241 Actif bio consommable 100 000 @ 7581 Produit 100 000 Comptabilisation de la baisse de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente des produits agricoles en cours de croissance Si produits agricoles ports par ou fixs un actif biologique " producteur " 658 Charge 100.000 @ 3311 En cours prod agri 100.000 Si produits agricoles constitus par l'actif biologique lui-mme (actifs biologiques " consommable ") 3551 Produits agricoles 100 000 @ 241 Actif bio consommable 100 000 NB - A la clture des comptes, les produits dj rcolts mais non encore vendus sont comptabiliss en stock suivant les rgles gnrales du PCG 2005 concernant les stocks et en cours (art 331-1 333-8 du PCG2005).
(b) Enregistrement de la rcolte 3551 Produits agricoles 1.200.000 @ 241 Actif bio consommable 1.200.000
148
CLASSE 4 COMPTES DE TIERS
40. FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHES Figurent sous le compte 40, les dettes et avances de fonds lies l'acquisition de biens ou de services. Selon les besoins, des subdivisions du compte 40 peuvent tre ouvertes telles que :
fournisseurs de biens et services ; effets payer ; fournisseurs, emballages et matriels rendre ; fournisseurs, charges payer ; rabais, remises, ristournes et autres avoirs recevoir ; avances et acomptes verss sur commandes.
La subdivision du compte 40 " Fournisseurs de biens et services " :
est crdite du montant des factures d'achats de biens ou de

prestations de services par le dbit : - des comptes concerns de la classe 6 (montant hors taxes rcuprables), - d'une subdivision du compte 40 pour les crances au titre des emballages et matriels rendre, - d'une subdivision du compte 44 " TVA dductible " pour le montant des taxes rcuprables ;
est dbite par le crdit : - d'un compte de trsorerie lors des rglements effectus par
l'entit ses fournisseurs,
- d'un compte de classe 6 pour le montant des factures d'avoir

reues l'occasion de retour de marchandises au fournisseur ou des rabais, remises et ristournes obtenues (et du compte de TVA concern), - d'un compte " Effets payer sur biens et services " (subdivision du compte 40) lors de l'acceptation d'une lettre de change ou de la remise d'un billet ordre. Les comptes " Effets payer " sont solds par un compte de trsorerie lors de leur paiement (ou sont r imputs aux comptes " Fournisseurs
149
de biens et services " concerns en cas de non-paiement l'chance). Le compte " Fournisseurs - Charges payer " est crdit la clture de l'exercice du montant, TVA comprise, des factures imputables la priode close mais non encore parvenues, dont le montant est suffisamment connu et valuable, par le dbit des comptes concerns de classe 6. La subdivision du compte " Rabais, remises, ristournes obtenir et autres avoirs non encore reus " est dbite la clture de l'exercice du montant, TVA comprise, des avoirs imputables la priode close mais non encore parvenus, dont le montant est suffisamment certain et valuable, par le crdit des comptes concerns des classes 4 et 6. La subdivision du compte 40 qui enregistre les avances et acomptes verss sur commandes est dbite, lors du paiement par l'entit d'avances sur commandes passes auprs des fournisseurs, par le crdit d'un compte de trsorerie. Il est crdit par le dbit du compte fournisseurs. Les avances et acomptes verss sur commandes d'immobilisations sont imputs au dbit du compte 23, et non une subdivision du compte 40 " avances et acomptes verss ". La subdivision du compte 40 qui enregistre les crances pour emballages et matriels rendre est dbite par le crdit du compte " Fournisseurs " lors de la consignation par les fournisseurs l'entit d'emballages ou de matriels pour le montant de la consignation.
41. CLIENTS ET COMPTES RATTACHES Figurent sous le compte 41, les crances lies la vente de biens ou services rattachs au cycle d'exploitation de l'entit. Selon les besoins de la gestion et de l'information financire, des subdivisions du compte 41 peuvent tre ouvertes telles que :
clients ; clients douteux ; effets recevoir ; effets escompts non chus ; clients, emballages et matriels prts ; clients, produits recevoir ; rabais, remises, ristournes et autres avoirs accorder ; avances et acomptes reus sur commandes.
150
Le compte " Clients " :
est dbit du montant des factures de ventes de biens ou de

prestations de services par le crdit :
- de l'une des subdivisions du compte 70 " Ventes de produits

fabriqus et de marchandises " ou du compte 71 " Ventes de prestations de services et produits annexes " (montant hors TVA collect), - d'une subdivision du compte 41 pour les dettes au titre des emballages et matriels consigns, et - d'une subdivision du compte 44 au titre de la TVA collecte ;
est crdit par le dbit : - d'un compte de trsorerie lors des rglements reus des
clients,
- de l'une des subdivisions du compte 70 ou du compte 71 pour

le montant des avoirs tablis par l'entit lors du retour de marchandises par les clients, ou pour le montant des rabais, remises et ristournes accords (et du compte de TVA concern), - du compte " Effets recevoir " lors de l'acceptation par les clients d'une lettre de change ou de la rception d'un billet ordre, - d'une subdivision du compte 41 pour les avances et acomptes reus sur commandes (pour solde de ces derniers). Le compte " Effets recevoir " est dbit par le crdit du compte " Clients " au moment de l'entre des effets en portefeuille. Ce compte est crdit :
l'chance de l'effet, par le dbit d'un compte de trsorerie ; en cas de remise l'escompte, par le dbit d'une subdivision du
compte 41 " Effets escompts non chus " et par le dbit d'un compte de charges financires pour la partie relative aux intrts d'escompte. En cas de non-paiement l'chance, le montant des effets est r imput au dbit du compte " Clients " en contrepartie du compte " Effets recevoir ".
151
Le compte " Clients douteux " est dbit par le crdit du compte " Clients " pour le montant total des crances que l'entit possde l'encontre notamment de clients dont la solvabilit apparat douteuse ou litigieuse. Les subdivisions du compte 41 Crances sur travaux non encore facturables enregistrent au dbit la contrepartie des produits nets partiels hors taxes constats au cours de la ralisation d'un contrat long terme. Les subdivisions du compte 41 - Produits non encore facturs (ou factures tablir) sont dbites, la clture de la priode comptable, du montant taxes comprises des crances imputables la priode close et pour lesquelles les pices justificatives (factures, dcompte) n'ont pas encore t tablies. Ces comptes sont crdits lors de l'tablissement des factures par le dbit des comptes de tiers concerns. La subdivision du compte 41 " Rabais, remises, ristournes accorder et autres avoirs tablir " enregistre au crdit (TVA comprise) la clture de l'exercice les avoirs tablir imputables la priode close, dont le montant est suffisamment connu et valuable, par le dbit des comptes concerns des classes 4 et 7. La subdivision du compte " Clients, emballages et matriels prts " est crdite des crances correspondant aux montants facturs par l'entit ses clients au titre des consignations d'emballages ou de matriel, en contrepartie du compte " Clients ". Il est dbit du mme montant :
par le crdit du compte " Clients ", en cas de restitution de

l'emballage ;
par le crdit des comptes intresss de la classe 7, dans le cas o

l'emballage serait conserv par le client (cessions d'immobilisations ou d'approvisionnement en fonction du mode de comptabilisation retenu pour les emballages) ; par le crdit du compte " client " et d'une subdivision du compte 71 - " Bonis sur reprises d'emballages consigns ", lorsque la reprise est effectue pour un prix infrieur celui de la consignation.
152
42. PERSONNEL ET COMPTES RATTACHES Selon les besoins de la gestion et de l'information financire, des subdivisions du compte 42 peuvent tre ouvertes telles que :
Personnel - rmunrations dues, Personnel - avances et acomptes, Personnel - oppositions sur salaires, Personnel - fonds des uvres sociales, Personnel, charges payer (Dbit) ou charges comptabilises d'avance (Crdit).
Rmunrations du personnel Le compte " Personnel - rmunrations dues " est crdit des rmunrations brutes payer au personnel par le dbit des comptes de charges intresss (641 Rmunrations du personnel). Il est dbit : du montant des avances et acomptes verss au personnel par le crdit du compte 42 - " Personnel - avances et acomptes " (cas de l'imputation de tout ou partie des avances et acomptes verss) ; du montant des oppositions notifies l'entit l'encontre des membres de son personnel par le crdit du compte 42 - " Personnel - oppositions " ; de la quote-part des charges sociales incombant au personnel par le crdit du compte 43 - " Organismes sociaux et comptes rattachs " ; du montant des rglements effectus au personnel par le crdit d'un compte de trsorerie. Autres mthodes de comptabilisation des rmunrations du personnel : Les comptes 42 " Personnel - rmunrations dues " peuvent galement n'enregistrer que le montant net payer (et non le brut) au vu des bulletins de paie. Dans le cadre de cette mthode, les comptes de charges 64 (sous compte 641 Rmunrations du personnel) sont alors crdits des comptes ouverts chacun des tiers bnficiaires :
421 425 427 43
- Rmunrations du personnel (montant net payer), - Avances et acomptes au personnel, - Personnel - oppositions, - Organismes sociaux et comptes rattachs (part salariale et part patronale figurant dans la rmunration brute).
153
Le compte " Personnel - oppositions " est crdit du montant des sommes faisant l'objet d'oppositions obtenues par des tiers l'encontre de membres du personnel de l'entit, par le dbit du compte " Personnel, rmunrations dues ". Il est dbit du montant desdites sommes, lors de leur versement aux tiers bnficiaires de l'opposition, par le crdit d'un compte de trsorerie. Le compte " uvres sociales " est crdit du montant des sommes mises la disposition des uvres au personnel (cantines, comits d'entreprises, ) par le dbit du compte des charges sociales. Il est dbit du montant des versements effectus ces uvres sociales par le crdit d'un compte de trsorerie. Le compte " Personnel - charges payer " est mouvement la clture de l'exercice pour permettre l'enregistrement des charges et des produits rattachables l'exercice clos (exemples : dettes de l'entit envers son personnel au titre des congs payer, des primes d'intressement ou des gratifications accorder, enregistres au crdit du compte en contrepartie du compte de charges de personnel). Lors du paiement effectif, le compte " Personnel - charges payer " est sold en contrepartie du compte " Personnel, rmunrations dues ", les ajustements ncessaires tant enregistrs aux comptes intresss. Ce compte peut aussi tre contre-pass l'ouverture de l'exercice qui suit.
43. ORGANISMES SOCIAUX ET COMPTES RATTACHES Les comptes 43 " Organismes sociaux et comptes rattachs " sont crdits respectivement du montant :
des sommes dues par l'entit la Scurit Sociale ainsi qu'aux

diffrents organismes sociaux au titre des cotisations patronales d'assurances sociales, d'allocations familiales, d'accidents du travail, de retraites du personnel, par le dbit des comptes de charges par nature intresss ; des sommes rgler aux organismes susviss pour le compte du personnel par le dbit du compte " Personnel - rmunrations dues ". Ils sont dbits des rglements effectus ces organismes par le crdit d'un compte de trsorerie.
154
Une subdivision du compte 43 " Organismes sociaux - charges payer " est mouvemente la clture de l'exercice pour permettre l'enregistrement des charges et des produits rattachables l'exercice clos (exemple : charges sociales patronales lies aux congs pays, aux primes d'intressement ou aux gratifications accorder au personnel). Lors du paiement effectif, ce compte est sold en contrepartie des comptes des organismes sociaux concerns, les ajustements ncessaires tant enregistrs aux comptes intresss. Ce compte peut aussi tre contre-pass l'ouverture de l'exercice qui suit.
44. ETAT, COLLECTIVITES PUBLIQUES, ORGANISMES INTERNATIONAUX ET COMPTES RATTACHES D'une manire gnrale , les oprations inscrire au compte 44 " Etat, collectivits publiques, organismes internationaux et comptes rattachs " sont celles qui sont faites avec des entits caractre officiel, considres en tant que puissance publique. Par consquent les ventes et les achats conclus avec ces entits des conditions courantes et normales s'inscrivent au compte 40 " Fournisseurs et comptes rattachs " et 41 " Clients et comptes rattachs " au mme titre que les oprations faites avec les autres fournisseurs et les autres clients. Ce compte peut tre subdivis en fonction des besoins en sous comptes tels que :
Etat, impt sur les bnfices ; Etat, taxe sur la valeur ajoute ; Etat et autres collectivits publiques, subventions recevoir ; Etat - autres impts et taxes ; Organismes Internationaux ; Etat - charges payer et produits recevoir ; Etat - Impt diffr.
Le compte " Etat, impt sur les bnfices " est crdit du montant de l'impt sur les bnfices exigible en contrepartie des comptes 69. Il est dbit du montant des rglements effectus, en contrepartie d'un compte de trsorerie.
155
Le compte " Etat - taxe sur la valeur ajoute " reoit :
d'une part, le montant de la TVA collecte pour le compte de l'Etat

(en contrepartie des ventes effectues et des livraisons effectues soi-mme) ; d'autre part, le montant de la TVA rcuprer selon les dispositions lgales en contrepartie des achats effectus. Au moment de leur exigibilit, les subdivisions " TVA collecte " et " TVA dductible " sont soldes :
soit en contrepartie de la subdivision du compte 44 - " TVA

payer " s'il en rsulte un solde crditeur ;
soit en contrepartie de la subdivision du compte 44 " Crdit de

TVA ", s'il en rsulte un solde dbiteur rcuprer ultrieurement (par imputation sur la TVA payer ou par demande de remboursement effectif). Une subdivision du compte 44 " TVA rgulariser " est destine recevoir le montant de TVA dductible sur les charges payer inscrites aux comptes de tiers concerns et le montant de la TVA collecte sur les produits recevoir inscrits aux comptes de tiers concerns. Cette subdivision fait l'objet d'un virement aux subdivisions " TVA collecte " et " TVA dductible " lors de leur fait gnrateur fiscal, compte tenu des ajustements ncessaires enregistrs aux comptes intresss. Ce compte peut aussi tre contre-pass l'ouverture de l'exercice qui suit. La subdivision du compte 44 Etat et autres collectivits publiques subventions recevoir est dbite en fin d'exercice des subventions acquises mais non encore encaisses par le crdit d'un compte de produits (subventions d'exploitation) ou de produits comptabiliss d'avance (subvention d'investissement). Ce compte est sold en contrepartie d'un compte de trsorerie lors de la perception des montants concerns. Les subventions publiques doivent normalement tre comptabilises en produits sur l'exercice auquel se rattachent les cots qu'elles sont censes compenser.
156
Cependant, ce rattachement n'autorise pas la comptabilisation en subventions recevoir de subventions non encore acquises, c'est-dire qui ne correspondent pas une obligation pour la partie versante ou pour lesquelles l'entreprise ne rpond pas encore aux conditions d'octroi la clture de l'exercice. Les comptes " Etat - autres impts et taxes " sont crdits du montant de tous les autres impts et taxes verss par l'entit, par le dbit des comptes de charges intresss. Ils sont dbits du montant, des rglements effectus, en contrepartie d'un compte de trsorerie. Une subdivision du compte 44 Organismes internationaux doit tre ouverte par les entits, gnralement des ONG, qui concluent des conventions de financement de projet directement avec des organismes internationaux ou avec l'Etat. Sont alors comptabilises dans cette subdivision du compte 44 toutes les oprations effectues avec ces organismes, l'exception de celles faites en tant que fournisseur ou client qui sont inscrites respectivement aux comptes 40 " Fournisseurs " ou 41 " Clients ". Dans ce contexte, le mode de fonctionnement de ce compte dpend des clauses contractuelles et de l'organisation comptable prvue dans le cadre de la convention conclue avec l'organisme, et de la nature du projet financ ; en effet l'entit peut soit agir en son propre nom, soit agir en simple mandataire du bailleur de fonds. Les comptes " Etat - charges payer et produits recevoir " sont mouvements la clture de l'exercice pour permettre l'enregistrement des charges et des produits rattachables l'exercice clos (exemple : charges fiscales patronales lies aux congs payer, aux primes d'intressement ou aux gratifications accorder au personnel). Lors du paiement effectif, ces comptes sont solds en contrepartie des comptes 44 concerns , les ajustements ncessaires tant enregistrs aux comptes intresss. Ces comptes peuvent aussi tre contrepasss l'ouverture de l'exercice qui suit. Les comptes " Etat - impt diffr " sont destins recevoir le montant calcul d'impt diffr. Ils enregistrent les impositions diffres actives et passives dtermines chaque clture d'exercice sur la base de la rglementation fiscale en vigueur la date de clture, sans calcul d'actualisation, et rsultant :
157
d'un dcalage temporaire entre la constatation d'un produit ou

d'une charge en comptabilit et sa prise en compte dans la base fiscale ; de dficits fiscaux ou de crdits d'impts reportables dans la mesure o leur imputation sur des bnfices fiscaux ou des impts futurs est probable. Au niveau des tats financiers, il est ncessaire de prsenter distinctement :
les actifs et passifs d'impt des autres actifs et passifs, les charges (et produits) d'impt des autres charges (et produits), les actifs, passifs, charges et produits d'impt diffr des actifs,
passifs, charges et produits d'impt exigible. Une compensation dbit / crdit est possible au niveau de la prsentation du bilan et du compte de rsultat uniquement lorsque :
les dbits et les crdits relvent de la mme administration fiscale

pour la mme entit imposable ;
il existe un droit juridiquement excutoire de compenser compte

tenu de la nature et de l'origine de l'impt concern. 45. GROUPE ET ASSOCIES Ce compte peut prsenter les subdivisions suivantes :
Groupe ; Associs Associs Associs Associs
comptes courants ; oprations sur le capital ; dividendes payer ; oprations faites en commun ou en groupement.
Le compte Groupe et associs ne doit pas enregistrer les oprations effectues en tant que fournisseur ou client qui sont inscrites respectivement aux comptes 40 " Fournisseurs " ou 41 " Clients ". Le compte " Groupe " enregistre son dbit le montant des fonds avancs directement ou indirectement de faon temporaire par l'entit aux entits du groupe, et son crdit le montant des fonds mis directement ou indirectement disposition de l'entit par les entits du groupe.
158
Le compte 455 " Associs - comptes courants " enregistre son crdit le montant des fonds mis ou laisss temporairement la disposition de l'entit par les associs. Des subdivisions pour les " Intrts courus " doivent recevoir la clture de l'exercice le montant des intrts courus non chus. Le compte " Associs - oprations sur le capital " est destin recevoir le montant des apports effectus par les associs (au crdit). Il est sold par les comptes de capitaux intresss. Le compte " Associs - dividendes payer " est crdit du montant des dividendes dont la distribution a t dcide par les organes comptents, par le dbit selon le cas :
du compte 12 " Rsultat de l'exercice " ; du compte 10 " Rserves " ; du compte 11 " Report nouveau ".
Le compte " Associs - oprations faites en commun ou en groupement " enregistre les oprations faites en commun.
46. DEBITEURS DIVERS ET CREDITEURS DIVERS Ce compte peut prsenter les subdivisions suivantes :
Crances sur cessions d'immobilisations ; Crances sur cessions de titres de placement ; Dettes sur acquisitions de titres de placement ; Crances sur cession des instruments de trsorerie ; Dettes sur acquisitions des instruments de trsorerie ; Divers - charges payer et produits recevoir.
Le compte " Crances sur cessions d'immobilisations " est dbit en contrepartie d'un compte " Prix de cession des immobilisations incorporelles et corporelles " (subdivision du compte 75, autres produits de gestion courante), il est crdit en contrepartie du compte de trsorerie, lors du rglement. Le compte " Crances sur cessions de titres de placement " est dbit en contrepartie du compte 50 de titres de placement concerns (pour le prix de cession), il est crdit en contrepartie du compte de trsorerie, lors du rglement.
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Le compte " Dettes sur acquisitions de titres de placement " est crdit en contrepartie du compte 50 " Titres de placement " pour le cot d'acquisition des lments viss, il est crdit en contrepartie du compte financier concern, lors du rglement. Les comptes " Crances sur cessions des instruments de trsorerie " et " Dettes sur acquisitions des instruments de trsorerie " fonctionnent selon les mmes modalits que les comptes relatifs aux crances et dettes relatives aux acquisitions ou cessions de titres de placement. Le compte " Divers - Charges payer et produits recevoir " est mouvement la clture de l'exercice pour permettre l'enregistrement des charges et des produits rattachables l'exercice clos. Ces comptes se prsentent TVA incluse (le montant de la TVA attache tant port en contrepartie de la subdivision d'un compte 44 TVA). Lors du rglement effectif, ce compte est sold en contrepartie des autres comptes 46 concerns, les ajustements ncessaires tant enregistrs aux comptes intresss. Ce compte peut aussi tre contre-pass l'ouverture de l'exercice qui suit.
47. COMPTES TRANSITOIRES OU D'ATTENTE Les comptes 47 - Comptes transitoires ou d'attente " sont la disposition des entits pour recevoir, en cours d'exercice, les oprations :
qui ne peuvent tre imputes de faon certaine un compte

dtermin au moment o elles doivent tre enregistres ou ;
qui exigent une information complmentaire.

Toute opration porte au compte 47 doit tre impute au compte dfinitif dans les dlais les plus brefs. Ce compte est normalement sold la clture de l'exercice.
48. CHARGES OU PROVISIONS
PRODUITS
CONSTATES
D'AVANCE
ET
Ce compte peut prsenter les subdivisions suivantes :
Charges constates d'avance ; Produits constats d'avance ; Provisions courantes pour charges.
160
Les comptes " Charges constates d'avance " et " Produits constats d'avance " reoivent, la clture de l'exercice, les charges et les produits concernant un exercice ultrieur (pour leur montant hors TVA). Ces comptes sont solds, et les charges et produits sont imputs dans les comptes par nature concerns, au cours de l'exercice auquel ils se rapportent en application du principe d'indpendance des exercices. Provisions passifs courants A la clture des comptes de la priode, les passifs dont le montant est incertain et dont l'chance se situe probablement dans les douze mois doivent faire l'objet d'un enregistrement comptable au crdit d'un compte 48 Provisions - passifs courants par le dbit du compte de charges 68 Dotations aux amortissements provisions et perte de valeur . Lorsque la charge qui a fait l'objet d'une provision est constate, le compte de la classe 6 intress est dbit par le crdit d'un compte financier (ou d'un compte de tiers), et le compte 48 Provision est sold par le crdit du compte de produit 78 Reprises sur provisions et sur pertes de valeur . La provision doit tre galement reprise si elle s'avre sans objet.
49. PERTES DE VALEUR SUR COMPTES DE TIERS Lors de leur constitution, les pertes de valeur sur comptes de tiers sont crdites aux comptes 49 crs par nature de crances concernes :
Pertes de valeur sur comptes de clients ; Pertes de valeur sur comptes de groupe et associs ; Pertes de valeur sur comptes de dbiteurs divers.
En contrepartie, les comptes de dotations sont dbits. Le compte de perte de valeur relatif chaque compte de tiers est rajust la fin de chaque exercice par :

le crdit d'un compte 78 " Reprises sur pertes de valeur et

provision " lorsque le montant de la perte de valeur doit tre diminu ou annul (perte de valeur devenue, en tout ou partie, sans objet).
161
CLASSE 5 COMPTES D'INSTRUMENTS DE TRESORERIE ET ASSIMILES

50. TITRES DE PLACEMENT Les comptes " Titres de placements " sont dbits du cot d'acquisition des titres, en contrepartie des comptes de tiers ou de trsorerie concerns. En cas de titres de placement dont la valeur nominale est partiellement libre, la valeur totale est porte au dbit de ces comptes, la partie non appele tant inscrite au crdit dans une subdivision du compte 50 " Versements effectuer sur titres de placement non librs " (ce compte tant ensuite sold au fur et mesure des montants appels verss, en contrepartie des comptes de trsorerie). Les titres de placement sont des actifs financiers dtenus des fins de transaction et valus chaque clture d'exercice la juste valeur. La diffrence entre cette juste valeur et la valeur des titres figurant en comptabilit est enregistre :
au dbit du compte 50 en contrepartie d'un compte " Plus-values

sur titres de placement " (subdivision d'un compte 76), s'il s'agit d'une plus-value ; au crdit du compte 50 en contrepartie du compte " Moins-values sur titres de placement ", (subdivision d'un compte 66), s'il s'agit d'une moins-value. En cas de cession des titres de placement, le solde du compte 50 (valeur comptable au dbit et prix de cession au crdit) est vir :
en contrepartie du dbit d'un compte de charges financires

" Moins-values sur titre de placement ", s'il s'agit d'une moinsvalue de cession ; en contrepartie du crdit d'un compte de produits financiers " Plus-values sur titres de placement ", s'il s'agit d'une plus-value de cession.
162
A la clture de l'exercice, les intrts courus non chus sur les titres de placement sont ports au dbit d'un compte " Intrts courus sur titres de placement " (subdivision du compte 50). Ce compte est sold l'chance dfinitive.
51. BANQUES, ETABLISSEMENTS FINANCIERS ET ASSIMILES Pour chaque compte bancaire dont elle est titulaire, l'entit utilise une subdivision distincte du compte 51 " Comptes bancaires ". Les mouvements dbiteurs correspondent aux fonds reus et les mouvements crditeurs aux fonds dcaisss. Les intrts courus non chus la clture de l'exercice sont ports dans un compte " Intrts courus " (subdivision du compte 51). Ce compte est sold lors de l'chance dfinitive. Les concours bancaires courants tels que les crdits sur escompte s'enregistrent au dbit du compte banque concern par le crdit d'un compte " Concours bancaires courants " (subdivision du compte 51). Les remboursements effectus s'enregistrent par une criture inverse. 52. INSTRUMENTS DE TRESORERIE Lors de l'acquisition des instruments de trsorerie, le cot d'acquisition est enregistr au dbit du compte 52 " Instruments de trsorerie ", en distinguant ventuellement dans des sous comptes la nature de ces instrument (instruments financiers immdiatement ngociables sur un march assurant la liquidit et la scurit des transactions, instruments de couverture, autres instruments financiers), en contrepartie des comptes d'instruments de trsorerie et assimils concerns. Pour les instruments financiers immdiatement ngociables qui sont valus la valeur du march la date de clture des comptes, la diffrence entre cette valeur et la valeur des titres figurant en comptabilit est enregistre :
au dbit du compte 52 en contrepartie d'un compte " Autres

produits financiers " (subdivision du compte 76), s'il s'agit d'une plus-value ; au crdit du compte 52 en contrepartie d'un compte " Autres charges financires " (subdivision du compte 66), s'il s'agit d'une moins-value.
163
En cas de cession des instruments financiers, le solde du compte 52 (valeur comptable au dbit et prix de cession au crdit) est vir :
en contrepartie du dbit d'une subdivision du compte 66 " Autres

charges financires ", s'il s'agit d'une moins-value de cession ;
en contrepartie du crdit d'une subdivision du compte 76 " Autres

produits financiers ", s'il s'agit d'une plus-value de cession.
53. CAISSE Ce compte est dbit du montant des espces encaisss par l'entit. Il est crdit du montant des espces dcaisss. Son solde est toujours dbiteur ou nul.
54. REGIES D'AVANCES ET ACCREDITIFS Le compte 54 " Rgies d'avances et accrditifs " enregistre, le cas chant, les critures relatives aux fonds grs par les rgisseurs ou les comptables subordonns et aux accrditifs ouverts dans les banques au nom d'un tiers ou d'un agent de l'entit. Ce compte est dbit du montant des fonds remis aux rgisseurs et aux titulaires d'accrditifs par le crdit d'un compte de trsorerie. Il est crdit :
du montant des dpenses effectues pour le compte de l'entit

par le dbit d'un compte de tiers ou de charges ;
du montant des reversements de fonds avancs, par le dbit d'un

compte de trsorerie.
58. VIREMENTS INTERNES Le compte 58 " Virements internes " est un compte de passage utilis pour la comptabilisation d'oprations au terme desquelles il doit se trouver solder.
164
Ce compte est notamment destin permettre la centralisation, sans risque de double emploi :
des virements de fonds d'un compte de trsorerie (caisse ou

banque) un autre compte de trsorerie (banque ou caisse) ;
et, plus gnralement, de toute opration devant faire l'objet d'un

enregistrement dans plusieurs journaux auxiliaires.
59. PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES COMPTES D'INSTRUMENTS DE TRESORERIE ET ASSIMILES La nature et le fonctionnement du compte 59 est comparable celui du compte 49 : ce sont des comptes de correction de valeur, qui permettent de ramener la valeur comptable d'un actif sa valeur recouvrable. En effet, comme tout autre actif, un actif financier non valu sa juste valeur la clture de la priode doit tre dprci si sa valeur comptable est suprieure sa valeur recouvrable. Les actifs financiers non valus leur juste valeur et devant donc tre soumis un test de dprciation afin de constater une ventuelle perte de valeur correspondent :
aux prts et crances mis par l'entreprise et non dtenus des

fins de transaction ;
aux placements dtenus jusqu' leur chance ; tout actif financier qui n'a pas de prix cots sur un march actif
et dont la juste valeur ne peut tre value de faon fiable. Lors de leur constitution, les provisions pour la dprciation des actifs enregistrs dans des comptes d'instruments de trsorerie et assimils sont crdits au compte 59 " Pertes de valeur des comptes d'instruments de trsorerie et assimils ". En contrepartie, le compte de dotation financire doit tre dbit.
165
Le compte de provision relatif aux comptes d'instruments de trsorerie et assimils qui ne font pas l'objet d'une valuation leur juste valeur est rajust la fin de chaque exercice par :
le dbit du compte de dotations, lorsque le montant de la

provision doit tre augment ;
le crdit du compte de reprise financire, lorsque le montant de

la provision doit tre diminu ou annul (provision devenue, en tout ou partie, sans objet). A la date de la cession d'un instrument de trsorerie ou assimil, la perte de valeur antrieurement constitue est solde par le crdit du compte 78 (reprise sur provision).
166
CLASSE 6 COMPTES DE CHARGES

Les produits et charges sont prsents dans le compte de rsultat soit par fonction, soit par nature. Cependant une ventilation des produits et charges en comptabilit par nature, sur la base d'une nomenclature de compte impose, est obligatoire. Aussi, une entit qui prsente un compte de rsultat par fonction doit-elle prsenter dans l'annexe une ventilation des produits et charges par nature, faisant apparatre les agrgats de gestion suivants : marge brute, valeur ajoute et excdent brut d'exploitation. Les comptes prvus pour l'enregistrement comptable des charges par nature sont prsents ci-aprs.
CAS DE L'ANALYSE PAR NATURE

60. ACHATS CONSOMMES Les comptes 60 (Matires premires consommes, Matires et fournitures consommes, Marchandises vendues) relatifs des achats stocks consomms fonctionnent diffremment selon le systme d'inventaire mis en place dans l'entit : inventaire intermittent ou inventaire permanent. Le fonctionnement de ces comptes a t prcis au niveau du fonctionnement des comptes de stocks (classe 3). L'valuation des stocks consomms est opre au cot d'acquisition, les frais accessoires d'achat (transports, commissions, assurances, ) venant se rajouter au prix d'achat, net de rabais, remises et ristournes obtenus. Les achats d'tudes et autres prestations de service ainsi que les achats d'quipements et de travaux directement incorpors aux ouvrages, travaux ou produits fabriqus par l'entit sont enregistrs dans les comptes 60. Les achats non stockables (eau, nergie, ) ou non stocks par l'entit, tels ceux affrents des fournitures qui ne passent pas par un compte de magasin, sont galement enregistrs en compte 60 Achats consomms.
167
Les lments enregistrs en achats (compte 60) mais non consomms la clture de l'exercice sont inscrits en tant que charges constates d'avance au dbit du compte 48.
61/62. SERVICES EXTERIEURS Les comptes 61 et 62 enregistrent les charges externes autres que les achats en provenance des tiers. Le grand nombre de catgories de charges constituant les charges externes a conduit l'utilisation de deux comptes divisionnaires, 61 et 62. Ces deux comptes sont gnralement regroups sur une mme ligne au niveau du compte de rsultat.
63. IMPOTS, TAXES ET VERSEMENTS ASSIMILES Les impts, taxes et versements assimils sont des charges correspondant :
d'une part, des versements obligatoires l'Etat et aux

collectivits locales pour subvenir aux dpenses publiques ;
d'autre part, des versements institus par l'autorit publique

notamment pour le financement d'actions d'intrt conomique ou social. L'impt sur les bnfices n'est pas comptabilis sous ce poste : il est inscrit au compte 69 " Impts sur les bnfices et assimils ".
64. CHARGES DE PERSONNEL Les charges de personnel comprennent :
les rmunrations du personnel, y compris les rmunrations

alloues aux dirigeants sociaux ;
les cotisations de Scurit Sociale et de prvoyance, lies ces

rmunrations ;
les autres charges sociales, telles que les uvres sociales

(cantines, comits d'entreprise) ;
168
dans le cadre d'une entreprise individuelle, les charges sociales

facultatives et obligatoires de l'exploitant.
65. AUTRES CHARGES OPERATIONNELLES Les lments par nature figurant dans ce compte sont rputs tre constitutifs du rsultat des activits ordinaires de l'entit. Lors d'une sortie d'immobilisations, sont inscrits dans une subdivision de ce compte :
au dbit, la valeur brute des lments d'actifs cds ; au crdit, le montant des amortissements et pertes de valeurs
desdits lments. Ce compte enregistre galement :
les redevances pour concessions, brevets, licences, marques,

procds, logiciels, droits et valeurs similaires ; les rmunrations des administrateurs relatives leur fonction ; les pertes sur crances irrcouvrables ; la quote-part de rsultat sur oprations faites en commun ; les pnalits sur march, les amendes fiscales ou pnales ; les moins-values dgages lors d'une cession de titres immobiliss ; la baisse de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente des actifs biologiques et des produits agricoles (non rcolts).
66. CHARGES FINANCIERES Ce compte peut tre subdivis en fonction des besoins en information afin de faire apparatre la nature ou l'origine des charges :
charges d'intrts ; moins-values de cession sur instruments financiers ; moins-values sur titres de placement ; autres charges financires tels qu'amortissements des primes de remboursement, des primes d'mission et des frais accessoires sur mission d'emprunt.
169
Le compte " Charges d'intrts " est dbit de l'ensemble des intrts se rapportant la priode comptable sur emprunts, dettes et oprations de financement (par exemple : escompte d'effets recevoir en portefeuille). Le compte " Moins-values sur titres de placement " est dbit en contrepartie du solde du compte 50 :
lors de la cession de titres de placement faisant apparatre des

moins-values ;
la clture de l'exercice, lorsque des titres de placement

immdiatement ngociables (valus la valeur de march) font apparatre une moins value (moins value dtermine par diffrence entre la valeur comptable et la valeur de march). Le compte " Autres charges financires " comprend notamment son dbit :
les moins-values de cession des instruments de trsorerie ; les moins-values entre valeur comptable et valeur de march des
instruments de trsorerie immdiatement ngociables, valus ladite valeur de march. 67. ELEMENTS EXTRAORDINAIRES Le compte 67 " Elments extraordinaires " ne doit tre utilis que dans des circonstances exceptionnelles pour l'enregistrement d'oprations extraordinaires correspondant des cas de force majeure comme par exemple une expropriation ou une catastrophe naturelle imprvisibles. La nature et le montant de chaque lment extraordinaire doivent tre indiqus sparment au niveau des tats financiers.
68. DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS, AUX PROVISIONS POUR CHARGES OU PERTES DE VALEUR Les comptes 68 sont dbits en contrepartie des comptes d'amortissements, de provisions ou de pertes de valeur concernes.
170
69. IMPOTS SUR LES BENEFICES ET ASSIMILES Ce compte enregistre son dbit le montant d au titre des bnfices imposables et devant normalement rester la charge de la socit : impts calculs sur le montant des bnfices, impts forfaitaires, supplment d'impts lis aux distributions. Ce compte enregistre galement la charge relative la participation ventuelle (lgale ou contractuelle) des salaris aux rsultats de l'entit.
CAS DE L'ANALYSE DES CHARGES PAR FONCTION

Les mmes principes s'appliquent au fonctionnement des comptes dans le cas o les charges et produits de l'entit font l'objet d'une analyse par fonction et non exclusivement par nature. L'analyse par fonction doit tre opre selon les spcificits propres chaque entit. Les regroupements de charge rencontrs les plus frquemment sont les suivants :
regroupement par fonction conomique ou par activits ;

Exemple : Achats, production, distribution, administration ;
regroupement par moyen d'exploitation ;

Exemple : magasin, usine, bureau ;
regroupement par produits ou services ;

Exemple : chantiers ou type de chantiers ;
regroupement par centre de responsabilit ;

Exemple : direction gnrale, administration, direction commerciale, service tudes, service technique ; regroupement par zone gographique. Compte tenu de l'obligation de faire apparatre, soit dans le compte de rsultat, soit dans l'annexe aux tats financiers des informations concernant le montant de certaines charges par nature, le suivi des comptes de charge par fonction est le plus souvent effectu par une mthode de codification multiple : chaque charge fait l'objet, lors de son enregistrement en comptabilit, d'une double imputation sur la base d'une codification par nature d'une part, et d'une codification par fonction, d'autre part.
171
CLASSE 7 COMPTES DE PRODUITS

70. VENTES DE PRODUITS FABRIQUES ET DE MARCHANDISES VENTES DE PRESTATIONS DE SERVICES ET PRODUITS ANNEXES Les ventes sont enregistres au crdit des comptes par nature, pour leur prix net de TVA collecte, dduction faite des rabais, remises et ristournes accords. En fonction des besoins de l'entit, les comptes de vente sont subdiviss pour distinguer par exemple :
les groupes de produits ; les ventes l'tranger et les ventes locales ; les cessions prix cotant ; les ventes au sein du groupe et les ventes hors groupe ; les ventes lies l'activit principale et les produits lis des activits annexes.
Les produits des activits annexes peuvent comprendre les produits des services exploits dans l'intrt du personnel (restaurant, transport, logement), des locations diverses, des mises disposition de personnel, des frais de port ou autres frais accessoires facturs, des bonis sur reprises d'emballages consigns, des cessions d'approvisionnement, .
71. PRODUCTION STOCKEE (OU DESTOCKAGE) Le compte 71 est rserv l'enregistrement des variations de la production stocke. Les variations des stocks d'approvisionnement et de marchandises sont, pour leur part, portes au compte 603 " Variation des stocks (approvisionnements et marchandises) ". Dans le cadre d'un inventaire intermittent, ces comptes de variation des stocks sont dbits de la valeur de la production stocke initiale et crdits de la valeur de la production stocke finale. En consquence, le solde du compte 71 reprsente la variation globale de la production stocke (solde crditeur) ou dstocke (solde dbiteur) entre le dbut et la fin de la priode. Les comptes 71 figurent en compte de rsultat sous la rubrique Produits .
172
72. PRODUCTION IMMOBILISEE Ce compte enregistre au crdit le cot de production des lments d'actif incorporel et des lments d'actif corporel crs par l'entit et inscrits l'actif non courant (les charges ayant t pralablement enregistres dans les comptes par nature) ainsi que les naissances d'actifs biologiques. Ce compte enregistre aussi au crdit le montant des frais accessoires d'achat effectus par l'entit pour son compte propre (par exemple : transport, installation, montage effectus par l'entit au titre d'une immobilisation acquise).
74. SUBVENTIONS D'EXPLOITATION Ce compte est crdit du montant des subventions d'exploitation obtenues par l'entit par le dbit du compte de tiers ou de trsorerie intress.
75. AUTRES PRODUITS OPERATIONNELS Les lments par nature figurant dans ces compte 75 sont rputs tre constitutifs du rsultat des activits ordinaires de l'entit. Lors d'une cession d'immobilisations autre que des titres, ce compte enregistre le montant, hors TVA collecte, du prix de cession des lments d'actif cds. Ce compte enregistre galement au crdit :
la quote-part des subventions d'investissement vire au rsultat

de l'exercice ;
les redevances pour concessions, brevets, licences, marques,

procds, logiciels, droits et valeurs similaires ;
les rmunrations perues par l'entit au titre de ses fonctions de

direction (administrateur, grant) auprs d'autres entits du Groupe ; les revenus des immeubles non affects des activits professionnelles ; la quote-part de rsultat sur oprations faites en commun ; les indemnits d'assurances reues ;
173
les ddits, pnalits, libralits perues ; les plus values dgages lors d'une cession d'actifs non courants ; la hausse de la juste valeur diminue des cots estims du
point de vente des actifs biologiques et des produits agricoles (non rcolts).
76. PRODUITS FINANCIERS Ce compte peut tre subdivis en fonction des besoins en information afin de faire apparatre la nature ou l'origine des produits :
intrts sur prts ou crances ; plus-values de cession sur titres de placement ; plus-values constates la clture de l'exercice entre valeur
comptable et valeur de march des titres de placement immdiatement ngociables ; plus-values de cession des instruments de trsorerie ; plus-values constates la clture de l'exercice entre valeur comptable et valeur de march des instruments de trsorerie immdiatement ngociables.
77. ELEMENTS EXTRAORDINAIRES (PRODUITS)
78. REPRISES SUR PROVISIONS POUR CHARGES OU PERTES DE VALEUR Ces comptes sont crdits par le dbit des comptes de provisions pour charges ou des comptes de perte de valeur concerns.
174
ANNEXE I PLAN DE COMPTES RECOMMANDE

1 10 101 104 105 106 107 108 109 11 110 119 12 CLASSE 1 - COMPTES DE CAPITAUX Capital, rserves et assimils Capital Primes lies au capital social Ecart d'valuation Rserves Ecart d'quivalence Compte de l'exploitant Actionnaires, capital souscrit non appel Report nouveau Report nouveau solde crditeur Report nouveau solde dbiteur
Rsultat de l'exercice 120 Rsultat de l'exercice (bnfice) 129 Rsultat de l'exercice (perte) Produits et charges diffrs - hors cycle d'exploitation 131 Subventions d'quipement 132 Autres subventions d'investissement 1321 Subventions agricoles diffres 133 Impts diffrs actif 134 Impts diffrs passif 138 Autres produits et charges diffrs (Disponible) Provisions pour charges - passifs non courants Provisions pour pensions et obligations similaires Provisions pour impts Provisions pour renouvellement des immobilisations (concession) Autres provisions pour charges - passifs non courants
13
14 15 153 155 156 158
175
16 161 163 164 165 167 168 169 17 171 172 173 178 18
Emprunts et dettes assimils Emprunts obligataires convertibles Autres emprunts obligataires Emprunts auprs des tablissements de crdit Dpts et cautionnements reus Dettes sur contrat de location-financement Autres emprunts et dettes assimils Primes de remboursement des obligations Dettes rattaches des participations Dettes rattaches des participations groupe Dettes rattaches des participations hors groupe Dettes rattaches des socits en participation Autres dettes rattaches des participations
Comptes de liaison des tablissements et socits en participation 181 Comptes de liaison entre tablissements 188 Comptes de liaison entre socits en participation (disponible)
19
176
2 20 203 204 205 207 208 21 211 212 213 215 218 22 221 222 223 225 228 229 23
CLASSE 2 - COMPTES D'IMMOBILISATIONS Immobilisations incorporelles Frais de dveloppement immobilisables Logiciels informatiques et assimils Concessions et droits similaires, brevets, licences, marques Fonds commercial Autres immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Terrains Agencements et amnagements de terrain Constructions Installations techniques Autres immobilisations corporelles Immobilisations mises en concession Terrains en concession Agencements et amnagements de terrain en concession Constructions en concession Installations techniques en concession Autres immobilisations corporelles en concession Droits du concdant
Immobilisations en cours 232 Immobilisations corporelles en cours 237 Immobilisations incorporelles en cours 238 Avances et acomptes verss d'immobilisations
sur
commandes
24
Actifs biologiques 241 Actifs biologiques consommables 2411 Actifs biologiques consommables - matures 2412 Actifs biologiques consommables - immatures 242 Actifs biologiques producteurs 2421 Actifs biologiques producteurs - matures 2422 Actifs biologiques producteurs - immatures (disponible)
25
177
26 261 262 265 266 267 268 269
Participations et crances rattaches des participations Titres de participation Autres formes de participations Titres de participation valus par quivalence Crances rattaches des participations groupe Crances rattaches des participations hors groupe Crances rattaches des socits en participation Versements restant effectuer sur titres de participation non librs
27
Autres immobilisations financires 271 Titres immobiliss autres que les titres immobiliss de l'activit de portefeuille 272 Titres reprsentatifs de droit de crance (obligations, bons) 273 Titres immobiliss de l'activit de portefeuille 274 Prts 275 Dpts et cautionnements verss 276 Autres crances immobilises 277 Actions propres (ou parts propres) 279 Versements restant effectuer sur titres immobiliss non librs Amortissement des immobilisations Amortissement des immobilisations incorporelles Amortissement des immobilisations corporelles Amortissement des immobilisations mises en concession Amortissement des actifs biologiques valus au cot
28 280 281 282 284 29
Pertes de valeur sur immobilisations Perte de valeur sur immobilisations incorporelles Perte de valeur sur immobilisations corporelles Dprciation sur immobilisations mises en concession Perte de valeur sur immobilisations en cours Perte de valeur sur actifs biologiques valus au cot Perte de valeur sur participations et crances rattaches participations 297 Perte de valeur sur autres immobilisations financires 290 291 292 293 294 296
178
3 31 32
CLASSE 3 - COMPTES DE STOCKS ET EN-COURS Matires premires et fournitures Autres approvisionnements 321 Matires consommables 322 Fournitures consommables 326 Emballages En cours de production de biens 331 Produits en cours 3311 Produits agricoles en cours 335 Travaux en cours En cours de production de services 341 Etudes en cours 345 Prestations de service en cours Stocks de produits 351 Produits intermdiaires 355 Produits finis 3551 Produits agricoles rcolts 358 Produits rsiduels ou matires de rcupration (dchets, rebuts) (compte disponible) Stocks de marchandises Stocks l'extrieur (en cours de route, en dpt ou en consignation) Pertes de valeur sur stocks et en cours Pertes de valeur Matires premires et fournitures Pertes de valeur Autres approvisionnements Pertes de valeur En cours de production de biens Pertes de valeur En cours de production de services Pertes de valeur Stocks de produits Pertes de valeur Stocks de marchandises Pertes de valeur Stocks l'extrieur
33
34
35
36 37 38
39 391 392 393 394 395 397 398
179
4 40 401 403 404 405 408 409
CLASSE 4 - COMPTES DE TIERS Fournisseurs et comptes rattachs Fournisseurs de biens et services Fournisseurs effets payer Fournisseurs d'immobilisations Fournisseurs d'immobilisations effets payer Fournisseurs factures non parvenues Fournisseurs dbiteurs : avances et acomptes, RRR obtenir, autres crances Clients et comptes rattachs Clients Clients effets recevoir Clients douteux Crances sur travaux non encore facturables Clients - produits non encore facturs Clients crditeurs Personnel et comptes rattachs Personnel, rmunrations dues Fonds sociaux - uvres sociales Personnel, avances et acomptes accords Personnel, dpts reus Personnel, oppositions Personnel, charges payer et produits recevoir
41 411 413 416 417 418 419 42 421 422 425 426 427 428 43
Organismes sociaux et comptes rattachs 431 Organismes sociaux A 432 Organismes sociaux B 438 Organismes sociaux, charges payer Etat, collectivits publiques, organismes internationaux 441 Etat, subventions recevoir 442 Etat, impts et taxes recouvrables sur des tiers 443 Oprations particulires avec l'Etat et autres organismes publiques 444 Etat, impts sur les rsultats 445 Etat, taxes sur le chiffre d'affaires 447 Autres impts, taxes et versements assimils 448 Etat, charges payer et produits recevoir
44
180
45 451 455 456 457 458 46 462 464 465 467 468 47 48
Groupe et Associs Oprations Groupe Associs, comptes courants Associs, oprations sur le capital Associs, dividendes payer Associs, oprations faites en commun ou en groupement Dbiteurs divers et crditeurs divers Crances sur cessions d'immobilisations Dettes sur acquisitions de valeurs mobilires de placement Crances sur cessions de valeurs mobilires de placement Autres comptes dbiteurs ou crditeurs Divers charges payer ou produits recevoir Comptes transitoires ou d'attente
Charges ou produits constats d'avance et provisions 481 Provisions - passifs courants 486 Charges constates d'avance 487 Produits constats d'avance Pertes de valeur sur comptes de tiers 491 Pertes de valeur sur comptes de clients 495 Pertes de valeur sur comptes du groupe et des associs 496 Pertes de valeur sur comptes de dbiteurs divers
49
181
5 50 501 503 504 505 506 507 508 509 51 511 512 515 517 518 519 52 53 54 55 56 57 58
CLASSE 5 - COMPTES FINANCIERS Valeurs mobilires de placement Part dans des entreprises lies Actions Autres titres confrant un droit de proprit Obligations et bons mis par la socit et rachets par elle Obligations Bons du trsor et bons de caisse court terme Autres valeurs mobilires de placement et crances assimils Versements restant effectuer sur VMP non libres Banques, tablissements financiers et assimils Valeurs l'encaissement Banques comptes courants Caisse du Trsor Public et tablissements publics Autres organismes financiers Intrts courus Concours bancaires courants Instruments de trsorerie Caisse Rgies d'avances et accrditifs (disponible) (disponible) (disponible)
Virements internes 581 Virements de fonds 588 Autres virements internes Pertes de valeur sur comptes financiers 591 Pertes de valeur sur valeurs en banque et Ets financiers 594 Pertes de valeur sur rgies d'avances et accrditifs
59
182
6 60 601 602 603 604 605 606 607 608 609 61 611 612 613 614 615 616 617 618 62 621 622 623 624 625 626 627 628 629
CLASSE 6 : COMPTES DE CHARGE (imputation par nature) Achats consomms Matires premires Autres approvisionnements Variations des stocks Achats d'tudes et de prestations de service Achats de matriels, quipements et travaux Achats non stocks de matires et fournitures Achats de marchandises Frais accessoires d'achat Rabais, remises, ristournes obtenus sur achats SERVICES EXTERIEURS Sous-traitance gnrale (disponible) Locations Charges locatives et charges de coproprit Entretien, rparations et maintenance Primes d'assurances Etudes et recherches Documentation et divers AUTRES SERVICES EXTERIEURS Personnel extrieur l'entreprise Rmunrations d'intermdiaires et honoraires Publicit, publication, relations publiques Transports de biens et transport collectif du personnel Dplacements, missions et rceptions Frais postaux et de tlcommunications Services bancaires et assimils Ctisations et divers Rabais, remises, ristournes obtenus sur autres services extrieurs
63
IMPOTS, TAXES ET VERSEMENTS ASSIMILES 631 Impts, taxes et versements assimils sur rmunrations 635 Autres impts et taxes
183
64 641 644 645 646 647 648 65
CHARGES DE PERSONNEL Rmunrations du personnel Rmunrations des dirigeants Cotisations aux organismes sociaux Charges sociales sur rmunrations des dirigeants Autres charges sociales Autres charges de personnel
AUTRES CHARGES DES ACTIVITES ORDINAIRES 651 Redevances pour concessions, brevets, licences, logiciels et valeurs similaires 652 Moins values sur cessions d'actifs non courants 653 Jetons de prsence 654 Pertes sur crances irrcouvrables 655 Quote-part de rsultat sur oprations faites en commun 656 Amendes et pnalits, subventions accordes, dons et libralits 657 Charges exceptionnelles de gestion courante 658 Autres charges de gestion courante 6581 Perte sur la juste valeur d'actifs biologiques 6582 Perte sur la juste valeur de produits agricoles CHARGES FINANCIERES Charges d'intrts Pertes sur crances lies des participations Moins-values sur titres de placement Pertes de change Moins-values sur instruments financiers et assimils Autres charges financires ELEMENTS EXTRAORDINAIRES (CHARGES) DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS, PROVISIONS, PERTES DE VALEUR 681 Dotations - actifs non courants 685 Dotations - actifs courants
66 661 664 665 666 667 668 67 68
184
69
IMPOTS SUR LES BENEFICES 692 Imposition diffre actif 693 Imposition diffre passif 695 Impts sur les bnfices bass sur le rsultat des activits ordinaires 698 Autres impts sur les rsultats
185
7 70 701 702 703 704 705 706 707 708 71
CLASSE 7 - COMPTES DE PRODUITS VENTES DE PRODUITS FABRIQUES, MARCHANDISES, PRESTATIONS Ventes de produits finis Ventes de produits intermdiaires Ventes de produits rsiduels Vente de travaux Vente d'tudes Vente de prestations de service Ventes de marchandises Produits des activits annexes
PRODUCTION STOCKEE (OU DESTOCKAGE) 713 Variation de stocks d'en-cours 714 Variation de stocks de produits 7141 Variation de stocks de produits agricoles PRODUCTION IMMOBILISEE 721 Production immobilise d'actif incorporel 722 Production immobilise d'actif corporel 7221 Naissance d'actifs biologiques consommables 7222 Naissance d'actifs biologiques producteurs SUBVENTIONS D'EXPLOITATION 741 Subvention d'quilibre 748 Autres subventions d'exploitation AUTRES PRODUITS OPERATIONNELS 751 Redevances pour concessions, brevets, licences, logiciels et valeurs similaires 752 Plus-values sur cessions d'actifs non courants 753 Jetons de prsence et rmunrations d'administrateurs ou de grant 754 Quotes-parts de subventions d'investissement vires au rsultat de l'exercice 755 Quote-part de rsultat sur oprations faites en commun 756 Libralits perues, rentres sur crances amorties 757 Produits exceptionnels sur oprations de gestion
72
74
75
186
758 Autres produits de gestion courante 7581 Gain sur la juste valeur d'actifs biologiques 7582 Gain sur la juste valeur de produits agricoles 76 PRODUITS FINANCIERS Produits de participations Produits des autres immobilisations financires Revenus des autres crances Revenus et plus values des valeurs mobilires de placement Gains de change Produits nets sur cessions de valeurs mobilires de placement 768 Autres produits financiers 761 762 763 764 766 767 ELEMENTS EXTRAORDINAIRES (PRODUITS) REPRISES SUR PROVISIONS ET PERTES DE VALEUR 781 Reprise d'exploitation - actifs non courants 785 Reprise d'exploitation - actifs courants 786 Reprises financires
77 78
187
ANNEXE II : COMPTABILITE DE TRESORERIE APPLICABLE AUX MICRO ET PETITES ENTREPRISES (MPE)

Conformment aux articles 141-1 141-5 du Plan Comptable, les petites entits dont les caractristiques sont dfinies par les autorits comptentes ont la possibilit d'utiliser un systme comptable simplifi, fond sur leurs encaissements et leurs dcaissements, et dnomm comptabilit de trsorerie ou Systme Minimal de Trsorerie (SMT).
1. Suivi des oprations en cours d'exercice

Tout au long de l'exercice, les entits soumises une comptabilit de trsorerie sont tenues l'obligation d'enregistrer de faon systmatique et fiable leurs recettes et leurs dpenses. La fiabilit de ces enregistrements est lie :
l'existence d'un support rgulirement tenu : livres de trsorerie

(livre unique, ou livre des dpenses et livre des recettes) ;
la conservation, en appui des enregistrements sur le ou les

livres de trsorerie, des pices justificatives d'origine interne ou externe. La trsorerie correspond l'ensemble des avoirs de l'entreprise en caisse, d'une part, (billets, pices) et en banque ou tablissement assimil, d'autre part. Le mode d'enregistrement des oprations de recettes et dpenses au cours de l'exercice sur le ou les livres de trsorerie doivent permettre de distinguer ces oprations :
selon le compte de trsorerie concern (banque, caisse) ; selon les natures d'oprations.
Les natures d'oprations qui doivent tre distingues sont fonction des activits de l'entit et des besoins en information de gestion de son responsable.
188
Cette distinction doit porter au minimum sur les oprations suivantes :
Retraits personnels de fonds ou versements complmentaires de

capital effectus par l'exploitant ;
Achats de marchandises destines la revente en tat ; Autres charges (frais de personnel, impts, frais administratifs et
de gestion, achats de fournitures et autres consommables) ;
Recettes sur ventes et prestations de service ; Autres recettes (subventions, dons) ; Virements de fonds dans le cas o il existerait au moins deux
comptes de trsorerie (dpts ou retraits d'espces en banque par exemple). Pour certaines micro et petites entreprises agricoles bnficiant d'une subvention financire, il n'est pas rare que les subventions financires octroyes soient assorties d'une obligation des membres de l'entreprise de fournir gratuitement celle-ci des biens ou intrants (fumiers, matriaux) ou des services, concurrence d'une valeur convenue avec le donateur. Ces apports ou services gratuits doivent figurer dans le compte de rsultat. Pour ce faire, dans la mesure o l'on est dans une comptabilit de trsorerie, ils seront enregistrs simultanment en encaissement et en dcaissement ce qui permettra d'avoir un effet neutre sur le solde de la trsorerie tout en prservant la trace et d'en tablir le total. Une illustration est fournie ci-aprs.
Prise en compte des apports et services gratuits dans une comptabilit de trsorerie (extrait d'un livre de trsorerie)
Pour que l'entreprise puisse en garder la trace et en obtenir le total les apports gratuits en main d'uvre seront inscrits dans ce journal simultanment en recettes et en dpenses aux colonnes 2 et 11
189
190
2. Principes des corrections de fin d'exercice

En fin d'exercice, et uniquement si les montants concerns sont significatifs (c'est--dire s'ils reprsentent par exemple au niveau des stocks plus de 10% des achats effectus au cours de la priode), le responsable de l'entit doit procder un inventaire extra-comptable de la situation de chacun des cinq lments suivants :
le montant des crances d'exploitation, dans le cas de ventes qui

n'auraient pas fait l'objet d'encaissement au comptant ;
le montant des dettes d'exploitation, dans le cas d'achats qui

n'auraient pas fait l'objet de rglement au comptant ;
le montant des stocks et des travaux en cours ; le montant des immobilisations acquises ou cdes au cours de
l'exercice ;
le montant des emprunts souscrits ou rembourss au cours de

l'exercice ;
la juste valeur diminue des cots estims du point de vente

des actifs biologiques. Les tats rcapitulatifs de ces inventaires doivent tre conservs en tant que pices justificatives de la comptabilit de l'entit. Les entits possdant des immobilisations doivent tenir un registre des immobilisations indiquant pour chaque immobilisation la date d'acquisition, le montant de l'acquisition, la dure prsume d'utilisation et la date de cession. A l'exception des actifs biologiques valus la juste valeur diminue des cots estims du point de vente, chaque immobilisation doit faire l'objet d'un tableau d'amortissement (calcul bas sur un amortissement linaire, par exercice, sans prorata temporis). L'inventaire des stocks doit tre effectu par nature, en quantits et en valeur, selon des modalits qui doivent pouvoir tre justifies. Un tableau d'amortissement des emprunts doit galement tre tabli. Ce tableau doit faire apparatre pour chaque exercice le montant du capital et le montant des intrts rembourss. En consquence, l'entreprise procde, le cas chant, aux calculs suivants la clture de chaque exercice :
calcul de la variation des en cours des crances et dettes

d'exploitation entre le dbut et la fin de l'exercice ;
191
calcul de la variation des stocks et travaux en cours entre le

dbut et la fin de l'exercice ;
calcul de la dotation aux amortissements de l'exercice relatifs aux

immobilisations existant la clture de l'exercice (immobilisations acquises au cours de l'exercice ou des exercices antrieurs) ; calcul des plus ou moins values dgages au titre des cessions d'immobilisations de l'exercice (prix de cession diminu de la valeur nette comptable en dbut d'exercice de l'immobilisation concerne) ; calcul de la variation des en cours d'emprunts entre le dbut et la fin de l'exercice et dtermination des frais financiers rgls au cours de l'exercice ; calcul de la variation de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente, des actifs biologiques.
3. Etats financiers annuels

a. Contrles de fin d'exercice En fin d'exercice, il convient de vrifier :
la concordance entre le solde final du compte caisse et le

montant rellement disponible en caisse ;
l'galit entre le solde final du compte banque et le solde figurant

sur le relev bancaire la date de clture de l'exercice, corrig ventuellement des oprations de rapprochement ; l'absence de suspens au niveau des oprations de virement de fonds. b. Dtermination du rsultat : Le rsultat de l'exercice est dtermin de la faon suivante : SOLDE RECETTES - DEPENSES DE L'EXERCICE
+ prlvements effectus par l'exploitant - apports effectus par l'exploitant +/- variations des en cours dettes et crances d'exploitation (si significatifs) +/- variations entre stock d'ouverture et stocks de clture (si significatifs) +/- corrections relatives aux immobilisations (si significatifs) : +/- corrections relatives aux emprunts (si significatifs) +/- variations de la juste valeur diminue des cots estims du point de vente, relative aux actifs biologiques et aux produits agricoles sur pied.
= RESULTAT DE L'EXERCICE
192
c. Prsentation des tats financiers Les tats financiers annuels qui doivent tre tablis par les entits soumises une comptabilit de trsorerie sont constitus d'une situation de fin d'exercice, d'un compte de rsultat de l'exercice, et d'un tat de variation de l'avoir net relatif l'exercice (ces deux derniers tats pouvant tre prsents en un seul tableau). Ces tats financiers sont prsents sur un feuillet unique et comporte au minimum les rubriques suivantes :
SITUATION EN FIN D'EXERCICE

ACTIF Actifs biologiques Caisse Banque (en + ou en -) TOTAL ACTIF Montant PASSIF Montant
Capital Rsultat de lexercice (en + ou en -) TOTAL PASSIF
Une ou plusieurs des rubriques suivantes doivent, le cas chant, figurer galement sur la situation de fin d'exercice si elles correspondent des montants significatifs :
A l'actif : - Actifs biologiques - Immobilisations (valeurs nettes, amortissements dduits) - Crances d'exploitation (actif) - Stocks Au passif - Subventions : produits diffrs - Emprunts - Dettes d'exploitation
193
COMPTE DE RESULTAT
RUBRIQUES Recettes sur ventes ou prestations de service Autres recettes sur activits TOTAL DES RECETTES SUR PRODUITS Dpenses sur achats Autres dpenses sur activits TOTAL DEPENSES SUR CHARGES SOLDE : (RECETTES - DEPENSES) DE L'EXERCICE Naissance d'actifs biologiques Rcolte de produits agricoles Variation de valeur des actifs biologiques Variation de valeur des produits agricoles sur pied Variation des crances d'exploitation N / N-1 Variation des dettes d'exploitation N / N-1 Variation des stocks N / N-1 Corrections relatives aux emprunts Corrections relatives aux immobilisations RESULTAT DE L'EXERCICE Montant
D'autres rubriques peuvent ventuellement figurer au compte de rsultat : charges de personnel, impts et taxes, charges calcules d'amortissement, charges financires.
VARIATION DE L'AVOIR NET AU COURS DE L'EXERCICE

RUBRIQUES Montant
Avoir net l'ouverture de l'exercice Avoir net la clture de l'exercice TRESORERIE : AUGMENTATION (+) ou DIMINUTION (-) Provenant de
Apport net (+) ou retrait net (-) de l'exploitant Solde (recettes - dpenses) de l'exercice Autres mouvements de trsorerie hors activits
TRESORERIE : AUGMENTATION (+) ou DIMINUTION (-)

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