Вы находитесь на странице: 1из 345

MANUAL

para la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y del Impuesto sobre el Patrimonio

E J E R C I C I O 2 011

MANUAL
PARA LA DECLARACIN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS y DEL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

EJERCICIO 2011

Este manual pretende ser una compilacin-resumen de las normativas del IRPF y del IP aplicables en el ejercicio 2011 pero, en todo caso, para el clculo de las declaraciones de Renta y Patrimonio se estar a lo dispuesto en las normativas de dichos impuestos.

EDITA: Diputacin Foral de lava Departamento de Hacienda, Finanzas y Presupuestos Samaniego, 14 01008 Vitoria-Gasteiz IMPRIME: Imprenta de la Diputacin Foral de lava San Miguel de Acha, 7 01010 Vitoria-Gasteiz DEPSITO LEGAL: VI-177/01 P .V.P .: 1,2

Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas


1. INTRODUCCIN................................................................................................. 15 1.1. Normativa bsica aplicable................................................................................... 17

1.2. Quin no est obligado a declarar?.................................................................... 18 1.3. Quin est obligado a declarar?......................................................................... 20 1.4. Qu se entiende por residencia habitual?.......................................................... 21 1.5. Qu es la unidad familiar?.................................................................................. 23 1.6. Qu hay que declarar? ...................................................................................... 24 1.7 . Qu no hay que declarar?.................................................................................. 24

1.8. Tributacin individual y tributacin conjunta........................................................ 36 1.8.1. Tributacin individual ............................................................................... 36 1.8.2. Tributacin conjunta................................................................................. 37

1.9. Periodo impositivo y devengo del impuesto........................................................ 39 1.10. Cmo puede presentarse la declaracin? ......................................................... 41 1.10.1. Rentafcil.................................................................................................. 41

1.10.2. Rent@raba ............................................................................................... 41 1.10.3. Rentared................................................................................................... 41 1.10.4. Autorenta.................................................................................................. 41

1.11. Cul es el plazo para presentar la declaracin?.................................................. 42 1.12. Cmo se ingresa y se devuelve el resultado de las declaraciones?.................. 43 1.13. Dnde hay que presentar la declaracin?.......................................................... 44 1.14. Asignacin de un porcentaje para fines religiosos u otros fines sociales............ 45 1.15 Opcin tributaria por retenciones........................................................................ 45 1.15.1. Quines pueden optar?.......................................................................... 45 1.15.2. Quines no pueden optar?..................................................................... 46

1.15.3.Procedimiento........................................................................................... 46
3

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS E IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

2.

RENDIMIENTOS DEL TRABAJO........................................................................ 49

2.1. Qu son los rendimientos del trabajo?.............................................................. 51 2.1.1. Qu prestaciones abarcan los rendimientos del trabajo?....................... 51

2.2.  Son rendimientos de trabajo las dietas por desplazamiento y los gastos de viaje?........................................................................................... 56 2.2.1. Reglas generales........................................................................................ 56 2.2.2. Reglas especiales...................................................................................... 58

2.3. Qu es y qu no es rendimiento en especie?................................................... 60 2.3.1. Qu es rendimiento en especie?............................................................. 60 2.3.2. Qu no es rendimiento en especie?........................................................ 61 2.3.3. Cmo se calcula el valor de los rendimientos en especie?...................... 64 2.3.4. Cmo se integran las rentas en especie en la base imponible?.............. 67

2.4. Rendimiento ntegro............................................................................................ 67 2.5. Qu gastos se pueden deducir?........................................................................ 75 2.6. Qu bonificaciones se pueden aplicar?.............................................................. 76 . Cmo se calcula el rendimiento neto?............................................................... 77 2.7 2.8. A quin se atribuyen los rendimientos del trabajo?........................................... 77 2.9. Cundo se imputan los rendimientos de trabajo?.............................................. 78 2.10. Cmo se valoran los rendimientos estimados?................................................. 78 2.11. Operaciones vinculadas....................................................................................... 79

3.

RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO................................................ 81

3.1. Qu son los rendimientos del capital inmobiliario?............................................ 83 3.2. Cules son los rendimientos procedentes de viviendas?.................................. 83 3.3. Cules son los rendimientos ntegros? ............................................................. 84 3.4. Cmo se calcula el rendimiento neto?............................................................... 84 3.5. Gastos deducibles y bonificacin......................................................................... 85 3.5.1. Rendimientos procedentes de viviendas................................................. 85 3.5.2. Otros rendimientos no procedentes de viviendas.................................... 85

3.6. Cmo tributan?.................................................................................................. 87 . A quin se atribuyen los rendimientos del capital inmobiliario?......................... 88 3.7
4

NDICE

3.8. Cundo se imputan los rendimientos del capital inmobiliario?.......................... 89 3.9. Cmo se valoran los rendimientos estimados?................................................. 90

4.

RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO................................................... 91

4.1. Qu son los rendimientos del capital mobiliario?............................................... 93 4.2. Qu son los rendimientos en especie?.............................................................. 94 4.2.1. Concepto de rendimientos en especie..................................................... 94 4.2.2. Cmo se valoran?................................................................................... 94 4.2.3. Cmo se integran en la base imponible?................................................ 94

4.3. Cules son los rendimientos ntegros del capital mobiliario?............................. 95 4.3.1.  Rendimientos obtenidos por participar en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.......................................................................... 95 4.3.2. Rendimientos obtenidos por la cesin de capitales propios a terceros... 95 4.3.3.  Rendimientos dinerarios o en especie obtenidos por operaciones de capitalizacin, por contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposicin de capitales................................. 97 4.3.4 Otros rendimientos del capital mobiliario................................................. 102

4.4. En qu base se integran los rendimientos de capital mobiliario?...................... 103 4.5. Cmo se calcula el rendimiento neto?............................................................... 103 4.6. A quin se atribuyen los rendimientos del capital mobiliario?........................... 104 4.7 . Cundo se imputan los rendimientos del capital mobiliario?............................. 105 4.8. Cmo se valoran los rendimientos estimados?................................................. 105 4.9. Operaciones vinculadas....................................................................................... 105

5.

RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS......................................... 107

5.1. Qu son los rendimientos de actividades econmicas?.................................... 109 5.2. A quin se atribuyen los rendimientos de las actividades econmicas?............ 110 5.3.  Quines y cmo tributan en las entidades en rgimen de atribucin de rentas?.................................................................................... 110 5.3.1. Quines tributan?................................................................................... 110 5.3.2. Cmo tributan?....................................................................................... 111

5.4.  Cmo se calcula la base imponible y el rendimiento neto de las actividades econmicas?.................................................................. 111
5

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS E IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

5.4.1. Cules son los mtodos para calcular la base imponible?...................... 111 5.4.2. Cmo se calcula el rendimiento neto de las actividades econmicas?.. 111 5.4.3. Cundo son incompatibles estos mtodos, y cundo son compatibles? 112

5.5. Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin directa?............ 113 5.5.1. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad normal?.................... 113 5.5.2. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad simplificada? ............ 114

5.6. Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin objetiva?........... 119 5.6.1. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad de convenios?............ 120 5.6.2.  Cmo calcular el rendimiento por la modalidad de signos, ndices o mdulos?................................................................................... 120

5.7 . Cul es el tratamiento de los rendimientos irregulares?.................................... 129 5.8.  Qu elementos patrimoniales estn afectos o no afectos a actividades econmicas? ................................................................................. 130 5.8.1.  Qu son elementos patrimoniales afectos a actividades econmicas?........ 130 5.8.2.  Qu son elementos patrimoniales no afectos a actividades econmicas? ... 131 5.8.3.  Cmo funciona la afectacin y desafectacin de elementos patrimoniales por el contribuyente?......................................................... 132 5.8.4.  Cmo se calcula la ganancia o prdida patrimonial derivada de la transmisin de elementos patrimoniales afectos?.......................... 135 5.8.5.  Qu beneficio fiscal tiene la reinversin del importe obtenido en la transmisin de elementos afectos?.................................. 139

5.9. Cmo se calculan los rendimientos estimados?................................................ 140 5.10. Con qu criterio se har la imputacin temporal?.............................................. 140 5.11.  Obligaciones contables y registrales de los contribuyentes titulares de actividades econmicas.................................................................... 142

6.

GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES................................................... 145

6.1. Qu son ganancias y prdidas patrimoniales?................................................... 147 6.1.1. Cundo no se altera la composicin del patrimonio?............................. 148 6.1.2. Cundo no existe ganancia o prdida patrimonial?................................. 148 6.1.3. Cundo estn exentas las ganancias?.................................................... 152 6.1.4. Cundo no se tienen en cuenta las prdidas?........................................ 152

6.2. Cmo se calcula la ganancia o la prdida patrimonial?...................................... 153


6

NDICE

6.2.1. Cmo se calcula el valor de adquisicin? .............................................. 153 6.2.2. Cmo se actualiza el valor de adquisicin?............................................. 154 6.2.3. Cmo se calcula el valor de transmisin?............................................... 155 6.2.4.  Rgimen transitorio aplicable a los elementos adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994 ......................................................... 156

6.3. Normas especficas de valoracin.......................................................................... 162 6.3.1.  Transmisin onerosa de valores representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades admitidos a negociacin en mercados regulados .................................................... 162 6.3.2.  Transmisin onerosa de valores o participaciones representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades no admitidos a negociacin en mercados regulados................................ 165 6.3.3.  Transmisin de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales......................................................................... 167 6.3.4.  Acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversin colectiva (fondos de inversin)................... 169 6.3.5.  Aportaciones no dinerarias a sociedades................................................. 170 6.3.6.  Separacin de socios o disolucin de sociedades.................................... 171 6.3.7 .  Traspaso de local de negocio.................................................................... 172 6.3.8.  Indemnizaciones por prdidas o siniestros en elementos patrimoniales...... 172 6.3.9.  Permuta de bienes o derechos................................................................. 173 6.3.10.  Extincin de rentas vitalicias o temporales.............................................. 173 6.3.11.  Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o vitalicia.......................................................................... 174 6.3.12. Transmisin de derecho reales sobre bienes inmuebles.......................... 174 6.3.13. Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisin.... 175 6.3.14. Operaciones realizadas en el mercado de futuros y opciones................. 175

6.4. Ganancias patrimoniales no justificadas.............................................................. 175 6.5. A quin se atribuyen las ganancias y prdidas patrimoniales?........................... 175 6.6. Cundo se imputan las ganancias y las prdidas patrimoniales?....................... 176 6.7 . Cmo tributan?.................................................................................................. 176 6.8. Qu sucede si se reinvierte el importe de la vivienda habitual?..................... 177
7

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS E IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

6.9.  Qu sucede cuando se reinvierte lo obtenido en la transmisin de acciones o participaciones de instituciones de inversin colectiva (fondos de inversin)?.................................................................................. 180

Ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos a actividades econmicas. 182 6.10.

7. 7 .1.

IMPUTACIN DE RENTAS................................................................................. 183 Unin Temporal de Empresas (UTE) y Agrupaciones de Inters Econmico (Aie). 185

7 .2. Rgimen de transparencia fiscal internacional..................................................... 186 7 .3.  Cmo tributarn los socios o partcipes de los fondos de inversin constituidos en parasos fiscales? ................................................................... 190 7 .4. Atribucin de rentas............................................................................................. 190

8.

IMPUTACIN TEMPORAL.................................................................................. 193

8.1. Regla General...................................................................................................... 195 8.2. Reglas especiales................................................................................................ 195

9.

BASE IMPONIBLE.............................................................................................. 199

9.1. Clases de renta.................................................................................................... 201 9.2. Integracin y compensacin de rentas................................................................ 202 9.3. Base imponible general ...................................................................................... 202 9.3.1. Cmo se calcula la base imponible general?.......................................... 202 9.3.1.1. Total de rentas de la base imponible general................................... 202 9.3.1.2 Base imponible general.................................................................... 203

9.4. Base imponible del ahorro................................................................................... 203 9.4.1. Cmo se calcula la base imponible del ahorro?...................................... 203

10.

BASE LIQUIDABLE............................................................................................. 205

10.1. Clases de base liquidable..................................................................................... 207 10.2. Base liquidable general........................................................................................ 207
8

10.2.1. Qu reducciones entran en la base liquidable general?......................... 207 10.2.2. Base liquidable general negativa de 2011................................................. 215 10.2.3. Bases liquidables generales negativas de ejercicios anteriores............... 215

NDICE

10.3. Base liquidable del ahorro.................................................................................... 215

11.

CUOTA NTEGRA............................................................................................... 217

11.1. Qu es la cuota ntegra?................................................................................ 219 11.2. Gravamen de la base liquidable general............................................................... 219 11.3. Gravamen de la base liquidable del ahorro.......................................................... 220

12.

CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES................................................................... 223

12.1. Cuota lquida........................................................................................................ 225 12.2. Deduccin general............................................................................................... 225 12.3. Deduccin para incentivar la actividad econmica............................................... 225 Deduccin compensatoria para pensionistas y perceptores de 12.4.  prestaciones por desempleo............................................................................... 226 12.5. Deducciones familiares y personales.................................................................. 227 12.5.1. Deduccin por descendientes (hijos, nietos, bisnietos...)........................ 227 12.5.2. Deduccin por abonar a los hijos anualidades por alimentos................... 229 12.5.3. Deduccin por ascendientes (padres, abuelos, bisabuelos...).................. 230 12.5.4. Deduccin por discapacidad o dependencia............................................ 231 12.5.5. Deduccin por edad................................................................................. 234 12.5.6. Cmo se determina la situacin personal y familiar?.............................. 234

12.6. Deducciones por vivienda habitual...................................................................... 235 12.6.1. Deduccin por alquiler de la vivienda habitual.......................................... 237 12.6.2. Deduccin por adquisicin de vivienda habitual....................................... 237

. Deducciones para el fomento de las actividades econmicas............................ 243 12.7 .1. Deduccin por inversiones y otras actividades......................................... 243 12.7 .2. Deduccin por participacin de los trabajadores en la empresa.............. 253 12.7 .3.  12.7 Deduccin por depsitos en entidades de crdito para la inversin en el inicio de una actividad econmica. (cuenta ahorro empresa).......... 254

12.8. Deducciones por donativos................................................................................. 256 12.8.1. Donativos, donaciones y aportaciones deducibles................................... 256 12.8.2. Otras formas de mecenazgo.................................................................... 258
9

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS E IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

12.8.3. Lmite....................................................................................................... 259

12.9. Otras deducciones .............................................................................................. 260 12.9.1.  Deduccin por doble imposicin internacional......................................... 260 12.9.2.  Deduccin por cuotas satisfechas a los sindicatos de trabajadores y por cuotas y aportaciones a partidos polticos.................. 260 12.9.3.  Deducciones en rgimen de transparencia fiscal internacional................ 261 12.9.4.  Deduccin por aportaciones a sistemas de previsin social en el mbito empresarial.......................................................................... 261 12.9.5.  Deduccin por aportaciones realizadas al patrimonio protegido de la persona con discapacidad................................................................ 262 12.9.6.  Deduccin por compensacin fiscal aplicable a los contratos individuales de seguros de vida o invalidez.............................................. 262

12.10. Justificacin documental..................................................................................... 264

13.

CUOTA DIFERENCIAL........................................................................................ 267

13.1. Cmo se calcula la cuota diferencial?................................................................ 269

Impuesto sobre el Patrimonio


Impuesto sobre el Patrimonio................................................................ 273

1. Introduccin....................................................................................................... 275 2.
10

1.1. Quin est obligado a declarar el patrimonio?............................................ 275 1.2. Qu se entiende por residencia habitual?.................................................. 276 1.3. Qu patrimonio hay que declarar?.............................................................. 277 1.4. Qu patrimonio no hay que declarar?......................................................... 277 1.5. Quin es el titular del patrimonio?.............................................................. 278 1.6. Cmo se presenta la declaracin del patrimonio?...................................... 279 1.7 . Cundo y dnde se presenta la declaracin, y cmo se paga?.................. 279 Cmo se calcula la base imponible?.............................................................. 280

NDICE

3.  Cmo se valoran los bienes, los derechos y las deudas patri moniales?.... 280 4. 5. 6. 7. 3.1. Bienes inmuebles.......................................................................................... 280 3.2. Actividades empresariales y profesionales.................................................. 281 3.3. Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo................... 281 3.4.  Valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios, negociados en mercados organizados............................ 281 3.5.  Dems valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios...... 282 3.6.  Valores representativos de la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad, negociados en mercados organizados........... 282 3.7 .  Dems valores representativos de la participacin en fondos de cualquier tipo de entidad.............................................................................. 282 3.8.  Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias......................................... 282 3.9.  Joyas, pieles de carcter suntuario, vehculos, embarcaciones y aeronaves.......... 283 3.10.Objetos de arte y antigedades................................................................... 283 3.11. Derechos reales........................................................................................... 283 3.12. Concesiones administrativas...................................................................... 283 3.13. Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial....................... 283 3.14. Opciones contractuales.............................................................................. 283 3.15. Dems bienes y derechos de contenido econmico.................................. 283 3.16. Deudas........................................................................................................ 283 Cmo se calcula la base liquidable?............................................................... 284 Cmo se calcula la cuota ntegra?.................................................................. 284 5.1. Lmite de la cuota ntegra ............................................................................. 284 Deduccin por impuestos satisfechos en el extranjero................................. 287 Bonificacin de la cuota en Ceuta y Melilla.................................................... 288

Anexos
1.  Instrucciones de aplicacin de los signos, ndices y mdulos en el irpf para el ejercicio 2011
(Orden Foral 791/2010, de 14 de diciembre y Orden Foral 73/2011, de 4 de febrero).... 291

2. Impresos oficiales.......................................................................................... 317 Modelo 100: Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas........................... 319 Modelo 714: Impuesto sobre el Patrimonio......................................................... 336
11

Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas 2011

1
INTRODUCCIN
1.1. Normativa bsica aplicable

1.2. Quin no est obligado a declarar? 1.3. Quin est obligado a declarar? 1.4. Qu se entiende por residencia habitual? 1.5. Qu es la unidad familiar? 1.6. Qu hay que declarar? . Qu no hay que declarar? 1.7 1.8. Tributacin individual y tributacin conjunta 1.8.1. Tributacin individual 1.8.2. Tributacin conjunta

1.9. Periodo impositivo y devengo del impuesto 1.10. Cmo puede presentarse la declaracin? 1.10.1. Rentafcil 1.10.3. Rentared 1.10.4. Autorenta 1.10.2. Rent@raba

1.11. Cul es el plazo para presentar la declaracin? 1.12. Cmo se ingresa y se devuelve el resultado de las declaraciones? 1.13. Dnde hay que presentar la declaracin? 1.14. Asignacin de un porcentaje para fines religiosos u otros fines sociales 1.15. Opcin tributaria por retenciones 1.15.1. Quines pueden optar? 1.15.2. Quines no pueden optar? 1.15.3. Procedimiento

15

1. INTRODUCCIN

1.1. Normativa bsica aplicable


La normativa bsica que regula el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en el Territorio Histrico de lava, aplicable en el ejercicio 2011, es la siguiente: Norma Foral 3/2007, de 29 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (BOTHA n 18 de12-02-07 . Suplemento). Decreto Foral 76/2007, de 11 de diciembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. (BOTHA n 153 de 28-12-07). Otra normativa de inters: Norma Foral 6/2005, de 28 de febrero, General Tributaria de lava (BOTHA n 30 de 11-3-05, Suplemento). Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades (BOTHA n 90 de 9-8-96). Norma Foral 16/2004, de 12 de julio, del rgimen Fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. (B.O.T.H.A. n 83 de 21-7-04, Suplemento). Norma Foral 15/2010, de 20 de diciembre, de medidas tributarias para el ao 2011. (BOTHA n 147 , Suplemento de 29-12-2010). Decreto Foral 12/2011, del Consejo de Diputados de 22 de febrero, que determina las actividades prioritarias de mecenazgo para el ejercicio 2011.(BOTHA n 29 de 09-03-2011) Decreto Foral 18/2008, del Consejo de Diputados de 18 de marzo, que modifica el Decreto Foral 76/2007 , de 11 de diciembre, de Reglamento del IRPF , para el establecimiento del mecanismo de compensacin fiscal aplicable a los contratos individuales de vida o invalidez. (BOTHA n 38 de 4-04-2008). Norma Foral 14/2008, de 3 de julio, de medidas fiscales para incentivar la actividad econmica, de adaptacin del Impuesto sobre Sociedades a la reforma contable y otras medidas tributarias. (BOTHA n 79. Suplemento de 11-07-2008). Real Decreto 1795/2010 de 30 de diciembre por el que se fija el salario mnimo interprofesional para el 2011 (BOE n 318 de 31-12-2010). Decreto Foral 85/2009 del Consejo de Diputados de 29 de diciembre de modificacin de los tipos de retencin del capital mobiliario. (BOTHA n 4 de 13 de enero de 2010). Decreto Foral 58/2010 del Consejo de Diputados de 23 de noviembre, que modifica los porcentajes de retencin aplicables a los rendimientos del trabajo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas (BOTHA n 139 de 10-12-2010). Decreto Foral 3/2011, del Consejo de Diputados de 25 de enero, que regula el Censo de los Contribuyentes y obligaciones censales.(BOTHA n 17 de 9-02-2011) Orden Foral 791/2010, de 14 de diciembre, por la que se aprueban los signos, ndices o mdulos, del mtodo de estimacin objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, aplicables a partir de 1 de enero de 2011.(BOTHA n 144 de 22-10-2010) Orden Foral 73/2011, de 4 de febrero, de modificacin de la Orden Foral 791/2010, del Diputado de Hacienda, Finanzas y Presupuestos de 14 de diciembre, por la que se
17

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

aprueban los signos, ndices o mdulos, del mtodo de estimacin objetiva del IRPF , aplicables a partir de 1 de enero de 2011.(BOTHA n 19 de 14-02-2011) Decreto Foral 63/2010, de 21 de diciembre, que modifica los Reglamentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y del Impuesto sobre Sociedades. (BOTHA n 147 de 29-12-2010) Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2011, de 8 de febrero, que adapta la normativa tributaria alavesa a los cambios establecidos por la Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2011.(BOTHA n 21 de 18-02-2011) Decreto Foral 17/2011, de 8 de marzo, que modifica los Reglamentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y del Impuesto sobre Sociedades, aprobados por Decretos Forales del Consejo 76/2007 , de 11 de diciembre y 60/2002, de 10 de diciembre, respectivamente.(BOTHA n 34 de 21-03-2011) Decreto Foral 33/2011, de 12 de abril, que modifica los Reglamentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y del Impuesto sobre Sociedades, aprobadas por Decretos Forales 60/2002, de 10 de diciembre y 76/2007, de 11 de diciembre. (BOTHA n 52 de 29-04-2011) Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 2/2011, de 20 de septiembre (BOTHA n 114 de 28-09-2011) Norma Foral 18/2011, de 22 de diciembre, de Medidas Tributarias para el ao 2012, (BOTHA n 153 de 30-12-2011- Suplemento) Respecto al Impuesto sobre el Patrimonio, la normativa bsica que regula el mismo en el Territorio Histrico de lava aplicable en el ejercicio 2011, es la siguiente: Norma Foral 19/2011, de 22 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio (BOTHA n 153 de 30-12-2011. Suplemento) Decreto Foral 160/1999,del Consejo de Diputados de 21 de diciembre, que da nuevo desarrollo reglamentario a lo dispuesto en el apartado 10 del articulo 4 de la Norma Foral reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio sobre exencin de determinados bienes y derechos de las personas fsicas necesarios para el desarrollo de su actividad econmica, as como la exencin de las participaciones en determinadas entidades (BOTHA n 152 de 13 de diciembre de 1999)

1.2. Quin no est obligado a declarar?


No estn obligados a declarar por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas aquellos contribuyentes cuyas rentas procedan exclusivamente de las siguientes fuentes: Rendimientos brutos del trabajo (sueldos, pensiones...) hasta 20.000 euros anuales, en caso de hacer la declaracin individual. Si la declaracin se hace de forma conjunta por los miembros de la unidad familiar, este lmite opera respecto de cada uno de los contribuyentes que obtengan este tipo de rendimientos. Rendimientos brutos del capital (arrendamiento de inmuebles, dividendos de acciones, intereses de cuentas, de depsitos, etc.) y ganancias patrimoniales (ganancias derivadas de reembolsos de participaciones en Fondos de Inversin, premios por la participacin en concursos o juegos, etc.), incluidos los exentos, que no superen conjuntamente los 1.600 euros anuales.
18

1. INTRODUCCIN

ATENCIN: Aunque no tienen obligacin de presentar declaracin los contribuyentes con rentas de trabajo hasta 20.000 euros, s tendrn que hacerlo, por ejemplo, en el caso de vender su casa, recibir intereses de sus cuentas corrientes, vender acciones, etc. obtengan unas rentas que superen los 1.600 euros anuales.  La modificacin introducida en la Norma Foral del Impuesto es que el contribuyente, a los efectos de comprobar si cumple con el requisito de los 1.600 euros, debe tener en cuenta los rendimientos brutos de capital sujetos y no exentos, sujetos y exentos (por ejemplo, dividendos exentos), las ganancias patrimoniales sujetas y no exentas y las ganancias patrimoniales sujetas y exentas (por ejemplo, las donaciones a entidades sin fines lucrativos o la transmisin de la vivienda habitual por personas mayores de 65 aos). Con independencia de lo dispuesto anteriormente, tambin deben presentar la declaracin las personas que perciban rendimientos de trabajo superiores a 12.000 y hasta 20.000 euros brutos anuales y se encuentren en alguna de las siguientes situaciones: a) Quienes, durante el ao 2011, hayan percibido rendimientos de trabajo que procedan de ms de un pagador, o recibindose del mismo pagador sean satisfechos por conceptos iguales o diferentes y no se hayan sumado para practicar la retencin correspondiente o quienes en el ao 2011 hayan suscrito ms de un contrato de trabajo, sea laboral o administrativo, o hayan prorrogado el contrato vigente. b) Quienes al concluir el periodo inicialmente previsto en su contrato, continuasen prestando sus servicios al mismo empleador o volviesen a hacerlo durante el ao 2011, as como cuando hayan prorrogado su contrato de trabajo o relacin laboral, administrativa o de otro tipo. c) Quienes perciban de su cnyuge o pareja de hecho1 pensiones compensatorias o anualidades por alimentos diferentes a las percibidas de los padres en concepto de anualidades por alimentos por decisin judicial. Quienes hayan soportado retenciones o ingresos a cuenta del trabajo calculados d) de acuerdo con una normativa diferente a la aprobada por las Instituciones Forales o que no hayan sido ingresadas en alguna Diputacin Foral del Pas Vasco. e) Quienes reciban sus retribuciones por peonadas o jornales diarios. f) Quienes perciban retribuciones variables en funcin de resultados u otros parmetros anlogos, siempre que estas retribuciones superen a las tenidas en cuenta para el clculo del porcentaje de retencin. g) Quienes incumplan alguna de las condiciones, plazos o circunstancias establecidas para tener derecho a disfrutar de alguna exencin, bonificacin, reduccin, deduccin o cualesquiera beneficio fiscal que conlleve o implique la necesidad de comunicar a la Administracin Tributaria dicha circunstancia o de efectuar regularizacin o ingreso. Los contribuyentes obligados a presentar declaracin por percibir individualmente rendimientos de trabajo por un importe superior a 12.000 y hasta 20.000 euros brutos anuales y por encontrarse en alguno de los supuestos explicados en las letras a) a f), podrn optar por presentar la declaracin general o por la opcin tributaria por retenciones segn se
1 A los efectos del presente manual, las referencias que se efectan a las parejas de hecho, se entendern realizadas a las constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho.

19

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

explica en el apartado 1.15. No obstante pueden presentar declaracin, sin estar obligados a ello, aquellos contribuyentes que lo deseen, si procede, que les devuelvan las cantidades retenidas o ingresadas a cuenta.

1.3. Quin est obligado a declarar?


Estn obligados a presentar la declaracin por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas los contribuyentes que hayan tenido su residencia habitual2 en lava durante el ao 2011, y que a lo largo de este ao hayan obtenido rentas sujetas al impuesto. Si las personas integradas en una unidad familiar3 tienen su residencia habitual en territorios distintos y eligen presentar la declaracin conjunta4, debern hacerlo en la Diputacin Foral de lava cuando tenga su residencia habitual en este territorio el miembro de la unidad familiar con mayor base liquidable, de acuerdo con las reglas de individualizacin del impuesto. Asimismo, deben declarar determinados contribuyentes a pesar de no tener su residencia habitual en lava. Se trata de personas de nacionalidad espaola, su cnyuge no separado legalmente o hijos menores de edad, que habiendo estado sometidos a la normativa tributaria alavesa de este impuesto, pase a tener su residencia habitual en el extranjero, por su condicin de: Miembros de misiones diplomticas espaolas, comprendiendo tanto al Jefe de la misin como a los miembros del personal diplomtico, administrativo, tcnico o de servicios. Miembros de las oficinas consulares espaolas, comprendiendo tanto al Jefe de las mismas como a los funcionarios o personal de servicios adscritos. No estarn obligados a declarar, sin embargo, ni los vicecnsules honorarios ni los agentes consulares honorarios ni el personal que dependa de ellos. Titulares de cargo o empleo oficial del Estado Espaol como miembros de las delegaciones y representaciones permanentes acreditadas ante organismos internacionales, o que formen parte de delegaciones o misiones de observadores en el extranjero. Funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial que no tenga carcter diplomtico o consular. Funcionarios o personal laboral al servicio de la Administracin Pblica Vasca destinados en las delegaciones del Pas Vasco en el extranjero. No obstante, hay dos excepciones para estos supuestos, y, por tanto, no estn obligados a declarar: Los que no sean funcionarios pblicos en activo o titulares de cargo o empleo oficial, y tengan su residencia habitual en el extranjero desde antes de adquirir las condiciones enumeradas anteriormente.
2 Vase, dentro de este mismo captulo, el apartado 1.4. correspondiente a la residencia habitual. 3 Vase, dentro de este mismo captulo, el apartado 1.5. en el que se define la unidad familiar 4 Vase, dentro de este mismo captulo, el apartado 1.8 donde se explican los dos tipos de tributacin, individual y conjunta.

20

1. INTRODUCCIN

Los cnyuges no separados legalmente o los hijos menores de edad, cuando tengan su residencia habitual en el extranjero desde antes de que el cnyuge sea el padre o la madre haya adquirido dichas condiciones. Las personas fsicas que adquieran su residencia fiscal en lava como consecuencia de su desplazamiento a territorio espaol, podrn optar por tributar por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, manteniendo la condicin de contribuyentes por el impuesto sobre la renta de las personas fsicas, durante el perodo impositivo en que se efecte el cambio de residencia y durante los cinco perodos impositivos siguientes, cuando se cumplan las siguientes condiciones: - Que el desplazamiento a territorio espaol se produzca para el desempeo de trabajos especialmente cualificados, relacionados, directa y principalmente, con la actividad de investigacin y desarrollo. - Que no hayan sido residentes en Espaa durante los 10 aos anteriores a su nuevo desplazamiento a territorio espaol. - Que el desplazamiento a territorio espaol se produzca como consecuencia de un contrato de trabajo. - Que los trabajos se realicen efectivamente en Espaa. - Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en Espaa o para un establecimiento permanente situado en Espaa de una entidad no residente en territorio espaol. - Que los rendimientos del trabajo que se deriven de dicha relacin laboral no estn exentos de tributacin por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. El contribuyente que opte por la tributacin por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes quedar sujeto por obligacin real en el Impuesto sobre el Patrimonio. La Diputacin Foral de lava establecer el procedimiento para el ejercicio de la opcin mencionada en este apartado. (art. 1 a 6 del DF 76/2007 , de 11 de diciembre, BOTHA n 153 de 28-12-2007) Cuando no puedan aplicarse las normas especficas derivadas de los tratados internacionales en los que Espaa sea parte, no debern declarar, de forma recproca, los nacionales extranjeros que tengan su residencia habitual en lava como consecuencia de alguna de las condiciones indicadas anteriormente.

1.4. Qu se entiende por residencia habitual?


Se entiende que un contribuyente que reside en territorio espaol tiene su residencia habitual en el Territorio Histrico de lava aplicando sucesivamente los siguientes criterios: Criterio de permanencia: cuando permaneciendo en el Pas Vasco un mayor nmero de das del periodo impositivo, el nmero de das que permanezca en lava sea superior al de das que permanezca en cada uno de los otros dos Territorios Histricos del Pas Vasco. Es el caso, por ejemplo, de una persona fsica que durante el ao 2011 haya residido en Madrid durante 5 meses (151 das), 4 meses (122 das) en Vitoria, y 3 meses (92 das) en Bilbao. A pesar de ser en Madrid donde ha permanecido ms das (151) si sumamos los que ha pasado en el Pas Vasco (214), vemos que a este contribuyente hay que aplicarle la normativa del Pas Vasco. En un segundo paso, podemos compro21

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

bar que es lava el territorio en el que ms tiempo ha permanecido (122 das frente a 92 en Bizkaia). Por tanto, este contribuyente tendr su residencia fiscal en Vitoria y tributar a la Diputacin Foral de lava. Criterio del principal centro de intereses: cuando tenga en lava su principal centro de intereses, es decir, cuando en este territorio haya obtenido la mayor parte de la base imponible del impuesto, determinada por los siguientes componentes de renta: - Rendimientos del trabajo. - Rendimientos del capital inmobiliario. - Ganancias patrimoniales derivadas de bienes inmuebles. - Rendimientos de actividades econmicas. Es el caso, por ejemplo, de un contribuyente que durante el ao 2011 ha residido 151 das en Madrid, 107 en lava y otros 107 en Bizkaia. En esta ocasin el primer criterio (la permanencia) no es suficiente para determinar su residencia habitual, aunque s sabemos que sta se encuentra en el Pas Vasco. Debemos analizar dnde est su principal centro de intereses (en lava o Bizkaia) para saber a cul de las dos haciendas forales tiene que tributar. Criterio de ltima residencia: cuando est en lava su ltima residencia declarada en este impuesto. El criterio segundo se aplicar cuando conforme al primero no haya sido posible determinar la residencia habitual en ningn territorio, comn o foral. El criterio tercero se aplicar cuando no haya sido posible determinar la residencia habitual en ninguno de los territorios, comn o foral, tras la aplicacin de los criterios primero y segundo. Se prevn dos supuestos de presuncin de residencia habitual, basados en dos vnculos: el vnculo econmico y el vnculo familiar. Vnculo econmico Para determinar la residencia habitual de un contribuyente en el Pas Vasco mediante este criterio econmico debern cumplirse estas tres condiciones: Que resida en territorio espaol. Que est ausente del territorio espaol ms de 183 das durante el ao natural. Que sea en el Pas Vasco donde se encuentre el ncleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses econmicos. Se considera, a su vez, que esta misma persona fsica reside en lava cuando sea en este territorio donde se encuentre el ncleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses econmicos. Vnculo familiar Cuando se presuma que una persona fsica es residente en territorio espaol, por tener su residencia habitual en lava su cnyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que de ella dependan, se considerar que tiene su residencia habitual en dicho territorio. Esta presuncin admite prueba en contrario. Cuando se cambie de residencia habitual se tendrn en cuenta los siguientes criterios: Los contribuyentes que residan en lava y que cambien su residencia habitual a otro territorio, foral o del Estado, o aquellos que teniendo su residencia habitual en otro territorio, foral o del Estado, pasen a tener su residencia habitual en lava, cumplimentarn
22

1. INTRODUCCIN

sus obligaciones tributarias donde tengan su nueva residencia, cuando sta acte como punto de conexin. No producen efectos los cambios de residencia cuyo objetivo principal sea pagar menos en la declaracin, salvo que el contribuyente viva de manera continuada durante, al menos, tres aos en su nueva residencia. Por tanto, y siempre que esta condicin no se cumpla (permanencia ininterrumpida por ms de tres aos) se considera que no ha existido cambio de residencia cuando concurran las siguientes circunstancias: 1 Que la base imponible del ao en el que se cambia de residencia o la del siguiente sea superior, al menos, en un 50% a la del ao anterior al cambio. Las personas fsicas integradas en una unidad familiar que hubieran tributado de forma diferente (individual o conjunta) en esos aos, para realizar esta comparacin de bases considerar la misma forma de tributacin aplicando, en su caso, las normas de individualizacin correspondientes. 2 Que en el ao en que se produce la circunstancia 1, la tributacin efectiva sea inferior que la que hubiese correspondido de acuerdo con la normativa correspondiente a la residencia anterior. 3 Que se vuelva a tener la residencia habitual en el mismo territorio en el que se tena la residencia habitual en el plazo de los dos aos siguientes a aquel en que se produjo la circunstancia 1. Si se considera que no ha habido cambio de residencia, los contribuyentes deben presentar sus declaraciones ante la Administracin Tributaria de su residencia habitual. En este caso tendrn que pagar los intereses de demora. Tampoco se considera como cambio de residencia acreditar la nueva residencia fiscal en un pas o territorio calificado reglamentariamente como paraso fiscal. Es decir, se consideran contribuyentes de este impuesto las personas fsicas de nacionalidad espaola que, tras haber estado sometidos a la normativa tributaria alavesa, acrediten su nueva residencia fiscal en uno de estos parasos fiscales. Esta regla se aplica en el periodo impositivo en el que se cambie de residencia y durante los cuatro periodos siguientes.

1.5. Qu es la unidad familiar?


Para establecer quines forman la unidad familiar se analizar cul es la situacin familiar el 31 de diciembre del ao sobre el que haya que declarar. Existen dos nicas modalidades de unidad familiar: La integrada por los cnyuges no separados legalmente, as como los miembros de las parejas de hecho y, si los hay, los hijos menores y/o los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada. ATENCIN: Se exceptan los hijos menores de edad que vivan independientemente de sus padres con el consentimiento de stos. Asimismo, en los casos de separacin legal o cuando no existiera vnculo matrimonial o pareja de hecho, as como en los casos de existencia de resolucin judicial al efecto, ser unidad familiar la formada por un progenitor y todos los hijos que renan los requisitos a que se refiere el apartado anterior, independientemente de con quien convivan. En estos casos, en el supuesto de existir otro progenitor, ste no formar parte de dicha unidad familiar.
23

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

A los efectos de constituir unidad familiar, la totalidad de los hijos se atribuir a uno solo de los padres, segn acuerdo de ambos. Si no constare dicho acuerdo, constituir unidad familiar el progenitor con la totalidad de los hijos cuyo cuidado tenga atribuido de forma exclusiva en virtud de resolucin judicial. En este supuesto podrn existir dos unidades familiares y cada unidad familiar estar constituida por el progenitor y los hijos cuyo cuidado tenga atribuido judicialmente de forma exclusiva. En este caso para constituir unidad familiar se precisar tener atribuido judicialmente el cuidado de algn hijo. ATENCIN: Nadie puede formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo.

1.6. Qu hay que declarar?


El contribuyente debe declarar: Los rendimientos del trabajo (sueldos, pensiones, etc.). Los rendimientos del capital (mobiliario e inmobiliario). Los rendimientos de las actividades econmicas. Las ganancias y prdidas patrimoniales. Las imputaciones de renta que se establecen en la normativa del impuesto.

1.7. Qu no hay que declarar?


En el ejercicio 2011 las siguientes rentas estn exentas del impuesto, y, por tanto, no tienen que incluirse en la declaracin: 1. Las prestaciones pblicas recibidas por actos de terrorismo. 2. Las prestaciones por incapacidad permanente parcial, total, absoluta o gran invalidez reconocidas por la Seguridad Social o por entidad que la sustituya. En caso de percibir prestaciones por incapacidad permanente parcial o total, stas no estarn exentas cuando se perciban otros rendimientos de trabajo diferentes a pensiones o prestaciones de la Seguridad Social, de planes de pensiones, de entidades de previsin social voluntaria, de planes de previsin asegurados y de seguros colectivos, o de actividades econmicas. No obstante, las prestaciones en forma peridica estn siempre exentas en el periodo impositivo en que se perciban por primera vez. En este punto se incluyen tambin las prestaciones por incapacidad permanente reconocidas a: Los profesionales no integrados en el rgimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autnomos, por las mutualidades de previsin social que acten como alternativa al rgimen especial de la Seguridad Social mencionado. Los socios cooperativistas, por las entidades de previsin social voluntaria. ATENCIN: Hay que tener en cuenta que la cantidad que no hay que declarar por este concepto nunca podr ser superior a la que hubiesen podido percibir estos profesionales no integrados en el rgimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autnomos o socios cooperativistas en caso de recibir la pensin de la Seguridad Social. El exceso tributar como rendimiento del trabajo, entendindose
24

1. INTRODUCCIN

producido, en caso de percibir prestaciones de la Seguridad Social y de las mutualidades o entidades de previsin social voluntaria, en las prestaciones de estas ltimas. 3. Las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del rgimen de clases pasivas, en los siguientes supuestos: Las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del rgimen de clases pasivas, siempre que la lesin o enfermedad que hubiera sido causa de las mismas inhabilitara por completo al perceptor de la pensin para el ejercicio de toda profesin u oficio o, en otro caso, siempre que el contribuyente no obtenga otros rendimientos del trabajo diferentes a los sealados en el artculo 18.a) de esta Norma Foral, o de actividades econmicas. No obstante la incompatibilidad a que se refiere el inciso final del prrafo anterior no ser de aplicacin en el perodo impositivo en que se perciba por primera vez la pensin. 4. Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, hasta la cuanta que se establece como obligatoria en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa reglamentaria de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecucin de sentencias. A estos efectos, no se considerarn como obligatorias, estando sujetas al impuesto y debindose declarar ntegramente: Las indemnizaciones establecidas en virtud de convenios, pactos o contratos. En general, las cantidades que, en su caso, se perciban como consecuencia de la extincin del contrato de trabajo por cualquier causa para la cual no est establecido en el Estatuto de los Trabajadores ni en sus normas de desarrollo el derecho del trabajador a percibir indemnizacin. Entre estos supuestos cabe mencionar los siguientes: - La extincin, a su trmino, de los contratos de trabajos temporales. - Los despidos disciplinarios que sean calificados como procedentes. - El cese voluntario del trabajador que no est motivado por ninguna de las causas a que se refieren los artculos 41 y 50 del Estatuto de los trabajadores. Como hemos indicado, no debern declararse las indemnizaciones por despido o cese que no superen los lmites establecidos en el Estatuto de los Trabajadores. As tendremos, entre otras: Indemnizaciones por despido improcedente: Estn exentas las indemnizaciones percibidas hasta la cuanta que no supere el importe de 45 das de salario por ao trabajado con un lmite mximo de 42 mensualidades. Para calcular los aos trabajados, los periodos de tiempo inferiores al ao se prorratearn por meses. Cuando se trata de contratos para el fomento de la contratacin indefinida al amparo de la Ley 63/1997 , de 26 de diciembre, o al amparo de la Ley 12/2001, de 9 de julio, la indemnizacin exenta ser de 33 das de salario por ao de servicio, con un mximo de 24 mensualidades. Para calcular los aos trabajados, los periodos de tiempo inferiores al ao se prorratearn por meses. Cuando se extinga el contrato de trabajo con anterioridad al acto de conciliacin, estarn exentas las indemnizaciones por despido que no excedan de la que hubiera correspondido en el caso de que el mismo hubiera sido declarado improcedente, y no se trate de extinciones de mutuo acuerdo en el marco de planes o sistemas colectivos de bajas incentivadas.
25

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Indemnizaciones por cese voluntario del trabajador: La indemnizacin exenta ser la que no supere el importe de 45 das de salario por ao trabajado con un lmite mximo de 42 mensualidades, siempre que el cese est motivado por alguna de las siguientes causas: Que existan modificaciones sustanciales en las condiciones de trabajo que perjudiquen la formacin profesional o menoscaben la dignidad del trabajador. Que no se abone el salario pactado o que haya retrasos continuados. Que el empresario incumpla de forma grave cualquier otra de sus obligaciones recogidas en el contrato, exceptuando los supuestos de fuerza mayor. Si el cese voluntario se produce como consecuencia de modificaciones sustanciales en las condiciones de trabajo que no perjudiquen la formacin profesional o en menoscabo de la dignidad del trabajador (jornada de trabajo, horario y rgimen de trabajo a turnos), estarn exentas las indemnizaciones que no excedan de 20 das de salario por ao trabajado, con un mximo de 9 mensualidades. Para calcular los aos trabajados, los perodos de tiempo inferiores al ao se prorratearn por meses. Indemnizaciones por cese debido al fallecimiento, jubilacin o incapacidad del empresario: un mes de salario. Indemnizaciones por despido colectivo: El Estatuto de los Trabajadores prev para los despidos colectivos una indemnizacin de 20 das de salario por ao de servicio, con un mximo de 12 mensualidades. En los supuestos de despido o cese producidos por las causas previstas en el artculo 52.c) del Estatuto de los Trabajadores, queda exenta la parte de la indemnizacin percibida que no supere el importe de 45 das de salario por ao trabajado con el lmite de 42 mensualidades. En los supuestos de despido o cese consecuencia de expedientes de regulacin de empleo, tramitados de conformidad con lo dispuesto en el artculo 51 del Estatuto de los Trabajadores y previa aprobacin de la autoridad competente, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artculo 52 del citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas econmicas, tcnicas, de fuerza mayor, organizativas o de produccin, quedar exenta la parte de indemnizacin percibida que no supere los lmites establecidos con carcter obligatorio en el mencionado Estatuto para el despido improcedente. exenta la parte de indemnizacin que no supere los 45 das de salario por ao trabajado con el lmite de 42 mensualidades. Los planes estratgicos de recursos humanos de la Administraciones Pblicas que persigan los mismos fines que los expedientes de regulacin de empleo tendrn idntico tratamiento que stos. Con los mismos lmites estn exentas las cantidades que reciban los trabajadores que, al amparo de un contrato de sustitucin, rescindan su relacin laboral y anticipen su retiro de la actividad laboral. Para calcular los aos trabajados, los periodos de tiempo inferiores al ao se prorratearn por meses. Indemnizaciones por cese debido a causas objetivas: La indemnizacin exenta ser la que no supere el importe de 20 das por ao trabajado, con un lmite mximo de 12 mensualidades.
26

1. INTRODUCCIN

En los supuestos de despido o cese producidos por las causas previstas en el artculo 52.c) del Estatuto de los Trabajadores, queda exenta la parte de la indemnizacin percibida que no supere el importe de 45 das de salario por ao trabajado con el lmite de 42 mensualidades. Para calcular los aos trabajados, los perodos de tiempo inferiores al ao se prorratearn por meses. Las indemnizaciones que, en aplicacin del artculo 103.2 de la Ley 4/1993, de 24 de junio, de Cooperativas de Euskadi, los socios de una cooperativa puedan recibir al causar baja en dicha cooperativa no deben declararse si no supera la misma cuanta que la que establece como obligatoria la normativa laboral para los casos de cese previstos en la letra c) del artculo 52 del Estatuto de los Trabajadores. Cuando el trabajador no quede real y efectivamente desvinculado de la empresa deber declarar estas indemnizaciones. Mientras no se demuestre lo contrario, se considerar que no existe dicha desvinculacin cuando es contratado nuevamente bajo las circunstancias siguientes: Dentro de los tres aos siguientes al despido o cese, contados de fecha a fecha. Por la misma empresa o por cualquier otra vinculada a sta en los trminos previstos en el artculo 16 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, siempre que en el caso en que la vinculacin se defina en funcin de la relacin socio-sociedad la participacin sea igual o superior al 25% o al 5%, si se trata de valores negociados en mercados regulados de valores definidos en el ttulo III de la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros. 5. Indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daos fsicos, psquicos o morales a personas, en la cuanta que legal o judicialmente se reconozca. 6. Las percepciones derivadas de contratos de seguro por idntico tipo de daos a los sealados en el nmero anterior, hasta 160.000 euros. Esta cuanta se elevar a 200.000 euros si la lesin inhabilitara al perceptor para la realizacin de cualquier ocupacin o actividad, y a 300.000 euros si, adicionalmente, el perceptor necesitara de la asistencia de otra persona para los actos ms esenciales de la vida diaria. 7. Los premios de las loteras y apuestas organizadas por la Sociedad Estatal Loteras y Apuestas del Estado o por los rganos o entidades de las Comunidades Autnomas, as como de los sorteos organizados por la Cruz Roja y de las modalidades de juegos autorizadas a la Organizacin Nacional de Ciegos. Igualmente, los premios de loteras, apuestas y sorteos organizados por organismos pblicos o entidades que ejerzan actividades de carcter social o asistencial sin nimo de lucro establecidos en otros Estados miembros de la Unin Europea o del Espacio Econmico Europeo y que persigan objetivos idnticos a los de los organismos o entidades sealados en el prrafo anterior. En relacin con los premios obtenidos en juegos distintos de las loteras, la exencin prevista en el artculo 9.7. de esta Norma Foral slo resultar de aplicacin respecto de los juegos que ya se venan comercializando por las entidades previstas en dicho artculo, y estaban exentos con arreglo a la regulacin de este Impuesto vigente antes del 29 de mayo de 2011.
27

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

8. Determinados premios literarios, cientficos, artsticos o relacionados con la defensa y promocin de los derechos humanos que la Administracin Tributaria haya declarado exentos. 9. Las becas pblicas y las becas concedidas por las entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicacin la normativa reguladora del rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, percibidas para cursar estudios , tanto en Espaa como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, hasta el tercer ciclo universitario. Asimismo estarn exentas las becas pblicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos mencionadas en el prrafo anterior para investigacin en el mbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formacin, as como las otorgadas por aqullas con fines de investigacin a los funcionarios y dems personal al servicio de las Administraciones Pblicas y al personal docente e investigador de las Universidades. 10. Las cantidades percibidas de instituciones pblicas con motivo del acogimiento de personas. 11. Las pensiones reconocidas en favor de aquellas personas que sufrieron lesiones o mutilaciones en la guerra civil (1936/1939), ya sea por el rgimen de Clases Pasivas del Estado o al amparo de la legislacin especial dictada al efecto. 12. Las prestaciones familiares reguladas en el Captulo IX del Ttulo II del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, y las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor de nietos y hermanos, menores de veintids aos o incapacitados para todo trabajo, percibidos de los regmenes pblicos de la Seguridad Social y clases pasivas. Asimismo, las prestaciones reconocidas a los profesionales no integrados en el rgimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autnomos por las mutualidades de previsin social que acten como alternativas al rgimen especial de la Seguridad Social mencionado, y las prestaciones que sean reconocidas a los socios cooperativistas por entidades de previsin social voluntaria, siempre que se trate de prestaciones en situaciones idnticas a las previstas en el prrafo anterior por la Seguridad Social. La cuanta exenta tendr como lmite el importe de la prestacin mxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributar como rendimiento del trabajo, entendindose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de la Seguridad Social y de las mutualidades o entidades de previsin social voluntaria antes citadas, en las prestaciones de estas ltimas. Igualmente estarn exentas las dems prestaciones pblicas por maternidad, nacimiento, parto mltiple, adopcin, adopcin mltiple, hijos a cargo y orfandad.

13. Las prestaciones por desempleo reconocidas por la entidad gestora correspondiente cuando se perciban en la modalidad de pago nico establecida en el Real Decreto 1044/1985, de 19 de junio. Condiciones: Que sean abonadas por la correspondiente entidad gestora. Que el beneficiario integre estas cantidades en sociedades laborales o en cooperativas de trabajo asociado, o en una actividad econmica como trabajador autnomo. Que las acciones o participaciones se mantengan durante, al menos, cinco aos, en el supuesto de que el contribuyente se hubiere integrado en sociedades laborales o
28

1. INTRODUCCIN

cooperativas de trabajo asociado, o mantenimiento de la actividad durante el mismo plazo, en el caso de trabajadores autnomos. 14. Las ayudas sociales percibidas por aplicacin de lo dispuesto en el Real Decreto-Ley 9/1993, de 28 de mayo y en el artculo 2 de la Ley 14/2002, de 5 de junio. 15. Las ayudas de contenido econmico a los deportistas de alto nivel ajustadas a los programas de preparacin establecidos por las instituciones competentes, en las condiciones que se determinen reglamentariamente. A efectos de lo previsto en el artculo 9.15 de la Norma Foral del Impuesto, estarn exentas, con el lmite de 60.100 euros anuales, las ayudas econmicas a deportistas ajustadas a los programas de preparacin que cumplan las siguientes condiciones: a) Que sus beneficiarios tengan reconocida la condicin de deportistas de alto nivel, conforme a la legislacin que resulte de aplicacin. b) Que sean financiadas, directa o indirectamente, por las Instituciones competentes en materia de deportes. 16. Las gratificaciones extraordinarias de carcter pblico recibidas por desempear una labor en misiones internacionales de paz o por los daos fsicos o psquicos sufridos durante las mismas. En este punto se incluyen tambin las misiones humanitarias de mbito internacional. Las cantidades percibidas como consecuencia de las indemnizaciones a que se refiere el Real Decreto Ley 8/2004, de 5 de noviembre, sobre indemnizaciones a los participantes en operaciones internacionales de paz y seguridad, estarn exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y de cualquier impuesto personal que pudiera recaer sobre las mismas.

17. 1. A efectos de lo previsto en el artculo 9.17 de la Norma Foral del Impuesto, estarn exentos los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando se cumplan los siguientes requisitos: 1 Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en Espaa o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos est vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aqulla en la que preste sus servicios, se entender que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando, de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artculo 16 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria. 2 Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idntica o anloga a la de este Impuesto y no se trate de un pas o territorio considerado como paraso fiscal. Se considerar cumplido este requisito cuando el pas o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con Espaa un convenio para evitar la doble imposicin internacional que contenga clusula de intercambio de informacin. 2. La exencin tendr un lmite mximo de 60.100 euros anuales. Para el clculo de la retribucin correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, debern tomarse en consideracin los das que efectivamente el trabajador ha estado desplazado al extranjero, as como las retribuciones especficas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
29

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Para el clculo del importe de los rendimientos devengados cada da por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones especficas correspondientes a los citados trabajos, se aplicar un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el nmero total de das del ao. 3. Esta exencin ser incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el rgimen de excesos excluidos de tributacin previsto en el artculo 13.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podr optar por la aplicacin del rgimen de excesos en sustitucin de esta exencin.

18. Tampoco deber incluirse en la declaracin el 50% de los rendimientos del trabajo personal obtenidos por los tripulantes de buques inscritos en el registro especial de buques y empresas navieras a que se refiere el artculo 75 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificacin del rgimen econmico y fiscal de Canarias. 19. No deben declararse las rentas positivas procedentes de: Ayudas comunitarias en materia agraria por los siguientes motivos: Dejar definitivamente de producir leche. Abandonar para siempre el cultivo de viedos, peras, melocotones o nectarinas. Arrancar plataneras o plantaciones de manzanos, perales, melocotoneros, nectarinas, remolacha azucarera o caa de azucar. Ayudas comunitarias en materia de pesca por los siguientes motivos: Dejar definitivamente de pescar. Paralizar para siempre la actividad pesquera de un buque. Transmisin de un buque para o como consecuencia de haberse constituido sociedades mixtas en terceros pases. La enajenacin de un buque pesquero cuando, en el plazo de un ao desde la fecha de venta, el adquirente lo desguace y reciba la correspondiente ayuda comunitaria por haber paralizado su actividad pesquera. Ayudas pblicas destinadas a reparar la destruccin de elementos patrimoniales producida por incendio, inundacin o hundimiento. Ayudas destinadas al abandono de la actividad de transporte por carretera, satisfechas por la Administracin competente a transportistas que cumplan los requisitos establecidos en la normativa reguladora de concesin de dichas ayudas. Percepcin de indemnizaciones pblicas a causa del sacrificio obligatorio de la cabaa ganadera, en el marco de actuaciones cuyo fin sea la erradicacin de epidemias o enfermedades. Esta exencin slo alcanza a los animales destinados a la reproduccin. Es decir, no deben declararse las siguientes rentas: Importe de las ayudas percibidas. En el supuesto de enajenacin de un pesquero, las ganancias patrimoniales obtenidas. Si se obtienen prdidas patrimoniales, stas podrn integrarse en la base imponible general. En caso de que el importe de las ayudas percibidas para reparar la destruccin de elementos patrimoniales sea inferior al de las prdidas producidas en los citados
30

1. INTRODUCCIN

elementos, esta diferencia negativa podr integrarse en la base imponible general. Cuando no existan prdidas, ser nicamente el importe de las ayudas el que no se declarar. Las ayudas pblicas, distintas de las previstas en este nmero, percibidas para la reparacin de los daos sufridos en elementos patrimoniales por incendio, inundacin, hundimiento u otras causas naturales, se integrarn en la base imponible en la parte en que excedan del coste de reparacin de los mismos. En ningn caso, los costes de reparacin, hasta el importe de la citada ayuda, sern fiscalmente deducibles ni se computarn como mejora. Estarn exentas las ayudas pblicas percibidas, para compensar el desalojo temporal o definitivo por idnticas causas de la vivienda habitual del contribuyente o del local en el que el titular de la actividad econmica ejerciera la misma. 20. No debern incluirse en la declaracin las subvenciones de capital concedidas a quienes exploten fincas forestales gestionadas de acuerdo con: Planes tcnicos de gestin forestal. Ordenacin de montes. Planes dasocrticos. Planes de repoblacin forestal. Condiciones: - Que las explotaciones hayan sido autorizadas por la administracin competente. - Que el periodo de produccin medio sea igual o superior a treinta aos. 21. Las cantidades percibidas por los candidatos a jurado y por los jurados titulares y suplentes como consecuencia del cumplimiento de sus funciones. 22. Estarn exentas en un 50 por 100 las ayudas financiadas totalmente por el Fondo Europeo Agrcola de Garanta (FEAGA), siempre que su percepcin se efecte por explotaciones agrarias que tengan la calificacin de prioritarias en el momento de su cobro. No obstante lo anterior, estarn exentas en el 100 por 100, cualquiera que sea su perceptor, las ayudas siguientes: - Indemnizaciones compensatorias de zonas de agricultura de montaa y zonas desfavorecidas. - Ayudas agroambientales a las que se refiere el Decreto Foral 50/2005, de 2 de agosto, por el que se aprueban las ayudas para el fomento de mtodos de produccin agraria compatibles con las exigencias del medio ambiente y la conservacin de los recursos naturales en el Territorio Histrico de lava, o las que se regulen en el nuevo Plan de Desarrollo Rural 2007-2013. 23. Las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones Pblicas por daos fsicos, psquicos o morales a personas debido al funcionamiento de los servicios pblicos que estn reconocidas de acuerdo con los procedimientos previstos en el Real Decreto 429/1993, de 26 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento de los procedimientos de las Administraciones Pblicas en materia de responsabilidad patrimonial. 24. Prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el lmite del importe total de los gastos incurridos
31

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

25. Las rentas que se pongan de manifiesto en el momento de la constitucin de rentas vitalicias aseguradas resultantes de los planes individuales de ahorro sistemtico a que se refiere la Disposicin Adicional Tercera de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y de modificacin parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, teniendo en cuenta las especialidades contenidas en la Disposicin Adicional Tercera de la presente Norma Foral. 26. Los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren las letras a) y b) del apartado 1 del artculo 37 de esta Norma Foral, con el lmite de 1.500 euros anuales. Esta exencin no se aplicar a los dividendos y beneficios distribuidos por las instituciones de inversin colectiva, ni a los procedentes de valores o participaciones adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la fecha en que aqullos se hubieran satisfecho cuando, con posterioridad a esta fecha, dentro del mismo plazo, se produzca una transmisin de valores homogneos. En el caso de valores o participaciones no admitidos a negociacin en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, el plazo ser de un ao. Asimismo, esta exencin no se aplicar al inters de las aportaciones satisfecho a sus socios por las cooperativas. 27. Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en forma de renta por las personas con discapacidad correspondientes a las aportaciones a que se refiere el artculo 74 de esta Norma Foral, con el lmite de tres veces el salario mnimo interprofesional. 28. Las prestaciones econmicas pblicas vinculadas al servicio, para cuidados en el entorno familiar y de asistencia personalizada que se deriven de la Ley de promocin de la autonoma personal y atencin a las personas en situacin de dependencia. 29. Las ayudas prestadas por las Administraciones Pblicas territoriales reguladas en la siguiente normativa o en la que la sustituya: 1. A efectos de lo previsto en el artculo 9.28 de la Norma Foral del Impuesto, estarn exentas las ayudas pblicas prestadas por las Administraciones Pblicas territoriales al amparo de las normativas que se relacionan a continuacin o de aqullas que las sustituyan: a) Ley del Parlamento Vasco 18/2008, de 23 de diciembre, para la Garanta de Ingresos y para la Inclusin Social. b) Ley del Parlamento Vasco 3/2002, de 27 de marzo, relativa al reconocimiento y compensacin a quienes impartieron docencia en ikastolas con anterioridad a su normalizacin jurdica. c) Decreto del Gobierno Vasco 124/2005, de 31 de mayo, por el que se regulan las ayudas a los/las cooperantes vascos/as con cargo al Fondo para la Cooperacin y Ayuda al Desarrollo. d) Decreto del Gobierno Vasco 255/2006, de 19 de diciembre, por el que se regulan las ayudas econmicas a las familias con hijos e hijas. e) Decreto del Gobierno Vasco 177/2010, de 29 de junio, sobre ayudas para la conciliacin de la vida familiar y laboral, salvo las ayudas previstas en el Captulo IV cuando
32

1. INTRODUCCIN

su beneficiario determine el rendimiento neto de su actividad econmica por el mtodo de estimacin directa. f) Suprimido. g) Decreto del Gobierno Vasco 316/2002, de 30 de diciembre, por el que se promueve e impulsa el Programa de Vivienda Vaca , en lo que respecta a los arrendatarios. h) Suprimido. i) Orden de 6 de octubre de 2010, del Consejero de Vivienda, Obras Pblicas y Transportes, de medidas financieras para la compra de vivienda. j) Orden de 29 de diciembre de 2006, del Consejero de Vivienda y Asuntos Sociales, sobre medidas financieras para la rehabilitacin de vivienda. k) Las ayudas prestadas por la Sociedad Pblica Arabarri para el fomento de las actuaciones destinadas a la conservacin del patrimonio cultural edificado. l) Artculos 15 a 28 del Decreto Foral 92/2008, de 28 de octubre, por el que se aprueba el Plan de Ayudas al Sector Agrario Alavs m) Decreto Foral 9/2002, de 5 de febrero, que aprueba la normativa y bases reguladoras para la concesin de bonificaciones en el peaje para los usuarios alaveses de la Autopista A-68 que circulen por territorio alavs. n) Decreto Foral 193/2010, de 16 de junio, que aprueba la convocatoria de subvenciones destinadas a los estudiantes alaveses para sufragar los gastos de transporte pblico a centros universitarios y otros centros de estudios superiores durante el curso acadmico 2009-2010. ) Las ayudas prestadas por la Sociedad Pblica Vas de lava en virtud del desarrollo del programa de subvencin en el peaje satisfecho en el tramo alavs por los usuarios de la autopista AP-1 residentes en el Territorio Histrico de lava, encomendado a sta mediante Acuerdo 292/2009, del Consejo de Diputados de 19 de mayo o) Decreto Foral 36/2010, de 13 de julio, que aprueba la convocatoria pblica, y sus bases rectoras, de ayudas para la adquisicin de libros de texto para el curso acadmico 2010-2011. p) Decreto Foral 30/2008, de 22 de abril, que aprueba la normativa reguladora de las Ayudas Econmicas para el ingreso temporal de personas dependientes en Centros Residenciales y Viviendas Comunitarias Ajenas a la Red Pblica. q) Resolucin de 10 de diciembre de 2009, del Instituto de Mayores y Servicios Sociales, por la que se convoca la concesin de plazas para pensionistas que deseen participar en el Programa de Termalismo Social. r) Decreto Foral 17/1998, de 10 de marzo, por el que se aprueba la normativa reguladora de la concesin por el Instituto Foral de Bienestar Social de ayudas individuales dirigidas a personas afectadas por discapacidad. s) Orden Foral 284/2007 , de 3 de julio, por la que se aprueba la convocatoria de ayudas a deportistas promesas federados durante el ao 2007 . t) La renta bsica de emancipacin de los jvenes para el pago del alquiler de la vivienda que constituye su domicilio habitual y permanente, al amparo del Real Decreto 1472/2007 , de 2 de noviembre.
33

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

u) Plan 2000 E y MOTO E de apoyo a la renovacin del parque de vehculos, Plan 2000 Euskadi y los que con idntico fin se establezcan por el resto de Comunidades Autnomas o les sustituyan con el mismo objeto. v) Plan + Euskadi 09 respecto de Planes Renove incluidos en el mismo y los que les sustituyan con el mismo objeto. x) Otras ayudas pblicas prestadas por las Administraciones Pblicas Territoriales cuyo objeto sea la ayuda a la renovacin de bienes o instalaciones y respondan a idntica finalidad que las sealadas en las letras s) y t) anteriores. y) Orden de 3 de noviembre de 2010, de la Consejera de Cultura, para el desarrollo y promocin del Bono Cultura . z) Las ayudas prestadas por el Instituto Foral de Bienestar Social en virtud de las Disposiciones y Bases Reguladoras del Programa de Ayudas Econmicas dirigidas a personas privadas de libertad en el mbito del Territorio Histrico de lava. aa) Decreto Foral 56/2009, de 30 de junio, que regula la Prestacin Econmica para Personas que participen en Itinerarios de Inclusin. 2. Asimismo, quedarn exentas las ayudas anlogas declaradas exentas por los otros Territorios Histricos. 30. Las ayudas prestadas por la Sociedad Pblica Arabarri para el fomento de las actuaciones destinadas a la conservacin del patrimonio cultural edificado. 31. Las ayudas derivadas tanto de la Ley Orgnica 1/2004, de 28 de diciembre, de Medidas de Proteccin Integral contra la Violencia de Gnero, como de la Orden de 29 de noviembre de 2007 , del Consejero de Justicia, Empleo y Seguridad Social, por la que se establece el procedimiento de concesin y pago de la ayuda econmica a las mujeres vctimas de violencia de gnero prevista en el artculo 27 de la Ley Orgnica 1/2004, de 28 de diciembre anteriormente citada. Igualmente estarn exentas las ayudas de las Administraciones Pblicas territoriales que tengan el mismo objeto que la Ley Orgnica 1/2004, de 28 de diciembre. 32. Las indemnizaciones previstas en la legislacin del Estado o de las Comunidades Autnomas para compensar la privacin de libertad en establecimientos penitenciarios como consecuencia de los supuestos contemplados en la Ley 46/1977, de 15 de octubre, de Amnista, as como, las previstas en la Ley 52/2007, de 26 de diciembre, por la que se reconocen y amplan derechos y se establecen medidas a favor de quienes padecieron persecucin o violencia durante la guerra civil y la dictadura. 33. Las indemnizaciones por muerte y por lesiones incapacitantes acaecidas en defensa y reivindicacin de las libertades y derechos democrticos, previstas en la Ley 52/2007, de 26 de diciembre, de Memoria Histrica. 34. Las ganancias patrimoniales procedentes de donaciones con derecho a deduccin en la cuota, efectuadas a determinadas entidades. 35. Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasin de la transmisin de su vivienda habitual por personas mayores de 65 aos o por personas en situacin de dependencia severa o gran dependencia de conformidad con la Ley de Promocin de la Autonoma Personal y Atencin a las Personas en situacin de Dependencia.
34

1. INTRODUCCIN

 No tendrn la consideracin de rentas las cantidades percibidas como consecuencia de las disposiciones que se hagan de la vivienda habitual por parte de las personas mayores de 65 aos, as como de las personas que se encuentren en situacin de dependencia severa o de gran dependencia a que se refiere el artculo 26 de la Ley de promocin de la autonoma personal y atencin a las personas en situacin de dependencia, siempre que se lleven a cabo de conformidad con la regulacin financiera relativa a los actos de disposicin de bienes que conforman el patrimonio personal para asistir las necesidades econmicas de la vejez y de la dependencia.  En referencia a esta disposicin de bienes: a) Se establece que las disposiciones que pueda efectuar el beneficiario como resultado de la constitucin de una hipoteca inversa pueden destinarse a la contratacin de un plan de previsin asegurado. b) Se asimila a la contingencia de jubilacin la supervivencia del tomador una vez transcurridos diez aos desde el pago de la primera prima del citado plan de previsin asegurado. c) Se seala que la provisin matemtica del plan de previsin asegurado no puede movilizarse a otro instrumento de previsin social, ni, a la inversa, pueden movilizarse al plan de previsin asegurado los derechos consolidados o las provisiones matemticas de otros sistemas de previsin social (Disposicin Adicional Duodcima de la NF 3/2007) 36. Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasin del pago del propio Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas mediante la entrega de bienes integrantes del Patrimonio Cultural Vasco y del Patrimonio Histrico Espaol, en las condiciones legalmente establecidas. 37. Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de la vivienda habitual, siempre que el importe total obtenido en esa transmisin se reinvierta para adquirir una nueva vivienda habitual. Si se reinvierte slo una parte del importe total, ser la parte proporcional de la ganancia patrimonial la que no se declarar. 38. Las ganancias o prdidas patrimoniales derivadas de la transmisin de acciones o participaciones en Instituciones de Inversin colectiva cuando el importe obtenido como consecuencia de la transmisin o reembolso, se destine a la adquisicin o suscripcin de otras acciones o participaciones en instituciones de inversin colectiva en las condiciones reglamentariamente establecidas. 39. Los gastos de desplazamiento, y los gastos normales de manutencin y estancia en establecimientos de hostelera con los lmites que reglamentariamente se establezcan5. Las siguientes rentas tampoco estn sujetas al impuesto, y, por tanto, no existe obligacin de declararlas: Rentas sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Rentas recibidas de los padres por decisin judicial, destinadas a anualidades por alimentos, as como las cantidades percibidas del Fondo de Garanta del Pago de Alimentos regulado en el Real Decreto 1618/2007, de 7 de diciembre. Las ganancias o prdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en el patrimonio de las personas fallecidas como consecuencia de la transmisin hereditaria del mismo. Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales que no estn afectos al desarrollo de actividades econmicas. Quedar no sujeta la par5 Vase, dentro del captulo 2 Rendimientos del trabajo , el apartado 2.2. sobre el tratamiento de las dietas y asignaciones para gastos de locomocin y gastos normales de manutencin y estancia.

35

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

te de la ganancia que se genere, con anterioridad a 1 de enero de 2007, derivada de elementos patrimoniales adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994 6. Los rendimientos de capital mobiliario que se pongan de manifiesto con ocasin de transmisiones lucrativas de activos financieros por causa de muerte del contribuyente. En reducciones del capital. Cuando la reduccin de capital, cualquiera que sea su finalidad, d lugar a la amortizacin de valores o participaciones, se considerarn amortizadas las adquiridas en primer lugar, y su valor de adquisicin se distribuir proporcionalmente entre los restantes valores homogneos que permanezcan en el patrimonio del contribuyente. Cuando la reduccin de capital no afecte por igual a todos los valores o participaciones propiedad del contribuyente, se entender referida a las adquiridas en primer lugar. Cuando la reduccin de capital tenga por finalidad la devolucin de aportaciones, el importe de sta o el valor normal de mercado de los bienes o derechos percibidos minorar el valor de adquisicin de los valores o participaciones afectadas, de acuerdo con las reglas del prrafo anterior, hasta su anulacin. El exceso que pudiera resultar se integrar como rendimiento del capital mobiliario procedente de la participacin en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para la distribucin de la prima de emisin, salvo que dicha reduccin de capital proceda de beneficios no distribuidos, en cuyo caso la totalidad de las cantidades percibidas por este concepto tributarn de acuerdo con lo previsto en la letra a) del apartado 1 del artculo 37 de esta Norma Foral. A estos efectos, se considerar que las reducciones de capital, cualquiera que sea su finalidad, afectan en primer lugar a la parte del capital social que no provenga de beneficios no distribuidos, hasta su anulacin. Las ganancias o prdidas generadas con ocasin de la transmisin lucrativa de empresas o participaciones a que se refiere el apartado 10 del artculo 4 de la Norma Foral del Impuesto sobre Patrimonio7. Las adjudicaciones de bienes o derechos en la extincin del rgimen econmico matrimonial de separacin de bienes o del rgimen econmico patrimonial acordado en virtud de lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, cuando por imposicin legal o resolucin judicial se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la pensin compensatoria entre cnyuges o miembros de la pareja de hecho. Este supuesto no puede dar lugar, en ningn caso, a las actualizaciones de los valores de los bienes o derechos adjudicados. Con ocasin de las aportaciones a los patrimonios protegidos constituidos a favor de personas con discapacidad.

1.8. Tributacin individual y tributacin conjunta


Hay dos tipos de tributacin: individual y conjunta.

1.8.1. Tributacin individual


Con carcter general, la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas se presenta de forma individual.
6 Vase dentro del captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales, los apartados 6.1.2.3 y 6.1.2.4 7 Vase, dentro del captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales , los apartados 6.1.2.3 y 6.1.2.4.

36

1. INTRODUCCIN

1.8.2. Tributacin conjunta


Las personas fsicas integradas en una unidad familiar pueden tributar conjuntamente, en cualquier periodo impositivo, siempre que todos sus miembros sean contribuyentes de acuerdo con este impuesto. Para presentar la declaracin conjunta es imprescindible que todos los miembros de la unidad familiar elijan esta modalidad. Basta con que uno de ellos no aplique las reglas de la tributacin conjunta o presente declaracin individual para que los restantes miembros de la unidad familiar deban tambin presentar la declaracin individual. En el caso de que falleciera durante el ao algn miembro de la unidad familiar, los restantes miembros de la unidad familiar podrn presentar la declaracin conjunta, incluyendo en la declaracin las rentas del fallecido y, en su caso las deducciones personales y familiares a que de derecho el fallecido, sin que se reduzcan proporcionalmente hasta la fecha del fallecimiento. En este caso la oportuna reduccin por tributacin conjunta se aplicar por todo el ao. Si los contribuyentes integrados en una unidad familiar tienen su residencia habitual en territorios distintos y desean presentar la declaracin conjunta, debern tributar en la Diputacin Foral de lava cuando sea en este territorio donde tenga su residencia habitual el miembro de la unidad familiar con mayor base liquidable. A efectos del clculo de la mayor base liquidable, a los contribuyentes no residentes en lava se les aplicar la normativa que les corresponda. A pesar de haber elegido uno de los dos tipos de tributacin (individual/conjunta) para un periodo impositivo, los contribuyentes siempre podrn cambiar de opcin despus, pero slo hasta el momento en que la Administracin tributaria realice cualquier actuacin. El hecho de haber elegido la modalidad de tributacin conjunta no quiere decir que no pueda cambiarse de modalidad en aos sucesivos, y tributar de forma individual. Si los contribuyentes no han presentado su declaracin, la Administracin entender que tributan individualmente, salvo que manifiesten expresamente que optan por la tributacin conjunta. Para ello tendrn un plazo de diez das, contados a partir del requerimiento de la Administracin tributaria. Normas especiales En la tributacin conjunta se aplicarn las reglas generales establecidas en la tributacin individual a la hora de calcular la renta de los contribuyentes, las bases imponible y liquidable, y la deuda tributaria, con las especialidades que a continuacin se sealan: 1) Los importes y lmites cuantitativos establecidos a efectos de la tributacin individual, se aplicarn en idntica cuanta en la tributacin conjunta, sin que proceda su elevacin o multiplicacin en funcin del nmero de miembros de la unidad familiar. No obstante lo establecido en el prrafo anterior: a) Cuando haya ms de un perceptor de rendimientos del trabajo, la bonificacin a que se refiere el artculo 24 de esta Norma Foral se aplicar teniendo en cuenta la totalidad de los rendimientos del trabajo, independientemente del nmero de perceptores. b) Sern compensables, con arreglo a las reglas generales de este Impuesto, los saldos negativos de la base imponible del ahorro, las prdidas patrimoniales y las bases liquidables generales negativas, realizadas y no compensadas por los contribuyentes
37

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

componentes de la unidad familiar en perodos impositivos anteriores en que hayan tributado individualmente. Los indicados conceptos sern compensables exclusivamente, en caso de tributacin individual posterior, por aquellos contribuyentes a quienes correspondan de acuerdo con las reglas sobre individualizacin de rentas contenidas en esta Norma Foral. c) Cada partcipe, mutualista, asegurado o socio integrado en la unidad familiar aplicar individualmente los lmites mximos de reduccin de la base imponible por aportaciones a mutualidades, planes de previsin asegurados, planes de pensiones, planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE, entidades de previsin social voluntaria, sistemas de previsin social constituidos a favor de personas con discapacidad, y Mutualidad de deportistas profesionales. Adems, se tendr en cuenta la proporcin de base imponible de cada contribuyente a efectos de considerar que la aplicacin de las reducciones en la base imponible general, no puede dar lugar a la obtencin de una base liquidable general negativa, ni al incremento de la misma. La base liquidable del ahorro ser el resultado de disminuir la base imponible del ahorro en el remanente, si lo hubiera, de la reduccin por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal disminucin. La deduccin prevista en el artculo 85 de esta Norma Foral se aplicar por cada d) contribuyente que tenga la edad a que se refiere dicho artculo. e) La cifra de 36.000 euros a que se refiere el apartado 3 del artculo 89 de esta Norma Foral se aplicar individualmente por cada contribuyente. No obstante, la deduccin mxima anual a que se refieren los apartados 2 y 4 del artculo 89 de esta Norma Foral no podr superar, respectivamente, las cantidades de 2.160 y 2.760 euros, independientemente del nmero de miembros de la unidad familiar, salvo en el caso de declaracin conjunta de las unidades familiares a que se refiere el apartado 1 del artculo 100 de esta Norma Foral en que dichos lmites se duplicarn. La deduccin prevista en el artculo 95 de esta Norma Foral se aplicar por cada f) contribuyente que satisfaga cuotas a sindicatos de trabajadores. 2) Las rentas de cualquier tipo obtenidas por los contribuyentes integrados en una unidad familiar que hayan optado por la tributacin conjunta se gravarn todas juntas. 3) Si se opta por la tributacin conjunta, se aplicar en la base imponible general la reducin correspondiente de acuerdo a lo establecido en los artculos 75 y 100 de la Norma Foral. 4) Los miembros de una unidad familiar que hayan optado por la tributacin conjunta quedarn conjunta y solidariamente sometidos al impuesto como contribuyentes, de forma que la Administracin Tributaria podr dirigirse a cualquiera de ellos para que pague la deuda. A pesar de esto, tendrn derecho a establecer entre s la cantidad que, de manera proporcional, tengan que pagar a la Administracin, segn la parte de renta sujeta que corresponda a cada uno de ellos. 5) La declaracin la tienen que suscribir y presentar todos los miembros de la unidad familiar mayores de edad. Estas personas actuarn en representacin de los menores en los trminos del artculo 44 de la Norma Foral General Tributaria.
38

1. INTRODUCCIN

1.9. Periodo impositivo y devengo del impuesto


Periodo impositivo Como regla general, el periodo impositivo es el ao natural, es decir, comienza el 1 de enero y acaba el 31 de diciembre. No obstante, si el contribuyente fallece antes del 31 de diciembre, el periodo impositivo abarcar desde el 1 de enero hasta el da del fallecimiento, y el impuesto se devengar en esta fecha. Si durante el ao falleciese algn miembro de la unidad familiar, los restantes miembros podrn optar por la tributacin conjunta, incluyendo en dicha declaracin las rentas del fallecido y, en su caso, las deducciones personales y familiares a que de derecho el fallecido sin que se reduzcan proporcionalmente hasta la fecha del fallecimiento. Devengo del impuesto En general, el impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada ao. No obstante, si durante el ao falleciese algn miembro de la unidad familiar y los restantes miembros no optan por la tributacin conjunta incluyendo las rentas del fallecido, el impuesto se devenga el da del fallecimiento del contribuyente.

Ejemplo
Imaginemos que el cnyuge de un contribuyente ha fallecido el 31 de octubre de 2011. El contribuyente tiene un hijo de 10 aos de edad. Los datos de 2011 son los siguientes (en euros): Trabajo Ingresos Brutos Seguridad Social Retenciones Contribuyente 37 .262,75 2.253,80 8.197 ,81 Cnyuge fallecido 33.055,67 1.502,53 5.709,62

Adems, el contribuyente posee un local arrendado desde 1 de agosto de 2011 que le ha producido el siguiente capital inmobiliario: Capital inmobiliario Ingresos Brutos Gastos deducibles Retenciones Hay dos posibilidades: 1. Que los miembros de la unidad familiar presenten declaraciones individuales. 2. Que los miembros de la unidad familiar presenten una declaracin conjunta incluyendo las rentas del fallecido. 1. Tributacin individual Se pueden presentar dos declaraciones con tipo de tributacin individual: la del contribuyente, por todo el ao; y la del cnyuge, hasta la fecha de su fallecimiento (del 01/01/2011 al 31/10/2011).
39

Contribuyente 6.010,12 1.803,04 901,52

Cnyuge fallecido

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Tributacin individual Rendimientos ntegros del trabajo (ver 2.4) - Seguridad social (ver 2.5) - Bonificacin (ver 2.6) Rendimiento neto del trabajo Rendimiento ntegro del capital inmobiliario (ver 3.3) - Gastos deducibles (ver 3.5) Rendimiento neto del capital inmobiliario Base liquidable general (ver 10.2) Cuota ntegra (ver 11) Deduccin general (ver 12.2) Deduccin por descendiente (ver 12.5.1) Cuota lquida (ver 12) - Retenciones trabajo - Retenciones capital inmobiliario Cuota diferencial (ver 13)

Contribuyente Cnyuge fallecido 37 .262,75 -2.253,80 -3.000,00 32.008,95 6.010,12 -1.803,04 4.207,08 36.216,03 9.852,21 1.327 ,00 279,00 8.246,21 -8.197 ,81 -901,52 -853,12 -63,74 28.553,14 7.251.88 1.327 ,00 279,00 5.645,88 -5.709,62 33.055,67 -1.502,53 -3.000,00 28.553,14

2. Tributacin conjunta De acuerdo con esta segunda opcin, el contribuyente y su hijo pueden presentar una declaracin con tributacin conjunta, incluyendo las rentas del cnyuge y, en su caso, las deducciones familiares a que de derecho el fallecido. Tributacin Conjunta Rendimiento ntegro del trabajo (37 .262,75.+ 33.055,67) (ver 2.4) - Seguridad social (2.253,80 + 1.502,53) (ver 2.5) - Bonificacin (ver 2.6) Rendimiento neto del trabajo (ver 2.7) Rendimiento ntegro del capital inmobiliario (ver 3.3) - Gastos deducibles (ver 3.5) Rendimiento neto del capital inmobiliario Base imponible general (62.562,09 + 4.207 ,08) (ver 9) - Reduccin por tributacin conjunta Base liquidable general (ver 10) Cuota ntegra (ver 11) Deduccin general (ver 12.2) Deduccin por descendiente (ver 12.5.1) Cuota lquida (ver 12) Retenciones Cuota diferencial (ver 13)
40

70.318,42 -3.756,33 -3.000,00 63.562,09 6.010,12 -1.803,04 4.207,08 67 .769,17 -4.033,00 63.736,17 20.444,88 1327 ,00 558,00 18.559,88 -14.808,95 3750,93

1. INTRODUCCIN

1.10. Cmo puede presentarse la declaracin?


Las declaraciones del IRPF pueden presentarse por los siguientes sistemas: 1.10.1. Rentafcil. 1. Son las propuestas de autodeclaracin que la Diputacin Foral de lava remite a determinados contribuyentes, previamente seleccionados, que tendr la consideracin jurdica de autodeclaracin-liquidacin en el momento en el que conste la conformidad del contribuyente con la citada propuesta. Una vez nos comunique su conformidad, se proceder a practicar la devolucin o, en su caso, a la domiciliacin de la cuota resultante. 2. Si el contribuyente no presta su conformidad en el plazo establecido a la propuesta remitida, se tendr por no efectuada la actuacin administrativa, quedando el contribuyente obligado a presentar, en el supuesto de que tenga este deber, la declaracin por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. 1.10.2. Rent@raba Es un servicio para confeccionar la declaracin que se presta en las oficinas de Hacienda de la Diputacin Foral de lava y en las Entidades Colaboradoras autorizadas al efecto. Este servicio lo pueden utilizar todos los contribuyentes excepto: los que ejercen una actividad econmica determinando sus rendimientos por una modalidad distinta a la de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva. los que hayan transmitido su vivienda habitual en el ejercicio 2011. los que hayan realizado ms de tres operaciones de venta de valores mobiliarios (acciones...) o inmobiliarios durante el ejercicio 2011. 1- Servicio Diputacin Son las declaraciones realizadas en las Oficinas de la Hacienda Foral: Vitoria: C/ Samaniego, 14 Llodio: C/ Herriko plaza s/n Laguardia: Plaza San Juan, 1 Antes de venir para confeccionar su declaracin, debe llamar al telfono 901 504 030 (Vitoria-Gasteiz, Llodio y Laguardia) para concertar su cita previa o solicitarla a travs de internet (www.alava.net) 2- Servicio entidades Son las declaraciones realizadas en las entidades financieras colaboradoras y en las asesoras y gestoras acreditadas. 1.10.3. Rentared Son las declaraciones confeccionadas por los contribuyentes utilizando el Programa Informtico de Ayuda del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, elaborado por la Diputacin Foral de lava y remitidas va Internet, por la sede electrnica de la Diputacin Foral de lava a travs de www.alava.net (errenta 11). 1.10.4. Auto-renta Son las declaraciones que el contribuyente realiza y presenta por su cuenta; existen dos mtodos:
41

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

1- Declaraciones programa Realizadas en ordenador a travs del Programa Informtico de Ayuda elaborado por la Diputacin Foral de lava. El programa est disponible en Internet (www.alava.net) o a la venta en CD. Realizadas manualmente en los impresos oficiales (modelo 100), que podr adquirir en las oficinas de Hacienda y en los estancos.

2- Declaraciones papel

ATENCIN: La presentacin de las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, salvo las modalidades de rentafcil y rentared, debern ir acompaadas de la etiqueta identificativa obligatoria, de conformidad con lo dispuesto en el artculo 4 del Decreto Foral 99/1996, del Consejo de Diputados, de 19 de noviembre.

1.11. Cul es el plazo para presentar la declaracin?


Los plazos de presentacin de las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, correspondientes al ejercicio 2011, sern los siguientes: 1. rentafcil: Las confirmaciones o modificaciones de las propuestas de declaracin remitidas a los contribuyentes podrn realizarse: - Modificaciones: desde el 2 de abril al 18 de junio de 2012 - Confirmaciones: desde el 2 de abril al 18 de junio de 2012 2. Rent@raba se presta en las oficinas de Hacienda de la Diputacin Foral de lava, en las entidades financieras colaboradoras autorizadas al efecto y a travs de Gestoras o Asesoras acreditadas ante la Diputacin Foral de lava y transmitidas, por ellas, a travs de Internet: - Fecha de inicio: 2 de mayo de 2012 - Fecha de finalizacin: a) En las entidades financieras colaboradoras: 15 de junio de 2012 b) En las oficinas de la Hacienda Foral: 18 de junio de 2012 c) A travs de las Gestoras o Asesoras citadas anteriormente: 25 de junio de 2012 3. rentared: - Fecha de inicio: 2 de abril de 2012 - Fecha de finalizacin: a) Positivas: Con cuota domiciliada: 19 de junio de 2012 Pago por pasarela: del 20 al 25 de junio de 2012 b) Nulas y a devolver: 25 de junio de 2012 4. Autorenta, presentadas en el impreso oficial o mediante la impresin del programa de ayuda. - Fecha de inicio: 2 de mayo 2012 - Fecha de finalizacin: 25 de junio de 2012
42

1. INTRODUCCIN

1.12. Cmo se ingresa y se devuelve el resultado de las declaraciones?


En las todas las declaraciones a pagar, los contribuyentes debern ingresar el importe de la deuda tributaria. Con carcter general los contribuyentes pueden pagar dicho importe de una vez o en dos plazos, del siguiente modo: Hasta el 25 de junio de 2012, el 60% de la deuda tributaria. Hasta el 12 de noviembre del ao 2012, el 40% restante. Este fraccionamiento no ser aplicable ni a los contribuyentes que presenten su declaracin fuera de plazo (con posterioridad al 25 de junio de 2012), ni a las declaraciones-liquidaciones complementarias, que debern ingresarse en su totalidad en el momento de la presentacin de la declaracin. ATENCIN: La ventaja de este sistema fraccionado radica en que no hay que pagar ni intereses ni recargos por lo que el contribuyente obtiene una pequea ventaja financiera. En la presentacin de las declaraciones por las modalidades de rentafcil, rent@raba y rentared (ver punto 1.11.3) es obligatoria la domiciliacin bancaria tanto en las declaraciones a ingresar como a devolver. Auto-renta: Si el resultado es a ingresar, el importe del primer plazo o la totalidad se debe hacer efectivo en el momento de la presentacin. Si se presenta la declaracin mediante la impresin del programa de ayuda, en caso de optar por la domiciliacin de la cuota, solamente es vlida la domiciliacin del programa. En ningn caso se tendr en cuenta la modificacin en este documento realizada a bolgrafo, lpiz. Declaraciones presentadas fuera de plazo: las que son a ingresar no es posible la domiciliacin y si son a devolver la domiciliacin es obligatoria.

Modalidad de declaracin

Resultado a ingresar

Resultado a devolver

Existen dos formas de pago: Sin fraccionar el pago: ingreso de toda la deuda. No es posible la domiciliacin, debiendo satisfacer el importe de la deuda en una entidad financiera. Autorenta Papel Fraccionando el pago: 1er plazo: ingreso del 60% de la deuda al tiempo de presentar la declaracin.  2 plazo: ingreso del 40% de la deuda mediante el modelo 100 (carta de pago). Existe la posibilidad de domiciliar este plazo.

Domiciliando la devolucin.

43

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Modalidad de declaracin

Resultado a ingresar Existen dos formas de pago:

Resultado a devolver

Autorenta PDF (impresin programa de ayuda)

Sin fraccionar el pago: ingreso de toda la deuda.  No es posible la domiciliacin, debiendo satisfacer La domiciliacin el importe de la deuda en una entidad financiera. es obligatoria. Fraccionando el pago: 1er plazo: ingreso del 60% de la deuda al tiempo de presentar la declaracin.  2 plazo: domiciliacin obligatoria. La domiciliacin es obligatoria. Existen dos formas de pago: Sin fraccionar el pago: el cargo en la cuenta de domiciliacin se realizar el 28 de junio de 2012. Fraccionando el pago:

Rent@raba Rentared

1er plazo: el cargo del 60% de la deuda en la cuenta La domiciliacin de domiciliacin se realizar el 28 de junio de 2012. es obligatoria.  2 plazo: el cargo del 40% de la deuda en la cuenta de domiciliacin se realizar el 12 de noviembre del ao 2012. * En rentared cabe la posibilidad de realizar el pago por pasarela entre del 20 al 25 de junio de 2012 tanto del primer pago (60%) de la cuota fraccionada como si se opta por el pago total (100%). La domiciliacin es obligatoria y se fracciona el pago:

Rentafcil (propuesta de liquidacin)

1er plazo: el cargo del 60% de la deuda en la cuenta La domiciliacin de domiciliacin se realizar el 28 de junio de 2012. es obligatoria.  2 plazo: el cargo del 40% de la deuda en la cuenta de domiciliacin se realizar el 12 de noviembre del ao 2012.

1.13. Dnde hay que presentar la declaracin?


Uno. Las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas podrn presentarse en cualquiera de los siguientes lugares: A) Declaraciones con resultado a ingresar: 1. En Bancos o Cajas de Ahorro que tengan la condicin de Entidad Colaboradora segn lo dispuesto en el Decreto Foral 26/1996, de 27 de febrero.
44

1. INTRODUCCIN

Las declaraciones podrn presentarse en sobre cerrado, en el que se incluir el original de la declaracin (caso de utilizarse los impresos oficiales) o el papel impreso en el que obre la misma (caso de utilizarse para su confeccin el Programa Informtico de Ayuda). El pago en la Entidad Colaboradora servir como resguardo de presentacin y pago. 2. Por Correo, ordinario o certificado, acompaando fotocopia del resguardo de la correspondiente transferencia bancaria o giro postal a favor de la Diputacin Foral de lava remitindose tambin el original de la declaracin o el papel impreso en que obre la misma. B) Declaraciones con resultado a devolver y negativas: 1. En las oficinas de la Diputacin Foral de lava. Si las declaraciones se presentan por duplicado se devolver al interesado la copia sellada o, en su caso, diligencia acreditativa de su presentacin. 2. En Bancos o Cajas de Ahorro que tengan la condicin de Entidad Colaboradora segn lo dispuesto en el Decreto Foral 26/1996, de 27 de febrero. 3. Por Correo, ordinario o certificado, incluyendo el original de la declaracin o el papel impreso en que obre la misma. 4. Para obtener diligencia acreditativa de presentacin de la declaracin ser precisa su presentacin directamente en la Diputacin Foral de lava. Dos. Lo dispuesto en el apartado Uno anterior no ser de aplicacin a las declaraciones confeccionadas en las modalidades de rentafcil y rent@raba, ni las declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas que sean enviadas va Internet. Estas declaraciones se remitirn, independientemente de cual sea su resultado a travs de la sede electrnica de la Diputacin Foral de lava accediendo a www. alava.net.

1.14. Asignacin de un porcentaje para fines religiosos u otros fines sociales


Los contribuyentes pueden indicar en la declaracin (marcando la casilla habilitada al efecto) si desean que un porcentaje del 0,7% de su cuota ntegra se destine: a) A colaborar al sostenimiento econmico de la Iglesia Catlica. A otros fines de inters social. b) c) Ambos: se destinar el 0,7% de su cuota ntegra al sostenimiento de la Iglesia Catlica y, adems, otro 0,7% a otros fines de inters social.

1.15 Opcin tributaria por retenciones


1.15.1. Quines pueden optar
Los contribuyentes que hayan percibido rendimientos brutos del trabajo superiores a 12.000 euros y hasta el lmite de 20.000 euros anuales y se encuentren obligados a presentar la declaracin por la percepcin de rendimientos del trabajo (ms de un pagador, ms de un contrato de trabajo, etc. )8 pueden optar por tributar de dos formas:
8 Vase en el apartado 1.1 los contribuyentes obligados a presentar declaracin a pesar de percibir rendimientos de trabajo inferiores a 20.000 euros

45

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

1) Tributar de acuerdo con las disposiciones generales del IRPF . 2)  Tributar teniendo en cuenta exclusivamente los rendimientos brutos del trabajo, para lo que cumplimentarn la hoja correspondiente a la opcin tributaria por retenciones.

1.15.2. Quines no pueden optar


La opcin comentada en el apartado anterior no puede ser ejercitada, entre otros, por los siguientes contribuyentes: Aquellos cuyos rendimientos brutos del trabajo sean superiores a 20.000 euros anuales. Aquellos cuyos rendimientos del capital y ganancias patrimoniales, incluidos los exentos, superen conjuntamente la cantidad de 1.600 euros brutos. Aquellos que obtengan rendimientos de actividades econmicas. Aquellos que incumplan alguna de las condiciones, plazos o circunstancias establecidas para el derecho a disfrutar de alguna exencin, bonificacin, reduccin, deduccin o cualesquiera beneficio fiscal que conlleve o implique la necesidad de comunicar a la Administracin Tributaria dicha circunstancia o de efectuar regularizacin o ingreso.

1.15.3. Procedimiento
Se calcular la cuota ntegra aplicando el porcentaje de retencin que corresponda a la suma de los rendimientos del trabajo. A continuacin, se restar, de dicha cuota, el importe de las retenciones e ingresos a cuenta efectuados sobre los rendimientos del trabajo. El porcentaje de retencin aplicable se obtendr de la tabla general que figura a continuacin: Como rendimiento anual se tomar la suma de las retribuciones dinerarias y en especie (excepto las imputaciones a planes de pensiones y EPSV). Como nmero de hijos y otros descendientes se tomar el nmero de los que den derecho a esta deduccin. Los perceptores de pensiones y haberes pasivos obtendrn el porcentaje de retencin de la tabla teniendo en cuenta la columna correspondiente a un descendiente salvo que tuvieran derecho a deducirse por dos o ms descendientes. Si el contribuyente es un trabajador activo discapacitado que conforme al artculo 24.3 de la Norma Foral 3/2007 , de 29 de enero, del IRPF tuviera derecho a la bonificacin incrementada del trabajo9, aplicar en primer lugar la tabla general de retenciones. El porcentaje de retencin as obtenido se minorar en los puntos que correspondan aplicando la tabla de discapacitados que figura despus de la tabla general. Una vez obtenido el porcentaje de retencin se aplicar sobre la suma de los rendimientos brutos del trabajo. De esta forma se obtiene la cuota ntegra. A dicha cuota se le restan las retenciones e ingresos a cuenta del trabajo. La cantidad resultante ser la cuota diferencial. En ningn caso proceder devolucin alguna como consecuencia de la utilizacin de este procedimiento de tributacin.

9 Vase apartado 2.6 Bonificaciones del trabajo

46

1. INTRODUCCIN

TABLA GENERAL
Importe rendimiento anual Nmero de descendientes

Desde E 0,01 12.230,01 12.720,01 13.250,01 13.820,01 14.450,01 15.140,01 15.900,01 16.970,01 18.260,01 19.460,01

Hasta E 12.230,00 12.720,00 13.250,00 13.820,00 14.450,00 15.140,00 15.900,00 16.970,00 18.260,00 19.460,00 20.630,00

0 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

1 0 0 0 1 2 3 4 5 6 8 9

2 0 0 0 0 0 1 2 3 5 6 7

3 0 0 0 0 0 0 0 0 1 3 4

4 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 1

5 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0

Ms 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0

Trabajadores activos discapacitados (reduccin sobre tabla general)


IMPORTE RENDIMIENTO ANUAL GRADO DE MINUSVALA Apdo. 4.a) Apdo. 4.b) Apdo. 4.c)

Desde E 0,01

Hasta E 20.630,00

12

Ejemplo
Un contribuyente soltero y sin hijos obtuvo durante el ao 2011 dos rendimientos del trabajo derivados de otros tantos contratos. Los nicos datos fiscales relevantes para su declaracin son los siguientes: Rendimiento ntegro Seguridad Social Retencin soportada Contrato 1 9.015,18 301,01 270,46 Contrato 2 8.914,17 150,51 168,28

Este contribuyente puede optar por las dos formas de tributar. Opcin 1) Tributar de forma general De forma esquemtica, el Impuesto se liquidara as:
47

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Rendimiento ntegro trabajo (9.015,18 + 8.914,17) Gasto de la Seguridad Social Diferencia Bonificacin del trabajo Rendimiento neto del trabajo Base liquidable general Cuota ntegra Deducciones: Deduccin General Deduccin para incentivar la actividad econmica Cuota Lquida Retenciones Cuota diferencial

17 .929,35 - 451,52 17 .477 ,83 -3.000,00 14.477 ,83 14.477 ,83 3.329,90 1.327 ,00 400,00 1.602,90 - 438,74 1.164,16

Opcin 2) Tributar segn el artculo 104.3 de la NF 3/2007, de 29 de enero, del IRPF El impuesto se liquidara as: Suma de rendimientos ntegros Porcentaje de retencin Cuota Suma de retenciones Cuota diferencial 17 .929,35 8% 1.434,35 -438,74 995,61

El contribuyente escoger la opcin 2 por implicar menor pago de impuestos (168,55 de diferencia).

48

2
RENDIMIENTOS DEL TRABAJO
2.1. Qu son los rendimientos del trabajo? 2.1.1. Qu prestaciones abarcan los rendimientos del trabajo?

2.2.  Son rendimientos de trabajo las dietas por desplazamiento y los gastos de viaje? 2.2.1. Reglas generales 2.2.2. Reglas especiales

2.3. Qu es y qu no es rendimiento en especie? 2.3.1. Qu es rendimiento en especie? 2.3.2. Qu no es rendimiento en especie? 2.3.3. Cmo se calcula el valor de los rendimientos en especie? 2.3.4. Cmo se integran las rentas en especie en la base imponible?

2.4. Rendimiento ntegro 2.5. Qu gastos se pueden deducir? 2.6. Qu bonificaciones se pueden aplicar? 2.7 . Cmo se calcula el rendimiento neto? 2.8. A quin se atribuyen los rendimientos del trabajo? 2.9. Cundo se imputan los rendimientos de trabajo? 2.10. Cmo se valoran los rendimientos estimados? 2.11. Operaciones vinculadas

49

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

2.1. Qu son los rendimientos del trabajo?


Son rendimientos del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, bien en dinero o bien en especie, que se obtengan directa o indirectamente del trabajo personal por cuenta ajena o de la relacin laboral o estatutaria del contribuyente, siempre que no tengan el carcter de rendimientos de actividades econmicas. Para expresarlo de una manera ms clara, vamos a desglosar la definicin. Las contraprestaciones o retribuciones pueden ser de dos tipos: Dinerarias (cuando se reciben cantidades en metlico). En especie (por ejemplo: uso de vehculo, vivienda, prstamos con intereses ms bajos que los del mercado...). La manera de obtener las rentas de trabajo puede ser: Directa (por ejemplo: sueldos, salarios...). Indirecta (por ejemplo, pensiones de jubilacin, de viudedad...). Las rentas se definen fundamentalmente por el tipo de actividades del que se derivan, independientemente del rgimen de afiliacin a la Seguridad Social: Si se derivan de actividades por cuenta ajena, se consideran como rendimientos de trabajo, y en este captulo explicaremos como hay que proceder con ellas. La relacin por cuenta ajena puede ser tanto laboral (contratados laborales) como estatutaria (funcionarios, etc.). Si, por el contrario, las rentas se derivan de actividades por cuenta propia, se consideran como rendimientos de actividades econmicas, concepto que trataremos en el captulo 5. Una vez explicada la definicin, pasemos a detallar estos rendimientos.

2.1.1. Qu prestaciones abarcan los rendimientos del trabajo?


a) Los sueldos y salarios, independientemente de con que frecuencia se perciban: al da, semana, mes, ao... b) Las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carcter especial. Sirven como ejemplo las obtenidas por el personal de alta direccin, deportistas profesionales, artistas en espectculos pblicos, representantes de comercio, discapacitados que trabajen en centros especiales, estibadores portuarios, personal de seguridad, servicio domstico, reclusos... o por cualquier otro trabajo declarado por ley como de carcter especial. c) Las cantidades que se abonen por razn de cargo pblico a:
51

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Diputados en el Parlamento Europeo. Diputados y Senadores de las Cortes Generales. Miembros del Parlamento Vasco o de otras Asambleas Legislativas Autonmicas. Procuradores de Juntas Generales. Concejales de Ayuntamiento. Miembros de las Diputaciones Forales u otras Entidades Locales. ATENCIN: De estas cantidades deber excluirse la parte asignada para gastos de viaje y desplazamiento.

d) Las remuneraciones de los funcionarios espaoles en organismos internacionales, sin perjuicio de lo previsto en los convenios o tratados internacionales. e) Las cantidades que se obtengan por desempear funciones de sacerdote o ministro de las confesiones religiosas legalmente reconocidas: Iglesia Catlica, Federacin de Entidades Religiosas Evanglicas de Espaa, Federacin de Comunidades Israelitas de Espaa y la Comisin Islmica de Espaa. f) Las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administracin o de las juntas que hagan sus veces y de dems miembros de otros rganos representativos. g) Los derechos especiales de contenido econmico que se reserven los fundadores o promotores de una sociedad como remuneracin de servicios personales. Si estos derechos especiales de contenido econmico consisten en un porcentaje sobre los beneficios de la entidad, se valorarn, como mnimo, en el 35% del valor equivalente de capital social que permita la misma participacin en los beneficios que la reconocida a los citados derechos.

h) Las becas, cuando se obtengan por una relacin laboral o estatutaria.10 i) Las retribuciones percibidas por los colaboradores en actividades humanitarias o de asistencia social11. j) Las remuneraciones por gastos de representacin: Aquellas cantidades percibidas por los trabajadores para su libre disposicin independientemente de que justifiquen o no que han realizado dichos gastos. k) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje. Sin embargo, se exceptan las dietas de locomocin, manutencin y estancia en establecimientos de hostelera con los lmites reglamentariamente establecidos12. l) Los premios e indemnizaciones no exentas13 de este impuesto, que el contribuyente haya obtenido por relaciones laborales o estatutarias: premios por jubilacin, natalidad, indemnizaciones por cambio del lugar de trabajo, horario, etc. m) Las prestaciones por desempleo o por cese de actividad de los trabajadores autnomos. Sin embargo, no habr que declarar las que se perciban en la modalidad de pago nico14.
10 Vase en el captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que no hay que declarar. 11 Vase en el captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que no hay que declarar 12  Vase dentro de este mismo captulo el apartado 2.2 relativo a las dietas por desplazamiento y gastos de viaje. 13 Vase en el captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que no hay que declarar. 14 Vase en el captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que no hay que declarar.

52

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

n) Las pensiones compensatorias recibidas del cnyuge o pareja de hecho y las anualidades por alimentos. o) Tambin sern considerados rendimientos de trabajo las siguientes prestaciones y pensiones percibidas de los diferentes sistemas de proteccin social, tanto pblicos como privados: 1. Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regmenes pblicos de la Seguridad Social y Clases Pasivas y dems prestaciones pblicas por incapacidad, jubilacin, accidente, enfermedad, viudedad, o similares. No obstante lo dispuesto en el prrafo anterior, las prestaciones y cantidades recibidas por quienes ejerzan actividades econmicas en cualquiera de los conceptos establecidos en la Ley General de la Seguridad Social que impliquen una situacin de incapacidad temporal para dichas actividades, se computarn como rendimiento de las mismas.

Ejemplo
Usted trabaja como fontanero por su cuenta y por realizar esta actividad obtiene durante el ejercicio 2011 unos ingresos de 13.900 euros. Adems percibe de la Seguridad Social 3.100 euros por incapacidad temporal por los meses en que no ha podido ejercer esta actividad debido a una enfermedad. Finalmente decide jubilarse en este ao recibiendo 2.415 euros de la Seguridad Social como pensin de jubilacin. Sus ingresos sern los siguientes: Rendimientos de la actividad econmica Ingresos Incapacidad temporal Total ingresos ntegros (13.900 + 3.100) Rendimientos del trabajo Pensin de jubilacin Total ingresos ntegros 13.900 3.100 17 .000 2.415 2.415

2. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de mutualidades generales obligatorias de funcionarios, colegios de hurfanos y otras instituciones similares. 3. Las prestaciones percibidas por los socios de nmero y los beneficiarios de las Entidades de Previsin Social Voluntaria, incluyendo las que se perciban como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolucin y liquidacin de la entidad o en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duracin. No obstante, no se incluirn en la base imponible del Impuesto las cantidades percibidas como consecuencia de baja voluntaria o forzosa o de la disolucin y liquidacin de la entidad, cuando las cantidades percibidas se aporten ntegramente a otra Entidad de Previsin Social Voluntaria en un plazo no superior a dos meses. 4. Las prestaciones percibidas por los partcipes y beneficiarios de los planes de pensiones, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duracin. 5. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsin social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos
53

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

en parte, gasto deducible para la determinacin del rendimiento neto de actividades econmicas, u objeto de reduccin en la base imponible de este impuesto Las prestaciones por jubilacin e invalidez derivadas de estos contratos se integrarn en la base imponible en la medida en que la cuanta percibida sea mayor que las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reduccin o minoracin en la base imponible del impuesto por incumplir los requisitos previstos en la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas15. Rgimen transitorio aplicable a las mutualidades de previsin social Las prestaciones por jubilacin e invalidez derivadas de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsin social cuyas aportaciones anteriores al 1 de enero de 1999 ya se hayan restado alguna vez, al menos en parte, a la base imponible, debern integrarse en la base imponible del impuesto en concepto de rendimientos del trabajo. La integracin se har en la medida en que la cuanta percibida sea mayor que las aportaciones a la mutualidad que no hayan podido restarse a la base imponible del impuesto de acuerdo con la normativa vigente en cada momento y, por tanto, hayan tributado previamente. Si no pudiera justificarse la cuanta de las aportaciones que no hayan podido restarse a la base imponible, se integrar el 75% de las prestaciones por jubilacin o invalidez percibidas. En los casos de deportistas profesionales y de alto nivel, las prestaciones percibidas, as como la percepcin de los derechos consolidados en los supuestos previstos en el nmero 4 del apartado uno de la disposicin adicional undcima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y de modificacin parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, tributarn en su integridad como rendimientos del trabajo. Las cantidades percibidas por la disposicin de los derechos consolidados en supuestos distintos a los previstos en el nmero 4 del apartado uno de la disposicin adicional undcima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y de modificacin parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, determinar la obligacin para el contribuyente de reponer en la base imponible general las reducciones indebidamente realizadas, con la prctica de las autoliquidaciones complementarias, que incluirn los intereses de demora. Las cantidades percibidas que excedan del importe de las aportaciones realizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por el promotor, tributarn como rendimiento del trabajo, en el perodo impositivo en que se perciban. 6. Son tambin rendimientos de trabajo las prestaciones por jubilacin e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros colectivos, distintos de los planes de previsin social empresarial, suscritos como consecuencia de los compromisos adquiridos por las empresas en materia de pensiones, en los trminos previstos en la disposicin adicional primera del Texto Refundido de la Ley de regulacin de planes y fondos de pensiones aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuanta exceda de las
15  Los requisitos son los previstos en las letra a) del apartado 4 del artculo 72 o en la Disposicin Adicional Sptima de la Norma Foral 3/2007 , de 29 de enero, del IRPF .

54

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador. Si se cobran prestaciones en forma de capital derivadas de estos contratos de seguro de vida, cuando los mismos tengan primas peridicas o extraordinarias, se calcular la parte del rendimiento total obtenido que corresponde a cada prima multiplicando dicho rendimiento total por el coeficiente de ponderacin que resulte del siguiente cociente: En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta que se cobr la percepcin. En el denominador, la suma () de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta que se cobr la percepcin. Rendimiento total x Prima x n aos de pago a cobro ---------------------------------------------------------- (prima x n aos de pago a cobro)

7. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsin asegurados, incluyendo las cantidades dispuestas anticipadamente en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duracin. 8. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsin social empresarial regulados en la Disposicin Adicional Primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, que debern cumplir los requisitos establecidos en el artculo 72.6 de la Norma Foral 3/2007 , de 29 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. 9. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los seguros de dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de promocin de la autonoma personal y atencin a las personas en situacin de dependencia. ATENCIN: Si el contribuyente dispone de los derechos consolidados as como los derechos econmicos que se derivan de los diferentes sistemas de previsin social previstos los nmeros 3,4,5,7 , 8 y 9, en supuestos distintos de los previstos en la normativa de planes y fondos de pensiones o baja voluntaria o forzosa o disolucin y liquidacin de la entidad, deber reponer las reducciones en la base imponible general indebidamente practicadas, mediante las oportunas autoliquidaciones complementarias, con inclusin de los intereses de demora. Las cantidades percibidas que excedan del importe de las aportaciones realizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por el promotor, tributarn como rendimiento del trabajo en el perodo impositivo en que se perciban.

p) Las cantidades percibidas por los cargos polticos de eleccin popular, as como por los cargos de libre designacin en virtud de cese en su cargo, cualquiera que fuera la causa y el tiempo de ejercicio del mismo.
55

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

2.2. Son rendimientos de trabajo las dietas por desplazamiento y los gastos de viaje?
2.2.1. Reglas generales
Se consideran rendimientos del trabajo las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los gastos de locomocin, y los normales de manutencin y estancia en establecimientos de hostelera cuando cumplan las siguientes condiciones. 2.2.1.1 Asignaciones para gastos de transporte. No se gravarn las cantidades que la empresa o el empleador destinan a compensar los gastos de transporte del empleado o trabajador que se desplace para realizar un trabajo fuera de su fbrica, taller, oficina, o centro de trabajo, en las siguientes condiciones e importes: a) Cuando el empleado o trabajador utilice medios de transporte pblico, el importe del gasto que se justifique mediante factura o un documento equivalente. b) Cuando el empleado o trabajador utilice su propio medio de transporte no hay que declarar, siempre que se justifique que el desplazamiento realmente se ha producido: - Los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen. - La cantidad resultante de multiplicar 0,29 euros por cada kilmetro recorrido. El exceso percibido, en su caso, sobre las cantidades indicadas est plenamente sujeto a gravamen en concepto de rendimientos del trabajo. 2.2.1.2 Asignaciones para gastos de alimentacin y alojamiento. No se gravarn las cantidades que la empresa o el empleador destinan a compensar los gastos normales de manutencin y estancia en restaurantes, hoteles y dems establecimientos de hostelera, siempre que cumplan las siguientes condiciones: a) Los gastos deben producirse en un municipio distinto tanto del lugar del trabajo habitual del perceptor como del de su residencia. b) Los desplazamientos y la permanencia en un mismo municipio, diferente del habitual de trabajo y del de residencia, no pueden ser superiores a nueve meses por un periodo continuado. No se consideran como interrupcin de dicho periodo continuado las ausencias temporales por vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteracin del destino. c) El pagador debe acreditar el da, lugar y motivo del desplazamiento. d) Si las cantidades diarias percibidas superan las recogidas en la tabla siguiente no se considerarn gastos normales de alojamiento y manutencin, y por lo tanto, habr que declarar como rendimientos de trabajo la parte que supere los lmites. Cuantas mximas exceptuadas de gravamen por alojamiento y manutencin Gastos de alojamiento Cuanta que se justifique Gastos de alimentacin Territorio estatal Territorio extranjero - Pernoctando 53,34 91,35 - Sin pernoctar 26.67 48,08 - Personal de vuelo sin pernoctar 36,06 66,11
56

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

Todo esto se aplicar tambin a los trabajadores contratados especficamente para prestar sus servicios en empresas con centros de trabajo mviles o itinerantes. Para ello, los desplazamientos debern hacerse a un municipio distinto del de la residencia habitual del trabajador.

Ejemplo
Usted trabaja por cuenta ajena en una empresa situada en Llodio. Durante cuatro das de abril de 2011 fue enviado por su empresa desde el municipio en el que reside y trabaja a otro para realizar distintas gestiones. Una vez justificados el desplazamiento y los gastos de alojamiento, percibi de la empresa las siguientes cantidades: Desplazamiento en avin Gastos de alojamiento en un hotel durante 3 noches Gastos de manutencin de 4 das Total Se consideran exceptuadas de gravamen los siguientes importes: Desplazamiento en avin Gastos de alojamiento en un hotel durante 3 noches Gastos de manutencin: (3 das x 53,34) + 26,67 Total 240 910 186,69 1.336,69 240 910 480 1.630

El importe percibido por el desplazamiento no se considerar ingresos de trabajo por realizarse en un transporte pblico y estar debidamente justificado. Lo mismo suceder con la cantidad percibida por el alojamiento, al estar debidamente justificado el importe mediante factura del hotel. De la cantidad percibida por manutencin no se considerar ingresos del trabajo la cantidad de 186,69 euros, que se obtienen de multiplicar el nmero de das (tres) por 53,34 (lmite diario exceptuado de gravamen cuando se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor correspondiente a desplazamientos dentro del territorio espaol), ms 26,67 (gastos de manutencin sin pernoctar) Importe percibido Importe exento Diferencia 1.630 -1.336,69 293,31

La diferencia entre la cantidad percibida y el importe exento, es decir, 293,31 , se consideran como rendimiento del trabajo, y se deber tributar por ellas. El pagador debe acreditar el da y lugar del desplazamiento, as como su razn o motivo.

2.2.1.3. Qu se hace en el caso del personal destinado en el extranjero? Funcionarios pblicos espaoles con destino en el extranjero: No se gravar la diferencia que perciban sobre las retribuciones totales que obtendran en el supuesto de hallarse destinados en Espaa, como consecuencia de la aplicacin de la legislacin vigente y la indemnizacin prevista en los apartados 1 y 2 del artculo 25 del Real Decreto 462/2002, de 24 de mayo, sobre indemnizaciones por razn de servicio.
57

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Personal al servicio de la Administracin Pblica con destino en el extranjero: No se gravar la diferencia que perciban sobre las retribuciones totales que obtendran por sueldos, trienios, complementos o incentivos en el supuesto de hallarse destinados en Espaa. A estos efectos, el rgano competente en materia retributiva acordar las equiparaciones retributivas que pudieran corresponder a dicho personal si estuviese destinado en Espaa. Funcionarios y el personal al servicio de otras Administraciones Pblicas, incluidos los que la Administracin Pblica Vasca tenga destinados en sus delegaciones en el extranjero: No se gravar la diferencia que perciban en la medida que esas asignaciones tengan la misma finalidad que las contempladas en los artculos 4, 5 y 6 del Real Decreto 6/1995, de 13 de enero, por el que se regula el rgimen de retribuciones de los funcionarios destinados en el extranjero o no exceda de las equiparaciones retributivas, respectivamente. Empleados de empresas con destino en el extranjero: No se gravar la diferencia que perciban sobre las retribuciones totales que obtendran por sueldos, jornales, antigedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razn de cargo, empleo, categora o profesin en el supuesto de hallarse destinados en Espaa.

En estos cuatro apartados no puede aplicarse la exencin para los rendimientos de trabajos realizados en el extranjero16.

2.2.2. Reglas especiales


Existen unas reglas especiales para los siguiente casos: - Contribuyentes con relaciones laborales especiales de carcter dependiente - Traslado de puesto de trabajo - Miembros de mesas electorales 2.2.2.1. Contribuyentes con relaciones laborales especiales de carcter dependiente Si el importe de los gastos de locomocin y manutencin no les es devuelto especficamente por las empresas a quienes presten sus servicios, los contribuyentes podrn calcular sus rendimientos netos del trabajo deduciendo de sus ingresos las siguientes cantidades, siempre que se justifique que los desplazamientos realmente se han producido: a) Por gastos de transporte: Cuando se utilicen medios de transporte pblico, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente. En otro caso, 0,29 euros por kilmetro recorrido, ms los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen. b) Por gastos de alimentacin: Dentro del territorio espaol: 26,67 euros diarios. En territorio extranjero: 48,08 euros diarios. c) Por gastos de alojamiento: Para que se puedan deducir, debern ser siempre reintegrados por la empresa. Se regirn por lo expuesto en las reglas generales17.
16 Vase dentro del captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que no hay que declarar. 17 Vase dentro de este mismo apartado el punto 2.2.1.2 Asignacin para gastos de alimentacin y alojamiento .

58

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

Ejemplo
Usted ha sido contratado como representante de comercio por una empresa de lava, mediante una relacin laboral especial de carcter dependiente. Los gastos de transporte y alimentacin corren por su cuenta, y no le son reintegrados de forma especfica por la empresa. La zona asignada para su trabajo est situada en Bizkaia y Navarra. Para ello, se desplaza con su propio vehculo. Durante el ao 2011 ha percibido por sus servicios un total de 33.100 euros brutos por todos los conceptos, y ha realizado los siguientes desplazamientos, todos ellos debidamente justificados. Kilmetros recorridos Das de desplazamiento habiendo pernoctado Das de desplazamiento sin pernoctar Total de das de desplazamiento 20.000 km 12 das 100 das 112 das

Como consecuencia de dichos desplazamientos, ha justificado los siguientes gastos: Gastos de peaje y aparcamiento 120,20

Para saber que gastos quedan exentos de gravamen, procederemos de la siguiente manera: Gastos de transporte (20.000 Km x 0,29 ) Gastos de peaje y aparcamiento justificados Gastos de alimentacin (26,67 x 112 das) Total ingresos exentos de gravamen 5.800,00 120,20 2.987 ,04 8.907,24

Para saber cules son los ingresos fiscalmente computables, restaremos el total de ingresos exentos a los ingresos brutos: Rendimientos de trabajo brutos Total ingresos exentos Ingresos sujetos a gravamen 33.100 -8.907 ,24 24.192,76

2.2.2.2. Traslado de puesto de trabajo No se gravarn las cantidades que se abonen con motivo del traslado de puesto de trabajo a otro municipio, siempre que dicho traslado obligue a cambiar de residencia. Las cantidades deben corresponder exclusivamente a: Gastos de locomocin y manutencin del contribuyente y sus familiares durante el traslado. Gastos de traslado del mobiliario y enseres. Las cantidades abonadas por la empresa a los empleados con motivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de las cantidades anteriores se integrarn en la base imponible general como rendimientos del trabajo al 50 por 100, al considerarse este rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo (ver apartado 2.4).
59

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

2.2.2.3. Miembros de mesas electorales No se gravarn las cantidades percibidas por los miembros de las mesas electorales, de acuerdo con lo dispuesto en la legislacin aplicable.

2.3. Qu es y qu no es rendimiento en especie?


2.3.1. Qu es rendimiento en especie?
Constituyen rendimientos del trabajo en especie la utilizacin, consumo u obtencin, gratis o por un precio inferior al normal de mercado, de bienes, derechos o servicios para fines particulares, aun en el caso de que no supongan un gasto real para quien los conceda. ATENCIN: Cuando el pagador de los rendimientos entregue al contribuyente importes en metlico para que ste adquiera los bienes, derechos o servicios, los rendimientos tendrn la consideracin de dinerarios. En particular, se consideran rendimientos del trabajo en especie: a) Las aportaciones realizadas por los socios protectores de las entidades de previsin social voluntaria (EPSV). b) Las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones. c) Las contribuciones satisfechas por las empresas promotoras previstas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo , de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisin de fondos de pensiones de empleo. d) Las cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones, en los trminos previstos en la Disposicin Adicional Primera de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, cuando las mismas sean imputadas a aquellas personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputacin fiscal tiene carcter voluntario en los contratos de seguro colectivo distintos de los planes de previsin social empresarial, debiendo mantenerse la decisin que se adopte respecto del resto de primas que se satisfagan hasta la extincin del contrato de seguro. No obstante, la imputacin fiscal tiene carcter obligatorio en los contratos de seguro de riesgo, sin perjuicio de lo dispuesto en la letra j) del epgrafe 2.3.2 siguiente. En ningn caso la imputacin fiscal tendr carcter obligatorio en los contratos de seguros en los que se cubran conjuntamente las contingencias de jubilacin y de fallecimiento o incapacidad. Sin embargo, a estos efectos, no se considerar que permiten la disposicin anticipada los seguros que incorporen derecho de rescate para los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duracin.

e) La utilizacin de vivienda por razn de cargo o por la condicin de empleado pblico o privado. f) La utilizacin o entrega de vehculos automviles. g) La concesin de prstamos con tipos de inters inferiores al de mercado.
60

ATENCIN: No tienen la consideracin de retribuciones en especie los prstamos con tipo de inters inferior al legal del dinero concertados con anterioridad a 1 de enero de

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

1992 y cuyo principal hubiese sido puesto a disposicin del prestatario tambin con anterioridad a dicha fecha. h) Las prestaciones en concepto de manutencin, hospedaje, viajes de turismo y similares. i) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro u otro similar, salvo lo dispuesto en las letras e), h) y j) del epgrafe 2.3.2 siguiente j) Las cantidades destinadas a pagar los estudios y la manutencin del contribuyente, su cnyuge o pareja de hecho constituida de acuerdo a la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, o de otras personas ligadas al mismo por vnculo de parentesco, incluidos las afines, o los que resulten de la constitucin de pareja de hecho. ATENCIN: Se exceptan las cantidades destinadas a actualizar, capacitar o reciclar al personal empleado, cuando esta formacin venga exigida por el desarrollo de sus actividades o las caractersticas de los puestos de trabajo.

2.3.2. Qu no es rendimiento en especie?


Los siguientes conceptos no se consideran como rendimiento en especie y, por lo tanto, no hay que declararlos: a) La entrega de productos a precios rebajados realizada en cantinas y comedores de empresa o economatos de carcter social. No se gravarn las entregas de productos a precios rebajados realizadas en cantinas y comedores de empresa o economatos de carcter social. Ver apartado 2.3.2.1. b) La entrega a los trabajadores en activo de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, bien gratis o bien a un precio inferior al normal de mercado, con los requisitos detallados en el apartado 2.3.2.2. c) Los gastos de estudios y cursos de formacin que cumplan las condiciones detalladas en el apartado 2.3.2.3 siguiente. d) La utilizacin de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal. Vase el apartado 2.3.2.4 siguiente. e) Las primas o cuotas satisfechas por al empresa en virtud de contratos de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil derivada de la actividad laboral. f) Prstamos concertados con anterioridad a 1 de enero de 1992 y cuyo principal hubiese sido puesto a disposicin del prestatario tambin con anterioridad a dicha fecha. g) Las cantidades destinadas para habituar al personal empleado en la utilizacin de nuevas tecnologas. Vase el apartado 2.3.2.5 siguiente. h) Las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad del trabajador, con las siguientes condiciones: - Que la cobertura alcance al propio trabajador, pudiendo adems alcanzar a su cnyuge, pareja de hecho o descendientes menores de 30 aos. - Que las primas o cuotas anuales no excedan de 500 euros anuales, por cada una de las personas sealadas en el apartado anterior. El exceso sobre dichas cuantas constituir retribucin en especie.
61

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

i) La prestacin del servicio de educacin preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato y formacin profesional por centros educativos autorizados, a los hijos de sus empleados, con carcter gratuito o por precio inferior al normal de mercado. j) Las primas correspondientes a los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro para el caso de muerte o invalidez, que se contraten en virtud de lo establecido en convenio, acuerdo colectivo o disposicin equivalente18. 2.3.2.1. Productos a precios rebajados. No se gravarn las entregas de productos a precios rebajados realizadas en cantinas y comedores de empresa o economatos de carcter social. Tendrn este tratamiento las frmulas directas e indirectas de prestacin del servicio, admitidas por la legislacin laboral, que cumplan los siguientes requisitos: - La prestacin del servicio debe tener lugar durante das hbiles para el empleado o trabajador. - La prestacin del servicio no debe tener lugar durante los das que el empleado o trabajador obtenga dietas por manutencin exentas de gravamen. Cuando la prestacin del servicio se realice a travs de frmulas indirectas, tendrn que cumplirse, adems de los requisitos exigidos anteriormente, los siguientes: - No podr superar los 9 euros diarios. Si fuese superior, se considerar la diferencia como retribucin en especie. - Si para la prestacin del servicio se entregasen al empleado o trabajador valescomida o documentos similares, estos debern cumplir las siguientes condiciones: a) Estar numerados. b) Estar expedidos de forma nominativa, es decir, figurar el nombre del receptor. c) Figurar su importe nominal. d) Figurar la empresa emisora. e)  Ser intransmisibles, es decir, no se podrn transferir a nadie mas que al receptor que figura en l. f)  No podr obtenerse, ni de la empresa ni de terceros, el reembolso de su importe. g) Slo podrn utilizarse en establecimientos de hostelera. h)  La empresa que los entregue deber llevar y conservar la relacin de los documentos entregados a cada uno de sus empleados o trabajadores. i)  En la relacin aparecer tanto el nmero de cada documento como el da en que se entreg. 2.3.2.2. Acciones o participaciones de la empresa No se gravar la entrega, a los trabajadores en activo, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, bien gratis o bien a un precio inferior al normal de mercado. El conjunto de las entregas a cada trabajador no superar los 12.000 euros anuales.
18  Las cantidades que deban incluirse en la base general del impuesto percibidos en forma de capital tendrn el tratamiento expuesto en el epgrafe 2.4.d) 1 de este manual para los rendimientos derivados de prestaciones percibidas en forma de capital de los contratos de seguros colectivos cuando las aportaciones hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones.

62

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

La entrega deber realizarse en alguno de los siguientes supuestos: Entrega de acciones o participaciones de una sociedad a sus trabajadores. En el caso de los grupos de sociedades en los que concurran las circunstancias previstas en el artculo 42 del Cdigo de Comercio: Entrega de acciones o participaciones de una sociedad del grupo a los trabajadores de las sociedades que formen parte del mismo subgrupo. Cuando se trate de acciones o participaciones de la sociedad dominante del grupo, la entrega a los trabajadores de las sociedades que formen parte del grupo. En los dos casos anteriores, la entrega la podr efectuar la propia sociedad a la que preste sus servicios el trabajador, otra sociedad perteneciente al grupo y tambin el ente pblico, sociedad estatal o Administracin Pblica titular de las acciones. Adems, es obligatorio: Que la oferta se realice dentro de la poltica retributiva general de la empresa o del grupo y que contribuya a la participacin de los trabajadores en la empresa. Es decir, que la oferta se haga a todos los trabajadores de la empresa o del grupo y que no se discrimine a nadie. Que cada uno de los trabajadores, junto con sus cnyuges o pareja de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, o familiares hasta el cuarto grado, no tengan una participacin directa o indirecta superior al 5% en la sociedad en la que prestan sus servicios o en cualquier otra del grupo. Que los ttulos se mantengan, al menos, durante cinco aos. Si no se cumple este plazo, se deber presentar una declaracin-liquidacin en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y el fin del plazo de la declaracin relativa al periodo en que se haya incumplido el requisito. Adems, se debern pagar los correspondientes intereses de demora. 2.3.2.3. Los gastos de estudios o cursos de formacin No se gravarn los gastos de estudios o cursos de formacin dispuestos por instituciones, empresas o empleadores y financiados directamente por ellos para actualizar, capacitar o reciclar al personal empleado. Debern ser necesarios para desarrollar las actividades o las caractersticas de los puestos de trabajo, incluso cuando la prestacin efectiva se efecte por otras personas o entidades especializadas. Las asignaciones para gastos de locomocin, manutencin y estancia se regirn por lo dispuesto en el apartado 2.2 de este captulo. 2.3.2.4. Bienes destinados a servicios sociales y culturales No se considerar retribucin en especie la utilizacin de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal (instalaciones y bienes para la prctica de actividades sociales, deportivas, culturales, etc.).Tendrn esta consideracin, entre otros, los espacios y locales, debidamente homologados por la Administracin Pblica competente, destinados por las empresas o empleadores a prestar el servicio de primer ciclo de educacin infantil a los hijos de sus trabajadores, as como la contratacin de este
63

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

servicio con terceros debidamente autorizados o las frmulas indirectas de prestacin del mismo cuya cuanta no supere la cantidad de 1.000,00 euros por ao. No puede haber ningn tipo de discriminacin a favor de algunos trabajadores, ni de individualizacin (es decir, destinar algo al disfrute exclusivo de una sola persona). 2.3.2.5. Gastos para habituar al personal empleado en la utilizacin de nuevas tecnologas. Se tratan de cantidades destinadas para habituar al personal empleado en la utilizacin de nuevas tecnologas en los trminos previstos en la normativa del Impuesto sobre sociedades. De forma resumida son: Gastos realizados para proporcionar, facilitar o financiar su conexin a Internet. Gastos derivados de la entrega gratuita o a precios rebajados de equipos informticos Concesin de prstamos y ayudas econmicas para la adquisicin de dichos equipos. Dichas cantidades no son rendimiento en especie incluso cuando el uso de los medios informticos se pueda efectuar fuera del lugar y horario de trabajo. 2.3.2.6 Primas de contratos de seguro para la cobertura de enfermedad No se consideran retribucin en especie las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad del trabajador, de su cnyuge o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en al Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, o de sus descendientes menores de 30 aos, siempre que las mismas no excedan de la cantidad de 500,00 euros anuales por cada una de las personas sealadas anteriormente. El exceso sobre estas cantidades s tendr la consideracin de retribucin en especie. 2.3.2.7 Primas contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro para el caso de muerte o invalidez No se consideran retribucin en especie las primas correspondientes a los contratos de seguro colectivo temporal de riesgo puro para el caso de muerte o invalidez, hasta el lmite de 500,00 euros.

2.3.3. Cmo se calcula el valor de los rendimientos en especie?


Como regla general, los rendimientos en especie se valorarn de acuerdo con su valor normal en el mercado. No obstante, en los siguientes casos se aplicarn unas determinadas reglas especiales: a) Utilizacin de vivienda: La valoracin, en caso de que se utilice una vivienda por razn de cargo o por la condicin de empleado pblico o privado, se realiza tanto en el caso de que el empleador sea propietario de la vivienda como en el de que pague un alquiler para ponerla a disposicin del trabajador.
64

La valoracin ser el resultado de aplicar el 0,5% al valor catastral de los bienes inmuebles.

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

Si a la fecha de devengo del Impuesto los inmuebles carecieran de valor catastral o ste no hubiera sido notificado al titular, se tomar en sustitucin del mismo el 50 por 100 de valor por el que deban computarse a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. La valoracin no podr ser superior al 10% de las restantes contraprestaciones del trabajo.

Ejemplo
Usted ha percibido como sueldo ntegro 27 .045,50 euros. Reside en una vivienda nueva, propiedad de la empresa, cuyo valor catastral es de 150.000 euros. Valor catastral de la vivienda Valoracin de la vivienda (0,5% del valor catastral) Sueldo ntegro Lmite de la valoracin (10% del sueldo ntegro) 150.000 750 27 .045,50 2.704,55

Como la valoracin de la vivienda es inferior al lmite, sumaremos al sueldo ntegro el resultado de la valoracin: Total ingresos ntegros (27.045,50 + 750 ) 27.795,50

b) Utilizacin o entrega de vehculos automviles: Cuando el automvil sea slo para uso particular, la valoracin ser: En el supuesto de entrega, el coste de adquisicin del vehculo para el pagador, incluidos los tributos que graven la operacin. En el supuesto de utilizacin, el 20% anual del coste de adquisicin para el pagador, incluidos los tributos que graven la operacin. Cuando el vehculo no sea propiedad del pagador, dicho porcentaje se aplicar sobre el valor de mercado que tendra el vehculo si ste fuese nuevo. En el supuesto de utilizacin y posterior entrega, para calcular la valoracin de la entrega se tendr en cuenta la valoracin resultante del uso anterior. Cuando la utilizacin del vehculo se destine tanto para fines particulares como laborales, la valoracin ser la mitad del resultado obtenido al aplicar la regla anterior correspondiente.

Ejemplo
Usted cobra 21.000 euros anuales. Adems, la empresa le ha cedido un automvil para su uso particular durante 3 aos. El precio de adquisicin de dicho vehculo para la empresa fue de 30.100 euros. Transcurridos los tres aos, se le entrega a usted el vehculo. Ejercicios en que usa el vehculo: Los tres primeros ejercicios tendr una retribucin valorada en el 20% de 30.100 euros, es decir, 6.020 euros, que sumar a las retribuciones dinerarias.
65

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Salario Retribucin en especie por cesin de uso (20% del precio de adquisicin del automvil) Rendimiento ntegro (21.000 + 6.020 ) Ejercicio en que se entrega el vehculo:

21.000 6.020 27.020

En el ao de entrega, el valor de la retribucin en especie ser la diferencia entre el precio de adquisicin del automvil (30.100 euros) y lo imputado durante los tres primeros aos en concepto de cesin del uso (6.020 x 3 = 18.060 euros). Salario Retribucin en especie por entrega (30.100 18.060 ) Rendimiento ntegro (21.000 + 12.040 ) 21.000 12.040 33.040

c) Prstamos con tipos de inters inferiores al legal del dinero: La valoracin ser la diferencia entre el inters pagado y el inters legal del dinero vigente en el periodo19. La valoracin de la retribucin en especie deber tener en cuenta la variacin del inters legal del dinero. Como excepcin, no se considerarn retribuciones en especie los que hayan sido concertados antes del 1 de enero de 1992 y cuyo principal hubiese sido puesto a disposicin del prestatario tambin antes de dicha fecha.

d) Se valorarn por el coste para el pagador las siguientes rentas, incluidos los tributos que graven cada operacin: Las prestaciones en concepto de manutencin, hospedaje, viajes y similares. Las primas o cuotas satisfechas en virtud de contrato de seguro u otro similar. Las cantidades destinadas a satisfacer gastos de estudios y manutencin del contribuyente o de otras personas ligadas al mismo por vnculo de parentesco, incluidos las afines, hasta el cuarto grado inclusive. Por el contrario, no se considerarn retribuciones en especie cuando los estudios sean realizados por los contribuyentes, y tengan como fin la actualizacin, capacitacin o reciclaje del personal empleado o vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las caractersticas de los puestos de trabajo. e) Se valorarn por su importe: Las contribuciones satisfechas por los socios protectores de las entidades de previsin social voluntaria (EPSV). Las aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones. Las cantidades satisfechas por las empresas promotoras reguladas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisin de fondos de pensiones de empleo. Las cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones en los trminos previstos en la Disposicin Adicional Primera del Texto
19  El inters legal del dinero para el ao 2011 se ha establecido por la Ley 39/2010 de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2011, en el 4%.

66

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, y su normativa de desarrollo, cuando las mismas sean imputadas a aquellas personas a quienes se vinculen las prestaciones. Igualmente, por su importe, las cantidades satisfechas por empresarios a los seguros de dependencia. f) No obstante lo previsto en las letras anteriores, cuando el rendimiento del trabajo en especie sea satisfecho por empresas que tengan como actividad habitual la realizacin de las actividades que den lugar al mismo, la valoracin no podr ser inferior al precio ofertado al pblico del bien, derecho o servicio de que se trate. Se considerar precio ofertado al pblico el previsto en el artculo 13 de la Ley 26/1984, de 19 de julio, General para la Defensa de los Consumidores y Usuarios, deduciendo los descuentos ordinarios o comunes. Se considerarn ordinarios o comunes los descuentos que sean ofertados a otros colectivos de similares caractersticas a los trabajadores de la empresa, as como los descuentos promocionales que tengan carcter general y se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribucin en especie o que, en otro caso, no excedan del 15% ni de 1.000 anuales

2.3.4. Cmo se integran las rentas en especie en la base imponible?


Para integrar las rentas en especie en la base imponible, al valor que resulte de aplicar las reglas del apartado 2.3.3 anterior se le sumar el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la renta. En el supuesto de que los ingresos a cuenta realizados por el pagador se repercutan ntegramente sobre el trabajador, deducindose dicho importe de sus retribuciones dinerarias, ste declarar como rendimiento de trabajo en especie la valoracin de dichas retribuciones, sin sumar el ingreso a cuenta. Cuando se satisfagan o abonen rentas del trabajo dinerarias y en especie a un mismo perceptor, se practicar la retencin sobre la totalidad de las contraprestaciones o utilidades satisfechas. En estos supuestos el porcentaje de retencin se calcular teniendo en cuenta las retribuciones dinerarias y en especie tanto fijas como variables que sean previsibles. Cuando durante el ao se produzcan variaciones en la cuanta de las retribuciones dinerarias o en especie, se calcular un nuevo porcentaje de retencin teniendo en cuenta las alteraciones producidas. Este nuevo porcentaje se aplicar exclusivamente a partir de la fecha en que se produzcan las referidas variaciones. El importe resultante de aplicar el porcentaje referido a la totalidad de las contraprestaciones y utilidades satisfechas se reducir de los rendimientos dinerarios abonados.

2.4. Rendimiento ntegro


Qu porcentaje de los rendimientos hay que declarar?
En general, se consideran rendimientos ntegros del trabajo los rendimientos definidos en el punto 2.1.
67

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

No obstante, en los siguientes supuestos, para calcular el rendimiento ntegro del trabajo habr que aplicar unos determinados porcentajes al importe total de estos rendimientos, de tal forma que el resto quedar fuera de la base imponible y, por tanto, al margen del impuesto. Por ejemplo, si decimos que de los rendimientos del trabajo generados en ms de dos aos se integrarn el 60%, queremos decir que el 40% restante no habr que declararlo. Los porcentajes son los que se detallan a continuacin: A) Rendimientos obtenidos en un periodo de generacin superior a dos o cinco aos, que no se obtengan de forma peridica o recurrente, Cuando los rendimientos de trabajo tengan un periodo de generacin superior a dos aos y no se obtengan de forma peridica o recurrente, se integrar el 60% de los mismos; si el periodo de generacin es superior a cinco aos, se integrar el 50%. ATENCIN: Cuando conste que el periodo de generacin sea superior a dos aos pero no sea posible calcularlo exactamente, se considerar que es de tres aos. Periodo de generacin % de integracin + 2 aos 60 + 5 aos 50 Cuando los rendimientos de trabajo generados en ms de dos aos se perciban de forma fraccionada, dividiremos el nmero de aos correspondiente al periodo de generacin, contado de fecha a fecha, entre el nmero de periodos impositivos de fraccionamiento: X= N de aos en que se ha generado los rendimientos -----------------------------------------------------------------------------------N de periodos impositivos de fraccionamiento

- Si el resultado es superior a dos aos se aplicar el porcentaje del 60%. - Si el resultado es superior a cinco aos, se aplicar el porcentaje del 50%.

Ejemplo
Usted trabaja en una empresa y su sueldo es de 18.000 euros al ao. Adems este ejercicio ha recibido un premio de 6.000 euros por los resultados obtenidos en los ltimos 4 aos. Los rendimientos ntegros que debe declarar son los siguientes: Sueldo Premio (60% del premio). Rendimientos ntegros del trabajo (18.000 + 3.600 ) 18.000 3.600 21.600

Tratamiento fiscal en los supuestos de rendimientos del trabajo que se pongan de manifiesto con ocasin del ejercicio de opciones sobre acciones de la entidad en la que se presten los servicios Excepcionalmente, en los supuestos de rendimientos del trabajo que se pongan de manifiesto con ocasin del ejercicio de opciones sobre acciones de la entidad en la que se presten los servicios, de cualquiera del grupo de sociedades o de cualquier otra entidad con la que exista vinculacin, la cuanta del rendimiento sobre la que se aplicarn los porcentajes de integracin a que se refiere esta letra, no podr superar el importe que resulte de multiplicar la cantidad de 20.000 euros por el nmero de aos de generacin del rendimiento.
68

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

En el supuesto que se rebase el importe a que se refiere el apartado anterior, el exceso se computar en su totalidad, no siendo de aplicacin los porcentajes de integracin a que se refiere esta letra. A los efectos de los rendimientos de trabajo que se pongan de manifiesto con ocasin del ejercicio de opciones sobre acciones, se considerar que dichos rendimientos del trabajo tienen un perodo de generacin superior a dos o a cinco aos y que no se obtienen de forma peridica o recurrente, cuando el ejercicio de dicho derecho se efecte transcurridos, respectivamente, ms de dos o de cinco aos contados desde la fecha de su concesin, si, adems, no se conceden anualmente. El importe del lmite a que se ha hecho referencia anteriormente se duplicar cuando las entregas de opciones sobre acciones cumplan estos requisitos: a) Las acciones o participaciones adquiridas debern mantenerse, al menos, durante 3 aos, a contar desde el ejercicio de la opcin de compra. b) La oferta de opciones de compra deber realizarse en las mismas condiciones a todos los trabajadores de la empresa, grupo o subgrupos de empresa. Tratamiento fiscal de las indemnizaciones por despido como consecuencia de expedientes de regulacin de empleo Las cantidades percibidas por los trabajadores cuya relacin laboral se hubiera extinguido y que superen las cuantas que gocen de exencin20, se integrarn en el rendimiento ntegro del trabajo aplicando el porcentaje del 70 por 100, siempre que se cumplan las circunstancias indicadas en el siguiente prrafo. Las cantidades sobre las que se aplicar dicho porcentaje no podrn superar anualmente el importe que resulte de multiplicar el salario mnimo interprofesional (8.979,60 euros en el ejercicio 2011) por 2,5, esto es, 22.449,00 euros. Las cantidades que excedan de esta cantidad, que opera antes de aplicar el citado porcentaje del 70 por 100, se integrarn en la base imponible del impuesto en su totalidad. Las circunstancias que deben cumplir las cantidades percibidas por los trabajadores, para aplicar el porcentaje del 70 por 100 previsto en el prrafo anterior, son: 1) Que las cantidades percibidas tengan su origen en un expediente de regulacin de empleo tramitado de conformidad con lo dispuesto en el artculo 51 del Estatuto de los Trabajadores y previa aprobacin por la autoridad laboral competente, o se haya extinguido la relacin laboral en virtud de lo establecido en el artculo 52.c) de dicho Estatuto, siempre que, en ambos casos, las razones del despido se fundamenten en causas econmicas, tcnicas, de fuerza mayor, organizativas o de produccin. A efectos de lo dispuesto en esta letra se asimilarn a los expedientes de regulacin de empleo los planes estratgicos de recursos humanos de las Administraciones Pblicas que persigan los mismos fines.

2) Que sean complementarias de los importes percibidos del Instituto Nacional de Empleo, Instituto Nacional de la Seguridad Social o Entidades que la sustituyan. El mismo tratamiento se aplicar a las cantidades percibidas en aquellos casos en que por circunstancias particulares el contribuyente no hubiere obtenido durante el ejercicio prestacin alguna de los citados Organismos.
20 Vase dentro del captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que no hay que declarar.

69

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

3) Que se perciban de forma peridica, bien tengan carcter temporal o vitalicio, o de una sola vez de forma capitalizada, con independencia de quien sea el pagador de las mismas. En el caso de percibir las cantidades de forma capitalizada, solamente se aplicar el tratamiento tributario previsto en este apartado cuando resulte ms favorable al contribuyente que el rgimen general previsto para las rentas irregulares del trabajo. B) Rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo Cuando los rendimientos de trabajo se califiquen como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se integrar el 50% de los mismos. Se consideran rendimientos de trabajos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes cuando se imputen en un nico periodo impositivo: 1. Cantidades pagadas a los empleados con motivo del traslado a otro centro de trabajo, y que sean superiores a los importes previstos en el apartado relativo a las dietas21. 2. Indemnizaciones por lesiones no invalidantes, que hayan sido abonadas por los regmenes pblicos de Seguridad Social o Clases Pasivas, o por colegios de hurfanos e instituciones similares, siempre que las indemnizaciones o prestaciones referidas no estn exentas. 3. Prestaciones por lesiones no invalidantes o por incapacidad permanente, en cualquiera de sus grados, que hayan sido abonadas por empresas y por entes pblicos. 4. Las prestaciones por fallecimiento y gastos de sepelio de trabajadores o funcionarios, tanto las de carcter pblico como las satisfechas por colegios de hurfanos e instituciones similares, empresas y por entes pblicos, en la parte que exceda del lmite exento. 5. Cantidades pagadas para compensar o reparar complementos salariales, pensiones o anualidades de duracin indefinida o por haberse modificado las condiciones de trabajo. 6. Cantidades que la empresa paga a sus trabajadores por resolver de mutuo acuerdo su relacin laboral. 7. Premios literarios, artsticos o cientficos que deban declararse y que no gocen de exencin en este impuesto22. No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones econmicas obtenidas por ceder los derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a stas.

Ejemplo
Usted y la empresa donde presta sus servicios deciden por mutuo acuerdo la resolucin de la relacin laboral. La empresa le satisface por este acuerdo en concepto de indemnizacin la cantidad de 120.200 euros. Indemnizacin Porcentaje de integracin Rendimientos ntegros del trabajo 120.200 50 % 60.100

21 Vase dentro de este mismo captulo el apartado 2.2 relativo a las dietas por desplazamientos y gastos de viaje. 22 Vase dentro del captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que no hay que declarar.

70

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

Adems, en los trminos y con los requisitos que se determinen mediante resolucin del Director de Hacienda, aquellos rendimientos de elevada cuanta percibidos por contribuyentes que por las circunstancias objetivas de la actividad que desempean, obtengan este tipo de rendimientos en periodos reducidos de tiempo, no siendo posible, transcurrido este periodo de tiempo, la obtencin de nuevos rendimientos por la citada actividad, podrn integrar dichos rendimientos al 50%.

Ejemplo
Usted fue trasladado de puesto de trabajo por su empresa a un municipio distinto, en el mes de noviembre de 2011. Como dicho traslado comportaba cambiar de residencia, recibi una compensacin de 3.005,06 euros. Realizaron el viaje con su propio vehculo, sin pernoctar. Tiene los siguientes justificantes de los gastos de traslado: Factura de la empresa de mudanzas Kilmetros recorridos Se consideran exentos de gravamen los siguientes importes: Gastos de locomocin: 600 Km x 0,29 Gastos de manutencin sin pernocta Factura de mudanza Total ingresos exentos de gravamen 174,00 26,67 1.202,02 1.402,69 1.202,02 600 Km

Para saber cuales son los ingresos que hay que declarar, restaremos el total de ingresos exentos a la cantidad recibida: Importe recibido Total gastos Ingresos sujetos a gravamen 3.005,06 1.402,69 1.602,37

De los ingresos sujetos a gravamen slo deber declarar el 50% de los mismos, el 50% restante no deber declararlos: Ingresos sujetos a gravamen Porcentaje de integracin Rendimientos ntegros del trabajo C) Rendimientos derivados de los Sistemas de Previsin Social23 Las prestaciones percibidas por los socios de nmero y los beneficiarios de entidades de previsin social voluntaria, por los partcipes y beneficiarios de planes de pensiones, por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsin
23  El rgimen contenido en la letra c) de este epgrafe es de aplicacin a las prestaciones que se contemplan en el artculo 18 a) de la Norma Foral 3/2007 , del IRPF (incluidas las pensiones y haberes percibidos de la Seguridad Social y clases pasivas y las prestaciones percibidas por los beneficiarios de mutualidades generales obligatorias de funcionarios, colegios de hurfanos y otras entidades similares), excepto las prestaciones por jubilacin e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsin social empresarial.

1.602,37 50% 801,18

71

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

social cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinacin del rendimiento neto de actividades econmicas u objeto de reduccin e la base imponible del impuesto y por los beneficiarios de planes de previsin social empresarial, planes de previsin asegurados y de los seguros de dependencia percibidas en forma de capital, se integrarn al 100%. No obstante lo previsto en el prrafo anterior, y siempre que la cantidad sea percibida en forma de capital, se integrar al 60 por 100 la primera prestacin que se perciba por cada una de las diferentes contingencias (jubilacin, invalidez, fallecimiento, dependencia severa, grave enfermedad y desempleo de larga duracin) siempre que hayan transcurrido ms de dos aos desde la primera aportacin. El plazo de dos aos no resultar exigible en el caso de prestaciones por invalidez. Tratndose de sucesivas prestaciones por la misma contingencia a que se refiere el prrafo anterior, percibidas transcurridos cinco aos desde la anterior prestacin, cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes y siempre que se perciban en forma de capital, se integrarn tambin al 60%. Se entender que las aportaciones satisfechas guardan una periodicidad y regularidad suficientes, cuando el perodo medio de permanencia sea superior a la mitad del nmero de aos transcurridos entre la fecha de la percepcin y la fecha de la primera aportacin. El perodo medio de permanencia de las aportaciones ser el resultado de calcular el sumatorio de las aportaciones multiplicadas por su nmero de aos de permanencia y dividirlo entre la suma total de las aportaciones satisfechas. A estos efectos, se entender por primera prestacin el conjunto de cantidades percibidas en forma de capital en un mismo perodo impositivo por el acaecimiento de cada contingencia. La misma regla se aplicar a las sucesivas prestaciones a que se refiere el prrafo anterior. El porcentaje de integracin del 60% resultar igualmente aplicable a la primera cantidad percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas o de las situaciones previstas en el artculo 8.8 de la ley de Planes y Fondos de Pensiones, aprobada por RDL 1/2002, de 29 de noviembre, as como las sucesivas cantidades percibidas transcurridos cinco aos desde la anterior percepcin por dichos motivos cuando las aportaciones satisfechas guarden una periodicidad y regularidad suficientes. A estos efectos, se entender por primera cantidad percibida el conjunto de las cuantas percibidas en forma de capital en el mismo perodo impositivo. La misma regla se aplicar a las sucesivas percepciones de cantidades a que se refiere el prrafo anterior. En cuanto a las prestaciones obtenidas en forma de renta procedentes de sistemas de previsin social constituidos a favor de personas con discapacidad24, aquellas cantidades obtenidas en forma de renta por las personas con discapacidad estn exentas hasta el lmte de tres veces el Salario Mnimo Interprofesional (8.979,60 euros por tres: 26.938,80 euros en total, para 2011). Esta es la nica reduccin o exencin establecida para las cantidades obtenidas en forma de renta procedentes de los diferentes sistemas de previsin social, que por regla general se imputan ntegramente en la base imponible del impuesto.
24  Vanse las especifidades del rgimen de sistemas de previsin social constituidos a favor de personas con discapacidad en el captulo 10 de este manual .

72

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

Ejemplo
Usted decide en el ejercicio 2011 retirar los derechos consolidados de su Entidad de Previsin Social Voluntaria, que ascienden a 60.000 euros, tras 10 aos desde la primera aportacin. Las aportaciones realizadas ascienden a 48.000 euros y las reducciones practicadas en la base imponible del impuesto son de 30.000 euros. En el mismo ejercicio su cnyuge queda invlida de forma permanente para la profesin que vena desempeando de manera habitual, por lo que recibe una prestacin en forma de capital de un plan de pensiones en el que hizo su primera aportacin en el ejercicio 2009 de 12.000 euros. Rendimiento ntegro suyo en el ejercicio 2011 Rendimiento ntegro de su cnyuge en el ejercicio 2011 60% 60.000 = 36.000 60% 12.000 = 7 .200

d) Contratos de seguro colectivos En el caso de las prestaciones por jubilacin e invalidez en forma de capital, recibidas por contratos de seguros colectivos que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los trminos previstos en la disposicin adicional primera de la ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo, las cuantas que exceden de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador se integrarn de la siguiente forma: 1. Cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones: 1. Prestaciones de jubilacin - el 60 por 100, cuando correspondan a primas satisfechas con ms dos aos de antelacin a la fecha de que se perciban; - el 25 por 100, cuando correspondan a primas satisfechas con ms de cinco aos de antelacin a la fecha en que se perciban. Este mismo porcentaje resultar de aplicacin al rendimiento total derivado de prestaciones de estos contratos cuando hayan transcurrido ms de ocho aos desde el pago de la primera prima, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duracin del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes. Periodo transcurrido entre el pago y el cobro 2 aos o menos Ms de 2 aos Ms de 5 aos Ms de 8 aos* % del capital a integrar 100 60 25 25

* Cundo se considera que guardan una periodicidad y regularidad suficientes? Cuando, despus de ms de ocho aos desde el pago de la primera prima, el periodo medio de permanencia de las primas haya sido superior a cuatro aos.
73

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

El periodo medio de permanencia de las primas ser el resultado de calcular el sumatorio () de las primas multiplicadas por su nmero de aos de permanencia y dividirlo entre la suma total de las primas satisfechas. (prima x n aos de permanencia) Periodo medio de permanencia de las primas = ---------------------------------------------------------------------------Suma de todas las primas satisfechas 2. Prestaciones de invalidez - el 25 por 100, a las indemnizaciones por invalidez absoluta y permanente para todo trabajo y por gran invalidez o a las prestaciones derivadas de contratos de seguros concertados con ms de ocho aos de antigedad, siempre que las primas satisfechas a lo largo de la duracin del contrato guarden una periodicidad y regularidad suficientes. - el 60 por 100, cuando no se cumplan los requisitos anteriores. Los criterios de periodicidad y regularidad son los mismos que en el caso de las prestaciones por jubilacin.

Ejemplo
Un trabajador percibe por jubilacin un capital de 11.358 euros de un contrato de seguro colectivo que cubre los compromisos por pensiones de la empresa. Las primas satisfechas por el empresario que le han sido imputadas fiscalmente han ascendido a 1.202 euros a lo largo de 7 aos. Segn el certificado facilitado por la entidad aseguradora las cantidades pagadas que corresponde a cada una de las primas son las siguientes: Aos Primas Prestacin 1 1.202 1.803 2 1.202 1.743 3 1.202 1.683 4 1.202 1.622 5 1.202 1.563 6 1.202 1.502 7 1.202 1.442 Total 8.414 11.358 La cantidad a integrar en concepto de rendimientos ntegros del trabajo ascender a 1.582,70 euros, resultado de sumar los importes de las rentabilidades correspondientes a cada prima que deben integrar en la base imponible. Ao 1 2 3 4 5 6 7 Total
74

Prima 1.202 1.202 1.202 1.202 1.202 1.202 1.202 8.414

Prestacin 1.803 1.743 1.683 1.622 1.563 1.502 1.442 11.358

Rentabilidad Rendimiento Aos % a integrar primas ntegro 601 7 25 150,25 541 6 25 135,25 481 5 60 288,60 420 4 60 252,00 361 3 60 216,60 300 2 100 300,00 240 1 100 240,00 2.944 1.582,70

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

2. Cuando las aportaciones efectuadas por los empresarios no hayan sido imputadas a las personas a quienes se vinculen las prestaciones, el 60 % a) cuando se trate de prestaciones de invalidez. b) cuando correspondan a primas satisfechas con ms de dos aos de antelacin a la fecha en que se perciban. Ser de aplicacin el porcentaje del 25% para la obtencin del rendimiento ntegro a los contratos de seguros concertados desde el 31 de diciembre de 1994. ATENCIN: Las prestaciones mencionadas en las letras c) y d), anteriores se computarn en su totalidad cuando se perciban en forma de renta. En el caso de prestaciones mixtas, que combinen rentas de cualquier tipo con un nico cobro en forma de capital, los porcentajes de integracin a que se refieren las letras c) y d), anteriores slo podrn aplicarse al cobro efectuado en forma de capital. En particular, cuando una vez comenzado el cobro de las prestaciones en forma de renta se recupere la renta anticipadamente, se le aplicarn al rendimiento obtenido los porcentajes de integracin que correspondan en funcin de la antigedad que tuviera cada prima en el momento de la constitucin de la renta.

2.5. Qu gastos se pueden deducir?


El contribuyente slo puede deducir los siguientes gastos: 1. Cotizaciones: Cotizaciones a la Seguridad Social. Cotizaciones a mutualidades generales obligatorias de funcionarios. Detracciones por derechos pasivos y cotizaciones a los colegios de hurfanos o instituciones similares. Cantidades que satisfagan los contribuyentes a las entidades o instituciones que, de conformidad con la normativa vigente, hayan asumido la prestacin de determinadas contingencias correspondientes a la Seguridad Social. ATENCIN: Se pueden deducir las cotizaciones al rgimen de autnomos? Segn se obtengan rentas de trabajo o de actividades econmicas: Rentas de trabajo: S se pueden deducir (es el caso de los socios administradores de sociedades...). Actividades econmicas: Ser un gasto ms a la hora de determinar el rendimiento de la actividad econmica obtenido. 2. Cantidades que los cargos polticos aporten obligatoriamente a su organizacin poltica, ya sean: Cargos de eleccin popular. Cargos polticos de libre designacin. Es necesario que desempeen el puesto como consecuencia de haber sido nombrados o designados para el mismo por la citada organizacin poltica.
75

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Si los rendimientos obtenidos en el desempeo del citado puesto de trabajo son la principal fuente de renta del contribuyente, el lmite deducible es el 20% de los rendimientos ntegros obtenidos al desempear dicho trabajo.

nicamente podrn aplicarse la deduccin aquellos contribuyentes incluidos al efecto en el modelo informativo 182.

2.6. Qu bonificaciones se pueden aplicar?


Las bonificaciones previstas se aplican sobre la diferencia positiva entre el conjunto de los rendimientos ntegros y los gastos deducibles, segn la siguiente tabla: Diferencia Rendimientos ntegros - Gastos Hasta 7 .500,00 7 .500,01-15.000,00 Ms de 15.000,00 Rentas de otra fuente de ms de 7 .500,00 Explicacin: Cuando la diferencia sea igual o inferior a 7 .500,00 euros, se aplicar una bonificacin de 4.650 euros. Cuando la diferencia est comprendida entre 7 .500,01 y 15.000,00 euros, se aplicar una bonificacin de 4.650 euros menos el resultado de multiplicar por 0,22 la cuanta resultante de minorar la citada diferencia en 7 .500,00 euros: 4.650 {0,22 x [(rendimientos ntegros gastos deducibles) 7 .500,00]} Cuando la diferencia sea de ms de 15.000,00 euros, se aplicar una bonificacin de 3.000 euros. Cuando en la base imponible se computen rentas no procedentes del trabajo mayores que 7 .500,00 euros, la bonificacin ser de 3.000 euros. Y los trabajadores en activo discapacitados? Los trabajadores en activo (no pensionistas) discapacitados podrn aumentar las bonificaciones contempladas en los apartados anteriores: En un 100% para aquellas personas trabajadoras activas con discapacidad con un grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100 e inferior al 65 por 100. En un 250% para aquellas personas trabajadoras activas con discapacidad con un grado de discapacidad igual o superior al 65 por 100, as como para aquellas personas trabajadoras activas con discapacidad con un grado de discapacidad igual o superior al 33 por 100 e inferior al 65 por 100 que se encuentren en alguno de los siguientes supuestos: - que se encuentren en alguno de los supuestos previstos en las letras A), B) o C) del Baremo previsto en el Anexo 3 del Real Decreto 1971/1999, de 23 de diciembre, o - que se encuentren, con 7 puntos o ms, en alguno de los supuestos previstos en las letras D), E), F), G) o H) del citado Baremo. Tambin podrn aplicar este incremento de la bonificacin del 250% los discapacitados cuya incapacidad se declare judicialmente en virtud de las causas establecidas en el Cdigo Civil, aunque no alcance el grado de discapacidad del 65%.
76

Bonificacin 4.650 4.650 [0.22 x (Diferencia 7 .500,00)] 3.000 3.000

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

ATENCIN: La aplicacin de esta bonificacin no podr dar lugar a un rendimiento neto negativo del trabajo. En la tributacin conjunta cuando haya ms de un perceptor de rendimientos de trabajo, la bonificacin se aplicar teniendo en cuenta la totalidad de los rendimientos de trabajo, independientemente del nmero de perceptores.

2.7. Cmo se calcula el rendimiento neto?


El rendimiento neto del trabajo se calcular restando a los rendimientos ntegros el importe de los gastos deducibles y de las bonificaciones. Rendimiento neto = Rendimientos ntegros (Gastos deducibles + Bonificaciones)

Ejemplo
Un trabajador es despedido el 1 de marzo de 2011, cuando llevaba 4 aos trabajando en la empresa. El sueldo en los dos primeros meses del ao ascendi a 3.600 euros. Percibe una indemnizacin de 42.100 euros en forma de capital y la parte que no debe declarar (exenta) por tratarse de un despido improcedente asciende a 18.000 euros. Pag 610 euros como cotizacin a la Seguridad Social Sueldo (enero y febrero) Indemnizacin Exencin Indemnizacin sujeta (42.100 18.000 ) % de integracin (periodo de generacin ms de 2 aos) Indemnizacin a integrar en la base imponible (60 % 24.100 ) Rendimientos ntegros totales (3.600 + 14.460 ) Gastos deducibles (Seguridad Social) Diferencia positiva entre el rendimiento y los gastos deducibles Bonificacin (Diferencia superior a 15.000 ) Rendimiento neto total [18.060 (610 + 3.000 )] 3.600 42.100 - 18.000 24.100 60% 14.460 18.060 610 17 .450 3.000 14.450

2.8. A quin se atribuyen los rendimientos del trabajo?


Los rendimientos del trabajo se atribuirn exclusivamente a quien haya generado el derecho a su percepcin. No obstante, las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regmenes pblicos, prestaciones de mutualidades generales obligatorias, de planes de pensiones y entidades de previsin social voluntaria, de mutualidades de previsin social, planes de previsin asegurados, etc. se atribuirn a las personas fsicas beneficiarias.
77

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

2.9. Cundo se imputan los rendimientos de trabajo?


En general, los rendimientos de trabajo se imputarn al periodo impositivo en que sean exigibles por su perceptor. No obstante, hay unas reglas especiales aplicables en ciertos casos. a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolucin judicial la determinacin del derecho a su percepcin o su cuanta, los importes no satisfechos se imputarn al periodo impositivo en que la resolucin judicial adquiera firmeza. b) Cuando por circunstancias justificadas ajenas al contribuyente, los rendimientos del trabajo se perciban en periodos impositivos distintos a aqullos en que fueron exigibles, se imputarn a stos, practicndose una declaracin liquidacin complementaria, aunque sin sancin, ni intereses de demora, ni recargo alguno. La declaracin se presentar en el plazo que media entre la fecha en que se perciban los rendimientos y el final del plazo siguiente de declaracin por este impuesto. Cuando concurran las circunstancias previstas en la letra a) anterior, los rendimientos se considerarn exigibles en el periodo impositivo en que la resolucin judicial adquiera firmeza. c) Si se ha percibido la prestacin por desempleo en la modalidad de pago nico de acuerdo con lo previsto en la normativa laboral y no se cumplen las condiciones para que est exenta25, podr imputarse en cada uno de los periodos impositivos en que, de no haber mediado el pago nico, se hubiese tenido derecho a la prestacin. Dicha imputacin se efectuar en proporcin al tiempo que en cada periodo impositivo se hubiese tenido derecho a la prestacin de no haber mediado el pago nico. d) Las rentas estimadas se imputarn al periodo impositivo en que se entiendan producidas. e) Si el contribuyente pierde su condicin por cambio de residencia al extranjero, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible correspondiente al ltimo periodo impositivo que deba declararse por este impuesto en el lugar anterior al de cambio de residencia, y en las condiciones que se fijen reglamentariamente. Se practicar, en su caso, una declaracin liquidacin complementaria, aunque sin sancin, ni intereses de demora, ni recargo alguno. f) Si fallece el contribuyente, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible del ltimo periodo impositivo que deba declararse.

2.10. Cmo se valoran los rendimientos estimados?


Se parte de la suposicin de que las prestaciones de trabajo han sido retribuidas. La valoracin de estas rentas estimadas se efectuar por el valor normal en el mercado. Se entiende por tal la contraprestacin que se acordara entre sujetos independientes. Sin embargo, se admiten pruebas que demuestren que la retribucin es inferior a dicho valor o, incluso, inexistente. Los medios para probarlo sern los admitidos en derecho.
25 Vase dentro del captulo 1 Introduccin el apartado 1.7 relativo a las rentas que no hay que declarar.

78

2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

2.11. Operaciones vinculadas


Con carcter general, en los supuestos en que exista vinculacin se aplicarn las reglas de valoracin de las operaciones vinculadas en los trminos previstos en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades26. Por tanto, deber procederse en tales supuestos como all se indica. En el caso de que la operacin vinculada con una sociedad corresponda a la prestacin de trabajo personal por personas fsicas, stas debern efectuar su valoracin en los trminos previstos en el artculo 16 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. Se entiende que existe vinculacin en los siguientes casos: Entre una sociedad y su socio, si ste posee, o bien un porcentaje igual o superior al 5% con carcter general, o bien del 1%, si se trata de sociedades cuyos valores coticen en un mercado secundario organizado. Entre una sociedad y sus consejeros o administradores. Entre una sociedad y los cnyuges, parejas de hecho cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, reguladora de las parejas de hecho, o personas unidas por relaciones de parentesco, en lnea recta o colateral, por consanguinidad, afinidad o por la relacin que resulte de la constitucin de la pareja de hecho hasta el tercer grado de los socios o participes, consejeros o administradores. Cualquiera de los casos anteriores con sociedades del mismo grupo.

26 Vase el artculo 16 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades, relativo a las reglas de valoracin en las operaciones vinculadas.

79

3
RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO
3.1. Qu son los rendimientos del capital inmobiliario? 3.2. Cules son los rendimientos procedentes de viviendas? 3.3. Cules son los rendimientos ntegros? 3.4. Cmo se calcula el rendimiento neto? 3.5. Gastos deducibles y bonificacin 3.5.1. Rendimientos procedentes de viviendas 3.5.2. Otros rendimientos no procedentes de viviendas

3.6. Cmo tributan? 3.7 . A quin se atribuyen los rendimientos del capital inmobiliario? 3.8. Cundo se imputan los rendimientos del capital inmobiliario? 3.9. Cmo se valoran los rendimientos estimados?

81

3. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO

3.1.Qu son los rendimientos del capital inmobiliario?


Son rendimientos ntegros del capital, tanto mobiliario como inmobiliario, la totalidad de las utilidades o contraprestaciones, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, dinerarias o en especie, que provengan, directa o indirectamente, de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al contribuyente y no se hallen afectos a actividades econmicas realizadas por el mismo. Si nos ceimos a los rendimientos del capital inmobiliario, son aquellos que provienen de los bienes inmuebles rsticos y urbanos, siempre que no estn afectos de manera exclusiva a actividades econmicas del contribuyente. Si dichos bienes estn afectos de manera exclusiva a actividades econmicas del contribuyente, no se considerarn rendimientos de capital, sino de actividades econmicas. - Los rendimientos derivados del arrendamiento de inmuebles se consideran como rendimientos de capital inmobiliario, salvo que el arrendamiento se realice como actividad econmica. Cundo se considera el arrendamiento o la compraventa de inmuebles como actividad econmica? Cuando se den a la vez estos dos requisitos: a) Que haya, al menos, un local exclusivamente destinado a desarrollar esta actividad. b) Que haya en dicha actividad, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. - - En los subarriendos, se consideran las cantidades que percibe el subarrendador como rendimientos de capital mobiliario. Las cantidades percibidas por arrendar negocios se consideran rendimientos del capital mobiliario. Sin embargo, si lo nico que se arrienda es el local del negocio, los rendimientos obtenidos deben calificarse como capital inmobiliario.

3.2. Cules son los rendimientos procedentes de viviendas?


Se entendern incluidos en este apartado, exclusivamente, los rendimientos derivados de los considerados como arrendamiento de vivienda en el artculo 2 de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos. A efectos de este Impuesto se incluyen entre los rendimientos del capital inmobiliario procedentes de viviendas a los rendimientos obtenidos por los titulares de las viviendas o de los derechos reales de usufructo que recaigan sobre las mismas, que se acojan a lo dispuesto en el Decreto 316/2002, de 30 de diciembre, por el que se promueve e impulsa el
83

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Programa de Vivienda Vaca, o que las cedan o alquilen a sociedades que se beneficien del rgimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas regulado en la normativa del Impuesto sobre Sociedades. Los rendimientos de capital inmobiliario procedentes de viviendas se integran en la base imponible del ahorro.

3.3.Cules son los rendimientos ntegros?


Tendrn la consideracin de rendimientos ntegros del capital inmobiliario los procedentes de la cesin de bienes inmuebles rsticos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre los mismos, y comprendern todos los que se deriven del arrendamiento, subarrendamiento o de la constitucin o cesin de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza. Se computar como rendimiento ntegro el importe que por todos los conceptos reciba del arrendatario, subarrendatario, cesionario o beneficiario de la constitucin del derecho o facultad de uso o disfrute, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Aadido. No obstante, cuando los rendimientos no procedan de viviendas y tengan un perodo de generacin superior a dos aos, se computar como rendimiento ntegro el 60% de su importe; este porcentaje ser del 50% en el supuesto de que el perodo de generacin sea superior a cinco aos, o los siguientes, cuando se imputen en un nico perodo impositivo: a) Importes obtenidos por el traspaso o la cesin del contrato de arrendamiento de locales de negocio. b) Indemnizaciones percibidas del arrendatario, subarrendatario o cesionario por daos o desperfectos en el inmueble. Los rendimientos derivados de la constitucin de derechos reales de uso o disfrute sobre bienes inmuebles se computarn, en todo caso, en el 100 por 100 de su importe. Cuando los rendimientos del capital inmobiliario generados en ms de dos aos se perciban de forma fraccionada, dividiremos el nmero de aos correspondiente al periodo de generacin, contados de fecha a fecha, entre el nmero de periodos impositivos de fraccionamiento: N de aos en que se han generado los rendimientos x = ----------------------------------------------------------N de periodos impositivos de fraccionamiento Si el resultado es superior a dos aos, se aplicar el porcentaje del 60%. Si el resultado es superior a cinco aos, se aplicar el porcentaje del 50%.

3.4. Cmo se calcula el rendimiento neto?


Ser el resultado de minorar los rendimientos integros en los gastos deducibles y la bonificacin.
84

3. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO

3.5. Gastos deducibles y bonificacin.


3.5.1. Rendimientos procedentes de viviendas.
En el supuesto de rendimientos del capital inmobiliario procedentes de viviendas, se aplicar una bonificacin del 20% sobre los rendimientos ntegros obtenidos por cada inmueble. Asimismo, ser deducible, exclusivamente, el importe de los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisicin, rehabilitacin o mejora de los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los que procedan los rendimientos, y dems gastos de financiacin. En el caso de que por primera vez se declaren rendimientos del capital inmobiliario procedentes de viviendas, se aplicar, por una sola vez, una bonificacin del 25% sobre los rendimientos ntegros obtenidos por cada inmueble. En la determinacin de los rendimientos del capital inmobiliario derivados de contratos de arrendamiento celebrados con anterioridad al 9 de mayo de 1985, que no disfruten del derecho a la revisin de la renta del contrato en virtud de la aplicacin de la regla 7 del apartado 11 de la Disposicin Transitoria Segunda de la Ley 29/1994, de 24 de noviembre, de Arrendamientos Urbanos, se aplicar lo anterior, con las siguientes especialidades: 1. En el supuesto de rendimientos del capital inmobiliario procedentes de viviendas, la bonificacin a aplicar ser del 50% de los rendimientos ntegros obtenidos por cada inmueble. 2. En los rendimientos de capital inmobiliario no incluidos en el nmero 1 anterior, se aplicar una bonificacin del 40% de los rendimientos ntegros obtenidos por cada inmueble. La suma de la bonificacin y del gasto deducible no podr dar lugar, para cada inmueble, a rendimiento neto negativo.

3.5.2. Otros rendimientos no procedentes de viviendas


De los otros ingresos ntegros procedentes de la cesin de inmuebles se pueden deducir los siguientes gastos: - Los gastos necesarios para obtener estos rendimientos. - El importe del deterioro sufrido por el uso o por el transcurso del tiempo en los bienes o derechos de los que procedan los rendimientos. ATENCIN: Tratndose de arrendamientos de inmuebles sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Aadido, los gastos se computarn excluido el Impuesto sobre el Valor Aadido. En particular, se incluirn los siguientes gastos: a) Los intereses de los capitales ajenos invertidos para adquirir, rehabilitar o mejorar los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute, y dems gastos de financiacin. b) Los tributos y recargos no estatales, as como las tasas, recargos y contribuciones especiales estatales, cualquiera que sea su denominacin, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan carcter sancionador o deriven del retraso en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
85

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

c) Las cantidades devengadas por terceros en contraprestacin directa o indirecta o como consecuencia de servicios personales, tales como los de administracin, vigilancia, portera o similares. d) Los gastos ocasionados por la formalizacin del arrendamiento, subarriendo, cesin o constitucin de derechos, as como los de defensa jurdica de los bienes, derechos o rendimientos. e) Los saldos de dudoso cobro pendientes del ejercicio 2008, siempre que esta circunstancia est suficientemente justificada. Se entiende justificada en estos dos casos: Cuando el deudor se encuentre en situacin de concurso. Cuando desde el momento en que el contribuyente intenta cobrar por primera vez hasta que finaliza el periodo impositivo hayan transcurrido ms de seis meses sin renovacin de crdito. ATENCIN: Si un saldo dudoso se cobra despus de su deduccin, se declarar como ingreso en el ejercicio en que se cobre.

f) Tambin se pueden deducir los gastos de conservacin y reparacin. Tienen esta consideracin: Los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones. Los de sustitucin de elementos, como instalaciones de calefaccin, ascensor, puertas de seguridad, etc. ATENCIN: En esta categora no se incluyen las cantidades destinadas a ampliacin o mejora.

g) El importe de las primas de contratos de seguro sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos, bien sean de responsabilidad civil, incendio, robo, rotura de cristales u otros de naturaleza anloga. h) Los gastos de servicios o suministros. i) Los gastos de amortizacin del inmueble y de los dems bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciacin efectiva. Se considera que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad en los siguientes casos: Bienes inmuebles: Cuando, en cada ao, la amortizacin no exceda del 3% del coste de adquisicin, sin incluir el valor del suelo. Si se desconoce el valor del suelo, ste se calcular prorrateando el coste de adquisicin entre los valores catastrales del suelo y de la construccin de cada ao. Bienes muebles, susceptibles de ser utilizados por un periodo superior a un ao y cedidos junto con el inmueble: Cuando, en cada ao, la amortizacin no exceda de aplicar a los costes de adquisicin los coeficientes mnimos que resulten de los periodos mximos de amortizacin segn la tabla de amortizacin27 incluida en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. Derechos reales de uso y disfrute: Podr amortizarse el coste de adquisicin satisfecho, con el lmite de los rendimientos ntegros de cada uno de ellos. De tal forma, si los derechos son de duracin determinada, la amortizacin ser el resultado de dividir el coste de adquisicin del derecho o facultad por el nmero de aos de
27 La tabla de amortizacin se recoge en la letra a) del apartado 2 del artculo 11 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades.

86

3. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO

duracin del mismo. Sin embargo, si estos derechos son vitalicios, la amortizacin ser el 3 % del coste de adquisicin. ATENCIN: Las amortizaciones nunca podrn ser mayores que el valor de adquisicin del bien o derecho de que se trate.

La suma de los gastos deducibles no podr dar lugar, para cada inmueble, a rendimiento neto negativo.

3.6. Cmo tributan?


Los rendimientos de capital inmobiliario procedentes de viviendas, tal y como se han definido en el punto 3.2. se integrarn en la base imponible del ahorro y tributarn al 20%. Los otros rendimientos del capital inmobiliario se integrarn en la base imponible general, e irn a la escala aplicable a la base liquidable general.

Ejemplo A
Usted arrienda un local por 60.000 anuales y que tiene unos gastos deducibles de 12.000 . Adems, el 4 de enero de 2011 percibe del arrendatario 54.000 como indemnizacin por determinados desperfectos producidos. Arrendamiento Rendimiento ntegro Gastos deducibles Rendimiento neto (60.000 12.000 ) Indemnizacin Indemnizacin 54.000 Rendimiento ntegro (50% 54.000) 27 .000 Gastos deducibles 0 Rendimiento neto 27.000 El rendimiento neto del capital inmobiliario ser la suma de los rendimientos netos del arrendamiento y de la indemnizacin. Rendimiento neto del arrendamiento Rendimiento neto de la indemnizacin Rendimiento neto capital inmobiliario (48.000 + 27.000 ) 48.000 27 .000 75.000 60.000 - 12.000 48.000

Ejemplo B
Supongamos que usted posee tres inmuebles: 1.  El primer inmueble es su vivienda habitual, que est en Murgua. La adquiri en 1985 por 48.000 , y desde entonces la Administracin no le ha notificado el aumento de dicho valor. Por otro lado, el valor catastral que figura en el recibo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles para el ao 2011 es de 30.000 , por el que ha pagado una cuota de 120 .
87

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

2.  El segundo es un apartamento en Labastida cuyo valor catastral en el ao 2011 (no revisado con posterioridad a 1 de enero de 1994) es de 18.000 . El recibo de Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) asciende a 138 . El tercero es un inmueble arrendado por el que percibieron 3.600 en concepto de 3.  arrendamiento y que le produjo los siguientes gastos: Primas de seguro Gastos de conservacin Gastos de portera Gastos de administracin 180 120 240 60

Para comprar este inmueble, un banco le concedi un prstamo, por el que ha pagado a lo largo del ejercicio 900 de intereses y 1.200 por amortizacin del principal. Tambin pag 96 por la cuota del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. El valor catastral del inmueble es de 24.000 . El precio de adquisicin fue de 21.000 , sin contar el coste del suelo. Vamos a calcular los rendimientos netos de cada inmueble: 1.- Vivienda habitual No se imputa rendimiento alguno por la titularidad de inmuebles no arrendados. 2.- Apartamento en Labastida No se imputa rendimiento alguno por la titularidad de inmuebles no arrendados. 3. - Inmueble arrendado Gastos Seguro Conservacin Portera Administracin Intereses del prstamo Impuesto sobre Bienes Inmuebles Amortizacin (3% precio de adquisicin - coste del suelo) Total gastos Rendimiento ntegro del capital inmobiliario (arrendamiento) Gastos Rendimiento neto (3.600 2.226 ) 180 120 240 60 900 96 630 2.226 3.600 -2.226 1.374

3.7.A quin se atribuyen los rendimientos del capital inmobiliario?


Se considerar que los rendimientos del capital son obtenidos por aquellos contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos que produzcan dichos rendimientos. Por ello, esos mismos titulares debern incluir estos rendimientos en
88

3. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO

la declaracin. Asimismo, sern los titulares de los derechos reales de disfrute quienes debern incluir los rendimientos ntegros derivados de esos derechos. Si la titularidad no est debidamente acreditada... Cuando la titularidad de los bienes o derechos no est debidamente acreditada, la Administracin Tributaria tendr derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal o en cualquier otro registro de carcter pblico. Si la titularidad corresponde a varias personas... Cuando la titularidad de un bien inmueble o derecho corresponde a varias personas, se considerar que los rendimientos han sido obtenidos por cada una de ellas en proporcin a su participacin en dicha titularidad. Por consiguiente, cada uno de los cotitulares deber declarar como rendimiento la cantidad que resulte de aplicar su porcentaje de participacin al rendimiento total producido por el inmueble o derecho. En el matrimonio o pareja de hecho, constituida conforme a la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo En caso de matrimonio o pareja de hecho constituida conforme a la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, los rendimientos procedentes de los bienes y derechos que sean comunes a ambos cnyuges o pareja de hecho legalmente constituida de acuerdo con las disposiciones reguladoras del rgimen econmico del matrimonio, as como en los preceptos de la legislacin civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia, o pareja de hecho legalmente constituida, correspondern a cada uno de ellos a partes iguales, salvo que se justifique otra cuota distinta de participacin. Por el contrario, los rendimientos procedentes de bienes o derechos que, de acuerdo con las mismas normas, sea de titularidad privativa de uno cualquiera de los cnyuges o pareja de hecho legalmente constituida correspondern ntegramente a ste.

3.8. Cundo se imputan los rendimientos del capital inmobiliario?


Los rendimientos de capital inmobiliario se imputarn al periodo impositivo en que se produzca el correspondiente cobro. Las rentas estimadas se imputarn al periodo impositivo en que se entiendan producidas. Qu hay que hacer si se cambia de residencia al extranjero? En el supuesto de que el contribuyente pierda su condicin por cambiar su residencia al extranjero, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible correspondiente al ltimo periodo impositivo que deba declararse por este impuesto en el lugar donde viva antes de cambiar de residencia, en las condiciones que se fijen reglamentariamente. Si fuera necesario, se realizar una declaracin liquidacin complementaria, sin sancin, sin intereses de demora y sin recargo ninguno. Y en caso de fallecimiento? Si el contribuyente fallece, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible del ltimo periodo impositivo que deba declararse.
89

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

3.9. Cmo se valoran los rendimientos estimados?


Se supondr que las cesiones de bienes y derechos han sido retribuidas. Para valorar los rendimientos estimados se atender a su valor normal en el mercado. Por valor normal en el mercado se entender la contraprestacin que se acordara entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario. Los medios de prueba sern los admitidos en derecho.

90

4
RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO
4.1. Qu son los rendimientos del capital mobiliario? 4.2. Qu son los rendimientos en especie? 4.2.1. Concepto de rendimientos en especie 4.2.2. Cmo se valoran? 4.2.3. Cmo se integran en la base imponible?

4.3. Cules son los rendimientos ntegros del capital mobiliario? 4.3.1.  Rendimientos obtenidos por participar en los fondos propios de cualquier tipo de entidad 4.3.2.  Rendimientos obtenidos por la cesin de capitales propios a terceros 4.3.3.  Rendimientos dinerarios o en especie obtenidos por operaciones de capitalizacin , por contratos de seguro de vida o invalidez y rentas derivadas de la imposicin de capitales. 4.3.4. Otros rendimientos del capital mobiliario

4.4. En que base se integran los rendimientos de capital mobiliario? 4.5. Cmo se calcula el rendimiento neto? 4.6. A quin se atribuyen los rendimientos del capital mobiliario? 4.7 . Cundo se imputan los rendimientos del capital mobiliario? 4.8. Cmo se valoran los rendimientos estimados? 4.9. Operaciones vinculadas

91

4. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

4.1. Qu son los rendimientos del capital mobiliario?


Se consideran rendimientos ntegros del capital mobiliario la totalidad de las utilidades o contraprestaciones que provengan del capital mobiliario, directa o indirectamente, bien en dinero o bien en especie, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza. En general, se consideran tambin rendimientos del capital mobiliario los que provengan de los restantes bienes o derechos que no estn calificados como inmobiliarios, cuya titularidad corresponda al contribuyente y que no se encuentren afectos a actividades econmicas realizadas por el mismo. Los rendimientos que provengan de elementos patrimoniales, bienes o derechos, que se encuentren afectos a actividades econmicas realizadas por el contribuyente se consideran como rendimientos de actividades econmicas28, y no como rendimientos del capital mobiliario. En particular, son rendimientos ntegros de capital mobiliario los siguientes: a) Rendimientos obtenidos por participar en los fondos propios de cualquier tipo de entidad: dividendos, utilidades derivadas de la condicin de socio... b) Rendimientos obtenidos por la cesin de capitales propios a terceros: intereses de letras, pagars, ttulos emitidos al descuento... c) Rendimientos en dinero o en especie obtenidos por operaciones de capitalizacin y por contratos de seguros de vida o invalidez. d) Otros rendimientos de capital mobiliario: arrendamientos de bienes muebles, asistencia tcnica, propiedad industrial e intelectual, derechos de imagen... Por el contrario, no son rendimientos de capital mobiliario: No se integrarn en la renta del perodo impositivo los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren las letras a) y b) del apartado anterior, que procedan de beneficios obtenidos en perodos impositivos durante los cuales la entidad que los distribuye hubiera tributado en el rgimen de las sociedades patrimoniales. No se integrarn en la renta del periodo impositivo los dividendos percibidos que procedan de beneficios o reservas de ejercicios en los que a la entidad que los distribuye le haya sido de aplicacin el rgimen fiscal previsto para las Sociedades Annimas Cotizadas de Inversin en el Mercado Inmobiliario. Los dividendos o participaciones en beneficios percibidos de entidades sometidas al rgimen de transparencia fiscal internacional, en la parte que correspondan a rentas positivas que hayan sido imputadas29. El mismo tratamiento se aplicar a los dividendos a cuenta.
28 Vase el captulo 5 Rendimientos de actividades econmicas . 29 La imputacin de rentas en el rgimen de transparencia fiscal internacional se trata en el captulo 7 Imputacin de rentas .

93

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

En el caso de distribucin de reservas se tendr en cuenta la designacin recogida en el acuerdo social, y si no la hubiese, se entendern aplicadas las ltimas cantidades abonadas a dichas reservas.

Los beneficios distribuidos por las instituciones de inversin colectiva constituidas en pases o territorios calificados reglamentariamente como parasos fiscales30. La contraprestacin obtenida por el contribuyente con motivo de aplazar o fraccionar el precio de las operaciones realizadas dentro de su actividad econmica habitual, sin que esto suponga que no deba tributar por el concepto que corresponda. Los rendimientos procedentes de la entrega de acciones liberadas (gratuitas). Los derivados de la asistencia tcnica, cuando sta la presten contribuyentes que desarrollen una actividad econmica y la prestacin se realice en el ejercicio de esta actividad. La venta de los derechos de suscripcin preferente en las ampliaciones de capital (que siguen teniendo su tratamiento fiscal dentro de las ganancias o prdidas patrimoniales). Los derivados de las transmisiones lucrativas, por causa de muerte del contribuyente, de los activos representativos de la captacin y utilizacin de capitales ajenos.

4.2. Qu son los rendimientos en especie?


4.2.1. Concepto de rendimientos en especie
Se entiende por rendimientos en especie la utilizacin, consumo u obtencin de bienes, derechos o servicios para fines particulares, gratis o por un precio inferior al normal de mercado, aun en el caso de que no supongan un gasto real para quien los conceda (por ejemplo, si el contribuyente recibe electrodomsticos, viajes etc. por haber depositado determinadas cantidades a plazo fijo). Cuando el pagador de los rendimientos entregue al contribuyente importes en metlico para que ste adquiera los bienes, derechos o servicios, los rendimientos tendrn la consideracin de dinerarios.

4.2.2. Cmo se valoran?


Con carcter general, las rentas en especie se valoran por su valor normal en el mercado.

4.2.3. Cmo se integran en la base imponible?


Para integrar en la base imponible las rentas en especie se debe sumar la valoracin de la retribucin en especie y el ingreso a cuenta que debi efectuarse, salvo que el importe de este ingreso hubiera sido repercutido al perceptor de la renta. En este caso, el perceptor de la renta slo integrar en la base imponible la valoracin de esa retribucin en especie, sin sumarle el ingreso a cuenta.
30 La tributacin de los socios o partcipes de las instituciones de inversin colectiva constituidas en parasos fiscales se trata en el captulo 7 Imputacin de rentas .

94

4. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

4.3. Cules son los rendimientos ntegros del capital mobiliario?


Como hemos sealado en el apartado 4.1 anterior, se consideran rendimientos ntegros del capital mobiliario los siguientes:

4.3.1. Rendimientos obtenidos por participar en los fondos propios de cualquier tipo de entidad
Quedan incluidos dentro de esta categora los siguientes rendimientos, en dinero o en especie: 1. Los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad. 2. Los rendimientos procedentes de cualquier clase de activos que, estatutariamente o por decisin de los rganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos anlogos de una entidad por causa distinta de la remuneracin del trabajo personal. De estos rendimientos hay que exceptuar la entrega de acciones liberadas. 3. Los rendimientos que se deriven de la constitucin o cesin de derechos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, sobre los valores o participaciones que representen la participacin en los fondos propios de la entidad. 4. Cualquier otra utilidad percibida de una entidad por ser socio, accionista, asociado o partcipe. 5. La distribucin de la prima de emisin de acciones o participaciones. El importe obtenido minorar, hasta su anulacin, el valor de adquisicin de las acciones o participaciones afectadas y el exceso que pudiera resultar tributar como rendimiento de capital mobiliario. 6. Cuando la reduccin de capital tenga por finalidad la devolucin de aportaciones, el importe de sta o el valor normal de mercado de los bienes o derechos percibidos minorar el valor de adquisicin de los valores o participaciones afectadas, de acuerdo con las reglas del prrafo anterior, hasta su anulacin. El exceso que pudiera resultar se integrar como rendimiento del capital mobiliario procedente de la participacin en los fondos propios de cualquier tipo de entidad, en la forma prevista para la distribucin de la prima de emisin, salvo que dicha reduccin de capital proceda de beneficios no distribuidos, en cuyo caso la totalidad de las cantidades percibidas por este concepto tributarn como las participaciones en beneficios de cualquier tipo de entidad. A estos efectos, se considerar que las reducciones de capital, cualquiera que sea su finalidad, afectan en primer lugar a la parte del capital social que no provenga de beneficios no distribuidos, hasta su anulacin.

4.3.2. Rendimientos obtenidos por la cesin de capitales propios a terceros


Son las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, en dinero o en especie, tales como los intereses y cualquier otra forma de retribucin pactada como remuneracin por cesin del dinero. Se incluyen tambin en esta categora las rentas derivadas de la transmisin, reembolso, amortizacin, canje o conversin de cualquier clase de activos representativos de la captacin y utilizacin de capitales ajenos. ATENCIN: La transmisin, canje o amortizacin de cualquier activo financiero siempre generar rendimientos de capital mobiliario y no ganancias o prdidas patrimoniales. Tienen la consideracin de activos financieros los valores negociables representativos de la captacin y utilizacin de capitales ajenos, con independencia de la forma en que se documenten.
95

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

En particular, se consideran rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios las siguientes: Los rendimientos procedentes de cualquier instrumento de giro, incluso los originados por operaciones comerciales, a partir del momento en que se endose o transmita, salvo que el endoso o cesin se haga como pago de un crdito de proveedores o suministradores. La contraprestacin, cualquiera que sea su denominacin o naturaleza, derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras, incluyendo las basadas en operaciones sobre activos financieros. Las rentas derivadas de operaciones de cesin temporal de activos financieros con pacto de recompra. Las rentas satisfechas por una entidad financiera, como consecuencia de la transmisin, cesin o transferencia, total o parcial, de un crdito que sea de titularidad de aqulla. Cuando el rendimiento se produzca por transmisin, reembolso o amortizacin de valores, dicho rendimiento ser la diferencia entre el valor de transmisin, reembolso o amortizacin y su valor de adquisicin o suscripcin. Cuando se produzca por canje o conversin de valores (por ejemplo, un canje de obligaciones por acciones) habr que comparar el valor de los valores recibidos con el de adquisicin de los que hemos entregado. Como valor de canje o conversin se tomar el que corresponda a los valores que se reciban. Para disminuir el rendimiento pueden computarse tambin los gastos accesorios de adquisicin y enajenacin, siempre que se justifiquen adecuadamente. Los rendimientos negativos derivados de transmisiones de activos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido activos financieros homogneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones, se integrarn en la base imponible a medida que se transmitan los activos financieros que permanezcan en el patrimonio del contribuyente, es decir, cuando salgan definitivamente de su cartera. Se estimar que no existe rendimiento del capital mobiliario en las transmisiones lucrativas, por causa de muerte del contribuyente, de los activos representativos de la captacin y utilizacin de capitales ajenos citados.

Ejemplo
Usted adquiri en 2004 un activo financiero por 3.005,06 y lo vendi el 1 de agosto de 2011 por un importe de 2.884,86 . Los gastos de adquisicin correspondientes a este activo ascendieron a 19,53 . El 15 de septiembre de 2011 compr otro activo financiero homogneo por 3.005,06 . Venta del activo financiero Valor de adquisicin (3.005,06 + 19,53 ) Valor de transmisin Rendimiento ntegro (2884,86 - 3024,59 ) 3.024,59 2.884,86 -139,73

El rendimiento negativo de 139,73 derivado de la transmisin del activo financiero se integrar a medida que se transmita el activo financiero que permanece en el patrimonio del contribuyente, puesto que ha adquirido otro activo financiero homogneo dentro de los dos meses posteriores a la transmisin de aqul.
96

4. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

4.3.3. Rendimientos dinerarios o en especie obtenidos por operaciones de capitalizacin, por contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposicin de capitales
Quedan incluidos dentro de esta categora los rendimientos procedentes de: El capital diferido. Las rentas inmediatas, vitalicias o temporales, no adquiridas por herencia, legado u otro ttulo sucesorio. Las rentas diferidas, vitalicias o temporales, no adquiridas por herencia, legado u otro ttulo sucesorio. La extincin de rentas temporales o vitalicias Los seguros de vida o invalidez que prevean prestaciones en forma de capital y dicho capital se destine a la constitucin de rentas vitalicias o temporales, siempre que esta posibilidad de conversin se recoja en el contrato de seguro, tributarn de acuerdo con lo establecido para las rentas diferidas. En ningn caso resultar de aplicacin lo dispuesto en este apartado cuando el capital se ponga a disposicin del contribuyente por cualquier medio ATENCIN: No se computan como rendimientos del capital mobiliario los procedentes de operaciones de capitalizacin y de contratos de seguro de vida o invalidez, cuando deban tributar como rendimientos del trabajo31. Esta ltima circunstancia se da en las prestaciones por jubilacin e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsin social y de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los trminos previstos en la Disposicin Adicional Primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo. a) Capital diferido Cuando se perciba un capital diferido como consecuencia de operaciones de capitalizacin o de contratos de seguro de vida o invalidez, para calcular el rendimiento del capital mobiliario se restar del capital percibido el importe de las primas satisfechas. Rendimiento del capital mobiliario = Capital percibido Primas satisfechas Compensacin fiscal aplicable a los contratos individuales de vida o invalidez32. b) Rentas inmediatas Las rentas inmediatas son aquellas que, a cambio del pago de una o varias primas, se empiezan a percibir peridicamente de forma inmediata. El periodo durante el cual se perciben puede estar fijado en un nmero de aos (renta temporal) o en funcin de la vida del rentista (rentas vitalicias). La renta que recibe el contribuyente a lo largo de los aos tiene una doble composicin. Por un lado, se recupera parte del capital entregado y, por otro, se obtienen paulatinamente los
31 Vase el captulo 2 Rendimientos del trabajo . 32  Vase el apartado 12.9.6 de este manual Deduccin por compensacin fiscal aplicable a los contratos de seguro de vida o invalidez

97

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

intereses que retribuyen la cesin de ese capital. Por esta razn se incorpora como rendimiento ntegro una parte de la renta obtenida en cada ejercicio. Por la misma razn, el porcentaje que se considera rendimiento es diferente segn la edad del rentista en el momento de constituirse la renta o segn el nmero de aos en que la renta se va a percibir. Rentas vitalicias inmediatas. Cuando se constituye una renta a favor de un contribuyente, para computar los rendimientos ntegros del capital no se tendr en cuenta la totalidad del importe de la renta percibida, sino un porcentaje de la misma. Lgicamente, el porcentaje es mayor cuanto ms joven es el rentista, ya que su esperanza de vida es ms alta y, por tanto, ceder el capital por ms tiempo y obtendr mayor rentabilidad por ello. Edad Menos de 40 aos Entre 40 y 49 aos Entre 50 y 59 aos Entre 60 y 65 aos Entre 66 y 69 aos 70 o ms aos % 40 35 28 24 20 8

ATENCIN: Estos porcentajes corresponden a la edad del rentista en el momento de constituir la renta y se mantendrn invariables mientras la renta siga vigente. Planes individuales de ahorro sistemtico. Los Planes Individuales de Ahorro Sistemtico tributarn de conformidad con lo dispuesto para las rentas vitalicias inmediatas. En el supuesto de disposicin, total o parcial, por el contribuyente antes de la constitucin de la renta vitalicia de los derechos econmicos acumulados, se tributar en proporcin a la disposicin realizada. A estos efectos, se considerar que la cantidad recuperada corresponde a las primas satisfechas en primer lugar, incluida su correspondiente rentabilidad. En el caso de anticipacin, total o parcial, de los derechos econmicos derivados de la renta vitalicia constituida, el contribuyente deber integrar en el perodo impositivo en el que se produzca la anticipacin, la renta que estuvo exenta por aplicacin de lo dispuesto en el apartado 24 del artculo 9 de la Norma Foral 3/2007 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Rentas temporales inmediatas. Cuando se pacta una renta de duracin determinada a cambio del pago de una o varias primas, slo se integra en el impuesto un porcentaje de las rentas anuales percibidas por las mismas razones que para las rentas vitalicias inmediatas. Este porcentaje depende de la duracin del contrato y se mantendr constante mientras est en vigor. El porcentaje ser mayor cuanto mayor sea el tiempo por el que se ha cedido el capital. Duracin de la renta Menor o igual a 5 aos Mayor de 5 y menor o igual a 10 aos Mayor de 10 aos y menor o igual a 15 aos Mayor de 15 aos
98

% 12 16 20 25

4. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

Ejemplo
Usted contrat un seguro de rentas inmediatas, pagando una prima de 150.253,03 , a cambio de una renta temporal de 25 aos de duracin. El tipo de inters aplicado por la compaa de seguros es el 3,5 %. La renta que percibir cada ao ser de 9.114,84 . El rendimiento de capital mobiliario ser cada ao de: Renta anual Porcentaje de integracin (renta de duracin superior a 15 aos) Rendimiento ntegro del capital mobiliario c) Rentas diferidas Las rentas diferidas pueden ser, como las inmediatas, vitalicias o temporales. La nica diferencia consiste en que en las rentas diferidas, la prima o primas se pagan antes del ejercicio en el que se comienzan a recibir dichas rentas. Para calcular el rendimiento del capital mobiliario, hay que aplicar los porcentajes previstos en el caso de las rentas inmediatas y sumar a esta cifra la rentabilidad obtenida hasta la constitucin de la renta. Para calcular dicha rentabilidad habr que restar el importe de las primas satisfechas al valor actual financiero-actuarial de la renta que se constituye. Dicha rentabilidad se repartir linealmente durante los 10 primeros aos de cobro de la renta vitalicia. Si se trata de una renta temporal, se repartir linealmente entre los aos de duracin de la misma con un mximo de 10 aos. 9.114,84 25% 2.278,71

Ejemplo
Usted contrat un seguro de rentas diferidas, aportando durante 10 aos la cantidad de 3.005,06 anuales. Al cabo de los mismos, empieza a recibir una renta temporal de 4.666,77 anuales durante 10 aos. El valor actual financiero actuarial de la renta que se constituye es de 36.926,81 , si suponemos un inters del 4,5%. Rentabilidad diferida: Para calcular la rentabilidad diferida restaremos del valor actual financiero actuarial de la renta que se constituye el importe de las primas satisfechas. Valor actual financiero actuarial de la renta Primas pagadas (3005,06 . x 10 aos) Rentabilidad diferida 36.926,81 -30.050,61 6.876,20

Al tratarse de una renta temporal la rentabilidad diferida se repartir entre los aos de duracin de la renta (10 aos). 6.876,20 / 10 aos = 687 ,62 /ao Anualidad de la renta: La renta que percibir cada ao ser de 4.666,77 . El rendimiento de capital mobiliario ser cada ao de: Renta anual 4.666,77
99

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Porcentaje de integracin (renta de duracin superior a 5 aos e inferior o igual a 10 aos) Rendimiento ntegro Rendimiento de capital mobiliario total: Anualidad (16% de la renta anual) Rentabilidad diferida del ao Rendimiento ntegro del capital mobiliario (746,68 + 687 ,62 )

16% 746,68 746,68 687 ,62 1.434,30

Sin embargo, existe un rgimen especial. Es el caso de prestaciones por jubilacin e invalidez percibidas en forma de renta por los beneficiarios de contratos de seguro de vida o invalidez distintos de los contratos de seguro concertados con mutualidades de previsin social y de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los trminos previstos en la Disposicin Adicional Primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y en su normativa de desarrollo . En este caso, estas prestaciones se integrarn en la base imponible del impuesto como rendimientos del capital mobiliario, a partir del momento en que su cuanta sea mayor que la de las primas que hayan sido satisfechas en virtud del contrato. En este supuesto, por tanto, no se aplicarn los porcentajes anteriores previstos para las rentas inmediatas. Para poder aplicar este rgimen especial, hay dos requisitos: Que no haya existido ningn tipo de movilizacin de las provisiones del contrato de seguro durante su vigencia. En el caso de prestaciones por jubilacin, que el contrato de seguro se haya concertado, al menos, dos aos antes de la fecha de jubilacin. Adems, debern cumplirse estas dos condiciones: Las contingencias por las que pueden percibirse las prestaciones sern las previstas en el artculo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, en los trminos establecidos para stos. Se entender que se ha producido algn tipo de movilizacin de las provisiones del contrato de seguro cuando se incumplan las limitaciones que, en relacin con el ejercicio de los derechos econmicos, establece la Disposicin Adicional Primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre y su normativa de desarrollo, respecto a los seguros colectivos que instrumenten compromisos por pensiones de las empresas.

Ejemplo
Usted contrat un seguro de rentas diferidas, aportando hasta su edad de jubilacin la cantidad de 3.005,06 anuales (en total aport 10 aos). Al cabo de los mismos, empieza a recibir una renta temporal de 4.666,77 anuales durante 10 aos. El valor actual financiero actuarial de la renta que se constituye es de 36.926,81 , si suponemos un inters del 4,5%.
100

4. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

El rgimen general sera el antes sealado: Para calcular la rentabilidad diferida restaremos del valor actual financiero actuarial de la renta que se constituye el importe de las primas satisfechas. Valor actual financiero actuarial de la renta Primas pagadas (3005,06 . x 10 aos) Rentabilidad diferida 36.926,81 -30.050,61 6.876,20

Al tratarse de una renta temporal la rentabilidad diferida se repartir entre los aos de duracin de la renta (10 aos). 6.876,21 / 10 aos = 687 ,62 /ao

La renta que percibir cada ao ser de 4.666,77 . El rendimiento de capital mobiliario ser cada ao de: Renta anual Porcentaje de integracin (renta de duracin superior a 5 aos e igual a 10 aos) Renta a integrar (16% 4.666,77 ) Anualidad (16% de la renta anual) Rentabilidad diferida del ao Rendimiento ntegro del capital mobiliario (746.68 + 687 ,62 ) 4.666,77 16% 746.68 746.68 687 ,62 1.434,30

Pero el rgimen especial implica que usted no paga hasta el momento en que la suma de las rentas percibidas (4.666,77 ) sea mayor a la suma de las primas satisfechas (30.050,61 ) Ao 1 2 3 4 5 6 7 8-10 Renta recibida aos 4.666,77 4.666,77 4.666,77 4.666,77 4.666,77 4.666,77 4.666,77 4.666,77 Saldo sumatorio primas satisfechas 30.050,61 25.383,84 20.717 ,07 16.050,30 11.383,53 6.716,76 2.049,99 0 Importe a integrar en la base 0 0 0 0 0 0 2.616,78 4.666,77

Para aplicar este rgimen especial deben cumplirse los requisitos siguientes: - que el contrato se celebre al menos dos aos antes de la jubilacin. - las situaciones en que se pueden cobrar las prestaciones sean: jubilacin o situacin asimilable, invalidez laboral total y permanente para la profesin habitual o absoluta y permanente para todo trabajo y muerte del partcipe o beneficiario. - que no se haya producido la movilizacin de las provisiones del contrato de seguro durante su vigencia.

101

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

d) Extincin de las rentas temporales o vitalicias Cuando la extincin de la renta tenga su origen en el ejercicio del derecho de rescate, en ese momento calcularemos los rendimientos del capital derivados de la operacin. Para ello habr que sumar a la cuanta obtenida por el rescate la parte de las rentas que, de acuerdo con los puntos anteriores de este apartado, no haya sido considerada como rendimiento del capital mobiliario, y restar a la cantidad resultante de dicha suma las primas satisfechas. ATENCIN. No existir rendimiento para el rentista cuando la renta temporal o vitalicia se extinga como consecuencia de su fallecimiento. e) Los seguros de vida o invalidez que prevean prestaciones en forma de capital y dicho capital se destine a la constitucin de rentas vitalicias o temporales, siempre que esta posibilidad de conversin se recoja en el contrato de seguro, tributarn de acuerdo con lo establecido, con carcter general, para las rentas diferidas. En ningn caso resultar de aplicacin lo dispuesto en esta letra cuando el capital se ponga a disposicin del contribuyente por cualquier medio. f) En el caso de las rentas vitalicias u otras temporales que tengan por causa la imposicin de capitales, salvo cuando hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro ttulo sucesorio, se considerar rendimiento del capital mobiliario el resultado de aplicar a cada anualidad los porcentajes para las rentas, vitalicias o temporales, inmediatas derivadas de contratos de seguro de vida. 4.3.3.1. Rgimen transitorio aplicable a las rentas vitalicias y temporales 1. Rentas vitalicias y temporales constituidas antes del 1 de enero de 1999. Para determinar la parte de las rentas vitalicias y temporales, inmediatas o diferidas, que se considera rendimiento del capital mobiliario, resultarn aplicables exclusivamente los porcentajes establecidos para rentas inmediatas, vitalicias y temporales, a las prestaciones en forma de renta que se perciban a partir del 1 de enero de 2007 , cuando la constitucin de las rentas se hubiera producido con anterioridad a 1 de enero de 1999. Dichos porcentajes resultarn aplicables en funcin de la edad que tuviera el perceptor en el momento de la constitucin de la renta en el caso de rentas vitalicias o en funcin de la total duracin de la renta si se trata de rentas temporales 2. Rendimientos derivados del rescate de rentas vitalicias o temporales constituidas antes del 1 de enero de 1999 Si se acudiera al rescate de rentas vitalicias o temporales constituidas antes del 1 de enero de 1999, para calcular el rendimiento del capital mobiliario producido con motivo del rescate se restar la rentabilidad obtenida hasta la fecha de constitucin de la renta.

4.3.4 Otros rendimientos del capital mobiliario


Son tambin rendimientos del capital mobiliario, en dinero o en especie, los siguientes: Los procedentes de la propiedad intelectual cuando el contribuyente no sea el autor (si son percibidos por sus autores, se consideran rendimientos de actividades profesionales). Los procedentes de la propiedad industrial, siempre que esta propiedad no est afecta a actividades econmicas realizadas por el contribuyente (si la concesin de
102

4. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

las licencias la hace el propio inventor, la contraprestacin percibida se incluye como ingresos derivados de una actividad profesional). Los procedentes de la prestacin de asistencia tcnica, a no ser que dicha prestacin se realice en el mbito de una actividad econmica. Los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, as como los procedentes del subarriendo percibidos por el subarrendador, en tanto no constituyan actividades econmicas. Los procedentes de la cesin del derecho a la explotacin de la imagen o del consentimiento o autorizacin para su utilizacin, salvo que estos rendimientos los obtenga quien genera el derecho a la explotacin de la imagen o en el mbito de una actividad econmica.

4.4. En qu base se integran los rendimientos de capital mobiliario?


Constituyen la renta del ahorro los rendimientos del capital mobiliario siguientes: A) Los rendimientos obtenidos por la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad. B) Los rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios. Los rendimientos de capital mobiliario obtenidos por la cesin de capitales propios a entidades vinculadas con el contribuyente se integrarn, con carcter general, en la Base Imponible General. No obstante, se incluirn en la renta del ahorro, cuando se trate de rendimientos percibidos de entidades financieras y no difieran de los que hubieran sido ofertados a otros colectivos de similares caractersticas a las de las personas que se consideran vinculadas a la entidad pagadora.

C) Los rendimientos procedentes de operaciones de capitalizacin, contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposicin de capitales. La renta del ahorro tributa al 20%, como se ver en el capitulo 11 de este manual. Constituyen la renta general los rendimientos de capital mobiliario siguientes: A) Los otros rendimientos del capital mobiliario recogidos en el apartado 4.3.4. de este manual. B) Los rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios, procedentes de entidades vinculadas al contribuyente en el sentido del artculo 16 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, que no cumplan los requisitos de la letra B) anterior. C) Los rendimientos atribuidos a los socios capitalistas, recogidos en el artculo 56, prrafo 3 de la N.F . 3/2007 , de 29 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. La renta general esta gravada por los tipos que se indican en la escala, como se ver en el capitulo 11 de este manual.

4.5. Cmo se calcula el rendimiento neto?


Con carcter general, el rendimiento neto del capital mobiliario coincidir con la suma de los rendimientos ntegros.
103

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Excepcin: Cuando se trate de rendimientos derivados de la prestacin de asistencia tcnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas o de subarrendamientos, para la obtencin del rendimiento neto sern deducibles de los rendimientos ntegros los gastos necesarios para su obtencin y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los bienes o derechos de que los ingresos procedan. No obstante, el rendimiento neto procedente de los rendimientos previstos en el apartado 4.3.4. de este manual, con un perodo de generacin superior a dos aos se integrarn en un 60%. Este porcentaje de integracin ser del 50% en el supuesto de que el perodo de generacin sea superior a cinco aos, as como cuando se trate exclusivamente de: a) Importes obtenidos por el traspaso o la cesin del contrato de arrendamiento. b) Indemnizaciones percibidas del arrendatario o subarrendatario por daos o desperfectos, en los supuestos de arrendamiento. El cmputo del perodo de generacin en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deber tener en cuenta el nmero de aos de fraccionamiento. Cuando los rendimientos del capital mobiliario con un perodo de generacin superior a dos aos se perciban de forma fraccionada, se aplicarn los porcentajes de integracin del 60% o del 50%, en caso de que el cociente resultante de dividir el nmero de aos correspondiente al perodo de generacin, computados de fecha a fecha, entre el nmero de perodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos o a cinco, respectivamente. Cuando conste que el perodo de generacin sea superior a dos aos pero no sea posible determinar exactamente el referido perodo se considerar que el mismo es de tres aos

4.6. A quin se atribuyen los rendimientos del capital mobiliario?


Los rendimientos del capital se considerarn obtenidos por los contribuyentes que sean titulares de los elementos patrimoniales, bienes o derechos, de los que provengan dichos rendimientos. En los siguientes casos, se proceder como detallamos a continuacin: Si la titularidad no est debidamente acreditada... Cuando la titularidad de los bienes o derechos no est debidamente acreditada, la Administracin Tributaria tendr derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal o en cualquier otro registro de carcter pblico. Si hay varios titulares... Si son varios los titulares, se considerar que los rendimientos han sido obtenidos por cada uno de ellos en proporcin a su participacin en dicha titularidad. Por consiguiente, cada uno de los cotitulares deber declarar como ingresos ntegros y gastos deducibles las cantidades que resulten de aplicar, respectivamente, sobre los ingresos y gastos totales producidos por el bien o derecho de que se trate, el porcentaje que represente su participacin en la titularidad del mismo. En el matrimonio o pareja de hecho, constituida conforme a la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo. En caso de matrimonio o pareja de hecho constituida conforme a la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, los rendimientos procedentes de los bienes y derechos que sean comunes a ambos cnyuges o miembros de la pareja de hecho, de acuerdo con las
104

4. RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO

disposiciones reguladoras del rgimen econmico del matrimonio y con los preceptos de la legislacin civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia o pareja de hecho, correspondern a cada uno de ellos a partes iguales, salvo que se justifique otra cuota distinta de participacin. Por el contrario, los rendimientos procedentes de bienes o derechos que, de acuerdo con las mismas normas, sea de titularidad privativa de uno cualquiera de los cnyuges o pareja de hecho legalmente constituida correspondern ntegramente a ste.

4.7. Cundo se imputan los rendimientos del capital mobiliario?


Los rendimientos del capital mobiliario se imputarn al periodo impositivo en que sean exigibles por su perceptor. Las rentas estimadas se imputarn al periodo impositivo en que se entiendan producidas. Qu hay que hacer si se cambia de residencia al extranjero? En el supuesto de que el contribuyente pierda su condicin por cambiar su residencia al extranjero, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible correspondiente al ltimo periodo impositivo que deba declararse por este impuesto en el lugar donde viva antes de cambiar de residencia, en las condiciones que se fijen reglamentariamente. Si fuera necesario, se realizar una declaracin liquidacin complementaria, sin sancin, sin intereses de demora y sin recargo ninguno. Y en caso de fallecimiento? Si el contribuyente fallece, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible del ltimo periodo impositivo que deba declararse.

4.8. Cmo se valoran los rendimientos estimados?


Se supondr que las cesiones de bienes o derechos han sido retribuidas. Para valorar los rendimientos estimados se atender a su valor normal en el mercado. Por valor normal en el mercado se entender la contraprestacin que se acordara entre sujetos independientes, salvo que se pruebe lo contrario. Los medios para probarlo sern los admitidos en derecho. En el caso de prstamos y operaciones de captacin o utilizacin de capitales ajenos en general, se entender por valor normal en el mercado el tipo de inters legal del dinero que se halle en vigor el ltimo da del periodo impositivo. ATENCIN: Para el ao 2011 el inters legal del dinero ha quedado establecido en el 4%33.

4.9. Operaciones vinculadas


Con carcter general, en los supuestos en que exista vinculacin se aplicarn las reglas de valoracin de las operaciones vinculadas en los trminos previstos en la Norma Foral del
33  Vase el artculo 16 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades, relativo a las reglas de valoracin en las operaciones vinculadas.

105

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Impuesto sobre Sociedades34. La Administracin tributaria podr comprobar que las operaciones realizadas entre personas o entidades vinculadas se han valorado por su valor normal de mercado y efectuar, en su caso, las correcciones valorativas que procedan respecto de las operaciones sujetas a este Impuesto que no hubieran sido valoradas por su valor normal de mercado, con la documentacin aportada por el contribuyente y los datos e informacin de que disponga. La Administracin tributaria quedar vinculada por dicho valor en relacin con el resto de personas o entidades vinculadas. La valoracin administrativa no determinar la tributacin por este Impuesto de una renta superior a la efectivamente derivada de la operacin para el conjunto de las personas o entidades que la hubieran realizado. Para efectuar la comparacin se tendr en cuenta aquella parte de la renta que no se integre en la base imponible por resultar de aplicacin algn mtodo de estimacin objetiva. Se entiende que existe vinculacin en los siguientes casos: Entre una sociedad y su socio, si ste posee, o bien un porcentaje igual o superior al 5% con carcter general, o bien del 1%, si se trata de sociedades cuyos valores coticen en un mercado secundario organizado. Entre una sociedad y sus consejeros o administradores. Una entidad y los cnyuges, parejas de hecho o personas unidas por relaciones de parentesco, en lnea directa o colateral, por consanguinidad, afinidad o por la relacin que resulte de la constitucin de la pareja de hecho a que se refiere la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, hasta el tercer grado de los socios o partcipes, consejeros o administradores. Cualquiera de los casos anteriores con sociedades del mismo grupo.

34  Vase el artculo 16 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades, relativo a las reglas de valoracin en las operaciones vinculadas.

106

5
RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS
5.1. Qu son los rendimientos de actividades econmicas? 5.2. A quin se atribuyen los rendimientos de las actividades econmicas? 5.3.  Quines y cmo tributan en las entidades en rgimen de atribucin de rentas? 5.3.1. Quines tributan? 5.3.2. Cmo tributan?

5.4.  Cmo se calcula la base imponible y el rendimiento neto de las actividades econmicas? 5.4.1. Cules son los mtodos para calcular la base imponible? 5.4.2.   Cmo se calcula el rendimiento neto de las actividades econmicas? 5.4.3.  Cundo son incompatibles estos mtodos, y cundo son compatibles?

5.5. Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin directa? 5.5.1. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad normal? 5.5.2. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad simplificada?

Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin objetiva? 5.6.  5.6.1. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad de convenios? 5.6.2  Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad de signos, ndices o mdulos?

5.7 . Cul es el tratamiento de los rendimientos irregulares? 5.8.   Qu elementos patrimoniales estn afectos a actividades econmicas, y cules no?

107

5.8.1.  Qu son elementos patrimoniales afectos a actividades econmicas? 5.8.2.  Qu son elementos patrimoniales no afectos a actividades econmicas? 5.8.3. Cmo funciona la afectacin y desafectacin de elementos patrimoniales por el contribuyente? 5.8.4.  Cmo se calcula la ganancia o prdida patrimonial derivada de la transmisin de elementos patrimoniales afectos? 5.8.5.  Qu beneficios fiscales tiene la reinversin del importe obtenido en la transmisin de elementos afectos?

5.9. Cmo se calculan los rendimientos estimados? 5.10. Con qu criterio se har la imputacin temporal? 5.11.  Obligaciones contables y registrales de los contribuyentes titulares de actividades econmicas

108

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

5.1. Qu son los rendimientos de actividades econmicas?


En general, se consideran rendimientos de actividades econmicas aqullos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno slo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenacin por cuenta propia de los medios de produccin y de los recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la produccin o distribucin de bienes o servicios. En consecuencia, para delimitar el concepto de rendimiento de actividades econmicas hay que tener en cuenta: 1. Que debe existir una organizacin autnoma de medios de produccin o de recursos humanos. 2. Que el titular de esa actividad acta por su cuenta y en inters propio. 3. Que su objetivo es intervenir en la produccin o en la distribucin de bienes o servicios. En particular, se consideran rendimientos ntegros de actividades econmicas los rendimientos de las siguientes actividades empresariales: - Actividades extractivas. - Actividades de fabricacin. - Actividades de comercio. - Actividades de prestacin de servicios. - Actividades de artesana. - Actividades agrcolas. - Actividades forestales. - Actividades ganaderas. - Actividades pesqueras. - Actividades de construccin. - Actividades mineras. Tambin se consideran rendimientos ntegros de actividades econmicas los rendimientos de las actividades profesionales35 (ingenieros, veterinarios, mdicos, abogados, notarios, agentes y corredores de seguros, directores de msica...). El diferenciar los rendimientos derivados de actividades empresariales de los correspondientes a actividades profesionales es importante
35 Las actividades profesionales son las que se recogen en las secciones segunda y tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Econmicas.

109

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

por el diferente tratamiento fiscal de unos y otros en aspectos tan sealados como son: - Sujecin a retencin. - Obligaciones contables y registrales. Una de las cuestiones que siempre genera discusin es cmo se deben catalogar las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles. Es decir, si se deben catalogar como actividad econmica, como capital inmobiliario o como ganancia patrimonial. Las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles se considerarn actividad econmica, nicamente si se cumplen al mismo tiempo estas dos condiciones: - Que haya, al menos, un local exclusivamente destinado a desempear la actividad. - Que se tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, para desempear la actividad. Si no se cumple alguna de estas condiciones, los rendimientos derivados de estas actividades se considerarn como rendimientos del capital inmobiliario (en el caso de arrendamiento) o como ganancias o prdidas patrimoniales (en el caso de compraventa).

5.2. A quin se atribuyen los rendimientos de las actividades econmicas?


Los rendimientos de las actividades econmicas se consideran obtenidos por quienes gestionen de forma habitual, personal, directa y por cuenta propia los medios de produccin o los recursos humanos afectos a estas actividades. Se considerar que la citada gestin la realizan quienes figuren como titulares de las actividades econmicas, salvo que se pruebe lo contrario.

5.3. Quines y cmo tributan en las entidades en rgimen de atribucin de rentas?


5.3.1. Quines tributan?
De forma general, en los casos de sociedades civiles, tengan o no personalidad jurdica, herencias yacentes 36, comunidades de bienes y dems entidades a que se refiere el artculo 35.3 de la Norma Foral 6/2005, de 28 de febrero, General Tributaria de lava, la renta obtenida se atribuir, respectivamente, a los socios, herederos, comuneros o partcipes, segn las normas o pactos aplicables en cada caso. Si la Administracin no tuviera constancia indudable de la existencia de tales normas o pactos, el rendimiento se atribuir por partes iguales a cada uno de ellos. Las rentas atribuidas tendrn la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de los socios, herederos, comuneros o partcipes. RESUMEN: Tributan los socios, herederos, comuneros o partcipes.

36 Herencias yacentes, son las que estn pendientes de aceptacin por los herederos.

110

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

5.3.2. Cmo tributan?


Las entidades en rgimen de atribucin de rentas no tributarn por el Impuesto de Sociedades sino por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. En particular, si una entidad en rgimen de atribucin de rentas desarrolla una actividad econmica, entonces los rendimientos correspondientes a tal actividad tendrn esa misma naturaleza para los integrantes de la entidad que intervengan de forma habitual, personal y directa en gestionar por cuenta propia los medios de produccin y los recursos humanos afectos a la actividad. En cambio, para los socios, herederos, comuneros o partcipes que no realicen la mencionada intervencin y su participacin en la entidad se limite a la mera aportacin de un capital, los rendimientos atribuidos se consideran como provenientes del capital. En este caso, se considerar que el rendimiento imputable es, como mximo, del 15 % del capital aportado, salvo que se pruebe lo contrario. Para aplicar, cuando proceda, el rgimen tributario especial de las pequeas y medianas empresas previsto en la normativa del Impuesto sobre Sociedades y con vista a cumplir los requisitos exigidos para calificar las entidades en rgimen de atribucin de rentas como pequea y mediana empresa, se tendr en cuenta exclusivamente el conjunto de las actividades econmicas ejercidas por dichas entidades.

5.4. Cmo se calcula la base imponible y el rendimiento neto de las actividades econmicas?
5.4.1. Cules son los mtodos para calcular la base imponible?
Existen tres regmenes o mtodos para calcular la base imponible: Estimacin directa. Estimacin objetiva, para determinados rendimientos de actividades econmicas. Estimacin indirecta, de conformidad con lo dispuesto en la Norma Foral General Tributaria.  Mtodo Estimacin directa Estimacin objetiva Estimacin indirecta RESUMEN: Mtodos para calcular la base imponible Aplicacin General Para determinados rendimientos De conformidad con lo dispuesto en la Norma Foral General Tributaria de lava

5.4.2. Cmo se calcula el rendimiento neto de las actividades econmicas?


Se establecen cuatro modalidades para calcular el rendimiento neto de las actividades econmicas. Son los siguientes: Mtodo de estimacin directa. Tiene carcter general y comprende dos modalidades:
111

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

a) Modalidad normal. b) Modalidad simplificada. Estimacin objetiva. Comprende dos modalidades: a) Modalidad por convenios No ha sido desarrollado reglamentariamente. b) Modalidad por signos, ndices y mdulos.

5.4.3. Cundo son incompatibles estos mtodos, y cundo son compatibles?


5.4.3.1. Cundo son incompatibles la modalidad simplificada y la modalidad normal del mtodo de estimacin directa? Modalidad normal: Los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de alguna de sus actividades por la modalidad normal del mtodo de estimacin directa, calcularn el rendimiento neto de todas sus actividades por esta misma modalidad, sin perjuicio de lo dispuesto sobre la compatibilidad con el mtodo de signos, ndices o mdulos. No obstante, si el contribuyente inicia durante el ao alguna actividad econmica, no tendr efecto para ese ao la citada regla, en lo que se refiere a la nueva actividad. La determinacin del rendimiento neto por la modalidad normal implica la obligacin de permanecer en la misma modalidad durante, al menos, tres ejercicios.

Modalidad simplificada: Los contribuyentes que, reuniendo los requisitos para aplicar la modalidad simplificada, determinen el rendimiento neto de alguna de sus actividades por esta modalidad, calcularn el rendimiento neto de todas sus actividades por la misma modalidad sin perjuicio de lo dispuesto sobre la compatibilidad con el mtodo de signos, ndices o mdulos. 5.4.3.2. Cundo es compatible la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva con el mtodo de estimacin directa? Los mtodos de estimacin objetiva y de estimacin directa son compatibles, pero, para ello, deben cumplirse las siguientes condiciones: Que el contribuyente ejerza varias actividades econmicas (por ejemplo, cinco). Que el rendimiento de alguna o algunas de las actividades econmicas pueda calcularse por la modalidad de signos, ndices o mdulos (por ejemplo, dos). Que si el contribuyente opta por aplicar tal modalidad signos, ndices o mdulos, la aplique a todas sus actividades econmicas susceptibles de aplicacin (en este caso, dos). Sin embargo, esa opcin no supondr ningn obstculo para que el contribuyente determine el rendimiento neto de las dems actividades (en este caso, tres) por el mtodo de estimacin directa. No obstante, si el contribuyente inicia durante el ao alguna actividad econmica, no tendr efecto para ese ao la citada regla, en lo que se refiere a la nueva actividad.
112

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

5.5. Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin directa?


ATENCIN: La estimacin directa supone calcular el rendimiento neto cuantificando los ingresos y gastos de la actividad econmica que el contribuyente ha desarrollado. De esta forma el resultado responde a la realidad concreta de la actividad que ha desarrollado el contribuyente. Por el contrario, la estimacin objetiva no tiene por qu coincidir con la realidad de tal actividad. El mtodo de estimacin directa, que se aplica con carcter general, comprende dos modalidades: Normal. Simplificada. Para el clculo del rendimiento anual por este mtodo, el contribuyente deber utilizar, en su caso, el anexo B-1 de la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

5.5.1. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad normal?


Para calcular el rendimiento neto mediante esta modalidad, se tendrn en cuenta las reglas generales establecidas en el artculo 26 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y lo dispuesto en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, junto con las siguientes cuatro reglas especiales: 1. Primera regla No podrn deducirse como gastos las cantidades satisfechas y el valor contable de los bienes entregados en concepto de donacin en cuanto sean aplicables a la consecucin de los fines propios de las entidades donatarias como federaciones deportivas y clubes deportivos, en relacin con las cantidades recibidas de las sociedades annimas deportivas para la promocin y desarrollo de actividades deportivas no profesionales, siempre que entre las referidas entidades se haya establecido un vnculo contractual oneroso necesario para la realizacin del objeto y finalidad de las referidas federaciones y clubes deportivos, ni las aportaciones que el propio empresario o profesional haga a mutualidades de previsin social, aunque s se podrn reducir en la base imponible general.37 No obstante, podrn deducirse las cantidades que los profesionales no integrados en el rgimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autnomos hayan abonado en virtud de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsin social. Para esto, ser necesario que se cumpla la siguiente condicin: que, a efectos de cumplir con la obligacin prevista en la Ley 30/1995 38 (es el caso, por ejemplo, de los notarios y de algunos abogados), estos contratos acten como alternativas al rgimen especial de la Seguridad Social mencionado, en la parte que tenga por objeto la cobertura de contingencias cubiertas por la Seguridad Social con el lmite anual de 4.500,00 .
37  Vase, dentro del captulo 10 Base liquidable , el apartado 10.2.1.2. relativo a la reduccin de la base imponible general por las aportaciones a mutualidades, planes de pensiones y entidades de previsin social voluntaria. 38  Obligacin prevista en el apartado 3 de la disposicin transitoria quinta y disposicin adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, del 8 de noviembre, de Ordenacin y Supervisin de los Seguros Privados.

113

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

2. Segunda regla Si el cnyuge, pareja de hecho o los hijos menores del contribuyente que convivan con l, trabajan habitualmente y con continuidad en las actividades econmicas del contribuyente, entonces a fin de calcular los rendimientos de la actividad, el contribuyente (como titular de la actividad) restar las retribuciones (sueldos, salarios) estipuladas con cada uno de ellos, siempre que se cumplan las siguientes condiciones: Que exista el correspondiente contrato laboral. Que el cnyuge, la pareja de hecho o los hijos menores estn afiliados al rgimen correspondiente de la Seguridad Social. Que las retribuciones estipuladas con el cnyuge, pareja de hecho o hijos menores no sean superiores a las que en el mercado corresponden a la cualificacin profesional y trabajo desempeado por aqullos. Las retribuciones que el cnyuge, pareja de hecho o hijos menores hayan obtenido se considerarn rendimientos de trabajo a todos los efectos tributarios. 3. Tercera regla Si el cnyuge, pareja de hecho o hijos menores del contribuyente que convivan con l realizan cesiones de bienes o derechos que sirvan al objeto de la actividad econmica del contribuyente, entonces, a fin de calcular los rendimientos de la actividad, el contribuyente (como titular de la actividad) restar la contraprestacin estipulada con aqullos, siempre que no exceda del valor de mercado. Si no se ha estipulado ninguna contraprestacin, entonces se restar el valor de mercado. La contraprestacin o el valor de mercado se considerarn rendimientos del capital del cnyuge, pareja de hecho o hijos menores a todos los efectos tributarios. Si los bienes y derechos son comunes a ambos cnyuges o miembros de la pareja de hecho, no es de aplicacin esta regla, y por lo tanto no cabr aplicar ningn gasto deducible. 4. Cuarta regla Tendrn la consideracin de gasto deducible para la determinacin del rendimiento neto en estimacin directa, las primas de seguro de enfermedad satisfechas por el contribuyente en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la de su cnyuge, pareja de hecho o hijos menores de treinta aos que convivan con l. El lmite mximo de deduccin ser de 500,00 euros por cada una de las personas sealadas anteriormente.

5.5.2. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad simplificada?


5.5.2.1. Qu requisitos tienen que cumplir los contribuyentes? Los contribuyentes que ejerzan actividades econmicas podrn aplicar la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa para calcular el rendimiento neto de sus actividades, siempre que cumplan los dos requisitos siguientes: El volumen de operaciones para el conjunto de las actividades econmicas que desarrolla el contribuyente, excluidas aquellas en las que el rendimiento neto se determine por el mtodo de estimacin objetiva, no supere los 600.000,00 anuales.
114

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

El contribuyente deber optar expresamente por la modalidad simplificada para calcular el rendimiento neto de todas sus actividades sin perjuicio de la compatibilidad con la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva. El importe del volumen de operaciones que se establece como lmite para aplicar la modalidad simplificada ser el del ao inmediato anterior al que se ha de aplicar esta modalidad. Cuando en el ao inmediato anterior no se hubiese ejercido actividad alguna, podr calcularse el rendimiento neto por la modalidad simplificada, siempre que el contribuyente haya optado por esta modalidad. Si la actividad se hubiera iniciado en el transcurso del ao inmediato anterior, entonces el importe del volumen de operaciones correspondiente se elevar al ao. Es decir, si en seis meses, por ejemplo, el volumen de operaciones ha sido de 60.101,21, en ese caso el volumen de operaciones anual ser de 120.202,42 . Para la aplicacin de esta modalidad se precisar que el contribuyente lo haga constar expresamente. La determinacin del rendimiento neto por la modalidad normal o por la modalidad simplificada, implicar la obligacin de permanecer en la misma modalidad durante, al menos, tres ejercicios consecutivos. 5.5.2.2. Cundo se puede elegir la modalidad simplificada? Cmo se puede renunciar a ella? La opcin a aplicar la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa deber efectuarse antes del da 1 de marzo del ao natural en que debe surtir efecto. Si la actividad se hubiese iniciado, la opcin se manifestar en la declaracin de alta en el censo. Esta opcin tendr vigencia para los aos siguientes en que pudiera resultar aplicable la modalidad, salvo que el contribuyente la revoque de modo expreso en el plazo establecido en el prrafo anterior. Para optar por la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa o revocar dicha opcin, el contribuyente deber cumplimentar el correspondiente modelo censal. El contribuyente que haya elegido aplicar la modalidad simplificada y ejerza la actividad forestal; agrcola, ganadera o pesquera; o de elaboracin de vino, podr aplicar las reglas especiales de cuantificacin de gastos deducibles previstas para dichas actividades. Para ello, los contribuyentes debern optar, al presentar la autoliquidacin por este Impuesto correspondiente a cada perodo impositivo, por la aplicacin de estas reglas especiales, opcin que se efectuar mediante la mera determinacin del rendimiento neto de la actividad aplicando las reglas especiales previstas para la actividad. Cuando el contribuyente opte por la aplicacin de las reglas especiales previstas por la normativa para una determinada actividad, deber determinar el rendimiento neto de todas las actividades que ejerza bajo ese epgrafe, de conformidad con lo previsto en las citadas reglas especiales. Cuando el contribuyente ejerza distintas actividades para las cuales se hayan establecido en la Subseccin Segunda de esta Seccin Segunda reglas especiales de determinacin del gasto, podr optar por la aplicacin de una, varias o todas las reglas especiales a las actividades afectadas. Todo lo anterior se entiende sin perjuicio de la aplicacin de las reglas generales de la estimacin directa simplificada para el resto de actividades para las cuales no se hayan previsto reglas especiales de cuantificacin del gasto deducible. La opcin a que se refiere este apartado no vincular para perodos impositivos posteriores.
115

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

5.5.2.3. Cundo puede aplicarse la modalidad simplificada a las entidades en rgimen de atribucin? a) Qu requisitos tienen que cumplir? La modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa podr aplicarse para calcular el rendimiento neto de las actividades econmicas desarrolladas por las entidades en rgimen de atribucin, siempre que: Todos sus socios, herederos, comuneros o partcipes sean personas fsicas. El volumen de operaciones de todas las actividades econmicas de la entidad sea, como mximo, de 600.000,00 , excluidas aquellas actividades en las que el rendimiento neto se determine por el mtodo de estimacin objetiva. Se haya elegido esta modalidad simplificada para calcular el rendimiento neto de todas sus actividades sin perjuicio de la compatibilidad con la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva. b) Cmo se opta por la modalidad simplificada, y cmo se revoca? Sern todos los socios, herederos, comuneros o partcipes los que deban optar por la modalidad simplificada, revocar dicha opcin, as como escoger en su caso la aplicacin de reglas especiales para calcular el rendimiento neto en estimacin directa simplificada. Todos los socios, herederos, comuneros o partcipes debern aplicar las mismas reglas, generales o especiales, en la determinacin del rendimiento neto en estimacin directa simplificada. En caso contrario, se aplicarn las reglas generales. Para aplicar la modalidad simplificada no se tendrn en cuenta las circunstancias individuales de los socios, herederos, comuneros o partcipes. c) A quines se atribuyen los rendimientos? El rendimiento neto de las entidades en rgimen de atribucin se atribuir a los socios, herederos, comuneros o partcipes, segn las normas o pactos aplicables en cada caso. Si la Administracin no tuviera constancia indudable de la existencia de tales normas o pactos, el rendimiento se atribuira por partes iguales a cada uno de ellos. 5.5.2.4. Clculo del rendimiento neto. Adems de las reglas generales para el clculo del rendimiento neto en modalidad de estimacin directa simplificada, existen unas reglas especiales para las actividades de elaboracin de vinos, agrcolas, ganaderas y pesqueras, y otras para la actividad forestal. 5.5.2.4.1. Reglas generales para el clculo del rendimiento neto. El rendimiento neto se calcular de la siguiente forma: Se calificarn y cuantificarn los ingresos y gastos39, a excepcin de las provisiones, las amortizaciones y las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad. Se calcular la diferencia entre los ingresos y los gastos mencionados en el punto anterior (cantidad inicial). La cantidad que resulte de esta diferencia se minorar
39 Esta operacin se realizar segn lo dispuesto en la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades y en las reglas previstas para la modalidad normal del mtodo de estimacin directa (vase dentro de este mismo captulo el apartado 5.5.1).

116

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

en el 10% de la cantidad inicial (porcentaje fijo deducible). Este porcentaje se aplica por amortizaciones, provisiones y gastos de difcil justificacin. Finalmente, al resultado del punto anterior hay que sumarle las ganancias o restarle las prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad. RESUMEN: Estimacin Directa Simplificada Diferencia 1 = Ingresos Gastos Diferencia 1 - Porcentaje fijo deducible (10% de la Diferencia 1) + Ganancias de elementos afectos - Prdidas de elementos afectos Rendimiento neto del contribuyente

Ejemplo
Usted es un empresario, y de su actividad se desprenden los siguientes datos: Ventas Compras Amortizaciones Provisiones Gastos de difcil justificacin Ganancia patrimonial por transmisin de bien afecto 50.000 22.500 4.300 1.200 150 3.000

En este caso, el rendimiento neto de su actividad aplicando las reglas generales ser: Rendimiento Neto Ingresos Gastos Diferencia Amortizaciones, provisiones y gastos de difcil justificacin Ganancia Rendimiento neto Ventas Compras (50.000 - 22.500 ) 10% de 27 .500 (27 .500 - 2.750 + 3.000 ) 50.000 22.500 27 .500 2.750 3.000 27 .750

5.5.2.4.2. Reglas especiales para las actividades de elaboracin de vino, agrcolas, ganaderas y pesqueras. El rendimiento neto se obtendr de la siguiente forma: Se calificarn y cuantificarn los ingresos y gastos, a excepcin de las provisiones, de las amortizaciones y de las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad. Se calcular la diferencia entre los ingresos y los gastos mencionados en el punto anterior (diferencia - 1). La cantidad resultante del punto anterior se minorar en el 35% en concepto de provisiones, amortizaciones y gastos de difcil justificacin.
117

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

A la cantidad resultante del punto anterior se sumarn o restarn las ganancias y prdidas derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad. Gasto de recogida de la uva: 0,07 x Kg. de uva recogida siempre que no se puedan justificar los gastos reales y se justifiquen los kilogramos recogidos con la correspondiente documentacin del Consejo Regulador. RESUMEN: Procedimiento sectorial de las actividades de elaboradores de vino, agrcolas, ganaderas y pesqueras Diferencia 1= Ingresos Gastos (gasto recogida de uva = 0,07 /kg. Recogido) Diferencia 1 - Porcentaje fijo deducible (35% de la Diferencia 1) + Ganancias elementos afectos - Prdidas elementos afectos Rendimiento neto del contribuyente 5.5.2.4.3. Reglas especiales para la actividad forestal. El rendimiento neto se obtendr de la siguiente forma: Se calificarn y cuantificarn los ingresos excepto las ganancias derivadas de elementos patrimoniales afectos a la actividad. Se tomarn como gastos deducibles, en atencin a su difcil justificacin y valoracin, exclusivamente el 58,5% de los ingresos citados en el punto anterior. Este porcentaje se elevar al 70% cuando el contribuyente proceda a la repoblacin de las superficies explotadas, de acuerdo con las condiciones y plazos previstos a continuacin. Se calcular la diferencia entre los ingresos y gastos mencionados en los puntos anteriores. Dicha diferencia se multiplicar por los porcentajes 60% o 50%, en funcin de que el periodo de generacin del rendimiento de la actividad forestal sea superior a dos o a cinco aos, y no se obtengan de forma peridica o recurrente. Finalmente, se sumarn o restarn las ganancias y prdidas derivadas de elementos patrimoniales afectos a la actividad, cuantificadas conforme a lo previsto en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. Requisitos y plazos de repoblacin de las superficies explotadas. La repoblacin de las superficies explotadas se deber efectuar en el plazo de dos aos desde la concesin del permiso de corta, y se justificar mediante la presentacin del certificado correspondiente emitido por el Departamento de Agricultura y Medio Ambiente de la Diputacin Foral de lava. Cuando, conforme a lo dispuesto en el prrafo anterior, la repoblacin no se realice el mismo ao en que se efecte la corta de la superficie explotada, el contribuyente vendr obligado a hacer constar en la declaracin del Impuesto del ejercicio en el que se realice la mencionada corta su intencin de efectuar la repoblacin en las condiciones y plazos sealados. Incumplimiento de la circunstancia de la repoblacin de las superficies explotadas. El incumplimiento de las condiciones establecidas para efectuar la repoblacin de las superficies explotadas determinar la obligacin del contribuyente de practicar una
118

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

declaracin-liquidacin complementaria correspondiente al ao en el que aplic el porcentaje de gastos deducibles del 70% en vez del 58,5%. A estos efectos, el contribuyente deber proceder a recalcular el rendimiento neto de la actividad forestal correspondiente al ao a que se refiere el prrafo anterior mediante la aplicacin del porcentaje de gastos deducibles del 58,5%, y resultar obligado a ingresar la cuota resultante, con los intereses de demora correspondientes. Esta declaracin-liquidacin complementaria deber presentarse en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalizacin del plazo reglamentario de declaracin correspondiente al perodo impositivo en que se produzca dicho incumplimiento. RESUMEN: Estimacin directa Modalidad Normal Caractersticas Reglas de clculo Aplicacin general. La determinacin del rendimiento neto por la modalidad normal implica la obligacin de permanecer en la misma durante al menos tres ejercicios consecutivos. Los contribuyentes tienen que cumplir dos requisi- -  Reglas generatos: les. El volumen de operaciones de las actividades en el -  Reglas espeao inmediato anterior a aqul en que deba aplicarse ciales para esta modalidad, excluidas aquellas en las que el ren- actividades de dimiento neto se determine por la estimacin objeti- elaboracin de va, no supere los 600.000,00 euros anuales. vinos, agrcolas, El contribuyente deber optar expresamente por la ganaderas y modalidad simplificada para calcular el rendimiento pesqueras. neto de todas sus actividades, sin perjuicio de la -  Reglas especiacompatibilidad con la modalidad de signos, ndices o les para la activimdulos del mtodo de estimacin objetiva. dad forestal. En las entidades en rgimen de atribucin, adems de los dos requisitos anteriores, todos sus socios, herederos, comuneros o partcipes tienen que ser personas fsicas y todos ellos deben optar por aplicar esta modalidad. La determinacin del rendimiento neto por la modalidad simplificada implicar la obligacin de permanecer en la misma modalidad durante, al menos, tres ejercicios consecutivos.

Simplificada

5.6. Cmo se calcula el rendimiento por el mtodo de estimacin objetiva?


ATENCIN: La estimacin objetiva implica calcular el rendimiento a travs de elementos, mdulos, y porcentajes generales. Por lo que, aunque estn relacionados con la realidad, no tienen por qu coincidir con el resultado de la actividad concreta que el contribuyente ha desarrollado. Por lo tanto, al contribuyente le conviene calcular si esta modalidad objetiva se ajusta a su realidad econmica.
119

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Como se ha dicho, el mtodo de estimacin objetiva comprende las siguientes modalidades: Modalidad de convenios. Modalidad de signos, ndices o mdulos.

5.6.1. Cmo se calcula el rendimiento por la modalidad de convenios?


La Administracin podr regular mediante reglamento la aplicacin de sistemas de estimacin objetiva a determinados sectores de actividad econmica. Por medio de estos sistemas se establecern cifras individualizadas de rendimientos para varios periodos impositivos, siempre que lo hayan aceptado los contribuyentes. Por el momento, no se ha establecido reglamentariamente ningn sistema de estimacin objetiva de esta modalidad.

5.6.2. Cmo calcular el rendimiento por la modalidad de signos, ndices o mdulos?


5.6.2.1. Cules son los requisitos para poder aplicar la modalidad? La modalidad de signos, ndices o mdulos se aplicar a cada una de las actividades econmicas que se determinen por el Diputado Foral de Hacienda, Finanzas y Presupuestos, mediante la Orden Foral que al efecto se apruebe. 5.6.2.2. Cundo es compatible la modalidad de signos, ndices o mdulos con el mtodo de estimacin directa, y cmo se coordina con el Impuesto sobre el Valor Aadido? La modalidad de signos, ndices o mdulos es compatible con la estimacin directa, pero, para ello, deben cumplirse las siguientes condiciones: Que el contribuyente ejerza varias actividades econmicas (por ejemplo, cinco). Que el rendimiento de alguna o algunas de ellas pueda calcularse por la modalidad de signos, ndices o mdulos (por ejemplo, dos). Que en el caso de que el contribuyente elija esta modalidad la aplique a todas sus actividades econmicas a las que sea susceptible su aplicacin (en este caso, dos). Sin embargo, esa opcin no supondr ningn obstculo para que el contribuyente determine el rendimiento neto de las dems actividades (en este caso, tres) por el mtodo de estimacin directa. Cuando el contribuyente inicia durante el ao alguna actividad econmica, no tendr efecto para ese ao la citada regla, en lo que se refiere a la nueva actividad. Si en el Impuesto sobre el Valor Aadido el contribuyente renuncia al rgimen especial simplificado, esto supondr la imposibilidad de optar o, en su caso la revocacin de la opcin en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, a aplicar la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva por todas las actividades econmicas ejercidas por el contribuyente. En cambio, el mtodo, modalidad o procedimiento que el contribuyente utilice en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas para calcular el rendimiento neto de sus actividades econmicas, no afectar a las opciones que el mismo pueda realizar en relacin con los regmenes para calcular el Impuesto sobre el Valor Aadido.
120

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

5.6.2.3. Cmo elegir la modalidad de signos, ndices o mdulos, cmo revocar dicha opcin, y cules son las causas de exclusin? El contribuyente deber manifestar que desea que se aplique esta modalidad antes del da 1 de marzo del ao natural en que deba surtir efecto. En el caso de que vaya a iniciarse la actividad, dicha opcin se manifestar dentro del mes siguiente al da de inicio de la actividad. Esta opcin tendr vigencia para los aos siguientes en que pudiera aplicarse la modalidad, salvo que el contribuyente la revoque de modo expreso en el plazo previsto en el prrafo anterior. Para elegir esta modalidad del mtodo de estimacin objetiva, as como para su revocacin, el contribuyente deber cumplimentar el correspondiente modelo censal No podrn hacer la declaracin por esta modalidad los contribuyentes que hayan superado los lmites de las magnitudes que se indican en el apartado 5.6.2.5 de este captulo. Esta exclusin tendr efectos el ao siguiente a aqul en que se superen estos lmites. Cuando el contribuyente quede excluido de esta modalidad, deber calcular el rendimiento neto de las actividades econmicas por la modalidad normal del mtodo de estimacin directa, a no ser que elija la modalidad simplificada. 5.6.2.4. Modalidad de signos, ndices y mdulos, y entidades en rgimen de atribucin a) Qu requisitos tienen que cumplir? Esta modalidad del mtodo de estimacin objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas se podr aplicar para calcular el rendimiento neto de las actividades econmicas desarrolladas por las entidades en rgimen de atribucin, siempre que todos sus socios, herederos, comuneros o partcipes sean personas fsicas. b) Cmo se opta por la modalidad de signos, ndices o mdulos, y cmo se revoca? Sern todos los socios, herederos, comuneros o partcipes los que deban elegir esta modalidad, as como revocar dicha opcin segn lo dispuesto en el apartado 5.6.2.3 anterior. En el supuesto de que la opcin, o la revocacin de la opcin, no la formulen todos los socios, herederos, comuneros o partcipes, el rendimiento neto se calcular por la modalidad normal del mtodo de estimacin directa. Para aplicar la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva no se tendrn en cuenta las circunstancias individuales de los socios, herederos, comuneros o partcipes. c) A quines se atribuyen los rendimientos? El rendimiento neto de las entidades en rgimen de atribucin se atribuir a los socios, herederos, comuneros o partcipes, segn las normas o pactos aplicables en cada caso. Si la Administracin no tuviera constancia indudable de la existencia de tales normas o pactos, el rendimiento se atribuira por partes iguales a cada uno de ellos. 5.6.2.5. Cules son las actividades incluidas en la modalidad de signos, ndices o mdulos para el ejercicio 2011? Esta modalidad se aplicar, para el ejercicio 2011, a las siguientes actividades o sectores de actividad, siempre que no superen las magnitudes especficas que se establecen para cada una de ellas:
121

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Epgrafe Actividad econmica Magnitud IAE 647 .1 Comercio al por menor de cualquier clase de 5 personas empleadas productos alimenticios y de bebidas en establecimientos con vendedor. 647 .2 Comercio al por menor de cualquier clase de pro4 personas empleadas ductos alimenticios y de bebidas en rgimen de autoservicio o mixto en establecimientos cuya sala de ventas tenga una superficie inferior a 120 metros cuadrados. 662.2 Comercio al por menor de toda clase de artculos, 3 personas empleadas incluyendo alimentacin y bebidas, en establecimientos distintos de los especificados en el grupo 661 y en el epgrafe 662.1. 663.1 Comercio al por menor fuera de un establecimien2 personas empleadas to comercial permanente de productos alimenticios, incluso bebidas y helados. 663.2 Comercio al por menor fuera de un establecimien2 personas empleadas to comercial permanente de artculos textiles y de confeccin. 663.3 Comercio al por menor fuera de un establecimien2 personas empleadas to comercial permanente de calzado, pieles y artculos de cuero. 663.4 Comercio al por menor fuera de un establecimien2 personas empleadas to permanente de artculos de droguera y cosmticos y de productos qumicos en general. 663.9 Comercio al por menor fuera de un establecimien2 personas empleadas to comercial permanente de otras clases de mercancas n.c.o.p. 671.4 Restaurantes de dos tenedores. 10 personas empleadas 671.5 672.1 672.2 672.3 673.1 673.2 675 676 681 682 Restaurantes de un tenedor. Cafeteras. 10 personas empleadas 8 personas empleadas

Cafs y bares de categora especial. Otros cafs y bares. Servicios en quioscos, cajones, barracas u otros locales anlogos. Servicios en chocolateras, heladeras y horchateras. Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una o dos estrellas. Servicio de hospedaje en hostales y pensiones.

8 personas empleadas 8 personas empleadas 3 personas empleadas 3 personas empleadas 10 personas empleadas 8 personas empleadas

122

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

Epgrafe Actividad econmica Magnitud IAE 683 Servicio de hospedaje en fondas y casas de hus8 personas empleadas pedes, as como el de alojamientos tursticos agrcolas. 691.1 Reparacin de artculos elctricos para el hogar. 3 personas empleadas 691.2 691.9 691.9 Reparacin de vehculos automviles, bicicletas y otros vehculos. Reparacin de calzado. Reparacin de otros bienes de consumo no clasificados en otra parte (excepto reparacin de calzado, restauracin de obras de arte, muebles, antigedades e instrumentos musicales). Transporte de viajeros por carretera. Transporte por autotaxis. Transporte de mercancas por carretera. Engrase y lavado de vehculos. Servicio de mudanzas. Otras actividades de enseanza, tales como idiomas, corte y confeccin, mecanografa, taquigrafa, preparacin de exmenes y oposiciones y similares no clasificadas en otra parte. Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte. Tinte, limpieza en seco, lavado y planchado de ropas hechas y de prendas y artculos del hogar usados. Servicios de peluquera de seora y caballero. Salones e institutos de belleza. Servicios de copias de documentos con mquinas fotocopiadoras. 5 personas empleadas 2 personas empleadas 2 personas empleadas

721.3 721.2 722 751.5 757 933.9

5 vehculos cualquier da del ao 3 vehculos cualquier da del ao 5 vehculos cualquier da del ao 5 personas empleadas 5 vehculos cualquier da del ao 5 personas empleadas

967 .2 971.1 972.1 972.2 973.3

3 personas empleadas 4 personas empleadas 6 personas empleadas 6 personas empleadas 4 personas empleadas

Para calcular en cada actividad si la magnitud correspondiente a la misma supera o no las cantidades mximas indicadas en la anterior relacin, debern tenerse en cuenta las particularidades siguientes: La magnitud personal empleado comprender tanto el asalariado (trabajador por cuenta ajena) como el no asalariado (el titular de la actividad, su cnyuge , su pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003,de 7 de mayo e hijos menores que convivan con l cuando trabajando efectivamente en la actividad no sean asalariados). A estos efectos se computarn como personal asalariado
123

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

quienes presten servicio en rgimen de dependencia funcional a travs de empresas o empresarios subcontratados, cualquiera que sea su denominacin. Su cuanta se calcular por la media ponderada correspondiente al periodo en que se haya ejercido la actividad durante el ao inmediato anterior. Para calcular la media ponderada se aplicarn las tres reglas siguientes: 1. Slo se tomar en cuenta el nmero de horas trabajadas durante el periodo en que se haya ejercido la actividad durante el ao inmediatamente anterior. 2. Para que se compute a una persona no asalariada debe trabajar en la actividad al menos 1.800 horas/ao. ATENCIN: Cuando el nmero de horas de trabajo al ao sea inferior a 1.800, se estimar como cuanta de la persona no asalariada la proporcin existente entre el nmero de horas efectivamente trabajadas en el ao y 1.800. Tratndose del empresario, se admitir el cmputo inferior a la unidad cuando se hubiese producido durante el ejercicio alguna de las siguiente circunstancias: Alta o baja de la actividad durante el ao natural en el Impuesto sobre Actividades Econmicas, Realizacin por cuenta propia o ajena de otra actividad, Situaciones determinantes de incapacidad temporal y, Paralizacin de la actividad por circunstancias excepcionales no imputables al sujeto pasivo, Jubilacin. En estos casos, para la cuantificacin de las tareas de direccin, organizacin y planificacin de la actividad y, en general las inherentes a la titularidad de la actividad, se computar al empresario 0,25 personas /ao, salvo cuando se acredite una dedicacin efectiva superior o inferior. 3. Para que se compute a una persona asalariada debe trabajar el nmero de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en caso de que el convenio no haya establecido el nmero de horas, 1.800 horas/ao. Cuando el nmero de horas de trabajo al ao sea inferior o superior, se estimar como cuanta de la persona asalariada la proporcin existente entre: El nmero de horas efectivamente trabajadas. Las fijadas en el convenio colectivo, y, en caso de que el convenio no haya fijado el nmero de horas, 1.800. La magnitud vehculos se refiere al nmero mximo de vehculos que se utilicen en cualquier da del ao para desarrollar la actividad. En el primer ao de ejercicio de la actividad se tendr en cuenta el nmero de personas empleadas o vehculos al inicio de la misma. Para el cmputo de la magnitud correspondiente a la actividad de Transporte de mercancas por carretera , grupo 722 de la tarifa del Impuesto de Actividades Econmicas, se considerarn los vehculos que se utilicen para el desarrollo de la actividad principal y de cualquier otra accesoria .A estos efectos se considerar actividad accesoria aquella cuyo volumen de ingresos no supere el 40% del volumen correspondiente a la actividad principal.
124

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

Cuando en un ao natural se superen las magnitudes anteriores, el contribuyente quedar excluido, a partir del ao inmediato siguiente, de la modalidad de signos, ndices y mdulos. 5.6.2.6. Cmo se calcula el rendimiento neto? Los contribuyentes calcularn el rendimiento neto que corresponde a cada actividad a la que resulte aplicable esta modalidad. El rendimiento neto ser la suma de las cuantas correspondientes a los signos, ndices o mdulos previstos para la actividad. Para ello se operar como sigue: La cuanta de los signos, ndices o mdulos se calcular multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el nmero de unidades empleadas, utilizadas o instaladas en la actividad. En el caso de la actividad de transporte de mercancas por carretera, se podr minorar el rendimiento neto por los incentivos a la inversin. Incentivos a la inversin: Sern deducibles las cantidades que, en concepto de amortizacin del inmovilizado, material, intangible y de las inversiones inmobiliarias correspondan a la depreciacin efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. Se considerar que la depreciacin es efectiva cuando sea el resultado de aplicar al precio de adquisicin o coste de produccin del elemento patrimonial del inmovilizado alguno de los siguientes coeficientes: 1.- El coeficiente de amortizacin lineal mximo. El coeficiente de amortizacin lineal mnimo que se deriva el perodo mximo de 2.-  amortizacin. 3- Cualquier otro coeficiente de amortizacin lineal comprendido entre los dos anteriores mencionados. El rendimiento obtenido se multiplicar por los ndices correctores, en aquellas actividades que lo tengan establecido. El resultado ser el rendimiento previo de la actividad. Finalmente, al rendimiento neto que resulte despus de las reglas de esta modalidad del mtodo de estimacin objetiva, se le sumarn o restarn las ganancias o prdidas derivadas de la transmisin de elementos afectos a las actividades econmicas. Inicio o cese de la actividad durante el ao Si el contribuyente ha iniciado una actividad despus del 1 de enero o la ha cesado antes del 31 de diciembre, y desea acogerse a esta modalidad, entonces aplicar los signos, ndices o mdulos de forma proporcional al periodo de tiempo en que haya ejercido tal actividad durante el ao natural. Esta regla no se podr aplicar en las actividades de temporada. Reduccin de los signos, ndices o mdulos y minoracin del rendimiento neto por circunstancias excepcionales 1. Cuando el desarrollo de las actividades econmicas a las que se les aplique esta modalidad se viese afectado por incendios, inundaciones, u otras circunstancias excepcionales que afectasen a un sector o zona determinada, el Diputado Foral de Hacienda,
125

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Finanzas y Presupuestos podr autorizar, con carcter excepcional, que se reduzcan los signos, ndices o mdulos. 2. Cuando el desarrollo de las actividades econmicas a las que se les aplique esta modalidad se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos o grandes averas en el equipo industrial, que supongan anomalas graves en el desarrollo de la actividad, los interesados que deseen que se les reduzcan los signos, ndices o mdulos por razn de dichas alteraciones debern presentar ante la Administracin Tributaria un escrito en el que manifiesten que dichas circunstancias excepcionales efectivamente se han producido. Junto con el escrito debern aportar las pruebas que consideren oportunas, y mencionar, asimismo, las indemnizaciones a percibir por dichas alteraciones, si las hubiere. Igualmente podr autorizarse la reduccin de los signos, ndices y mdulos cuando el nico titular de la actividad se encuentre en situacin de incapacidad temporal y no tenga otro personal empleado, mediante el mismo procedimiento descrito en el prrafo anterior. ATENCIN: Para presentar el escrito el contribuyente tendr treinta das, a contar desde la fecha en que se produzcan dichas circunstancias excepcionales. Una vez que se acredite su efectividad, se acordar la reduccin de los signos, ndices o mdulos que proceda, indicndose el periodo de tiempo que resulte de aplicacin. El plazo para la concesin o denegacin ser de dos meses, a contar desde la fecha de presentacin del escrito, sin que se tengan en cuenta los retrasos imputables al contribuyente. Esta reduccin surtir efectos en los pagos fraccionados que deban efectuarse a partir del momento en que fuese autorizada y que correspondan al ao en que se produjeron las alteraciones. 3. Cuando el desarrollo de las actividades empresariales a las que se les aplique esta modalidad se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales que traigan como consecuencia gastos extraordinarios ajenos al proceso normal del ejercicio de la actividad, los contribuyentes podrn restar del rendimiento neto resultante el importe de dichos gastos. Para ello, los contribuyentes debern presentar ante la Administracin Tributaria un escrito en el que manifiesten que dichas circunstancias excepcionales efectivamente se han producido. Junto con el escrito debern aportar las pruebas que estimen oportunas, y mencionar, asimismo, las indemnizaciones a percibir por razn de tales circunstancias excepcionales, si las hubiere. ATENCIN: Para presentar el escrito el contribuyente tendr treinta das, a contar desde la fecha en que se produzcan dichas circunstancias excepcionales. La Administracin tributaria comprobar la causa para que se reduzca, as como la cantidad a reducir. Este tercer punto es incompatible con el segundo. Es decir, el contribuyente no podr aplicar a un mismo elemento patrimonial la reduccin de este tercer punto, si tambin ha aplicado la reduccin citada en el segundo punto. ATENCIN: La aplicacin de la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva nunca podr dejar sin someter a gravamen los rendimientos reales de la actividad econmica. Si se produce diferencia entre el rendimiento real de la actividad econmica y el derivado de aplicar esta modalidad, se proceder al ingreso o devolucin de la cuota resultante, sin que se exija recargo por ingreso fuera de plazo, intereses de demora o sanciones.
126

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

Ejemplo
Usted es el titular de un restaurante de dos tenedores. Disponemos de la siguiente informacin para calcular el rendimiento de su actividad durante el ao 2011: Personal empleado: Un titular. Tres trabajadores asalariados fijos durante todo el ao, uno de los cuales cumpli 19 aos el 1 de diciembre de 2011. Estos empleados trabajan desde la apertura del negocio. El 1 de junio contrat a un empleado por un ao. Potencia elctrica contratada en el ao 2011: 20 Kw. Nmero de mesas: En el interior: 2 mesas con capacidad para 8 personas 3 mesas de 6 12 mesas de 5 - 4 mesas de 4 En el exterior: 10 mesas permanentes para 4 personas Mquinas recreativas: una del tipo A Mquinas auxiliares de apuestas: una 1. - Clculo del nmero de unidades de cada mdulo. Mdulo 1. Personal asalariado: 2 fijos todo el ao 1 fijo menor de 19 aos hasta el 01-12-2011 1 fijo cumplidos 19 aos a partir del 01-12-2011 1 temporal a partir del 01-06-2011 Total personal asalariado 334/365 x 0,60 31/365 214/365 2,00 0,55 0,08 0,59 3,22

Coeficiente de minoracin por incremento del nmero de personas asalariadas: Unidades del mdulo personal asalariado en 2011: 3,22 personas. Unidades del mdulo personal asalariado en 2010: 2,60 personas. Incremento de unidades del mdulo personal asalariado: 0,62 personas. Coeficiente por incremento del nmero de personas asalariadas: 0,60 x 0,62 = 0,37 . Excluyendo el incremento de 0,60 (personal sobre el cual se aplic el anterior coeficiente de minoracin) el coeficiente por tramos se aplica sobre 2,60 unidades. Correccin mdulo segn tramos Tramos Coef 1,00 x 0,90 = 0,90 1,60 x 0,85 = 1,36 2,60 2,26
127

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Total personal asalariado: 2,26 + 0,37 = 2,63 Mdulo 2. Personal no asalariado: 1 Mdulo 3. Potencia elctrica contratada: 20 kw. Mdulo 4. Mesas: Como todas las mesas no son iguales, realizamos una ponderacin; es decir, intentamos traducir el nmero de mesas desiguales que tenemos a mesas iguales (de 4 personas por mesa), sobre la base de la capacidad total que tenemos.
Capacidad por mesa N mesas Interior

8 6 5 4

x x x x

2 3 12 4

= = = =

16 18 60 16 110 / 4 = 27 ,5

110 es el nmero de personas que entran en todas las mesas interiores La unidad mesa se entiende referida a la susceptible de ser ocupada por 4 personas. 27 ,5 son las unidades del mdulo mesa que hay en el interior, considerando que cada unidad mesa se determina cuando es susceptible de ser ocupada por cuatro personas. A esta ltima cifra se le suma el nmero de mesas que tenemos en el exterior (10), con lo que obtenemos el nmero de unidades total: 27 ,5 + 10 = 37 ,5 mesas Mdulo 5. Mquinas recreativas tipo A: 1. Mdulo 7 . Mquinas auxiliares de apuestas: 1. 2. Clculo del rendimiento neto: Mdulo 01 02 03 04 05 07 N unidades 2,63 1,00 20,00 37 ,50 1,00 1,00 Rendimiento neto Anual por unidad 3.840,14 18.057 ,86 210,06 606,50 1.302,92 3.287 ,03
Bonificacin del 75%

Rendimiento neto anual por mdulo 10.099,57 18.057 ,86 4.201,20 22.743,75 1.302,92 821,76 57 .227 ,06

SUMA ndices especiales 3.1a), b), c) ndice general 3.2 ndice de temporada Exceso Rendimiento Neto Por lo tanto, el rendimiento de la actividad es 57 .227 ,06

57 .227 ,06

128

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

5.7. Cul es el tratamiento de los rendimientos irregulares?


ATENCIN: En general, debern declararse los rendimientos netos de la actividad econmica calculados conforme a lo dispuesto en los apartados anteriores segn cada uno de los regmenes y modalidades. No obstante en los siguientes supuestos, para calcular el rendimiento neto de la actividad habr que aplicar unos determinados porcentajes al importe total de estos rendimientos, de tal forma que el resto quedar fuera de la base imponible y, por lo tanto, al margen del impuesto. Por ejemplo, si decimos que de los rendimientos de la actividad generados en ms de dos aos se integrar el 60%, queremos decir que el 40% restante no habr que declararlo. Los porcentajes son los que se detallan a continuacin: a) Rendimientos obtenidos en un periodo de generacin superior a dos o cinco aos Cuando el rendimiento neto de la actividad econmica se haya generado en ms de dos aos, y no se haya obtenido de forma peridica o recurrente, se integrar el 60 % del rendimiento en la base imponible. Si el periodo de generacin es ms de cinco aos, o se califiquen reglamentariamente como obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo, se integrar el 50%. Es el caso, por ejemplo, de los pinares madereros, que hasta que no se talan despus de transcurridos numerosos aos desde que fueran plantados no generan rendimiento, adems de que el titular, en aos anteriores, no recibe ningn adelanto a cuenta de la futura tala. ATENCIN: Si el periodo en que se ha generado es superior a dos aos pero es imposible calcularlo exactamente, se considerar que el periodo de generacin es de tres aos. Periodo de generacin +2 aos +5 aos % de integracin 60 50

Cuando los rendimientos de actividades econmicas generados en ms de dos aos se perciban en forma fraccionada, dividiremos el nmero de aos correspondiente al periodo de generacin, contados de fecha a fecha, entre el nmero de periodos impositivos de fraccionamiento: x= N de aos en que se han generado los rendimientos -----------------------------------------------------------------------N de periodos impositivos de fraccionamiento

Si el resultado es superior a dos aos se aplicar el porcentaje del 60%. Si el resultado es superior a cinco aos, se aplicar el porcentaje del 50%. b) Rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo Cuando el rendimiento neto de la actividad econmica se califique como obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo, se integrar el 50 %. Se consideran rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, nicamente los cuatro siguientes, siempre que se imputen en un nico periodo impositivo: Subvenciones de capital para adquirir elementos de inmovilizado no amortizables. Indemnizaciones y ayudas por cese de actividades econmicas.
129

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Premios literarios, artsticos o cientficos que no gocen de exencin en este impuesto.40 No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones econmicas derivadas de la cesin de derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a stas. Las indemnizaciones percibidas en sustitucin de derechos econmicos de duracin indefinida. RESUMEN: - Se integra el 60% del rendimiento, cuando se den al mismo tiempo dos condiciones: haberse obtenido en ms de dos aos, y no haberse obtenido de forma peridica o recurrente. Es decir, no tributa el 40%. - Se integra el 50% del rendimiento cuando se ha obtenido en ms de cinco aos. Es decir, no tributa el 50%. - Se integra el 50% del rendimiento cuando se ha obtenido de forma notoriamente irregular. Es decir, no tributa el 50%. - Existe una regla de clculo en el caso que el rendimiento se cobre a plazos. Cuando se habla de rendimientos que no se han obtenido de forma peridica o recurrente se habla siempre desde el punto de vista de la actividad, y no desde el punto de vista del individuo. Por ejemplo, un determinado abogado que obtuviera unos determinados rendimientos en ms de dos aos, no podra dejar de tributar ninguna cantidad, porque ese tipo de rendimientos se suelen obtener por lo general de forma peridica o recurrente.

5.8. Qu elementos patrimoniales estn afectos o no afectos a actividades econmicas?


5.8.1. Qu son elementos patrimoniales afectos a actividades econmicas?
Como norma general, se consideran elementos patrimoniales afectos a una actividad econmica aqullos que el contribuyente utilice para los fines de la misma. En particular, se consideran elementos patrimoniales afectos a una actividad econmica los tres siguientes: Los inmuebles donde se desarrolla la actividad econmica. Los bienes destinados a los servicios econmicos y socioculturales del personal (por ejemplo, el comedor de la empresa). En cambio, no se consideran afectos a la actividad los bienes de esparcimiento y recreo o, en general, de uso particular del titular de la actividad econmica. Cualquier otro elemento patrimonial necesario para obtener los rendimientos de la actividad econmica. Sin embargo, no se considerarn elementos patrimoniales afectos los activos representativos de la participacin en fondos propios de una entidad y de la cesin de capitales a terceros.
40 Vase, dentro del captulo 1 Introduccin el apartado 1.6 relativo a las rentas que no hay que declarar.

130

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

La consideracin de elementos patrimoniales afectos lo ser con independencia de que la titularidad de stos, en caso de matrimonio o pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003,de 7 de mayo, resulte comn a ambos cnyuges o a los miembros de la pareja de hecho .

5.8.2. Qu son elementos patrimoniales no afectos a actividades econmicas?


No se consideran elementos patrimoniales afectos a una actividad econmica los comprendidos en los apartados siguientes: 1. Bienes utilizados para actividades econmicas y necesidades privadas No se consideran elementos patrimoniales afectos a la actividad del contribuyente, aquellos bienes que se utilicen simultneamente para actividades econmicas y para necesidades privadas. Se exceptan los que se utilicen para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante. Se considerarn utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante aquellos bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para desarrollar la actividad econmica, y que en das u horas inhbiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad, el contribuyente los utilice para su uso privado. En tal caso, los bienes s se considerarn afectos a la actividad. ATENCIN: No obstante, existe una importante particularidad en los automviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo. Estos bienes nicamente se considerarn elementos patrimoniales afectos a la actividad econmica si se utilizan exclusivamente para los fines de la misma. En cambio, no se consideran afectos si tambin se utilizan para necesidades privadas, aunque dicha utilizacin sea accesoria y notoriamente irrelevante. Como nicas excepciones, se admite utilizar para necesidades privadas (siempre que sea de forma accesoria y notoriamente irrelevante) los siguientes vehculos, que se considerarn, por lo tanto, bienes afectos: Los vehculos mixtos destinados al transporte de mercancas. Los destinados a la prestacin de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestacin. Los destinados a la prestacin de servicios de enseanza de conductores o pilotos mediante contraprestacin. Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales. Los destinados a ser objeto de cesin de uso con habitualidad y onerosidad. Los utilizados en servicios de vigilancia. En relacin con esto, se considerarn automviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo I del Real Decreto Legislativo 339/199041. Tambin tendrn la misma consideracin que los anteriores vehculos, los definidos como

41 Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Trfico, Circulacin de Vehculos a Motor y Seguridad Vial.

131

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

vehculos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehculos todo terreno o tipo jeep . RESUMEN: En general, no se consideran afectos los automviles y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, los vehculos mixtos y los todo terreno . Slo se consideran afectos en casos excepcionales. 2. Bienes que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad econmica Tampoco se consideran elementos patrimoniales afectos a la actividad del contribuyente, aquellos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad econmica que est obligado a llevar el contribuyente, a no ser que el contribuyente pruebe que son afectos. 3. Bienes que sirvan parcialmente al objeto de la actividad En el caso de que se trate de elementos patrimoniales que sirvan slo parcialmente al objeto de la actividad (por ejemplo, es el caso del profesional que para la actividad utiliza parte de su vivienda: una habitacin), la afectacin se entender limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice para la actividad (en el citado caso: la habitacin). En este sentido, slo se considerarn afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto (la habitacin puede aprovecharse exclusivamente como estudio). En ningn caso sern susceptibles de afectacin parcial elementos patrimoniales indivisibles (por ejemplo, un camin).

5.8.3. Cmo funciona la afectacin y desafectacin de elementos patrimoniales por el contribuyente?


Es fundamental saber si un elemento patrimonial se encuentra afecto o no a una actividad econmica, ya que, en el supuesto en que se venda el elemento que se encuentra afecto, la prdida o ganancia que se genera en la venta, constituye un rendimiento de la actividad econmica y se calcula conforme la normativa del Impuesto sobre Sociedades42. Por el contrario, si el elemento transmitido no est afecto, entonces se produce una ganancia o prdida patrimonial que se calcula conforme a las reglas contenidas para las ganancias y prdidas de patrimonio en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas43, con las consecuencias que ello acarrea en las bases imponibles, en los tipos de gravamen, as como a la hora de aplicar el coeficiente de actualizacin al valor de adquisicin y coeficientes reductores de la ganancia patrimonial por el transcurso del tiempo. 5.8.3.1. Qu es la afectacin, y cmo funciona? La afectacin consiste en traspasar elementos patrimoniales del patrimonio personal al patrimonio empresarial del contribuyente. La afectacin de elementos patrimoniales que realice el contribuyente no alterar su patrimonio, es decir, no se produce ni ganancia ni prdida patrimonial del contribuyente, siempre que los bienes o derechos continen formando parte de su patrimonio. El valor de los bienes a la hora de hacer la afectacin, ser el mismo valor por el que fueron adquiridos.
42 Vase la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades. 43 Vase el captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales .

132

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

Si el elemento patrimonial afecto a una actividad econmica se transmite, entonces la ganancia o prdida patrimonial que se genere se sumar o restar al resto del rendimiento ordinario de la actividad econmica del contribuyente, cualquiera que sea la modalidad o rgimen mediante el que se determine dicho rendimiento. Cuando se transmiten bienes o derechos afectos a actividades econmicas, para calcular la ganancia o prdida patrimonial producida, se tomar como fecha de adquisicin la fecha de afectacin y como valor de adquisicin, el valor neto contable. ATENCIN: Se entender que no ha habido afectacin, en el caso de que el contribuyente transmita los bienes antes de que pasen tres aos desde su afectacin y no haya reinvertido44 el importe de esa transmisin. 5.8.3.2. Qu es la desafectacin, y cmo funciona? La desafectacin es el proceso inverso a la afectacin. Consiste en traspasar elementos patrimoniales del patrimonio empresarial al patrimonio personal del titular. La desafectacin que realice el contribuyente no alterar su patrimonio, es decir, no se produce ni ganancia ni prdida patrimonial del contribuyente, siempre que los bienes o derechos continen formando parte de su patrimonio. El valor de los bienes a la hora de hacer la desafectacin, a efectos de futuras alteraciones patrimoniales ser el siguiente: Si el rendimiento neto de la actividad econmica se calcula por la modalidad normal del mtodo de estimacin directa, el valor de los bienes ser el valor neto contable que tuvieran en el momento de la desafectacin.

Ejemplo
El 1 de enero de 2005 usted compr un pabelln de uso industrial nuevo para su actividad econmica, y, por lo tanto, pas a formar parte de su patrimonio empresarial. Si el 1 de enero de 2011 lo desafecta por cese de la actividad, entonces el valor del local para su venta posterior (valor neto contable) ser el siguiente: Valor de compra del local 60.000 Amortizaciones aplicadas en estimacin directa normal (5% cada ao) (*) 18.000 Valor del bien para una futura venta (valor neto contable = (60.000 18.000 ) 42.000
* A efectos de determinar la base de amortizacin , hay que descontar el valor del suelo

En los dems casos, el valor de los bienes ser la diferencia entre el precio de adquisicin y las amortizaciones practicadas o que hubieran debido practicarse. En los casos en que la modalidad de estimacin de rendimientos aplicada por el contribuyente durante el tiempo de afectacin de los elementos a su actividad econmica no hubiese permitido, durante todo o parte de dicho periodo de tiempo, la deduccin de la amortizacin de los citados bienes, se entender que, en dicho periodo de tiempo, se ha deducido la amortizacin que resulte de aplicar los coeficientes mnimos que resulten de los periodos mximos a que se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades.

44  La reinversin debe realizarse en los trminos previstos en el artculo 22 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades.

133

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Ejemplo
El 1 de enero de 2005 usted compr un local nuevo para ejercer su actividad econmica de comercio, y, por lo tanto, pas a formar parte de su patrimonio empresarial. Usted ha utilizado para determinar el rendimiento de su actividad el rgimen de estimacin objetiva por signos, ndices o mdulos. Si el 1 de enero de 2011 lo desafecta por cese de la actividad, entonces el valor del local para su venta posterior (valor neto contable) ser el siguiente: Valor de compra del local 60.000 Amortizaciones mnimas que hubiera debido practicarse (2% de cada ao) (*) 7 .200 Valor del bien para una futura venta (valor neto contable = (60.000 7 .200) 52.800
* A efectos de determinar la base de amortizacin , hay que descontar el valor del suelo

ATENCIN: Como norma cautelar, se entender que no ha existido desafectacin real si el contribuyente ha transmitido los bienes o derechos antes de pasar tres aos desde la fecha de la desafectacin. En tales casos, la ganancia o prdida patrimonial se computa dentro de la actividad econmica, puesto que se considera que no ha existido desafectacin real. No obstante, si el contribuyente ha cesado en la actividad (se ha dado de baja , por ejemplo), se entender que antes del cese se ha producido una desafectacin de los elementos patrimoniales, a no ser que el contribuyente reanude cualquier actividad econmica en los tres aos siguientes a la fecha de cese en la actividad. Cmo se calcula la ganancia o prdida patrimonial en caso de que se transmita el bien desafecto? Si el elemento transmitido no est afecto a la actividad econmica, la ganancia o prdida patrimonial que se produce se calcula conforme al rgimen general previsto en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas para las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales no afectos a la actividad econmica45, con las consecuencias que ello tiene tanto a la hora de integrar y compensar en la base imponible del ahorro, como a la hora de aplicar los coeficientes de actualizacin del valor de adquisicin y coeficientes de reduccin de la ganancia patrimonial por transcurso del tiempo y establecer los tipos de gravamen. Si un bien patrimonial se transmite despus de haber sido desafectado, el valor de adquisicin del bien se actualizar aplicando el coeficiente de actualizacin46 que corresponda a la fecha de la desafectacin. Adems, si el bien patrimonial transmitido despus de haber sido desafectado lo hubiera adquirido el contribuyente antes del 31 de diciembre de 1994, el importe de las ganancias patrimoniales se determinar con arreglo a lo establecido en el Captulo V, del Titulo IV de la Norma Foral 3/2007 del Impuesto sobre la Renta de las Personas fsicas. De la ganancia patrimonial as calculada se distinguir la parte de la misma que se haya generado con anterioridad a 1 de enero de 2007, entendiendo como tal la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al nmero de das transcurridos entre la
45 Vase el captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales . 46 Vase, dentro del captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales , el apartado 6.2.2 en el que se indican los coeficientes de actualizacin del valor de adquisicin.

134

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

fecha de adquisicin y el 31 de diciembre de 2006, ambos inclusive, respecto del nmero total de das que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente. La parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1 de enero de 2007 se reducir de acuerdo con lo establecido en la disposicin transitoria primera de la Norma Foral 3/2007 del Impuesto sobre la Renta de las Persona Fsicas. Lo establecido en esta disposicin transitoria no ser de aplicacin a las transmisiones de elemento patrimoniales que hayan estado afectos a una actividad econmica del contribuyente cuando la misma actividad se contine ejerciendo bajo otra titularidad. RESUMEN: afectacin-desafectacin Ganancia o prdida patrimonial DENTRO Ganancia o prdida patrimonial AL MARGEN de la actividad econmica del rendimiento de la actividad econmica a)  Transmisin (venta, permuta) de elemen- a)  Transmisin de elementos no afectos afectos a actividades econmicas. tos a actividades econmicas. Si se desafectan elementos patrimoniales b)  Si se afectan elementos patrimoniab)  y se transmiten antes de los tres aos siles y se transmiten antes de los tres guientes. aos siguientes. c)  Transmisin de elementos patrimoniales c)  Transmisin de elementos patrimocuando se ha cesado en la actividad econiales cuando se ha producido el nmica, pero se ha reiniciado cualquier otra cese en la actividad econmica. actividad econmica dentro de los tres aos siguientes al cese. RESUMEN: - El afectar o desafectar bienes a la actividad econmica del contribuyente no altera su patrimonio, siempre que dichos bienes continen formando parte de su patrimonio. Por lo que, hay que transmitir los bienes para que exista ganancia o prdida patrimonial. - Para que se entienda que hay desafectacin, se pueden transmitir los bienes a partir de los tres aos de haber sido desafectados. - Para que se entienda que hay afectacin, se pueden transmitir los bienes tres aos despus de haber sido afectados o si se transmiten antes de los tres aos debe reinvertirse el importe de la venta. - Si se cesa en la actividad, se entender que antes se han desafectado los bienes. Sin embargo, no se entender de esa forma, si se reanuda el ejercicio de cualquier actividad en el plazo de los tres aos siguientes contados desde la fecha de cese.

5.8.4. Cmo se calcula la ganancia o prdida patrimonial derivada de la transmisin de elementos patrimoniales afectos?
La transmisin de elementos patrimoniales afectos a la actividad econmica y pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial de la citada actividad puede originar ganancias o prdidas patrimoniales que, junto con los rendimientos computables y los gastos deducibles, constituyen otro componente del rendimiento neto de la actividad. El importe de las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de elementos afectos a actividades econmicas se cuantificar conforme a lo previsto en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. El clculo de la ganancia o prdida de la transmisin de elementos patrimoniales afectos a la actividad, se realiza en las tres fases siguientes:
135

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

1. Calcular el resultado de la transmisin. 2. Hacer la correccin monetaria del resultado de la transmisin, si ste es positivo. 3. Importe de las ganancias o prdidas patrimoniales que hay que incluir en el rendimiento neto. 5.8.4.1. Primera fase: Cmo se calcula el resultado de la transmisin? Con carcter general, el resultado positivo o negativo derivado de la transmisin de elementos patrimoniales afectos a la actividad viene determinado por la diferencia entre estos dos valores: I. Valor de transmisin. Es el importe real por el que dicha transmisin se realice, deducidos los gastos inherentes a la transmisin, si hubiesen sido satisfechos por el transmitente. II. Valor neto del elemento patrimonial. Este valor est constituido por cuatro partidas positivas y una negativa, que son las siguientes: a) PARTIDAS POSITIVAS Coste de adquisicin: Dicho coste ser la suma de estos tres: El importe real por el que se ha comprado el elemento transmitido.  Los gastos adicionales que se produzcan hasta que se ponga en funcionamiento.  Los gastos financieros efectuados antes de la entrada en funcionamiento del bien que, siendo susceptibles de activacin segn el Plan General de Contabilidad, hubieran sido capitalizados o activados. Coste de produccin: Si el elemento transmitido ha sido producido por la empresa, se tomar como valor de adquisicin la suma de estos dos: Coste de adquisicin de las materias primas consumidas y dems elementos incorporados. Parte proporcional de los costes directos e indirectos que deban imputarse a su produccin. Los impuestos indirectos inherentes a la adquisicin del elemento patrimonial o a su produccin slo se incluirn en el precio de adquisicin o coste de produccin cuando no se puedan recuperar directamente de la Hacienda Pblica. Valor de afectacin: Si la afectacin de elementos patrimoniales a las actividades econmicas se ha hecho despus de adquirirlos, se tomar como valor de adquisicin, el valor de compra. Coste de las inversiones y mejoras realizadas en el elemento transmitido. b) PARTIDA NEGATIVA Cuando se trate de elementos patrimoniales amortizables, la partida negativa ser el importe de las amortizaciones correspondientes. RESUMEN Coste de adquisicin o coste de produccin o valor de afectacin + Inversiones y mejoras - Amortizaciones . Valor neto del elemento patrimonial
136

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

5.8.4.2. Segunda fase: Cmo hacer la correccin monetaria del resultado de la transmisin, si ste es positivo? Si la diferencia entre el valor de transmisin y el valor neto del elemento patrimonial es positiva (ganancia patrimonial), se le restar, hasta el lmite de dicha renta positiva (ganancia patrimonial), la depreciacin monetaria originada por el tiempo transcurrido desde el momento de su adquisicin o afectacin hasta el da de su transmisin. La correccin monetaria slo puede aplicarse cuando se cumplan estas dos condiciones: Que el resultado de la transmisin sea positivo (ganancia patrimonial). Que dicha ganancia derive de una transmisin de elementos patrimoniales pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afecto a la actividad. ATENCIN: Si la diferencia entre el valor de transmisin y el valor neto del elemento patrimonial arroja un resultado negativo (prdida patrimonial), entonces no se le restar la depreciacin monetaria. La correccin monetaria se realizar de acuerdo con las dos reglas siguientes: a) Aplicacin de coeficientes de correccin monetaria. b) Clculo del importe de la depreciacin monetaria. a) Primera regla: Cules son los coeficientes de correccin monetaria para el ao 2011? Los coeficientes de correccin monetaria47 aplicables para las transmisiones realizadas en el ejercicio 2011 son: Ao de adquisicin, produccin, afectacin del bien o realizacin de la mejora Antes del 1-01-1984 1984 1985 1986 1987 1988 1989 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 Coeficientes 2,364 2,147 1,982 1,866 1,778 1,698 1,617 1,554 1,502 1,457 1,444 1,416 1,351 1,303 1,281 1,334 1,285 1,200 1,182

47  Estos coeficientes de correccin monetaria se han establecido en el artculo 3 de la Norma Foral 15/2010, de 20 de diciembre, de medidas tributarias para el ao 2011.

137

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Ao de adquisicin, produccin, afectacin del bien o realizacin de la mejora 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Coeficientes 1,162 1,145 1,131 1,113 1,091 1,067 1,034 1,012 1,010 1,000

Los citados coeficientes se aplicarn sobre estas dos magnitudes: 1. Sobre el precio de adquisicin o coste de produccin o valor de afectacin, teniendo en cuenta el ao en que el contribuyente compr, produjo o afect el elemento patrimonial. El coeficiente aplicable a las mejoras ser el correspondiente al ao en que estas se hubieran realizado. 2. Sobre las amortizaciones contabilizadas, teniendo en cuenta el ao en que se realizaron. ATENCIN: Sin embargo, en aquellos periodos impositivos en los que los empresarios o profesionales no hubieran podido deducir expresamente la amortizacin por la modalidad de estimacin de rendimientos utilizada, se tomar, a estos efectos, la amortizacin resultante de aplicar los coeficientes mnimos que resulten de los periodos mximos a que se refiere la normativa del Impuesto sobre Sociedades b) Segunda regla: Cmo se calcula el importe de la depreciacin? Despus de aplicar los coeficientes de correccin monetaria, se proceder a calcular el importe de la depreciacin monetaria del elemento patrimonial transmitido. Dicho importe viene determinado por la diferencia entre las siguientes magnitudes: Valor neto actualizado del bien: Est constituido por la diferencia entre el valor actualizado del coste de adquisicin (coste de produccin o valor de afectacin) y la suma de los importes actualizados de las amortizaciones correspondientes. Valor neto del bien: Est constituido por la diferencia entre el valor de adquisicin del bien (coste de produccin o valor de afectacin) y el importe de la suma de las amortizaciones, ambos sin actualizar. 5.8.4.3. Tercera Fase Cul es el importe de las ganancias o prdidas patrimoniales que hay que incluir en el rendimiento neto? La ganancia patrimonial que debe incluirse en el rendimiento neto de la actividad econmica viene calculado por la diferencia entre el resultado de la transmisin y el importe de la depreciacin monetaria. La ganancia patrimonial resultante de la correccin monetaria debe ser siempre una cantidad positiva o cero. En caso de obtenerse una cantidad negativa, el importe de la ganancia patrimonial se estimar igual a cero.
138

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

La prdida patrimonial que debe incluirse en el rendimiento neto de la actividad econmica es la que resulte de la diferencia negativa entre el valor de transmisin y el valor neto del elemento patrimonial al no ser aplicable la correccin monetaria. Por lo tanto, el rendimiento neto de la actividad econmica est compuesto por la suma de estos dos elementos: El rendimiento ordinario. Las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de la transmisin de bienes afectos a la actividad. A estos efectos, por rendimiento ordinario debe entenderse el resultado de aplicar las reglas establecidas para cada modalidad de estimacin de rendimientos, antes de la sumarle las citadas ganancias y prdidas patrimoniales.

5.8.5. Qu beneficio fiscal tiene la reinversin del importe obtenido en la transmisin de elementos afectos?
Si se reinvierte el importe obtenido en la transmisin de elementos afectos en la adquisicin de otros elementos igualmente afectos, el importe de las ganancias patrimoniales obtenidas en la venta puede no integrarse en la base imponible. Los requisitos para gozar de este beneficio fiscal son: - - Los elementos transmitidos deben formar parte del inmovilizado material o inmaterial afecto a la actividad econmica. El importe total obtenido en la venta debe reinvertirse en otros elementos del inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a la actividad, dentro del plazo comprendido entre el ao anterior a la fecha de la entrega del elemento transmitido y los tres aos posteriores. Los elementos patrimoniales objeto de la reinversin deben permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo y afectos a la actividad, salvo prdidas justificadas, durante 5 aos, o 3 si se trata de bienes muebles, desde que se realice la reinversin, excepto que su vida til fuere inferior. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisin, nicamente se permitir la no integracin de la ganancia patrimonial en la parte proporcional que corresponda a la cantidad reinvertida. Este rgimen es incompatible con cualquier otro beneficio, respecto de los elementos en que se reinvierta el importe de la transmisin, excepto en lo que se refiere a la amortizacin acelerada.

Qu ocurre cuando se incumplen alguna de las condiciones? Se pueden dar dos situaciones: Incumplimiento del plazo de reinversin. Si no se realiza la reinversin en el plazo sealado, debern ingresarse la cuota resultante de la declaracin-liquidacin correspondiente al ejercicio en que vence dicho plazo ms la parte de la cuota ntegra que hubiese correspondido en el caso de que no se hubiera aplicado la exencin ms los intereses de demora procedentes.

Incumplimiento del mantenimiento de la reinversin.


139

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

La transmisin de los elementos patrimoniales antes de la finalizacin del mencionado plazo determinar la integracin en la base imponible de la parte de renta no integrada, excepto que el importe obtenido sea objeto de reinversin en los trminos de la normativa del Impuesto sobre Sociedades. La aplicacin de la exencin por reinversin de beneficios extraordinarios ser incompatible con cualesquiera otros beneficios tributarios respecto de los elementos en los que se reinvierta el importe de la transmisin, excepto en lo que se refiere a la amortizacin acelerada.

Incompatibilidad de este rgimen con cualquier otro beneficio fiscal

5.9. Cmo se calculan los rendimientos estimados?


Cuando el contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o destine al uso o consumo propio bienes, derechos o servicios objeto de su actividad econmica, para calcular el rendimiento neto de dicha actividad se tendr en cuenta el valor normal en el mercado de los citados bienes, derechos o servicios. Asimismo, cuando medie contraprestacin y sta sea notoriamente inferior al valor normal en el mercado de los bienes, derechos y servicios, se tendr en cuenta el de mercado.

5.10. Con qu criterio se har la imputacin temporal?


Los contribuyentes que desarrollen actividades econmicas aplicarn a las rentas derivadas de dichas actividades, exclusivamente, los criterios de imputacin temporal previstos en la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades y sus normas de desarrollo, adems de las especialidades contenidas en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. a) Criterio general de imputacin fiscal: Principio del devengo Los ingresos y los gastos se imputarn en el periodo impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlacin entre unos y otros. ATENCIN: El principio del devengo , quiere decir, que si el contribuyente realiza en el ao 2011 la entrega del bien o la prestacin de servicio, los ingresos que pudiera obtener tiene que incluirlos en la declaracin fiscal correspondiente a ese ao, con independencia del ao en que cobre (pudiera ser que cobrase el ao 2012). No obstante lo anterior, los gastos imputados contablemente en la cuenta de prdidas y ganancias en un periodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputacin temporal o los ingresos imputados en la mencionada cuenta en un periodo impositivo anterior al que corresponda, se computarn en el periodo impositivo en el que se haya realizado la imputacin contable, siempre que de ello no se derive una tributacin inferior a la que hubiere correspondido por aplicacin del principio del devengo. b) Criterios especiales de imputacin fiscal. Se regulan seis supuestos:
140

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

1. Operaciones a plazos o con precio aplazado. Las rentas se entendern obtenidas proporcionalmente a medida que se vayan cobrando, a no ser que el contribuyente decida aplicar el criterio del devengo. Se considerarn operaciones a plazos o con precio aplazado las ventas y ejecuciones de obra cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el periodo transcurrido entre la entrega del bien y el vencimiento del ltimo o nico plazo sea superior al ao. En caso de endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entender obtenida en dicho momento la renta pendiente de imputacin. Lo previsto en este apartado se aplicar sin tener en cuenta la forma en que se hayan contabilizado los ingresos y gastos correspondientes a las rentas afectadas.

2. Dotaciones a fondos internos para la cobertura de contingencias anlogas a los planes de pensiones. Las dotaciones realizadas a provisiones y fondos internos para la cobertura de contingencias idnticas o anlogas a las que son objeto de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Planes y Fondos de Pensiones y de las Normas Forales que regulan el rgimen fiscal de las Entidades de Previsin Social Voluntaria, sern imputables en el periodo impositivo en que se abonen las prestaciones. La misma regla se aplicar en el caso de las contribuciones para la cobertura de contingencias anlogas a las de los planes de pensiones que no hubiesen resultado deducibles. La recuperacin de valor de los elementos patrimoniales que hayan sido objeto de una correccin de valor se imputar en el periodo impositivo en el que se haya producido dicha recuperacin, ya sea en la entidad que practic la correccin o en otra vinculada con la misma. La misma regla se aplicar en el supuesto de prdidas derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales del inmovilizado que hayan sido nuevamente adquiridos dentro de los seis meses siguientes a la fecha en que se transmitieron. Los contribuyentes que desarrollen actividades econmicas a las que apliquen la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa para calcular su rendimiento neto, podrn optar por el criterio de cobros y pagos con el fin de efectuar la imputacin temporal de los ingresos y los gastos de su actividad, siempre que cumplan los siguientes requisitos: Que no supongan cambios en la calificacin fiscal de los ingresos o los gastos. Que el contribuyente manifieste que opta por el criterio de cobros y pagos al presentar la declaracin correspondiente al ejercicio en que deban surtir efectos. Que, en ningn caso, los cambios de criterio de imputacin temporal traigan como consecuencia que algn gasto o ingreso quede sin computar. En tal caso se practicar la oportuna regularizacin, antes de cambiar el criterio de imputacin temporal. El criterio de imputacin ha de ser el mismo para todos los ingresos y gastos de la actividad econmica a la que se aplique este criterio. ATENCIN: Se entender que la Administracin Tributaria aprueba este criterio por el slo hecho de que el contribuyente as lo manifieste en la correspondiente declaracin, y se mantendr durante un plazo mnimo de tres aos.
141

3. Recuperacin de valor de los elementos patrimoniales cuyo valor haya sido corregido

4. Criterio de imputacin de cobros y pagos

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

5. Cambio de residencia al extranjero En caso de que se pierda la condicin de contribuyente por cambiar de residencia al extranjero, todas las rentas pendientes de ser imputadas debern integrarse en la base imponible correspondiente al ltimo periodo impositivo que deba declararse por este impuesto. En tal caso, se har una declaracin liquidacin complementaria, sin sancin ni intereses de demora ni recargo alguno. Si el contribuyente fallece, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible del ltimo periodo impositivo que deba declararse.

6. Fallecimiento

5.11. Obligaciones contables y registrales de los contribuyentes titulares de actividades econmicas


1. Los contribuyentes que desarrollen actividades econmicas cuyo rendimiento se determine en la modalidad normal del rgimen de estimacin directa debern llevar una contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Cdigo de Comercio, as como los registros auxiliares establecidos o que se establezcan a efectos del Impuesto sobre Sociedades. 2. Si la actividad econmica no tiene carcter mercantil segn el Cdigo de Comercio, o si el rendimiento de la actividad se calcula por la modalidad simplificada del rgimen de estimacin directa, el contribuyente deber llevar los siguientes libros registros: Libro registro de ventas e ingresos. Libro registro de compras y gastos. Libro registro de bienes de inversin. 3. Los contribuyentes y entidades en rgimen de atribucin de rentas que ejerzan actividades profesionales debern llevar los siguientes libros registros: Libro registro de ingresos. Libro registro de gastos. Libro registro de bienes de inversin. Libro registro de provisiones de fondos y suplidos. 4. Los contribuyentes que desarrollen actividades econmicas y que determinen su rendimiento neto mediante el mtodo de estimacin objetiva, debern conservar, numeradas por orden de fechas y agrupadas por trimestres, las siguientes facturas y justificantes: Facturas emitidas de acuerdo con lo previsto en la normativa reguladora de las obligaciones de facturacin. Facturas o justificantes documentales de otro tipo recibidos. Los justificantes de los signos, ndices o mdulos aplicados de conformidad con lo que prevea el Decreto Foral que los apruebe. ATENCIN: Los contribuyentes acogidos a este mtodo de estimacin objetiva no estn obligados a llevar, por las actividades a que afecte, libros o registros contables en relacin con este Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

142

5. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS

Lo dispuesto anteriormente se entiende sin perjuicio de la emisin, conservacin o llevanza de los justificantes o registros que permitan comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias establecidas en relacin con el Impuesto sobre el valor Aadido.

Obligaciones especiales Respecto a las obligaciones contables y registrales, se establece las siguientes especialidades: 1. Las entidades en rgimen de atribucin de rentas que desarrollen actividades econmicas llevarn unos nicos libros obligatorios correspondientes a la actividad realizada, independientemente de la distribucin que de los resultados realicen entre sus miembros. 2. Los contribuyentes que lleven contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Cdigo de Comercio no estarn obligados a llevar los libros registro indicados anteriormente. 3. El deber de presentacin para su diligenciado de los Libros-Registro podr ser sustituido por la comunicacin a la Diputacin Foral, en la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Persona Fsicas, de los siguientes datos: nmero de volmenes, nmero de folios utilizados, nmero de asientos realizados en el perodo impositivo y fecha del ltimo asiento. Para ello se incorporar un apartado especial en el modelo de declaracin.. 4. Los contribuyentes y entidades en rgimen de atribucin de rentas que desarrollen varias actividades llevarn libros independientes para cada una de ellas, y en el primer folio harn constar la actividad a que se refiere el libro. 5. Los libros o registros que, para cumplir con las obligaciones registrales o contables establecidas en el Impuesto sobre el Valor Aadido, deban llevar los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y las entidades en rgimen de atribucin de rentas podrn ser utilizados a efectos de este Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, siempre que se ajusten a los requisitos exigidos. 6. Si los libros, facturacin o registros que fiscalmente puedan exigirse se llevan con medios informticos, se debern conservar, adems, los ficheros magnticos siguientes: Ficheros de datos, tanto histricos como maestros, generados por sus aplicacio nes informticas, de los cuales se deriven los libros a cumplimentar. Ficheros de programas, con los cuales se procesan los ficheros de datos anteriores. 7. Ser vlida la realizacin de anotaciones por cualquier medio idneo sobre hojas que despus debern ser encuadernadas correlativamente para formar los libros registro obligatorios. Los libros registro debern tener sus folios numerados correlativamente dejando en blanco el primer folio inmediatamente siguiente a la ltima anotacin de cada periodo. Los dems espacios en blanco debern estar convenientemente anulados.

143

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

8. RESUMEN: Obligaciones contables y registrales segn el sistema utilizado para determinar el rendimiento neto de la actividad econmica Sistema Estimacin directa Modalidad normal Actividad Actividad La actividad empresarial econmica s tiene carcter mercantil Obligaciones contables y registrales Segn el Cdigo de Comercio Segnel Impuesto sobre Sociedades Diario Inventarios Cuentas Anuales Registro de compras Registro de ventas e ingresos Registro de cobros y pagos Registro de gastos

La actividad Libro registro de ventas e ingresos econmica Libro registro de compras y gastos no tiene carcter Libro registro de bienes de inversin mercantil Modalidad Actividad empresarial simplificada Libro registro de ventas e ingresos Libro registro de compras y gastos Libro registro de bienes de inversin Libro registro de ingresos Libro registro de gastos Libro registro de bienes de inversin Libro registro de provisiones de fondos y suplidos

Modalidad Actividad profesional normal/ simplificada

Sistema Estimacin Objetiva Modalidad de convenios (no desarrollado) Modalidad de signos, ndices o mdulos

Actividad Actividad econmica (empresarial/profesional)

Obligaciones contables y registrales No hay que llevar libros para el IRPF Las facturas se numerarn por orden de fechas y se agruparn por trimestres No hay que llevar libros para el IRPF Las facturas se numerarn por orden de fechas y se agruparn por trimestres Hay que conservar los justificantes de los signos, ndices o mdulos

Actividad empresarial

144

6
GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES
6.1. Qu son ganancias y prdidas patrimoniales? 6.1.1. Cundo no se altera la composicin del patrimonio? 6.1.2. Cundo no existe ganancia o prdida patrimonial? 6.1.3. Cundo estn exentas las ganancias patrimoniales? 6.1.4. Cundo no se tienen en cuenta las prdidas patrimoniales?

6.2. Cmo se calcula la ganancia o la prdida patrimonial? 6.2.1. Cmo se calcula el valor de adquisicin? 6.2.2. Cmo se actualiza el valor de adquisicin? 6.2.3. Cmo se calcula el valor de transmisin? 6.2.4.  Rgimen transitorio aplicable a los elementos adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994

6.3. Normas especficas de valoracin 6.3.1.   Transmisin onerosa de valores representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades admitidos a negociacin en mercados regulados 6.3.2.  Transmisin onerosa de valores o participaciones representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades no admitidos a negociacin en mercados regulados 6.3.3.  Transmisin de valores o participaciones en el capital de sociedades en rgimen de transparencia fiscal 6.3.4.  Acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversin colectiva (fondos de inversin). 6.3.5. Aportaciones no dinerarias a sociedades. 6.3.6. Separacin de socios o disolucin de sociedades 6.3.7 . Traspaso de local de negocio

145

6.3.8.  Indemnizaciones por prdidas o siniestros en elementos patrimoniales 6.3.9.  Permuta de bienes o derechos 6.3.10. Extincin de rentas vitalicias o temporales 6.3.11.  Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o vitalicia 6.3.12. Transmisin de derechos reales sobre bienes inmuebles 6.3.13.  Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisin 6.3.14. Operaciones realizadas en el mercado de futuros y opciones

6.4. Ganancias patrimoniales no justificadas 6.5. A quin se atribuyen las ganancias y prdidas patrimoniales? 6.6. Cundo se imputan las ganancias y las prdidas patrimoniales? 6.7 . Cmo tributan? 6.8. Qu sucede si se reinvierte el importe de la vivienda habitual? Qu sucede cuando se reinvierte lo obtenido de la transmisin o 6.9.  reembolso de acciones o participaciones de instituciones de inversin colectivas (fondos de inversin)? 6.10.  Ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos a actividades econmicas

146

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

6.1. Qu son ganancias y prdidas patrimoniales?


Son ganancias o prdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasin de cualquier alteracin en la composicin de aqul, salvo que se califiquen como rendimientos por la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. En general, cuando el valor del patrimonio del contribuyente aumenta, se dice que ha habido ganancia y cuando disminuye, prdida . En particular, para que haya ganancia o prdida se tienen que producir las tres condiciones siguientes: Que haya un cambio en el valor del patrimonio. Que se haya alterado la composicin del patrimonio. Por esta razn no se gravan las plusvalas latentes. Pongamos un ejemplo: si tenemos 400 acciones y sube la cotizacin de la accin, podemos decir que hay un cambio en el valor del patrimonio, pero a pesar de esto no se ha alterado su composicin, ya que seguimos siendo propietarios del mismo nmero de acciones. Tendramos que vender las acciones para que se alterase nuestro patrimonio y se produjera la ganancia o prdida. Que no sea rendimiento. Este es el caso de los activos financieros y de los seguros de vida o invalidez. Cuando la alteracin en la composicin del patrimonio venga motivada por la transmisin de la titularidad de un elemento patrimonial con carcter general se calificar como ganancia o prdida patrimonial. Hay que tener esto muy presente, puesto que el impuesto trata de forma diferente a los rendimientos de capital mobiliario y a las ganancias y prdidas patrimoniales. Por otra parte, las prdidas patrimoniales deben compensarse en primer lugar con las ganancias patrimoniales obtenidas. El captulo 9 de este manual explica el modo y los lmites de la integracin de las ganancias y prdidas patrimoniales obtenidas en un mismo ejercicio, as como la posibilidad de compensar prdidas en los cuatro aos siguientes. Asimismo, las ganancias o prdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a la actividad econmica se cuantificarn conforme a lo previsto en la Norma del Impuesto sobre Sociedades, sumndose o restndose al rendimiento ordinario de la actividad econmica. No obstante, hay situaciones especiales en las que: No se altera el patrimonio. No existe ganancia o prdida patrimonial. Las ganancias patrimoniales estn exentas.
147

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

6.1.1. Cundo no se altera la composicin del patrimonio?


No se altera en los tres casos siguientes: Cuando se ha dividido la cosa comn . Cuando se ha disuelto la sociedad de gananciales , se ha extinguido el rgimen econmico matrimonial de participacin o se ha extinguido el rgimen econmico patrimonial de las parejas de hecho cuando hayan pactado como rgimen patrimonial cualquiera de los dos anteriores Cuando se ha disuelto la comunidad de bienes o se han separado los comuneros. En estos casos no se podrn actualizar los valores de bienes o derechos recibidos. Tampoco darn lugar a alteraciones de patrimonio, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas correspondiente al prestamista, las operaciones de prstamo de valores que cumplan los requisitos establecidos en el artculo 36.7 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, y en su normativa de desarrollo, as como aquellas no comprendidas en dicho artculo que tengan por objeto valores admitidos a negociacin en bolsas de valores, mercados y sistemas organizados de negociacin radicados en Estados miembros de la OCDE que cumplan los requisitos previstos en el artculo 30 de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversin Colectiva, y renan las siguientes condiciones: - Que la cancelacin del prstamo se efecte mediante devolucin de otros tantos valores homogneos a los prestados. - Que se establezca una remuneracin dineraria a favor del prestamista y, en todo caso, se convenga la entrega al prestamista de los importes dinerarios correspondientes a los derechos econmicos o que por cualquier otro concepto se deriven de los valores prestados durante la vigencia del prstamo. - Que el plazo de vencimiento del prstamo no sea superior a un ao. - Que el prstamo se realice o instrumente con la participacin o mediacin de una entidad financiera establecida en Espaa y los pagos al prestamista se efecten a travs de dicha entidad.

6.1.2. Cundo no existe ganancia o prdida patrimonial?


No existe ganancia o prdida patrimonial en los seis casos siguientes: 1. Cuando se reduce el capital. 2. Cuando haya alguna transmisin lucrativa (herencia) por el fallecimiento del contribuyente. 3. Cuando el contribuyente transmita de forma lucrativa (done) su empresa o participaciones de la misma, en el caso de que hubieran estado exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio, en favor del cnyuge, pareja de hecho, ascendientes o descendientes. 4. Cuando el contribuyente transmita su empresa o participaciones de la misma, en el caso de que estn exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio, en favor de los trabajadores. 5. En la extincin del rgimen econmico matrimonial de separacin de bienes o del rgimen econmico patrimonial acordado en virtud de lo dispuesto en virtud de
148

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, cuando por imposicin legal o resolucin judicial se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la pensin compensatoria entre cnyuges o miembros de parejas de hecho. 6. Con ocasin de las aportaciones a los patrimonios protegidos constituidos a favor de personas con discapacidad48. Vamos a estudiarlos uno por uno. 6.1.2.1. Qu sucede cuando se reduce el capital? Desde un punto de vista mercantil, la operacin de reduccin de capital puede obedecer a alguna de las siguientes finalidades: Condonacin de dividendos pasivos. Constitucin o incremento de la reserva legal o de reservas voluntarias. Restablecimiento del equilibrio entre el capital y el patrimonio de la sociedad disminuido como consecuencia de prdidas. Devolucin de aportaciones. En cuanto a la forma en que puede realizarse la reduccin de capital, la norma mercantil admite las siguientes: Reduciendo el valor nominal de las acciones. Amortizando las acciones. Agrupando las acciones para canjearlas. En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas la regla general es que no existe ganancia o prdida patrimonial por la reduccin de capital. Cuando la reduccin de capital, cualquiera que sea su finalidad, se instrumenta mediante la amortizacin de valores o participaciones, se considerar que se amortizan los valores o participaciones que se adquirieron en primer lugar (regla FIFO) y se reparte el valor de adquisicin de los valores o participaciones amortizadas proporcionalmente entre los restantes valores homogneos que permanezcan en su patrimonio. Cuando se transmitan valores o participaciones no admitidas a negociacin con posterioridad a una reduccin de capital instrumentada mediante una disminucin del valor nominal que no afecte por igual a todos los valores o participaciones, se considerar como valor de transmisin el que correspondera en funcin del valor nominal que resulte de la aplicacin de lo previsto en el prrafo anterior. En el caso de que el contribuyente no hubiera transmitido la totalidad de sus valores o participaciones, la diferencia positiva entre el valor de transmisin correspondiente al valor nominal de los valores o participaciones efectivamente transmitidos y el valor de transmisin, se minorar del valor de adquisicin de los restantes valores o participaciones homogneos hasta su anulacin. El exceso que pudiera resultar tributar como ganancia patrimonial. Lo anterior ser tambin de aplicacin en el supuesto de transmisiones de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales. Cuando la reduccin de capital tenga por finalidad la devolucin de aportaciones, el importe de sta o el valor normal de mercado de los bienes o derechos percibidos minorar el valor de adquisicin de los valores o participaciones afectadas, de acuerdo con las reglas anteriores, hasta su anulacin. El exceso que pudiera resultar tributar como rendimiento del
48 Vase dentro del captulo 12 cuota lquida y deducciones , el apartado 12.5, relativo a la deduccin por aportaciones al patrimonio protegido de la persona con discapacidad.

149

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

capital mobiliario, en la misma forma establecida para la distribucin de la prima de emisin. No obstante, cuando la reduccin de capital proceda de beneficios no distribuidos, la totalidad de las cantidades percibidas por este concepto tributarn ntegramente como rendimientos de capital por la participacin en fondos propios de entidades del artculo 37 .1.a 49. A estos efectos, se considera que las reducciones de capital, cualquiera que sea su finalidad, afectan en primer lugar a la parte del capital social que no provenga de beneficios no distribuidos, hasta su anulacin. 6.1.2.2. Qu sucede cuando fallece el contribuyente? Cuando un contribuyente fallece, se transmite todo su patrimonio, excepto los bienes y derechos personalsimos, a sus herederos. Sin embargo, no se considera que existe ganancia o prdida patrimonial, aunque los herederos debern presentar la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas por las rentas obtenidas por el fallecido hasta el fallecimiento. Los herederos y legatarios, por su parte, tributarn en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. 6.1.2.3. Qu sucede cuando el contribuyente dona su empresa o participaciones de la misma, en el caso de que hubieran estado exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio50, en favor del cnyuge, pareja de hecho, ascendientes o descendientes? Cuando el contribuyente done su empresa o participaciones de la misma en favor del cnyuge, pareja de hecho, ascendientes o descendientes, no existe ganancia o prdida patrimonial, siempre que se cumplan las seis condiciones siguientes: Debe tratarse de empresas o participaciones que hubieran estado exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio del transmitente (donante). Que el transmitente es decir, quien dona tenga 65 o ms aos, o se encuentre en situacin de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez. Que, si el transmitente ejerce funciones de direccin, deje de ejercerlas desde el momento de la donacin y no cobre ninguna remuneracin a partir de ese momento por funciones de direccin. A estos efectos no se entiende comprendida entre las funciones de direccin la mera pertenencia al Consejo de Administracin de la sociedad.

Que el adquirente (quien recibe la donacin) mantenga la empresa o las participaciones recibidas durante los cinco aos siguientes a la fecha de la escritura pblica de donacin, salvo que fallezca dentro de ese plazo. Si el adquirente no mantiene la empresa o las acciones durante este plazo, el transmitente deber regularizar su situacin tributaria en la declaracin correspondiente al ejercicio en que se incumpla el plazo, considerndose en este ejercicio que se ha producido la ganancia o prdida patrimonial. Que el adquirente no realice actos de disposicin ni operaciones societarias que disminuyan de forma sustancial el valor de adquisicin, directa o indirectamente. Si el contribuyente afecta a su actividad econmica elementos patrimoniales despus de su adquisicin, stos debern estar afectos ininterrumpidamente durante, al menos,
49  Vase el epgrafe 4.3.1 relativo a los rendimientos obtenidos por la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad. 50  Se trata de las empresas o participaciones a que se refiere el apartado 10 del artculo 4 de la Norma Foral 19/2011, de 22 de diciembre, del Impuesto sobre Patrimonio.

150

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

los 5 aos anteriores a la fecha de la donacin de la empresa. Esto significa que si se adquiere un bien y se afecta a la actividad despus de su adquisicin, por ejemplo se adquiere el 2 de febrero de 2011 y se afecta el 1 de septiembre de 2011, para que la transmisin lucrativa del mismo pueda acogerse al diferimiento, la misma deber tener lugar, como mnimo, el 2 de septiembre de 2016. ATENCIN: En estos casos, quien recibe la donacin se subrogar en la posicin del donante, respecto de los valores y fechas de adquisicin de dichos bienes. Es decir, quien recibe la donacin asume las obligaciones del donante. 6.1.2.4. Qu sucede cuando el contribuyente transmite su empresa o participaciones de la misma, en el caso de que hubieran estado exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio51, a favor de los trabajadores? Cuando el contribuyente transmita su empresa o participaciones de la misma en favor de los trabajadores no existe ganancia o prdida patrimonial, siempre que se cumplan las condiciones del apartado 6.1.2.3 anterior, as como las dos condiciones siguientes: Los cinco aos se contarn desde la transmisin de la empresa o de las participaciones de la misma. La transmisin constar en escritura pblica o en documento privado que debe presentarse ante la Administracin Tributaria. Antes de transmitir la empresa o las participaciones de la misma, se har una oferta a todos los trabajadores de la empresa, en igualdad de condiciones para todos ellos, sin discriminar a nadie. La transmisin a los trabajadores puede ser tanto onerosa, como lucrativa. Para los trabajadores, el valor de adquisicin ser el que han pagado, y la fecha de adquisicin aquella en la que se realice la transmisin. En caso de transmisin lucrativa, quien recibe la donacin, es decir, los trabajadores se subrogan en la posicin del donante, respecto de los valores y fechas de adquisicin de dichos bienes. 6.1.2.5. Qu sucede en la extincin del rgimen econmico matrimonial de separacin de bienes o del rgimen econmico patrimonial de la pareja de hecho? No habr ganancia o prdida patrimonial en la extincin del rgimen econmico matrimonial de separacin de bienes, ni del rgimen econmico patrimonial de las parejas de hecho, cuando por imposicin legal o resolucin judicial se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la pensin compensatoria. El supuesto al que se refiere este epgrafe no podr dar lugar a las actualizaciones de los valores de los bienes o derechos adjudicados. 6.1.2.6. Qu sucede cuando se realizan aportaciones a los patrimonios protegidos constituidos a favor de personas con discapacidad? Las aportaciones realizadas52 a patrimonios protegidos de la persona con discapacidad, regulados en la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de proteccin patrimonial de las personas con discapacidad y de modificacin del Cdigo Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa tributaria, no constituirn ganancia o prdida patrimonial.
51  Se trata de las empresas o participaciones a que se refiere el apartado 10 del artculo 4 de la Norma Foral 19/2011, de 22 de diciembre, del Impuesto sobre Patrimonio. 52  Las aportaciones al patrimonio protegido de persona discpacitada s darn derecho a practicar deduccin en cuota, en la cuanta y condiciones que se explican en el captulo 12 de este manual.

151

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

6.1.3. Cundo estn exentas las ganancias?


Estn exentas, es decir, no tributan, las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en los casos siguientes: En las donaciones efectuadas a las fundaciones y asociaciones de inters general que dan derecho a deduccin en la cuota del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas53. Cuando las ganancias se hayan obtenido por personas mayores de 65 aos o por personas en situacin de dependencia severa o gran dependencia de conformidad con la Ley de Promocin de la Autonoma Personal y Atencin a las personas en situacin de dependencia al transmitir su vivienda habitual, En el pago de la deuda tributaria por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas mediante entrega de los siguientes bienes: a) Los integrantes del Patrimonio Cultural Vasco que estn inscritos en el Registro de Bienes Culturales Calificados o incluidos en el Inventario General a que se refiere la Ley 7/1990, de 3 de julio, de Patrimonio Cultural Vasco. b) Los integrantes del Patrimonio Histrico Espaol que estn inscritos en el Inventario General de Bienes Muebles o en el Registro General de Bienes de Inters Cultural, de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 73 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histrico Espaol.

6.1.4. Cundo no se tienen en cuenta las prdidas?


No se computarn como prdidas patrimoniales los siguientes casos: 1. Las prdidas no justificadas. 2. Las prdidas debidas al consumo. 3. Las prdidas debidas a transmisiones lucrativas por actos intervivos o a liberalidades. 4. Las prdidas ocurridas en el juego. 5. Las prdidas producidas en la transmisin de un elemento patrimonial, cuando el transmitente vuelva a adquirir ese mismo elemento patrimonial dentro del ao siguiente a la fecha de transmisin. En estos casos, la prdida que se genera se integrar cuando se transmita en fecha posterior el elemento patrimonial. Por ejemplo, el contribuyente vende el 1 de enero de 2011 un bien y obtiene una prdida patrimonial, si recompra el mismo bien el 31 de diciembre de 2011 la prdida que se le gener en la venta no deber tenerla en cuenta en la declaracin del ao 2011, sino cuando vuelva a vender posteriormente el bien. 6. Las prdidas producidas en la transmisin de valores o participaciones admitidas a negociacin en alguno de los mercados regulados54, cuando el contribuyente hubiera

53 Vase, dentro del captulo 12 Cuota lquida y deducciones , el apartado 12.7 relativo a las deducciones por donativos. 54  Valores admitidos a negociacin en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros y representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades.

152

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

adquirido valores homogneos55 dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones. Se consideran valores o participaciones homogneos aquellos que procedan de un mismo emisor y formen parte de una misma operacin financiera, incluida la obtencin sistemtica de financiacin, que tengan igual naturaleza y rgimen de transmisin y atribuyan un contenido sustancial similar de derechos y obligaciones. Estas prdidas se integrarn a medida que se transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.

7. Las prdidas derivadas de las transmisiones de valores o participaciones no admitidos a negociacin en alguno de los mercados regulados, cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogneos en el ao anterior o posterior a dichas transmisiones. Se consideran valores o participaciones homogneos aquellos que procedan de un mismo emisor y formen parte de una misma operacin financiera, incluida la obtencin sistemtica de financiacin, que tengan igual naturaleza y rgimen de transmisin y atribuyan un contenido sustancial similar de derechos y obligaciones. Estas prdidas se integrarn a medida que se transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.

6.2. Cmo se calcula la ganancia o la prdida patrimonial?


Se calcula de manera distinta, dependiendo del modo en que se haya alterado el patrimonio: Si se trata de una transmisin (por ejemplo, la venta de un bien), la ganancia o prdida ser la diferencia entre el valor de venta del elemento transmitido y su valor de adquisicin (valor de compra) actualizado cuando proceda segn lo dispuesto en el apartado 6.2.2 siguiente. Si se ha incorporado un bien o derecho al patrimonio (por ejemplo, cuando el contribuyente ha obtenido un premio o una subvencin), la ganancia o prdida ser el valor de mercado de ese elemento que se ha incorporado al patrimonio. ATENCIN: Si se han efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguir la parte del valor de transmisin que corresponde, tanto al bien como a la mejora, con objeto de determinar, de forma separada e independiente, la ganancia o prdida patrimonial que corresponda a cada componente (bien o mejora) de dicho elemento.

6.2.1. Cmo se calcula el valor de adquisicin?


El valor de adquisicin se calcular de la siguiente forma: 1. Primer paso: Se suman los siguientes importes: Importe real de adquisicin. Si la adquisicin se ha realizado a ttulo lucrativo, el importe real ser el que resulte de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos. Gastos y tributos inherentes a la adquisicin, excluidos los intereses, que hubiera pagado el adquirente. 2. Segundo paso: Al resultado de la suma anterior le restamos el siguiente importe:
55 Vase el artculo 53 del Decreto Foral 76/2007 , de 11 de diciembre.

153

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Amortizacin. Cuando proceda, se restarn las amortizaciones reglamentariamente practicadas, computndose, en todo caso, la amortizacin mnima. La amortizacin mnima slo debe computarse cuando se trate de bienes cedidos en arrendamiento y no en el caso de la vivienda habitual o de otros bienes que no admiten como gasto deducible la amortizacin.

6.2.2. Cmo se actualiza el valor de adquisicin?


Los componentes del valor de adquisicin se actualizarn aplicando los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Norma Foral56. Los coeficientes se aplicarn de la forma siguiente: Sobre el importe real de adquisicin, teniendo en cuenta el ao en que se haya satisfecho. Sobre las inversiones y mejoras, teniendo en cuenta el ao en que se hayan satisfecho. Sobre los gastos y tributos inherentes a la adquisicin, teniendo en cuenta el ao en que se hayan satisfecho. Sobre las amortizaciones, teniendo en cuenta el ao al que correspondan. Cuando los elementos patrimoniales se hayan transmitido despus de haber sido desafectados de una actividad econmica, el coeficiente de actualizacin del valor de adquisicin corresponder al ao en el que han sido desafectados. Cuando se calculen las ganancias o prdidas patrimoniales segn las normas especficas de valoracin establecidas, se aplicarn los coeficientes de actualizacin correspondientes a los aos en que se produzcan los importes positivos y negativos que hay tener en cuenta para calcular el valor de adquisicin. Para los bienes o derechos que se transmitieron durante el ao 2011, el valor de adquisicin se actualizar aplicando los coeficientes siguientes:
Ejercicios Coeficiente

1994 y anteriores 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007

1,457 1,548 1,491 1,457 1,425 1,386 1,339 1,289 1,244 1,210 1,174 1,137 1,099 1,069

56  Para las transmisiones realizadas en el ejercicio 2011, los coeficientes de actualizacin se han establecido por la Norma Foral 15/2010, de 20 de diciembre, de medidas tributarias para el ao 2011.

154

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Ejercicios

Coeficiente

2008 2009 2010 2011

1,028 1,024 1,010 1,000

No obstante, cuando el elemento patrimonial hubiese sido adquirido el 31 de diciembre de 1994 ser de aplicacin el coeficiente 1,548. RESUMEN: Valor de adquisicin Importe real de adquisicin (actualizado) + Coste de las inversiones y mejoras (actualizado) + Gastos y tributos inherentes a la adquisicin (actualizado) - Amortizaciones (actualizadas) Valor de adquisicin

6.2.3. Cmo se calcula el valor de transmisin?


El valor de transmisin estar formado por la diferencia entre los siguientes importes: Importe real de enajenacin. Su importe ser el que verdaderamente se ha pagado por la transmisin. Sin embargo, si el importe es inferior al normal del mercado, prevalecer el precio de mercado. Si la transmisin se ha realizado a ttulo lucrativo, el importe real de enajenacin se obtendr segn las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Gastos y tributos inherentes a la transmisin, excluidos los intereses, pagados por el transmitente. RESUMEN: Valor de transmisin Importe real de enajenacin Gastos y tributos inherentes a la transmisin pagados por el transmitente Valor de transmisin

Ejemplo
Supongamos que el 7 de enero de 1997 usted compr un piso por 170.300 euros. Ese mismo ao, usted pag 15.000 euros, por los gastos y tributos inherentes a la adquisicin. El 25 de enero 2007 cerr la terraza y por ello pag 20.000 euros. Desde el 31 de enero de 1997 al 30 de noviembre de 1997 arrend el piso: la amortizacin fue de 3.600 euros. El 18 de enero de 2011 vendi el piso por 300.000 euros. Finalmente, el valor de transmisin que corresponde a la mejora asciende a 30.000 euros. Clculo de la ganancia patrimonial de la vivienda Importe de enajenacin de la vivienda Importe de enajenacin de la mejora Importe real de adquisicin actualizado 170.300,00 x 1,457 300.000 30.000 270.000 30.000 248.127 ,10
155

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Gastos y tributos actualizados Amortizacin actualizada Valor de adquisicin actualizado

15.000 x 1,457 3.600 x 1,457 248.127 ,10 + 21.855 5.245,20

21.855,00 5.245,20 264.736,90 5.263,10

Ganancia patrimonial de la vivienda 270.000 264.736,90 Esta ganancia patrimonial se integrar en la base imponible del ahorro. Ganancia patrimonial procedente de la mejora Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado Ganancia patrimonial mejora 20.000 x 1,069 30.000 21.380

30.000 21.380 8.620

Esta ganancia patrimonial se integrar en la base imponible del ahorro.

6.2.4. Rgimen transitorio aplicable a los elementos adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994
La actual regulacin modifica la aplicacin de los coeficientes reductores aplicables a las ganancias patrimoniales obtenidas en la venta de los bienes y derechos adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994. La normativa vigente a partir del ejercicio 2007 establece un rgimen transitorio que mantiene el rgimen de coeficientes reductores para la parte de la ganancia patrimonial generada hasta 31 de diciembre 2006. La parte de la ganancia patrimonial generada con posterioridad a esa fecha no podr beneficiarse de los coeficientes reductores. 6.2.4.1. Rgimen general Este rgimen general (aplicable a toda clase de bienes, salvo a valores admitidos a negociacin en mercados regulados y participaciones en instituciones de inversin colectiva) establece que el importe de las ganancias patrimoniales correspondientes a transmisiones de elementos patrimoniales no afectos a actividades econmicas que hubieran sido adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se determinar con arreglo a las siguientes reglas: 1.- La ganancia patrimonial se calcula para cada elemento patrimonial de acuerdo con lo expresado en el epgrafe 6.2.2. de este manual. Por tanto, los coeficientes de actualizacin son perfectamente compatibles con los coeficientes reductores que pudieran aplicarse. El clculo de la ganancia patrimonial actualizada es siempre el primer paso. 2.- En la ganancia patrimonial as calculada se distingue la parte generada con anterioridad a 1 de enero de 2007 y la generada despus. La Norma Foral del impuesto obliga a que esta distincin se realice en proporcin a los das transcurridos antes y despus del 1 de enero del 2007, con respecto al total de das en que el bien hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.
156

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Ejemplo:
Usted adquiri un bien inmueble el 29 de diciembre de 1993 y lo transmite el 5 de julio de 2011, obteniendo una ganancia patrimonial, calculada de acuerdo al epgrafe 6.2. de este manual (aplicando por tanto los coeficientes de actualizacin) de 100.000 . Hay que distinguir qu parte de estos 100.000 se generaron con anterioridad a 1 de enero de 2007 y qu parte con posterioridad. Entre la fecha de compra y la de venta del bien han transcurrido 6.396 das. Hasta 31-12-2006 han transcurrido 4.750 das, un 74,27% sobre el total de das (6.396). Desde 1-1-2007 han transcurrido 1.646 das, un 25,73% sobre el total de das (6.396). Por tanto, al 25,73% de la ganancia obtenida, 25.730 , no se le aplican los coeficientes reductores, por lo que se imputan ntegramente en la base imponible del ahorro, aplicndosele un tipo del 20%. Al 74,27% de la ganancia patrimonial de 100.000 , 74.270 , se le aplican los coeficientes reductores que se explican seguidamente. 3.- La parte de la ganancia patrimonial (los coeficientes reductores slo se aplican a las ganancia patrimoniales, nunca a las prdidas) obtenida con anterioridad a 1 de enero de 2007 se reduce de la siguiente manera: - Los coeficientes reductores se aplican en funcin del nmero de aos transcurridos desde la fecha de adquisicin al 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso. Esto quiere decir que, si entre la fecha de adquisicin y el 31 de diciembre de 1996 han transcurrido 4 aos y un da, el periodo de permanencia es de 5 aos. El periodo de permanencia que genera la aplicacin de los coeficientes reductores de la ganancia patrimonial, es el que exceda de 2 aos. - Como regla general, la ganancia patrimonial se reducir en un 14,28% por cada ao de permanencia que exceda de dos. Es decir, tal porcentaje no se aplicar a los dos primeros aos. Por ejemplo, la ganancia patrimonial procedente de un bien adquirido el 9 de agosto de 1993, se reduce en un 28,56% (14,28% x 2), ya que el periodo de permanencia del bien a 31 de diciembre de 1996, era superior a 3 aos. Tal y como se ha expresado anteriormente, el nmero de aos transcurridos se redondea por exceso, hasta los 4 aos. El nmero de aos de permanencia que generan estos coeficientes reductores son los que exceden de 2, por lo que se aplica una reduccin de 2 (4-2) coeficientes de 14,28%. De este modo, no tributarn las ganancias patrimoniales de elementos que han permanecido, hasta 31 de diciembre de 1996, ms de 8 aos en el patrimonio del contribuyente. - Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen acciones admitidas a negociacin57 en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades, se reducir en un 25 por 100 por cada ao de permanencia que exceda de dos.
57  Las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisin de acciones cotizadas se reducen de acuerdo al rgimen especial que se explica en el epgrafe 6.2.4.2 de este manual.

157

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Por tanto, no tributarn las ganancias patrimoniales de las citadas acciones si han permanecido, hasta 31 de diciembre de 1996, ms de 5 aos en el patrimonio del contribuyente. Sin embargo, no podrn acogerse a esta reduccin las acciones representativas del capital social de las sociedades de inversin mobiliaria e inmobiliaria. Cuando se transmitan bienes inmuebles, derechos sobre los mismos o valores de las entidades comprendidas en el artculo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, la ganancia patrimonial se reducir en un 11,11% por cada ao de permanencia que exceda de dos. No tributarn las ganancias patrimoniales si los citados bienes, derechos o valores han permanecido, hasta 31 de diciembre de 1996, ms de 10 aos en el patrimonio del contribuyente. Sin embargo, no podrn acogerse a esta reduccin las acciones o participaciones representativas del capital social o patrimonio de las sociedades o fondos de inversin inmobiliaria. Si se han efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos en el ao 2011, se detallar el valor de transmisin que corresponde a la mejora, para que se apliquen los coeficientes de actualizacin del valor de adquisicin de la mejora y los coeficientes reductores. El rgimen transitorio expuesto en este epgrafe58, que permite aplicar los coeficientes reductores a las ganancias patrimoniales obtenidas correspondientes a transmisiones de elementos patrimoniales, no es de aplicacin a las transmisiones de elementos que hayan estado afectos a una actividad econmica del contribuyente, cuando la misma actividad se contine ejerciendo bajo otra titularidad. RESUMEN: Porcentajes para reducir la ganancia 58 Porcentaje por cada ao de permanencia (no se cuentan los dos primeros aos) Norma general Acciones que cotizan en Bolsa Bienes inmuebles, derechos sobre los mismos o valores de las entidades comprendidas en la NF 45/1988 14,28% 25% N aos que deben transcurrir hasta 31/12/1996 para no tributar 8 5

11,11%

10

58 Los porcentajes reductores slo se aplican a la parte de ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1 de enero de 2007 , calculada de acuerdo a lo establecido en este manual.

158

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Ejemplo
Supongamos que usted compr un piso por 100.000 euros el 10 de enero de 1991. Ese mismo ao, usted pag la cantidad de 5.000 euros, por los gastos y tributos inherentes a la adquisicin. Desde el 1 de julio de 1991 al 30 de junio de 1993 arrend el piso: las amortizaciones han sido 1.000 euros (en 1991 y 1993) y 2.000 euros (en 1992). El 5 de abril de 1998, hizo el cierre de la terraza, con un coste de 12.000 euros. El 9 de julio de 2011 vendi el piso por 300.000 euros. Finalmente, del valor de transmisin, 25.000 euros corresponden a la mejora. Clculo de la ganancia patrimonial de la vivienda: Importe de enajenacin de la vivienda 300.000 - 25.000 275.000 Importe de enajenacin de la mejora 25.000 Importe real de adquisicin actualizado 100.000 x 1,457 145.700 Gastos y tributos actualizados 5.000 x 1,457 7 .285 Amortizaciones 1991 actualizadas 1.000 x 1,457 1.457 Amortizaciones 1992 actualizadas 2.000 x 1,457 2.914 Amortizaciones 1993 actualizadas 1.000 x 1,457 1.457 Amortizaciones en total 5.828 Valor de adquisicin actualizado 145.700 + 7 .285 5.828 147 .157 Ganancia patrimonial 275.000 147 .157 127 .843 Das en que ha permanecido el bien en el patrimonio 7 .484 das Das con anterioridad a 1 de enero de 2007 5.834 das/7 .484 das 77 ,95% del total Das con posterioridad a 1 de enero de 2007 1.650 das/7 .484 das 22,05%del total Parte de la ganancia aplicable a la reduccin 77 ,95% de 127 .843 99.653,62 Periodo de permanencia (del 10/01/1991 al 31/12/1996) Porcentaje reductor Reduccin (no tributa) Parte Ganancia patrimonial que tributa 5 aos, 11 meses, 21 das 11,11% x (6-2) 44,44% de 99.653,62 99.653,62 43.847 ,59 22,05% de 127 .843 6 aos 44,44% 43.847 ,59 55.806,03 28.189,38 83.995,41

Parte de la ganancia no aplicable a la reduccin (tributa ntegramente) Total ganancia vivienda Ganancia patrimonial de la mejora Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado Ganancia patrimonial de la mejora

55.806,03 + 28.189,38

25.000 12.000 x1,425 25.000 17 .100 17 .100 7 .900

159

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

No se aplican coeficientes reductores a la ganancia obtenida con la mejora, dado que no fue adquirida/realizada con anterioridad a 31 de diciembre de 1994. Total ganancias patrimoniales 83.995,41 + 7.900 91.895,41

Las ganancias patrimoniales se incluirn en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

6.2.4.2. Rgimen aplicable a acciones y participaciones en instituciones de inversin colectiva (Fondos de inversin). Dada la naturaleza de estos bienes y su negociacin en mercados regulados que permiten fijar un precio objetivo a la fecha concreta de 31 de diciembre de 2006, se ha establecido un rgimen especfico para estos bienes. En aquellas ganancias patrimoniales obtenidas de la transmisin de valores admitidos a negociacin a 31 de diciembre de 2006, en alguno de los mercados regulados y de acciones o participaciones en instituciones de inversin colectiva, la reduccin se efecta de acuerdo a las siguientes reglas, dependiendo de si el valor de transmisin del bien es superior o inferior al que corresponda al bien en cuestin a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 200659: a) Si el valor de transmisin fuera igual o superior al que corresponda a los valores, acciones o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del 2006, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 1 de enero de 2007 , se reducir de acuerdo a la regla 3 del epgrafe 6.2.4.1. anterior. El valor de transmisin a estos efectos es el del valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2006. Por contra, la parte de la ganancia patrimonial generada con posterioridad a 31 de diciembre de 2006 no se reduce. b) Si el valor de transmisin fuera inferior al que corresponde a los valores, acciones o participaciones a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2006, se entiende que toda la ganancia se ha generado con anterioridad a 1 de enero de 2007 y se reduce de acuerdo a la regla 3 del epgrafe 6.2.4.1 anterior.

Ejemplo
SUPUESTO PRIMERO. (Valor de transmisin superior al valor del Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio 2006): El 6 de septiembre de 1992 adquiri en bolsa 1.000 acciones de la sociedad annima BENWAR por valor de 10 la accin. El 12 de diciembre de 2011 vendi por valor de 50 . En este primer supuesto, el valor de la accin a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio 2006 era de 45 . Clculo de la ganancia: Valor adquisicin actualizado Valor Transmisin Ganancia patrimonial 10.000 x 1,457 14.570 50.000 35.430

59  Ver artculos 15 y 16 de la Norma Foral 19/2011, de 22 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio.

160

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Una vez calculada la ganancia total hay que distinguir el valor de la ganancia obtenida con anterioridad a 1 de enero de 2007 y la obtenida con posterioridad. a) Ganancia obtenida antes de 1/1/2007 (reducible): Valor de adquisicin actualizado Valor transmisin a fecha 31/12/2006 (Valor Patrimonio) Ganancia patrimonial reducible 45.000 14.570 Periodo de permanencia hasta 31/12/1996 4a 3m y 24d Porcentaje reductor 25% x (52) Reduccin 75% de 30.430 Ganancia patrimonial reducida 30.430,00 22.822,50 b) Ganancia obtenida desde 1/1/2007 (no reducible): Ganancia total calculada: Ganancia obtenida antes de 1/1/2007 Ganancia patrimonial 35.430 - 30.430 Total ganancia obtenida de las acciones 7.607,50 + 5.000 14.570 45.000 30.430 5 aos 75% 22.822,50 7.607,50

35.430 30.430 5.000 12.607,50

La ganancia patrimonial obtenida se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales. SUPUESTO SEGUNDO. (Valor de transmisin inferior al valor del Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio 2006) Supongamos que en el mismo ejemplo anterior la accin de BENWAR S.A. alcanz un valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio 2006 de 55 , para luego disminuir su valor hasta el mismo valor de transmisin, 50 . Clculo de la ganancia patrimonial Valor adquisicin actualizado Valor transmisin Ganancia patrimonial 10.000 x 1,457 50.000 14.570 14.570 50.000 35.430

Como el valor de transmisin (50 ) es inferior al valor a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio (55 ), se entiende que toda la ganancia se ha generado con anterioridad a 1 de enero de 2007 . Valor de adquisicin actualizado 14.570 Valor Transmisin 50.000 Ganancia patrimonial reducible 50.000 14.570 35.430 Periodo de permanencia hasta 31/12/1996 4a 3m y 24d 5 aos Porcentaje reductor 25% x (5-2) 75% Reduccin 75% de 35.430 26.572,50 Ganancia patrimonial reducida 35.430 26.572,50 8.857,50 La ganancia patrimonial obtenida se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

161

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

6.3. Normas especficas de valoracin


La regla general para calcular las ganancias y prdidas patrimoniales es la frmula siguiente: Valor de venta Valor de compra = Prdida o Ganancia Al valor de venta se le denomina valor de transmisin, y al de compra, valor de adquisicin. No obstante, en los supuestos siguientes se aplican unas normas especficas de valoracin: Transmisin onerosa de valores representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades admitidos a negociacin en mercados regulados. Transmisin onerosa de valores o participaciones representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades no admitidos a negociacin en mercados regulados. Transmisin de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales. Transmisin de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversin colectiva. Aportaciones no dinerarias a sociedades. Separacin de socios o disolucin de sociedades. Traspaso del local de negocio. Indemnizaciones por prdidas o siniestros en elementos patrimoniales. Permuta de bienes o derechos. Extincin de rentas vitalicias o temporales. Transmisin o extincin de derecho reales. Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o vitalicia. Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisin. Operaciones realizadas en el mercado de futuros y opciones. Vamos a estudiarlos uno por uno.

6.3.1. Transmisin onerosa de valores representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades admitidos a negociacin en mercados regulados60 .
La ganancia o prdida de patrimonio se determina por la diferencia entre su valor de adquisicin y el valor de transmisin. Si bien, las particularidades son las siguientes: En las transmisiones de valores representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades (acciones), el valor de transmisin ser como mnimo el valor de su cotizacin en el mercado regulado el da que se venda la accin. No obstante, si el precio por el que se ha vendido la accin es superior al cotizado, prevalecer el valor de venta.

60  Valores admitidos a negociacin en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros y representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades.

162

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Cuando existan valores homogneos61, se considerarn como transmitidos aquellos que adquiri en primer lugar, es decir, los ms antiguos (criterio FIFO: primera accin que entra, primera que sale). Se consideran valores o participaciones homogneos aquellos que procedan de un mismo emisor y formen parte de una misma operacin financiera, incluida la obtencin sistemtica de financiacin, que tengan igual naturaleza y rgimen de transmisin y atribuyan un contenido sustancial similar de derechos y obligaciones.

Ejemplo
Supongamos que, el 15 de abril de 2011, usted vendi en Bolsa 400 acciones de la sociedad annima HANFETT, de 6 euros de valor nominal, al 400%, segn la cotizacin de ese da. Las acciones vendidas forman parte de un paquete de 550 que usted adquiri, segn se detalla a continuacin: N acciones 250 210 90 Fecha de adquisicin 06/05/1994 13/01/1998 26/03/2005 Precio de adquisicin 2.500 1.260 450 Precio/Accin 10 6 5

El valor de las acciones enajenadas a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio del ao 2006 (valor de negociacin medio del cuarto trimestre de 2006) era de 20. Para calcular la ganancia o prdida patrimonial de la venta de las 400 acciones, se aplicar el criterio legal de que las vendidas son las ms antiguas. Por lo tanto, las 400 acciones vendidas corresponden a las 250 compradas el 06/05/1994, y a 150 de las compradas el 13/01/1998. A continuacin, se calcular por separado la ganancia o prdida patrimonial de cada bloque de acciones: Adquiridas el 13/01/1998 Nmero de acciones vendidas (400) 250 150 Valor de transmisin (24 e) 6.000 3.600 Valor de adquisicin actualizado 2.500x1,457=3.642,50 900x1,457=1.311,30 Ganancia Patrimonial 2.357 ,50 2.288,70 Adquiridas el 06/05/1994 Los 2.288,70 de ganancia patrimonial procedente de la transmisin de las acciones adquiridas en el ejercicio 1998, se imputan ntegramente a la base imponible del ahorro. A la ganancia patrimonial procedente de la transmisin de las acciones adquiridas en 1994, s le es de aplicacin el rgimen transitorio expuesto en el epgrafe 6.2.4.2. de este manual. Una vez calculada la ganancia patrimonial obtenida (2.357 ,50 ), hay que distinguir el valor de la ganancia obtenida con anterioridad a 1 de enero de 2007 y la obtenida con posterioridad.

61 . Vase el artculo 53 del Decreto Foral 76/2007 , de 11 de diciembre, del IRPF .

163

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

A) Ganancia obtenida antes de 1/1/2007 (reducible): Valor de adquisicin actualizado Valor transmisin a fecha 31/12/2006 (Valor Patrimonio) Ganancia patrimonial reducible Periodo permanencia hasta 31/12/1996 Porcentaje reductor Reduccin Ganancia patrimonial 3.642,50 250 x 20 5.000 3.642,50 = 2 a 6 m 25 d 25% x (3-2) 25% de 1.357 1.357,50 339,37 5.000 1.357 ,50 3 aos 25% 339,37 1.018,12

B) Ganancia patrimonial obtenida desde 1/1/2007 (no reducible): Ganancia total calculada: Ganancia obtenida antes de 1/1/2007 Ganancia patrimonial 2.357 ,50 1.357 ,50 1.000,00

El total de las ganancias obtenidas en la operacin (2.357 ,50 + 1.018,12 + 1.000,00 = 4.375,62 ) se incluyen en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales. Cuando se trata de acciones parcialmente liberadas su valor de adquisicin ser el importe realmente satisfecho por el contribuyente. Cuando se trate de acciones totalmente liberadas (acciones gratuitas), se necesita una regla especial para calcular el valor de compra de cada accin. El valor de adquisicin tanto de las acciones totalmente liberadas como de las que procedan resultar de repartir el coste total entre el nmero de ttulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan. Valor de adquisicin = Coste total de las acciones -------------------------------------------------------N ttulos antiguos + N ttulos liberados

Cuando se trate de acciones totalmente liberadas se considerar como antigedad de las mismas la que corresponda a las acciones de las cuales procedan.

Cuando se enajenen los derechos de suscripcin, el valor de adquisicin de los valores de los cuales procedan los derechos ser el importe pagado en el momento de la compra menos el importe que se haya obtenido por la venta de los derechos de suscripcin. Si el importe obtenido en la venta de los derechos de suscripcin es superior al valor de compra de los valores de los cuales procedan esos derechos, la diferencia se declarar por el transmitente como ganancia patrimonial en el ao en que se vendieron los derechos62. Asimismo, cuando no se vendan los derechos de suscripcin de todas las acciones, se considerarn como vendidos los derechos de las acciones ms antiguas.

62  El artculo 49.4 de la Norma Foral 3/2007 , del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, establece especialidades para la transmisin de derechos de suscripcin preferente resultantes de ampliaciones de capital realizadas con objeto de incrementar el grado de difusin de las acciones de una sociedad con carcter previo a su admisin a negociacin en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores.

164

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Ejemplo
Supongamos que, el 30 de agosto de 1996, usted compr en Bolsa 1.000 acciones de una sociedad annima, con un precio de 6 euros por accin. El 8 de octubre de 1996, vendi derechos de suscripcin por 4.200 euros. El 1 de enero de 2011, vendi de nuevo derechos de suscripcin por 3.000 euros. Finalmente, el 8 de agosto de 2011, vendi las acciones por 2.400 euros. Obviamos los coeficientes de actualizacin. Venta de los derechos de suscripcin el 8/10/1996 No genera incremento o disminucin patrimonial, aunque el valor de adquisicin de las acciones se reduce hasta 1.800 euros (6.000 - 4.200). Venta derechos de suscripcin el 1/01/2011 El exceso sobre el valor de adquisicin que asciende a 1.200 euros (3.000 - 1.800) constituye su ganancia patrimonial como vendedor. Venta de las acciones el 8/08/2011 Valor de transmisin Valor de adquisicin Ganancia patrimonial 6.000 4.200 1.800 2.400 0 2.400

Ambas ganancias patrimoniales se incluirn en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

6.3.2. Transmisin onerosa de valores o participaciones representativos de la participacin en fondos propios de sociedades o entidades no admitidos a negociacin en mercados regulados.
La ganancia o prdida de patrimonio se determina por la diferencia entre su valor de adquisicin y el valor de transmisin. Si bien, las particularidades son las siguientes: Se establece un valor mnimo de transmisin, que es el que prevalecer por encima del que se ha declarado, a no ser que se pruebe que el importe declarado se corresponde con el que habran convenido partes independientes en condiciones normales de mercado. Si esto no se prueba, el valor de venta no podr ser inferior al mayor de los dos siguientes: a) El valor terico que resulte del balance correspondiente al ltimo ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto. b) El valor que resulte de capitalizar al tipo del 20% el promedio de los resultados de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto. A este ltimo efecto, se computarn como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularizacin o actualizacin de balances. El valor de transmisin as calculado se tendr en cuenta para determinar el valor de adquisicin de los valores o participaciones que corresponda al adquirente. Cuando existan valores homogneos63, se considerarn como transmitidos aquellos que adquiri en primer lugar, es decir, los ms antiguos (criterio FIFO: primera accin que
63 Vase el artculo 53 del Decreto Foral 76/2007 , de 11 de diciembre, del IRPF .

165

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

entra, primera que sale). Se consideran valores o participaciones homogneos aquellos que procedan de un mismo emisor y formen parte de una misma operacin financiera, incluida la obtencin sistemtica de financiacin, que tengan igual naturaleza y rgimen de transmisin y atribuyan un contenido sustancial similar de derechos y obligaciones. Cuando se trata de acciones o participaciones parcialmente liberadas su valor de adquisicin ser el importe realmente satisfecho por el contribuyente. Cuando se trate de acciones o participaciones totalmente liberadas (acciones gratuitas), el valor de adquisicin tanto de las acciones totalmente liberadas como de las que procedan resultar de repartir el coste total entre el nmero de ttulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan. Valor de adquisicin = Coste total de las acciones ---------------------------------------------------------------------------N ttulos antiguos + N ttulos liberados

Cuando se trate de acciones totalmente liberadas se considerar como antigedad de las mismas la que corresponda a las acciones de las cuales procedan.

El importe de la transmisin de derechos de suscripcin procedentes de estos valores o participaciones se considerar como ganancia patrimonial para el transmitente en el periodo impositivo en que se produzca la venta de derechos.

Ejemplo
Supongamos que, el 11 de abril de 1996, usted suscribi 1.000 acciones de 5 euros de nominal de una sociedad annima, que no cotiza en Bolsa. El da 15 de septiembre de 1997 compr otras 1.000 acciones de la misma sociedad (valores homogneos) por 8.000 euros. El 31 de diciembre de 2011 vendi 1.200 acciones por 6.490 euros, y no dispone de prueba suficiente en derecho de que este precio se corresponda con el que habran convenido partes independientes en condiciones normales de mercado. El capital de la sociedad est formado por 10.000 acciones. La sociedad cierra su ejercicio social el 31 de julio y los beneficios de la sociedad de los tres ltimos ejercicios han sido de 6.000, 9.000 y 12.000 euros. Finalmente, el valor terico segn balance cerrado en julio de 2011 es de 8 euros. Valor de transmisin Ya que usted no ha demostrado que el importe de la venta se corresponde con el fijado por partes independientes, se aplica el mayor de los dos valores siguientes: Valor terico: 8 euros. Valor de capitalizacin: 4,50 euros (6.000 + 9.000 + 12.000) / 3 ------------------------------------------------ = 45.000 euros 0,2 45.000 -------------- = 4,50 10.000

166

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Ganancia de las acciones suscritas el 11/04/1996 Valor de transmisin 1.000 x 8 Valor de adquisicin actualizado 5.000 x 1,491 Ganancia patrimonial 8.000 7 .455 Prdidas de las acciones compradas el 15/09/1997 Valor de transmisin Valor de adquisicin Valor de adquisicin actualizado Prdida patrimonial 200 x 8,00 200 x 8,00 1.600 x 1,457 1.600 - 2.331,20 8.000 7 .455 545 1.600 1.600 2.331,20 731,20

La ganancia y la prdida patrimonial se incluirn en la base imponible del ahorro, previa integracin y compensacin realizada de acuerdo a lo establecido en el apartado 9.4 de este manual, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

6.3.3. Transmisin de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales64


Cuando se transmitan valores o participaciones en el capital de las sociedades patrimoniales, las particularidades para calcular la ganancia o prdida patrimonial son las siguientes: La ganancia o prdida patrimonial se computar por la diferencia entre el valor de adquisicin y de titularidad y el valor de transmisin. El valor de adquisicin y titularidad se estimar integrado por: a) El importe pagado para adquirir los valores (acciones) o participaciones en el capital. b) El importe de los beneficios de la sociedad que sin efectiva distribucin, hubiesen sido obtenidos por la sociedad durante los periodos impositivos en los que tribut en el rgimen de sociedades patrimoniales en el periodo de tiempo comprendido entre su adquisicin y enajenacin. c) Los socios que adquirieron los valores despus de haber imputado la base imponible positiva, restarn del valor de adquisicin el importe de los dividendos o participaciones en beneficios que procedan de periodos impositivos durante los cuales la entidad tuviera la consideracin de sociedad patrimonial. El valor de transmisin ser como mnimo, el valor terico resultante del ltimo balance aprobado, una vez sustituido el valor neto contable de los inmuebles por el valor que tendran a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, o por su valor de mercado si fuese inferior. Cuando existan valores homogneos65, se considerarn como transmitidos aquellos que adquiri en primer lugar, es decir, los ms antiguos (criterio FIFO: primera accin que entra, primera que sale). Se consideran valores o participaciones homogneos aquellos que procedan de un mismo emisor y formen parte de una misma operacin financiera,
64  En el caso de transmisin de valores o participaciones de sociedades que hubieran tenido la consideracin de transparentes en periodos impositivos anteriores, el rgimen transitorio establecido en la Norma Foral 8/2003 ha fijado las normas para el clculo de la ganancia patrimonial. 65  Vase el artculo 53 del Decreto Foral 76/2007 , de 11 de diciembre, del IRPF .

167

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

incluida la obtencin sistemtica de financiacin, que tengan igual naturaleza y rgimen de transmisin y atribuyan un contenido sustancial similar de derechos y obligaciones. Cuando se trata de acciones parcialmente liberadas su valor de adquisicin ser el importe realmente satisfecho por el contribuyente. Cuando se trate de acciones totalmente liberadas (acciones gratuitas), se necesita una regla especial para calcular el valor de compra de cada accin. El valor de adquisicin tanto de las acciones totalmente liberadas como de las que procedan resultar de repartir el coste total entre el nmero de ttulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan. Valor de adquisicin = Coste total de las acciones -------------------------------------------------------N ttulos antiguos + N ttulos liberados

Cuando se trate de acciones totalmente liberadas se considerar como antigedad de las mismas la que corresponda a las acciones de las cuales procedan.

Lo previsto en los apartados 6.3.1 y 6.3.2 de este captulo en materia de derechos de suscripcin, se aplicar tambin en este apartado de sociedades transparentes. Cuando no se transmita la totalidad de los derechos de suscripcin, se entender que los transmitidos corresponden a los valores adquiridos en primer lugar. Con motivo del cambio en el rgimen de sociedades patrimoniales que se establece en la normativa del Impuesto sobre Sociedades a partir del ao 2007 , se ha regulado un rgimen transitorio de disolucin con liquidacin66, de aplicacin a los socios personas fsicas en la adjudicacin de bienes, derechos y deudas de la sociedad patrimonial que se decide disolver.

Ejemplo
Supongamos que usted, el 15 de enero de 2011 vendi su participacin en la Sociedad ALTASA , que est incluida en el rgimen de sociedades patrimoniales(y en ejercicios anteriores en el extinto rgimen de transparencia fiscal), por la cantidad de 7 .000 euros. La participacin la adquiri el 2 de enero de 2004 por 4.000 euros. En lo que corresponde a su participacin, los resultados de la sociedad en cada uno de los ejercicios que se citan han sido los siguientes: Ejercicio contable 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 Resultado contable 0 200 500 500 500 600 300 Dividendos distribuidos 0 0 300 200 500 600 100

66  El artculo 27 de la Norma Foral 13/2007 , de modificacin del Impuesto sobre Sociedades, de 26 de marzo, incorpora la Disposicin Transitoria 27 a la Norma Foral 24/1996, del Impuesto sobre Sociedades, donde se regula el rgimen de disolucin y liquidacin de sociedades patrimoniales.

168

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Clculo del valor de adquisicin actualizado Valor de adquisicin actualizado 4.000 x 1,174 4.696

Clculo del valor de titularidad actualizado 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 0 200 x 1,137 (500 300 ) x 1,099 (500 200 ) x 1,069 0 0 (300 100 ) x 1,010 0 227 ,40 219,80 320,70 0 0 202,00 969,90

Valor de titularidad actualizado 227 ,40 + 219,80 + 320,70 + 202,00 Clculo de la ganancia patrimonial Valor de transmisin Valor de adquisicin y de titularidad actualizado Ganancia patrimonial 4.696 + 969,90 7 .000 5.665,90

7 .000 5.665,90 1.334,10

La ganancia patrimonial se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

6.3.4. Acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversin colectiva (fondos de inversin).67
Cuando la alteracin patrimonial proceda de la transmisin o el reembolso a ttulo oneroso de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de las instituciones de inversin colectiva, la ganancia o prdida patrimonial se computar por la diferencia entre su valor de adquisicin y el valor de transmisin, determinado por el valor liquidativo aplicable en la fecha en que dicha transmisin o reembolso se produzca o, en su defecto, por el ltimo valor liquidativo publicado. Cuando no existiera valor liquidativo se tomar el valor terico resultante del balance correspondiente al ltimo ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. En supuestos distintos del reembolso de participaciones, el valor de transmisin as calculado no podr ser inferior al mayor de los dos siguientes: - El precio efectivamente pactado en la transmisin. - El valor de cotizacin en mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos financieros y, en particular, en sistemas organizados de negociacin de valores autorizados conforme a lo previsto en el artculo 31.4 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, en la fecha de la transmisin.
67 V  er en el captulo 6.8. de este manual qu sucede cuando se reinvierte lo obtenido de la transmisin o reembolso de acciones o participaciones de instituciones de inversin colectiva.

169

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

A los efectos de determinar el valor de adquisicin, resultar de aplicacin, cuando proceda, lo dispuesto en el apartado 6.3.1. de este manual. No obstante lo dispuesto en los prrafos anteriores, en el caso de transmisiones de participaciones en los fondos de inversin cotizados68 realizadas en bolsa de valores, el valor de transmisin se determinar conforme a lo previsto en el apartado 6.3.1. (valor de cotizacin en dichos mercados en la fecha en que se produzca aquella o por el precio pactado cuando sea superior a la cotizacin).

6.3.5. Aportaciones no dinerarias a sociedades


Cuando el contribuyente aporta un bien (por ejemplo, una vivienda) o un derecho a una sociedad y a cambio recibe acciones o participaciones, estamos hablando de aportaciones no dinerarias. Para calcular la ganancia o prdida patrimonial se tendrn en cuenta las siguientes particularidades: El valor de transmisin ser la cantidad mayor de las siguientes: a) El valor nominal de las acciones o participaciones de la sociedad recibidas a cambio de los bienes o derechos aportados o, en su caso, la parte correspondiente del citado valor nominal. A este valor se aadir el importe de las primas de emisin. b) El valor de cotizacin de las acciones o participaciones (en caso de que coticen en Bolsa) de la sociedad recibidas a cambio de los bienes o derechos a aportados. La cotizacin ser la del da en que se formalice la aportacin o, en el caso de que ese da no hubiera sesin de Bolsa, en el da anterior. c) El valor de mercado del bien o derecho aportado. El valor de transmisin as calculado se tendr en cuenta para determinar el valor de adquisicin de las acciones o participaciones recibidas como consecuencia de la aportacin no dineraria. Adems, se tendr en cuenta lo establecido en el rgimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cesiones globales del activo y del pasivo69. RESUMEN Cantidad mayor de: 1) valor nominal de las acciones recibidas 2) valor de cotizacin de las mismas 3) valor de mercado de lo aportado - Valor de adquisicin del bien o derecho aportado ---------------------------------------------------------------------Ganancia o prdida

68  Fondos de inversin cotizados de acuerdo al artculo 49 del Reglamento de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversin colectiva, aprobado por el Real Decreto 1.309/2005, de 4 de noviembre. 69  El rgimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cesiones globales del activo y del pasivo se regula en el captulo X del ttulo VIII de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.

170

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Ejemplo
Supongamos que usted, el 30 de junio de 2011, aport un pabelln industrial a la sociedad DATASA, S.A, valorado segn el informe pericial en 181.000 euros. A cambio recibi de la citada sociedad 22.000 acciones de 10 euros de valor nominal, que no cotizan en Bolsa. Usted haba comprado el pabelln industrial el 25 de octubre de 1998 por 81.000 euros. Pag, adems, en aquel entonces, 6.500 euros por los gastos y tributos inherentes a la compra. Finalmente, el valor de mercado del bien aportado asciende a 195.000 euros. Relacin de valores Valor nominal de las acciones recibidas por la aportacin: 220.000 euros. Valor de cotizacin de los ttulos recibidos: No existe cotizacin. Valor de mercado del bien aportado: 195.000 euros. Valor de transmisin que prevalece: 220.000 euros (el mayor de todos). Clculo de valor de adquisicin actualizado Importe satisfecho Gastos y tributos Valor de adquisicin actualizado Clculo de la ganancia patrimonial 81.000 x 1,425 6.500 x 1,425 115.425 + 9.262,50 115.425 9.262,50 124.687 ,50 220.000 124.687 ,50 95.312,50

Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado Ganancia patrimonial 220.000 124.687 ,50

La ganancia patrimonial se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

6.3.6. Separacin de socios o disolucin de sociedades


Vamos a estudiar las particularidades para calcular, en estos casos, la ganancia o prdida patrimonial. Si los socios se separan o se disuelve una sociedad, la ganancia o prdida patrimonial del socio ser la diferencia entre el valor de la cuota de liquidacin social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisicin del ttulo o participacin de capital que corresponda. Esta ganancia o prdida patrimonial no tiene nada que ver con la ganancia o perdida patrimonial que corresponda a la sociedad como tal. En los casos de escisin, fusin o absorcin de sociedades, la ganancia o prdida patrimonial del contribuyente ser la diferencia entre los siguientes valores: a) El valor de adquisicin de los ttulos, derechos o valores representativos de la participacin del socio. b) El valor de mercado de los ttulos, numerario o derechos recibidos o el valor de mercado de los entregados. Adems, hay que tener en cuenta lo establecido en el rgimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cesiones globales del activo y del pasivo.70
70 E  l rgimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cesiones globales del activo y del pasivo se regula en el captulo X del ttulo VIII de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades.

171

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Ejemplo
Supongamos que usted, el 25 de marzo de 1998, adquiri el 20% de la sociedad ASFAL (un paquete de 20.000 acciones de 5 euros de nominal a 9,75 euros, que cotiza en Bolsa). El 1 de febrero de 2011 se acuerda cambiar el objeto social y usted se separa de la sociedad. A cambio ha recibido un local que la sociedad ha valorado en 250.000 euros. El valor de mercado del local asciende a 270.000 euros. Valor de transmisin Valor de adquisicin actualizado Prdida patrimonial valor de mercado del bien recibido 195.000 x 1,425 (20.000 acciones x 9,75 /unidad) (270.000 277 .875 ) 270.000 277 .875 7.875

La prdida patrimonial se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales, y se podr compensar con el resto de las ganancias patrimoniales que hayan sido incluidas en la base imponible del ahorro; si no se pudiera compensar en 2011, por no haber ganancias suficientes, su saldo quedar pendiente de compensacin para los prximos 4 ejercicios.

6.3.7. Traspaso de local de negocio


En el caso de que un arrendatario traspase el local a otro arrendatario, la ganancia patrimonial se atribuir a quien ha cedido el local y por el importe que le corresponda en el traspaso. Cuando el derecho de traspaso se haya adquirido mediante precio, ste tendr la consideracin de valor de adquisicin.

6.3.8. Indemnizaciones por prdidas o siniestros en elementos patrimoniales


Cuando se percibe una indemnizacin por los daos ocasionados en elementos patrimoniales del contribuyente, tanto de forma directa o va compaa de seguros, la ganancia o prdida patrimonial se calcular por diferencia entre la cantidad recibida y la parte proporcional del valor de adquisicin que corresponda al dao. Por lo tanto, cuando el contribuyente percibe una indemnizacin, se considera como valor de transmisin el importe de la indemnizacin o el capital asegurado. Si la indemnizacin no fuese en metlico, la ganancia o prdida patrimonial se calcular por diferencia entre el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos y la parte proporcional del valor de adquisicin que corresponda al dao. Slo habr ganancia patrimonial si se ha aumentado el valor del patrimonio del contribuyente.

Ejemplo
Supongamos que usted adquiri una vivienda el 21 de junio de 1999 por 120.000 euros. Pag, en aquel entonces, 12.000 euros por gastos y tributos inherentes a la compra. Posteriormente, usted arrend la vivienda vaca desde el 1 de enero 2000 al 30 de junio de 2000 (amortizacin: 900 euros). A partir del 1 de julio de 2000 ha sido la vivienda de vacaciones de su familia. El 20 de septiembre de 2011 un incendio destruye totalmente la vivienda. Su seguro le abona una indemnizacin por la vivienda de 130.000 euros. El valor del suelo conforme a la referencia catastral es el 30%.
172

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

Clculo del valor de adquisicin actualizado: Importe real de adquisicin 120.000 x 70% x 1,386 116.424,00 Gastos y tributos 12.000 x 70% x 1,366 11.642,40 Amortizaciones 2000 900 x 1,339 1.205,10 Valor de adquisicin actualizado 116.424,00 + 11.642,40 1.205,10 126.861,30 Debe sealarse que el suelo no se destruye, con lo que la indemnizacin se compara con el valor de la construccin. Clculo de la ganancia patrimonial: Indemnizacin percibida por el incendio Valor de adquisicin actualizado Ganancia patrimonial 130.000 126.861,30 130.000 126.861,30 3.138,70

La ganancia patrimonial se incluir en la base imponible general del impuesto, al no ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

6.3.9. Permuta de bienes o derechos


La ganancia o prdida patrimonial cuando el contribuyente permuta un bien o derecho por otro, por ejemplo, si entrega un solar a cambio de pisos, se calcular por la diferencia entre el valor de adquisicin de bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes: a) El valor de mercado del bien o derecho entregado. b) El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio.

Ejemplo
Supongamos que, el 30 de enero de 2011, usted cambia una coleccin de sellos que recibi como parte de una herencia el 30 de julio de 1996 (valor ISD 15.000 euros) por un cuadro de un conocido pintor. El valor de mercado de la coleccin de sellos es de 25.000 euros. El valor de mercado del cuadro es de 35.000 euros. Permuta efectuada el 30/01/2011 Valor de mercado del cuadro recibido 35.000 Valor de adquisicin actualizado de la coleccin de sellos 15.000 x 1,491 22.365 Ganancia patrimonial 35.000 22.365 12.635 La ganancia patrimonial se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

6.3.10. Extincin de rentas vitalicias o temporales


El contrato de renta vitalicia o temporal es un contrato que obliga al deudor a que pague a una persona (o varias) una pensin o rdito anual durante un determinado tiempo o durante toda la vida, a cambio de bienes muebles o inmuebles que la persona le ha transferido. Cuando desaparece la obligacin de pagar la renta (por ejemplo al morir el rentista) desaparece tambin la deuda. Por ello, al extinguirse el contrato, el obligado al pago de las rentas tiene que calcular si las rentas que ha pagado superan el valor de adquisicin del capital
173

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

recibido, con lo que se le producira una prdida o si bien la suma pagada es inferior, con lo se le producira una ganancia. La extincin de las rentas que tengan su origen en el ejercicio del derecho de rescate en contratos de seguro, dar lugar a rendimiento del capital mobiliario.

6.3.11. Transmisin de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o vitalicia


Cuando una persona transmite o cede un bien o derecho a cambio de una renta temporal o vitalicia, la ganancia o prdida patrimonial, para el transmitente-rentista se determina por diferencia entre: a) Valor actual actuarial de la renta. b) Valor de adquisicin del bien entregado a cambio.

6.3.12. Transmisin de derechos reales sobre bienes inmuebles


Si el contribuyente transmite un derecho real de goce o disfrute sobre inmuebles (por ejemplo, el usufructo sobre la vivienda), el contribuyente calcular la ganancia o prdida patrimonial de la forma siguiente: 1. El valor de adquisicin lo minorar de forma proporcional al tiempo durante el cual haya sido titular del referido derecho 2. Hallar la diferencia entre el resultado obtenido y el valor de transmisin del derecho real de goce o disfrute. La diferencia que resulte ser la ganancia o prdida patrimonial. Si el valor de venta es superior, ser ganancia; de lo contrario, ser prdida.

Ejemplo
Supongamos que, el 1 de enero de 2007 , usted adquiri el derecho real de usufructo de una vivienda por un periodo de 5 aos. Usted pag por l 5.000 euros. Durante los tres primeros aos, usted la utiliz como segunda vivienda. El 1 de enero de 2011, vendi el usufructo por 2.500 euros. Valor de adquisicin actualizado del derecho de usufructo 5.000 x 1,069 5.345 Disminucin (actualizada) proporcional al tiempo por el que no se produjeron ingresos (3 aos): 5.000 / 5 = 1.000 anuales 2007 2008 2009 Total Valor de adquisicin Valor de transmisin Ganancia patrimonial 1.000 x 1,069 1.000 x 1,069 1.000 x 1,069 5.345 3.121 2.500 2.224 1.069 1.028 1.024 3.121 2.224 2.500 276

La ganancia patrimonial se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales.

174

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

6.3.13. Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisin


Por ejemplo, si el contribuyente obtiene un premio en un concurso (un coche, un viaje), la ganancia patrimonial del contribuyente ser el valor de mercado del bien o derecho.

6.3.14. Operaciones realizadas en el mercado de futuros y opciones


En las operaciones realizadas en los mercados de futuros y opciones regulados por el Real Decreto 1814/1991, de 20 de diciembre, se considerar ganancia o prdida patrimonial el rendimiento obtenido cuando la operacin no suponga la cobertura de una operacin principal concertada en el desarrollo de las actividades econmicas realizadas por el contribuyente. ATENCIN: Si tal operacin es la cobertura de una operacin principal de las actividades econmicas del contribuyente, el rendimiento tributar como renta de actividades econmicas.

6.4. Ganancias patrimoniales no justificadas


Cuando un contribuyente detenta, declara o adquiere bienes o derechos, sin que exista una fuente de ingresos declarada en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas o un patrimonio previo, susceptible de haber sido incluido en el Impuesto sobre el Patrimonio, se considera que en el periodo impositivo respecto del que se descubran, el contribuyente obtuvo rentas equivalentes a esos mismos bienes o derechos, imputndosele en dicho ejercicio como una renta a integrar en la base liquidable general. El interesado puede imputar esas rentas al periodo impositivo en el que las obtuvo, siempre y cuando pueda demostrar que proceden de otros rendimientos o de otros elementos patrimoniales que, previamente, enajen. Asimismo, cuando el contribuyente ha incluido en su declaracin por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, o en cualquiera de los libros o registros oficiales, deudas inexistentes, el importe de las mismas equivale a una ganancia patrimonial no justificada. Las ganancias patrimoniales no justificadas se atribuirn al titular de los bienes o derechos en que se manifiesten.

6.5. A quin se atribuyen las ganancias y prdidas patrimoniales?


Se considera que las ganancias y prdidas patrimoniales las obtienen los contribuyentes que, segn el Impuesto sobre el Patrimonio, sean titulares de los bienes, derechos y dems elementos patrimoniales de donde provengan. Las ganancias patrimoniales no justificadas se atribuirn al titular de los bienes o derechos en que se manifiesten. En caso de matrimonio o pareja de hecho, se atribuir a cada uno de los cnyuges o miembros de la pareja de hecho la mitad de las ganancias y prdidas patrimoniales de bienes y derechos que, segn las disposiciones o pactos que regulan el rgimen econmico matrimonial o patrimonial (en el caso de las parejas de hecho), sean comunes a ambos, a no ser que se justifique otra cuota de participacin. Por el contrario, las ganancias y prdidas patrimoniales de bienes y derechos privativos corresponden al cnyuge o miembro de la pareja de hecho titular de los mismos.
175

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Por su parte, cuando no est debidamente acreditado quin es el titular de los bienes o derechos, la Administracin Tributaria tendr derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros registros de carcter pblico. Por lo tanto, ser a l a quien se le atribuirn las ganancias y prdidas patrimoniales de dichos bienes o derechos. Las adquisiciones de bienes y derechos que no se deriven de una transmisin previa se considerarn ganancias patrimoniales de la persona a quien corresponda el derecho a su obtencin o que las haya ganado directamente.

6.6. Cundo se imputan las ganancias y las prdidas patrimoniales?


Con carcter general, los ingresos y gastos que determinan las rentas que hay que incluir en la base del impuesto se imputarn al periodo impositivo en que se hayan devengado tales ingresos y gastos, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y pagos. En particular, las ganancias y prdidas patrimoniales se imputarn al periodo impositivo en que tenga lugar la alteracin patrimonial. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente puede optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que sean exigibles los cobros correspondientes. Se considerarn operaciones a plazos o con precio aplazado aqullas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el periodo transcurrido entre la entrega o la puesta a disposicin del bien y el vencimiento del ltimo plazo sea superior a un ao. Si una operacin a plazos o con precio aplazado se paga, en todo o en parte, mediante letras de cambio y si stas han sido transmitidas en firme antes de su vencimiento, la renta se imputar al periodo impositivo en que se transmitan. Sin embargo, en ningn caso tendrn este tratamiento para el transmitente las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, el rentista declarar la ganancia o prdida patrimonial en el periodo impositivo en que se constituya la renta.

6.7. Cmo tributan?


Desde el ejercicio 2007 , las ganancias o prdidas patrimoniales obtenidas se integran en la base imponible general o en la del ahorro de acuerdo al origen de las mismas, independientemente del tiempo transcurrido desde la adquisicin de los bienes transmitidos: - Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales (ventas, donaciones, permutas), se integran en la base imponible del ahorro, de acuerdo a las normas propias de integracin y compensacin de las ganancias patrimoniales (ver captulo 9 de este manual). La base liquidable del ahorro se grava al tipo fijo del 20%.

- El resto de ganancias patrimoniales (premios, subvenciones recibidas), se integran en la base imponible general de acuerdo a las normas propias de integracin y compensacin de las ganancias patrimoniales (ver captulo 9 de este manual). La base liquidable general se grava de acuerdo a la escala del impuesto. Todo ello se refiere nicamente a las ganancias patrimoniales procedentes de elementos no afectos a una actividad econmica (ver epgrafe 6.10).
176

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

6.8. Qu sucede si se reinvierte el importe de la vivienda habitual?


Estarn exentas las ganancias patrimoniales que se obtengan de la venta de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total de la venta se utilice para comprar una nueva vivienda habitual; es decir, siempre que se reinvierta. Se entiende que el contribuyente est transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto, dicha edificacin constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideracin hasta cualquier da de los dos aos* anteriores a la fecha de transmisin.
* En los supuestos contemplados en la Disposicin Transitoria Quinta de la Norma Foral 15/2010, de 20 de diciembre, de Medidas Tributarias para el 2011, la consideracin de vivienda habitual prevista en el apartado 4 del artculo 67 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, aprobado por el Decreto 76/2007 , de 11 de diciembre, se referir al momento de la transmisin de la anterior vivienda habitual o a cualquier da de los cuatro aos anteriores a la fecha de transmisin

El 18% de esta ganancia patrimonial exenta reduce el crdito fiscal para la inversin en vivienda habitual71. A estos efectos, da lo mismo que se compre una vivienda o que se rehabilite aquella que vaya a considerarse como tal. Se entender por rehabilitacin, aquellas obras realizadas por el propietario en su vivienda habitual cuando haya sido dictada resolucin calificando o declarando las mismas como actuacin protegida en virtud de lo dispuesto en el Decreto del Gobierno Vasco 317/2002, de 30 de diciembre, sobre actuaciones protegidas de rehabilitacin del patrimonio urbanizado y edificado, o en su caso, ser calificada como actuacin protegible de conformidad con el Real Decreto 2066/2008, de 12 de diciembre, o normas anlogas que lo sustituyan. Qu se entiende por vivienda habitual? Anticipamos qu se entiende por vivienda habitual en la normativa del impuesto, tal y como se explicar en el captulo 12.3 de este manual: Es vivienda habitual, aqulla en la que el contribuyente resida durante tres aos sin interrupcin. No obstante, tambin se considera residencia habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, el contribuyente fallezca o se produzcan circunstancias que obliguen a cambiar de vivienda (separacin matrimonial o extincin de la pareja de hecho, traslado laboral, obtencin de primer empleo, o de otro empleo, circunstancias de carcter econmico que impidan satisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo u otras circunstancias anlogas). No son vivienda habitual los jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas, los garajes y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha. Sin embargo, s lo sern en los casos en que estos elementos formen con la vivienda una finca registral nica. En qu plazo hay que reinvertir? El importe total de la venta de la vivienda habitual anterior se deber invertir en menos de dos aos (*) a contar desde la fecha de transmisin, bien de una sola vez, bien sucesivamente.
71  Ver en el epgrafe 12.6.2. de este manual lmite de la deduccin por la adquisicin de vivienda para cada contribuyente .

177

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Se entiende que la reinversin se realiza dentro del plazo cuando la venta de la vivienda habitual se realiz a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a comprar la nueva en el ao en que se vayan percibiendo. Cuando el contribuyente no reinvierta el precio de venta de la vivienda habitual transmitida en el mismo ao de la venta, deber hacer constar en la declaracin del impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia patrimonial su intencin de reinvertir en las condiciones y plazos sealados. De la misma manera, dar derecho a la exencin por reinversin si el contribuyente adquiere primero la nueva vivienda habitual y vende despus la anterior, siempre que se cumplan las dos condiciones siguientes: Que entre la compra de la nueva y la venta de la anterior no transcurran ms de dos aos. Que el importe de la venta se destine a pagar la nueva. * No obstante este rgimen general, la Norma Foral 21/2008, con efectos desde el 1 de enero de 2009, realiza con carcter transitorio una ampliacin de dos aos del plazo de reinversin, establecindolo en cuatro. Dicha ampliacin ser de aplicacin en los supuestos de transmisin de la vivienda habitual entre el 1 de enero de 2006 y el 31 de diciembre de 2008, o de adquisicin de la vivienda habitual entre el 1 de enero de 2006 y el 31 de diciembre de 2008, y posterior transmisin de la anterior vivienda habitual. De igual modo la Norma Foral 14/2009, prorroga la mencionada ampliacin del plazo de reinversin para los supuestos de transmisin de la vivienda habitual entre el 1 de enero de 2009 y el 31 de diciembre de 2010, o de adquisicin de la vivienda habitual entre el 1 de enero de 2009 y el 31 de diciembre de 2010, y posterior transmisin de la anterior vivienda habitual. Qu sucede si el contribuyente no reinvierte todo el importe de la venta? Si el contribuyente reinvierte en las citadas condiciones, pero slo parte del importe de la venta, tributar por la ganancia que corresponda a la parte que no ha reinvertido. Qu sucede si el contribuyente no cumple las condiciones para reinvertir? Si no cumple alguna de las condiciones citadas para reinvertir, deber tributar la ganancia patrimonial correspondiente, puesto que deja de estar exenta. En tal caso, el contribuyente declarar la parte de la ganancia patrimonial no exenta, en el ao que la ha obtenido. Para lo cual, deber hacer declaracin-liquidacin complementaria, en la que incluir los correspondientes intereses de demora, y la presentar el ao que el contribuyente incumpli alguna de las condiciones. Qu sucede si al vender amortiza el crdito que utiliz para adquirir la vivienda? En tal caso el valor obtenido en la transmisin se considerar (exclusivamente a efectos de la exencin por reinversin en vivienda habitual) la diferencia entre el valor de venta y el principal del prstamo (capital) que se encontraba pendiente de amortizar a la fecha de la transmisin. Hay algn lmite para la reinversin? En el caso de la inversin en vivienda habitual hay un lmite para aplicar la deduccin en cuota por inversin en vivienda habitual de 200.000 euros. Sin embargo, no hay lmite para reinvertir. Por ejemplo, si el contribuyente vendiera su vivienda habitual por 360.607 ,26 euros obteniendo una ganancia de 205.000 euros, no tendra que tributar la ganancia si la nueva vivienda
178

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

habitual la comprara, por ejemplo, por 390.657 ,87 euros. Eso s, no le correspondera deducir el beneficio fiscal por la nueva vivienda72, ya que el 18% de 205.000 euros ya ha superado los 36.000 euros que corresponden al lmite por comprar la nueva: 18% de 200.000 euros.

Ejemplo A
1. Supongamos que el 6 de julio de 2000 usted compr su vivienda habitual por 125.000 euros y, adems, tuvo unos gastos inherentes a la compra de 5.000 euros. El 15 de marzo de 2011 la vendi por 230.000 euros. El 10 de diciembre de 2011, adquiere otra vivienda habitual por 247 .000 euros, incluidos los gastos e impuestos inherentes a la compra. Valor de venta 230.000 Precio de compra actualizado 125.000 x 1,339 167 .375 Gastos de compra actualizados 5.000 x 1,339 6.695 Valor de adquisicin actualizado 174.070 Ganancia patrimonial 230.000 174.070 55.930 La ganancia patrimonial est totalmente exenta porque usted ha reinvertido el importe total de la venta: 230.000 euros, ya que ha comprado por 247 .000 euros. El 18% de esta ganancia patrimonial exenta reduce el crdito fiscal vivienda en 10.067 ,40 euros. 2. Si usted compra la nueva vivienda habitual por 185.000 euros, slo volver a invertir parte del importe de la venta, por lo que slo estar exenta parte de la ganancia y tendr que tributar por el resto. Para ello, se halla la ganancia exenta segn una regla de tres, y el resto ser lo que hay que tributar. Si usted invierte 230.000 euros deja exenta una ganancia patrimonial de Si invierte 185.000 euros dejar exenta una ganancia de... X= 44.987 ,17 euros (ganancia exenta) 55.930 X

Luego la ganancia patrimonial sujeta ser: 55.930 - 40.987,17 = 10.942,83 . La ganancia patrimonial se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales. En este caso el 18% de la ganancia patrimonial exenta (44.987 ,17 ), reduce el crdito fiscal vivienda en 8.097 ,69 .

Ejemplo B
1. Supongamos que usted, en el ejemplo 1, para poder comprar su vivienda habitual ha utilizado un prstamo, y que cuando la ha vendido le quedaban por amortizar 35.000 euros del capital del prstamo. En ese caso, el importe que deber volver a invertir para tener derecho a la exencin total de la ganancia patrimonial ser de 195.000 euros. Es decir, el valor de la venta (230.000 euros) menos el capital pendiente de amortizar del prstamo (35.000 euros). Por lo tanto, con 195.000 euros invertidos en la compra de una nueva vivienda, tendr derecho a la exencin total de la ganancia patrimonial de la anterior (55.930 ). El 18% de esta ganancia patrimonial exenta reduce el crdito fiscal vivienda.
72  Vase, dentro del captulo 12 Cuota lquida y deducciones , el apartado 12.5.2 relativo a la deduccin por inversin en vivienda.

179

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

2. Supongamos que usted ha comprado la nueva vivienda habitual por 150.000 euros. En ese caso, de los 195.000 euros (importe real de la venta, una vez restada la amortizacin pendiente) slo ha vuelto a invertir una parte, por lo que slo est exenta la ganancia correspondiente a la parte que usted ha vuelto a invertir (150.000 euros) en la nueva vivienda habitual. Usted deber tributar por el resto de la ganancia. Volvemos a hacer la regla de tres para hallar la ganancia exenta, y despus hallaremos el resto. Regla de tres para hallar la ganancia exenta: Si 195.000 euros dan una ganancia de 150.000 euros darn... X = 43.023,07 (ganancia exenta) 55.930 euros X

Luego la ganancia por que tiene que tributar ser: 58.400 - 43.023,07 = 15.376,92 . Esta ganancia patrimonial se incluir en la base imponible del ahorro, al ponerse de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales. El 18% de la ganancia patrimonial exenta (43.023,07 ) reduce el crdito fiscal en 7 .744,15 .

6.9. Qu sucede cuando se reinvierte lo obtenido en la transmisin de acciones o participaciones de instituciones de inversin colectiva (fondos de inversin)?
Cuando el importe obtenido en el reembolso o transmisin de las participaciones o acciones en instituciones de inversin colectiva se destine, de acuerdo con el procedimiento que se establece reglamentariamente, a la adquisicin o suscripcin de acciones o participaciones en otras instituciones de inversin colectiva, no proceder computar las ganancias o prdidas patrimoniales que se obtengan en dicho reembolso o transmisin, y las nuevas acciones o participaciones suscritas conservarn el valor y fecha de adquisicin de las acciones o participaciones transmitidas o reembolsadas, en los siguientes casos: En los reembolsos de participaciones en instituciones de inversin colectiva que tengan la consideracin de fondos de inversin. En la transmisin de acciones de instituciones de inversin colectiva con forma societaria, siempre que se cumplan las dos condiciones siguientes: Que el nmero de socios de la institucin de inversin colectiva cuyas acciones se transmitan sea superior a 500. Que el contribuyente, no haya participado, en algn momento dentro de los doce meses anteriores a la fecha de la transmisin en ms del 5 por 100 del capital de la institucin de inversin colectiva. Este rgimen de diferimiento no se aplica cuando, por cualquier medio, se ponga a disposicin del contribuyente el importe derivado del reembolso o transmisin de las acciones o participaciones de instituciones de inversin colectiva Tampoco resultar de aplicacin el citado rgimen cuando la transmisin o adquisicin tenga por objeto participaciones representativas del patrimonio de instituciones de inversin
180

6. GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

colectiva a que se refiere este artculo que tengan la consideracin de fondos de inversin cotizados73. Este rgimen tambin se aplicar a los socios o participes de instituciones de inversin colectiva de otros Estados Miembros de la Unin Europea (reguladas por la Directiva 85/611/CEE del Consejo, de 20 de diciembre de 1985, distintas de las instituciones de inversin colectiva constituidas en pases o territorios calificados como parasos fiscales , constituidas y domiciliadas en algn Estado miembro de la Unin Europea e inscritas en el registro especial de la Comisin Nacional del Mercado de Valores, a efectos de su comercializacin por entidades residentes en Espaa). En este caso se debern cumplir los siguientes requisitos: La adquisicin, suscripcin, transmisin y reembolso de acciones y participaciones de instituciones de inversin colectiva se realizar a travs de entidades comercializadoras inscritas en la Comisin Nacional del Mercado de Valores. En el caso de que la institucin de inversin colectiva se estructure en compartimentos o subfondos, el nmero de socios y el porcentaje mximo de participacin previsto (ms de 5% del capital de la institucin de inversin colectiva), se entiende referido a cada compartimiento o subfondo comercializado. La determinacin del nmero de socios se realizar de acuerdo con el siguiente procedimiento: Para las instituciones de inversin colectiva reguladas en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, el nmero de accionistas que figure en el ltimo informe trimestral, anterior a la fecha de transmisin o reembolso, que la institucin haya remitido a la Comisin Nacional del Mercado de Valores de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de desarrollo74 de la Ley 35/2003, de Instituciones de Inversin Colectiva. Para las instituciones de inversin colectiva de otros Estados miembros de la Unin Europea (instituciones de inversin colectiva reguladas por la Directiva 85/611/CEE del Consejo, de 20 de diciembre de 1985 que cumplan el resto de requisitos establecidos), el nmero de accionistas que conste en la ltima comunicacin anual a la Comisin Nacional del Mercado de Valores, anterior a la fecha de transmisin o reembolso, que se efecte por una nica entidad comercializadora con establecimiento en Espaa designada a tal efecto por la institucin de inversin colectiva o su gestora, referida a cada compartimento o subfondo registrado. A los efectos anteriores y de lo previsto en el siguiente prrafo, esta comunicacin deber expresar el nmero total de accionistas de cada compartimento o subfondo, el patrimonio total de la institucin, compartimento o subfondo, la fecha a la que se refieren los datos anteriores y tendr un periodo mximo de validez de un ao contado desde dicha fecha de referencia. La Comisin Nacional del Mercado de Valores har pblica dicha informacin y precisar los requisitos tcnicos y procedimientos de comunicacin de la informacin sealada. El contribuyente que quiera acogerse al rgimen de diferimiento previsto en este apartado para las operaciones en las que intervenga alguna institucin de inversin colectiva con forma societaria, deber comunicar documentalmente a las entidades a travs de las cuales se realicen las operaciones de transmisin o reembolso y adquisicin o suscripcin que no ha participado en algn momento dentro de los doce meses anteriores a la fecha de la operacin en ms del 5 por 100 del capital de la institucin de inversin colectiva correspondiente. Las
73 F  ondos de inversin cotizados, de acuerdo al artculo 49 del Reglamento de la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversin Colectiva, aprobado por el Real Decreto 1.309/2005, de 4 de noviembre. 74 Artculo 25 del Reglamento aprobado por el Real Decreto 1.309/2005, de 4 de noviembre.

181

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

referidas entidades debern conservar a disposicin de la Administracin tributaria durante el periodo de prescripcin de las obligaciones tributarias la documentacin comunicada por los contribuyentes. A estos efectos, la informacin relativa al nmero de socios, a su identidad y a su porcentaje de participacin no tendrn la consideracin de hecho relevante.

6.10. Ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos a actividades econmicas


Las reglas de clculo citadas en los apartados anteriores corresponden a las ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de elementos no afectos a actividades econmicas. Sin embargo, los elementos afectos a actividades econmicas tienen sus propias normas de clculo75. De forma resumida se puede destacar lo siguiente: Para calcular las ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos a actividades econmicas, se aplican las normas propias del Impuesto sobre Sociedades, y no se tienen nunca en cuenta las actualizaciones y reducciones temporales que para las ganancias y prdidas patrimoniales establece la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Las ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos a actividades econmicas no se someten a los lmites establecidos para integrar y compensar las ganancias y prdidas patrimoniales puesto que constituyen un componente ms (positivo o negativo) del rendimiento de la actividad econmica. Lo mximo que pueden tributar las ganancias y prdidas patrimoniales de elementos afectos a actividades econmicas es al tipo general del Impuesto sobre Sociedades.76

75 Vase el captulo 5 Rendimientos de actividades econmicas . 76  Vase, dentro del captulo 11 Cuota ntegra , el apartado 11.2. relativo al gravamen de la base liquidable general.

182

7
IMPUTACIN DE RENTAS
7 .1.  Unin Temporal de Empresas (UTE) y Agrupaciones de Inters Econmico (AIE) 7 .2. Rgimen de transparencia fiscal internacional .3.  7 Cmo tributarn los socios o partcipes de los fondos de inversin constituidos en parasos fiscales? 7 .4. Rgimen de atribucin de rentas.

183

7 . IMPUTACIN DE RENTAS

Este captulo agrupa tres regmenes especiales de imputaciones de renta, que son los siguientes: - La transparencia fiscal internacional. - Las participaciones en instituciones de inversin colectiva (fondos de inversin) constituidas en parasos fiscales. - El rgimen de atribucin de rentas. El denominador comn de estos tres regmenes especiales consiste en que, independientemente de si el contribuyente ha obtenido o no efectivamente ingresos, se le imputa una renta que debe declarar. En los tres casos las rentas de la entidad se le imputan al socio en proporcin a su participacin en la misma, si bien los sistemas y condiciones varan de un rgimen a otro. El captulo se completa con una breve descripcin de las U.T.E y A.I.E, que tributan de acuerdo a los regmenes especiales contenidos en el captulo VIII del Ttulo X de la Norma Foral de Impuesto sobre Sociedades, y que pueden dar lugar a imputaciones de renta en el IRPF .

7.1. Unin Temporal de Empresas (UTE) y Agrupaciones de Inters Econmico (Aie).


Las Uniones Temporales de Empresas (UTE) son entes sin personalidad jurdica propia para la colaboracin empresarial por un periodo de tiempo cierto, determinado o indeterminado, cuyo objeto es el desarrollo o ejecucin de una obra, servicio o suministro concreto (as como otros accesorios o complementarios a ste), dentro o fuera de Espaa. Las Agrupaciones de Inters Econmico (AIE) son una figura asociativa de cooperacin interempresarial, creada con el fin de facilitar o desarrollar la actividad econmica de sus miembros. La misma ley que regula a las AIE tambin contempla a las Agrupaciones Europeas de Inters Econmico (AEIE) con domicilio en Espaa, que equivalen a las primeras pero dentro del mbito de la Unin Europea. Unas y otras disfrutan de un rgimen fiscal especial semejante en gran medida al de las UTEs, regmenes especiales que se encuentran regulados en el Ttulo VIII de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. Las rentas (bases imponibles positivas o negativas), obtenidas por las UTEs y las AIEs, calculadas conforme a la normativa del Impuesto sobre Sociedades, se imputan a los socios
185

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

para que cada uno, en el caso de que sean personas fsicas, las declare en su Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en proporcin a su participacin en la entidad. Asimismo, los socios residentes en Espaa imputarn en su autodeclaracin las deducciones y bonificaciones a las que tenga derecho su entidad, as como las retenciones. Dado que las rentas obtenidas por dichas agrupaciones ya se imputan a los socios, los dividendos y participaciones en beneficios que correspondan a socios personas fsicas que deben soportar la imputacin de rentas de acuerdo a lo establecido en este rgimen no tributarn por el IRPF .

7.2. Rgimen de transparencia fiscal internacional


7.2.1. A quin se imputar la renta positiva obtenida por una entidad en transparencia fiscal no residente en territorio espaol?
De acuerdo al rgimen establecido en la normativa del impuesto, que se aplica sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales debidamente adoptados, la renta positiva obtenida por una entidad no residente en territorio espaol se imputar a los socios. Para ello, dicha renta debe pertenecer a alguna de las clases que ms adelante se detallan y, adems, tienen que cumplirse las tres circunstancias siguientes: 1. Que estos socios tengan, en la fecha del cierre del ejercicio social, como mnimo una participacin del 50% en el capital, los fondos propios, los resultados o los derechos de voto de la entidad no residente en territorio espaol. Ahora bien, los socios pueden tener la citada participacin por s solos o junto con entidades vinculadas segn lo previsto en el artculo 16 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades, o con otros socios unidos por vnculos de parentesco, incluido el cnyuge, en lnea directa o colateral, consangunea, por afinidad o por la que resulte de la constitucin de pareja de hecho hasta el segundo grado inclusive. La participacin que tengan las entidades vinculadas no residentes se computar por el importe de la participacin indirecta que determine en las personas o entidades vinculadas residentes en territorio espaol. El importe de la renta positiva a incluir se establecer en proporcin a la participacin en los resultados o, si no los hubiera, a la participacin en el capital, los fondos propios o los derechos de voto de la entidad.

2. Que el importe que ha satisfecho la entidad no residente en territorio espaol, imputable a alguna de las clases de rentas que ms adelante se detallan, por gravamen de naturaleza idntica o anloga al Impuesto sobre Sociedades, sea inferior al 75% del que habra correspondido de acuerdo con las normas del Impuesto sobre Sociedades. 3. Que la entidad de la que se obtiene la renta resida en pases no pertenecientes a la Unin Europea, salvo que residan en un territorio calificado reglamentariamente como paraso fiscal. Por ejemplo: usted tiene una participacin del 60% en una sociedad residente, que a su vez participa en un 70% en una sociedad rusa. Si la naturaleza de las rentas obtenidas por la sociedad rusa no proceden de la realizacin de actividades econmicas, sino que lo hacen de la titularidad de una serie de inmuebles urbanos arrendados, y la tributacin en el pas de origen ha sido inferior al 75% de la que le habra correspondido, en el caso de haber tributado conforme a la normativa del Impuesto de Sociedades: Deber im-

186

7 . IMPUTACIN DE RENTAS

putarse usted esta renta positiva?. La respuesta es no; porque quien debe imputarse el 70% de dichas rentas es la sociedad residente en la que usted tiene la participacin, ya que usted slo posee indirectamente el 42% (60% x 70%) de la entidad rusa. Sin embargo, si usted tuviera directamente el 5% de la sociedad rusa y su hijo un 46%, entre ambos sumaran ms del 50% y deberan imputarse el 5% y 46% respectivamente, de las rentas obtenidas por dicha sociedad.

7.2.2. Cules son las rentas objeto de imputacin?


nicamente se imputar a los socios la renta positiva de la sociedad que provenga de las siguientes fuentes: 1. Titularidad de bienes inmuebles rsticos o urbanos o de derechos reales que recaigan sobre los mismos, a no ser que estn afectos a una actividad empresarial o cedidos en uso a entidades no residentes que pertenezcan al mismo grupo de sociedades de la titular en el sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio. 2. Acciones y prstamos de la sociedad, as como participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad y cesin a terceros de capitales propios. No se incluye aqu la renta positiva que proceda de estos cuatro activos financieros: Activos financieros que tiene la sociedad para cumplir las obligaciones legales y reglamentarias originadas por el ejercicio de actividades empresariales. Activos financieros que incorporen derechos de crdito nacidos de contratos establecidos como consecuencia de las actividades empresariales de la sociedad. Activos financieros que tienen como consecuencia del ejercicio de actividades de intermediacin en mercados oficiales de valores. Activos financieros que tienen las entidades de crdito y aseguradoras como consecuencia del ejercicio de sus actividades empresariales, sin perjuicio de lo establecido en el punto 3 siguiente. Se considera que la renta positiva derivada de la cesin a terceros de capitales propios (prstamos) procede de la realizacin de actividades crediticias y financieras a que se refiere el punto 3 siguiente, cuando el cedente y el cesionario pertenezcan a un grupo de sociedades en el sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio y los ingresos del cesionario procedan, al menos en el 85%, de ejercer actividades empresariales.

3. Actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestacin de servicios, excepto los directamente relacionados con actividades de exportacin, realizadas, directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en territorio espaol y vinculadas en el sentido del artculo 16 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades, en cuanto determinen gastos fiscalmente deducibles en dichas personas residentes. No se incluir la renta positiva cuando ms del 50% de los ingresos derivados de las actividades crediticias, financieras, aseguradoras o de prestacin de servicios, excepto los directamente relacionados con actividades de exportacin, realizadas por la entidad no residente en territorio espaol procedan de operaciones efectuadas con personas o entidades no vinculadas en el sentido del artculo 16 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades.

4. Transmisiones de los bienes y derechos citados en los puntos 1 y 2 anteriores que generen ganancias y prdidas patrimoniales.
187

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Sin embargo, existen dos excepciones para las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4 anteriores. No se incluirn las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4 anteriores, que la sociedad no residente en territorio espaol haya obtenido de entidades en las que participe, directa o indirectamente, en ms del 5%, cuando se cumplan las dos condiciones siguientes: Que la entidad no residente dirija y gestione las participaciones mediante la correspondiente organizacin de medios materiales y personales. Que los ingresos de las entidades de las que la sociedad obtiene las rentas procedan en ms del 85% de actividades empresariales. Se entender que proceden de actividades empresariales las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4, siempre y cuando tengan su origen en entidades cuyos ingresos procedan al menos en un 85% de actividades empresariales (segunda de las dos condiciones de la primera excepcin), y la participacin que la sociedad no residente tiene, directa o indirectamente, en tales entidades sea superior al 5%. Asimismo, no se imputarn las rentas previstas en los puntos 1, 2 y 4 anteriores, cuando la suma de sus importes sea inferior al 15% de la renta total o inferior al 4% de los ingresos totales de la entidad no residente. Los lmites establecidos en esta segunda excepcin podrn referirse a la renta o a los ingresos obtenidos por el conjunto de las entidades no residentes en territorio espaol pertenecientes a un grupo de sociedades en el sentido del artculo 42 del Cdigo de Comercio. En ningn caso se imputar una cantidad superior a la renta total de la entidad no residente. No se imputar en la base imponible del socio el impuesto o impuestos de naturaleza idntica o similar al Impuesto sobre Sociedades satisfecho por la sociedad no residente por la parte de la renta a incluir. La renta positiva que hay que imputar en la base imponible del socio se calcular segn los principios y criterios establecidos para determinar la base imponible en el Impuesto sobre Sociedades. Se entender por renta total el importe de la base imponible que resulte de aplicar estos mismos criterios y principios. A estos efectos se utilizar el tipo de cambio vigente al cierre del ejercicio social de la entidad no residente en territorio espaol. No se imputarn los dividendos o participaciones en beneficios en la parte que corresponda a la renta positiva que haya sido imputada. El mismo tratamiento se aplicar a los dividendos a cuenta. En caso de distribucin de reservas se atender a la designacin contenida en el acuerdo social, entendindose aplicadas las ltimas cantidades abonadas a dichas reservas. Una misma renta positiva slo se podr imputar una vez, cualquiera que sea la forma y la entidad en que se manifieste. Cuando la entidad participada sea residente de pases o territorios calificados reglamentariamente como parasos fiscales, se presumir, salvo prueba en contrario, lo siguiente: - Que el importe imputable a alguna de las clases de rentas ya detalladas que la sociedad ha satisfecho por razn del tipo de gravamen idntico o anlogo al Impuesto sobre Sociedades es inferior al 75% del que habra satisfecho si hubiera aplicado las normas del citado Impuesto sobre Sociedades. - Que la renta obtenida por la entidad participada procede de las fuentes de renta detalladas ms arriba. - Que la renta obtenida por la entidad participada es equivalente al 15% del valor de adquisicin de la participacin.
188

7 . IMPUTACIN DE RENTAS

Estas presunciones no se aplicarn cuando la entidad participada consolide sus cuentas de acuerdo con lo previsto en el artculo 42 del Cdigo de Comercio, con otra u otras entidades que estn obligadas a incluir la renta. Cundo tiene que declarar el socio la renta en el rgimen de transparencia fiscal internacional? La imputacin de la renta positiva que proviene de la entidad no residente se realizar en el periodo impositivo que comprenda el da en que esta sociedad haya concluido su ejercicio social que, a estos efectos, no podr entenderse superior a doce meses, a no ser que el socio opte por realizar la inclusin de la renta en el periodo impositivo que comprenda el da en que se aprueben las cuentas correspondientes a dicho ejercicio social, siempre que no hayan transcurrido ms de seis meses desde que este ejercicio concluy. El socio manifestar esta opcin en la primera declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en que haya de surtir efecto y deber mantenerla durante tres aos. Deduccin de la cuota del impuesto sobre la renta de la persona fsica residente El impuesto o gravamen efectivamente pagado por la persona fsica en el extranjero por razn de la distribucin de los dividendos o participaciones en beneficios, sea conforme a un convenio para evitar la doble imposicin o de acuerdo con la legislacin interna del pas o territorio de que se trate, se podr deducir de la cuota ntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas en la parte que corresponda a la renta positiva incluida en la base imponible. Esta deduccin se har an cuando los impuestos correspondan a periodos impositivos distintos a aqul en el que se realiz la inclusin. La deduccin no superar la cuota ntegra que en Espaa correspondera pagar por la renta positiva imputada en la base imponible. Nunca se deducirn los impuestos pagados en pases o territorios calificados reglamentariamente como parasos fiscales . Cmo se calcula la renta cuando el socio vende su participacin? Para calcular la renta derivada de la transmisin de la participacin, directa o indirecta, se utilizarn las reglas especficas de la transmisin de participaciones en sociedades patrimoniales77, con relacin a la renta positiva imputada en la base imponible. Los beneficios de la sociedad que se citan en tales reglas sern los correspondientes a la renta positiva imputada.

7.2.3. Qu obligaciones formales se derivan si se aplica el rgimen de transparencia fiscal internacional?


Los socios que estn sujetos a este rgimen especial presentarn, junto con la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, los siguientes datos de la sociedad no residente en territorio espaol: - - - - Nombre o razn social y lugar del domicilio de la sociedad. Lista de administradores de la sociedad. Balance y cuenta de prdidas y ganancias de la sociedad. Importe de la renta positiva que deba ser atribuida a los socios.

77 Vase, dentro del captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales , el apartado 6.3.3. relativo a la transmisin de valores o participaciones en el capital de sociedades patrimoniales

189

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

- Documentos que justifiquen los impuestos que la sociedad ha pagado respecto de la renta positiva que deba ser atribuida a los socios.

7.3. Cmo tributarn los socios o partcipes de los fondos de inversin constituidos en parasos fiscales?
Los contribuyentes que participen en instituciones de inversin colectiva (fondos de inversin) constituidos en pases o territorios calificados reglamentariamente como parasos fiscales imputarn en la base imponible general el importe siguiente: la diferencia positiva entre el valor liquidativo de la participacin al da de cierre del periodo impositivo y su valor de adquisicin. A no ser que se demuestre lo contrario, se considerar que tal diferencia es el 15% del valor de adquisicin de la accin o participacin. La cantidad imputada se considerar mayor valor de adquisicin. Los beneficios distribuidos por las citadas instituciones de inversin colectiva no se imputarn y minorarn el valor de adquisicin de la participacin. Para calcular la renta derivada de la transmisin o reembolso de las acciones o participaciones se utilizarn las reglas especficas de la transmisin de participaciones en instituciones de inversin colectiva78, debiendo tomarse a estos efectos como valor de adquisicin el que resulte de la aplicacin de lo previsto en los apartados anteriores.

7.4. Atribucin de rentas


Concepto
Tendrn la consideracin de entidades en rgimen de atribucin de rentas: Las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurdica. Herencias yacentes. Comunidades de bienes. Dems entidades que, carentes de personalidad jurdica, constituyen una unidad econmica o un patrimonio separado, susceptibles de imposicin. Entidades constituidas en el extranjero, cuya naturaleza jurdica sea idntica o anloga a la de las entidades en atribucin de rentas constituidas de acuerdo con las leyes espaolas. El rgimen de atribucin de rentas no ser aplicable a las Sociedades Agrarias de Transformacin que tributarn por el Impuesto sobre Sociedades.

Quines tributan?
Las rentas correspondientes a las entidades en rgimen de atribucin de rentas se atribuirn a los socios, herederos, comuneros o partcipes, segn las normas o pactos aplicables en cada caso. Si la Administracin Tributaria no tuviera constancia indudable de la existencia de tales normas o pactos, las rentas se atribuirn por partes iguales a cada uno de ellos.

78  Vase, dentro del captulo 6 Ganancias y prdidas patrimoniales , el apartado 6.3.4. relativo a la transmisin de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversin colectiva (fondos de inversin).

190

7 . IMPUTACIN DE RENTAS

Cmo tributan?
Las entidades en rgimen de atribucin de rentas no tributarn por el Impuesto de Sociedades, sino por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, a travs de las imputaciones hechas a los socios, herederos(en el caso de que estos fueran personas fsicas) Las rentas de las entidades en rgimen de atribucin de rentas atribuidas tendrn la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos. En particular, si una entidad en rgimen de atribucin de rentas desarrolla una actividad econmica, entonces los rendimientos correspondientes a tal actividad tendrn esa misma naturaleza para los integrantes de la entidad que intervengan de forma habitual, personal y directa en gestionar por cuenta propia los medios de produccin y los recursos humanos afectos a la actividad. En cambio, para los socios, herederos, comuneros o partcipes que no realicen la mencionada intervencin y su participacin en la entidad se limite a la mera aportacin de un capital, los rendimientos atribuidos se consideran como provenientes del capital. En este caso, se considerar que el rendimiento imputable es, como mximo, del 15% del capital aportado, salvo que se pruebe lo contrario.

Cmo se calcula la renta atribuible y pagos a cuenta?


Para el clculo de las rentas a atribuir a cada uno de los socios, herederos,comuneros o partcipes, se aplicarn las siguientes reglas: Primera: Las rentas se determinarn con arreglo a las normas del IRPF , no siendo aplicables los porcentajes de integracin del 60% o 50% cuando el rendimiento derivado de actividades econmicas, del capital mobiliario y del capital inmobiliario tenga un periodo de generacin superior a 2 o 5 aos, as como cuando sean considerados notoriamente irregulares. Sern los miembros de la entidad en rgimen de atribucin de rentas que sean contribuyentes por este impuesto los que podrn aplicar, en su autoliquidacin los porcentajes de integracin del 60% o 50% que no pudieron aplicarse al calcular las rentas de la entidad. Sin embargo, se establecen las siguientes especialidades: - La renta atribuible se determinar de acuerdo con lo previsto en la normativa del Impuesto sobre Sociedades cuando todos los miembros de la entidad en rgimen de atribucin de rentas sean sujetos pasivos de dicho Impuesto o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente, siempre que en el primer caso no tengan la consideracin de sociedades patrimoniales. La determinacin de la renta atribuible a los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente se efectuar de acuerdo con lo previsto en el Captulo IV de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (captulo dedicado a las rentas obtenidas sin mediacin de establecimiento permanente). Para el clculo de la renta atribuible a los miembros de la entidad en rgimen de atribucin de rentas, que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes con establecimiento permanente o sin establecimiento permanente que no sean personas fsicas, procedente de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos no afectos al desarrollo de actividades econmicas, no resultar de aplicacin lo establecido en el rgimen transitorio para la determinacin del importe de las ganancias patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, en relacin con la aplicacin de los coeficientes reductores sobre dichas ganancias patrimoniales.
191

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Segunda: La parte de renta atribuible a los socios, herederos, comuneros o partcipes, contribuyentes por este Impuesto o por el Impuesto sobre Sociedades, que formen parte de una entidad en rgimen de atribucin de rentas constituida en el extranjero, se determinar de acuerdo con lo sealado en la regla primera anterior. Tercera: Cuando la entidad en rgimen de atribucin de rentas obtenga rentas de fuente extranjera que procedan de un pas con el que Espaa no tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposicin con clusula de intercambio de informacin, no se computarn las rentas negativas que excedan de las positivas obtenidas en el mismo pas y procedan de la misma fuente. El exceso se computar en los cuatro aos siguientes de acuerdo con lo sealado en esta regla tercera. En cuanto a los pagos a cuenta, estn sujetas a retencin o ingreso a cuenta, con arreglo a las normas de este Impuesto, las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en rgimen de atribucin de rentas, con independencia de que todos o alguno de sus miembros sea contribuyente por este Impuesto, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades o contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Dicha retencin o ingreso a cuenta se deducir en la imposicin personal del socio, heredero, comunero o partcipe, en la misma proporcin en que se atribuyan las rentas. El pago fraccionado correspondiente a los rendimientos de actividades econmicas obtenidos por entidades en rgimen de atribucin de rentas se efectuar por cada uno de los herederos, socios, comuneros o participes, en proporciona su participacin en el beneficio de la entidad. Obligaciones de informacin de las entidades en rgimen de atribucin de rentas Las entidades en rgimen de atribucin de rentas con domicilio fiscal en lava debern presentar una declaracin informativa, mediante el modelo 18479 aprobado por el Diputado Foral de Hacienda, Finanzas y Presupuestos, relativa a las rentas a atribuir a sus socios, herederos, comuneros o partcipes, residentes o no en territorio espaol. La obligacin de informacin deber ser cumplida por quien tenga la consideracin de representante de la entidad en rgimen de atribucin de rentas de acuerdo con lo previsto en el artculo 45.3 de la Norma Foral General Tributaria de lava o por sus miembros contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas o sujetos pasivos por el Impuesto sobre Sociedades en el caso de las entidades constituidas en el extranjero. No estarn obligadas a presentar esta declaracin informativa las entidades en rgimen de atribucin de rentas que no ejerzan actividades econmicas y cuyas rentas no excedan de 3.000 euros anuales Las entidades en rgimen de atribucin de rentas debern notificar a sus socios, herederos, comuneros o partcipes, la renta total de la entidad y la renta atribuible a cada uno de ellos en los trminos que reglamentariamente se establecen.

79  Modelo 184 de Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Impuesto sobre Sociedades. Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Entidades en rgimen de atribucin de rentas. Declaracin informativa anual . Aprobado el modelo mediante Orden Foral 59/2006, de 8 de febrero, que ha sido sustituido por el que figura en el anexo I de la Orden Foral 650/2007 , de 17 de diciembre, en relacin con la informacin a suministrar del 2007 .

192

8
IMPUTACIN TEMPORAL
8.1. Regla general 8.2. Reglas especiales

193

8. IMPUTACIN TEMPORAL

8.1. Regla General


Los ingresos y gastos determinan en gran parte la cuota final que debe pagar el contribuyente por el Impuesto de la Renta de las Personas Fsicas. ATENCIN: Los ingresos y gastos se declararn en los periodos impositivos en que se hubiesen devengado los unos y producidos los otros. Es decir, no tiene nada que ver en qu momento se ha cobrado o pagado. En particular, se aplicarn los tres criterios siguientes: Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarn al periodo impositivo en que sean exigibles por su perceptor. Los rendimientos de actividades econmicas se imputarn segn la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades80 y sus normas de desarrollo, sin perjuicio de las especialidades contenidas en la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Las ganancias y prdidas patrimoniales se imputarn al periodo impositivo en que se haya alterado el patrimonio. En los supuestos de cambio de residencia al extranjero y fallecimiento del contribuyente, se aplicar lo previsto ms adelante.

8.2. Reglas especiales


Adems de la regla general, existen once reglas especiales: 1. Si no se ha pagado toda o parte de la renta porque estaba pendiente de que se resolviera mediante juicio quin tena derecho a percibir la renta y en qu importe, los importes que queden por pagar se imputarn al periodo impositivo en que la resolucin judicial sea firme. 2. Cuando por circunstancias justificadas ajenas al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en un periodo impositivo distinto a aqul en que fueron exigibles, se imputarn a ste ltimo (al que fueron exigibles). En este caso, se practicar una declaracin liquidacin complementaria sin sancin ni intereses de demora ni recargo alguno. La declaracin se presentar en el plazo que media entre la fecha en que se perciban los rendimientos y el final del plazo siguiente de declaracin por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
80 Vase el artculo 20 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades.

195

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Cuando concurran las circunstancias previstas en el apartado 1 anterior, los rendimientos se considerarn exigibles en el periodo impositivo en que la resolucin judicial adquiera firmeza.

3. Si se ha percibido la prestacin por desempleo en la modalidad de pago nico de acuerdo con lo previsto en la normativa laboral, podr imputarse en cada uno de los periodos impositivos en que, de no haber mediado el pago nico, se hubiese tenido derecho a la prestacin. Dicha imputacin se efectuar en proporcin al tiempo que en cada periodo impositivo se habra tenido derecho a la prestacin de no haber mediado el pago nico. 4. Criterio de imputacin de cobros y pagos. Los contribuyentes que desarrollen actividades econmicas a las que apliquen la modalidad simplificada del mtodo de estimacin directa para determinar su rendimiento neto podrn optar para dichas actividades por el criterio de cobros y pagos con el fin de efectuar la imputacin temporal de los ingresos y los gastos, siempre que cumplan los siguientes requisitos: Que no supongan cambios en la calificacin fiscal de los ingresos o los gastos. Que el contribuyente manifieste que opta por el criterio de cobros y pagos al presentar la declaracin correspondiente al ejercicio en que deba surtir efecto. Que, en ningn caso, los cambios de criterio de imputacin temporal traigan como consecuencia que algn gasto o ingreso quede sin computar. En tal caso se regularizar la situacin, antes de cambiar el criterio de imputacin temporal. El criterio de imputacin ha de ser el mismo para todos los ingresos y gastos de la actividad econmica a la que se aplique este criterio. Este criterio de cobros y pagos se entender aprobado por la Administracin tributaria por el solo hecho de as manifestarlo en la correspondiente declaracin y deber mantenerse durante un plazo mnimo de tres aos. En ningn caso, el cambio del criterio de imputacin temporal o del mtodo para calcular el rendimiento neto traer consigo el que algn gasto o ingreso quede sin computar o que se impute nuevamente en otro ejercicio. En tal caso, primero se regularizar lo que no ha sido declarado o lo que haya sido declarado en otro ejercicio, y despus se har el cambio de criterio de imputacin.

5. En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente puede optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones a medida que sean exigibles los cobros correspondientes. Se considerar operaciones a plazos o con precio aplazado aqullas cuyo precio se cobre, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el periodo transcurrido entre la entrega o la puesta a disposicin y el vencimiento del ltimo plazo sea superior a un ao. Cuando el pago de una operacin a plazos o con precio aplazado se realice, en todo o en parte, emitiendo letras de cambio y stas se transmitan en firme antes de su vencimiento, la renta se imputar al periodo impositivo en que se hayan transmitido. En ningn caso tendrn este tratamiento para el transmitente las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, el rentista imputar la ganancia o prdida patrimonial al periodo impositivo en que se constituya la renta.

196

8. IMPUTACIN TEMPORAL

6. Las diferencias positivas o negativas que se produzcan en las cuentas representativas de saldos en divisas o en moneda extranjera como consecuencia de la modificacin experimentada en sus cotizaciones se imputarn en el momento del cobro o pago respectivo. 7. Las rentas estimadas se imputarn al periodo impositivo en que se entiendan producidas. 8. En el rgimen de transparencia fiscal internacional, el socio tiene que declarar la renta positiva que proviene de la sociedad en el periodo impositivo que comprenda el da en que la entidad no residente en territorio espaol haya concluido su ejercicio social que, a estos efectos, no podr entenderse de duracin superior a doce meses, a no ser que el socio opte por realizar dicha inclusin en el periodo impositivo que corresponda al da en que se aprueben las cuentas correspondientes a dicho ejercicio social, siempre que no hubieran transcurrido ms de seis meses desde la conclusin de tal ejercicio. El socio manifestar esta opcin en la primera declaracin del impuesto en que haya de surtir efecto y deber mantenerla durante tres aos.

9. Se imputar como rendimiento de capital mobiliario, de cada perodo impositivo, la diferencia entre el valor liquidativo de los activos afectos a la pliza al final y al comienzo del perodo impositivo en aquellos contratos de seguros de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversin. El importe imputado minorar el rendimiento derivado de la percepcin de cantidades en estos contratos. No resultar de aplicacin esta regla especial de imputacin temporal, y por tanto se imputarn en el ejercicio en que se abonen por parte de la compaa de seguros los rendimientos, en aquellos contratos en los que concurra alguna de las siguientes circunstancias: A) No se otorgue al tomador la facultad de modificar las inversiones afectas a la pliza. B) Las provisiones matemticas se encuentren invertidas en: - Primero. Acciones o participaciones de instituciones de inversin colectiva predeterminadas en los contratos, siempre que se trate de Instituciones de Inversin Colectiva adaptadas a la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversin Colectiva, o amparadas por la Directiva 85/611/CEE, del Consejo, de 20 de diciembre de 1985. - Segundo. Conjuntos de activos reflejados de forma separada en el balance de la entidad aseguradora, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: 1. La determinacin de los activos integrantes de cada uno de los distintos conjuntos de activos separados deber corresponder, en todo momento, a la entidad aseguradora quien, a estos efectos, gozar de plena libertad para elegir los activos con sujecin, nicamente, a criterios generales predeterminados relativos al perfil de riesgo del conjunto de activos o a otras circunstancias objetivas. 2. La inversin de las provisiones deber efectuarse en los activos aptos para la inversin de las provisiones tcnicas, recogidos en el artculo 50 del Reglamento de Ordenacin y Supervisin de los Seguros Privados, aprobado por el Real Decreto 2.486/1998, de 20 de noviembre, con excepcin de los bienes inmuebles y derechos reales inmobiliarios.
197

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

3. Las inversiones de cada conjunto de activos debern cumplir los lmites de diversificacin y dispersin establecidos, con carcter general, para los contratos de seguro por el texto refundido de la Ley de Ordenacin y Supervisin de los Seguros Privados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 6/2004, de 5 de marzo, su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 2.486/1998, de 20 de noviembre, y dems normas que se dicten en desarrollo de aqulla. No obstante, se entender que cumplen tales requisitos aquellos conjuntos de activos que traten de desarrollar una poltica de inversin caracterizada por reproducir un determinado ndice burstil o de renta fija representativo de algunos de los mercados secundarios oficiales de valores de la Unin Europea. 4. El tomador nicamente tendr la facultad de elegir, entre los distintos conjuntos separados de activos, en cules debe invertir la entidad aseguradora la provisin matemtica del seguro, pero en ningn caso podr intervenir en la determinacin de los activos concretos en los que, dentro de cada conjunto separado, se invierten tales provisiones. En estos contratos, el tomador o el asegurado podrn elegir, de acuerdo con las especificaciones de la pliza, entre las distintas instituciones de inversin colectiva o conjuntos separados de activos, expresamente designados en los contratos, sin que puedan producirse especificaciones singulares para cada tomador o asegurado. Las condiciones a que se refiere esta regla especial debern cumplirse durante toda la vigencia del contrato. 10. Los rendimientos de capital inmobiliario se imputarn al perodo impositivo en que se produzca el correspondiente cobro. 11. En el caso de los rendimientos derivados de la cesin de la explotacin de los derechos de autor que se devenguen a lo largo de varios aos, el contribuyente podr optar por imputar el anticipo a cuenta de los mismos a medida que vayan devengndose los derechos. Qu hay que hacer si se cambia de residencia al extranjero? En caso de que el contribuyente pierda su condicin por cambio de residencia al extranjero, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible correspondiente al ltimo periodo impositivo que deba declararse por este impuesto en el lugar anterior al de cambio de residencia, en las condiciones que se fijen reglamentariamente. En tal caso, se har una declaracin liquidacin complementaria, sin sancin ni intereses de demora ni recargo alguno. Y en caso de fallecimiento? Si el contribuyente fallece, todas las rentas pendientes de imputacin debern integrarse en la base imponible del ltimo periodo impositivo que deba declararse. ATENCIN: En ningn caso, el cambio del criterio de imputacin temporal o del mtodo para calcular el rendimiento neto traer consigo el que algn gasto o ingreso quede sin computar o que se impute nuevamente en otro ejercicio. En tal caso, primero se regularizar lo que no ha sido declarado o lo que haya sido declarado en otro ejercicio, y despus se har el cambio de criterio de imputacin.

198

9
BASE IMPONIBLE
9.1. Clases de renta 9.2. Integracin y compensacin de rentas 9.3. Base imponible general 9.3.1.  Cmo se calcula la base imponible general?

9.3.1.1. Total de rentas de la base imponible general 9.3.1.2. Base imponible general 9.4. Base imponible del ahorro 9.4.1. Cmo se calcula la base imponible del ahorro?

199

9. BASE IMPONIBLE

9.1. Clases de renta


Antes de calcular la base liquidable, la cuota ntegra y la cuota lquida hay que obtener la base imponible. En la base imponible se incluyen todas las rentas que el contribuyente ha obtenido en el perodo por el que tiene que declarar, y que se clasifican en: Renta general Renta del ahorro Forman parte de la renta general: Rendimientos del trabajo. Rendimientos de actividades econmicas. Rendimientos del capital inmobiliario que no procedan del arrendamiento de viviendas. Rendimientos del capital mobiliario que no sean base del ahorro. Imputacin y atribucin de rentas. Ganancias y prdidas patrimoniales que no provengan de transmisin del elementos patrimoniales (premios, indemnizaciones). A Rendimientos de trabajo Rendimientos de actividades econmicas + Rendimientos de capital inmobiliario distintos de arrendamiento de viviendas. Otros rendimientos de capital mobiliario (art. 40): - Propiedad intelectual y propiedad industrial - Prestacin de asistencia tcnica - Arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas - Cesin del derecho a la explotacin de la imagen + Rendimientos de capital mobiliario obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios procedentes de entidades vinculadas con el contribuyente. + Rendimientos atribuidos a socios, herederos, comuneros o partcipes que no ejercen actividad y su participacin en la entidad en rgimen de rentas se limita a la mera aportacin de capital (art. 56). + Imputaciones de renta: - Transparencia fiscal internacional - Instituciones de Inversin Colectiva en parasos fiscales - AIEs y UTEs B  Ganancias o prdidas no derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales
201

RENTA GENERAL

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Forman parte de la renta del ahorro: Rendimientos del capital inmobiliario procedentes del arrendamiento de viviendas. Rendimientos del capital mobiliario del ahorro: Dividendos, intereses, seguros y rentas. Ganancias y prdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasin de transmisiones de elementos patrimoniales. A + Rendimientos de capital inmobiliario por arrendamiento de viviendas. RENTA DEL AHORRO Rendimientos de capital mobiliario: - Participacin en fondos propios - Cesin a terceros de capitales propios - Operaciones de seguro B Ganancias o prdidas patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales

9.2. Integracin y compensacin de rentas


Atendiendo a la clasificacin anterior de las rentas, la base imponible se divide en dos partes: Base imponible general. Base imponible del ahorro.

9.3. Base imponible general


9.3.1. Cmo se calcula la base imponible general?
9.3.1.1. Total de rentas de la base imponible general. El total de rentas de la base imponible general est constituido por estos dos saldos: A) El saldo resultante de integrar y compensar entre s, en cada perodo impositivo, los rendimientos (trabajo, actividades, capital inmobiliario que no proceda del arrendamiento de viviendas y capital mobiliario que no sea base del ahorro) y de las rentas imputadas a los socios (bases imponibles de Agrupaciones de Inters Econmico (AIE) y Uniones Temporales de Empresas (UTE), transparencia fiscal internacional y fondos de inversin constituidos en parasos fiscales). El saldo ser la diferencia entre la suma de las rentas positivas y la suma de las negativas del ejercicio. Por lo tanto, el saldo puede ser positivo o negativo.

B) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre s, las ganancias y prdidas patrimoniales que no provengan de transmisin de elementos patrimoniales.
202

9. BASE IMPONIBLE

a) Si el saldo es negativo, su importe se podr compensar con el saldo positivo de las rentas calculadas en el apartado a) anterior, obtenido en el mismo perodo impositivo, con el lmite del 25% de dicho saldo. Si tras esta compensacin sigue quedando saldo negativo, se compensar en los cuatro aos siguientes, en el orden establecido en las dos letras anteriores de este apartado. La compensacin deber efectuarse en la cuanta mxima que permiten cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera de esos cuatro aos, mediante la acumulacin a prdidas patrimoniales de ejercicios posteriores. b) Si el saldo es positivo, se proceder a la compensacin de prdidas patrimoniales de la base imponible general de ejercicios 2007 a 2010. 9.3.1.2 Base imponible general La base imponible general se obtiene como resultado de compensar del total de rentas obtenido en el apartado anterior, el saldo negativo de ganancias y prdidas de la base imponible general de los ejercicios 2008, 2009, 2010 y 2011 que puede compensarse con rentas de la base imponible general de 2011, conforme a lo indicado en el apartado anterior.

A Saldo positivo o negativo resultante de integrar y compensar entre s, sin limitacin, en cada perodo impositivo, los rendimientos y rentas de la base general. B Saldo positivo resultante de integrar y compensar entre s las ganancias patrimoniales no derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales. () Compensacin de prdidas patrimoniales de la base imponible general de 2007 a 2010. Total de rentas de la base imponible general Saldo negativo de ganancias y prdidas de la base imponible general de 2007, () 2008, 2009 y 2010, con el lmite del 25%. () Saldo negativo de ganancias y prdidas de la base imponible general del ejercicio 2011. Base imponible general

9.4. Base imponible del ahorro


9.4.1. Cmo se calcula la base imponible del ahorro?
La base imponible del ahorro est constituida por el saldo positivo de sumar estos dos saldos: A) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre s, en cada perodo impositivo, los rendimientos (capital inmobiliario del arrendamiento de viviendas y capital mobiliario).
203

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Si el saldo es negativo, su importe slo se podr compensar con el saldo positivo de este mismo tipo de rendimientos que se pongan de manifiesto en los cuatro aos siguientes. - Compensacin de rendimientos negativos de la base imponible del ahorro de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010. , 2008, 2009 y Los rendimientos negativos de la base imponible del ahorro de 2007 2010 pendientes de compensar se pueden compensar con el saldo positivo resultante del ao 2011.

B) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre s, en cada perodo impositivo, las ganancias y prdidas patrimoniales obtenidas por la transmisin de elementos patrimoniales. Si el saldo es negativo, su importe slo se podr compensar con el saldo positivo de este mismo tipo de ganancias y prdidas que se pongan de manifiesto en los cuatro aos siguientes. - Compensacin de prdidas patrimoniales de la base imponible del ahorro de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010. Las compensaciones debern efectuarse en la cuanta mxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera de esos cuatro aos, mediante la acumulacin a rentas negativas o prdidas patrimoniales de ejercicios posteriores. A Saldo positivo resultante de integrar y compensar entre s los rendimientos que constituyen renta del ahorro. () Compensacin de rendimientos negativos de la base imponible del ahorro de los ejercicios 2007 , 2008, 2009 y 2010. B Saldo positivo resultante de integrar y compensar entre s las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisin de elementos patrimoniales. Compensacin de prdidas patrimoniales de la base imponible del ahorro de 2007 () , 2008, 2009 y 2010. Base imponible del ahorro

204

10
BASE LIQUIDABLE
10.1. Clases de base liquidable 10.2. Base liquidable general 10.2.1.  Qu reducciones entran en la base liquidable general? 10.2.2. Base liquidable general negativa de 2011 10.2.3. Bases liquidables generales negativas de aos anteriores.

10.3. Base liquidable del ahorro

205

10. BASE LIQUIDABLE

10.1. Clases de base liquidable


La base liquidable es el resultado de aplicar a la base imponible las reducciones previstas legalmente. Es por lo tanto, el resultado de la resta siguiente: Base liquidable = Base Imponible Reducciones De lo que se deduce que si no hay reducciones sern iguales la base liquidable y la base imponible. La base liquidable est formada por estas dos bases: Base liquidable general. Base liquidable del ahorro.

10.2. Base liquidable general


10.2.1. Qu reducciones entran en la base liquidable general?
En la base liquidable general es el resultado de aplicar en la base imponible general, exclusivamente y en este orden, las tres reducciones siguientes: - Reduccin por haber abonado pensiones compensatorias y anualidades por alimentos. - Reduccin por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social. - Reduccin por tributacin conjunta. ATENCIN: Estas tres reducciones se restarn de la base imponible general. La aplicacin de las reducciones no puede dar lugar a una base liquidable general negativa, ni a un incremento de la misma. 10.2.1.1. Reduccin por haber abonado pensiones compensatorias y anualidades por alimentos. El contribuyente podr reducir de la base imponible general el importe de los siguientes pagos: - El pago de pensiones compensatorias a favor de su cnyuge o pareja de hecho constituida, fijadas por decisin judicial. - El pago de anualidades por alimentos fijadas tambin por decisin judicial. Sin embargo, se exceptan las que el contribuyente pague a los hijos. Si existe remanente se reducir en la base imponible de ahorro.
207

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

10.2.1.2. Reduccin por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsin social. Se recogen dentro de este apartado una serie de reducciones que van a permitir que las cantidades destinadas al ahorro previsin puedan reducirse con ciertos lmites y condiciones. He aqu las reducciones: 1. Reduccin por contratos de seguro con mutualidades de previsin social Podrn reducirse las cantidades que el contribuyente ha pagado por contratos de seguro con mutualidades de previsin social, siempre y cuando el contribuyente sea uno de los siguientes: a) Un profesional no integrado en alguno de los regmenes de la Seguridad Social, incluidas las cantidades abonadas por su cnyuge o pareja de hecho constituida y familiares consanguneos, as como por los trabajadores de las citadas mutualidades, siempre y cuando no haya deducido tal cantidad a la hora de calcular los rendimientos netos de su actividad profesional. b) Un profesional o empresario individual integrado en cualquiera de los regmenes de la Seguridad Social. ATENCIN: En los dos casos anteriores los contratos de seguro tienen que cubrir las contingencias previstas en el artculo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002 , de 29 de noviembre.

c) Un trabajador por cuenta ajena o socio trabajador. En este caso se reducirn tambin las contribuciones del promotor cuando se las haya imputado como rendimientos de trabajo personal, siempre y cuando estas imputaciones se efecten de acuerdo con la disposicin adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, y haya incluido el desempleo para los citados socios trabajadores. En los tres casos hay que cumplir, adems de los lmites generales, la siguiente condicin: Los derechos consolidados de los mutualistas slo podrn hacerse efectivos en los supuestos previstos para los planes de pensiones por el artculo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre; es decir, cuando se produzca alguna de las contingencias aseguradas o desempleo o enfermedad de larga duracin. Si se dispusiera de tales derechos consolidados en supuestos distintos a los previstos, el contribuyente deber reponer las reducciones en la base imponible indebidamente practicadas, mediante las oportunas autoliquidaciones complementarias, con inclusin de los intereses de demora. A su vez, deber incluir en su declaracin como rendimiento del trabajo, las cantidades percibidas que excedan de las aportaciones realizadas. 2. Reduccin por cantidades aportadas a planes de previsin asegurados (PPA). El contribuyente puede deducirse las primas satisfechas a los planes de previsin asegurados. Estos planes se definen como contratos de seguros que cumplen los siguientes requisitos: - El contribuyente debe ser el tomador, asegurado y beneficiario (se admiten herederos).
208

10. BASE LIQUIDABLE

- Debe cubrir nicamente las contingencias cubiertas por el artculo 8.6 de la Ley de Planes y Fondos de Pensiones (jubilacin, incapacidad laboral, fallecimiento y dependencia), siendo la cobertura principal la de jubilacin. - Slo se permite la disposicin anticipada en los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duracin. - En estos contratos no ser de aplicacin lo dispuesto en los artculos 97 y 99 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro. El asegurador no puede conceder al tomador anticipos sobre la prestacin asegurada, ni este ltimo ceder o pignorar la pliza. - Deben ofrecer garanta de inters y utilizar tcnicas actuariales. - En el condicionado de la pliza se har constar expresamente que se trata de un plan de previsin asegurado. Reglamentariamente se establecen los requisitos y condiciones para la movilizacin de la provisin matemtica a otro plan de previsin asegurado. En los aspectos no regulados en la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y sus normas de desarrollo, el rgimen de las aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se regir por la normativa reguladora de los planes de pensiones, salvo los aspectos financieros-actuariales de las provisiones tcnicas correspondientes. En particular, los derechos en un plan de previsin asegurado no podrn ser objeto de embargo, traba judicial o administrativa hasta el momento en que se cause el derecho a la prestacin o en que se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duracin. Las disposiciones peridicas que pueda obtener el beneficiario como consecuencia de la constitucin de una hipoteca inversa regulada en la disposicin adicional primera de la Ley 41/2007 , de 7 de diciembre, por la que se modifica la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Regulacin del Mercado Hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y financiero, de regulacin de las hipotecas inversas y el seguro de dependencia y por la que se establece determinada norma tributaria, podrn destinarse, total o parcialmente, a la contratacin de un plan de previsin asegurado, en los trminos y condiciones y previstos en esta letra. A estos efectos, se asimilar a la contingencia de jubilacin, la situacin de supervivencia del tomador una vez transcurridos diez aos desde la primera prima de dicho plan de previsin asegurado. La provisin matemtica del plan de previsin asegurado no podr ser objeto de movilizacin a otro instrumento de previsin social, ni podrn movilizarse a aqul los derechos consolidados o las provisiones matemticas de otros sistemas de previsin social. 3. Reduccin por cantidades aportadas a planes de pensiones y planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo. Se reducen de la base imponible las siguientes aportaciones: Las realizadas por los partcipes en planes de pensiones, incluidas las contribuciones del promotor, que les hayan sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo personal. Las realizadas por los partcipes a los planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisin de fondos de pensiones de empleo, incluidas las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
209

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

- Que las contribuciones se imputen fiscalmente al partcipe a quien se vincula la prestacin. - Que se transmita al partcipe de forma irrevocable el derecho a la percepcin de la prestacin futura. - Que se transmita al partcipe la titularidad de los recursos en que consista dicha contribucin. - Las contingencias cubiertas debern ser las previstas en el artculo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre. Si se dispusiera, total o parcialmente, en supuestos distintos, el contribuyente deber reponer las reducciones en la base imponible indebidamente practicadas, mediante las oportunas autoliquidaciones complementarias, con inclusin de los intereses de demora. A su vez, las cantidades percibidas por la disposicin anticipada de los derechos consolidados que excedan de las aportaciones realizadas, tributarn como rendimientos de trabajo. 4. Reduccin por cantidades aportadas a entidades de previsin social voluntaria (EPSV). Podrn reducirse las aportaciones realizadas por los socios de las entidades de previsin social voluntaria (EPSV), cuando tengan por objeto la cobertura de las contingencias citadas en el artculo 3 de la Norma Foral 24/1988, de 18 de julio, sobre rgimen fiscal de las entidades de previsin social voluntaria, y el desempleo para los socios trabajadores, incluidas las contribuciones de los socios protectores, que les hayan sido imputadas en concepto de rendimientos de trabajo personal. 5.Planes de previsin social empresarial Las aportaciones realizadas por los trabajadores a los planes de previsin social empresarial regulados en la disposicin adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, incluyendo las contribuciones del tomador. En todo caso, los planes de previsin social empresarial debern cumplir los siguientes requisitos: a) Sern de aplicacin a este tipo de contratos de seguro los principios de no discriminacin, capitalizacin, irrevocabilidad de aportaciones y atribucin de derechos establecidos en el nmero 1 del artculo 5 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre. b) La pliza dispondr las primas que, en cumplimiento del plan de previsin social, deber satisfacer el tomador, las cuales sern objeto de imputacin a los asegurados. c) En el condicionado de la pliza se har constar de forma expresa y destacada que se trata de un plan de previsin social empresarial. d) Reglamentariamente se establecern los requisitos y condiciones para la movilizacin de la provisin matemtica a otro plan de previsin social empresarial. e) Adems, los planes de previsin social empresarial debern cumplir los siguientes requisitos: Las contingencias cubiertas debern ser, nicamente, las previstas en el artculo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones (jubilacin, incapacidad laboral, fallecimiento y dependencia) y deber tener como cobertura principal la de jubilacin. Se entiende que un contrato de seguro cumple el requisito de que la cobertura principal sea la jubilacin cuando se verifique la condicin de que el valor de la provisin matemtica para jubilacin y dependencia alcanzadas al final de cada anualidad represente al menos el triple de la suma de las
210

10. BASE LIQUIDABLE

primas pagadas desde el inicio del plan para el capital de fallecimiento e invalidez. Slo se permite la disposicin anticipada, total o parcial, en los supuestos previstos en el artculo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones (enfermedad grave o desempleo de larga duracin). En estos contratos no ser de aplicacin lo dispuesto en los artculos 97 y 99 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro. El asegurador no puede conceder al tomador anticipos sobre la prestacin asegurada, ni este ltimo puede ceder o pignorar la pliza. Deben ofrecer una garanta de inters y utilizar tcnicas actuariales. En los aspectos no regulados en la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y sus normas de desarrollo, el rgimen de las aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se regir por la normativa reguladora de los planes de pensiones, salvo los aspectos financieros-actuariales de las provisiones tcnicas correspondientes. En particular, los derechos en un plan de previsin social empresarial no podrn ser objeto de embargo, traba judicial o administrativa hasta el momento en que se cause el derecho a la prestacin o en que se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duracin. 6.Seguros de dependencia Las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley de promocin de la autonoma personal y atencin a las personas en situacin de dependencia. Igualmente, las personas que tengan con el contribuyente una relacin de parentesco en lnea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, o por su cnyuge o pareja de hecho o por aqullas personas que tuviesen al contribuyente a su cargo en rgimen de tutela o acogimiento, podrn reducir en su base imponible general las primas satisfechas a estos seguros privados, teniendo en cuenta el lmite de reduccin previsto en el punto tercero siguiente. El conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que satisfagan primas a favor de un mismo contribuyente, incluidas las del propio contribuyente, no podrn exceder de 8.000,00 euros anuales. A estos efectos, cuando concurran varias primas a favor de un mismo contribuyente, habrn de ser objeto de reduccin, las primas satisfechas por el propio contribuyente, y slo si las mismas no alcanzaran el lmite de 8.000,00 euros sealado, podrn ser objeto de reduccin las primas satisfechas por otras personas a su favor en la base imponible general de stas, la cual se realizar, en su caso, de forma proporcional. Estas primas no estarn sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El contrato de seguro deber cumplir en todo caso lo siguiente: El contribuyente deber ser el tomador, asegurado y beneficiario. No obstante, en el caso de fallecimiento, podr generar derecho a las prestaciones en los trminos previstos en el Texto Refundido de la Ley de Regulacin de Planes y Fondos de Pensiones. Deben ofrecer una garanta de inters y utilizar tcnicas actuariales. En los aspectos no regulados en la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y sus normas de desarrollo, el rgimen de las aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se regir por la normativa reguladora de los planes de pensiones, salvo los aspectos financieros- actuariales de las provisiones tcnicas correspondientes. En particular, los derechos en un seguro de dependencia no podrn ser objeto de embargo, traba judicial o administrativa hasta el momento en que se cause el derecho a la prestacin o en que se hagan efectivos en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duracin.
211

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Cules son los lmites de las reducciones por aportaciones a mutualidades, planes de pensiones, entidades de previsin social voluntaria , planes de previsin asegurados, planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, planes de previsin social empresarial y seguros de dependencia? a) 8.000 euros anuales para la suma de las aportaciones realizadas a entidades de previsin social voluntaria, planes de pensiones, planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, mutualidades de previsin social y los planes de previsin asegurados, realizadas por los socios, partcipes, mutualistas o asegurados, aportaciones realizadas por los trabajadores a los planes de previsin social empresarial y las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia conforme a lo dispuesto en la ley de promocin de la autonoma presonal y atencin a las personas en situacin de dependencia. Para los socios, partcipes, mutualistas o asegurados mayores de 52 aos en la fecha del devengo del Impuesto, el lmite anterior se incrementar en 1.250 euros adicionales por cada ao de edad del socio, partcipe, mutualista o asegurado que exceda de cincuenta y dos, y con el lmite mximo de 24.250 euros para socios, partcipes, mutualistas o asegurados de sesenta y cinco aos o ms. A estos efectos, no se computarn las contribuciones empresariales a que se refiere la letra b) siguiente.

b) 8.000 euros anuales para el conjunto de las contribuciones empresariales realizadas por los socios protectores, promotores de planes de pensiones de empleo regulados en la Directiva 2003/41/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, o mutualidades de previsin social que acten como instrumento de previsin social empresarial a favor de los socios, partcipes o mutualistas e imputadas a los mismos. Para los socios, partcipes o mutualistas mayores de 52 aos en la fecha del devengo del Impuesto, el lmite anterior se incrementar en 1.250 euros adicionales por cada ao de edad del socio, partcipe o mutualista que exceda de cincuenta y dos, y con el lmite mximo de 24.250 euros para socios, partcipes, mutualistas o asegurados de sesenta y cinco aos o ms. Las aportaciones propias que el empresario individual realice a entidades o mutualidades de previsin social o a planes de pensiones de empleo o a planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, de los que a su vez sea promotor y partcipe o mutualista o socio protector y beneficiario se entendern incluidas dentro de este mismo lmite. Las aportaciones propias del titular de la actividad econmica a entidades de previsin social voluntaria que acten como instrumento de previsin social empresarial debern cumplir los requisitos que se determinan en el artculo 63 del Decreto Foral 76/2007 , de 11 de diciembre, que aprueba el Reglamento del IRPF .

Los lmites establecidos en las letras a) y b) anteriores, se aplicarn de forma independiente e individual a cada mutualista, partcipe o socio integrado en la unidad familiar. Qu sucede con las prestaciones percibidas? Las prestaciones percibidas de las Entidades de Previsin Social Voluntaria, Planes de Pensiones, Mutualidades de Previsin Social y Planes de Previsin Asegurados tributarn en su integridad sin que en ningn caso puedan minorarse en las cuantas correspondientes a los excesos de las aportaciones y contribuciones que no hayan podido ser objeto de reduccin.
212

10. BASE LIQUIDABLE

Qu sucede si la aportacin excede del lmite? La cantidad que excede el lmite no entra en la reduccin. Sin embargo, los socios, partcipes, mutualistas o asegurados que hubieran efectuado aportaciones a sistemas de previsin social a los que se refieren los puntos 1 a 6 anteriores podrn solicitar que las cantidades que no han entrado en la reduccin, incluidas las contribuciones del promotor o del socio protector que les hubiesen sido imputadas, lo sean en los cinco ejercicios siguientes. La solicitud deber realizarse en la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas correspondiente al ejercicio en el que las aportaciones realizadas hayan excedido de los lmites antes mencionados o por insuficiencia de base imponible. La imputacin del exceso se realizar al primer ejercicio, dentro de los cinco ejercicios siguientes, en el que las aportaciones efectuadas no alcancen los lmites anteriores (establecidos en el artculo 73 y en la Disposicin Adicional Octava de la Norma Foral del Impuesto). A estos efectos, cuando en el perodo impositivo en que se produzca dicho exceso concurran aportaciones del contribuyente y contribuciones imputadas por el promotor, la determinacin de la parte del exceso que corresponde a unas y otras se realizar en proporcin a los importes de las respectivas aportaciones y contribuciones. Cuando concurran aportaciones realizadas en el ejercicio con aportaciones de ejercicios anteriores que no hayan podido ser objeto de reduccin por exceder de los lmites establecidos o por insuficiencia de base imponible, se entender que las aportaciones correspondientes a aos anteriores, son las que se reducen en primer lugar. Qu sucede con las aportaciones realizadas a planes de pensiones de los que sea partcipe el cnyuge o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo? Adems de las reducciones realizadas de acuerdo con los lmites anteriores, los contribuyentes cuyo cnyuge o pareja de hecho formalmente constituida no obtenga rentas a integrar en la parte general de la base imponible, o las obtenga en cuanta inferior a 8.000,00 euros anuales, podrn reducir en la base imponible las aportaciones realizadas a sistemas de previsin social de los que sea mutualista, partcipe, asegurado o socio dicho cnyuge o pareja de hecho formalmente constituida, con el lmite mximo de 2.400,00 euros anuales. Cules son los lmites de las reducciones por aportaciones realizadas a favor de personas con discapacidad? Hay unos lmites especiales para las aportaciones realizadas a entidades de previsin social voluntaria, planes de previsin asegurados y a planes de pensiones constituidos en favor de personas con discapacidad. Tales lmites especiales dependen de estos dos casos: - Si quien hace la aportacin es la propia persona con discapacidad el lmite mximo de reduccin en la base imponible se eleva a 24.250,00 euros . - Si quien hace la aportacin es otra persona, el lmite mximo de reduccin por las aportaciones que esa otra persona haga a favor del discapacitado es de 8.000,00 euros. Sin embargo, esta reduccin es independiente de la que tal persona puedan realizar, con carcter general, a sus propios sistemas de previsin social, de acuerdo con los lmites ya indicados.
213

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Qu aportaciones son objeto de reduccin cuando concurran las realizadas por la propia persona con discapacidad junto con las realizadas por otras personas a su favor? Sern objeto de reduccin, en primer lugar, las aportaciones realizadas por la propia persona con discapacidad. Y slo si las mismas no alcanzaran el lmite de 24.250,00 euros sealado, se reducirn las aportaciones realizadas por otras personas a su favor hasta que se agote el citado lmite. Estas personas harn la reduccin en su base imponible. Para poder practicar estas reducciones por aportaciones realizadas a favor de personas con discapacidad se tienen que cumplir las siguientes condiciones: - La persona con limitaciones en la actividad debe serlo con un grado de discapacidad fsica o sensorial igual o superior al 65%, psquica igual o superior al 33% o con incapacidad declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado. - La persona que aporta a su favor tiene que ser un pariente, en lnea directa o colateral, hasta el tercer grado inclusive, o que se trate del cnyuge o pareja de hecho o de aqullos que les tuviesen a su cargo en rgimen de tutela o acogimiento. Las prestaciones hay que percibirlas en forma de renta salvo que, por circunstancias excepcionales, y en los trminos que reglamentariamente se establezcan, puedan percibirse en forma de capital. El discapacitado ser el nico beneficiario de forma irrevocable para cualquier contingencia.

Los planes de pensiones y lo planes de previsin asegurados debern reunir los requisitos, caractersticas y condiciones establecidos en la Disposicin Adicional Decimosptima de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas y otras Normas Tributarias. Las aportaciones a planes de jubilacin instrumentalizados a travs de Mutualidades de Previsin Social gozarn de este mismo tratamiento en el impuesto, siempre que dichos planes cumplan los requisitos subjetivos, lmites de aportacin y percepcin en forma de renta establecidos. Aportaciones a la Mutualidad de Previsin Social de Deportistas Profesionales. Los deportistas profesionales y de alto nivel que tengan reconocida esta condicin segn la legislacin vigente podrn reducir de la base imponible general las aportaciones, tanto directas como imputadas, realizadas a la Mutualidad de Previsin Social de Deportistas Profesionales, con el lmite de la suma de los rendimientos del trabajo, resultantes de minorar el rendimiento ntegro en el importe de los gastos deducibles, y de los rendimientos de actividades econmicas, y hasta un importe mximo de 24.250,00 euros anuales. Cuando hayan finalizado su vida laboral como deportistas o hayan perdido la condicin de deportistas de alto nivel, podrn realizar aportaciones a esta mutualidad, que podrn reducir la base imponible general con los lmites establecidos para la generalidad de los contribuyentes. 5. Reduccin por hacer la declaracin conjunta Segn el tipo de unidad familiar, la reduccin por tributacin conjunta es la siguiente: - Unidad familiar constituida por los cnyuges no separados legalmente as como los miembros de las parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003 y por los hijos menores de edad, si conviven con los padres y/o los hijos mayores de edad incapacitado judicialmente sujetos a patria

214

10. BASE LIQUIDABLE

potestad prorrogada o rehabilitada. La reduccin por hacer la declaracin conjunta es de 4.033 euros. - Unidad familiar constituida por un progenitor y todos los hijos a que se refiere el apartado anterior, independientemente de con quien convivan en los casos de separacin legal o de inexistencia de matrimonio o pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo. La reduccin queda fijada en 3.503 euros.

10.2.2. Base liquidable general negativa de 2011


Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podr ser compensado con los importes de las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro aos siguientes. La compensacin se har en cada uno de los cuatro aos siguientes y hasta la cuanta mxima que permita la base liquidable general de cada ao. Nunca se podr ampliar el plazo de 4 aos acumulando a bases liquidables generales negativas de aos posteriores. El contribuyente tiene la obligacin de acreditar mediante la oportuna justificacin documental la procedencia y cuanta de las bases liquidables generales negativas que pretende compensar, sea cual sea el ejercicio en que se originaron.

10.2.3. Bases liquidables generales negativas de ejercicios anteriores.


Las bases liquidables generales negativas correspondientes a los perodos impositivos 2007, 2008, 2009 y 2010 que se encuentren pendientes de compensacin a 1 de enero de 2011 se compensarn nicamente con el saldo positivo de la base liquidable general de 2011.

10.3. Base liquidable del ahorro


La base liquidable del ahorro es el resultado de aplicar en la base imponible del ahorro, exclusivamente, el remanente, si lo hubiera, de la reduccin por haber abonado pensiones compensatorias y anualidades por alimentos. La base liquidable del ahorro no puede resultar negativa como consecuencia de tal disminucin.

215

11
CUOTA NTEGRA
11.1. 11.2. 11.3. Qu es la cuota ntegra? Gravamen de la base liquidable general Gravamen de la base liquidable del ahorro

217

11. CUOTA NTEGRA

11.1. Qu es la cuota ntegra?


La cuota ntegra es la suma de las cantidades que obtenemos despus de aplicar los tipos de gravamen a la base liquidable general y a la base liquidable del ahorro.

11.2. Gravamen de la base liquidable general


La tarifa o escala de gravamen a aplicar sobre la base liquidable general es la siguiente: Base liquidable general hasta Euros 0 14.860 29.720 44.580 63.680 Cuota ntegra Euros 0 3.417 ,80 7 .578,60 12.779,60 20.419,60 Resto base liquidable hasta Euros 14.860 14.860 14.860 19.100 en adelante Tipo aplicable (porcentaje) % 23,00 28,00 35,00 40,00 45,00

Clculo del tipo medio de gravamen general: Se multiplica por cien la cuota ntegra y se divide por la base liquidable general. El resultado se expresar con dos decimales. Ajuste de ganancias patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos a actividad econmica Cuando el tipo medio de gravamen general del contribuyente sea superior al tipo general del Impuesto sobre Sociedades81, se ha de corregir la cuota ntegra, minorndola en la cuanta resultante de aplicar la diferencia entre tipos al importe de las ganancias patrimoniales que formen parte del rendimiento neto positivo de las actividades econmicas. Por ejemplo, si el tipo medio de gravamen general del contribuyente es el 38,75% y el de tipo de gravamen del Impuesto de Sociedades que le correspondera fuese el 24%, su cuota ntegra se reducir en la cuanta que resulte de aplicar el 14,25% (38,75- 24= 14,25) al importe de las ganancias patrimoniales que forman parte del rendimiento neto positivo de su actividad. Para aplicar lo dispuesto en el prrafo anterior, del importe de las ganancias patrimoniales se deducir el de las prdidas patrimoniales que se hubiesen tenido en cuenta para la determinacin del rendimiento neto de la actividad.
81 E  l tipo general de gravamen del Impuesto sobre Sociedades se establece en el artculo 29 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades.

219

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

11.3. Gravamen de la base liquidable del ahorro


La base liquidable del ahorro ser gravada al tipo especial del 20%.

Ejemplo
Supongamos que usted ha obtenido durante el ao 2011, ao en el que tributa conjuntamente con su cnyuge, las siguientes rentas: Rendimiento neto del trabajo Rendimientos netos del capital mobiliario (arrendamiento de negocio) Rendimientos netos del capital inmobiliario procedentes de viviendas Rendimientos netos de las actividades econmicas * 26.000 2.000 4.300 18.000

* Entre los rendimientos de la actividad econmica se encuentra incluida una ganancia patrimonial de 6.000 que proviene de la venta del inmueble en el que ejerca la actividad, sin que haya reinvertido el importe obtenido en la venta. No provenientes de transmisiones Provenientes de transmisiones Ganancia patrimonial Prdida patrimonial Ganancia patrimonial Prdida patrimonial 6.000 12.000 18.000 6.000

Adems, ha aportado a una Entidad de Previsin Social Voluntaria la cantidad de 2.850 A continuacin, calcularemos los siguientes conceptos: Base imponible, Base liquidable y Cuota ntegra. Base imponible general Rendimientos y rentas imputadas Rendimiento neto del trabajo Rendimiento neto capital mobiliario Rendimiento neto actividades econmicas Saldo positivo Ganancias y prdidas no provenientes de transmisiones Ganancia patrimonial Prdida patrimonial Saldo negativo* 26.000 2.000 18.000 10.000 6.000 12.000 6.000

25% de 9.000 e 2.500 *Saldo negativo a compensar con ganacias patrimoniales 6.000 - 2.500 = 3.500 del mismo tipo generadas en los 4 aos siguientes 10.000 - 2.500 = 7.500 Base imponible general Base imponible del ahorro Rendimientos Rendimiento neto capital inmobiliario procedente de viviendas Saldo positivo
220

4.300 4.300

11. CUOTA NTEGRA

Ganancias y prdidas provenientes de transmisiones Ganancia patrimonial Prdida patrimonial Saldo positivo Base imponible del ahorro Reducciones en la base imponible general Reduccin por aportaciones a EPSV Reduccin por tributacin conjunta Total Base liquidable general Base imponible general Reducciones Base liquidable general Cuota ntegra general Base liquidable general Hasta 0 Resto 696 al 23% Total 696 Luego la cuota ntegra general es de 160,08 Cuota ntegra general Tipo medio = -------------------------------Base liquidable general Cuota ntegra general Base liquidable del ahorro Base liquidable del ahorro Cuota ntegra del ahorro Cuota ntegra del ahorro (20 % de 16.300) Cuota ntegra total Cuota ntegra total (160,08 + 3.260 ) = 160,08 ---------------696 Cuota ntegra 0 160,08 160,08

18.000 6.000 12.000 16.300

2.850 3.954 6.804 7 .500 6.804 696

X 100 = 23,00 % 160,08 16.300 3.260 3.420,08

Ajuste ganancia afecta: No procede por ser el tipo medio de gravamen general (23,00%) menor que el tipo general del Impuesto sobre Sociedades. Luego la cuota ntegra ajustada es de 3.420,08 .

221

12
CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES
12.1. Cuota lquida 12.2. Deduccin general 12.3. Deduccin para incentivar la actividad econmica 12.4. Deduccin compensatoria para pensionistas y perceptores de prestaciones por desempleo. 12.5. Deducciones familiares y personales 12.5.1. Deduccin por descendientes (hijos, nietos, bisnietos...) 12.5.2. Deduccin por abonar a hijos anualidades por alimentos 12.5.3. Deduccin por ascendientes (padres, abuelos, bisabuelos) 12.5.4. Deduccin por discapacidad o dependencia 12.5.5. Deduccin por edad 12.5.6. Cmo se determina la situacin personal y familiar?

12.6. Deducciones por vivienda habitual 12.6.1. Deduccin por alquiler de la vivienda habitual 12.6.2. Deduccin por inversin en vivienda habitual

12.7 . Deducciones para el fomento de las actividades econmicas .1. Deduccin por inversiones y otras actividades 12.7 .2. Deduccin por participacin de los trabajadores en la empresa 12.7 .3.  12.7 Deduccin por depsitos en entidades de crdito para la inversin en inicio de una actividad econmica

12.8. Deducciones por donativos 12.8.1. Donativos, donaciones y aportaciones deducibles 12.8.2. Otras formas de mecenazgo 12.8.3. Lmite

223

12.9. Otras deducciones. 12.9.1. Deduccin por doble imposicin internacional 12.9.2.  Deduccin por cuotas satisfechas a los sindicatos de trabajadores y por cuotas y aportaciones a partidos polticos 12.9.3.  Deducciones en rgimen de transparencia fiscal internacional 12.9.4.  Deduccin por aportaciones a Sistemas de Previsin Social en el mbito empresarial 12.9.5.  Deduccin por aportaciones al patrimonio protegido de la persona con discapacidad. 12.9.6.  Deduccin por compensacin fiscal aplicable a los contratos individuales de seguro de vida o invalidez

12.10. Justificacin documental.

224

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

12.1. Cuota lquida


Se considera como cuota lquida la cantidad que se obtiene al restar a la cuota ntegra el importe de las deducciones que procedan. En ningn caso la cuota lquida podr ser negativa. RESUMEN Cuota lquida = Cuota ntegra Deducciones Las deducciones pueden ser de los siguientes tipos: Deduccin general Deduccin para incentivar la actividad econmica Deduccin compensatoria para pensionistas y perceptores de prestaciones por desempleo Deducciones familiares y personales Deducciones por vivienda habitual Deducciones para el fomento de las actividades econmicas Deducciones por donativos Deduccin por doble imposicin Otras deducciones

12.2. Deduccin general


Los contribuyentes aplicarn una deduccin de 1.327 euros anuales. Esta deduccin se practicar por cada autoliquidacin, es decir, si presentan autoliquidacin conjunta la deduccin ser de 1.327 euros y si presentan dos autoliquidaciones individuales se aplicar la deduccin de 1.327 euros en cada una de ellas.

12.3. Deduccin para incentivar la actividad econmica


Los contribuyentes aplicarn la siguiente deduccin para incentivar la actividad econmica que se calcular en funcin de su base imponible A efectos de esta deduccin la base imponible ser la resultante de sumar las bases imponibles general y del ahorro previstas en los puntos 9.3 y 9.4 de este manual. Esta deduccin se aplicar por cada autoliquidacin.
225

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Base Imponible Igual o inferior a 15.000,00 Superior a 15.000,00 e inferior a 20.000,00 Igual o superior a 20.000,00

Deduccin 400,00 400 [0,08 x (Base Imponible 15.000,00)] 0,00

Ejemplo
Supongamos que Vd. ha obtenido las siguientes rentas durante el ejercicio 2011 Rendimientos de actividad econmica............................... 14.500 Rendimientos netos de capital inmobiliario procedentes de arrendamiento de locales................................................... 500 Rendimientos netos de capital mobiliario procedentes de cuentas corrientes............................................................1.000 A continuacin calcularemos la deduccin para incentivar la actividad econmica Base imponible general............................ 14.500 + 500 = 15.000 Base imponible del ahorro.....................................................1.000 Base imponible a efectos de esta deduccin..................... 16.000 Deduccin para incentivar la actividad econmica 400 [0,08 x (16.000,00 15.000,00)] = 320,00

12.4. Deduccin compensatoria para pensionistas y perceptores de prestaciones por desempleo


Se aplicar una deduccin del 1% sobre el rendimiento ntegro del trabajo computado por tales percepciones (pensiones y haberes pasivos de los regmenes pblicos de la Seguridad Social y Clases Pasivas por causa de incapacidad permanente total, jubilacin, viudedad u orfandad y/o prestaciones por desempleo sujetos y no exentos) siempre y cuando la base imponible sea igual o inferior a 20.000. euros. Esta deduccin se practicar por cada autoliquidacin. A efectos de esta deduccin se considera base imponible: BI = BI general + BI ahorro. Cuando la BI general arroje saldo negativo, se computar cero a efectos del sumatorio.

Ejemplo
Supongamos que Vd. ha percibido las siguientes rentas durante el ejercicio 2011: Rendimientos netos de actividad econmica:.........................12.000 Rendimientos ntegros de trabajo. Pensin de la Seguridad Social por incapacidad permanente total sujeta:.......................2.000 Rendimientos de cuentas corrientes:....................................... 1.500
226

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

A continuacin calcularemos la deduccin compensatoria para pensionistas y perceptores de prestaciones por desempleo. Rendimientos netos de trabajo = 2.000 2.000 (bonificacin) =....0 BI general = 12.000 + 0 =.....................................................12.000 BI ahorro = ................................................................................ 1.500 BI =.......................................................................................... 13.500 Al ser la base imponible calculada a efectos de esta deduccin inferior a 20.000 procede aplicar una deduccin del 1% sobre el importe del rendimiento ntegro de la pensin por incapacidad permanente total. Deduccin 1% s/ 2.000 = 20

12.5. Deducciones familiares y personales


Dentro de este apartado se regulan estas cinco deducciones: Por descendientes. Por abono a los hijos de anualidades por alimentos. Por ascendientes. Por discapacidad o dependencia. Por edad.

Vamos a estudiarlas una por una.

12.5.1. Deduccin por descendientes (hijos, nietos, bisnietos...)


Cunto se deduce? Por cada descendiente que conviva con el contribuyente se deducirn: 558 anuales por el primero. 691 anuales por el segundo. 1.168 anuales por el tercero. 1.380 anuales por el cuarto. 1.804 anuales por el quinto y por cada uno de los sucesivos. ATENCIN: Por cada descendiente menor de 6 aos, se practicar una deduccin complementaria de 319 anuales. Condiciones - Que los descendientes no tengan ms de treinta aos, salvo que se trate de discapacitados con derecho a deduccin (invidentes, mutilados o invlidos, fsicos o psquicos). - Que los descendientes no tengan rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 82 en el perodo impositivo de que se trate, o que no formen parte de otra unidad familiar en la que cualquiera de sus miembros tenga rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 83 en el perodo impositivo de que se trate.
82 Salario mnimo interprofesional establecido por el Real Decreto 1795/2010, de 30 de diciembre. 83 Salario mnimo interprofesional establecido por el Real Decreto 1795/2010, de 30 de diciembre.

227

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Que los descendientes no presenten, o no estn obligados a presentar, autoliquidacin por este impuesto correspondiente al periodo impositivo de que se trate.

Cmo se prorratea la deduccin? Cuando los descendientes convivan con varios ascendientes del mismo grado (por ejemplo, con el padre y la madre), la deduccin se prorratear y se dividir a partes iguales entre estos ascendientes. Si, por el contrario, estos descendientes conviven con ascendientes de distinto grado de parentesco (padres y abuelos, por ejemplo), slo tendrn derecho a esta deduccin los ascendientes de grado ms prximo (padres). En este caso la deduccin tambin se prorratear y se dividir a partes iguales entre ellos. Sin embargo, si ninguno de los ascendientes ms prximos tienen rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 84, la deduccin pasar a los ascendientes de grado ms lejano. En los casos en que, por decisin judicial se est obligado al mantenimiento econmico de los descendientes, la deduccin se practicar en la autoliquidacin del progenitor de quien dependa el mantenimiento econmico del descendiente. Si el mantenimiento econmico del descendiente depende de ambos progenitores, la deduccin se prorratear y se practicar por partes iguales en la autoliquidacin de cada progenitor. En estos casos se estar a lo dispuesto por la autoridad judicial competente y deber acreditarse la realidad y efectividad del referido mantenimiento econmico. Tutela y acogimiento Las personas vinculadas al contribuyente por razn de tutela o acogimiento formalizado ante la entidad pblica con competencia en materia de proteccin de menores tendrn el mismo tratamiento que los descendientes.

Ejemplo
Se puede deducir por hijos y otros descendientes en los siguientes supuestos? En todos los casos los descendientes conviven con sus ascendientes. 1. Hijo de 17 aos con una renta anual de 9.000,00 . Solucin: No da derecho a deduccin porque sus rentas anuales superan el salario mnimo interprofesional de 8.979,60 . 2. Hija de 26 aos, casada, sin ingresos, con un hijo de 2 aos. Su marido nicamente ha percibido 4.200,00 en el ao 2011 por prestacin de desempleo. Solucin: La hija de 26 aos da derecho a deduccin porque aunque est casada y forma parte de otra unidad familiar, su marido no percibe rentas superiores al salario mnimo interprofesional de 8.979,60 . Adems, los padres de esta hija podrn deducir por el nieto, ya que los ingresos de los padres del nio son inferiores al salario mnimo interprofesional de 8.979,60 . En este caso, la deduccin ser de 1.568 : 558 (deduccin por la hija), ms 691 (deduccin por el nieto) y 319 (por el nieto menor de 6 aos). 3. Hijo de 25 aos que obtiene rentas por 2.700,00 y presenta autoliquidacin. Solucin: No da derecho a la deduccin al haber presentado autoliquidacin.
84 Salario mnimo interprofesional establecido por el Real Decreto 1795/2010, de 30 de diciembre.

228

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

4. Hijo de 31 aos, discapacitado y sin rentas. Solucin: Da derecho a la deduccin, aunque supere la edad de 30 aos, si la discapacidad origina derecho a deduccin. 5. Hijo sin rentas que cumpli 30 aos el 1 de febrero de 2011. Solucin: No da derecho a la deduccin porque a fecha de devengo del impuesto (31 de diciembre de 2011 tiene 30 aos). 6. Cnyuges que conviven con cuatro hijos de las siguientes edades: 15, 18, 20 y 23 aos, todos ellos solteros, ninguno de los cuales percibe rentas. Adems, son tutores de su sobrino de 12 aos. Solucin: Los cinco cumplen las condiciones que dan derecho a la deduccin por descendientes. Ahora bien, al convivir simultneamente con ambos declarantes, stos debern dividir la deduccin a partes iguales en sus respectivas autoliquidaciones individuales. En este caso: Deduccin Por el primero Por el segundo Por el tercero Por el cuarto Por el quinto Importe total de deduccin 558 691 1.168 1.380 1.804 5.601 Declaracin del padre 279 345,5 584 690 902 2.800,5 Declaracin de la madre 279 345,5 584 690 902 2.800,5

7 . Cnyuges separados, la madre vive con el hijo de 17 aos. El padre contribuye al mantenimiento econmico del hijo en virtud de sentencia judicial. Solucin: El hijo da derecho a deduccin. Ahora bien, la deduccin se dividir a partes iguales en la autoliquidacin de cada progenitor.

12.5.2. Deduccin por abonar a los hijos anualidades por alimentos


Por alimento se entiende todo lo que es indispensable para el sustento, habitacin, vestido, asistencia mdica y educacin. Cunto se deduce? El contribuyente podr deducir un 15% de las cantidades abonadas por alimentos, con el lmite, para cada hijo, del 30% del importe que corresponda de la deduccin por descendientes para cada uno de ellos, es decir: - 167,40 e por el primero. - 207,30 e por el segundo. - 350,40 e por el tercero. - 414,00 e por el cuarto. - 541,20 e por el quinto y por cada uno de los sucesivos. Condiciones Para tener derecho a esta deduccin es necesario que exista decisin judicial, y que el contribuyente las abone.
229

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Ejemplo
Supongamos que usted est divorciado y que tienen un hijo de 11 aos que convive con su ex-cnyuge. Segn el convenio aprobado judicialmente, usted debe pagar 900,00 euros anuales en concepto de anualidades por alimentos en favor de su hijo. Por tanto, las deducciones a las que usted tiene derecho son la sigiuientes: Por descendiente Por abono de anualidades por alimentos 558,00 / 2 15% (900) (con lmite 167 ,40 = 30% de 558,00) 279,00 135,00

12.5.3. Deduccin por ascendientes (padres, abuelos, bisabuelos...)


Cunto se deduce? Por cada ascendiente que conviva con el contribuyente de forma continua y permanente durante todo el ao se podrn deducir 266 . A los efectos de la aplicacin de esta deduccin, se asimilarn a la convivencia descrita en el prrafo anterior los supuestos en que el descendiente satisfaga de su propio patrimonio cantidades a residencias, no incluidas en la red foral o asimilada de servicios sociales, donde el ascendiente viva de forma continua y permanente durante todo el ao natural. Condiciones - Que el ascendiente no tenga rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 85 en el periodo impositivo de que se trate. - Que el ascendiente no forme parte de una unidad familiar en la que cualquiera de sus miembros tenga rentas anuales, sin incluir las exentas, superiores a 8.979,60 86 en el periodo impositivo de que se trate. - Que el ascendiente no presente, o no est obligado a presentar, autoliquidacin por este impuesto correspondiente al periodo impositivo de que se trate. Cmo se prorratea la deduccin? Cuando los ascendientes convivan con varios descendientes del mismo grado (por ejemplo, hijos), la deduccin se prorratear y se dividir a partes iguales entre estos descendientes. Si, por el contrario, estos ascendientes conviven con descendientes de distinto grado de parentesco (hijos y nietos, por ejemplo), slo tendrn derecho a esta deduccin los descendientes de grado ms prximo (hijos). En este caso la deduccin tambin se prorratear y se dividir a partes iguales entre ellos. Sin embargo, si ninguno de los descendientes ms prximos tienen rentas anuales superiores al salario mnimo interprofesional87, sin incluir las exentas, la deduccin pasar a los descendientes de grado ms lejano.

85 Salario mnimo interprofesional establecido por el Real Decreto 1795/2010, de 30 de diciembre. 86 Salario mnimo interprofesional establecido por el Real Decreto 1795/2010, de 30 de diciembre. 87 Salario mnimo interprofesional establecido por el Real Decreto 1795/2010, de 30 de diciembre.

230

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

Tratndose de ascendientes que vivan en centros residenciales, la deduccin se practicar por los descendientes del grado ms prximo que acrediten, con la correspondiente factura, haber satisfecho cantidades para sufragar los gastos de estancia del ascendiente en dichos centros. En los supuestos de existir varios descendientes de igual grado que sufraguen dichos gastos, la deduccin se prorratear y practicar entre todos ellos por partes iguales.

Ejemplo
Imaginemos que usted tiene 76 aos, unas rentas anuales de 4.800,00 euros y convive con sus tres hijos, mayores de edad, y no presenta declaracin. Como sabemos, se puede deducir 266 euros por cada ascendiente. En este caso, como el ascendiente convive con tres hijos, se divide esa cantidad entre tres. Primer hijo Segundo hijo Tercer hijo Deduccin 88,67 88,67 88,67

12.5.4. Deduccin por discapacidad o dependencia


Cunto se deduce? 1.- Discapacidad o dependencia del propio contribuyente, descendiente, ascendiente, cnyuge o pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, o pariente colateral hasta 4 grado: pueden deducirse dependiendo del supuesto en el que uno se encuentre: 744 : por cada persona con limitaciones en la actividad en grado igual o superior al 33% e inferior al 65% de discapacidad. 1.062 : por cada persona con limitaciones en la actividad en grado igual o superior al 65 % de discapacidad, o con Dependencia moderada (grado I). 1.274 : por cada persona con limitaciones en la actividad en grado igual o superior al 75 % de discapacidad y que obtenga entre 15 y 39 puntos de ayuda de tercera persona, o con Dependencia severa (grado II). 1.592 : por cada persona con limitaciones en la actividad en grado igual o superior al 75 % de discapacidad y que obtenga 40 o ms puntos de ayuda de tercera persona, o con Gran Dependencia (grado III). Condiciones La persona con discapacidad o dependencia tiene que ser el propio contribuyente, un descendiente, ascendiente, cnyuge o pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo, o un pariente colateral hasta el cuarto grado inclusive, cualquiera que sea su edad. En este caso, los parientes deben depender del contribuyente. El grado de dependencia, discapacidad y los puntos sealados anteriormente se medirn conforme a lo establecido en los Anexos I y II del Real Decreto 1971/1999
231

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

de 23 de diciembre, as como en el Real Decreto 504/2007, de 20 de abril, por el que se aprueba el baremo de valoracin de la situacin de dependencia establecido por la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de promocin de la autonoma personal y atencin a las personas en situacin de dependencia. En el caso de parientes, la renta anual de las personas con discapacidad o dependencia tiene que ser, sin incluir las rentas exentas, inferior al doble del salario mnimo interprofesional88 en el periodo impositivo de que se trate. Esta deduccin es compatible con las de los apartados anteriores (descendientes, ascendientes, alimentos). Cuando la persona con discapacidad o dependencia presente autoliquidacin por este Impuesto podr optar entre aplicarse en su totalidad la deduccin o que se la practique en su totalidad el contribuyente de quien dependa. En el caso de que se opte por esta segunda posibilidad y la persona con discapacidad dependa de varios contribuyentes, la deduccin se prorratear y practicar por partes iguales por cada uno de estos contribuyentes. Asimismo se podr deducir cuando la persona con discapacidad o dependencia se encuentre bajo la tutela del contribuyente o acogimiento formalizado ante la Entidad Pblica con competencia en materia de proteccin de menores. Para ello, es necesario que se cumplan las condiciones de renta y de grado de invalidez sealadas en este apartado.

2. Discapacidad o dependencia de persona de edad igual o superior a 65 aos que conviva con el contribuyente: Por cada persona de edad igual o superior a 65 aos que no estando incluida en la relacin de familiares o asimilados contemplados en el punto anterior, tenga ingresos inferiores al doble del salario mnimo interprofesional89, sin incluir las rentas exentas, y conviva con el contribuyente, se aplicarn las deducciones establecidas en el punto anterior, atendiendo al grado de dependencia o discapacidad y de la necesidad de ayuda de terceras personas. Cuando la persona con dependencia o discapacidad presente autoliquidacin por este Impuesto podr optar entre aplicarse en su totalidad la deduccin o que se la practique en su totalidad el contribuyente de quin dependa. En el caso de que se opte por esta segunda posibilidad y la persona con dependencia o discapacidad dependa de varios contribuyentes, la deduccin se prorratear y practicar por partes iguales por cada uno de estos contribuyentes. Esta deduccin ser incompatible con la deduccin por discapacidad prevista en el punto 1 anterior.

Cmo se acredita el grado de dependencia o discapacidad? La condicin de discapacitado o dependiente a que se refiere la presente deduccin podr acreditarse ante la Administracin Tributaria por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho. No obstante, la referida condicin legal de persona con dependencia o discapacidad se considerar acreditada cuando:
88 Salario mnimo interprofesional establecido por el Real Decreto 1795/2010, de 30 de diciembre. 89 Salario mnimo interprofesional establecido por el Real Decreto 1795/2010, de 30 de diciembre.

232

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

a) Sea certificada por el rgano competente de la Diputacin Foral, por el Instituto de Mayores y Servicios Sociales o por el rgano correspondiente de las Comunidades Autnomas. A este respecto no ser preciso que las certificaciones estn expedidas especialmente a este efecto, siendo vlido tambin cualquier documento expedido por los referidos rganos en el que conste, de forma indubitada, el grado de dependencia o discapacidad y su relacin con los baremos a que se ha hecho referencia, respectivamente, en los apartados anteriores.

b) Se perciba prestacin por la Seguridad Social, por el Rgimen Especial de Clases Pasivas, como consecuencia de la incapacidad permanente , siempre que para su reconocimiento se exija el grado de dependencia o discapacidad a que se refieren los apartados anteriores, respectivamente. Cundo deben concurrir las circunstancias determinantes de la dependencia o discapacidad? Para disfrutar de las deducciones por dependencia o discapacidad, deber acreditarse que las circunstancias determinantes de la discapacidad concurren en la fecha de devengo del impuesto. No obstante, cuando se trate de dependencia o discapacidad en las que conste expresamente su carcter permanente, o en las que su calificacin tenga un plazo de validez en la que est comprendida la fecha de devengo del Impuesto, no se exigir que el documento acreditativo de la dependencia o discapacidad se refiera a la fecha de devengo. Cmo se prorratea la deduccin? Si el discapacitado presenta autodeclaracin, opta por que la deduccin se la practique en su totalidad el contribuyente de quien depende, y la persona con discapacidad depende de varios contribuyentes, la deduccin se prorratear y practicar por partes iguales entre ellos.

Ejemplo
Supongamos que usted tiene en el ao una renta de 10.900,00 . Adems tiene un grado de discapacidad del 33%. Convive con dos personas: Por un lado, su padre, un hombre de 70 aos que tiene un grado de discapacidad del 70% y que no tiene rentas durante el ao 2011. Por otro, una persona de 68 aos con la que no tiene vinculo familiar, que tiene un grado de discapacidad del 80% y 25 puntos de ayuda de tercera persona para realizar los actos ms esenciales. Adems no tiene rentas durante el ao 2011. A que deducciones tiene usted derecho? Por ser usted discapacitado Por su padre discapacitado Por ascendiente Por discapacidad o dependencia Por persona > 65 aos discapacitada que convive TOTAL 744 266 1.062 1.274 3.346
233

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

12.5.5. Deduccin por edad


Por cada contribuyente de edad superior a 65 aos se aplicar una deduccin de 319 euros. En caso de que el contribuyente tenga una edad superior a 75 aos, la deduccin ser de 584 euros.

12.5.6. Cmo se determina la situacin personal y familiar?


Para determinar las circunstancias personales y familiares que pueden dar derecho a estas deducciones, se tendr en cuenta la situacin existente el da del devengo del impuesto (como regla general, el 31 de diciembre). Para el cmputo de dichas deducciones en ningn caso se efectuar el clculo proporcional al nmero de das del ao natural en que se hayan dado las circunstancias exigidas para la aplicacin de las mismas. No obstante, cuando en el perodo impositivo haya fallecido la persona que genere el derecho a la deduccin, la determinacin de las circunstancias familiares y personales que deban tenerse en cuenta a efectos de estas deducciones, se realizar atendiendo a la situacin existente en la fecha de fallecimiento de dicha persona, sin que se reduzca la deduccin proporcionalmente hasta dicha fecha.

Ejemplo
Supongamos que usted convive con tres hijos: Por un lado, su primer hijo con grado de discapacidad al 33% de 8 aos de edad falleci a causa de un accidente de trfico el 1 de agosto de 2011. Su segundo hijo naci el 16 de noviembre de 2005. Por lo tanto el 16 de noviembre de 2011 ha cumplido 6 aos. Su tercer hijo naci el 1 de diciembre de 2011. A que deducciones tiene usted derecho? Por su primer hijo discapacitado Por su segundo hijo Por su tercer hijo TOTAL RESUMEN: Tipos de deducciones Tipo de deducciones Cantidades a deducir 558 anuales por el primero. 691 anuales por el segundo. 1.168 anuales por el tercero. 1.380 anuales por el cuarto. 1.804 anuales por el quinto y por cada uno de los sucesivos. + 319 si son menores de 6 aos. Por descendiente Por discapacidad o dependencia Por descendiente por menor de 6 aos por descendiente por menor de 6 aos 558 744 691 0,00 1.168 319 3.480

Por descendientes

234

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

RESUMEN: Tipos de deducciones Tipo de deducciones Por anualidades por alimentos a los hijos Por ascendientes Cantidades a deducir 15% de las cantidades abonadas. 266 744 : por cada persona con discapacidad igual o superior al 33% e inferior al 65%. 1.062 : por cada persona con discapacidad igual o superior al 65%, o con Dependencia moderada (grado I) 1.274 : por cada persona con discapacidad igual o superior al 75% y que obtenga entre 15 y 39 puntos de ayuda de tercera persona, o con Dependencia severa (grado II) 1.592 : por cada persona con discapacidad igual o superior al 75% y que obtenga 40 ms puntos de ayuda de tercera persona, o con Gran Dependencia (grado III). Las mismas cantidades por persona con discapacidad o dependencia de edad igual o superior a 65 aos que convive, atendiendo al grado de dependencia o discapacidad y necesidad de tercera persona. Por edad 319 (edad superior a 65 aos) 584 (edad superior a 75 aos) 30% del importe que corresponda de la deduccin por descendientes para cada uno de los hijos.

Lmite:

Por discapacidad o dependencia

12.6. Deducciones por vivienda habitual


Antes de seguir adelante, conviene aclarar el concepto de vivienda habitual. Qu se entiende por vivienda habitual? Con carcter general, se considera vivienda habitual aquella edificacin en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, tres aos. No obstante, se entender que la vivienda tuvo el carcter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como la inadecuacin de la vivienda al grado de discapacidad del contribuyente o de un ascendiente, descendiente, cnyuge o pareja de hecho, que conviva con el contribuyente, o de alguna persona que genere el derecho a practicar la deduccin de la cuota ntegra de este Impuesto, celebracin del matrimonio, separacin matrimonial, extincin de la pareja de hecho, traslado laboral, obtencin del primer empleo o de otro empleo, circunstancias de carcter econmico que impidan satisfacer el pago de la vivienda en el citado plazo, u otras circunstancias anlogas.
235

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

ATENCIN: No formarn parte del concepto de vivienda habitual, los jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas, los garajes y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, excepto en los casos en que los mismos formen con la vivienda una finca registral nica. Si los miembros de la unidad familiar son titulares de ms de una vivienda, slo uno de estos inmuebles se considera como vivienda habitual . Para ello, se tendr en cuenta en cul de ellos tiene la unidad familiar su principal centro de intereses vitales, relaciones personales, sociales y econmicas. Para que una vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente es necesario que ste la habite, de manera efectiva y con carcter permanente, en un plazo de doce meses, contados desde que la adquiri o se terminaron las obras. No obstante, se seguir considerando como vivienda habitual en los dos casos siguientes: Cuando fallezca el contribuyente o se produzcan otras circunstancias que impidan que se ocupe la vivienda (bodas, separaciones, traslados de trabajo...). Cuando el contribuyente disfrute de otra vivienda habitual por razn de cargo o empleo, y, como consecuencia, no utilice la vivienda que acaba de comprar. En este caso, este plazo de doce meses comenzar a contarse a partir de la fecha del cese en el cargo o empleo. En el caso de habilitacin de locales como vivienda, el plazo de doce meses empezar a computar a partir de la fecha del otorgamiento de la licencia de primera utilizacin u ocupacin. Cuando se apliquen las excepciones previstas, la deduccin por adquirir la vivienda habitual se practicar hasta el momento en que se produzcan las circunstancias que obligatoriamente exijan el cambio de vivienda o impidan que la misma se ocupe. Sin embargo, cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razn de cargo o empleo, podr seguir deduciendo por este concepto mientras se mantenga dicha situacin y la vivienda siga sin utilizarse. Este mismo tratamiento se aplicar a los casos en los que el contribuyente perciba cantidades para compensar la necesidad de vivienda, y, adems, la vivienda adquirida no la utilicen personas ajenas a su unidad familiar. Para la aplicacin de la exencin de la ganancia patrimonial obtenida por la transmisin de la vivienda habitual de personas mayores de 65 aos o por personas en situacin de dependencia severa o gran dependencia, y de la exencin de la ganancia patrimonial que se ponga de manifiesto como consecuencia de la transmisin de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido en la transmisin se reinvierta en la adquisicin de una vivienda habitual, se entender que se est transmitiendo la vivienda habitual cuando, dicha edificacin constituya la vivienda habitual del contribuyente en ese momento o hubiera tenido tal consideracin hasta cualquier da de los dos aos 90 anteriores a la fecha de transmisin.
90  Cuatro aos en los supuestos de adquisicin de una vivienda habitual entre el 1 de enero de 2006 y el 31 de diciembre de 2010 y posterior transmisin de la anterior vivienda habitual y en el supuesto de la transmisin de la vivienda habitual de personas mayores de 65 aos o por personas en situacin de dependencia severa o gran dependencia, Disposicin Transitoria nica del Decreto Foral 51/2009, del Consejo de Diputados de 23 de junio, de modificacin del Decreto Foral 76/2007 , de 11 de diciembre, que aprueba el Reglamento del IRPF y Disposicin Adicional nica del Decreto Foral 12/2010, de 13 de abril.

236

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

En este apartado se regulan estas dos deducciones: Por alquiler de la vivienda habitual Por adquisicin de vivienda habitual

12.6.1. Deduccin por alquiler de la vivienda habitual.


Los contribuyentes que satisfagan durante el perodo impositivo cantidades por el alquiler de su vivienda habitual podrn aplicar una de las dos siguientes deducciones: El 20% de las cantidades satisfechas en el perodo impositivo con un lmite de deduccin de 1.600,00 euros anuales. El 25% de las cantidades satisfechas en el perodo impositivo con un lmite de deduccin de 2.000,00 euros anuales, cuando se trate de contribuyentes en los que concurra alguna de las siguientes circunstancias: - - - - Menores de 35 aos. Titulares de familia numerosa. Quienes tengan reconocida una incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez. En los supuestos en que, por decisin judicial, se hubiera establecido la obligacin de pagar el alquiler de la vivienda familiar a cargo exclusivo del contribuyente, ste tendr derecho a practicar en su autoliquidacin esta deduccin. Si tal obligacin correspondiera a ambos contribuyentes, la deduccin se prorratear entre ellos y se practicar en la autoliquidacin de cada uno en la proporcin que corresponda, con este porcentaje y lmite.

La edad del contribuyente a los efectos de este apartado 12.6, ser la existente a la fecha de devengo del Impuesto. En el supuesto que se opte por la tributacin conjunta y existan varias personas con derecho a aplicar esta deduccin, unas con edad inferior y otras con edad superior a 35 aos, aplicar el porcentaje del 25% y lmite de 2.000 euros anuales.

12.6.2. Deduccin por adquisicin de vivienda habitual


Los contribuyentes pueden aplicar una deduccin por las cantidades invertidas en la adquisicin de vivienda habitual durante el periodo impositivo, incluido los gastos originados por dicha adquisicin, as como por los intereses satisfechos en el periodo impositivo por la utilizacin de capitales ajenos para la adquisicin de dicha vivienda habitual, incluidos los gastos originados por la financiacin ajena que hayan corrido a su cargo. Qu se entiende por inversin en vivienda habitual? El dinero destinado a adquirir la vivienda habitual. No se consideran como adquisicin de vivienda: Los gastos de conservacin (pintar, revocar...) o reparacin (arreglar la calefaccin, los ascensores, fontanera...). Las mejoras (mobiliario, poner puertas de seguridad, contraventanas...).
237

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

La adquisicin de plazas de garaje, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y, en general, los anexos o cualquier otro elemento siempre que no forme con la vivienda una finca registral nica. El dinero destinado a rehabilitar la vivienda habitual91. El dinero pagado por el contribuyente por los gastos originados al adquirir o rehabilitar la vivienda habitual (IVA, gastos de notara, registro de la propiedad...). Quedan excluidos los gastos de financiacin (por financiacin se entienden los intereses). El dinero que se deposite en cuentas conocidas como cuentas ahorro vivienda. Tendrn derecho a deduccin las cantidades que el contribuyente deposite en estas cuentas, siempre que esas cantidades que han generado ese derecho a deduccin se destinen exclusivamente, antes del transcurso de seis92 aos, a partir de la fecha de apertura de la cuenta, a adquirir o rehabilitar la vivienda habitual del contribuyente. Se entender que se cumplen los requisitos de disposicin cuando las cantidades depositadas que hayan generado el derecho a la deduccin y se hayan reintegrado de la citada cuenta se repongan o se aporten ntegramente a la misma o a otra entidad de crdito con anterioridad al devengo del Impuesto. Se perder el derecho a la deduccin en los siguientes casos: Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda que han generado derecho a la deduccin para fines diferentes de la adquisicin o rehabilitacin de su vivienda habitual y no se repongan o no se aporten ntegramente a otra cuenta de la misma o de otra entidad de crdito con anterioridad al devengo del Impuesto. En caso de disposicin parcial se entender que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas. Cuando transcurran seis92 aos, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que las cantidades que han generado el derecho a deduccin se hayan destinado a la adquisicin o rehabilitacin de vivienda habitual. Cuando la posterior adquisicin o rehabilitacin de la vivienda habitual no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deduccin por ese concepto. Cada contribuyente slo podr tener una cuenta vivienda. Las cuentas vivienda debern identificarse separadamente en la declaracin. En ellas se har constar, al menos, los siguientes datos: Entidad en la que se ha abierto la cuenta. Nmero de esa cuenta. Fecha de apertura. Incremento del saldo de la cuenta correspondiente al ejercicio.
91 P  or rehabilitacin se considerarn aquellas obras realizadas por el propietario en su vivienda habitual cuando haya sido dictada resolucin calificando o declarando las mismas como actuacin protegida en virtud del Decreto del Gobierno Vasco 317/2002, de 30 de diciembre, sobre actuaciones protegidas de rehabilitacin del patrimonio urbanizado y edificado, o en su caso, ser calificada como actuacin protegible de conformidad con el Real Decreto 2066/2008, de 12 de diciembre, o normas anlogas que lo sustituyan. 92 8  aos si el plazo finaliza entre el 1 de enero de 2008 y el 31 de diciembre de 2011, conforme a la Disposicin Transitoria Segunda de la Norma Foral 21/2008, de 18 de diciembre, de Ejecucin Presupuestaria para el 2009 y la Disposicin Adicional Dcima de la Norma Foral 14/2009, de 17 de diciembre, de ejecucin presupuestaria para el 2010. 7 aos si el plazo finaliza entre el 1 de enero del 2012 y el 31 de diciembre de 2012, conforme a la Disposicin Adicional Segunda de la Norma Foral 18/2011, de 22 de diciembre, de medidas para el ao 2012.

238

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

Cuando se pierda el derecho a las deducciones practicadas, el contribuyente tendr que sumar a la cuota del impuesto devengada en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades deducidas ms los intereses de demora a que se refiere el artculo 26 de la Norma Foral General Tributaria. Qu otros supuestos se equiparan con la adquisicin o rehabilitacin? Se equiparan a la adquisicin de la vivienda habitual y, por tanto, dan tambin derecho a esta deduccin, las cantidades destinadas a: - Ampliacin de vivienda. - Construccin. - Adquisicin del derecho de superficie. - Obras e instalaciones de adecuacin y modificacin del edificio que se realicen en la vivienda habitual de personas con discapacidad. Vamos a analizarlas una por una. 1. Ampliacin de vivienda. Para ello es necesario que se aumente su superficie habitable de forma permanente y durante todas las pocas del ao. Esta ampliacin puede hacerse o bien cerrando la parte descubierta, o bien por cualquier otro medio. Para ello es necesario que el contribuyente pague directamente los gastos de obra o que entregue cantidades a cuenta al promotor de aqullas, siempre que las obras finalicen antes de cuatro aos desde el inicio de la inversin. Este plazo de cuatro aos puede ampliarse en los dos siguientes supuestos: - Concurso judicialmente declarado. En estos casos si el promotor no finalizase las obras de construccin antes de transcurrir el plazo de cuatro aos o no pudiera efectuar la entrega de las viviendas en el mismo plazo, dicho plazo queda automticamente ampliado en otros cuatro aos, y el plazo de doce meses para habitar la vivienda comenzar a contarse a partir del da en que sta se entregue. Para que el plazo se ample, el contribuyente deber presentar, junto con la declaracin del periodo impositivo en que se hubiese incumplido el plazo inicial, tanto los justificantes que acrediten sus inversiones en vivienda, como cualquier otro documento que demuestre que se ha producido la situacin sealada (consurso judicialmente declarado). En este caso, el contribuyente no tendr que efectuar ingreso alguno por razn del incumplimiento del plazo general de cuatro aos previsto para finalizar las obras de construccin. - Circunstancias excepcionales ajenas al contribuyente que supongan la paralizacin de las obras y stas no puedan finalizarse en el plazo de cuatro aos. En este caso, el contribuyente deber solicitar la ampliacin del plazo a la Administracin Tributaria. Para hacerlo, tendr un mes a partir del da del incumplimiento del plazo de cuatro aos. En la solicitud debe hacer constar: Los motivos que han provocado que el plazo se incumpla. El periodo de tiempo que considera necesario para finalizar las obras de construccin, teniendo en cuenta que este periodo no podr ser superior a cuatro aos.
239

2. Construccin.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Junto con la solicitud, el contribuyente deber aportar la justificacin correspondiente. A la vista de esta documentacin, la Administracin Tributaria decidir si ampla el plazo y la duracin del mismo. Esta ampliacin no tendr por qu ser la misma que ha solicitado el contribuyente. Se entender que quedan desestimadas las solicitudes de ampliacin que no se resuelvan expresamente en el plazo de tres meses. La ampliacin concedida comenzar a contarse a partir del da siguiente a aquel en que se produzca el incumplimiento. 3. Adquisicin del derecho de superficie. La adquisicin del derecho de superficie del inmueble que vaya a constituir su vivienda habitual, cuando el mismo se haya constituido sobre un suelo de titularidad pblica.

4. Obras e instalaciones de adecuacin y modificacin del edificio que realicen personas con discapacidad o dependencia. Las obras e instalaciones de adecuacin en la vivienda habitual, as como las de modificacin de los elementos comunes del edificio que sirvan de paso necesario entre la finca urbana y la va pblica, tales como escaleras, ascensores, pasillos, portales o cualquier otro elemento arquitectnico, o las necesarias para aplicar los dispositivos electrnicos que sirvan para superar barreras de comunicacin sensorial o de promocin de seguridad de discapacitados o dependientes. Asimismo, se incluyen dentro de este concepto las obras e instalaciones de adecuacin que se efecten en viviendas ocupadas a ttulo de arrendatario, subarrendatario o usufructuario por los contribuyentes que se indican a continuacin. El rgano competente de la Diputacin Foral de lava, el Instituto Nacional de Servicios Sociales o el rgano correspondiente de la Comunidad Autnoma deber certificar que las obras e instalaciones de adecuacin son necesarias para la accesibilidad y comunicacin sensorial que faciliten que los discapacitados puedan desenvolverse con dignidad. Estas obras las debern realizar: - El contribuyente discapacitado o dependiente. - El contribuyente que conviva con un ascendiente, descendiente, cnyuge, pareja de hecho, que tengan la condicin de discapacitado o dependiente. - El contribuyente que conviva con persona con discapacidad o dependiente que le origine el derecho a practicar la deduccin por discapacidad o dependencia: Los copropietarios obligados a pagar las obras de modificacin de los elementos comunes de su vivienda habitual. Reglas generales para aplicar la deduccin por adquisicin de vivienda habitual La deduccin ser el resultado de aplicar: En concepto de inversin: el 18 por 100 de las cantidades invertidas en la adquiA) sicin de vivienda habitual durante el perodo impositivo, incluidos los gastos originados por dicha adquisicin que hayan corrido a su cargo. En concepto de financiacin: el 18 por 100 de los intereses satisfechos en el perodo impositivo por la utilizacin de capitales ajenos para la adquisicin de dicha vivienda habitual, incluidos los gastos originados por la financiacin ajena que hayan corrido a su cargo.

240

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

La deduccin mxima anual, por la suma de ambos conceptos, ser de 2.160 euros. La suma de los importes deducidos por cada contribuyente por ambos conceptos, a lo largo de los sucesivos perodos impositivos, no podr superar la cifra de 36.000 euros minorada, en su caso, en el resultado de aplicar el 18 por 100 al importe de la ganancia patrimonial exenta por reinversin.

B) En los supuestos en que el contribuyente tenga una edad inferior a 35 aos o sea titular de familia numerosa y aquellos contribuyentes a que se refiere el apartado siguiente, se aplicarn las siguientes especialidades: a) Los porcentajes anteriores sern del 23 por 100, excepto en lo referido a cantidades depositadas en cuentas vivienda. b) La deduccin mxima anual, por la suma de ambos conceptos, ser de 2.760 euros, excepto en lo referido a cantidades depositadas en cuentas vivienda. Regla especial para los casos de tributacin conjunta y contribuyentes mayores y menores de 35 aos. En el supuesto que se opte por la tributacin conjunta y existan varias personas con derecho a aplicar esta deduccin, unas con edad inferior y otras con edad superior a 35 aos, se aplicar el porcentaje del 23% y el lmite de 2.760 , salvo para unidades a que se refiere el apartado 1 del artculo 100 de esta Norma Foral en el que los lmites se duplican (2.160 o 2.760 euros). En los supuestos en los que, por decisin judicial, se hubiera establecido la obligacin de satisfacer, por la vivienda familiar, alguna de las cantidades invertidas en la adquisicin de vivienda habitual durante el periodo impositivo, incluido los gastos originados por dicha adquisicin , o por los intereses satisfechos en el periodo impositivo por la utilizacin de capitales ajenos para la adquisicin de dicha vivienda habitual, incluidos los gastos originados por la financiacin ajena, a cargo exclusivo del contribuyente, ste tendr derecho a practicar en su autoliquidacin la deduccin a que se refiere este apartado. Si tal obligacin correspondiera a ambos contribuyentes, la deduccin se prorratear entre ellos y se practicar en la autoliquidacin de cada uno en la proporcin que corresponda, con el porcentaje del 23% y el lmite de 2.760 .

Regla especial para los casos en que medie decisin judicial.

Lmite de la deduccin por adquisicin de vivienda para cada contribuyente 1.- El lmite de 36.000 euros a que se refiere el apartado 3 del artculo 89 de la Norma Foral 3/2007 , de 29 de enero, se aplicar a todos los contribuyentes, con independencia del momento en que hubieran adquirido la vivienda habitual. 2.- No obstante lo anterior, el citado lmite de 36.000 euros se minorar en las cantidades que el contribuyente haya deducido en concepto de inversin en vivienda habitual en perodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 1999, conforme al artculo 77 de la Norma Foral 35/1998 del IRPF , ms, en su caso, el resultado de aplicar el 15% al importe de la ganancia patrimonial exenta por reinversin en los trminos del artculo 46 de dicha Norma Foral. 3.- Cuando se adquiera una vivienda habitual con posterioridad al 1 de enero de 2007 que consolide la exencin por reinversin prevista en el artculo 46 antedicho, el lmite de 36.000 euros se minorar en el 15% de la ganancia exenta.
241

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

4.- El lmite de 36.000 euros se aplicar de forma individual a los contribuyentes que hubieran adquirido en comn una vivienda habitual con anterioridad al 1 de enero de 2007 , teniendo en cuenta lo sealado en el punto 2 anterior. 5.- En el supuesto de que se opte por la exencin por reinversin en vivienda habitual, a efectos de la minoracin de la cifra de 36.000 euros, el contribuyente vendr obligado a imputar en el ejercicio de la enajenacin de la misma, en primer lugar, el 18% de la ganancia patrimonial exenta. De lo anterior resulta que si una persona compra una vivienda de 120.000 euros, podr deducir, como mximo, 21.600 euros , es decir, el 18% de 120.000 euros. Sin embargo, si la vivienda costase 240.000 euros, no podra deducir 43.200 euros (18% de 240.000) sino 36.000 euros, que se establece como lmite. Este saldo de 36.000 euros tambin puede verse reducido cuando un contribuyente haya tenido una ganancia patrimonial como resultado de haber vendido una vivienda habitual anterior. Este contribuyente puede hacer dos cosas: someter a gravamen dicha ganancia, o aplicar a la misma la exencin por reinversin en cuyo caso restar el 18% de dicha ganancia patrimonial exenta del saldo de 36.000 euros o del saldo menor que tenga el contribuyente en ese momento a su disposicin. Igualmente, el saldo de 36.000 euros tambin se ve reducido si el contribuyente compra una casa despus del 1 de enero de 2007 y esta adquisicin consolida la exencin por reinversin que regulaba la normativa anterior (el contribuyente tena dos aos para reinvertir). Pues bien, en estos supuestos el saldo de 36.000 euros se ve reducido en el resultado de aplicar el 15% al importe del incremento exento. A medida que, con el transcurso del tiempo, el contribuyente haya deducido por el concepto de inversin (hasta el 31 de diciembre de 2006) y vaya deduciendo por los conceptos de inversin y financiacin (a partir del 1 de enero de 2007), la cantidad de 36.000 euros se ir paulatinamente reduciendo hasta, en su caso, llegar a cero.

Ejemplo A
Supongamos que usted ha comprado una vivienda por 240.000 euros. Para ello ha vendido la anterior obteniendo una ganancia patrimonial de 12.000 euros. Se acoge a la exencin por reinversin. La cantidad que se puede deducir por adquisicin de vivienda habitual ser la siguiente: 18% 240.000, con el lmite de 36.000 18% 12.000 Cantidades mximas a deducir en ejercicios sucesivos 36.000 e - 2.160 e 33.840 e

Ejemplo B
Supongamos que usted ha comprado una vivienda por 120.000 euros. Para ello ha vendido la anterior obteniendo una ganancia patrimonial de 12.000 euros. Se acoge a la exencin por reinversin. La cantidad que se puede deducir:18% 120.000, con el lmite de 36.000 21.600 e 18% 12.000 -2.160 e Cantidades mximas a deducir en ejercicios sucesivos en concepto de inversin 19.440 e
242

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

Que ocurre cuando una persona adquiere su vivienda habitual mediante un prstamo, y posteriormente, desde que contrae matrimonio, realiza los pagos para su adquisicin con cargo a la sociedad de gananciales? Cuando una persona adquiera una vivienda habitual y despus de contraer matrimonio realice los pagos para su adquisicin con cargo a la sociedad de gananciales se aplicar la deduccin al 50%, con los lmites y requisitos anteriores.

12.7. Deducciones para el fomento de las actividades econmicas


En este apartado se regulan estas tres deducciones: - Por inversiones y otras actividades. - Por participacin de los trabajadores en la empresa. - Por depsitos en entidades de crdito para la inversin en el inicio de una actividad econmica.

12.7.1. Deduccin por inversiones y otras actividades


Los contribuyentes que realicen actividades econmicas y determinen sus rendimientos a travs del rgimen de estimacin directa podrn aplicar las deducciones para incentivar las inversiones en activos no corrientes nuevos y para realizar determinadas actividades previstas en los captulos IV y VI del Ttulo VII de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades, con los mismos porcentajes y lmites previstos en dicha Norma Foral. Estas deducciones son las siguientes: - Deduccin para incentivar inversiones en activos no corrientes nuevos - Deduccin por actuaciones para la proteccin y difusin del Patrimonio Cultural, as como inversiones en producciones cinematogrficas y en edicin de libros. - Deduccin por actividades de investigacin y desarrollo. - Deduccin por actividades de innovacin tecnolgicas. - Deduccin por inversiones vinculadas a proyectos que procuren el desarrollo sostenible, la conservacin y mejora del medio ambiente y el aprovechamiento ms eficiente de las fuentes de energa. - Deduccin por contribuciones empresariales a instrumentos de previsin social empresarial. - Deduccin por gastos de formacin profesional. - Deduccin por creacin de empleo. Analicmoslas una por una.
243

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

12.7.1.1. Deduccin para incentivar inversiones en activos no corrientes nuevos Cunto se deduce? El 10% de las inversiones que se realicen para incentivar inversiones en activos no corrientes nuevos afectos a la actividad empresarial de la entidad. Entre estos activos no se incluyen los terrenos. ATENCIN: Por activo no corriente nuevo se entiende aqul que no ha sido previamente utilizado por otra persona o entidad. Es decir, no es nuevo si ese activo ha estado ya incorporado al inmovilizado de una primera persona o entidad o debera haberlo estado segn el plan general de contabilidad, aunque dicho activo nunca haya llegado a entrar en funcionamiento. Asimismo, se aplicar este 10% a las inversiones siguientes: - - Aplicaciones informticas. Adquisicin de pabellones industriales rehabilitados para su transmisin y de pabellones industriales para su rehabilitacin, o rehabilitacin de pabellones industriales que ya formen parte del activo de la actividad econmica. Se consideran pabellones industriales aquellos que se encuentren ubicados en una zona calificada municipalmente como industrial, independientemente de cual sea la actividad que se desarrolle en el citado pabelln y obras de rehabilitacin, las destinadas a la reconstruccin de los pabellones mediante la consolidacin y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas, y siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitacin exceda del 25% del precio de la adquisicin, si se adquiere para rehabilitar, o del valor neto por el que estuviera contabilizado el bien si se rehabilita un pabelln que ya formara parte del activo de la empresa. Inversiones efectuadas en rgimen de arrendamiento financiero. Inversiones en infraestructuras construidas o adquiridas por el concesionario para prestar un servicio pblico vinculado al acuerdo de concesin. Las inversiones deben contabilizarse dentro del activo no corriente. Los activos deben tener un periodo mnimo de amortizacin de, al menos, 5 aos, con excepcin de los equipos informticos. Que las inversiones no tengan el tratamiento contable de mejoras. Los elementos en los que se invierta no deben tributar por el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, bien por no estar sujetos al mismo, bien por encontrarse exentos, salvo renting. El importe del conjunto de los activos en que se ha invertido debe superar en el ejercicio los 60.101,21 euros y, adems, cumplir uno de los dos siguientes requisitos: 1. Superar el 10% del importe resultante de sumar los valores contables preexistentes del activo no corriente que forme parte del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible correspondiente a aplicaciones informticas, deduciendo las amortizaciones. 2. Superar el 15% del importe total del valor contable del activo no corriente de la misma naturaleza, sin deducir las amortizaciones. No obstante, aquellas empresas que, habiendo cumplido cualquiera de estos dos requisitos, no superen el importe de 60.101,21 euros en el conjunto de activos objeto de la inversin, podrn aplicar esta deduccin, siempre que:

- -

Condiciones: - - - -

244

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

Formalicen durante el ejercicio, al menos, un contrato laboral indefinido que suponga un incremento del promedio de la plantilla. Mantengan este contrato durante los dos aos siguientes a su formalizacin. Con carcter general, las inversiones se entendern realizadas en el momento de su puesta en funcionamiento. No obstante, el sujeto pasivo podr optar, en proyectos de inversin de larga duracin en los que transcurran ms de doce meses entre la fecha del encargo de los bienes y la fecha de su puesta a disposicin, por entender realizada la inversin a medida que se efecten los pagos y por la cuanta de stos, con aplicacin del rgimen de deduccin vigente a la fecha en que se formaliz el contrato con el proveedor de los bienes de inversin. Una vez ejercitada la opcin, el criterio regir para toda la inversin. El sujeto que desee ejercitar dicha opcin deber, en el plazo de un mes contado desde la fecha del contrato, comunicarlo por escrito a la Diputacin Foral, sealando el montante de la inversin contratada, el calendario previsto de entrega y pago de los bienes. Asimismo, deber adjuntarse a la referida comunicacin copia del contrato. Reglas: Junto a las condiciones anteriores, deben tenerse en cuenta las siguientes reglas: La base de la deduccin estar formada por la contraprestacin convenida, excluyndose: - Los intereses. - Los impuestos indirectos y sus recargos. - El valor del suelo. - El margen de construccin y gastos de licitacin y costes correspondientes a las obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro. La base de la deduccin se reducir, en su caso, en el importe derivado de aplicar sobre las subvenciones, tanto de capital como a la explotacin recibidas, el porcentaje resultante de la diferencia entre 100 y el tipo de gravamen aplicable a la entidad. La base de la deduccin no podr ser superior al precio que se hubiera acordado entre sujetos independientes en condiciones normales de mercado. No habr derecho a deduccin cuando se apliquen otros beneficios fiscales relacionados con las mismas inversiones, exceptuando: - La libertad de amortizacin. - La amortizacin acelerada. Si el contribuyente transmite, arrienda o cede los bienes en los que ha invertido dentro de los cinco aos (tres aos en caso de muebles) siguientes o durante su vida til si es inferior, deber ingresar las cuotas que en su momento no ingres ms los correspondientes intereses de demora. No obstante lo establecido en el prrafo anterior, los activos fijos en que se materialice la inversin podrn permanecer durante un plazo inferior al sealado en el prrafo anterior, siempre que sean sustituidos en el plazo de tres meses por otros que cumplan los mismos requisitos y condiciones. En cualquier caso, se entender que no existe desafectacin cuando se arrienden o cedan a terceros para su uso los bienes en los que se materialice la inversin, siempre que el contribuyente se dedique, a travs de una explotacin econmica, al arrendamiento o cesin a terceros para su uso de activos fijos y no exista vinculacin, en el sentido del artculo 16 de
245

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

la Norma Foral 24/1996, del Impuesto sobre sociedades, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero 12.7.1.2. Deduccin por actuaciones para la proteccin y difusin del Patrimonio Cultural, as como inversiones en producciones cinematogrficas y en edicin de libros. Cunto se deduce? El 15 por 100 del importe de las inversiones o gastos que realicen para: a) La adquisicin de bienes del Patrimonio Cultural Vasco o del Patrimonio Histrico Espaol o de otra Comunidad Autnoma realizada fuera del territorio espaol para su introduccin dentro de dicho territorio, siempre que los bienes sean declarados bienes de inters cultural o incluidos en los inventarios a que se refieren las Leyes reguladoras correspondientes, en el plazo de un ao desde su introduccin y permanezcan en territorio espaol y dentro del patrimonio del titular durante al menos cuatro aos. b) La conservacin, reparacin, restauracin, difusin y exposicin de los bienes de su propiedad que estn declarados de inters cultural a que se refieren las Leyes 7/1990, de 3 de julio, del Patrimonio Cultural Vasco y 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histrico Espaol, o la normativa de las Comunidades Autnomas, siempre y cuando se cumplan las exigencias establecidas en dicha normativa. c) La rehabilitacin de edificios, el mantenimiento y reparacin de sus tejados y fachadas, as como la mejora de infraestructuras de su propiedad situados en el entorno que sea objeto de proteccin de las ciudades o de los conjuntos arquitectnicos, arqueolgicos, naturales o paisajsticos o bienes, declarados Patrimonio Mundial por la Unesco situados en Espaa. El 20% de las inversiones en producciones espaolas de largometrajes cinematogrficos o audiovisuales de ficcin, animacin o documental, siempre que permitan la confeccin de un soporte fsico previo a su produccin industrial seriada, para el productor. La base de la deduccin estar constituida por el coste de la produccin minorado en la parte financiada por el coproductor financiero. El 5 % de la inversin que financie, con el lmite del 5% de la renta del periodo derivada de dichas inversiones, para el coproductor financiero que participe en una produccin espaola de largometraje cinematogrfico. Se considera coproductor financiero el que participe en la produccin de las pelculas indicadas exclusivamente mediante la aportacin de recursos financieros en cuanta que no sea inferior al 10% ni superior al 25% del coste total de produccin, a cambio del derecho a participar en los ingresos derivados de la explotacin de las mismas. Estas deducciones se practicarn a partir del periodo impositivo en el que finalice la produccin de la obra. Las cantidades no deducidas en dicho periodo podrn aplicarse en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los cinco aos inmediatos y sucesivos. En tal caso, el lmite del 5% a que se refiere este apartado se calcular sobre la renta derivada de la coproduccin que se obtenga en el periodo en que se aplique la deduccin. El 5% de las inversiones en edicin de libros, siempre que permitan la confeccin de un soporte fsico, previo a su produccin industrial seriada.


246

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

Base de la deduccin: La base de la deduccin se reducir, en su caso, en el importe derivado de aplicar sobre las subvenciones, tanto de capital como a la explotacin recibidas, el porcentaje resultante de la diferencia entre 100 y el tipo de gravamen aplicable a la entidad. 12.7.1.3. Deduccin por actividades de investigacin y desarrollo. Cunto se deduce? - El 30% de los gastos realizados en investigacin y desarrollo en el periodo impositivo. Si los gastos efectuados en el ejercicio son mayores que la media de los efectuados en los dos aos anteriores, se aplicar el 30% hasta dicha media y se podr hacer una deduccin complementaria del 50% sobre el exceso sobre esa media. Adems, se practicar una deduccin adicional del 20% del importe de los siguientes gastos del periodo: a) Los gastos de personal de la entidad correspondiente a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de investigacin y desarrollo. b) Los gastos correspondientes a proyectos de investigacin y desarrollo contratados con Universidades, Organismos pblicos de investigacin o Centros de Innovacin y Tecnologa, reconocidos y registrados como tales segn el real Decreto 2.609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los Centros de Innovacin y Tecnologa, y con entidades integradas en la Red Vasca de Tecnologa regulada en el Decreto del Gobierno Vasco 96/1997 , de 29 de abril. - El 10% de las inversiones en elementos de inmovilizado material e inmaterial, excluidos los inmuebles y terrenos, siempre que estn afectos exclusivamente a las actividades de investigacin y desarrollo. La deduccin establecida en el prrafo anterior ser incompatible con cualesquiera otros beneficios tributarios relacionados con las mismas inversiones, excepto en lo que se refiere a la libertad de amortizacin y a la amortizacin acelerada. Los elementos en que se materialice la inversin debern permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo durante un plazo mnimo de cinco aos, o tres si se trata de bienes muebles, salvo prdidas justificadas, hasta que cumplan su finalidad especfica en las actividades de investigacin y desarrollo, excepto que su vida til fuese inferior.

Qu se considera actividad de investigacin y desarrollo? a) La investigacin bsica o la indagacin original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensin en el mbito cientfico o tecnolgico, desvinculada de fines comerciales o industriales. b) La investigacin aplicada o la indagacin original y planificada que persiga la obtencin de nuevos conocimientos con el propsito de que los mismos puedan ser utilizados en el desarrollo de nuevos productos, procesos o servicios, o en la mejora significativa de los ya existentes. c) El desarrollo experimental o la materializacin de los resultados de la investigacin aplicada en un plan, esquema o diseo de nuevos productos, procesos o servicios, o su mejora significativa, as como la creacin de prototipos no comercializables y los pro247

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

yectos de demostracin inicial o proyectos piloto, siempre que los mismos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotacin comercial. d) La concepcin de software avanzado, siempre que suponga un progreso cientfico o tecnolgico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creacin de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que est destinado a facilitar a las personas con discapacidad el acceso a los servicios de la sociedad de la informacin. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software . 12.7.1.4. Deduccin por actividades innovacin tecnolgica Qu se considera innovacin tecnolgica? La actividad cuyo resultado sea un avance tecnolgico en la obtencin de nuevos productos o procesos de produccin o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarn nuevos aquellos productos o procesos cuyas caractersticas o aplicaciones, desde el punto de vista tecnolgico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad. Esta actividad incluir la materializacin de los nuevos productos o procesos en un plan, esquema o diseo, as como la elaboracin de estudios de viabilidad y la creacin de prototipos y los proyectos de demostracin inicial o proyectos piloto, y los muestrarios textiles, incluso los que puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotacin comercial. Tambin se incluyen las actividades de diagnstico tecnolgico tendentes a la identificacin, la definicin y la orientacin de soluciones tecnolgicas avanzadas Cunto se deduce? - El 20% de los gastos realizados en el periodo en actividades de innovacin tecnolgica que correspondan a los siguientes conceptos: a) Proyectos de investigacin y desarrollo contratados con Universidades, Organismos Pblicos de Investigacin o Centros de Innovacin y Tecnologa, reconocidos y registrados como tales segn el Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los Centros de Innovacin y Tecnologa, y con Entidades integradas en la Red Vasca de Tecnologa regulada en el Decreto 221/2002, de 1 de octubre, por el que se actualizan las bases de regulacin de la Red Vasca de Ciencia, Tecnologa e Innovacin. b) Obtencin del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, ISO 14000, GMP o similares, sin incluir aquellos gastos correspondientes a la implantacin de dichas normas. - El 15% de los gastos realizados en el periodo en actividades de innovacin tecnolgica que correspondan a los siguientes conceptos: a) Diseo industrial e ingeniera de procesos de produccin, que incluirn la concepcin y la elaboracin de los planos, dibujos y soportes destinados a definir los elementos descriptivos, especificaciones tcnicas y caractersticas de funcionamiento necesarios para la fabricacin, prueba, instalacin y utilizacin de un producto. b) Adquisicin de tecnologa avanzada en forma de patentes, licencias, know-how y diseos. No darn derecho a deduccin las cantidades satisfechas a personas o
248

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

entidades vinculadas al contribuyente. La base correspondiente a este concepto no podr superar 1.000.000 euros . Qu no se considera actividad de investigacin y desarrollo ni de innovacin tecnolgica? Las actividades que no impliquen una novedad cientfica o tecnolgica significativa. En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptacin de un producto o proceso de produccin ya existente a los requisitos especficos impuestos por un cliente, los cambios peridicos o de temporada, as como las modificaciones estticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares. Las actividades de produccin industrial y provisin de servicios, o de distribucin de bienes y servicios. En particular, la planificacin de la actividad productiva; la preparacin y el inicio de la produccin, incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades distintas del diseo industrial e ingeniera de procesos de produccin; la incorporacin o modificacin de instalaciones, mquinas, equipos y sistemas para la produccin; la solucin de problemas tcnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalizacin de productos y procesos; los estudios de mercado y el establecimiento de redes o instalaciones para la comercializacin; el adiestramiento y la formacin del personal relacionada con dichas actividades. La prospeccin en materia de ciencias sociales y la exploracin e investigacin de minerales e hidrocarburos. Qu se entiende por gastos de investigacin y desarrollo o de innovacin tecnolgica? Los realizados por el contribuyente, siempre que: - Estos gastos estn directamente relacionados con actividades de investigacin y desarrollo. - Se hayan destinado efectivamente a la realizacin de estas actividades. - Consten especficamente individualizados por proyectos. Tambin formarn parte de la base de deduccin los gastos de innovacin tecnolgica correspondientes a actividades realizadas en otros Estados miembros de la Unin Europea. Respecto a los gastos correspondientes a actividades realizadas en Estados no pertenecientes a la Unin Europea, tambin podrn ser objeto de la deduccin siempre y cuando la actividad de innovacin tecnolgica principal se efecte en un Estado miembro de la Unin Europea y aqullos no sobrepasen el 25 por 100 del importe total invertido. Igualmente tendrn la consideracin de gastos de innovacin tecnolgica las cantidades pagadas para la realizacin de dichas actividades en un Estado miembro de la Unin Europea, por encargo del contribuyente, individualmente o en colaboracin con otras entidades. Base de la deduccin: La base de la deduccin se reducir, en su caso, en el importe derivado de aplicar sobre las subvenciones, tanto de capital como a la explotacin recibidas, el porcentaje resultante de la diferencia entre 100 y el tipo de gravamen aplicable a la entidad.
249

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

12.7.1.5. Deduccin por inversiones vinculadas a proyectos que procuren el desarrollo sostenible, la conservacin y mejora del medio ambiente y el aprovechamiento ms eficiente de fuentes de energa Cunto se deduce? A) El 30% del importe de las inversiones realizadas en los equipos completos definidos en la Orden del Consejero de Ordenacin del Territorio y Medio Ambiente del Gobierno Vasco, por la que se aprueba el Listado Vasco de Tecnologas Limpias. Las citadas inversiones debern efectuarse en activos fijos materiales nuevos y estar directamente afectos a la reduccin y correccin del impacto contaminante de la actividad de la empresa correspondiente. Estn incluidas las inversiones realizadas en rgimen de arrendamiento financiero. a) Las inversiones realizadas en activos fijos y los gastos incurridos en la limpieza de suelos contaminados en el ejercicio para la realizacin de aquellos proyectos que hayan sido aprobados por organismos oficiales del Pas Vasco. b) Las inversiones realizadas en activos fijos nuevos necesarios en la ejecucin aplicada de proyectos que tengan como objeto alguno o algunos de los que se indican seguidamente, dentro del mbito del desarrollo sostenible y de la proteccin y mejora medioambiental: a) Minimizacin, reutilizacin y valorizacin de residuos. b) Movilidad y Transporte sostenible. Regeneracin medioambiental de espacios naturales consecuencia de la ejec)  cucin de medidas compensatorias o de otro tipo de actuaciones voluntarias. d) Minimizacin del consumo de agua y su depuracin. e) Empleo de energas renovables y eficiencia energtica. Condiciones: Los activos fijos en los que el contribuyente haya invertido deben permanecer en funcionamiento afectos a los fines previstos durante al menos cinco aos, tres aos en caso de muebles, o durante su vida til si sta es menor. El contribuyente no podr ni transmitir ni arrendar ni ceder a terceros esos activos para su uso. Si durante dicho plazo el contribuyente desafecta, cede, arrienda o transmite los bienes en los que ha invertido, deber ingresar las cuotas que en su momento no ingres al aplicarse la deduccin, ms los correspondientes intereses de demora. No obstante lo establecido en el prrafo anterior, los activos fijos en que se materialice la inversin podrn permanecer durante un plazo inferior al sealado en el prrafo anterior, siempre que sean sustituidos en el plazo de tres meses por otros que cumplan los mismos requisitos y condiciones. En cualquier caso, se entender que no existe desafectacin cuando se arrienden o cedan a terceros para su uso los bienes en los que se materialice la inversin, siempre que el contribuyente se dedique, a travs de una explotacin econmica, al arrendamiento o cesin a terceros para su uso de activos fijos y no exista vinculacin, en el
250

B) El 15% de las inversiones realizadas en:

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

sentido del artculo 16 de la Norma Foral 24/1996, del Impuesto sobre sociedades, con los arrendatarios o cesionarios de dichos bienes ni se trate de operaciones de arrendamiento financiero Formar parte de la base de la deduccin la totalidad de la contraprestacin convenida, con exclusin de los intereses, impuestos indirectos y sus recargos, margen de construccin y gastos tcnicos de licitacin, que no se computarn en aqulla, con independencia de su consideracin a efectos de su valoracin de los activos. Asimismo, la base de la deduccin se reducir, en su caso, en el importe derivado de aplicar sobre las subvenciones, tanto de capital como a la explotacin recibidas, el porcentaje resultante de la diferencia entre 100 y el tipo de gravamen aplicable a la entidad. La aplicacin de esta deduccin ser incompatible con cualquiera otros beneficios tributarios relacionados con las mismas inversiones, excepto en lo que se refiere a la libertad de amortizacin y a la amortizacin acelerada. Asimismo, sern incompatibles entre s cada una de las modalidades de deduccin relacionadas en el apartado A) y en las letras a) y b) del apartado B) anterior. 12.7.1.6. Deduccin por contribuciones empresariales a instrumentos de previsin social empresarial. Cunto se deduce? El 10% de las contribuciones o aportaciones empresariales imputadas a favor de los trabajadores, con el lmite de 8.000,00 euros de aportacin por trabajador, siempre que tales contribuciones o aportaciones se realicen a planes de pensiones de empleo, planes de previsin social empresarial, a mutualidades de previsin social o a entidades de previsin social voluntaria que acten como instrumento de previsin social de los que sea promotor o socio protector el contribuyente. Esta deduccin no ser aplicable en el caso de compromisos especficos asumidos con los trabajadores como consecuencia de un expediente de regulacin de empleo.

12.7.1.7. Deduccin por gastos de formacin profesional Cunto se deduce? El 10% de los gastos realizados en actividades de formacin profesional. El 10% de los gastos incurridos en el periodo impositivo para la obtencin del certificado OHSAS 18001 sobre reglas generales para la implantacin de un sistema de gestin de la prevencin de riesgos laborales (SGPRL).

Base de la deduccin: La base de la deduccin estar formada por los gastos realizados en el ejercicio y se reducir, en su caso, en el importe derivado de aplicar sobre las subvenciones, tanto de capital como a la explotacin recibidas, el porcentaje resultante de la diferencia entre 100 y el tipo de gravamen aplicable a la entidad. Adems, si los gastos efectuados en el ejercicio son mayores que la media de los efectuados en los dos aos anteriores, junto con ese 10%, se podr hacer una deduccin complementaria del 15% de la cantidad que resulte de restar a los gastos del ejercicio, la media de los gastos de los dos aos anteriores.
251

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Qu se entiende por formacin profesional? Por formacin profesional se entiende el conjunto de actividades formativas desarrolladas directamente o a travs de terceros, dirigido a actualizar, capacitar o reciclar al personal y exigido por el desarrollo de sus actividades o por las caractersticas de los puestos de trabajo. ATENCIN: En ningn caso se entendern como gastos de formacin profesional los que tengan la consideracin de rendimientos del trabajo personal segn la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. 12.7.1.8. Deduccin por creacin de empleo Cunto se deduce? 4.600 euros por cada persona contratada, durante el perodo impositivo, con contrato laboral de carcter indefinido. Esta cantidad se incrementar en 4.000 euros cuando la persona contratada se encuentre incluida en alguno de los colectivos de especial dificultad de insercin en el mercado de trabajo, de conformidad con lo dispuesto en la normativa vigente en la Comunidad Autnoma del Pas Vasco. Decreto 329/2003 del Gobierno Vasco. En el caso de trabajadores con contrato a tiempo parcial el importe de la deduccin ser proporcional a la jornada desempeada por al trabajador, respecto de la jornada completa. Ser necesario que se incremente el promedio de plantilla con contrato laboral indefinido respecto de la correspondiente al ejercicio inmediatamente anterior y se mantenga durante cada uno de los dos aos siguientes a la fecha de cierre del perodo impositivo en que se genere el derecho a la deduccin. A efectos del clculo del promedio de plantilla, los trabajadores contratados a tiempo parcial y por perodos inferiores al ao natural sern computados proporcionalmente al nmero de horas efectivamente trabajadas. Se tendrn por no producidas las suspensiones de la relacin laboral y las reducciones de jornada a que se refiere el artculo 47 del Estatuto de los Trabajadores, autorizados como consecuencia de expedientes de regulacin de empleo tramitados de conformidad con lo dispuesto en dicho artculo 47 .

12.7.1.9. Lmites para la aplicacin de las deducciones anteriores Estos lmites se aplicarn sobre la cuota ntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas que se correspondan con la parte de la base imponible general integrada por los rendimientos de las actividades econmicas obtenidos por el mtodo de estimacin directa. La suma del conjunto de las siguientes deducciones, en el caso que nos ocupa, no podr exceder del 45% de la cuota liquida Deduccin por inversiones en activos no corrientes nuevos Deduccin por actuaciones para la proteccin y difusin del Patrimonio Cultural, as como inversiones en producciones cinematogrficas y en edicin de libros. Deduccin por inversiones vinculadas a proyectos que procuren el desarrollo sostenible, la conservacin y mejora del medio ambiente y el aprovechamiento ms eficiente de fuentes de energa Deduccin por actividades de exportacin.
252

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

Deduccin por contribuciones empresariales a instrumentos de previsin social empresarial. Deduccin por gastos de formacin profesional. Deduccin por creacin de empleo. No les afecta este lmite a las siguientes deducciones: Deduccin por actividades de investigacin y desarrollo Deduccin por actividades innovacin tecnolgica Aplicacin de las deducciones de la cuota lquida. En primer lugar, se aplicarn las deducciones generadas en ejercicios anteriores respetando el lmite preestablecido en sus respectivas normativas. A continuacin, se aplicarn las deducciones del ejercicio a las que sea de aplicacin el lmite conjunto del 45% de la cuota lquida. Seguidamente las deducciones que se apliquen sin lmite sobre la cuota lquida derivadas de ejercicios anteriores. Finalmente las deducciones sin lmite sobre la cuota lquida correspondientes al ejercicio. En ningn caso la suma de deducciones con lmite de cuota lquida podr exceder del importe resultante de aplicar a dicha cuota lquida el porcentaje del 45%, con independencia del ejercicio en que las mismas se hubiesen generado. Las deducciones no aplicadas por insuficiencia de cuota ntegra podrn aplicarse respetando igual lmite en las autoliquidaciones de los perodos impositivos que concluyan en los cinco aos inmediatos y sucesivos

12.7.2. Deduccin por participacin de los trabajadores en la empresa


Cunto se deduce? Los contribuyentes podrn deducir el 10%, con un lmite anual mximo de 1.800,00 , de las cantidades satisfechas en metlico en el periodo impositivo, destinadas a adquirir o suscribir acciones o participaciones en la entidad o en cualquiera del grupo de sociedades en la que prestan sus servicios como trabajadores. Condiciones: Los valores no deben estar admitidos a negociacin en alguno de los mercados regulados. Las entidades deben tener la consideracin de pequea o mediana empresa, segn lo previsto en el artculo 49 de la Norma Foral del Impuesto sobre Sociedades. En el caso del grupo de sociedades previsto en el artculo 42 del Cdigo de Comercio, tambin se podr aplicar esta deduccin respecto de las acciones o participaciones de cualquier sociedad que forme parte del grupo y que cumplan los requisitos establecidos en los dos puntos anteriores. La oferta de adquisicin o suscripcin de acciones o participaciones debe hacerse a todos los trabajadores de las entidades, en igualdad de condiciones para todos ellos, sin discriminar a nadie. Cada trabajador junto con su cnyuge o pareja de hecho y con familiares de hasta el cuarto grado inclusive no puede tener una participacin directa o indirecta superior al 5% en la entidad o en cualquier otra del grupo.
253

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Las acciones o participaciones que dan derecho a esta deduccin deben mantenerse en el patrimonio del contribuyente-trabajador durante al menos cinco aos. Si el contribuyente incumple este plazo, deber ingresar las cantidades deducidas de forma indebida ms los intereses de demora. Esta cantidad se sumar a la cuota diferencial del ejercicio en que se produzca el incumplimiento. No obstante, el contribuyente podr ingresar antes las cantidades indebidamente deducidas (incluidos los intereses de demora), sin esperar a la declaracin del ao siguiente.

12.7.3. Deduccin por depsitos en entidades de crdito para la inversin en el inicio de una actividad econmica. (cuenta ahorro empresa)
Cunto se deduce? El 10%, con el lmite anual mximo de 2.000 euros, de las cantidades depositadas en cuentas de entidades de crdito siempre que las cantidades que hayan generado el derecho a la deduccin se destinen exclusivamente, antes del transcurso de 3 aos, a partir de la fecha de apertura de la cuenta, a la realizacin de gastos e inversiones necesarios para el inicio de una actividad econmica. Atencin: Cuando los tres aos finalicen entre el 1 de enero de 2008 y el 31 de diciembre de 2011, el plazo para proceder a materializar las cantidades depositadas en cuentas de crdito para la inversin en el inicio de una actividad econmica ser de 5 aos contados a partir de la fecha de su apertura, conforme a la Disposicin Transitoria Cuarta de la N.F . 21/2008, de 18 de diciembre, de Ejecucin Presupuestaria para 2009 y Disposicin Adicional Undcima de la Norma Foral 14/2009, de 17 de diciembre de ejecucin presupuestaria para 2010. Las cantidades depositadas en las cuentas dentro del plazo anterior darn derecho a la practica de la deduccin. El 15% con el lmite anual mximo de 3.000 euros en el caso de contribuyentes que sean mujeres o menores de 35 aos Qu se considerarn gastos o inversiones necesarios para el inicio de una actividad econmica? - Los gastos e inversiones realizados por el contribuyente para el desempeo de una actividad econmica ejercida de manera personal, habitual y directa. - La suscripcin de participaciones en entidades de nueva creacin sujetas al Impuesto sobre Sociedades. Condiciones: Que el contribuyente no haya ejercido, directa o indirectamente, con anterioridad la actividad econmica de que se trate. Que, en el supuesto de materializar los pagos dinerarios en suscripcin de participaciones en entidades, concurran las siguientes condiciones: - Que la entidad realice efectivamente una actividad econmica. - Que el contribuyente participe directamente en el capital social de la entidad, al menos, en el 20 por 100. - Que el contribuyente ejerza efectivamente funciones de direccin en la misma o tenga un contrato laboral a jornada completa, percibiendo por ello una remuneracin que represente ms del 50 por 100 del importe de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.
254

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

- Que la entidad no tenga la consideracin de sociedad patrimonial, en virtud de lo dispuesto en el artculo 66 de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades. - Que en el plazo establecido se comience efectivamente el ejercicio de la actividad econmica. Se perder el derecho a deduccin: - Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta que han generado derecho a la deduccin para fines diferentes a los sealados en el apartado anterior siempre que no se repongan o no se aporten ntegramente a otra cuenta con anterioridad al devengo del Impuesto. En caso de disposicin parcial se entender que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas. - Cuando transcurra el plazo, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que las cantidades que han generado el derecho a deduccin se hayan destinado a los gastos e inversiones necesarios para el inicio de una actividad econmica. - Cuando la actividad econmica iniciada no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la deduccin por ese concepto. Cuando se pierda el derecho a las deducciones practicadas, el contribuyente vendr obligado a sumar a la cuota del Impuesto devengada en el ejercicio en que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades deducidas ms los intereses de demora. Cada contribuyente slo podr mantener una cuenta para depositar las cantidades a destinar a los gastos e inversiones necesarios para el inicio de una actividad econmica y el disfrute de la presente deduccin se efectuar una nica vez por cada contribuyente. Este tipo de cuentas debern identificarse separadamente en la declaracin del Impuesto, consignando, al menos, los siguientes datos: - Entidad en la que se ha abierto la cuenta. - Nmero de la cuenta. - Fecha de apertura de la cuenta. - Incremento del saldo de la cuenta correspondiente al ejercicio, respecto del ejercicio anterior. RESUMEN: Deduccin por inversiones y otras actividades Inversin en activos no corrientes nuevos Deduccin por actuaciones para la proteccin y difusin del Patrimonio Cultural Producciones espaolas cinematogrficas o audiovisuales, para el productor Producciones espaolas cinematogrficas, para el coproductor financiero Edicin de libros 10% 15%

20%

5% 5%
255

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

RESUMEN: Deduccin por inversiones y otras actividades 30% 50% del exceso respecto de la media de los gastos efectuados en los dos aos anteriores. Investigacin y desarrollo 20% sobre gastos de investigadores cualificados y de proyectos contratados con Universidades... 10% de las inversiones en elementos de inmovilizado material e inmaterial. 20% de gastos por proyectos encargados a Universidades y obtencin ISO 9.000, ISO14.000, GMP ... Innovacin tecnolgica 15% de gastos por diseo industrial, ingeniera de procesos de produccin, tecnologa avanzada... Inversin en Tecnologas Limpias Inversiones en suelos contaminados o para el desarrollo sostenible y la proteccin medio ambiental 30% 15%

Contribuciones empresariales a instrumentos 10% de previsin social lmite 8.000 e de aportacin por trabajador 10% Adems, 15% adicional sobre el exceso respecto de la media de los gastos efectuados en los dos aos anteriores 4.600 Incremento de otros 4.000 cuando la persona contratada se encuentre incluida en alguno de los colectivos de especial dificultad de insercin 10% 10% 15% mujeres o menores de 35 aos

Gastos de formacin profesional

Creacin de empleo

Por participacin de los trabajadores en la empresa Por depsitos en entidades de crdito para la inversin en el inicio de una actividad econmica (cuenta ahorro empresa)

12.8. Deducciones por donativos


12.8.1. Donativos, donaciones y aportaciones deducibles.
Los contribuyentes podrn aplicar las deducciones recogidas las Normas Forales del rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos e incentivos fiscales al mecenazgo93.
93  Vase la Norma Foral 16/2004, de 12 de julio, del rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo

256

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

Pueden generar al derecho a deduccin las aportaciones a las siguientes entidades: - Las entidades sin fines lucrativos. - La Diputacin Foral de lava, las otras Diputaciones Forales, el Estado, las Comunidades Autnomas, las Entidades locales, as como los Organismos autnomos y las entidades autnomas de carcter anlogo de las Administraciones citadas anteriormente. - Las universidades y los centros adscritos a las mismas. - El Instituto Cervantes, el Institut Ramon Llull y las dems instituciones con fines anlogos de las Comunidades Autnomas con lengua oficial propia. - Euskaltzaindia-Real Academia de la Lengua Vasca, as como el Instituto de Espaa y las Reales Academias integradas en el mismo, as como las instituciones de las Comunidades Autnomas con lengua oficial propia que tengan fines anlogos a los de Euskaltzaindia-Real Academia de la Lengua Vasca. - La Sociedad de Estudios Vascos-Eusko Ikaskuntza y la Real Sociedad Bascongada de Amigos del Pas-Euskal Herriaren Adiskideen Elkartea. - El Comit Olmpico Espaol y el Comit Paralmpico Espaol. - La Cruz Roja Espaola y la Organizacin Nacional de Ciegos Espaoles. Las cantidades destinadas a las actividades o programas declarados prioritarios o programas de apoyo a acontecimientos de excepcional inters pblico satisfechas por los sujetos pasivos del I.R.P .F . que NO desarrollen actividades en rgimen en estimacin directa. Cunto se deduce? El 30% de la base de deduccin, tambin cuando a las entidades donatarias les resulte de aplicacin una normativa diferente a las Normas Forales del rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y los incentivos fiscales al mecenazgo, siempre y cuando se encuentren inscritas en el Registro correspondiente del Gobierno Vasco y lo hayan comunicado a la Diputacin Foral de lava. En los donativos dinerarios, su importe. En los donativos o donaciones de bienes o derechos, el valor contable que tuviesen en el momento de la transmisin y, en su defecto, el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio. En la constitucin de un derecho real de usufructo sobre bienes inmuebles, el importe anual que resulte de aplicar, en cada uno de los perodos impositivos de duracin del usufructo, el 2 por 100 al valor catastral, determinndose proporcionalmente al nmero de das que corresponda en cada perodo impositivo. En la constitucin de un derecho real de usufructo sobre valores, el importe anual de los dividendos o intereses percibidos por el usufructuario en cada uno de los perodos impositivos de duracin del usufructo. En la constitucin de un derecho real de usufructo sobre otros bienes y derechos, el importe anual resultante de aplicar el inters legal del dinero de cada ejercicio al valor del usufructo determinado en el momento de su constitucin conforme a las normas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados. En los donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Cultural Vasco, la valoracin efectuada por el Gobierno Vasco, en los donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histrico Espaol, la valoracin efectuada por la Junta de Calificacin, Valoracin y Exportacin, y en los donativos o donaciones de bienes que
257

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

formen parte del Patrimonio Histrico de las Comunidades Autnomas, la valoracin efectuada por los rganos competentes. En defecto de valoracin efectuada por los rganos mencionados en el prrafo anterior, sta se realizar por la Diputacin Foral de lava. En los donativos o donaciones de obras de calidad garantizada, la valoracin efectuada por la Diputacin Foral de lava que, asimismo, valorar la suficiencia de la calidad de la obra. El valor determinado de acuerdo con lo dispuesto anteriormente tendr como lmite mximo el valor normal en el mercado del bien o derecho transmitido en el momento de su transmisin. El 10% de las cantidades donadas a las fundaciones legalmente reconocidas, que rindan cuentas al rgano del protectorado correspondiente, as como las asociaciones declaradas de utilidad pblica, a los que no sea aplicable el 30% anterior. nicamente podrn aplicarse la deduccin aquellos contribuyentes incluidos en el modelo informativo a que se refiere la letra d) del artculo 117 de esta Norma Foral. No obstante, cuando la entidad donataria no presente el modelo informativo citado, el contribuyente podr aplicar la deduccin cuando aporte el correspondiente certificado acreditativo del donativo, as como cargo bancario que acredite pago.

12.8.2. Otras formas de mecenazgo


12.8.2.1. Convenios de colaboracin empresarial en actividades de inters general. Las cantidades satisfechas o los gastos realizados tendrn la consideracin de gastos deducibles para determinar el rendimiento neto de la actividad econmica de los contribuyentes acogidos al mtodo de estimacin directa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. El rgimen fiscal aplicable a las cantidades satisfechas en cumplimiento de estos convenios de colaboracin ser incompatible con otros incentivos fiscales. 12.8.2.2. Gastos en actividades de inters general. Para la determinacin del rendimiento neto de la actividad econmica de los contribuyentes acogidos al mtodo de estimacin directa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, tendrn la consideracin de deducibles los gastos realizados para fines de inters general a que se refiere la Norma Foral 16/2004, de 12 julio, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos e incentivos fiscales al mecenazgo.. El rgimen fiscal aplicable a los gastos en actividades de inters general a que se refiere el apartado anterior ser incompatible con otros incentivos fiscales. 12.8.2.3. Adquisicin de obras de arte para oferta de donacin. A efectos de la determinacin de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas de empresarios y profesionales en rgimen de estimacin directa, tendr la consideracin de gasto deducible el valor de adquisicin de aquellas obras de arte adquiridas para ser donadas a las entidades recogidas en la N.F . 16/2004, de 12 julio, de rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos e incentivos fiscales al mecenazgo., siempre que sean aceptadas por estas entidades.
258

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

Se entendern por obras de arte, a los efectos de este artculo, los objetos de arte, antigedades y objetos de coleccin definidos en la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Aadido, que tengan valor histrico o artstico. 12.8.2.4. Actividades prioritarias de mecenazgo La Diputacin Foral de lava establecer, para cada ejercicio, una relacin de actividades o programas prioritarios de mecenazgo en el mbito de los fines de inters general, as como las entidades beneficiarias y los requisitos y condiciones que dichas actividades o programas deben cumplir. La relacin de actividades prioritarias para el ejercicio de 2011 est regulada en el D.F . 12/2011 del Consejo de Diputados de 22 de febrero. Las cantidades destinadas a las actividades o programas declarados prioritarios tendrn la consideracin de gasto deducible, en el caso de empresarios y profesionales en el rgimen de estimacin directa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Cunto se deduce? El 18% de las cantidades destinadas a las actividades o programas declarados prioritarios, incluyndose las cantidades satisfechas en virtud de contratos de patrocinio publicitario.

Limite de la deduccin La base de la deduccin se incorporar a la base del conjunto de las deducciones por mecenazgo sealadas en la Norma Foral 3/2007 , de 29 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, a los efectos de los lmites establecidos en la citada Norma Foral. El ejercicio de aplicacin de las deducciones ser el correspondiente a aqul en que se efecten las actividades o programas declarados prioritarios. 12.8.2.5. Programas de apoyo a acontecimientos de excepcional inters pblico. Cunto se deduce? El 15% de los gastos e inversiones que, en cumplimiento de los planes y programas de actividades establecidos por el rgano administrativo correspondiente, realicen en los siguientes conceptos: a) Adquisicin de elementos del inmovilizado material nuevos, sin que, en ningn caso, se consideren como tales los terrenos. b) Rehabilitacin de edificios y otras construcciones que contribuyan a realzar el espacio fsico afectado, en su caso, por el respectivo programa. Limite de la deduccin Esta deduccin conjuntamente con las reguladas en los Captulos IV, V y VI del Ttulo VII de la Norma Foral 24/1996, de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades, excepto las contempladas en los artculos 39 a 41 de dicha Norma Foral, no podr exceder conjuntamente del 45% de la cuota lquida, y ser incompatible para los mismos bienes o gastos con las previstas en la citada Norma Foral 24/1996 de 5 de julio, del Impuesto sobre Sociedades.

12.8.3. Lmite
La base de esta deduccin no podr superar el 30% de la base liquidable del I.R.P .F.
259

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

12.9. Otras deducciones


12.9.1. Deduccin por doble imposicin internacional
Lo previsto en esta deduccin se entiende sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que formen parte del ordenamiento interno espaol. Cuando entre la renta del contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero, se le permite deducir una determinada cantidad. Esta cantidad es la menor de entre las siguientes: El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razn de gravamen similar a este impuesto sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales. El resultado de aplicar a la renta obtenida en el extranjero el tipo medio de gravamen, general o del ahorro. Este tipo de gravamen ser: El general, si la renta obtenida y gravada en el extranjero se ha integrado en la base liquidable general. Del ahorro, si esos rendimientos se han integrado en la base liquidable del ahorro.

Ejemplo
Usted tiene una base liquidable general de 18.000 euros, de las cuales 3.005 euros han sido obtenidas y gravadas en el extranjero por un impuesto similar al del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, por el que ha pagado 730 euros. Asimismo, usted tiene una base liquidable del ahorro de 3.005 euros de las que 1.200 e han sido obtenidas y gravadas en el extranjero por un gravamen similar al Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. De resultas de este gravamen, usted ha pagado 300 e. 18.000 E 14.860,00 3.417 ,80 E 28% (18.000 14.860,00) 879,20 E Total 4.297 ,00 E Tipo medio general (4.297 ,00 / 18.000) x 100 23,87% Tipo medio general sobre rendimientos extranjero 23,87% (3.005) 717 ,29 E Base liquidable del ahorro 3.005 E Cuota ntegra del ahorro 20% (3.005) 601,00 E Tipo del ahorro sobre rendimientos extranjero 20% (1.200) 240,00 E Impuesto extranjero 730 + 300 1.030,00 E Gravamen en lava 717 ,29 + 240,00 957 ,29 E La cantidad que puede deducir por doble imposicin internacional ser la menor de las dos ltimas. En este caso, 957 ,29 euros. Base liquidable general Cuota ntegra general

12.9.2. Deduccin por cuotas satisfechas a los sindicatos de trabajadores y por cuotas y aportaciones a partidos polticos
Cunto se deduce?
260

El 30% de las cuotas satisfechas a los sindicatos de trabajadores.

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

El 30% de las cuotas de afiliacin y aportaciones a partidos polticos. No forman parte de la base de esta deduccin las cantidades deducidas como gasto de los rendimientos del trabajo. En consecuencia, s formarn parte las cantidades que no hayan podido ser objeto de deduccin por el concepto de gasto deducible de los rendimientos ntegros del trabajo por exceder del lmite establecido a efecto.

Condicin: Estar incluido en el modelo informativo correspondiente que debe presentar el sindicato o el partido poltico y que aparece mencionado en el artculo 117.h) e i) de la Norma Foral del I.R.P .F. La inclusin en esta declaracin informativa deber contar con el consentimiento de los afiliados.

12.9.3. Deducciones en rgimen de transparencia fiscal internacional


Podr deducirse de la cuota ntegra el impuesto o gravamen efectivamente satisfecho en el extranjero por razn de la distribucin de los dividendos o participaciones en beneficios, sea conforme a un convenio para evitar la doble imposicin o de acuerdo con la legislacin interna del pas o territorio de que se trate, en la parte que corresponda a la renta positiva incluida en la base imponible. Esta deduccin se practicar aun cuando los impuestos correspondan a periodos impositivos distintos a aqul en el que se realiz la inclusin. En ningn caso se deducirn los impuestos satisfechos en pases o territorios calificados reglamentariamente como parasos fiscales. Esta deduccin tiene un lmite, ya que no puede exceder de la cuota ntegra que en Espaa correspondera pagar por la renta positiva imputada en la base imponible.

12.9.4. Deduccin por aportaciones a sistemas de previsin social en el mbito empresarial.


Para los periodos impositivos iniciados el 1 de enero de 2007 y hasta el 31 de diciembre de 2011, los contribuyentes podrn aplicar una deduccin en la cuota ntegra del 50%, con un lmite mximo de 200 euros, de las cantidades aportadas durante el periodo impositivo a instrumentos de previsin social empresarial. La base de la deduccin estar constituida por: - Las nuevas aportaciones a sistemas de previsin social empresarial que se constituyan a partir del 1 de enero de 2007 como consecuencia de convenio, acuerdo colectivo o disposicin equivalente. - Los incrementos de aportaciones a sistemas de previsin social empresarial ya existentes, que supongan un incremento porcentual de la aportacin del trabajador respecto a la aportacin del ejercicio anterior que se deriven de compromisos de aportacin establecidos mediante un convenio, acuerdo colectivo o disposicin equivalente. No se incluirn en la base de la deduccin las aportaciones realizadas por el trabajador con carcter voluntario y por encima de las pactadas en convenio, acuerdo colectivo o disposicin equivalente, ni las aportaciones empresariales.
261

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Para la aplicacin de esta deduccin ser requisito necesario que el trabajador est incluido en el modelo informativo correspondiente.

12.9.5. Deduccin por aportaciones realizadas al patrimonio protegido de la persona con discapacidad
Los contribuyentes pueden aplicar una deduccin del 30%, con lmite anual mximo de 3.000 euros, por las aportaciones al patrimonio protegido de personas con discapacidad, regulado en la Ley 41/2003, de 18 de noviembre, de proteccin patrimonial de las personas con discapacidad y modificacin del Cdigo Civil, de la Ley de Enjuiciamiento Civil y de la Normativa Tributaria con esta finalidad. El contribuyente debe tener con la persona con discapacidad una relacin de parentesco en lnea directa o colateral, hasta el tercer grado inclusive, o ser el cnyuge o pareja de hecho formalmente constituida, o tratarse de discapacitado en rgimen de tutela o acogimiento. En ningn caso dan derecho a deduccin las aportaciones realizadas por el propio discapacitado titular del patrimonio protegido. En caso de aportaciones no dinerarias, se tomar como importe de la aportacin el que resulte de aplicar lo dispuesto en el artculo 20 de la Norma Foral del rgimen fiscal de entidades sin fines lucrativos y de incentivos fiscales al mecenazgo.

12.9.6. Deduccin por compensacin fiscal aplicable a los contratos individuales de seguros de vida o invalidez
Tendrn derecho a la deduccin de la cuota ntegra los contribuyentes que en los perodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2007 integren en la base imponible del ahorro rendimientos derivados de percepciones en forma de capital diferido, procedentes de seguros de vida o invalidez contratados con anterioridad a 1 de enero de 2007 y a los que les hubieran resultado de aplicacin los porcentajes de integracin del 60 y 25 por 100 previstos en el artculo 38.2.b) y del 25 por 100 previsto en la Disposicin Transitoria Dcima de la Norma Foral 35/1998, de 16 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Cunto se deduce? La cuanta de esta deduccin94 ser la diferencia positiva entre la cantidad resultante de aplicar el tipo de gravamen del 20 por 100 al saldo positivo resultante de integrar y compensar entre s el importe total de los rendimientos procedentes de contratos de seguros individuales de vida o invalidez, contratados antes del 1-1-2007 y el importe terico de la cuota ntegra que hubiera resultado de haber integrado dichos rendimientos en la base liquidable general con aplicacin de los porcentajes del 60% o el 25% El importe terico de la cuota ntegra a que se refiere el apartado anterior ser el siguiente: a) Cuando el saldo resultante de integrar y compensar entre si los rendimientos de la base liquidable reducidos, sea cero o negativo, el importe terico de la cuota ntegra ser cero.
94  El clculo de esta deduccin est regulado en la Disposicin Transitoria sexta del Decreto Foral 6/2007 , de 11 de diciembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

262

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

b) Cuando el saldo resultante de integrar y compensar entre s los rendimientos de la base liquidable reducidos, sea positivo, el importe terico de la cuota ntegra ser la diferencia positiva entre la cuota resultante de aplicar la escala a la suma de la base liquidable general y del saldo positivo anteriormente sealado, y la cuota resultante de aplicar la escala a la base liquidable general. Solamente se aplicarn los porcentajes de integracin, a la parte del rendimiento neto que corresponda a primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006, aplicndose tambin a las posteriores a esta fecha, cuando se trate de primas ordinarias previstas en la pliza original del contrato de seguro. A efectos de determinar la parte del rendimiento total obtenido que corresponde a cada prima del contrato de seguro de capital diferido, se multiplicar dicho rendimiento total por el coeficiente de ponderacin que resulte del siguiente cociente: - - En el numerador, el resultado de multiplicar la prima correspondiente por el nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin. En el denominador, la suma de los productos resultantes de multiplicar cada prima por el nmero de aos transcurridos desde que fue satisfecha hasta el cobro de la percepcin.

La entidad aseguradora comunicar al contribuyente el importe de los rendimientos netos derivados de percepciones en forma de capital diferido procedentes de seguros de vida e invalidez correspondientes a cada prima, calculados segn lo dispuesto en el apartado anterior y con la aplicacin de los porcentajes de integracin.

Ejemplo:
Usted tiene una base liquidable general de 15.000 en el ejercicio 2011 y rescata un seguro de 50.000 . Se trata de un seguro de vida por el que pag 30.000 en primas de 2003 a 2004. Al trmino del contrato la percepcin del capital asegurado genera un rendimiento de capital mobiliario por la diferencia entre el capital percibido y la suma de las primas satisfechas. As: 50.000 - 30.000 = 20.000 de rendimiento de capital. Tributacin segn la N.F. 3/2007: 20.000 x 20% tipo de la base del ahorro = 4.000 Tributacin segn la N.F. 35/1998: A los 20.000 se les aplica un porcentaje de integracin, en este caso el 25%, por corresponder el rendimiento con primas satisfechas con ms de 5 aos de antelacin a la fecha en la que se rescata. 20.000 x 25% = 5.000 que se integran en la base imponible general. 5.000 x 28% tipo marginal aplicable en el 2011 a este contribuyente = 1.400 . Determinacin de la deduccin: 4.000 - 1.400 = 2.600 La deduccin solo se aplica cuando beneficia al contribuyente, es decir, cuando la tributacin aplicando la normativa anterior era ms beneficiosa, como en este caso. En este caso la deduccin es de 2.600 Cmo puedo calcularlo fcilmente? El programa de ayuda del I.R.P .F . de la Diputacin Foral de lava realiza todos los clculos de manera automtica. Solo es necesario incluir las cantidades correctas de rendimientos ntegros y rendimientos reducidos , en las casillas adecuadas. Cantidades facilitadas por las entidades aseguradoras.
263

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

12.10. Justificacin documental


La aplicacin de estas deducciones est condicionada a la aportacin de los documentos que las justifiquen. Dichos documentos debern estar ajustados a los requisitos exigidos por las normas reguladoras del deber de expedir y entregar facturas que incumbe a los empresarios y profesionales, cuando as proceda. RESUMEN: Deducciones en cuota Tipo de deduccin Deduccin General 1.327 por autoliquidacin Deduccin para incentivar Con una base imponible igual o inferior a la actividad econmica 15.000 : 400 por autoliquidacin. Con una base imponible entre 15.000 y 20.000 : 400 - 0.08 x (base 15.000 ) Compensatoria para pensionistas y percep- 1% del rendimiento integro de trabajo por tores de prestaciones de desempleo tales percepciones. Limite: base imponible igual o inferior a 20.000 Por descendientes Por el primero: 558,00 Por el segundo: 691,00 Por el tercero: 1.168,00 Por el cuarto: 1.380,00 Por el quinto y cada uno de los sucesivos: 1.804,00 Por descendiente menor de 6 aos 319,00 Por abono de anualidades 15% Lmite: Para cada hijo, el 30% del importe de la deduccin por descendientes que le correspondera (*). (*) Por el primer hijo: 167 ,40 Por el segundo hijo: 207 ,30 Por el tercer hijo: 350,40 Por el cuarto hijo: 414,00  Por el quinto y cada uno de los sucesivos hijos: 541,20 Por ascendientes 266,00 Por discapacidad o dependencia del Por discapacidad igual o superior al 33% e contribuyente, ascendiente, descendiente, inferior al 65%: 744,00 cnyuge o pareja de hecho constituida Por discapacidad igual o superior al 65% o conforme a la Ley 2/2003, de 7 de mayo dependencia moderada (grado I): 1.062,00 o pariente colateral hasta el cuarto grado Por discapacidad superior al 75% y entre 15 inclusive y 39 puntos de ayuda o dependencia severa Por discapacidad o dependencia de per(grado II): 1.274,00 sona de 65 o ms aos que conviva con Por discapacidad superior al 75% y 40 o el contribuyente y no est incluida en la ms puntos de ayuda o gran dependencia relacin anterior (grado III): 1.592,00
264

12. CUOTA LQUIDA Y DEDUCCIONES

RESUMEN: Deducciones en cuota Tipo de deduccin Deduccin Por edad del contribuyente Mayor de 65 aos 319,00 Mayor de 75 aos 584,00 Por alquiler de vivienda habitual Con carcter general 20% lmite 1.600 Menores de 35, titulares de familia numerosa, arrendatarios de viviendas acogidos al programa de vivienda vaca y quienes tengan reconocida una incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez el 25% lmite 2.000 Por adquisicin o rehabilitacin de vivienda 18% de la inversin y financiacin (en caso de tributacin conjunta de una uni- lmite 2.160 dad familiar a que se refiere el apartado 1 23% si titular de familia numerosa o menor del art. 100 de la NF 3/2007 , del IRPF , los de 35 aos (excepto cuenta vivienda) limite limites se duplican) 2.760 Por cuentas vivienda 18% Para el fomento de las actividades econ- Segn Impuesto sobre Sociedades micas Por participacin de trabajadores en la 10%, lmite 1.800 empresa Por depsitos en entidades de crdito para 10% limite 2.000,00 la inversin en el inicio de una actividad 15% limite 3.000,00 si mujer o menor de 35 aos Por mecenazgo La base de esta deduccin no podr exceder del 30% de la base liquidable Por doble imposicin internacional Por cuotas satisfechas a los sindicatos y por cuotas y aportaciones voluntarias a partidos polticos Transparencia fiscal internacional 30% en los casos que recoge la normativa 10% en caso de determinadas fundaciones y asociaciones no incluidas en las anteriores la menor de... 30% a) gravamen en el extranjero renta obtenida por tipo medio b)  general o del ahorro

gravamen en el extranjero Por el incremento de las aportaciones em- 50% presariales a Entidades de Previsin Social lmite 200 e por trabajador Por aportaciones realizadas al patrimonio 30% lmite 3.000,00 e protegido de la persona con discapacidad Se deducir la cantidad correspondiente en concepto de compensacin fiscal por aqueCompensacin fiscal aplicable a los conllos contribuyentes que perciban un capital tratos de seguros individuales de vida o diferido derivado de un contrato de seguro invalidez individual de vida o invalidez contratado con anterioridad a 1 de enero de 2007

265

13
CUOTA DIFERENCIAL
13.1. Cmo se calcula la cuota diferencial?

267

13. CUOTA DIFERENCIAL

13.1. Cmo se calcula la cuota diferencial?


Para calcular la cuota diferencial hay que partir de la cuota ntegra. La cuota ntegra est formada por la suma de: - La cuota resultante de aplicar la escala del impuesto a la base liquidable general. - La cuota resultante de aplicar el tipo del 20% a la base liquidable del ahorro. Si a esta cuota ntegra se le restan las deducciones de la cuota resulta la cuota lquida, que nunca puede ser negativa. RESUMEN Cuota ntegra Deducciones = Cuota lquida A su vez, si a esta cuota lquida se le restan determinados conceptos, resulta la cuota diferencial. Estos conceptos son los siguientes: Las retenciones e ingresos a cuenta por rendimientos de trabajo. Las retenciones e ingresos a cuenta por rendimientos del capital mobiliario. Las retenciones e ingresos a cuenta por rendimientos de capital inmobiliario. Las retenciones por rendimientos de actividades empresariales o profesionales. Pagos fraccionados por rendimientos de actividades empresariales y profesionales. Las retenciones e ingresos a cuenta por ganancias patrimoniales (derivadas de premios y fondos). Las cantidades imputadas en concepto de retenciones e ingresos a cuenta por las UTEs y/o AIEs. Cuando el contribuyente adquiera su condicin por cambio de residencia, las retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes practicadas, as como las cuotas satisfechas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y devengadas durante el periodo impositivo en que se produzca el cambio de residencia. RESUMEN Cuota diferencial = Cuota lquida - Pagos a cuenta ATENCIN: Para calcular la cuota diferencial partiendo de la cuota lquida y, en su caso, de que haya que imputar el incremento por prdida de beneficios de deduccin inversin de aos anteriores y el ajuste de la opcin tributaria por retenciones, se har:
269

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Cuota diferencial = Cuota lquida + Prdida beneficios deducc. Ejerc. Anteriores Pagos a cta. Ajuste opcin tributaria por retenciones. En todo caso, para poder deducir las cantidades citadas ser necesario justificarlas documentalmente. La cuota diferencial podr ser: A devolver: La devolucin no podr ser superior a los pagos a cuenta. Positiva: se podr optar entre dos modalidades de pago: Pago total de la cuota diferencial. El plazo finaliza el 25 de junio de 2012. En todas las declaraciones que se presenten en las modalidades rent@raba en entidades financieras o en las oficinas de la Diputacin Foral de lava, y rentafcil (propuesta de autoliquidacin), el contribuyente debe indicar obligatoriamente el nmero de su CCC. De esta manera el 28 de junio de 2012 se cargar el total de la cuota diferencial en la cuenta de domiciliacin. A partir del da 20 de junio de 2012 el abono de rentared positivas y rentaraba de gestoras ser por pasarela de pagos hasta el 25 de junio de 2011. Pago fraccionado, en dos plazos: 1. Hasta el da 25 de junio de 2012, el 60% de la cuota. En todas las declaraciones que se presenten en las modalidades rentaraba, rentared y rentafacil (propuesta de autoliquidacin), el contribuyente debe indicar obligatoriamente el nmero de su CCC. De esta manera el 28 de junio de 2011 se cargar el 60 % de la cuota diferencial en la cuenta de domiciliacin 2. Hasta el da 12 de noviembre de 2012, el 40% restante.

270

Impuesto sobre el Patrimonio 2011

Impuesto sobre el Patrimonio


1. Introduccin 1.1. Quin est obligado a declarar el patrimonio? 1.2. Qu se entiende por residencia habitual? 1.3. Qu patrimonio hay que declarar? 1.4. Qu patrimonio no hay que declarar? 1.5. Quin es el titular del patrimonio? 1.6. Cmo se presenta la declaracin del patrimonio? 1.7 . Cundo y dnde se presenta la declaracin, y cmo se paga?

2. Cmo se calcula la base imponible? 3. Cmo se valoran los bienes, los derechos y las deudas patrimoniales? 3.1. Bienes inmuebles 3.2. Actividades empresariales y profesionales 3.3. Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo 3.4.  Valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios, negociados en mercados organizados 3.5.  Dems valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios 3.6.  Valores representativos de la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad, negociados en mercados organizados 3.7 .  Dems valores representativos de la participacin en fondos de cualquier tipo de entidad 3.8. Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias 3.9.  Joyas, pieles de carcter suntuario, vehculos, embarcaciones y aeronaves 3.10. Objetos de arte y antigedades

273

3.11. Derechos reales 3.12. Concesiones administrativas 3.13. Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial 3.14. Opciones contractuales 3.15. Dems bienes y derechos de contenido econmico 3.16. Deudas

4. Cmo se calcula la base liquidable? 5. Cmo se calcula la cuota ntegra? 5.1. Lmite de la cuota ntegra

6. Deduccin por impuestos satisfechos en el extranjero 7 . Bonificacin de la cuota en Ceuta y Melilla

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

1. Introduccin
1.1. Quin est obligado a declarar el patrimonio?
Norma Foral 19/2011, de 22 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio (BOTHA n 153 de 30-12-2011. Suplemento). Decreto Foral 160/1999, del Consejo de Diputados de 21 de diciembre, que da nuevo desarrollo reglamentario a lo dispuesto en el apartado 10 del artculo 4 de la Norma Foral reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio, sobre exencin de determinados bienes y derechos de las personas fsicas necesarios para el desarrollo de su actividad econmica, as como la exencin de las participaciones en determinadas entidades (BOTHA n 152 de 31-12-1999). Tienen que presentar la declaracin del Impuesto del Patrimonio, por obligacin personal, las personas fsicas residentes en territorio espaol que renan las siguientes condiciones: Que tengan su residencia habitual en el Territorio Histrico de lava. Que su autoliquidacin resulte a ingresar o cuando no dndose esta circunstancia el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con las normas reguladoras del Impuesto, resulte superior a 2.000.000 euros. Hay que tener en cuenta que el impuesto se exige por la totalidad del patrimonio neto, sea cual sea el lugar donde se encuentren situados los bienes o donde puedan ejercitarse los derechos. Cuando un residente en territorio espaol pase a tener su residencia en otro pas podr optar por seguir tributando por obligacin personal en lava, siempre que radicando en territorio vasco el mayor valor de los bienes y derechos, el valor de los que radiquen en lava sea superior al valor de los que radiquen en cada uno de los otros Territorios Histricos. La opcin deber ejercitarse mediante la presentacin de la declaracin por obligacin personal en el primer ejercicio en el que hubiera dejado de ser residente en lava. En los casos a que se refiere el prrafo anterior ser de aplicacin la legislacin del territorio alavs. Tambin tienen que presentar la declaracin del Impuesto sobre el Patrimonio, por obligacin real, las personas fsicas no residentes en territorio espaol por los bienes y derechos de que sean titulares y que radiquen en territorio espaol, siempre que radicando en territorio vasco el mayor valor de los bienes y derechos, el valor de los que radiquen en lava sea superior al valor de los que radiquen en cada uno de los otros Territorios Histricos.
275

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

Cuando una persona fsica que adquiera su residencia fiscal en lava como consecuencia de su desplazamiento a territorio espaol haya ejercido la opcin por la tributacin por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes recogida en el artculo 4.3 de la N.F . 3/2007 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, quedar sujeto por obligacin real en el Impuesto sobre el Patrimonio.

1.2. Qu se entiende por residencia habitual?


Se entiende que una persona fsica que reside en territorio espaol tiene su residencia habitual en el Territorio Histrico de lava al aplicarse sucesivamente los siguientes criterios: Criterio de permanencia: cuando permaneciendo en el Pas Vasco ms das del ao, el nmero de das que permanezca en lava sea superior al de das que permanezca en cada uno de los otros dos Territorios Histricos del Pas Vasco. En el siguiente caso, por ejemplo, una persona fsica ha residido en el ao 2011 en las siguientes localidades durante los perodos que a continuacin detallamos: Localidad Madrid Vitoria Bilbao Meses 5 4 3 Total de das 151 122 92

A pesar de ser en Madrid donde ha permanecido ms das (151) si sumamos los que ha pasado en el Pas Vasco (214), vemos que a este contribuyente hay que aplicarle la normativa del Pas Vasco. En un segundo paso, podemos comprobar que es lava el territorio en el que ms tiempo ha permanecido (122 das frente a 92 en Bizkaia). Por tanto, este contribuyente tendr su residencia en Vitoria y tributar a la Diputacin Foral de lava. Criterio del principal centro de intereses: cuando tenga en lava su principal centro de intereses, es decir, cuando en este territorio haya obtenido la mayor parte de sus rendimientos (trabajo, capital inmobiliario, actividades empresariales...). En el siguiente caso, por ejemplo, una persona fsica ha residido durante el ao 2011 en los siguientes sitios durante los perodos que a continuacin detallamos: Localidad Madrid Alava Bizkaia Total de das 151 107 107

En esta ocasin el primer criterio (la permanencia) no es suficiente para determinar su residencia habitual, aunque s sabemos que sta se encuentra en el Pas Vasco. Debemos analizar dnde est su principal centro de intereses (en lava o Bizkaia) para saber a cul de las dos Haciendas Forales tiene que tributar. Criterio de ltima residencia: cuando est en lava su ltima residencia declarada en este impuesto. El criterio segundo se aplicar cuando, de conformidad con el primero no haya sido posible determinar la residencia habitual en ningn territorio, comn o foral. El criterio tercero se aplicar cuando no haya sido posible determinar la residencia habitual en ningn territorio, comn o foral, tras la aplicacin de lo dispuesto en los criterios primero y segundo.

276

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

En este apartado se establecen dos supuestos de presuncin de residencia habitual, basados en dos vnculos, el vnculo econmico y el vnculo familiar: Vnculo econmico Se considera que los contribuyentes que residan en territorio espaol tienen su residencia en el Pas Vasco cuando se cumplan estas tres condiciones: Que residan en territorio espaol. Que estn ausentes del territorio espaol ms de 183 das durante el ao natural. Que sea en el Pas Vasco donde se encuentre el ncleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses econmicos.

Se considera, a su vez, que estas mismas personas fsicas residen en lava cuando sea en este territorio donde se encuentre el ncleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses econmicos. Vnculo familiar Cuando se presuma que una persona fsica es residente en territorio espaol, por tener su residencia habitual en lava su cnyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que de ella dependan, se considerar que tiene su residencia habitual en dicho territorio. Esta presuncin admite prueba en contrario.

1.3. Qu patrimonio hay que declarar?


El contribuyente debe declarar: - Todos los bienes de los que sea titular. - Todos los derechos de contenido econmico que se le atribuyan en la fecha del devengo, es decir, el 31 de diciembre de 2011.

1.4. Qu patrimonio no hay que declarar?


El contribuyente no tiene que declarar los siguientes bienes y derechos: Los bienes integrantes del Patrimonio Cultural Vasco que hayan sido debidamente inscritos. Los bienes integrantes del Patrimonio Histrico de las Comunidades Autnomas que hayan sido registrados y calificados, as como los integrantes del Patrimonio Histrico Espaol. Los objetos de arte y antigedades cedidos en depsito a museos o instituciones culturales, en tanto en cuanto se encuentren depositados. Condiciones: - Que no haya nimo de lucro. - Que el perodo de cesin no sea inferior a tres aos. La obra propia del artista, mientras permanezca en el patrimonio del autor. El ajuar domstico, exceptuadas las joyas, pieles de carcter suntuario, vehculos, embarcaciones, aeronaves, objetos de arte y antigedades. Los derechos consolidados de los socios de nmero u ordinarios y los derechos econmicos de los beneficiarios en una entidad de previsin social voluntaria. Los derechos consolidados de los partcipes y los derechos econmicos de los beneficiarios en un plan de pensiones.
277

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

Los derechos de contenido econmico que correspondan a primas satisfechas a los planes de previsin asegurados a que se refiere la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Los derechos de contenido econmico que correspondan a aportaciones realizadas por el sujeto pasivo a los planes de previsin social empresarial a que se refiere la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas incluyendo las contribuciones del tomador. Los derechos de contenido econmico derivados de las primas satisfechas por el sujeto pasivo a los contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsin social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los trminos previstos en la Disposicin Adicional Primera del texto refundido de la Ley de Regulacin de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, as como los derivados de las primas satisfechas por los empresarios a los citados contratos de seguro colectivo. Los derechos de contenido econmico que correspondan a primas satisfechas a los seguros privados que cubran la dependencia a que se refiere el apartado 7 del artculo 72 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Los derechos derivados de la propiedad intelectual, mientras permanezcan en el patrimonio del autor. Los derechos derivados de la propiedad industrial, mientras permanezcan en el patrimonio del autor y no estn afectos a actividades empresariales. Los valores cuyos rendimientos estn exentos1. Los bienes y derechos que las personas fsicas necesiten para desarrollar su actividad empresarial o profesional, siempre que sta la ejerza el contribuyente de forma habitual, personal y directa y sea su principal fuente de renta. Asimismo, no deben declararse las participaciones en entidades, siempre que se cumplan las condiciones recogidas en la Norma Foral del Impuesto. La vivienda habitual2 del contribuyente, hasta un importe mximo de 400.000,00 .

1.5. Quin es el titular del patrimonio?


Para determinar quin es el titular de los bienes y derechos patrimoniales se tendrn en cuenta las normas sobre titularidad jurdica aplicables en cada caso, as como las pruebas aportadas por los contribuyentes, o las descubiertas por la Administracin. Estas normas sobre titularidad jurdica sern las contenidas en las disposiciones reguladoras del rgimen econmico del matrimonio, as como en los preceptos de la legislacin civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre los miembros de la familia, o pareja de hecho constituida conforme a lo dispuesto en la Ley del Parlamento Vasco 2/2003, de 7 de mayo. La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente rgimen econmico matrimonial o patrimonial, sean comunes a ambos cnyuges o miembros de la citada pareja de hecho, respectivamente, se atribuir por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participacin.
1 Valores exentos en virtud de lo dispuesto en el artculo 13 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de no Residentes. 2 Debe considerarse vivienda habitual la definida como tal en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

278

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

Si la titularidad de los bienes o derechos no est debidamente acreditada, la Administracin Tributaria tendr derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro fiscal u otros de carcter pblico. Las cargas, gravmenes, deudas y obligaciones se atribuirn a los contribuyentes segn las reglas y criterios anteriores.

1.6. Cmo se presenta la declaracin del patrimonio?


La declaracin del Impuesto sobre el Patrimonio se har de forma individual. Aunque forme parte de una unidad familiar, cada contribuyente presentar la declaracin individualizando su patrimonio en el modelo 714 y entregar nicamente su declaracin. La presentacin de las declaraciones del Impuesto sobre el Patrimonio puede efectuarse a travs de: - Internet - Declaraciones-Programa - Declaraciones-Papel Internet son las declaraciones confeccionadas por particulares y por las Gestoras y Asesoras acreditadas ante la Diputacin Foral de lava, utilizando el programa de ayuda y remitidas por la sede electrnica a travs de www.alava.net. Las Declaraciones-Programa son las declaraciones confeccionadas por los contribuyentes utilizando el Programa Informtico de Ayuda del Impuesto sobre el Patrimonio elaborado por la Diputacin Foral de lava. Las declaraciones confeccionadas utilizando este procedimiento podrn ser remitidas a travs de Internet, o bien presentarse ante la Diputacin Foral de lava, en el papel en el que se impriman. El papel en que se impriman estas declaraciones tendr la misma validez que el impreso oficial. Las Declaraciones-Papel son las declaraciones confeccionadas utilizando el modelo de impreso aprobado al efecto.

1.7. Cundo y dnde se presenta la declaracin, y cmo se paga?


Declaraciones remitidas por los particulares a travs de Internet: - Fecha de inicio: 2 de abril de 2012 - Fecha de finalizacin: Positivas con cuota domiciliada: 19 de junio de 2012 Positivas pago por pasarela: del 20 al 25 junio de 2012 Nulas: 25 de junio de 2012 Declaraciones presentadas a travs de Gestoras y Asesoras acreditadas ante la DFA y envadas por Internet, en el impreso oficial o mediante la impresin de los programas de ayuda: - Fecha de inicio: 2 de mayo de 2012 - Fecha de finalizacin: 25 de junio de 2012

Se podr presentar la declaracin en los siguientes lugares:


279

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

Declaracin positiva (cuando el contribuyente debe pagar): Bancos, Cajas de Ahorros que tengan la condicin de Entidades Colaboradoras o por Correo. Declaracin nula (cuando el contribuyente no debe pagar): Bancos, Cajas de Ahorros, Oficina Gestora del IRPF de la Diputacin Foral de lava o por Correo. Los contribuyentes debern practicar autoliquidacin del impuesto y, si la hubiera, ingresar la deuda tributaria en Bancos, Cajas de Ahorros y por Correo (acompaando fotocopia del resguardo del pago) al realizar la presentacin de la declaracin. Las declaraciones realizadas con el programa de ayuda y enviadas por Internet debern estar domiciliadas.

2. Cmo se calcula la base imponible?


La base imponible ser el valor del patrimonio neto del contribuyente. Para determinar el patrimonio neto hay que calcular la diferencia entre: El valor de los bienes y derechos de que sea titular el contribuyente. Las cargas y gravmenes de naturaleza real cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el contribuyente. ATENCIN: Para determinar el patrimonio neto no se deducirn ni las cargas ni los gravmenes que correspondan a los bienes exentos. RESUMEN Valor de bienes y derechos Cargas y gravmenes de naturaleza real y deudas u obligaciones personales = Patrimonio neto

3. Cmo se valoran los bienes, los derechos y las deudas patrimoniales?


Para calcular la base imponible del impuesto deben valorarse: Los bienes y derechos patrimoniales de que sea titular el contribuyente. Las cargas y gravmenes de naturaleza real que disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos sujetos al impuesto. Las deudas y obligaciones personales de las que deba responder el contribuyente. Vamos a analizar todos estos conceptos.

3.1. Bienes inmuebles


3.1.1. Bienes inmuebles de naturaleza urbana o rstica: Se estimar como valor patrimonial el mayor de los tres valores siguientes: Valor catastral.
280

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

Valor comprobado o fijado por la Administracin a efectos de otros tributos. Precio, contraprestacin o valor de adquisicin. 3.1.2. Bienes inmuebles en construccin Se estimar como valor patrimonial la cantidad que el contribuyente haya invertido en dicha construccin hasta el da 31 de diciembre de 2011, adems del correspondiente valor patrimonial del solar. En caso de propiedad horizontal, la parte proporcional en el valor del solar se determinar segn el porcentaje fijado en el ttulo. 3.1.3. Derechos sobre bienes inmuebles adquiridos en virtud de contratos de multipropiedad o similares Si suponen la titularidad parcial del inmueble, se valorarn segn las reglas del apartado 3.1.1. anterior. Si no suponen la titularidad parcial del inmueble, se valorarn por el precio de adquisicin de los certificados u otros ttulos representativos de los mismos. Los derechos contemplados en la Ley 42/1998, de 15 de diciembre, sobre derechos de aprovechamiento por turno de bienes inmuebles de uso turstico y normas tributarias, cualquiera que sea su naturaleza, se valorarn de la misma forma.

3.2. Actividades empresariales y profesionales


Se distinguen dos casos: Que se lleve contabilidad ajustada al Cdigo de Comercio Los bienes y derechos afectos a actividades empresariales o profesionales se computarn por el valor que resulte de su contabilidad por diferencia entre el activo real y el pasivo exigible. Si existieran bienes inmuebles afectos a la actividad econmica, estos se valoraran por separado conforme a las reglas indicadas en el apartado 3.1. anterior, salvo que estos bienes formen parte del activo circulante y las actividades empresariales consistan exclusivamente en la construccin o en la promocin inmobiliaria. Que no se lleve contabilidad ajustada al Cdigo de Comercio En este caso, para valorar los bienes y derechos se aplicarn las dems normas del Impuesto sobre Patrimonio.

3.3. Depsitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo


Se computan por el mayor de los valores siguientes: Por el saldo que arrojen el 31 de diciembre de 2011. Por el saldo medio del cuarto trimestre de 2011. En este clculo no se computarn los fondos que el contribuyente haya retirado para adquirir los bienes y derechos que figuren en el patrimonio o para cancelar o reducir las deudas.

3.4. Valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios, negociados en mercados organizados
Se computarn segn su valor de negociacin medio en el cuarto trimestre de 2011.
281

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

3.5. Dems valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios


Estos valores no negociados en mercados organizados, se computarn por su valor nominal, incluidas, en su caso, las primas de amortizacin o reembolso.

3.6. Valores representativos de la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad, negociados en mercados organizados
Se computarn segn su valor de negociacin medio del cuarto trimestre de 2011. Se excluyen de este apartado las acciones y participaciones correspondientes a Instituciones de Inversin Colectiva.

3.7. Dems valores representativos de la participacin en fondos de cualquier tipo de entidad


Estos valores, no negociados en mercados organizados, se computarn de la siguiente forma: Si el ltimo balance de la entidad se ha revisado y verificado y el informe de auditora resulta favorable, estos valores se computarn por el valor terico que resulte de ese balance. Si el balance no ha sido auditado o el informe de auditora no resulta favorable, se computar por el mayor de los tres valores siguientes: Valor nominal. Valor terico resultante del ltimo balance aprobado. Valor resultante de capitalizar al 20% el promedio de los beneficios de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad al 31 de diciembre de 2011. Las acciones y participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de las Instituciones de Inversin Colectiva se computarn por el valor liquidativo a 31 de diciembre de 2011, valorando los activos incluidos en el balance de acuerdo con las normas que se recogen en su legislacin especfica y siendo deducibles las obligaciones con terceros. La valoracin de las participaciones de los socios o asociados, en el capital social de las cooperativas se determinar en funcin del importe total de las aportaciones sociales desembolsadas, obligatorias o voluntarias, resultante del ltimo balance aprobado, con deduccin, en su caso, de las prdidas sociales no reintegradas. Para ello, las entidades debern proporcionar a sus socios, a sus asociados o a sus partcipes certificados con las valoraciones correspondientes.

3.8. Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias


Los seguros de vida se computarn por su valor de rescate el 31 de diciembre de 2011. Las rentas temporales o vitalicias, constituidas como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o inmuebles, debern computarse por su valor de capitalizacin al 31 de diciembre de 2011. Para ello se aplicarn las mismas reglas que para la constitucin de pensiones se establecen en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.
282

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

3.9. Joyas, pieles de carcter suntuario, vehculos, embarcaciones y aeronaves


Se computarn por su valor de mercado el 31 de diciembre de 2011. Para determinar este valor de mercado, los contribuyentes podrn utilizar las tablas de valoracin de vehculos usados3.

3.10. Objetos de arte y antigedades


Se computarn por su valor de mercado el 31 de diciembre de 2011.

3.11. Derechos reales


Los derechos reales de disfrute y la nuda propiedad se valorarn segn los criterios sealados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.

3.12. Concesiones administrativas


Se valorarn segn los criterios sealados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.

3.13. Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial


Cuando el contribuyente los haya adquirido de terceras personas, debern computarse por su valor de adquisicin.

3.14. Opciones contractuales


Se valorarn de acuerdo a lo establecido en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados.

3.15. Dems bienes y derechos de contenido econmico


Los bienes y derechos no comprendidos en los apartados anteriores se valorarn por su precio de mercado el 31 de diciembre de 2011.

3.16. Deudas
Las deudas se valorarn por su valor nominal el 31 de diciembre de 2011. Slo podrn deducirse las deudas de las que deba responder el contribuyente, siempre que estn debidamente justificadas. Las cantidades avaladas no sern deducibles, hasta que el avalista est obligado a pagar la deuda por haberse ejercitado el derecho contra el deudor principal y resultar ste fallido. En el caso de obligacin solidaria, las cantidades avaladas no podrn deducirse hasta que se ejercite el derecho contra el avalista. Tampoco podr deducirse la hipoteca que garantice el precio aplazado en la adquisicin de un bien, aunque podr deducirse el precio aplazado o deuda garantizada.
3 Vase para el ejercicio 2011 las tablas de valoracin aprobadas por el Decreto Foral 7/2011, de 1 de febrero, que aprueba los precios medios de venta de vehculos automviles y embarcaciones, a efectos de los Impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados, sobre Sucesiones y Donaciones y Especial sobre Determinados Medios de Transporte (Decreto Foral modificado por el Decreto Foral 16/2011, de 8 de marzo).

283

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

En ningn caso sern objeto de deduccin las deudas contradas para la adquisicin de bienes o derechos exentos. Cuando la exencin sea parcial, ser deducible, en su caso, la parte proporcional de las deudas.

4. Cmo se calcula la base liquidable?


Para calcular la base liquidable hay que restar a la base imponible 800.000,00 euros en concepto de mnimo exento. Base imponible 800.000,00 euros = Base liquidable

5. Cmo se calcula la cuota ntegra?


Para calcular la cuota ntegra hay que aplicar a la base liquidable la escala siguiente:
Base liquidable Hasta e Cuota ntegra Resto base liquidable Hasta e Tipo aplicable (%)

0 200.000 400.000 800.000 1.600.000 3.200.000 6.400.000 12.800.000

0 400 1.000 3.000 10.200 31.000 85.400 219.800

200.000 200.000 400.000 800.000 1.600.000 3.200.000 6.400.000 En adelante

0,20 0,30 0,50 0,90 1,30 1,70 2,10 2,50

Ejemplo
Vamos a calcular la cuota ntegra que corresponde a una base liquidable de 420.708,47 euros. Base Liquidable Hasta 400.000,00 Resto 20.708,47 al 0,50% Total Cuota ntegra 1.000,00 103,54 1.103,54

5.1. Lmite de la cuota ntegra


La cuota ntegra de este Impuesto conjuntamente con la cuota ntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, no podr exceder, para los sujetos pasivos sometidos al Impuesto por obligacin personal, del 60 % de la base imponible general y del ahorro del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. A estos efectos:
284

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

a) No se tendr en cuenta la parte de la base imponible del ahorro derivada de ganancias y prdidas patrimoniales que corresponda al saldo positivo de las obtenidas por las transmisiones de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en los mismos con ms de un ao de antelacin a la fecha de transmisin, ni la parte de la cuota ntegra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas correspondiente a dicha parte de la base imponible del ahorro. b) No se tendr en cuenta la parte del Impuesto sobre el Patrimonio que corresponda a elementos patrimoniales que, por su naturaleza o destino, no sean susceptibles de producir los rendimientos gravados por la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. c) Se sumar a la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas el importe de los dividendos y participaciones en beneficios a los que se refiere el apartado 2 del artculo 37 de la Norma Foral 3/2007 , de 29 de enero, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. d) En el supuesto de que la suma de ambas cuotas supere el lmite anterior, se reducir la cuota del Impuesto sobre el Patrimonio hasta alcanzar el lmite indicado, sin que la reduccin pueda exceder del 80%. Cuando los componentes de una unidad familiar hayan optado por la tributacin conjunta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, el lmite de la cuota ntegra conjunta de dicho Impuesto y de la del Impuesto sobre el Patrimonio, se calcular acumulando las cuotas ntegras devengadas por aqullos en este ltimo tributo. En su caso, la reduccin que proceda practicar se prorratear entre los sujetos pasivos en proporcin a sus respectivas cuotas ntegras en el Impuesto sobre el Patrimonio, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado anterior. 5.1.1. Clculo del exceso El clculo del exceso variar en funcin del tipo de tributacin realizado en la declaracin del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas: individual o conjunta. 5.1.1.1. Declaracin individual del IRPF Seguirn este procedimiento tanto los miembros de las unidades familiares que hayan presentado declaracin individual del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas correspondiente al ejercicio de 2011, como aquellos contribuyentes no integrados en una unidad familiar.

Ejemplo A
Usted tiene las siguientes partidas fiscales: Base imponible General del IRPF Cuota General en el IRPF Base Imponible del Ahorro en el IRPF Cuota del Ahorro en el IRPF Base Imponible del IP Cuota del IP 20.000 4.857 130.000 26.000 3.020.000 28.660
285

De los cuales 10 0.0 0 0,0 0 generados en ms de un ao por una ganancia patrimonial Corresponden 20.000,00 a la ganancia de ms de un ao

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

As: Base Imponible General del I.R.P .F . 20.000 + Base Imponible del Ahorro en el IRPF 130.000 Parte de la Base Imponible generada en ms de un ao por ganancias patrimoniales 100.000 = 50.000 . Que es la base cuyo 60% marca el lmite de tributacin. Por lo que el lmite ser 50.000 x 60% = 30.000 Cuota ntegra del IP 28.660 + Cuota ntegra del IRPF 30.857 (4.857 + 26.000 ) parte de la cuota ntegra que corresponde a la ganancia generada en ms de un ao 20.000 = 39.517 . Al superar los 39.517 de cuota a los 30.000 de lmite de base, procede aplicar una minoracin de 9.517 . Se ingresar en concepto del Impuesto del Patrimonio: 28.660 - 9.517 = 19.143

Ejemplo B
Usted tiene las siguientes partidas fiscales: Base imponible IRPF (BR) Cuota ntegra IRPF (CR) Base liquidable IP Cuota ntegra IP 300.506,05 126.991,32 7 .212.145,25 102.455,05

En la declaracin del Impuesto sobre el Patrimonio estn incluidos bienes y derechos por valor de 463.695,14 que no pueden generar rendimientos gravados por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, y, por tanto, no se tienen en cuenta para el clculo del exceso. Tipo medio de gravamen (102.455,05 / 7 .212.145,25) x 100 = 1,42% Base liquidable del Impuesto del Patrimonio No se tienen en cuenta los elementos que no pueden producir rendimientos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. 7 .212.145,25 463.695,14 = 6.748.450,11 Cuota ntegra del Impuesto del Patrimonio susceptible de limitacin (CP) 1,42% de 6.748.450,11 = 95.827 ,99 CR + 126.991,32 + CP 95.827 ,99 222.819,31 > > > 0,6 0,6 180.303,63 x x BR 300.506,05

Exceso que se deducirn de la Cuota ntegra del Impuesto del Patrimonio 222.819,31 180.303,63 = 42.515,68 As, se ingresar en concepto del Impuesto del Patrimonio: 102.455,05 42.515,68= 59.939,37
286

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

5.1.1.2. Declaracin conjunta del IRPF Para el caso de una unidad familiar que haya optado por tributar conjuntamente y que est compuesta por los cnyuges A y B, la frmula del exceso ser: CR + Cuota ntegra conjunta del IRPF CPA + Cuota ntegra del IP del cnyuge A, susceptible de limitacin CPB > Cuot a ntegra del IP del cnyuge B, susceptible de limitacin 0,6 x BR Base imponible conjunt a del IRPF

Si existe exceso, ste se prorratear entre ambos cnyuges en funcin de sus cuotas ntegras del Impuesto del Patrimonio, segn las siguientes frmulas: EXCESO A = EXCESO x EXCESO B = EXCESO x CA / (CA+CB) CB / (CA+CB)

CA = Cuota ntegra del Impuesto del Patrimonio del cnyuge A CB = Cuota ntegra del Impuesto del Patrimonio del cnyuge B

6. Deduccin por impuestos satisfechos en el extranjero


En el caso de obligacin personal de contribuir, de la cuota del impuesto se deducir por razn de bienes que radiquen y derechos que pudieran ejercitarse fuera del territorio espaol la menor de las dos cantidades siguientes: - El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razn de gravamen de carcter personal que afecte a los elementos patrimoniales computados en el impuesto. - El resultado de aplicar el tipo medio efectivo del Impuesto a la parte de la base liquidable gravada en el extranjero: Tipo medio efectivo = Cuota ntegra ---------------------------Base liquidable x 100

Ejemplo
Un contribuyente con una base liquidable de 420.708,47 euros tiene un inmueble en el extranjero valorado en 120.202,42 euros (segn las normas del impuesto), y ha pagado en dicho pas 240,40 euros por un impuesto de naturaleza anloga al Impuesto sobre el Patrimonio. En su declaracin deducir la menor de las siguientes cantidades: a) Importe satisfecho en el extranjero: 240,40 euros. b) Valoracin vivienda por tipo medio efectivo. Primero hallaremos el tipo medio efectivo: Base liquidable: 420.708,47 Cuota ntegra: 1.103,54
287

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

Tipo medio efectivo =

Cuota ntegra -------------------Base liquidable

x 100 =

1.103,54 ---------------420.708,47

x 100 = 0,26%

Valoracin vivienda por tipo medio efectivo: 0,26% de 120.202,42 = 312,53 Deduccin por impuestos satisfechos en el extranjero la menor de a) y b) = 240,40

7. Bonificacin de la cuota en Ceuta y Melilla


Si entre los bienes y derechos de contenido econmico computados para determinar la base imponible, figurasen valores representativos del capital social de entidades jurdicas domiciliadas y con objeto social en Ceuta y Melilla y sus dependencias o cuando se trate de establecimientos permanentes situados en las mismas, se bonificar en el 75% la parte de la cuota que proporcionalmente corresponda a los mencionados bienes o derechos.

Ejemplo
Supongamos que usted naci el 24-08-60, es soltero y su DNI es el 77777777 . Reside en el n 2 de la calle X, 5 piso, en Vitoria-Gasteiz, y presenta los siguientes datos para la declaracin del Impuesto sobre el Patrimonio de 2011. En la declaracin del IRPF de 2011: Base imponible: 30.000,00 euros. Cuota ntegra: 7 .676,60 euros. Adems, tiene el siguiente patrimonio: Piso en Vitoria-Gasteiz, C/ X n 2 5,adquirido por 190.000,00 euros con un valor catastral de 150.000,00 euros y que constituye su vivienda habitual. Piso en Vitoria-Gasteiz, C/ Y n. 7 , 3. El piso lo adquiri por 308.182,18 euros. El valor catastral es de 160.303,64 euros. El valor comprobado por la Administracin a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados fue de 320.202,42 euros. Es titular de una tercera parte de un apartamento ubicado en Mlaga, C/ Z, nm. 5, 1 B. El precio total pagado por todo el inmueble fue de 36.060,73 euros. El valor comprobado por la Administracin es de 78.131,57 euros. Es titular de una actividad empresarial y lleva la contabilidad de la misma ajustada al Cdigo de Comercio. No cumple los requisitos para aplicar la exencin. El balance a 31 de diciembre de 2011 es el siguiente: ACTIVO Caja y bancos Existencias Clientes Edificios Maquinaria Vehculos TOTAL
288

12.020,24 18.030,36 12.020,24 54.091,09 36.060,73 12.020,24 144.242,90

PASIVO Proveedores Prstamos Capital Reservas Prdidas y ganancias TOTAL

12.020,24 24.040,48 60.101,21 30.050,61 18.030,36 144.242,90

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

En el balance est incluido un inmueble afecto a la actividad empresarial cuyos valores son: Valor catastral Valor comprobado Valor adquisicin Valor contable en el activo real 60.101,21 66.111,33 72.121,45 54.091,09

Posee una cuenta corriente, n. 0136527 en la Caja Vital que arroja los siguientes datos: Saldo a 31 de diciembre de 2011: 103.005,06 euros. Saldo medio del ltimo trimestre de 2011: 103.155,31 euros. Tiene 500 acciones de la sociedad X que cotiza en bolsa. La cotizacin media de los ttulos del ltimo trimestre de 2011 fue de 3.606,07 euros. Adquiri durante 2011, 338,81 participaciones del fondo de inversin DIRUFONDO, F .I.A.M.M. El valor liquidativo de cada participacin a 31 de diciembre de 2011 era de 601,61 euros. Posee 50 acciones de la sociedad Beta S.A. que no cotiza en bolsa y cuyo ltimo balance no ha sido auditado. Los valores unitarios son: Valor nominal: 0,60 euros. Valor terico resultante del ltimo balance aprobado: 0,66 euros.  Valor resultante de capitalizar al 20% el promedio de los beneficios de los tres ltimos ejercicios sociales: 0,63 euros/accin.

Tiene concertado con la entidad ALFA un seguro de vida. El nmero de la pliza es 999.999 y su valor de rescate el 31 de diciembre de 2011 es de 103.005,06 euros. Posee un abrigo de piel valorado a precio de mercado el 31 de diciembre de 2011 en 1.502,53 euros y, un vehculo marca Seat Toledo valorado en 2.094,53 euros, conforme a las tablas del Decreto Foral 7/2011, de 1 de febrero. Acredita la existencia de una deuda de 60.101,21 euros a 31 de diciembre de 2011 por un prstamo solicitado al Banco Santander. Usted deber declarar lo siguiente: Bienes inmuebles urbanos o rsticos Piso C/X , Vitoria-Gasteiz Piso C/ Y, Vitoria-Gasteiz Apartamento Mlaga Actividad econmica segn contabilidad Activo real Pasivo exigible Diferencia valoracin inmuebles Depsitos en cuenta corriente c/c 0136527 103.155,31
289

346.246,28 Exento (hasta 400.000,00) 320.202,42 78.131,57/3 = 26.043,86 126.212,54 144.242,90 - 36.060.72 + 18.030,36 103.155,31

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

Valores participacin en fondos de entidades que cotizan en Bolsa 500 acciones a 7 ,21 euros. 500 x 7 ,21 = 3.606,07 Dems valores representativos participacin en fondos de cualquier entidad que no cotizan en Bolsa 50 acciones a 0,66 euros. 50 x 0,66= 33 Fondo de inversin 338,81 participaciones a 601,61 euros Seguro de vida pliza 999.9999 en Sociedad Alfa Joyas, pieles, vehculos, embarcaciones,... Abrigo piel Seat Toledo VALOR TOTAL BIENES Y DERECHOS DEUDAS Prstamo Banco Santander BASE IMPONIBLE REDUCCIN BASE LIQUIDABLE CUOTA NTEGRA 60.101,21 889.686,80 60.101,21 = 829.585,59 800.000,00 29.585,59 x 0,002 59,17 E 203.831,48

3.606,07

203.864,48

103.005,06 103.005,06 3.597 ,06 1.502,53 2.094,53 889.686,80 - 60.101,21 829.585,59 -800.000,00 29.585,59

290

ANEXO: 1. INSTRUCCIONES DE APLICACIN DE LOS SIGNOS, NDICES Y MDULOS EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS PARA EL EJERCICIO 2011

(Orden Foral 791/2010, de 14 de diciembre y Orden Foral 73/2011, de 4 de febrero)

291

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

Orden Foral 791/2010, de 14 de diciembre y Orden Foral 73/2011, de 4 de febrero. Anexos I, II y III. La modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas ser aplicable a las siguientes actividades o sectores de actividad, siempre que no superen las magnitudes especficas que se establecen para cada una de ellas: Actividad econmica Magnitud Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenti5 personas empleadas cios y de bebidas en establecimientos con vendedor. Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en rgimen de autoservicio o mixto en esta4 personas empleadas blecimientos cuya sala de ventas tenga una superficie inferior a 120 metros cuadrados. Comercio al por menor de toda clase de artculos, incluyendo alimentacin y bebidas, en establecimientos distintos de los 3 personas empleadas especificados en el grupo 661 y en el epgrafe 662.1. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de productos alimenticios, incluso bebidas y hela2 personas empleadas dos. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial 2 personas empleadas permanente de artculos textiles y de confeccin. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial 2 personas empleadas permanente de calzado, pieles y artculos de cuero. Comercio al por menor fuera de un establecimiento permanente de artculos de droguera y cosmticos y de productos qumicos 2 personas empleadas en general. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial 2 personas empleadas permanente de otras clase de mercancas n.c.o.p. Restaurantes de dos tenedores. 10 personas empleadas Restaurantes de un tenedor. 10 personas empleadas Cafeteras. 8 personas empleadas Cafs y bares de categora especial. 8 personas empleadas Otros cafs y bares. 8 personas empleadas Servicios en quioscos, cajones, barracas u otros locales anlo3 personas empleadas gos. Servicios en chocolateras, heladeras y horchateras. 3 personas empleadas
293

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Actividad econmica Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una o dos estrellas. Servicio de hospedaje en hostales y pensiones. Servicio de hospedaje en fondas y casas de huspedes, as como el de alojamientos tursticos agrcolas. Reparacin de artculos elctricos para el hogar. Reparacin de vehculos automviles, bicicletas y otros vehculos. Reparacin de calzado. Reparacin de otros bienes de consumo n.c.o.p. (excepto reparacin de calzado, restauracin de obras de arte, muebles, antigedades e instrumentos musicales). Transporte de viajeros por carretera. Transporte por autotaxis. Transporte de mercancas por carretera. Engrase y lavado de vehculos. Servicio de mudanzas. Otras actividades de enseanza, tales como idiomas, corte y confeccin, mecanografa, taquigrafa, preparacin de exmenes y oposiciones y similares n.c.o.p. Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte Tinte, limpieza en seco, lavado y planchado de ropas hechas y de prendas y artculos del hogar usados. Servicios de peluquera de seora y caballero. Salones e institutos de belleza. Servicios de copias de documentos con mquinas fotocopiadoras.

Magnitud 10 personas empleadas 8 personas empleadas 8 personas empleadas 3 personas empleadas 5 personas empleadas 2 personas empleadas 2 personas empleadas 5 vehculos cualquier da del ao 3 vehculos cualquier da del ao 5 vehculos cualquier da del ao 5 personas empleadas 5 vehculos cualquier da del ao 5 personas empleadas 3 personas empleadas 4 personas empleadas 6 personas empleadas 6 personas empleadas 4 personas empleadas

El personal empleado se determinar por la media ponderada correspondiente al perodo en que se haya ejercido la actividad durante el ao inmediato anterior. A estos efectos se computar como personal asalariado quienes presten servicios en rgimen de dependencia funcional a travs de empresas o empresarios subcontratados, cualquiera que sea su denominacin. El personal empleado comprender tanto el asalariado como el no asalariado segn se describe en las Definiciones comunes del Anexo I del Decreto Foral. No obstante, a efectos de determinar la media ponderada se aplicarn, exclusivamente, las siguientes reglas: - Slo se tomar en cuenta el nmero de horas trabajadas durante el perodo en que se haya ejercido la actividad durante el ao inmediatamente anterior. - Se computar como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad al menos 1.800 horas/ao. Cuando el nmero de horas de trabajo al ao sea inferior a 1.800, se estimar como cuanta de la persona no asalariada la proporcin existente entre el nmero de horas efectivamente trabajadas en el ao y 1.800.
294

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

- Se computar como una persona asalariada la que trabaje el nmero de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas/ao. Cuando el nmero de horas de trabajo al ao sea inferior o superior, se estimar como cuanta de la persona asalariada la proporcin existente entre el nmero de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800. En el primer ao de ejercicio de la actividad se tendr en cuenta el nmero de personas empleadas o vehculos al inicio de la misma. Para el cmputo de la magnitud correspondiente a la actividad de Transporte de mercancas por carretera , grupo 722 de la Tarifa del Impuesto sobre Actividades Econmicas, se considerarn los vehculos que se utilicen para el desarrollo de la actividad principal y de cualquier actividad accesoria. A estos efectos se considerar actividad accesoria aqulla cuyo volumen de ingresos no supere el 40% del volumen correspondiente a la actividad principal. Cuando en un ao natural se superen las magnitudes anteriores, el contribuyente quedar excluido, a partir del ao inmediato siguiente, de la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas.

Anexo I
INSTRUCCIONES PARA LA APLICACIN DE LOS SIGNOS, NDICES O MDULOS EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS NORMAS GENERALES 1. El rendimiento neto correspondiente a cada actividad ser la suma de las cuantas correspondientes a los signos o mdulos previstos para dicha actividad. La cantidad de los signos o mdulos, a su vez, se calcular multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el nmero de unidades del mismo empleadas, utilizadas o instaladas en la actividad.

2. En aquellas actividades que tengan sealados ndices correctores, el rendimiento neto ser el resultado de multiplicar el definido en el nmero 1 anterior por los ndices correctores correspondientes. Los ndices correctores slo se aplicarn en aquellas actividades que los tengan asignados expresamente y segn las circunstancias, cuanta, orden e incompatibilidad que se indica en los nmeros 3 y 4 siguientes. 3.1 Indices correctores especiales. 3.1. a) Actividad de transporte por autotaxis: Poblacin del municipio Hasta 10.000 habitantes Ms de 10.000 y menos de 100.000 habitantes 100.000 o ms habitantes Indice 0,85 0,90 1,00

3. Indices correctores. Circunstancias y cuanta.

Los ndices anteriores se aplicarn en funcin de la poblacin del municipio en que se desarrolle.
295

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Cuando, por ejercerse la actividad en varios municipios, exista la posibilidad de aplicar ms de un ndice de los sealados en el prrafo anterior, se aplicar un nico ndice: el correspondiente al municipio de mayor poblacin. 3.1. b) Actividad de transporte de viajeros por carretera: Indice 0,80 cuando el titular disponga de un nico vehculo. 3.1. c) Actividad de servicios de mudanzas: Indice 0,80 cuando el titular disponga de un nico vehculo y ejerza la actividad sin personal asalariado. 3.2. Indice corrector general. Actividades en las que concurran todas y cada una de las circunstancias siguientes: - Titular persona fsica. - Sin personal asalariado. - Ejercer la actividad en un solo local. - No disponer de ms de un vehculo afecto a la actividad y que ste no supere 1.000 kilogramos de capacidad de carga. Poblacin del municipio Hasta 2.000 habitantes Ms de 2.000 y menos de 5.000 habitantes Ms de 5.000 habitantes Indice 0,70 0,75 0,80

Los ndices anteriores se aplicarn en funcin de la poblacin del municipio en que se desarrolle. Cuando por ejercerse la actividad en varios municipios, exista la posibilidad de aplicar ms de un ndice de los sealados en el prrafo anterior, se aplicar un nico ndice, el correspondiente al municipio de mayor poblacin. 3.3. Indice corrector de temporada: Duracin de la temporada Hasta 60 das De 61 a 120 das De 121 a 180 das Indice 1,50 1,35 1,25

Este ndice se aplicar en funcin de la duracin de la temporada. Tendrn la consideracin de actividades de temporada las que habitualmente slo se desarrollen durante ciertos das del ao, continuos o alternos, siempre que el total no exceda de 180 das por ao. 3.4. Indice corrector de exceso. Cuando el rendimiento neto de las actividades que se mencionan a continuacin resultase superior a las cuantas que se expresan, al exceso sobre stas se aplicar el ndice corrector 1,30.

296

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

Cuanta e 18.598,85 30.507 ,91

Actividad econmica Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en establecimientos con vendedor. Comercio al por menor de cualquier clase de productos alimenticios y de bebidas en rgimen de autoservicio o mixto en establecimientos cuya sala de ventas tenga una superficie inferior a 120 metros cuadrados. Comercio al por menor de toda clase de artculos, incluyendo alimentacin y bebidas, en establecimientos distintos de los especificados en el grupo 661 y en el epgrafe 662.1. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de productos alimenticios, incluso bebidas y helados. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artculos textiles y de confeccin. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de calzado, pieles y artculos de cuero. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de artculos de droguera y cosmticos y de productos qumicos en general. Comercio al por menor fuera de un establecimiento comercial permanente de otras clases de mercancas n.c.o.p. Restaurantes de dos tenedores. Restaurantes de un tenedor. Cafeteras. Cafs y bares de categora especial. Otros cafs y bares. Servicios en quioscos, cajones, barracas u otros locales anlogos. Servicios en chocolateras, heladeras y horchateras. Servicio de hospedaje en hoteles y moteles de una y dos estrellas. Servicio de hospedaje en hostales y pensiones. Servicio de hospedaje en fondas y casas de huspedes, as como el de alojamientos tursticos agrcolas. Reparacin de artculos elctricos para el hogar. Reparacin de vehculos automviles, bicicletas y otros vehculos. Reparacin de calzado. Reparacin de otros bienes de consumo n.c.o.p. (excepto reparacin de calzado, restauracin de obras de arte, muebles, antigedades e instrumentos musicales). Transporte de viajeros por carretera. Engrase y lavado de vehculos. Servicio de mudanzas. Otras actividades de enseanza, tales como idiomas, corte y confeccin, mecanografa, taquigrafa, preparacin de exmenes, oposiciones y similares n.c.o.p. Escuelas y servicios de perfeccionamiento del deporte.
297

19.833,21

17 .395,00 23.056,17 20.663,71 20.427 ,52 22.202,81 62.440,63 45.190,41 38.820,62 36.999,60 22.484,73 20.077 ,01 30.728,88 66.113,16 38.012,97 19.299,83 26.111,53 40.801,67 20.023,68 30.005,02

42.576,96 27 .742,08 40.694,99 40.763,57

44.839,90

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Cuanta e 45.030,40 21.197 ,07 32.595,61 27 .703,98

Actividad econmica Tinte, limpieza en seco, lavado y planchado de ropas hechas y de prendas y artculos del hogar usados. Servicios de peluquera de seora y caballero. Salones e institutos de belleza. Servicios de copias de documentos con mquinas fotocopiadoras.

4. Indices correctores. Orden e incompatibilidad. Los ndices correctores a que se refiere el nmero anterior, se aplicarn segn el orden en l dispuesto. Los ndices a que se refiere el punto 3.2, no sern de aplicacin a las actividades comprendidas en los puntos 3.1. a); 3.1. b), y 3.1. c). Cuando resulte de aplicacin alguno de los ndices a que se refiere el punto 3.2 no proceder el consignado en el 3.4. DEFINICIONES 5. Como personas empleadas se considerarn tanto las asalariadas como las no asalariadas, incluyendo a los titulares de la actividad. 6. Personal no asalariado. Personal no asalariado es el empresario. Tambin tendrn esta consideracin, su cnyuge y los hijos menores que convivan con l, cuando, trabajando efectivamente en la actividad no constituyan personal asalariado de acuerdo con lo establecido en el nmero siguiente. Se computar como una persona no asalariada el empresario. En aquellos supuestos que pueda acreditarse una dedicacin inferior a 1.800 horas/ao por causas objetivas, tales como jubilacin, incapacidad, pluralidad de actividades o cierre temporal de la explotacin, se computar el tiempo efectivo dedicado a la actividad. En estos supuestos, para la cuantificacin de las tareas de direccin, organizacin y planificacin de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la misma, se computar al empresario en 0,25 personas/ao, salvo cuando se acredite una dedicacin efectiva superior o inferior. Para el resto de personas no asalariadas se computar como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad al menos 1.800 horas/ao. Cuando el nmero de horas de trabajo al ao sea inferior a 1.800, se estimar como cuanta de la persona no asalariada la proporcin existente entre nmero de horas efectivamente trabajadas en el ao y 1.800. Cuando el cnyuge o los hijos menores tengan la condicin de no asalariados se computarn al 50%, siempre que el titular de la actividad se compute por entero y no haya personal asalariado. En particular, tendrn la consideracin de personal asalariado el cnyuge y los hijos menores del contribuyente que convivan con l, siempre que existiendo el oportuno contrato laboral y la afiliacin al Rgimen General de la Seguridad Social, trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad empresarial desarrollada por el contribuyente.

7. Persona asalariada es cualquier otra que trabaje en la actividad.

298

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

Se computar como una persona asalariada la que trabaje el nmero de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas al ao. Cuando el nmero de horas de trabajo al ao sea inferior o superior, se estimar como cuanta de la persona asalariada la proporcin existente entre el nmero de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800. El personal asalariado menor de diecinueve aos o el que preste sus servicios bajo un contrato de aprendizaje se computar en un 60%, a efectos de determinar el rendimiento neto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. El nmero de unidades del mdulo personal asalariado se expresar con dos decimales. Una vez calculado el nmero de unidades del mdulo personal asalariado y a los exclusivos efectos de determinar el rendimiento neto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, se proceder como sigue: Si en el ao que se liquida hubiese tenido lugar un incremento del nmero de personas asalariadas, por comparacin al ao inmediato anterior, se calcular, en primer lugar, la diferencia entre el nmero de unidades del mdulo personal asalariado correspondientes al ao y el nmero de unidades de ese mismo mdulo correspondientes al ao inmediato anterior. Si en el ao anterior no se hubiese estado acogido a la modalidad de signos, ndices, o mdulos, se tomar como nmero de unidades correspondientes a dicho ao el que hubiese debido tomarse, de acuerdo a las normas contenidas en este nmero, de haber estado acogido a la modalidad. A estos efectos se excepta en el cmputo de personal asalariado a aqul en virtud del cual sea de aplicacin lo dispuesto en el apartado 2 del Anexo II del presente Decreto Foral. Si la diferencia resultase positiva, a sta se aplicar el coeficiente 0,60. Si la diferencia hubiese resultado positiva y, por tanto, hubiese procedido la aplicacin del coeficiente 0,6, dicha diferencia no se tendr en cuenta a efectos de lo previsto en el prrafo siguiente. A cada uno de los tramos del nmero de unidades del mdulo que a continuacin se indica se aplicarn los coeficientes que se expresan: Tramo Hasta 1,00 Entre 1,01 y 3,00 Entre 3,01 y 5,00 Entre 5,01 y 8,00 Ms de 8,00 Coeficiente 0,90 0,85 0,80 0,75 0,70

8. Por superficie del local se tomar la definida en la regla 14.1.F , letras a), b), c) y h) de la Instruccin para la aplicacin de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Econmicas, aprobada por Decreto Foral Normativo 573/1991, de 23 de julio. 9. Por local independiente se entender el que disponga de sala de ventas para atencin al pblico. Por local no independiente se entender el que no disponga de la sala de ventas propia para atencin al pblico por estar ubicado en el interior de otro local, galera o mercado.
299

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

A estos efectos se considerarn locales independientes aqullos que deban tributar segn lo dispuesto en la Regla 14.1.F , letra h) de la Instruccin para la aplicacin de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Econmicas, aprobada por Decreto Foral Normativo 573/1991, de 23 de julio.

10. Por consumo de energa elctrica se entender la facturada por la empresa suministradora. Cuando en la factura se distinga entre energa activa y reactiva , slo se computar la primera. 11. Por potencia elctrica se entender la contratada con la Empresa suministradora de la energa. 12. Por superficie del horno se entender la que corresponda a las caractersticas tcnicas del mismo. 13. La unidad mesa se entender referida a la susceptible de ser ocupada por cuatro personas. Las mesas de capacidad superior o inferior aumentarn o reducirn la cuanta del mdulo aplicable en la proporcin correspondiente. 14. El nmero de habitantes ser el de la poblacin de derecho del municipio, constituida por el total de los residentes inscritos en el Padrn Municipal de Habitantes, presentes y ausentes. La condicin de residentes se adquiere en el momento de realizar tal inscripcin. 15. La capacidad de carga de un vehculo o conjunto ser igual a la diferencia entre el peso total mximo autorizado determinado teniendo en cuenta las posibles limitaciones administrativas que, en su caso, se reseen en las Tarjetas de Inspeccin Tcnica y la suma de las taras correspondientes a los vehculos portantes (peso en vaco del camin, remolque, semirremolque y cabeza tractora), expresada, segn proceda, en kilogramos o toneladas, estas ltimas con dos cifras decimales. En el caso de cabezas tractoras que utilicen distintos semirremolques, su tara se evaluar en ocho toneladas como mximo.

16. Por plazas se entender el nmero de unidades de capacidad de alojamiento del establecimiento. 17. Por asientos se entender el nmero de unidades que figura en la tarjeta de Inspeccin Tcnica del Vehculo, excluido el del conductor y el del gua. 18. Se considerarn mquinas recreativas tipo A o B, las definidas como tales en la Ley 4/1991, de 8 de noviembre, reguladora del juego en la Comunidad Autnoma del Pas Vasco y disposiciones de desarrollo. No se computarn, sin embargo, las que sean de propiedad del titular de la actividad.

19. El mdulo CVF vendr definido por la potencia fiscal del vehculo que figura en la Tarjeta de Inspeccin Tcnica. 20. A efectos del mdulo longitud de barra, se entender por barra el mostrador donde se sirven y apoyan las bebidas y alimentos solicitados por los clientes. Su longitud, que se expresar en metros, con dos decimales, se medir por el lado del pblico y de ella se excluir la zona reservada al servicio de camareros. Si existiesen barras auxiliares de
300

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

apoyo adosadas a las paredes, pilares, etc., dispongan o no de taburetes, se incluir su longitud para el clculo del mdulo. 21. A efectos de determinar el rendimiento neto anual en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, el promedio de los signos, ndices o mdulos, se obtendr multiplicando la cantidad asignada a los mismos por el nmero de unidades de cada uno de ellos empleadas, utilizadas o instaladas en la actividad o sector de actividad. Dicho nmero de unidades se determinar en funcin de las horas, cuando se trate de personal asalariado y no asalariado, o das, en los restantes casos, de efectivo empleo, utilizacin o instalacin, salvo para el consumo de energa elctrica o distancia recorrida, en que se tendrn en cuenta, respectivamente, los kilovatios por hora consumidos o kilmetros recorridos. Si no fuese un nmero entero se expresar con dos cifras decimales. Cuando exista una utilizacin parcial del mdulo en la actividad o sector de actividad, el valor a computar ser el que resulte de su prorrateo en funcin de su utilizacin efectiva. Si no fuese posible determinar sta se imputar por partes iguales a cada una de las utilizaciones del mdulo.

22. El rendimiento neto correspondiente a la actividad de Transporte de mercancas por carretera , grupo 722 de la Tarifa del Impuesto sobre Actividades Econmicas, se obtendr aplicando el procedimiento establecido a continuacin: 1.- Fase 1. Rendimiento neto previo. El rendimiento neto previo ser la suma de las cuantas correspondientes a los signos, ndices o mdulos previstos para la actividad. La cuanta de los signos, ndices o mdulos, a su vez, se calcular multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el nmero de unidades del mismo empleadas, utilizadas o instaladas en la actividad. Cuando este nmero no sea un nmero entero se expresar con dos decimales. En la cuantificacin del nmero de unidades de los distintos signos, ndices o mdulos se tendrn en cuenta las reglas establecidas en los nmeros anteriores de este apartado de DEFINICIONES . 2.- Fase 2. Rendimiento neto minorado. El rendimiento neto previo se minorar en el importe de los incentivos a la inversin, en la forma que se establece a continuacin, dando lugar al rendimiento neto minorado. Minoracin por incentivos a la inversin: Sern deducibles las cantidades que, en concepto de amortizacin del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciacin efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia. Se considerar que la depreciacin es efectiva cuando sea el resultado de aplicar al precio de adquisicin o coste de produccin del elemento patrimonial del inmovilizado material, del inmovilizado intangible y de las inversiones inmobiliarias, alguno de los siguientes coeficientes: 1.- El coeficiente de amortizacin lineal mximo. 2.- E  l coeficiente de amortizacin lineal mnimo que se deriva del perodo mximo de amortizacin. 3.- C  ualquier otro coeficiente de amortizacin lineal comprendido entre los dos anteriormente mencionados.
301

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

La tabla de amortizacin es la siguiente: Grupo 1 2 3 4 Descripcin Edificios y otras construcciones tiles, herramientas, equipos para el tratamiento de la informacin y sistemas y programas informticos Elementos de transporte y resto de inmovilizado material Inmovilizado intangible Coeficiente Lineal Perodo Mximo Mximo Porcentaje Aos 5 40 40 5 25 15 8 10

Ser amortizable el precio de adquisicin o coste de produccin, excluido, en su caso, el valor residual. En las edificaciones no ser amortizable la parte del precio de adquisicin correspondiente al valor del suelo, el cual, cuando no se conozca, se calcular prorrateando el precio de adquisicin entre los valores catastrales del suelo y de la construccin en el ao de adquisicin. La amortizacin se practicar elemento por elemento, si bien cuando se trate de elementos patrimoniales integrados en el mismo grupo de la tabla de amortizacin, la amortizacin podr practicarse sobre el conjunto de ellos, siempre que en todo momento pueda conocerse la parte de la amortizacin correspondiente a cada elemento patrimonial. Los elementos patrimoniales del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias empezarn a amortizarse desde su puesta en condiciones de funcionamiento y los del inmovilizado intangible desde el momento en que estn en condiciones de producir ingresos. La vida til no podr exceder del perodo mximo de amortizacin establecido en la tabla de amortizacin. En el supuesto de elementos patrimoniales del inmovilizado material que se adquieran usados, el clculo de la amortizacin se efectuar sobre el precio de adquisicin, hasta el lmite resultante de multiplicar por dos la cantidad derivada de aplicar el coeficiente de amortizacin lineal mximo. En el supuesto de cesin de uso de bienes con opcin de compra o renovacin, cuando por las condiciones econmicas de la operacin no existan dudas razonables de que se ejercitar una u otra opcin, ser deducible para el cesionario, en concepto de amortizacin, un importe equivalente a las cuotas de amortizacin que corresponderan a los citados bienes, aplicando los coeficientes previstos en la tabla de amortizacin, sobre el precio de adquisicin o coste de produccin del bien. Los elementos del inmovilizado material nuevos, puestos a disposicin del contribuyente en el ejercicio, cuyo valor unitario no exceda de 601,01 euros, podrn amortizarse libremente con el lmite anual mximo, por todos ellos, de 3.005,06 euros.
302

3.- Fase 3. Rendimiento neto de mdulos.

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

Sobre el rendimiento neto minorado se aplicarn, cuando corresponda, los ndices correctores que se establecen a continuacin, obtenindose el rendimiento neto de mdulos. Los ndices correctores se aplicarn segn el orden que aparecen enumerados a continuacin, sobre el rendimiento neto minorado o, en su caso, sobre el rectificado por aplicacin de los mismos: a) ndice corrector especial. Se aplicar el ndice corrector 0,80 cuando el titular disponga de un nico vehculo. Se aplicar el ndice 0,90 cuando la actividad se realice con tractocamiones y el titular carezca de semirremolques. Cuando la actividad se desarrolle con un nico tractocamin y sin semirremolques, se aplicar, exclusivamente, el ndice 0,75. b) ndice corrector de temporada. Cuando la actividad tenga la consideracin de actividad de temporada, se aplicar el ndice de la tabla adjunta que corresponda en funcin de la duracin de la temporada. Tendrn la consideracin de actividades de temporada las que habitualmente slo se desarrollen durante ciertos das del ao, continuos o alternos, siempre que el total no exceda de 180 das por ao. Duracin de la temporada Hasta 60 das De 61 a 120 das De 121 a 180 das c) ndice corrector de exceso. Cuando el rendimiento neto minorado o, en su caso, rectificado por aplicacin de los ndices anteriores, resulte superior a la cantidad de 33.640,86 euros, al exceso sobre dicha cuanta se le aplicar el ndice 1,30. d) ndice corrector por el inicio de la actividad: El contribuyente que inicie la actividad concurriendo las siguientes circunstancias tendr derecho a aplicar los ndices correctores que se establecen a continuacin: - Que se inicie a partir del 1 de enero de 2010. - Que no se trate de actividad de temporada. - Que no se haya ejercido anteriormente bajo otra titularidad o calificacin. - Que se realice en local o establecimiento dedicado exclusivamente a dicha actividad, con total separacin del resto de actividades econmicas que, en su caso, pudiera realizar el contribuyente. ndices correctores a que se refiere esta letra d): - Ejercicio primero: ndice 0,80. - Ejercicio segundo: ndice 0,90. ndice 1,50 1,35 1,25

303

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Anexo II
ACTIVIDADES SIGNOS, NDICES O MDULOS DE LA MODALIDAD DE SIGNOS, NDICES O MDULOS DEL MTODO DE ESTIMACIN OBJETIVA DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS

ACTIVIDAD: COMERCIO AL POR MENOR DE CUALQUIER CLASE DE PRODUCTOS ALIMENTICIOS Y DE BEBIDAS EN ESTABLECIMIENTOS CON VENDEDOR. Epgrafe IAE: 647 .1 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 4 5 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local independiente Superficie local no independiente Consumo energa elctrica Persona Persona Metro cuadrado Metro cuadrado Kw hora Rendimiento neto anual por unidad 1.104,79 11.703,32 21,78 73,90 0,08

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercializacin de loteras, siempre que esta actividad se desarrolle con carcter accesorio a la actividad principal.

ACTIVIDAD: COMERCIO AL POR MENOR DE CUALQUIER CLASE DE PRODUCTOS ALIMENTICIOS Y DE BEBIDAS EN RGIMEN DE AUTOSERVICIO O MIXTO EN ESTABLECIMIENTOS CUYA SALA DE VENTAS TENGA UNA SUPERFICIE INFERIOR A 120 METROS CUADRADOS. Epgrafe IAE: 647 .2 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 4 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Consumo de energa elctrica Persona Persona Metro cuadrado Kw hora Rendimiento neto anual por unidad 1.950,55 11.802,37 25,67 0,38

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercializacin de loteras, siempre que esta actividad se desarrolle con carcter accesorio a la actividad principal.

304

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

ACTIVIDAD: COMERCIO AL POR MENOR DE TODA CLASE DE ARTCULOS, INCLUYENDO ALIMENTACIN Y BEBIDAS, EN ESTABLECIMIENTOS DISTINTOS DE LOS ESPECIFICADOS EN EL GRUPO 661 Y EN EL EPGRAFE 662.1. Epgrafe IAE: 662.2 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 4 Personal asalariado Personal no asalariado Consumo de energa elctrica Superficie del local Persona Persona Kw hora Metro cuadrado Rendimiento neto anual por unidad 5.143,07 9.928,03 0,33 39,68

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercializacin de loteras, siempre que esta actividad se desarrolle con carcter accesorio a la actividad principal.

ACTIVIDAD: COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE PRODUCTOS ALIMENTICIOS, INCLUSO BEBIDAS Y HELADOS. Epgrafe IAE: 663.1 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia fiscal vehculo Persona Persona CVF Rendimiento neto anual por unidad 1.447 ,68 14.568,21 116,72

ACTIVIDAD: COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE ARTCULOS TEXTILES Y DE CONFECCIN. Epgrafe IAE: 663.2 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia fiscal vehculo Persona Persona CVF Rendimiento neto anual por unidad 3.497 ,28 16.183,50 280,01

ACTIVIDAD: COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE CALZADO, PIELES Y ARTCULOS DE CUERO. Epgrafe IAE: 663.3 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia fiscal vehculo Persona Persona CVF Rendimiento neto anual por unidad 2.956,31 12.724,34 171,13
305

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

ACTIVIDAD: COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE ARTCULOS DE DROGUERA Y COSMTICOS Y DE PRODUCTOS QUMICOS EN GENERAL. Epgrafe IAE: 663.4 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia fiscal vehculo Persona Persona CVF Rendimiento neto anual por unidad 4.274,44 14.667 ,24 132,26

ACTIVIDAD: COMERCIO AL POR MENOR FUERA DE UN ESTABLECIMIENTO COMERCIAL PERMANENTE DE OTRAS CLASES DE MERCANCAS N.C.O.P . Epgrafe IAE: 663.9 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia fiscal vehculo Persona Persona CVF Rendimiento neto anual por unidad 6.240,25 12.076,65 326,73

ACTIVIDAD: RESTAURANTES DE DOS TENEDORES. Epgrafe IAE: 671.4 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 4 5 6 7 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia elctrica Mesas Mquinas tipo A Mquinas tipo B Mquinas aux. de apuestas Persona Persona KW. Contratado Mesa Mquina Tipo A Mquina Tipo B Mquina aux. de apuestas Rendimiento neto anual por unidad 3.840,14 ,86 18.057 210,06 606,50 1.302,92 4.609,71 3.287 ,03

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de mquinas de recreo tales como billar, futboln, dardos, etc..., as como de los expositores de cintas, vdeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc..., mquinas de juegos infantiles, mquinas reproductoras de compact-disc y vdeos musicales, loteras y el servicio de uso de telfono, siempre que se realicen con carcter accesorio de la actividad principal. NOTA: Para el perodo impositivo 2011 el mdulo relativo a las mquinas auxiliares de apuestas est bonificado en el 75%

306

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

ACTIVIDAD: RESTAURANTES DE UN TENEDOR. Epgrafe IAE: 671.5 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 4 5 6 7 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia elctrica Mesas Mquinas tipo A Mquinas tipo B Mquinas aux. de apuestas Persona Persona KW. Contratado Mesa Mquina Tipo A Mquina Tipo B Mquina aux. de apuestas Rendimiento neto anual por unidad 3.977 ,31 .836,90 17 140,18 241,54 1.302,92 4.609,71 3.287 ,03

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de mquinas de recreo tales como billar, futboln, dardos, etc..., as como de los expositores de cintas, vdeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc..., mquinas de juegos infantiles, mquinas reproductoras de compact-disc y vdeos musicales, loteras y el servicio de uso de telfono, siempre que se realicen con carcter accesorio de la actividad principal. NOTA: Para el perodo impositivo 2011 el mdulo relativo a las mquinas auxiliares de apuestas est bonificado en el 75%

ACTIVIDAD: CAFETERAS. Epgrafe IAE: 672.1, 2 y 3 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 5 6 7 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia elctrica Mquinas tipo A Mquinas tipo B Mquinas aux. de apuestas Persona Persona KW. Contratado Mesa Mquina Tipo A Mquina Tipo B Mquina aux. de apuestas Rendimiento neto anual por unidad 1.592,43 15.154,92 528,77 419,84 1.158,14 4.533,50 3.183,35

4 Mesas

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de mquinas de recreo tales como billar, futboln, dardos, etc..., as como de los expositores de cintas, vdeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc..., mquinas de juegos infantiles, mquinas reproductoras de compact-disc y vdeos musicales, loteras y el servicio de uso de telfono, siempre que se realicen con carcter accesorio de la actividad principal. NOTA: Para el perodo impositivo 2011 el mdulo relativo a las mquinas auxiliares de apuestas est bonificado en el 75%

307

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

ACTIVIDAD: CAFS Y BARES DE CATEGORA ESPECIAL. Epgrafe IAE: 673.1 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 5 6 7 8 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia elctrica Longitud de barra Mquinas tipo A Mquinas tipo B Mquinas aux. de apuestas Persona Persona KW. Contratado Mesa Metro Mquina Tipo A Mquina Tipo B Mquina aux. de apuestas Rendimiento neto anual por unidad 4.228,74 16.229,22 334,49 241,54 388,58 1.158,14 3.512,52 2.570,78

4 Mesas

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de mquinas de recreo tales como billar, futboln, dardos, etc..., as como de los expositores de cintas, vdeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc..., mquinas de juegos infantiles, mquinas reproductoras de compact-disc y vdeos musicales, loteras y el servicio de uso de telfono, siempre que se realicen con carcter accesorio de la actividad principal. NOTA: Para el perodo impositivo 2011 el mdulo relativo a las mquinas auxiliares de apuestas est bonificado en el 75%

ACTIVIDAD: OTROS CAFS Y BARES. Epgrafe IAE: 673.2 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 5 6 7 8 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia elctrica Longitud de barra Mquinas tipo A Mquinas tipo B Mquinas aux. de apuestas Persona Persona KW. Contratado Mesa Metro Mquina Tipo A Mquina Tipo B Mquina aux. de apuestas Rendimiento neto anual por unidad 1.813,42 12.587 ,17 101,33 132,57 179,03 952,41 3.489,64 2.474,75

4 Mesas

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de mquinas de recreo tales como billar, futboln, dardos, etc..., as como de los expositores de cintas, vdeos, compact-disc, expendedores de bolas, etc..., mquinas de juegos infantiles, mquinas reproductoras de compact-disc y vdeos musicales, loteras y el servicio de uso de telfono, siempre que se realicen con carcter accesorio de la actividad principal. NOTA: Para el perodo impositivo 2011 el mdulo relativo a las mquinas auxiliares de apuestas est bonificado en el 75%

308

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

ACTIVIDAD: SERVICIOS EN QUIOSCOS, CAJONES, BARRACAS U OTROS LOCALES ANLOGOS. Epgrafe IAE: 675 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 4 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia elctrica Superficie del local Persona Persona KW. Contratado Metro cuadrado Rendimiento neto anual por unidad 2.651,53 13.684,35 101,33 24,91

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercializacin de loteras, siempre que esta actividad se desarrolle con carcter accesorio a la actividad principal.

ACTIVIDAD: SERVICIOS EN CHOCOLATERAS, HELADERAS Y HORCHATERAS. Epgrafe IAE: 676 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia elctrica Persona Persona KW. Contratado Mesa Rendimiento neto anual por unidad 2.392,48 19.810,32 536,41 217 ,91

4 Mesas

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de las actividades de elaboracin de chocolates, helados y horchatas, el servicio al pblico de helados, horchatas, chocolates, infusiones, caf y solubles, bebidas refrescantes, as como productos de bollera, pastelera, confitera y repostera que normalmente se acompaan para la degustacin de los productos anteriores, y de mquinas de recreo tales como balancines, caballitos, animales parlantes, etc..., as como la comercializacin de loteras, siempre que se desarrollen con carcter accesorio a la actividad principal.

ACTIVIDAD: SERVICIO DE HOSPEDAJE EN HOTELES Y MOTELES DE UNA O DOS ESTRELLAS. Epgrafe IAE: 681 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Nmero de plazas Persona Persona Plaza Rendimiento neto anual por unidad 5.584,98 18.347 ,40 334,49

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la comercializacin de loteras, siempre que esta actividad se desarrolle con carcter accesorio de la actividad principal.

309

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

ACTIVIDAD: SERVICIO DE HOSPEDAJE EN HOSTALES Y PENSIONES. Epgrafe IAE: 682 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Nmero de plazas Persona Persona Plaza Rendimiento neto anual por unidad 5.120,21 .448,32 17 272,02

ACTIVIDAD: SERVICIO DE HOSPEDAJE EN FONDAS Y CASAS DE HUSPEDES, AS COMO EL DE ALOJAMIENTOS TURSTICOS AGRCOLAS. Epgrafe IAE: 683 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Nmero de plazas Persona Persona Plaza Rendimiento neto anual por unidad 4.670,67 15.200,61 140,18

ACTIVIDAD: REPARACIN DE ARTCULOS ELCTRICOS PARA EL HOGAR. Epgrafe IAE: 691.1 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Persona Persona Metro cuadrado Rendimiento neto anual por unidad 4.975,43 18.004,54 19,41

ACTIVIDAD: REPARACIN DE VEHCULOS AUTOMVILES, BICICLETAS Y OTROS VEHCULOS. Epgrafe IAE: 691.2 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Persona Persona Metro cuadrado Rendimiento neto anual por unidad 4.647 ,79 19.094,09 30,32

310

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

ACTIVIDAD: REPARACIN DE CALZADO. Epgrafe IAE: 691.9 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Consumo de energa elctrica Persona Persona Kw hora Rendimiento neto anual por unidad 2.049,62 11.718,57 1,49

. (EXCEPTO REACTIVIDAD: REPARACIN DE OTROS BIENES DE CONSUMO N.C.O.P PARACIN DE CALZADO, RESTAURACIN DE OBRAS DE ARTE, MUEBLES, ANTIGEDADES E INSTRUMENTOS MUSICALES). Epgrafe IAE: 691.9 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Persona Persona Metro cuadrado Rendimiento neto anual por unidad 4.754,49 18.789,31 52,10

ACTIVIDAD: TRANSPORTE POR AUTOTAXIS. Epgrafe IAE: 721.2 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Distancia recorrida Persona Persona Kilmetro Rendimiento neto anual por unidad 1.508,62 9.608,02 0,06

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de la prestacin de servicios de publicidad que utilicen como soporte el vehculo, siempre que se desarrollen con carcter accesorio de la actividad principal.

ACTIVIDAD: TRANSPORTE DE VIAJEROS POR CARRETERA. Epgrafe IAE: 721.3 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 4 Personal asalariado Personal no asalariado Nmero asientos mbito nacional Nmero asientos resto Persona Persona Asiento Asiento Rendimiento neto anual por unidad 2.750,59 18.736,01 140,18 49,76

311

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

ACTIVIDAD: TRANSPORTE DE MERCANCAS POR CARRETERA. Epgrafe IAE: 722 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Carga vehculos Persona Persona Tonelada Rendimiento anual por unidad antes de amortizacin 2.728,59 10.090.99 126,21

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de las actividades auxiliares y complementarias del transporte, tales como agencias de transportes, depsitos y almacenamiento de mercancas, etc., siempre que se desarrollen con carcter accesorio a la actividad principal. A estos efectos se considerar actividad accesoria aqulla cuyo volumen de ingresos no supere el 40% del volumen correspondiente a la actividad principal.

ACTIVIDAD: ENGRASE Y LAVADO DE VEHCULOS. Epgrafe IAE: 751.5 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Persona Persona Metro cuadrado Rendimiento neto anual por unidad 4.647 ,80 19.094,10 30,32

ACTIVIDAD: SERVICIO DE MUDANZAS. Epgrafe IAE: 757 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Carga vehculos Persona Persona Tonelada Rendimiento neto anual por unidad 2.674,39 ,78 15.657 194,28

ACTIVIDAD: OTRAS ACTIVIDADES DE ENSEANZA, TALES COMO IDIOMAS, CORTE Y CONFECCIN, MECANOGRAFA, TAQUIGRAFA, PREPARACIN DE EXMENES Y . OPOSICIONES Y SIMILARES N.C.O.P Epgrafe IAE: 933.9 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Persona Persona Metro cuadrado Rendimiento neto anual por unidad 1.371,48 16.991,16 67 ,68

312

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

ACTIVIDAD: ESCUELAS Y SERVICIOS DE PERFECCIONAMIENTO DEL DEPORTE. Epgrafe IAE: 967 .2 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Persona Persona Metro cuadrado Rendimiento neto anual por unidad 7.108,85 14.347,23 34,23

ACTIVIDAD: TINTE, LIMPIEZA EN SECO, LAVADO Y PLANCHADO DE ROPAS HECHAS Y DE PRENDAS Y ARTCULOS DEL HOGAR USADOS. Epgrafe IAE: 971.1 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Consumo de energa elctrica Persona Persona Kw hora Rendimiento neto anual por unidad 4.777,34 17.516,89 0,48

ACTIVIDAD: SERVICIOS DE PELUQUERA DE SEORA Y CABALLERO. Epgrafe IAE: 972.1 Mdulo Definicin Unidad 11 2 3 4 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Consumo de energa elctrica Persona Persona Metro cuadrado Kw hora Rendimiento neto anual por unidad 3.649,67 11.131,88 108,95 0,95

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado del comercio al por menor de artculos de cosmtica capilar y productos de peluquera, as como de los servicios de manicura y depilacin, pedicura y maquillaje, siempre que estas actividades se desarrollen con carcter accesorio a la actividad principal de peluquera.

313

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

ACTIVIDAD: SALONES E INSTITUTOS DE BELLEZA. Epgrafe IAE: 972.2 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 4 Personal asalariado Personal no asalariado Superficie del local Consumo de energa elctrica Persona Persona Metro cuadrado Kw hora Rendimiento neto anual por unidad 1.950,55 16.236,84 93,71 0,60

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado del comercio al por menor de artculos de cosmtica y belleza, siempre que este comercio se limite a los productos necesarios para la continuacin de tratamientos efectuados en el saln.

ACTIVIDAD: SERVICIOS DE COPIAS DE DOCUMENTOS CON MQUINAS FOTOCOPIADORAS. Epgrafe IAE: 973.3 Mdulo Definicin Unidad 1 2 3 Personal asalariado Personal no asalariado Potencia elctrica Persona Persona Kw. Contratado Rendimiento neto anual por unidad 3.771,57 15.596,81 497 ,54

NOTA: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores incluye, en su caso, el derivado de los servicios de reproduccin de planos y la encuadernacin de sus trabajos, siempre que estas actividades se desarrollen con carcter accesorio a la actividad principal de servicios de copias de documentos con mquinas fotocopiadoras. NOTA COMN: El rendimiento neto resultante de la aplicacin de los signos o mdulos anteriores, incluye, en su caso, el derivado del comercio al por menor de labores de tabaco, realizado en rgimen de autorizaciones de venta con recargo, incluso el desarrollado a travs de mquinas automticas.

314

SIGNOS, NDICES Y MDULOS - 2011

ANEXO III
ASPECTOS COMUNES A TODAS LAS ACTIVIDADES EN LA MODALIDAD DE SIGNOS, NDICES O MDULOS DEL MTODO DE ESTIMACIN OBJETIVA DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 1. Al finalizar el ao o al producirse el cese de la actividad o la terminacin de la temporada, el contribuyente deber calcular el promedio de la cuanta de los signos, ndices o mdulos relativos a todo el perodo en que haya ejercido la actividad durante dicho ao natural, procediendo, asimismo, al clculo del rendimiento neto que corresponda por aplicacin de los nuevos. 2. A efectos de determinar el rendimiento neto de las actividades a las que resulte aplicable y por las que se haya optado a la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, excepto en la actividad de Transporte de mercancas por carretera , grupo 722 del IAE, no se computarn como personas asalariadas, durante los veinticuatro meses siguientes a su contratacin, los trabajadores desempleados incluidos en alguno de los colectivos que se relacionan a continuacin, que sean contratados por tiempo indefinido: a) Jvenes desempleados menores de treinta aos. Desempleados inscritos en la Oficina de Empleo por un perodo de, al menos, doce b) meses. c) Desempleados mayores de cuarenta y cinco aos. La aplicacin de lo dispuesto en el prrafo anterior exigir que el nmero de personas asalariadas al trmino de cada perodo impositivo, o al da de cese en el ejercicio de la actividad, si fuese anterior, sea superior al nmero de las existentes con anterioridad a su contratacin por tiempo indefinido. A estos efectos, se computarn como personas asalariadas las que presten sus servicios al empresario en todas las actividades que desarrolle, con independencia del mtodo o modalidad de determinacin del rendimiento neto de cada una de ellas.

3. A efectos de determinar el rendimiento neto de las actividades a las que resulte aplicable y por las que se haya optado a la modalidad de signos, ndices o mdulos del mtodo de estimacin objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas, excepto en la actividad de Transporte de mercancas por carretera , grupo 722 del IAE, los trabajadores con contratos de duracin determinada o temporal, cuyos contratos sean objeto de transformacin en indefinidos, cualquiera que sea la modalidad contractual objeto de transformacin, as como los trabajadores cuyos contratos de aprendizaje, prcticas, para la formacin, de relevo y de sustitucin por anticipacin de la edad de jubilacin, cualquiera que sea la fecha de su celebracin, se transformen en indefinidos, no se computarn como personas asalariadas durante los veinticuatro meses siguientes a la citada transformacin. 4. Lo previsto en los nmeros 2 y 3 anteriores no ser de aplicacin en los supuestos siguientes: a) Relaciones laborales de carcter especial previstas en el artculo 2.1 de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo, o en otras disposiciones legales.
315

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

b) Contrataciones que afecten al cnyuge o pareja de hecho, ascendientes, descendientes y dems parientes, por consanguinidad o afinidad, hasta el segundo grado inclusive, del empresario o de quienes ostenten cargos de direccin o sean miembros de los rganos de administracin de las empresas que revistan la forma jurdica de sociedad, as como las que se produzcan con estos ltimos. c) Contrataciones realizadas con trabajadores que, en los veinticuatro meses anteriores a la fecha de la contratacin, hubiesen prestado servicios en la misma empresa o grupo de empresas mediante un contrato por tiempo indefinido. Lo dispuesto en el prrafo precedente ser tambin de aplicacin en el supuesto de vinculacin laboral anterior del trabajador con empresas a las que la solicitante de los beneficios haya sucedido en virtud de lo establecido en el artculo 44 del Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo. d) Trabajadores que hayan finalizado su relacin laboral de carcter indefinido en un plazo de tres meses previos a la formacin del contrato. 5. Los beneficiarios de los incentivos previstos en el nmero 3 anterior debern reunir los siguientes requisitos: a) Hallarse al corriente en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias y frente a la Seguridad Social. No haber sido excluidos del acceso a los beneficios derivados de la aplicacin de prob) gramas de empleo por la comisin de infracciones no previstas graves o muy graves, todo ello de conformidad con lo previsto en el artculo 46 del Texto Refundido de la Ley sobre Infracciones y Sanciones en el Orden Social, aprobado mediante Decreto Legislativo 5/2000, de 4 agosto.

316

ANEXO: 2. IMPRESOS OFICIALES

Modelo 100: Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas Modelo 714: Impuesto sobre el Patrimonio

317

IMPRESOS OFICIALES - 2011

Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas


Autoliquidacin 2011
Ogasun, Finantza eta Aurrekontu Saila Departamento de Hacienda, Finanzas y Presupuestos

SELLO DE RECEPCIN EN LA HACIENDA FORAL

PGINA

100
FECHA DE PRESENTACIN

PEGUE AQU LA ETIQUETA DEL PRIMER DECLARANTE

MIEMBROS DE LA UNIDAD FAMILIAR

PEGUE AQU LA ETIQUETA DEL CNYUGE O PAREJA DE HECHO EN CASO DE TRIBUTACIN CONJUNTA

NIF Sexo (V o M)

PRIMER APELLIDO FECHA DE NACIMIENTO FECHA DE FALLECIMIENTO

SEGUNDO APELLIDO % DISCAPACIDAD DISCAPACIDAD PSQUICA

NOMBRE INCAP . JUDICIAL GRADO DE DEPENDENCIA

DECLARANTE

1001 687

602

/
Separado 3

603

/
Viudo 5

601
Pareja de hecho 6

684 1003
RGIMEN ECONMICO

685
1 2

686 1 I

II

III

Soltero 1

Casado 2

Divorciado 4

Gananciales Separacin de bienes 3

Otros

CAMBIO DE ESTADO CIVIL EN 2011 (En caso armativo, marque X) NIF


CNYUGE

607

CONSTITUCIN/EXTINCIN DE PAREJA DE HECHO EN 2011 (En caso armativo, marque X)

682

FAMILIA NUMEROSA (En caso armativo, marque X) NOMBRE INCAP . JUDICIAL

683

PRIMER APELLIDO Sexo (V o M) FECHA DE NACIMIENTO FECHA DE FALLECIMIENTO

SEGUNDO APELLIDO % DISCAPACIDAD DISCAPACIDAD PSQUICA

EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

1002

605

/
APELLIDO 1.

606

GRADO DE DEPENDENCIA 3 III III

604
NOMBRE FECHA NACIMIENTO

688

689

NIF HIJOS MENORES O MAYORES INCAPACITADOS

APELLIDO 2.

FECHA DISCAPACIDAD FALLECIMIENTO (%)

690 1 I 2 II GRADO DE DEPENDENCIA I II 1004 1005 1006 1007 1008 1 1 1 1 1 2 2 2 2 2 3 3 3 3 3

608 613 618 623 628


NIF

609 614 619 624 629


APELLIDO 1. APELLIDO 2. NOMBRE

610 615 620 625 630

/ / / / /

/ / / / /

611 616 621 626 631

/ / / / /

/ / / / /

612 617 622 627 632

OTRAS PERSONAS CON DEDUCCIN

Relacin Descendientes mayores de edad, tutelados y acogidos

FECHA NACIMIENTO

FECHA DISCAPACIDAD FALLECIMIENTO (%)

GRADO DE DEPENDENCIA I II

III

633 638 643 648 653 658 663 668

634 639 644 649 654 659 664 669 ASIGNACIN TRIBUTARIA
2. Iglesia catlica 1.

635 640 645 650 655 660 665 670 675

/ / / / / / / /

/ / / / / / / /

636 641 646 651 656 661 666 671

/ / / / / / / /

/ / / / / / / /

637 642 647 652 657 662 667 672

1009 1010 1011 1012 1013 1014 1015 1016

1 1 1 1 1 1 1 1

2 2 2 2 2 2 2 2

3 3 3 3 3 3 3 3 673

MODALIDAD DE TRIBUTACIN 674


Individual 1. Conjunta NIF

Discapacitados

Ascendientes

AUTODECL. COMPLEMENTARIA
2. Ambos 3.

Otros nes sociales

Marque, en su caso, una X

APELLIDOS Y NOMBRE O RAZN SOCIAL

REPRESENTANTE

DOMICILIO (calle, nmero...)

MUNICIPIO

CDIGO POSTAL

PROVINCIA

677 1 x Fecha y rma del declarante (en caso de declaracin conjunta, ambos cnyuges o miembros de la pareja de hecho deben rmar este documento) En ,a de de 2012

RE. 12/17

319

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

NIF

APELLIDOS Y NOMBRE

PGINA 2

IRPF 2011

CLCULO DE LA BASE LIQUIDABLE GENERAL


1 RENDIMIENTOS DEL TRABAJO
Contribuyente 1 NIF del pagador 2 RENDIMIENTOS NTEGROS: Integracin al 100% Dinerarios y/o en especie (+) 3 Aportacin empresarial a MPS, PP y EPSV (+) 4 Aportacin empresarial a Seguros Colectivos (+) 5 RENDIMIENTOS NTEGROS: Integracin inferior al 100% Dinerarios y/o en especie (+) 6 Total rendimientos ntegros 7 GASTOS DEDUCIBLES Seguridad Social y/o mutualidades () 8 Cant. aportadas obligat. a organizac. polticas () 10 Total gastos deducibles 12 DIFERENCIA (Total rendimientos ntegros Total gastos deducibles) BONIFICACIN RENDIMIENTO NETO ( 49 - 50 ) 13 14 15 16 17 18 19 20 22 24 25 26 27 28 29 30 31 32 34 36 37 38 39 40 41 42 43 44 46 48 49 50 51

RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS (ver anexos B-1 y B-3)


61 Contribuyente 62 Rendimiento Neto TOTAL RENDIMIENTOS NETOS ( 62 + 64 + 66 + 68 ) 63 64 65 66 67 68 69

EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO


ARRENDAMIENTO INMUEBLES (excepto viviendas) 76 71 Importe del arrendamiento (+) 77 72 Intereses y gastos de nanciacin () 78 73 Amortizacin () 79 74 Otros gastos () 124 123 Bonificacin () 80 75 Rendimiento neto por inmueble Rendimiento neto total CONSTITUCIN O CESIN DE DERECHOS REALES SOBRE BIENES INMUEBLES Importe percibido (Rendimiento neto) (+) 105 106 81 82 83 84 125 85 86 87 88 89 126 90 91 107 108 109

RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO


INGRESOS Participacin en entidades en rgimen de atribucin de rentas NIF entidad 146 Capital aportado 147 Otros rendimientos de capital mobiliario Total rendimientos ntegros ( 144 + 139 ) GASTOS DEDUCIBLES RENDIMIENTO NETO ( 140 143 ) 144 139 140 143 145

IMPUTACIN DE RENTAS
IMPUTACIN DE RENTAS DE AIE Y UTE Contribuyente Base imponible a imputar Total a imputar ( 152 + 154 + 156 ) TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL Contribuyente Renta positiva a imputar Total a imputar ( 166 + 168 + 170 ) 165 166 167 168 169 170 171 174 175 176 177 178 151 152 153 154 155 156 157

INSTITUCIONES DE INVERSIN COLECTIVA CONSTITUIDAS EN PARASOS FISCALES 172 Contribuyente 173 Renta positiva a imputar Total a imputar ( 173 + 175 + 177 )

320

IMPRESOS OFICIALES - 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

PGINA 3

IRPF 2011

GANANCIAS/PRDIDAS PATRIMONIALES DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL (Ver anexo C-4)


Saldo positivo de ganancias y prdidas patrimoniales de la base imponible general Casilla 795 anexo C-4 179 Compensacin de prdidas patrimoniales de la base imponible general ejercicios 2007 a 2010 Casilla 949 anexo C-4 180 GANANCIA PATRIMONIAL DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL SUJETA A GRAVAMEN ( 179 - 180 ) 241 242

7 8

TOTAL RENTAS DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL COMPENSACIN DE PRDIDAS DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL DE 2007 A 2011 CON RENTAS DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL DE 2011

Casillas 931 + 935 + 940 + 945 anexo C-4 243 Prdidas de la base imponible general de 2007, 2008, 2009 y 2010 Compensacin con rentas de la base imponible general Casilla 952 anexo C-4 244 Saldo negativo de ganancias y prdidas patrimoniales de la base imponible general 2011 Casilla 797 anexo C-4 215 181 Compensacin en este ejercicio Prdidas de la base imponible general de 2011 pendientes de compensacin ( 215 - 181 ) 182

9 10

BASE IMPONIBLE GENERAL REDUCCIONES

( 242 - 244 - 181 )

251

PENSIONES COMPENSATORIAS Y ANUALIDADES POR ALIMENTOS 260 Contribuyente NIF Apellido 1 254 256 Perceptor Importe p. compensatoria y/o anualidad 261 Contribuyente

Apellido 2

Nombre

262 NIF Apellido 1 Apellido 2 Perceptor 255 257 Importe p. compensatoria y/o anualidad 263 Reduccin de pensiones compensatorias y/o anualidades por alimentos
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

Nombre

266

SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL Y SEGUROS DE DEPENDENCIA (Anexo E) Contribuciones empresariales a sistemas de previsin social Aportaciones personales a sistemas de previsin social a favor del propio contribuyente Aportaciones a sistemas de previsin social a favor del cnyuge Aportaciones a sistemas de previsin social realizadas por el contribuyente con discapacidad Aportaciones a sistemas de previsin social a favor de otras personas con discapacidad Aportaciones a seguros de dependencia a favor de otras personas REDUCCIN POR TRIBUTACIN CONJUNTA TOTAL REDUCCIONES ( 266 + 289 + 290 + 305 + 295 + 268 + 270 + 314 )

289 290 305 295 268 270 314 315

11 12

BASE LIQUIDABLE GENERAL ( 251

- 315 )

341

COMPENSACIN DE BASES LIQUIDABLES GENERALES NEGATIVAS Ejercicios 2007 a 2010


367 Ejercicio al que corresponden 368 A compensar 369 Compensacin en este ejercicio Pendiente de compensacin TOTAL A COMPENSAR ( 369 + 373 + 379 + 388 ) 2007 371 372 373 374 2008 377 378 379 380 2009 386 387 388 389 2010

375 376

13 14

INTEGRACIN DE GANANCIAS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADAS BASE LIQUIDABLE GENERAL GRAVADA (


341 - 375 + 376 ) 382

381

Base liquidable general negativa (consignar en su caso)

321

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

IRPF 2011 PGINA 4

CLCULO DE LA BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO


15 RENDIMIENTOS DEL CAPITAL INMOBILIARIO
ARRENDAMIENTO VIVIENDAS Importe del arrendamiento Intereses y gastos de nanciacin Bonificacin art. 35 Bonificacin D.T. 2 Rendimiento neto por inmueble Rendimiento neto total (+) () () () 183 184 185 186 216 187 188 189 190 217 191 192 193 194 218 195 196 197 198 219 199

16

RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO


Participacin en fondos propios Importe ntegro Importe exento 201 120 Intereses c/c, obligaciones,... Intereses de obligaciones bonicadas Operaciones de capitalizacin y contratos de seguro Op. de cap. y cont. de seguro DT 16 Rdto NF 35/1998 8216 Rendimientos no sujetos a retencin Rendimiento neto ( 204 + 135 + 136 + 137 + 217 + 8217 + 138 ) Total a integrar 204 135 136 137 Rdto. a integrar 8217 138 205 213 214

17

TOTAL RENDIMIENTOS DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO


Total rendimientos negativos de la base imponible del ahorro

18 COMPENSACIN DE RENDIMIENTOS NEGATIVOS DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO DE LOS EJERCICIOS 2007, 2008, 2009 y 2010
Ejercicio al que corresponden 2007 222 A compensar 223 Compensacin en este ejercicio 224 Pendiente de compensacin TOTAL A COMPENSAR (Casillas 224 + 229 + 233 + 237 ) 227 228 229 230 2008 231 232 233 234 2009 235 236 237 238 2010

EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

226

19

GANANCIAS/PRDIDAS PATRIMONIALES DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO (ver anexo C-4)


Saldo positivo de ganancias y prdidas de la base imponible del ahorro Casilla 796 anexo C-4 Compensacin de prdidas patrimoniales de la b. i. ahorro, ejercicios 2007 a 2010 Casilla 985 anexo C-4 GANANCIA PATRIMONIAL DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO SUJETA A GRAVAMEN ( 206 - 208 ) 206 208 209

20

TOTAL RENTAS DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO


Reduccin por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO GRAVADA ( 210 - 211 )

210 211 212

21
Base Liquidable general gravada TIPO MEDIO = 423 381 x 100 = 424

CLCULO DE LA CUOTA NTEGRA GENERAL


381 Hasta ................................................. Resto .............................. al .......... % 421 422 423 432 % Reduccin ( 431 x 432 %) 433 434

CUOTA NTEGRA GENERAL ( 421 + 422 ) AJUSTE GANANCIAS PATRIMONIALES ACTIVIDADES GANANCIA PATRIMONIAL ( 424 Tipo IS/100) 431 CUOTA NTEGRA GENERAL EFECTIVA ( 423 433 )

22
Base liquidable del ahorro gravada CUOTA NTEGRA DEL AHORRO (20% de 212 )

CLCULO DE LA CUOTA NTEGRA DEL AHORRO


212 435

23

TOTAL CUOTA NTEGRA

( 434 + 435 )

441

322

IMPRESOS OFICIALES - 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

IRPF 2011 PGINA 5

24

DEDUCCIONES DEDUCCIN GENERAL


450

DEDUCCIN PARA INCENTIVAR LA ACTIVIDAD ECONMICA 456 DEDUCCIN COMPENSATORIA PARA PENSIONISTAS Y PERCEPTORES DE PRESTACIONES POR DESEMPLEO 457 FAMILIARES Y PERSONALES
Por descendientes Por abono de anualidades por alimentos a los hijos N de perceptores de anualidades por alimentos Importe de las anualidades pagadas por alimentos Importe de la deduccin Por ascendientes Por discapacidad o dependencia Por edad 451

452 453 454 479

VIVIENDA HABITUAL
Por alquiler vivienda habitual (casilla 813 anexo D) / / Por aportaciones a cuenta vivienda (casilla 819 anexo D) Fecha de apertura 459 Por adquisicin/rehabilitacin de la vivienda habitual: inversin Casilla 909 + 910 anexo D Por adquisicin/rehabilitacin de la vivienda habitual: nanciacin Casilla 911 anexo D 458 460 461 462

FOMENTO DE ACTIVIDADES ECONMICAS


Por inversiones y/o creacin de empleo/gastos de FP en activ. econmicas (casillas 5158 y/o 5159 anexo B-5) 463 464 Por adquisicin de participaciones de la empresa por los trabajadores 480 / / 487 Por aportaciones a cuenta empresa Fecha de apertura

DONATIVOS Y ACTIVIDADES DE MECENAZGO


Por donativos Por actividades prioritarias de mecenazgo 465 506

OTRAS DEDUCCIONES
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

Por doble imposicin internacional Por cuotas sindicales Por aportaciones a partidos polticos Imputadas por AIE y UTE De sociedades en rgimen de transparencia scal internacional Por retenciones atribuibles de capital mobiliario Por aportaciones al patrimonio protegido Compensacin scal DT 16 Aportaciones a SPS de mbito empresarial

472 488 482 489 475 476 455 492 490 481 491 495 507 501

TOTAL DEDUCCIONES (Suma de 450 a 492 + 506 )

25

CUOTA LQUIDA ( 441

481 )

Incremento por prdida de benecios de aos anteriores Intereses de demora RESULTADO ( 491 + 495 + 507 )

26

PAGOS A CUENTA
Retenciones e ingresos a cuenta de rendimientos del trabajo Retenciones e ingresos a cuenta de rendimientos de actividades profesionales Retenciones e ingresos a cuenta de rendimientos de actividades agrcolas, ganaderas y forestales Retenciones e ingresos a cuenta de rendimientos de actividades empresariales Pagos fraccionados Retenciones e ingresos a cuenta de rendimientos procedentes del arrendamiento de bienes inmuebles Retenciones efectivas e ingresos a cuenta de rendimientos del capital mobiliario Retenciones a cuenta de ganancias patrimoniales procedentes de Fondos de Inversin Retenciones e ingresos a cuenta sobre premios Retenciones, ingresos a cuenta y cuota del Impto. sobre Sociedades imputado de AIE y UTE TOTAL PAGOS A CUENTA ( Suma de 510 a 519 ) 511 512 513 510 514 515 516 517 518 519 520

27 28 29

OPCIN TRIBUTARIA POR RETENCIONES


Ajuste opcin tributaria por retenciones (Casilla 590 del anexo A) 525 531

CUOTA DIFERENCIAL

( 501 - 520 - 525 )

RESULTADO DE LA DECLARACIN
Importe ingresado por el contribuyente Importe devuelto por DFA RESULTADO ( 531 - 541 + 542 ) 541 542 545

323

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas


Autoliquidacin 2011
Ogasun, Finantza eta Aurrekontu Saila
PRIMER DECLARANTE

PGINA

Documento de ingreso o devolucin


Departamento de Hacienda, Finanzas y Presupuestos

100

PEGUE AQU LA ETIQUETA DEL PRIMER DECLARANTE

CNYUGE O PAREJA DE HECHO

PEGUE AQU LA ETIQUETA DEL CNYUGE O PAREJA DE HECHO EN CASO DE TRIBUTACIN CONJUNTA

Si el Resultado de la Declaracin obtenido en la pgina 5 es negativo, cumplimente el apartado 1 (devolucin) de este documento; si el resultado es positivo, cumplimente el apartado 2 o el 3 segn que la declaracin se presente dentro del plazo reglamentario o fuera del mismo.

DEVOLUCIN
SI 545 ES NEGATIVA (viene de la pg. 5) RESULTADO A DEVOLVER 551
CDIGO CUENTA CLIENTE

EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

Cuenta de domiciliacin (cumplimente todos los espacios)

Entidad

Sucursal

DC

Nmero de cuenta

678

679

680

681

INGRESO y declaracin dentro del plazo reglamentario


SI 545 ES POSITIVA (viene de la pg. 5) TOTAL RESULTADO A INGRESAR 561

Calcule e indique el importe correspondiente al primer plazo (60% de 561 ) el cual deber ser ingresado en el momento de presentacin de la declaracin FRACCIONADO

TOTAL A INGRESAR

561

x 0,60 =

562

CDIGO CUENTA CLIENTE

Si desea domiciliar el ingreso del segundo plazo (40% restante), indique la cuenta de domiciliacin (cumplimente todos los espacios)

Entidad

Sucursal

DC

Nmero de cuenta

678

679

680

681

INGRESO y declaracin fuera de plazo reglamentario o declaracin complementaria


SI 545 ES POSITIVA (viene de la pg. 5) Resultado de la declaracin Recargos Intereses de demora Suma a ingresar ( 545 + 565 + 566 ) 545 565 566 561

Fecha y rma del declarante (en caso de declaracin conjunta, ambos cnyuges o miembros de la pareja de hecho deben rmar este documento) En ,a de de 2012

324

IMPRESOS OFICIALES - 2011

NIF

APELLIDOS Y NOMBRE

IRPF 2011 ANEXO A

OPCIN TRIBUTARIA POR RETENCIONES


REGLA GENERAL
Contribuyente SUMA rendimientos ntegros del trabajo: Integracin al 100% SUMA rendimientos ntegros del trabajo: Integracin inferior al 100% TOTAL RENDIMIENTOS NTEGROS: 572 + 573 Reduccin por pensin compensatoria TOTAL A TABLA N de descendientes Reduccin por discapacidad
577 579 571 572 573 574 575 576

% correspondiente % reduccin

578 580 581

% %

RETENCIN RESULTANTE 576 x ( 578 580 ) %

REGLAS ESPECIALES
Retribucin por miembro del Consejo de Admn.
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

582 584

x 35% = x 15% =

583 585

Retribucin relacin laboral carcter especial

Total retencin resultante 581 + 583 + 585 Retencin efectivamente ingresada Resultado segn opcin tributaria por retenciones 586 - 587 Resultado segn N.F . 3/2007. Casilla a integrar en la declaracin 589 - 588

586 587 588 589 590

325

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

IRPF 2011 ANEXO B-1


1 2 3 4 5 6

ESTIMACIN DIRECTA NORMAL, ESTIMACIN DIRECTA SIMPLIFICADA


DATOS DE LA ACTIVIDAD
Clave contribuyente 1461 Epgrafe IAE CP 1466 1463 Municipio 1467 1471 1472 1473 1474 Domicilio de la actividad 1465 Poblacin 1468 N resto plantilla 1470 RETENCIONES 1476 N miembros de la unidad familiar (trabajan) 1469 Arrendador: NIF Arrendador: Nombre y apellidos Importe arrendamiento Identicacin del inmueble Tipo de actividad Texto IAE 1462 1464 1 EMP. 2 PRO. 3 ART. 4 AGRI 4 FOR. 1499

PAGOS FRACCIONADOS 1475

CLCULO DEL RENDIMIENTO NETO


Modalidad A - Existencias nales B - Existencias iniciales C - Variacin existencias ( 01 - 02 ) (+) Ventas e ingresos Variacin existencias 03 Subvenciones Otros ingresos TOTAL INGRESOS ( 04 + 05 + 06 + 07 ) Compras Variacin existencias 03 (-) Arrendamientos de locales
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

Normal 1101 1102 1103 1104 1105 1106 1107 1110 1111 1112 1113 1114 1115 1116 1117 1118 1119 1120 1121 1122 1123 1124 1125 1126 1127 1128 1129 1132 1133

Simplicada (excepto forestal) 1201 1202 1203 1204 1205 1206 1207 1210 1211 1212 1213 1214 1215 1216 1217 1218 1219 1220 1221 1222 1223 1224 1225 1336 1337 1338 1334

Simplicada / Forestal

INGRESOS GASTOS

Reparaciones y conservacin Primas de seguros Resto de servicios exteriores Tributos no estatales Sueldos y salarios Indemnizaciones Cotizaciones a la SS de trabajadores Cotizaciones a la SS de autnomos Aportaciones a Mutualidades de Previsin Social (MPS) Otros gastos de personal Otros gastos de gestin Gastos nancieros Dotaciones para amortizaciones Dotaciones a las provisiones Cuotas a colegios profesionales, Cmaras Cantidades destinadas a activ. prioritarias de mecenazgo TOTAL GASTOS ( 11 + 12 DIFERENCIA - 1 ( 10 - 32 ) Otros gastos 10% o 35% (si 33 es positiva), 10% o 35% x 33 Gastos deducibles 58,50 % o 70% 58,50% o 70% x 38 DIFERENCIA - 2 ( 33 - 34 39 ) Ganancias / prdidas elementos patrimoniales afectos (anexo B-4) Prestacin por incapacidad temporal (IT) RENDIMIENTO DE LA ACTIVIDAD ( 40 41 + 42 ) + + 29 )

1228 1229 1232 1233 1234 1339

1140 1141 1142 1145 1146 1150 1151 1155

1240 1241 1242 1245 1246 1250 1251 1255

1340 1341 1342 1345 1346 1350 1351 1355

Porcentaje de participacin (si de 100%, cumplimentar anexo B-4) RENDIMIENTO IMPUTADO ( 45 X 46 ) Ajuste por rendimiento del socio capitalista no imputado RENDIMIENTO NETO DEL CONTRIBUYENTE ( 50 + 51 )

LIBROS REGISTROS
Llevanza de la Contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Cdigo de Comercio (mrquese con una X) N volmenes / N folios Ventas - Ingresos / Ingresos Compras - Gastos / Gastos Bienes de Inversin Fondos y Suplidos N volmenes / N folios N asientos / Fecha ltimo asiento N volmenes / N folios N asientos / Fecha ltimo asiento N volmenes / N folios N asientos / Fecha ltimo asiento 1161 1477 1479 1481 1483 1485 1487 1489 1491 1478 1480 1482 1484 1486 1488 1490 1492 Perodo de generacin > 2 aos > 5 aos Rendimiento neto obtenido 1493 1495 % 60 50 Rendimiento neto computable 1494 1496

N asientos / Fecha ltimo asiento

Rendimientos netos obtenidos en >2 aos y/o >5 aos o de forma irregular

326

IMPRESOS OFICIALES - 2011

NIF

APELLIDOS Y NOMBRE

ANEXO B-3

IRPF 2011

ESTIMACIN OBJETIVA POR MDULOS


DATOS DE LA ACTIVIDAD
Clave contribuyente 3961 Epgrafe IAE 3963 Tipo de actividad Texto IAE 3962 3964 1 EMP

3999

Domicilio de la actividad 3965 CP 3966 Municipio 3967 Poblacin 3968 PAGOS FRACCIONADOS 3975 RETENCIONES 3976

N miembros de la unidad familiar (trabajan) 3969 Arrendador: NIF Arrendador: Nombre y apellidos Importe arrendamiento Identicacin del inmueble CLCULO DEL RENDIMIENTO NETO 3971 3972 3973 3974

N resto plantilla 3970

(actividades incluidas en estimacin objetiva por mdulos excepto actividad Transporte de mercancas por carretera grupo 722 del IAE) RENDIMIENTOS MDULOS MDULO N. unidades Rendimiento RENDIMIENTOS MDULOS

(exclusivamente actividad de Transporte de mercancas por carretera grupo 722 del IAE) MDULO N. unidades Rendimiento mdulo

CLCULO DEL RENDIMIENTO NETO

1 2
Nota: Consignar los mdulos en el mismo orden que el establecido en la Orden Foral 791/20 10, de 14 de diciembre. EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

3701 3702 3703 3704 3705 3706 3707 3708

3711 3712 3713 3714 3715 3716 3717 3718

3 4 5 6 7 8

Nota: Consignar los mdulos segn lo establecido en la Orden Foral 791/2010, de 14 de diciembre, modicada por la Orden Foral 73/2011, de 4 de febrero.

1 2 3

3801 3802 3803

3811 3812 3813 3815

Rendimiento neto previo ( 11 + 12 + 13 )

Minoracin por incentivos a la inversin (amortizaciones)

3816

Rendimiento neto minorado ( 15 - 16 ) NDICES CORRECTORES 1 Especiales 2 De temporada 3 De exceso 3821 3822 3823
ndice

SUMA de los rendimientos de los mdulos ( 11 + 12 +...+ 18 ) 3720 INDICES CORRECTORES NDICES 1 Especiales 2 General 3 De temporada 4 De exceso 3721 3722 3723 3724
Indice ndice Rendimiento corregido

3820
Rendimiento corregido

3731 3732 3733 3734 3735

3831 3832 3833 3834 3835

4 Por inicio de nuevas actividades 3824 RENDIMIENTO NETO POR MDULOS

RENDIMIENTO NETO POR MDULOS

Minoracin gastos extraordinarios por circunstancias excepcionales 3736 DIFERENCIA ( 35 - 36 ) Ganancias / prdidas elementos patrimoniales afectos (anexo B-4) Prestacin por incapacidad temporal (IT) RENDIMIENTO DE LA ACTIVIDAD ( 40 41 + 42 ) Porcentaje de participacin (si 100%, cumplimentar anexo B-4) RENDIMIENTO IMPUTADO ( 45 x 46 ) Ajuste por rendimiento del socio capitalista no imputado RENDIMIENTO NETO DEL CONTRIBUYENTE ( 50 + 51 ) 3740 3741 3742 3745 3746 3750 3751 3755

Minoracin gastos extraordinarios por circunstancias excepcionales 3836 DIFERENCIA ( 35 - 36 ) Ganancias / prdidas elementos patrimoniales afectos (anexo B-4) Prestacin por incapacidad temporal (IT) RENDIMIENTO DE LA ACTIVIDAD ( 40 41 + 42 ) Porcentaje de participacin (si 100%, cumplimentar anexo B-4) RENDIMIENTO IMPUTADO ( 45 x 46 ) Ajuste por rendimiento del socio capitalista no imputado RENDIMIENTO NETO DEL CONTRIBUYENTE ( 50 + 51 ) 3840 3841 3842 3845 3846 3850 3851 3855

327

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

ANEXO B-4

IRPF 2011

ENTIDAD: SOCIEDAD CIVIL / COMUNIDAD DE BIENES

4199

Clave contribuyente Mtodo y modalidad NIF de la Entidad

4101 4104 4105

Epgrafe IAE 4102

Texto IAE 4103

Porcentaje participacin en la Entidad 4106 Total Retenciones de la Entidad 4107

OTROS SOCIOS QUE TRABAJAN EN LA ACTIVIDAD ECONMICA


NIF 4111 4114 4117 4120 4123 4112 4115 4118 4121 4124 Nombre y apellidos 4113 4116 4119 4122 4125 Porcentaje participacin

OTROS SOCIOS CAPITALISTAS (no trabajan en la actividad econmica)


NIF 4126
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

Nombre y apellidos 4127 4131 4135 4139 4143 4128 4132 4136 4140 4144

Porcentaje participacin 4129 4133 4137 4141 4145

Capital aportado

4130 4134 4138 4142

GANANCIAS/PRDIDAS DERIVADAS DE LA TRANSMISIN DE ELEMENTOS PATRIMONIALES AFECTOS

DATOS DE LA ACTIVIDAD
Mtodo y modalidad 4146 4149 Epgrafe IAE 4147 Tipo actividad Texto IAE 4148 1462 1 EMP 2 PRO

4299

Clave contribuyente

3 ART

4 AGR

4 FOR

Identicacin del elemento Fecha de adquisicin Fecha de transmisin Precio de adquisicin, coste de produccin (A) Amortizaciones acumuladas (B) Valor neto contable (A) - (B) 54 - 55 Valor de transmisin PRDIDA PATRIMONIAL ( 57 - 56 ) < 0 GANANCIA PATRIMONIAL ( 57 - 56 ) > 0 Importe depreciacin monetaria Ganancia corregida
59 - 60

4151 4152 4153 4154 4155 4156 4157 4158 4159 4160 4161 4162 4164

Ganancia exenta por reinversin GANANCIA GRAVABLE 61 - 62

328

IMPRESOS OFICIALES - 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

ANEXO B-5

IRPF 2011

INVERSIONES EN ACTIVIDADES ECONMICAS Y/O CREACIN DE EMPLEO/GASTOS DE FORMACIN PROFESIONAL EFECTUADAS EN 2011
DATOS DE LA ACTIVIDAD
Mtodo y modalidad 5101 Clave contribuyente 5104 Epgrafe IAE y texto 5102 1462 1 EMP 2 PRO 5103 3 ART 4 AGR 4 FOR 5199 1 2 3 4 5 6

Tipo actividad

I + D / Innovacin tecnolgica Descripcin de la inversin o creacin de empleo/gastos de formacin profesional Base de la deduccin Tipo aplicable Importe de la deduccin Porcentaje de participacin Deduccin por inversiones en actividades econmicas y/o creacin empleo efectuadas en 2011 1-501 5106 5107 5108 5109 5110 5111 2-501 5112 5113 2-504 5114 5115 5116

Creacin de empleo 3-501 5117 5118 5119 5120 5121 5122

Otros

CLCULO DE LA DEDUCCIN EN ACTIVIDADES ECONMICAS A APLICAR EN 2011


Clave contribuyente
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

5123

Ao de generacin 2006 2007 DEDUCCIONES CON LMITE 45% SOBRE CUOTA 2008 2009 2010 2011 Ao de generacin 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Lmite 45% 45% 45% 45% 45% 45%

Deducc. no aplicadas en ejerc. anteriores y/o deduccin ao 2011 5124 5125 5126 5127 5128 5129 Deducc. no aplicadas en ejerc. anteriores y/o deduccin ao 2011 5141 5142 5143 5144 5145 5146 5147 5148 5149 5150 5151 5152 5130 5131 5132 5133 5134 5135

Deduccin aplicada en 2011

Deduccin pendiente de aplicar 3-501 5136 5137 5138 5139 5140

Deduccin aplicada en 2011

Deduccin pendiente de aplicar 3-501 5153 5154 5155 5156 5157

DEDUCCIONES SIN LMITE 45% SOBRE CUOTA

DEDUCCIN A APLICAR EN EL AO 2011

CON LMITE 45% SOBRE CUOTA SIN LMITE 45% SOBRE CUOTA

5158 5159

329

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

IRPF 2011 ANEXO C-1

GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES POR TRANSMISIN DE LA VIVIENDA HABITUAL TOTAL


/ / / / 2011

Descripcin de la vivienda Referencia catastral Fecha de adquisicin Fecha transmisin Valor de adquisicin Coeciente de actualizacin VALOR ADQUISICIN ACTUALIZADO (1) VALOR DE TRANSMISIN (2)

7101 7137 7102 7103 7104 7105 7106 7107 / / /

7119 7138 7120 / 2011 7121 7122 7123 7124 7125

DIFERENCIA (2) - (1)

PRDIDA PATRIMONIAL

7108

7126

701

GANANCIA PATRIMONIAL

7110

7128

721

En caso de ganancia patrimonial del inmueble adquirido con anterioridad a 31-12-1994 (DT 1) Ganancia generada hasta 31 - 12 - 2006 N de aos de permanencia hasta el 31-12-1996 N de aos que exceden de dos Coeciente reductor (11,11%) x (4)
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

(3) 7139 7112 (4) 7113 (5) 7114 (6) 7141 (7) 7115 (8) 7116 7117 %

7140 7130 7131 7132 7142 7133 7134 7135 703 %

Reduccin de la ganancia hasta 31-12-96 (3) x (5) % Ganancia Patrimonial reducida [(2) - (1)] - (6) Ganancia Patrimonial exenta (casillas 712 y/o 720 ) GANANCIA PATRIMONIAL SUJETA (7) - (8)

EXENCIN POR REINVERSIN DE LA GANANCIA DE PATRIMONIO GENERADA EN 2011 POR TRANSMISIN DE LA VIVIENDA HABITUAL
Ganancia patrimonial reducida Valor de transmisin de la vivienda habitual Importe del prstamo cancelado en la fecha de la transmisin Importe mximo que se puede reinvertir Importe reinvertido hasta el 31-12-2011 Importe a reinvertir en el plazo de dos* aos desde la fecha de transmisin Total importe reinversin Ganancia patrimonial exenta 705 706 707 708 709 710 711 712 713 714 715 716 717 718 719 720

330

IMPRESOS OFICIALES - 2011

NIF

APELLIDOS Y NOMBRE

ANEXO C-2

IRPF 2011

GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES POR TRANSMISIN DE VALORES ADMITIDOS A NEGOCIACIN


Fecha de transmisin 8102 ......../......../ 2011 Importe de la transmisin por ttulo = Importe de la transmisin N de ttulos transmitidos

Fecha de adquisicin Valor de adquisicin Coeciente de actualizacin Valor de adquisicin actualizado (1) N de ttulos N de ttulos x importe de transmisin por ttulo (2) DIFERENCIA (2) (1)

8103 ....../....../...... 8118 ....../....../...... 8133 ....../....../...... 8148 ....../....../...... 8163 ....../....../...... 8104 8119 8134 8149 8164 8105 8106 8107 8108 8120 8121 8122 8123 8135 8136 8137 8138 8150 8151 8152 8153 8165 8166 8167 8168

TOTAL

PRDIDA PATRIMONIAL GANANCIA PATRIMONIAL

8109 8111

8124 8126

8139 8141

8154 8156

8169 8171

731 733

Continuar rellenando en caso de ganancia patrimonial y valores adquiridos con anterioridad a 31-12-1994: Valor a efectos Impuesto Patrimonio 2006 Ganancia generada hasta 31-12-2006 N de aos de permanencia hasta el 31-12-1996 N de aos que exceden de dos Coeciente reductor 25% x (4)
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

8201 (3) 8202 8113 (4) 8114 (5) 8115 8117

8204 8205 8128 8129 % 8130 8206 8132

8207 8208 8143 8144 % 8145 8209 8147

8210 8211 8158 8159 % 8160 8212 8162

8213 8214 8173 8174 % 8175 8215 8177 % 734

Reduccin de la ganancia hasta 31-12-96 (3) x [(5)]% (6) 8203 GANANCIA PATRIMONIAL SUJETA [(2) - (1)] - (6)

GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES POR TRANSMISIN DE FONDOS DE INVERSIN


Prdida patrimonial Ganancia patrimonial Retencin (Llevar a la casilla 517 de pg 5)
741 743 745 742 744

GANANCIAS PATRIMONIALES POR PREMIOS


Identicacin del premio
8178 8189

PREMIO EN METLICO Importe del premio Retencin


8179 8180

PREMIO EN ESPECIE Valoracin del premio Ingreso a cuenta por otorgante Importe del premio a gravar Ingreso a cuenta por contribuyente
8182 8183 8184 8185 746 747

RETENCIONES E INGRESOS A CUENTA SOBRE PREMIOS (Llevar a la casilla 518 de la pg. 5 de la liquidacin) GANANCIAS PATRIMONIALES POR PREMIOS (Llevar a la casilla 784 del anexo C-4)

GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES QUE NO PROVENGAN DE TRANSMISIONES PATRIMONIALES


Descripcin de la ganancia/prdida 8230

Ganancia patrimonial

748

Prdida patrimonial

749

331

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

NIF

APELLIDOS Y NOMBRE

ANEXO C-3

IRPF 2011

GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES POR TRANSMISIN DE OTROS BIENES Y DERECHOS


(Distintos de vivienda habitual, valores admitidos a negociacin, premios y fondos de inversin)

Descripcin del bien o derecho Referencia catastral Fecha de adquisicin Fecha transmisin Valor de adquisicin Coeciente de actualizacin VALOR ADQUISICIN ACTUALIZADO (1) VALOR DE TRANSMISIN (2)

9101 9237 9102 9103 9104 9105 9106 9107

/ /

/ / 2011

9117 9240 9118 9119 9120 9121 9122 9123

/ 2011

9133 9243 9134 9135 9136 9137 9138 9139

TOTAL
/ / 2011

DIFERENCIA (2) - (1)

PRDIDA PATRIMONIAL GANANCIA PATRIMONIAL

9108 9111

9124 9127

9140 9143

751 753

Continuar rellenando en caso de ganancias patrimoniales de bienes o derechos adquiridos con anterioridad a 31-12-94 (DT 1): Ganancia generada hasta 31-12-20 06 N de aos de permanencia hasta el 31-12-1996 N de aos que exceden de dos Coeciente reductor 11,11% o 14,28% x (4) Reduccin de ganancia hasta 31-12-96 (3) x [(5)]% GANANCIA PATRIMONIAL SUJETA [(2) - (1)] - (6) (3) (4) (5) (6) 9238 9112 9113 9114 9115 9116 9241 9128 9129 % 9130 9131 9132 9244 9144 9145 % 9146 9147 9148

% 754

EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

VENTAS CON PRECIO APLAZADO


Identicacin del bien o derecho Fecha de transmisin Valor de transmisin (correspondiente al contribuyente) Prdida patrimonial Ganancia patrimonial Importe cobrado en el ao 2011 Ao del ltimo plazo a percibir PRDIDA PATRIMONIAL GANANCIA PATRIMONIAL 9149 9150 9151 9152 9153 9154 9155 9156 9159 9160 9161 9162 9163 9164 9165 9166 9167 9170 9171 9172 9173 9174 9175 9176 9177 9178 9181 761 763

TOTAL

VENTAS DE BIENES DESAFECTADOS DE ACTIVIDADES ECONMICAS


Descripcin del bien o derecho Tipo del bien transmitido Fecha de adquisicin Fecha de desafectacin Fecha de transmisin Valor de desafectacin Coeciente de actualizacin VALOR DE DESAFECTACIN ACTUALIZADO (1) VALOR DE TRANSMISIN (2) 9182 9183 9184 9185 9186 9187 9188 9189 9190 9201 9202 9203 9204 9205 9206 9207 9208 9209 9219 9220 9221 9222 9223 9224 9225 9226 9227

TOTAL
/ / / / 2011

/ / /

/ / /2011

/ /

/ / 2011

DIFERENCIA (2) - (1)

PRDIDA PATRIMONIAL GANANCIA PATRIMONIAL

9192 9195

9210 9213

9228 9231

771 773

Continuar rellenando en caso de bienes adquiridos con anterioridad a 31-12-1994 Ganancia generada hasta 31-12-20 06 N de aos de permanencia hasta el 31-12-1996 N de aos que exceden de dos Coeficiente reductor (c) x (4) Reduccin de la ganancia generada hasta 31-12-96 (3) x [(5)]% GANANCIA PATRIMONIAL SUJETA [(2) - (1)] - (6) (3) (4) (5) (6) 9239 9196 9197 9198 9199 9200 9242 9214 9215 % 9216 9217 9218 9245 9232 9233 % 9234 9235 9236

% 774

332

IMPRESOS OFICIALES - 2011

NIF

APELLIDOS Y NOMBRE

ANEXO C-4

IRPF 2011

RESUMEN DE GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES


SALDO GANANCIAS Y PRDIDAS PATRIMONIALES

DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL Ganancias patrimoniales por premios Saldo de ganancias y prdidas que no provengan de transmisiones patrimoniales SALDO POSITIVO DE GANANCIAS Y PRDIDAS DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL SALDO NEGATIVO DE GANANCIAS Y PRDIDAS DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO Saldo de transmisin de vivienda habitual Saldo de transmisin de valores mobiliarios admitidos a negociacin Saldo de fondos de inversin Saldo de transmisin de otros bienes y derechos Saldo de ventas con precio aplazado Saldo de ventas de bienes desafectados de actividades econmicas SALDO POSITIVO DE GANANCIAS Y PRDIDAS DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO SALDO NEGATIVO DE GANANCIAS Y PRDIDAS DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO
781 782 783 785 786 787 784 780 795 797

796 798

EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

COMPENSACIN DE PRDIDAS PATRIMONIALES DE EJERCICIOS ANTERIORES COMPENSACIN PRDIDAS PATRIMONIALES DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL DE EJERCICIOS 2007 A 2010
2007 930 Ejercicio al que corresponden 931 A compensar 954 Compensacin con rentas de la base imponible general 932 Compensacin con ganancias de base imponible general Pendiente de compensacin TOTAL COMPENSACIN CON RENTAS DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL TOTAL COMPENSACIN CON GANANCIAS DE LA BASE IMPONIBLE GENERAL 934 935 953 936 938 2008 939 940 986 941 943 952 949 2009 944 945 951 946 948 2010

COMPENSACIN PRDIDAS PATRIMONIALES DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO DE EJERCICIOS 2007 A 2010 Ejercicio al que corresponden A compensar Compensacin con ganancias de base imponible del ahorro Pendiente de compensacin
970 971 972 2007 973 974 975 976 2008 977 978 979 980 985 2009 981 982 983 984 2010

TOTAL COMPENSACIN CON GANANCIAS DE LA BASE IMPONIBLE DEL AHORRO

333

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FSICAS 2011

NIF

APELLIDOS Y NOMBRE

IRPF 2011 ANEXO D

DEDUCCIN EN VIVIENDA HABITUAL


Alquiler de vivienda habitual
Con carcter general (20%) Edad inferior a 35 aos, familia numerosa, con incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez, u obligados al pago por decisin judicial (25%).

TOTAL

Contribuyente NIF arrendador Nombre y apellidos arrendador Importe del alquiler Importe deduccin

801 802 803 804 806

807 808 809 810 812 813

Cuenta vivienda TOTAL


Contribuyente Porcentaje de titularidad Fecha de apertura Saldo a 31 de diciembre de 2011 Imposicin del ejercicio Importe deduccin (18%)
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

815 814 816 817 818 819

Adquisicin / Rehabilitacin de vivienda habitual

TOTAL
851 871 889

Contribuyente Identicacin de la vivienda Referencia catastral Fecha adquisicin o rehabilitacin % titularidad de la vivienda PRSTAMOS Principal prstamo Fecha de concesin del prstamo Cdigo cuenta cliente % titularidad del prstamo % admisible intereses prst. IMPORTES PAGADOS Amortizacin Intereses % deduccin (18% o 23%) IMPORTES DEDUCIBLES Amortizacin deducible Intereses deducibles OTROS PAGOS Importe pagado % titularidad Deducible otros pagos % deduccin (18% o 23%) DEDUCIBLE OTROS PAGOS

831

811 832 820

822

825

828

/ %

852 823

/ %

872 826

/ %

890 829

/ %

834 835 821 836 837

854

874

892

/ % %

855 824 856 857

/ % %

875 827 876 877

893 830

/ % %

% 894 % 895
896 897 898

838 839 840

858 859 860

878 879 880

842 843

862 863

882 883

900 901

910 911

846 847 848 849 850

866 867 868 869 870

884 885 886 887 888

902 903 904 905 906 909

334

IMPRESOS OFICIALES - 2011


IRPF 2011 ANEXO E

NIF

APELLIDOS Y NOMBRE

APORTACIONES A SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL REALIZADAS POR CONTRIBUYENTES CON DISCAPACIDAD


Contribuyente Aportacin del ejercicio Aplicado en el ejercicio
4601 4602 4603

Contribuyente Aportacin del ejercicio Aplicado en el ejercicio Contribuyente Aplicado


4609 4612 4615 4618 4621 4624 4626

4604 4605 4606

CONTRIBUCIONES EMPRESARIALES A SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL


Contribuyente Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 2006 TOTAL 4608 4611 4614 4617 4620 4623 4607 4627

Aport. Exceso

Pendiente
4610 4613 4616 4619 4622

Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 2006 TOTAL

Aport. Exceso
4628 4631 4634 4637 4640 4643

Aplicado
4629 4632 4635 4638 4641 4644 4646

Pendiente
4630 4633 4636 4639 4642

APORTACIONES PERSONALES A SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL A FAVOR DEL PROPIO CONTRIBUYENTE


Contribuyente Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007
EJEMPLAR PARA LA ADMINISTRACIN

4607 4647

Contribuyente Aplicado
4649 4652 4655 4658 4661 4664 4666

4627 4667

Aport. Exceso
4648 4651 4654 4657 4660 4663

Pendiente
4650 4653 4656 4659 4662

Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 2006 TOTAL

Aport. Exceso
4668 4671 4674 4677 4680 4683

Aplicado
4669 4672 4675 4678 4681 4684 4686

Pendiente
4670 4673 4676 4679 4682

2006 TOTAL

APORTACIONES PERSONALES A SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL A FAVOR DEL CNYUGE


Contribuyente Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 2006 TOTAL 4688 4691 4694 4697 4700 4703 4687

Contribuyente Aplicado
4689 4692 4695 4698 4701 4704 4706

4707

Aport. Exceso

Pendiente
4690 4693 4696 4699 4702

Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 2006 TOTAL

Aport. Exceso
4708 4711 4714 4717 4720 4723

Aplicado
4709 4712 4715 4718 4721 4724 4726

Pendiente
4710 4713 4716 4719 4722

APORTACIONES A SISTEMAS DE PREVISIN SOCIAL A FAVOR DE OTRAS PERSONAS CON DISCAPACIDAD


Contribuyente NIF beneciario
4728 4727

Contribuyente % Discapacidad
4729

4734

NIF beneciario
4735

% Discapacidad
4736

Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 TOTAL

Aport./Exceso
4801 4795 4789 4783 4730

Aplicado
4802 4796 4790 4784 4731 4733

Pendiente
4803 4797 4791 4785 4732

Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 TOTAL

Aport./Exceso
4804 4798 4792 4786 4737

Aplicado
4805 4799 4793 4787 4738 4740

Pendiente
4806 4800 4794 4788 4739

APORTACIONES A SEGUROS DE DEPENDENCIA A FAVOR DE OTRAS PERSONAS


Contribuyente NIF beneciario
4742 4741

Contribuyente NIF beneciario


4763

4762

Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 TOTAL

Aport./Exceso
4755 4752 4749 4746 4743

Aplicado
4756 4753 4750 4747 4744 4761

Pendiente
4757 4754 4751 4748 4745

Ejercicio
2011 2010 2009 2008 2007 TOTAL

Aport./Exceso
4776 4773 4770 4767 4764

Aplicado
4777 4774 4771 4768 4765 4782

Pendiente
4778 4775 4772 4769 4766

335

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011

Impuesto sobre el Patrimonio


Ejercicio 2011
Ogasun, Finantza eta Aurrekontu Saila Departamento de Hacienda, Finanzas y Presupuestos

714
Fecha de presentacin 420

PGINA

(Sello de recepcin en la Hacienda Foral)

ESPACIO RESERVADO PARA ETIQUETA IDENTIFICATIVA LA ETIQUETA IDENTIFICATIVA ES IMPRESCINDIBLE PARA PRESENTAR LA DECLARACIN. Si no dispone de etiqueta identificativa, o la misma contuviera datos errneos, solictela en las oficinas de la Hacienda Foral (c/ Samaniego, 14 - Vitoria-Gasteiz, Herriko Plaza, s/n, - Llodio o Plaza de San Juan, 1 - Laguardia).

DECLARANTE

TRIBUTACIN POR OBLIGACIN REAL

419

SEXO (V o M)

417

REPRESENTANTE

NIF o CI

APELLIDOS Y NOMBRE O RAZN SOCIAL

DOMICILIO (CALLE, NMERO, ...)

POBLACIN

TELFONO

DECLARACIN COMPLEMENTARIA
Si esta declaracin es complementaria de otra declaracin anterior del mismo ejercicio 2011, indquelo marcando una X 418

Resultado econmico de la liquidacin: (Marque con una X) Lugar de presentacin de la declaracin: (Marque con una X)
CONTROL

A ingresar

Nulo

Oficinas de la Hacienda Foral de lava Entidad colaboradora Nombre de la Entidad

Fecha y firma del declarante o del representante: En ,a de de 2012

DNI
RE. 12/23

APELLIDOS y NOMBRE
DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

336

FECHA Y FIRMAS

IMPRESOS OFICIALES - 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

DECLARACIN DE PATRIMONIO

PGINA

2011

2
BIENES INMUEBLES DE NATURALEZA URBANA REFERENCIA CATASTRAL PORCENTAJE DE TITULARIDAD VALORACIN DE SU PARTICIPACIN

a)

Inmuebles urbanos no arrendados:

Parcial b) Inmuebles urbanos arrendados:

Parcial Fecha inicio const. c) Inmuebles urbanos en construccin:

Parcial

TOTAL INMUEBLES DE NATURALEZA URBANA (

DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

337

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

DECLARACIN DE PATRIMONIO

PGINA

2011

3
BIENES INMUEBLES DE NATURALEZA RSTICA REFERENCIA CATASTRAL PORCENTAJE DE TITULARIDAD VALORACIN DE SU PARTICIPACIN

d)

Inmuebles rsticos no arrendados:

Parcial e) Inmuebles rsticos arrendados:

Parcial

TOTAL INMUEBLES DE NATURALEZA RSTICA (

5 +

BIENES Y DERECHOS AFECTOS A ACTIVIDADES EMPRESARIALES Y PROFESIONALES Y NO EXENTOS

PORCENTAJE DE TITULARIDAD

VALORACIN DE SU PARTICIPACIN

f)

Bienes y derechos afectos a actividades empresariales y profesionales (excepto inmuebles afectos):

Parcial REF . CATASTRAL g) Bienes inmuebles afectos a actividades empresariales y profesionales:

Parcial

TOTAL BIENES AFECTOS (

10

DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

338

IMPRESOS OFICIALES - 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

DECLARACIN DE PATRIMONIO

PGINA

2011

4
DESCRIPCIN DEL BIEN O DERECHO PORCENTAJE DE TITULARIDAD VALORACIN DE SU PARTICIPACIN

h)

DEPSITOS EN CUENTA CORRIENTE O DE AHORRO, A LA VISTA O A PLAZO N. de cuenta

Entidad depositaria

TOTAL i) VALORES REPRESENTATIVOS DE LA CESIN A TERCEROS DE CAPIT ALES PROPIOS, NE GOCIADOS EN MERCADOS ORGANIZADOS (Deuda Pblica, Obligaciones, Bonos y dems valores negociados en mercados organizados) N. Ttulos Valor unitario

11

TOTAL j) DEMS VALORES REPRESENTATIVOS DE LA CESIN A TERCEROS DE CAPITALES PROPIOS (Certificados de Depsito, Pagars, Obligaciones, Bonos y dems valores equivalentes no negociados en mercados organizados) N. Ttulos Valor unitario

12

TOTAL

13

DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

339

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

DECLARACIN DE PATRIMONIO

PGINA

2011

5
DESCRIPCIN DEL BIEN O DERECHO PORCENTAJE DE TITULARIDAD VALORACIN DE SU PARTICIPACIN

k)

VALORES REPRESENTATIVOS DE LA P ARTICIPACIN EN FONDOS PROPIOS DE CUALQ UIER TIPO DE ENTIDAD, NEGOCIADOS EN MERCADOS ORGANIZADOS (Acciones, participaciones y Fondos de Inversin, negociados en mercados organizados) N. Ttulos Valor unitario

TOTAL l) DEMS VALORES REPRESEN TATIVOS DE LA P ARTICIPACIN EN FONDOS PROPIOS DE CUALQ UIER TIPO DE ENTIDAD (Acciones, participaciones y Fondos de Inversin, no negociados en mercados organizados y participaciones en el capital social de Cooperativas) N. Ttulos Valor unitario

14

TOTAL m) SEGUROS DE VIDA Y RENTAS TEMPORALES O VITALICIAS

15

Entidad aseguradora /Persona o entidad pagadora

TOTAL

16

DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

340

IMPRESOS OFICIALES - 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

DECLARACIN DE PATRIMONIO

PGINA

2011

6
DESCRIPCIN DEL BIEN O DERECHO PORCENTAJE DE TITULARIDAD VALORACIN DE SU PARTICIPACIN

n) JOYAS, PIELES DE CARCTER SUNTUARIO Y VEHCULOS, EMBARCACIONES Y AERONAVES

TOTAL o) OBJETOS DE ARTE Y ANTIGEDADES

17

TOTAL p) DERECHOS REALES

18

TOTAL q) CONCESIONES ADMINISTRATIVAS

19

TOTAL r) DERECHOS DERIVADOS DE LA PROPIEDAD INTELECTUAL E INDUSTRIAL

20

TOTAL s) OPCIONES CONTRACTUALES

21

TOTAL

22

DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

341

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

DECLARACIN DE PATRIMONIO

PGINA

2011

7
DESCRIPCIN DEL BIEN O DERECHO PORCENTAJE DE TITULARIDAD VALORACIN DE SU PARTICIPACIN

t) DEMS BIENES Y DERECHOS DE CONTENIDO ECONMICO

TOTAL TOTAL BIENES Y DERECHOS ( 4 + 7 + 10 + 11 + 12 + 13 + 14 + 15 + 16 + 17 + 18 + 19 + 20 + 21 + 22 + 23 )

23 24

u) DEUDAS

TOTAL

25

v) BIENES Y DERECHOS EXENTOS

TOTAL

90

y) CARGAS Y GRAVMENES SOBRE BIENES O DERECHOS EXENTOS

TOTAL
DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

91

342

IMPRESOS OFICIALES - 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

DECLARACIN DE PATRIMONIO

PGINA

2011

8
LIQUIDACIN

a) b) c) d) e) f) g) h) i) j) k) l) m) n) o) p) q) r) s) t) u) v) y)

Inmuebles urbanos no arrendados Inmuebles urbanos arrendados Inmuebles urbanos en construccin Total inmuebles de naturaleza urbana ( Inmuebles rsticos no arrendados Inmuebles rsticos arrendados Total inmuebles de naturaleza rstica ( 5 + 6 ) Bienes afectos a actividades empr./prof. excepto inmuebles afectos Bienes inmuebles afectos a actividades empresariales y profesionales Total bienes afectos ( 8 + 9 ) Depsitos en cuenta corriente o de ahorro a la vista o a plazo 1 + 2 + 3 )

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 90 91 26 27 29 al % 30 31 50 51 57 60 61 62 63 800.000 00 28 )

Valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios, negociados en mercados organizados Dems valores representativos de la cesin a terceros de capitales propios Valores representativos de la participacin en fondos propios de cualquier entidad, negociados en mercados organizados Dems valores representativos de la participacin en fondos propios de cualquier tipo de entidad Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias Joyas, pieles de carcter suntuario y vehculos, embarcaciones y aeronaves Objetos de arte y antigedades Derechos reales Concesiones administrativas Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial Opciones contractuales Dems bienes y derechos de contenido econmico SUMA de la valoracin de los bienes y derechos Valoracin de las deudas Bienes y derechos exentos Cargas y gravmenes sobre bienes o derechos exentos BASE IMPONIBLE ( 24 25 BASE LIQUIDABLE ( 26 REDUCCIN en concepto de MNIMO EXENTO 27 ) (Si es negativa, consignar cero)

CLCULO CUOTA NTEGRA: (Ver escala ms abajo)


CUOTA NTEGRA (

Hasta Resto 29
+

30 )

MINORACIN de la cuota por lmite del 60% Base Imponible del IRPF (Ver anexo pg. 9) TOTAL CUOTA NTEGRA ( 31 50 ) Deduccin por impuestos satisfechos en el extranjero (Ver Anexo pg. 9) Bonificacin de la cuota en Ceuta y Melilla (Ver Anexo pg. 9) DIFERENCIA ( 51 RESULTADO ( 61 57 60 ) ) En caso de DECLARACIN COMPLEMENTARIA importe ingresado por el contribuyente 62

ESCALA DEL IMPUESTO


BASE LIQUIDABLE HASTA EUROS
0 200.000 400.000 800.000 1.600.000 3.200.000 6.400.000 12.800.000

CUOTA NTEGRA (EUROS)


0 400 1.000 3.000 10.200 31.000 85.400 219.800

RESTO BASE LIQUIDABLE HASTA EUROS


200.000 200.000 400.000 800.000 1.600.000 3.200.000 6.400.000 En adelante

TIPO APLICABLE (Porcentaje)


0,20 0,30 0,50 0,90 1,30 1,70 2,10 2,50

DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

343

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO 2011


NIF APELLIDOS Y NOMBRE

DECLARACIN DE PATRIMONIO

PGINA

2011

9
ANEXO MINORACIN DE CUOTA POR LMITE DEL 60% DE BASE IMPONIBLE DEL I.R.P .F.

Tipo de gravamen =

CUOTA NTEGRA x 100 BASE LIQUIDABLE

31

x 100 28

39

Parte de Base imponible correspondiente a elementos patrimoniales no susceptibles de producir rendimientos gravados por la Norma Foral del IRPF Importe anterior ( 40 ) x Tipo medio de gravamen ( 39 ) ( 31 41 Cuota del Impuesto sobre el Patrimonio a efectos del lmite del 60% Si presenta Declaracin INDIVIDUAL en el IRPF: Cuota ntegra del IRPF Cuota del Impuesto sobre el Patrimonio susceptible de limitacin (Importe casilla SUMA de cuotas ( 43 Base imponible del IRPF LIMITE: 60% del importe de la casilla anterior 47 MINORACIN CUOTA IMPUESTO SOBRE PATRIMONIO ( 46 Si presenta Declaracin CONJUNTA en el IRPF: Cuota ntegra del IRPF Cuota del Impuesto sobre el Patrimonio susceptible de limitacin SUMA de cuotas ( 43 Base imponible del IRPF LIMITE 60% del importe de la casilla anterior 47 MINORACIN CUOTA IMPUESTO SOBRE PATRIMONIO ( 46 Parte de la minoracin IMPUTABLE AL DECLARANTE 48 ) x 49 + 45 + 44 + 45 ) 48 ) (lmite: 80% de 31 + 44 ) 42

40 41 42

43 44 46 47 48 50

43 Del Declarante (importe 42 ) 44 45 46 47 48 49 31 ) 50 Del resto de la unidad familiar

44 44

(lmite 80% de

ANEXO DEDUCCIN IMPUESTOS SATISFECHOS EN EL EXTRANJERO


Tipo medio efectivo de gravamen = TOTAL CUOTA NTEGRA x 100 BASE LIQUIDABLE = 51 x 100 28 52 53 54 55 56 57

Valoracin de bienes y derechos gravados en el extranjero Parte de la base liquidable gravada en el extranjero

53

x base liquidable 28 26

base imponible

a) Importe efectivo del Impuesto satisfecho en el extranjero b) Parte base liquidable gravada en el extranjero x tipo medio efectivo ( 54 x 52 ) A DEDUCIR la cantidad menor entre 55 y 56

ANEXO BONIFICACIN DE LA CUOTA EN CEUTA Y MELILLA

Valor neto de los bienes y derechos en Ceuta y Melilla Cuota ntegra proporcional que corresponde a estos bienes BONIFICACIN DE LA CUOTA: 75% del importe de la casilla

51 59

x 26

58

58 59 60

DOCUMENTO PARA LA ADMINISTRACIN

344

Похожие интересы