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IN.ORME ESPECIAL

Tratamiento Contable de los Tributos Pagados en la Importacin Definitiva de Bienes

CPC Cristina Espinoza Torres Miembro del Staff Interno de la Revista Actualidad Empresarial

1. Introduccin La importacin definitiva de bienes es una de las operaciones realizadas con mayor frecuencia por las empresas, su costo se encuentra constituido por el precio original de compra ms todos los gastos incurridos hasta ponerlos en los almacenes de la empresa, tales como flete seguro, derechos e impuestos que gravn la importacin, transporte interno, acarreo, etc. Siendo de suma importancia el correcto registro y control minucioso de los desembolsos indicados, en el presente trabajo trataremos los principales aspectos contables y tributarios que se debern tomar en consideracin para la contabilizacin de los tributos pagados en la importacin de bienes, dando mayor nfasis al registro del Ad valorem e IGV. 2. Principales tributos que gravan la importacin definitiva de bienes La importacin de mercancas se encuentra afecta a los siguientes tributos: - Ad valorem Es un derecho arancelario que grava la importacin de todos los bienes que se encuentran codificados en el Arancel de Aduanas, su base imponible est constituida por el valor CI. aduaINSTITUTO PAC.ICO

nero(1) (tambin llamado valor en aduana), que est compuesto por el valor .OB ms Seguro y .lete. Las tasas Ad valorem varan en cinco niveles: 0%, 4%, 7%, 12% y 20%, dependiendo de la partida arancelaria. - Sobretasa Adicional Arancelaria Tiene la naturaleza de un derecho arancelario, y la misma grava temporalmente la importacin de algunos bienes tales como: malta, cerveza de malta, vino de uvas frescas, mosto de uva, maz amarillo duro, azcar, etc. Su base imponible al igual que en el caso del Ad valorem se encuentra constituida por el valor CI. aduanero, siendo su tasa impositiva del 5%. - Impuesto Selectivo al Consumo - ISC El ISC grava la importacin de determinados bienes, tales como: combustibles, licores, vehculos nuevos y usados, bebidas gaseosas y cigarrillos, contenidos en el Apndice II y IV del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N. 055-99-E. (15-04-99). Este impuesto al consumo se aplica bajo tres sistemas: i) Sistema al valor, ii) Sistema especfico y iii) Sistema de precio de venta al pblico. - Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promocin Municipal (IGV e IPM) De acuerdo con el artculo 1 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto

General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, la importacin de bienes se encuentra gravada con el IGV e IPM. El nacimiento de la obligacin tributaria se produce en la fecha en que se solicita su despacho a consumo. La base imponible es el valor en Aduana determinado con arreglo a la legislacin pertinente, ms los derechos e impuestos que afecten la importacin con excepcin del IGV, en las importaciones. 3. Documento que acredita el pago de los tributos en la importacin de bienes Los impuestos que recauda la SUNAT (Aduanas) por las operaciones de importacin se encuentran consignados en la Declaracin nica de Aduanas (DUA), ste es un documento establecido y regulado por la Aduana, en el cual se detalla y liquida los impuestos y derechos por cada bien importado y es liquidado en moneda extranjera (Dlares de los Estados Unidos de Amrica). Es importante precisar que de la informacin contenida en la DUA (Hoja C) slamente se contabilizan los importes que correspon(1) El valor en aduana de las mercancas destinadas al rgimen de importacin definitiva se verifica y determina de conformidad con las normas del Acuerdo sobre Valoracin en Aduana de la OMC, aprobado por Resolucin Legislativa N 26407, las normas sobre valoracin de mercancas aprobadas por Decreto Supremo N 186-99-E., modificado por Decreto Supremo N 131-2000-E., que aprueba el Reglamento para la valoracin de mercancas segn el Acuerdo sobre Valoracin en Aduana de la OMC; el Decreto Supremo N 098-2002-E. que determina el tratamiento de mercancas sensibles al fraude por concepto de valoracin; los procedimientos de valoracin INTA-PE.01.10a. e INTA-PE.01.14 y los instructivos de valoracin INTA-IT.01.08 e INTA-IT.01.10.

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den a los tributos que se pagan por la importacin, tales como: Ad valorem, sobretasa, IGV e IPM, ISC, Sobretasa, Tasa de despacho, etc. En tal sentido, no se deber registrar el valor CI. de aduana, puesto que ste es el valor que Aduanas toma como base para el clculo de los derechos e impuestos, y no necesariamente coincidir con el costo de los bienes importados. El valor de las mercancas importadas es acordado con el proveedor el que se consigna en la factura del proveedor del exterior respectiva. 4. Tratamiento contable del Ad valorem e IGV Para determinar el tratamiento contable de los tributos que gravan la importacin tomaremos en cuenta el tipo de bien que se importa y las reglas para su valuacin segn las Normas Internacionales de Informacin .inanciera: a) Importacin de existencias De acuerdo con el prrafo 10 de la NIC 2: Existencias, el costo de las existencias comprender todos los costos derivados de la adquisicin y transformacin de las mismas, as como otros costos en los que se haya incurrido para darles su condicin y ubicacin actuales. Agrega la mencionada norma que, el costo de adquisicin comprender el precio de compra, los aranceles de importacin y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales),(2) tales como los transportes, el almacenamiento y otros costes directamente atribuibles a la adquisicin de las mercaderas, los materiales o los servicios. b) Importacin de activos fijos El prrafo 16 de la NIC 16: Inmuebles, Maquinaria y Equipos, seala que el costo de los activos fijos comprende: - Su precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisicin, despus de deducir cualquier descuento comercial o rebaja del precio; - cualquier coste directamente relacionado con la ubicacin del activo, - la estimacin inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del elemento, as como la rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta. c) Importacin de activos intangibles La NIC 38: Intangibles, en su prrafo 27 indica que el costo de un activo intangible adquirido de forma independiente(3) comprende: - El precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos no recuperables que recaigan sobre la adquisicin, despus de deducir los descuentos comerciales y las rebajas; y - cualquier costo directamente atribuible a la preparacin del activo para su uso previsto. Como se podr observar contablemente formarn parte del costo de un bien tangible o intangible (existencia, activo fijo o activo intangible), los tributos no recuperables pagados en la importacin; en este sentido, considerando que el Ad valorem es un tributo que no es recuperable se contabiliza como un incremento en el costo
(2) El subrayado es nuestro. (3) La NIC 38 tambin establece el tratamiento de activos intangibles adquiridos como parte de una combinacin de negocios.

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del bien importado, mientras que el IGV por tratarse de un tributo que puede ser utilizado como crdito fiscal en la medida que cumpla con los requisitos establecidos en los artculos 18 y 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, no formar parte del costo de importacin de los bienes al ser un tributo no recuperable. 5. Tratamiento tributario del Ad valorem e IGV Con relacin al tratamiento tributario del Ad valorem que grava la importacin debemos sealar que el artculo 37 del Reglamento de la ley del Impuesto a la Renta indica que el valor de los bienes importados estar conformado por el precio exfbrica ms los gastos, derechos e impuestos en el pas de origen, fletes, seguros, diferencias de cambio, derechos y otros impuestos a la importacin, gastos de despacho de Aduana, y dems gastos incurridos hasta el ingreso de los bienes a los almacenes de la empresa. Con respecto al IGV pagado en la importacin de bienes, en principio ste deber ser utilizado como crdito fiscal, en tanto se cumplan con los requisitos sustanciales y formales establecidos en los artculos 18 y 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas. De lo contrario, procedera su deduccin como costo o gasto para la determinacin del Impuesto a la Renta, segn se establece en el artculo 69 de la norma mencionada. Por lo anterior, podemos establecer que el IGV pagado ser reconocido como costo (como parte del valor del bien importado) cuando no se tenga derecho a usar el IGV como crdito fiscal.

Tratamiento contable y tributario del Ad valorem e IGV Ad valorem Cumple con los requisitos para tomar el Crdito .iscal (art. 18 y 19 de la Ley del IGV) Tributo no recuperable Costo del bien importado

IGV e IPM

Tributo recuperable

Crdito .iscal - No forma parte del costo del bien importado

No

Tributo no recuperable

Costo del bien importado

6. Tipo de cambio para la conversin a Nuevos Soles Los derechos arancelarios y dems tributos que gravan la importacin son expresados en dlares de los Estados Unidos de Amrica(4), es en esta moneda que se emiten las DUA; por lo tanto, para su registro en los Libros Contables, es necesario efectuar su conversin a Nuevos Soles teniendo en cuenta lo siguiente:

Concepto Ad valorem

Tipo de Cambio Venta vigente en la fecha de numeracin de la DUA

Base Legal De acuerdo con el artculo 61 de la Ley del Impuesto a la Renta, las operaciones en moneda extranjera se contabilizarn al tipo de cambio vigente a la fecha de la operacin, segn la Superintendencia de Banca y Seguros. El numeral 17 del artculo 5 del Reglamento de la Ley del IGV, seala que para la conversin a moneda nacional del IGV en el caso de las importaciones se efectuar al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de pago del Impuesto correspondiente.

IGV e IPM

Venta publicada en la fecha de pago

(4) De acuerdo con el artculo 12 del Reglamento de la Ley General de Aduanas aprobado mediante Decreto Supremo N. 011-2005-E..

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2. Detalle de los importes a contabilizar de la DUA y su conversin a Nuevos Soles De la DUA solamente se contabilizan los importes que corresponden a los tributos que se pagan por la importacin, en nuestro caso el Ad valorem, el IGV e IPM, y la Tasa de despacho.
Conceptos Importe en Dlares Americanos
12,052 24 2,250 19,123 33,449

7. Aplicacin prctica La empresa Rigel S.A. dedicada a la comercializacin de equipos de seguridad laboral import en el mes de febrero de 2006 cinco mil (5,000) cascos de seguridad cuyo valor es de US $ 20 cada uno, las mercancas ingresaron al pas por la Intendencia de Aduana Martima del Callao, numerando la DUA 118-2006-10-015684-00 el 10 de febrero de 2006 que fue seleccionada por canal verde. La Declaracin fue cancelada con fecha 13 de febrero de 2006, con cheque N. 002-222551 del Banco Seguro. A continuacin se muestra la hoja C de la DUA:

Tipo de cambio de la fecha de numeracin (10-02-2006)

T.C. venta vigente T.C. venta vigente T.C. venta publicado T.C. venta publicado T.C. venta vigente 3.291 3.291 3.287 3.287 3.291

Imp. en Nuevos Soles

39,663.31 78.98 7,395.75 62,857.30 85.12 110,080.46

Ad valorem (12%) Tasa de despacho (2.35% UIT) IPM (2%) IGV (17%) Diferencia de cambio Imp. total a pagar

Registro de la provisin de la DUA

1 60 COMPRAS 609 Gastos vincul. con la compras 609.1 Ad valorem 609.2 Tasa de despacho 40 TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV e IPM 4011.05 Crdito fiscal 67 CARGAS .INANCIERAS 676 Prdida por dif. de cambio 40 TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV e IPM 110,080.46 70,253.05 85.12 39,663.31 78.98 70,253.05 DEBE 39,742.29 HABER

Se pide: - Determinar el monto total de los tributos. - Efectuar la contabilizacin de la DUA y su anotacin en el Registro de Compras. Solucin: 1. Determinacin de los tributos a pagar contenidos en la DUA Bien : Cascos de seguridad Subpartida arancelaria : 6506.10.00.00 Ad valorem : 12%
Detalle de la DUA Importe en Dlares Americanos 100,000 350 85 100,435 12,052 112,487 (US$ 112,487 x 2%) (US$ 112,487 x 17%) 2,250 19,123 24 33,449

4011.06 IGV e IPMpor pagar 4015 Derechos aduaneros 4019 Otros gtos. (Tasa de despacho)

70,338.17 39,663.31 78.98

10/02 Por la provisin de la DUA N. 118-200610-015684-00 en la fecha de numeracin. 2 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 281 Cascos de seguridad 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 618 Mercaderas por recibir 10/02 Por el control de las mercaderas por recibir importadas 39,742.29 39,742.29

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.OB Seguro .lete Valor Aduanas Ad valorem (12%) Base Imponible IGV e IPM IPM (2%) IGV (17%) Tasa de despacho (2.35% UIT) Total DUA

(5,000 unid x US$ 20)

(US$ 100,435 x 12%)

Reacurdese que no se debe registrar el valor CI. (valor de aduana), el costo de las mercancas importadas es el que se consigna en la factura del proveedor del exterior (invoice) y se contabiliza en forma separada. 3. Cancelacin de la DUA y su conversin a Nuevos Soles
DUA Importe en Dlares Americanos
33,449

Tipo de cambio de la fecha de cancelacin (13-02-2006)

T.C. Venta vigente 3.288

Imp. en Nuevos Soles

109,980.31

Importe total a pagar

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Contabilizacin de la cancelacin de la DUA
3 40 TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV e IPM 4011.06 IGV e IPM por pagar 70,338.17 4015 Derechos aduaneros 39,663.31 4019 Otros gastos (Tasa de despacho) 78.98 10 CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes DEBE 110,080.46 HABER 3 77 INGRESOS .INANCIEROS 776 Ganancia por diferencia de cambio 13/02 Por la cancelacin de la DUA con cheque N. 002-222551. DEBE

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HABER 100.15

109,980.31

4. Aplicacin del crdito fiscal Regularizacin del IGV al tipo de cambio venta publiado en la fecha de pago, segn el numeral 17 del artculo 5 del Reglamento de la Ley del IGV.
Importe en Nuevos Soles 70,338.54 Importe provisionado 70,253.05 Diferencia de cambio 85.49

Concepto

Importe en Dlares Americanos 21,373

Tipo de cambio de la fecha de cancelacin (13-02-06) T.C. Venta publicado 3.291

IGV e IPM

Registro de la regularizacin del tipo de cambio del crdito fiscal del IGV a la fecha de pagado de la DUA
4 40 TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV e IPM 4011.01 Crdito fiscal DEBE 85.49 HABER

4 77 INGRESOS .INANCIEROS 776 Ganancia por diferencia de cambio 13/02 Por la diferencia de cambio aplicable al crdito fiscal a la fecha de pago de la DUA.

DEBE

HABER 85.49

5. Anotacin de la DUA en el Registro de Compras De acuerdo con el numeral 2 del artculo 6 del Reglamento del IGV, el derecho al crdito fiscal se ejercer nicamente con el original de copia autenticada por el Agente de Aduanas de la Declaracin nica de Aduanas.

Registro de Compras del mes de febrero de 2006

(a) (b) (b) (b) (c) (d) (e) (f) (g) (h) (i) (j) (k) (l) (m) (n) (o) (p) (q) (r) Constancia de depsito SPOT (*)

.echa de emis.

.echa .echa de de vcto. o pago pago del IGV de sureteniminisdo en tro de liquidac. serv. de pblicompra cos

.echa de pago del IGV que Tipo Serie grava la de del importac., comcomutiliz. de propross. prest. bante bante por no do- o dode miciliad. o cupago adquisic. mento de intang. del exterior

N del comprob. de pago o N del formulario de pago del impuesto

N de RUC del Proveedor

Base imponible de adquisiNombre, ciones que denomidan derecho nacin a crd. fiscal o razn y/o S.E social destin. exdel proclusivamenveedor te gravadas y/o exportacin

Base imBase impon. pon. de de adquisic. adquisic. que dan deque NO dan recho a crd. derecho a fiscal y/o S.E crd. fiscal destin. a y/o S.e por operac. graNO estar vadas y/o de destinadas exportac. y a a operac. operaciones gravadas no gravadas y/o export.

Valor de las adquisiciones no gravadas

ISC

IGV de IGV de adqui- adquisiciosiciones co- nes columna lumna (h) (i)

IGV de adquisiciones columna (j)

N de Otros comprob. tribude pago Total tos y/o emit. adquisiNmecargos por el cin ro impono donibles miciliado

.echa de emisin

10.02.06

13.06.06

118-2006-10-015684-00 20131312955

SUNAT

370,202.84

70,338.54

440,541.38

S/. 70,338.54 : 0.19 = S/. 370,202.84

13/02 Por la provisin de la DUA N. 118-2006-10-015684-00 en la fecha de numeracin efectuado en el Reg. de compras. x 28 EXISTENC. POR RECIBIR 281 Cascos de seguridad 61 VARIAC. DE EXISTENCIAS 618 Mercaderas por recibir 13/02 Por el control de las mercaderas por recibir importadas. 370,202.84 DEBE HABER

El sistema contable le generar automticamente el siguiente asiento:

x 60 COMPRAS 609 Gastos vinculados con la compras DEBE HABER 370,202.84

370,202.84

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En algunos sistemas contables computarizados para efectuar la anotacin de un comprobante en el Registro de Compras requieren necesariamente de la contabilizacin de una base imponible, en estos casos se recomienda efectuar el siguiente procedimiento: Se sabe que el IGV que debemos tomar como crdito fiscal es S/. 70,338.54, hallamos una base imponible, para el mismo de la siguiente forma:

x 40 TRIBUTOS POR PAGAR 401 Gobierno central 4011 IGV e IPM 4011.05 Crdito fiscal 42 PROVEEDORES 429 Otros DUA

DEBE 70,338.54

HABER

En el libro diario debe efectuarse el extorno total de los asientos anteriores, a fin de no duplicar las cantidades ya registradas en el libro diario (asientos 1,2,3 y 4).
x DEBE HABER 42 PROVEEDORES 440,541.38 429 Otro DUA 40 TRIBUTOS POR PAGAR 70,338.54 401 Gobierno central 4011 IGV e IPM 4011.05 Crdito fiscal 60 COMPRAS 370,202.84 609 Gastos vinculados con la compras 13/02 Por el extorno. x DEBE HABER 61 VARIAC. DE EXISTENCIAS 370,202.84 618 Mercaderas por recibir 28 EXISTENC. POR RECIBIR 370,202.84 281 Cascos de seguridad 13/02 Por el extorno.

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