EL NOMBRAMIENTO DE UN REVISOR FISCAL DEBE ENTENDERSE COMO UN ACUERDO DE VOLUNTADES, POR LO TANTO, SI NO EXISTE LA ACEPTACIN DEL CARGO, DICHO

NOMBRAMIENTO NO PRODUCIRA EFECTOS LEGALES. No existe una norma legal, jurisprudencia, ni doctrina de la DIAN, que establezca que la responsabilidad al revisor fiscal se le atribuye desde el mismo momento en que es nombrado por el mximo rgano social, sin embargo, eso es lo que la administracin tributaria ha interpretado por analoga y de manera extensiva su propia doctrina, sin tener en consideracin que la aceptacin del cargo no necesariamente se presenta en el mismo acto y que es sta ltima la que solemniza el acuerdo de voluntades para que el nombramiento produzca efectos legales.

Efectos ante la DIAN del registro del nombramiento en el registro mercantil. La formalidad de registrar en la Cmara de Comercio la designacin del revisor fiscal, tiene como finalidad darle publicidad u oponibilidad al acto de nombramiento frente a terceros y al respecto establece el numeral 4 del artculo 29 del Cdigo de Comercio que los actos y documentos sujetos a registro no producirn efectos respecto a terceros sino a partir de la fecha de su inscripcin; pero si bien la falta de registro hace que el acto legalmente sujeto a inscripcin no sea oponible a terceros (art. 901 C. de Co.), a sido clara la reiterada posicin del Consejo de Estado al considerar que en la relacin jurdico impositiva, la administracin tributaria no tiene el carcter de tercero, pues sta adquiere y conserva siempre la condicin de sujeto principal de la relacin jurdica tributaria.

La anterior consideracin del Consejo de Estado, ha llevado a conceptuar vlidamente a la DIAN, que no se pueden desconocer las actuaciones frente a la administracin tributaria de un revisor fiscal cuyo nombramiento no ha sido objeto de registro, siempre y cuando se demuestre la aceptacin del cargo o acta de posesin cuando se trate de entidades vigiladas; sin embargo, se est excediendo en tal interpretacin al asumir que en todos los casos, el revisor fiscal nombrado es el obligado a cumplir deberes formales, aun cuando ste no haya presentado su aceptacin al cargo.

Declaraciones tributarias que se tienen por no presentadas.

La importancia de la discusin respecto al momento en que el revisor fiscal debe asumir la responsabilidad y surge la obligacin de cumplir deberes formales ante a la administracin tributaria, se presenta por una situacin particular que si bien puede ser inusual, ni la legislacin comercial, ni la normativa tributaria establecen algo taxativo sobre el asunto y mas cuando por una equivocada interpretacin que la DIAN hace de la jurisprudencia y su propia doctrina, sta pueda llegar a considerar una declaracin tributaria como no presentada de conformidad con el literal d) del artculo 580 del E.T., es decir, cuando no se presente firmada por quien deba cumplir el deber formal de declarar.

La situacin particular se presenta cuando hay un cambio de revisor fiscal en una sociedad y en el lapso de tiempo que transcurre entre la fecha del nombramiento, la de aceptacin del cargo y la del registro del nombramiento, sta debe presentar una declaracin tributaria, ante lo cual seguramente surgir el interrogante Quin es el revisor fiscal que debe firmar la declaracin?

Segn la doctrina de la DIAN, la puede firmar el revisor fiscal que se encuentra nombrado as no se encuentre inscrito en el registro mercantil, eso si, se debe demostrar la aceptacin del cargo del nuevo revisor fiscal, pero si a la fecha de presentacin de la declaracin el nuevo revisor fiscal no ha aceptado el cargo, o si de comn acuerdo la sociedad y el revisor fiscal pactan una fecha posterior al nombramiento para que ste asuma el cargo, ste no firmar la declaracin, pues no ha surgido una obligacin entre las partes, por lo tanto, para resolver el interrogante sobre Quin debe firmar la declaracin? A la luz de los mismos conceptos de la DIAN al interpretar la legislacin comercial se considera que la declaracin tributaria debe estar firmada por quien se encuentre inscrito en el registro mercantil al momento de la presentacin.

Pero lo que est sucediendo en la prctica por interpretaciones amaadas de la DIAN, es que si la declaracin se presenta firmada por el revisor fiscal que se encuentra nombrado mas no registrado, la DIAN puede dar por no presentada la declaracin si a la fecha de presentacin no se haba presentado la aceptacin del cargo, pero si la firma quien aparece inscrito en el registro mercantil, tambin considera que se entiende por no presentada la declaracin porque segn su interpretacin, quin debi firmarla es el revisor fiscal nombrado.

Qu es lo que dice la Doctrina de la DIAN? A la administracin tributaria se le ha consultado en diferentes oportunidades para que concepte respecto a la situacin de una declaracin tributaria que ha sido firmada por un revisor fiscal que se encuentra nombrado por el mximo rgano social, pero cuyo nombramiento no ha sido objeto de inscripcin en el registro mercantil .

A lo anterior, ha sido reiterada la posicin de la administracin al considerar que no se puede dar por no presentada una declaracin tributaria que ha sido firmada por un revisor fiscal cuyo nombramiento no ha sido objeto de registro, acogiendo un antecedente jurisprudencial segn el cual, las causales para dar por no presentadas una declaracin son taxativas y de aplicacin restrictiva, por lo tanto, la causal contenida en el literal d) del artculo 580 del E.T no puede hacerse extensiva a la falta de la inscripcin de su nombramiento en el registro mercantil, pues ello equivaldra a sancionar por un hecho que no est previsto en la norma, dndole un alcance diferente al que realmente tiene.

Aparte del Oficio DIAN N 073048 de 29-Ago-2006:

() si se trata de una declaracin firmada por revisor fiscal cuyo nombramiento no se ha inscrito en el registro mercantil, debe tenerse en cuenta que el Consejo de Estado ha sealado que la formalidad de registrar en la Cmara de Comercio la designacin del revisor fiscal tiene como finalidad darle publicidad u oponibilidad al acto de nombramiento frente a terceros, pero de manera alguna implica que su omisin afecte la existencia y validez del mismo, razn por la cual, no se constituye en una causal para que las declaraciones tributarias se entiendan como no presentadas ()

En un oficio posterior, la DIAN mantuvo su posicin al respecto, pero en este nuevo pronunciamiento concluy que no basta con el nombramiento para que la declaracin tributaria se entienda presentada con el cumplimiento del requisito formal, pues argument que se debe probar, adems de la designacin con anterioridad a la fecha de presentacin de la declaracin, la aceptacin del cargo.

Oficio DIAN N 082052 de 22-Sep-2006

Para el caso de las declaraciones tributarias la calidad de revisor fiscal debe tenerse debidamente probada mediante la copia pertinente de su designacin antes de la suscripcin del denuncio fiscal, pues sta implica la asuncin del cargo y en consecuencia la obligacin del cumplimiento de todos los deberes legales, entre ellos el de firmar las declaraciones. Debe adems probarse en todos los casos la aceptacin del cargo, y la posesin cuando se trata de entidades vigiladas. (Negrilla fuera de texto)

Adicionalmente, ambos oficios hacen referencia (en el sentido de que se encuentra vigente) al Concepto No. 068199 de 2005, mediante el cual la administracin realiza una interpretacin sobre la aplicacin del artculo 164 del C de Co., en el cual consider:

Si bien de lo expuesto queda claro que la inscripcin de revisor fiscal no afecta la existencia y validez de la designacin, a tal punto que no puede exigirse dicha inscripcin para efectos de considerar cumplida la obligacin de declarar, dicha inscripcin s implica que la persona inscrita en la Cmara de Comercio del domicilio social como revisor fiscal de una sociedad conservar tal carcter para todos los efectos legales, mientras no se cancele dicha inscripcin mediante el registro de un nuevo nombramiento o eleccin, como lo seala el articulo 164 del Cdigo de Comercio. (Subrayado nuestro)

Si bien el caso de consulta del anterior concepto resulta diferente a la situacin planteada para el anlisis, pues en el caso planteado en el concepto ya se haba presentado la inscripcin en el registro mercantil y quien firm la declaracin fue el revisor fiscal anterior, es concluyente la interpretacin de la DIAN sobre la aplicacin del artculo 164 del Cdigo de Comercio, al considerar que la persona inscrita en el registro mercantil conserva su obligacin legal mientras no se cancele su inscripcin, por lo tanto, no se puede endilgar la responsabilidad legal al revisor fiscal que simplemente se encuentra nombrado si ste no a aceptado el cargo.

Por lo anterior, no es lo mismo interpretar que se considera vlida la declaracin tributaria presentada con la firma de un revisor fiscal cuyo nombramiento no a sido objeto de inscripcin en el registro mercantil, a interpretar que quien debe firmar la declaracin tributaria es el revisor fiscal nombrado, as no se encuentre registrado y as no haya aceptado el cargo, para efectos de considerar cumplida la obligacin de declarar.

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