INSTITUT DU BENCHMARKING

Bonnes pratiques pour le processus laboration du budget

Sommaire
2 - Environnement 2.1 2.2 2.3 2.4
..................................................................................................................................................................................................................................

Institut du Benchmarking ........................................................................................................................................................................................ 5 Code de conduite .......................................................................................................................................................................................................... 5 Notion de pratique ........................................................................................................................................................................................................ 5 Groupe de travail ............................................................................................................................................................................................................ 5
..............................................................................................................................................................................................................................

3 - Cadre de ltude 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5

Objectif du groupe de travail .............................................................................................................................................................................. 8 Primtre de ltude .................................................................................................................................................................................................... 8 Dfinition et schma de principe du budget ........................................................................................................................................ 9 Finalit de ltude .......................................................................................................................................................................................................... 9 Principales tapes dans llaboration du budget ............................................................................................................................ 10
..................................................................................................................................................

4 - Bonnes pratiques de construction du budget 4.1 4.1.1 4.1.2 4.2 4.3 4.4 4.4.1 4.4.2 4.4.3 4.4.4 4.4.5 4.5 4.6

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Identification des clients ........................................................................................................................................................................................ 11 Clients directs .................................................................................................................................................................................................................. 11 Clients indirects ............................................................................................................................................................................................................ 11 Finalits ................................................................................................................................................................................................................................ 12 Propritaire ........................................................................................................................................................................................................................ 12 Entres .................................................................................................................................................................................................................................... 12 Lettre de cadrage ........................................................................................................................................................................................................ 13 Donnes et hypothses denvironnement .............................................................................................................................................. 13 Matrice budgtaire .................................................................................................................................................................................................... 13 Procdures de gestion ............................................................................................................................................................................................ 14 Moyens ................................................................................................................................................................................................................................ 14 Sorties .................................................................................................................................................................................................................................... 15 Indicateurs de performance .............................................................................................................................................................................. 15
................................................................................

5 - Travaux complmentaires sur les relations amont et aval du processus 5.1 5.1.1 5.1.2 5.1.3 5.1.4 5.1.5 5.2 5.2.1 5.2.2 5.2.3 5.2.4 5.2.5 5.2.6 5.2.7 5.2.8 5.2.9

16

Budget et stratgie ...................................................................................................................................................................................................... 16 Le budget comme outil de dclinaison et damnagement de la stratgie ............................................................ 16 Moyens pour transcrire la stratgie dans le budget de faon efficace ........................................................................ 17 Les rgles instituer pour la convergence .......................................................................................................................................... 17 La prise en compte des variations potentielles de lenvironnement dans le budget ...................................... 18 Ladaptation du processus budgtaire la stratgie du groupe et des units oprationnelles .............. 18 Utilisation du Budget .............................................................................................................................................................................................. 19 Gestion de la performance ................................................................................................................................................................................ 19 Pilotage des risques .................................................................................................................................................................................................. 19 Responsabilits et dcisions .............................................................................................................................................................................. 19 Motivation des ressources humaines ........................................................................................................................................................ 20 Amlioration de la lecture de lactivit .................................................................................................................................................. 20 Priodicit du dcoupage budgtaire ...................................................................................................................................................... 21 Lien entre budget et consolidation .............................................................................................................................................................. 21 Actualisation du budget ........................................................................................................................................................................................ 22 Support de communication et de benchmarking .......................................................................................................................... 22
........................................................................................................................................................................................................................................

5 - Conclusion

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2 - Environnement
2.1 Institut du Benchmarking
Cr en 1996, lInstitut du Benchmarking a pour ambition de crer un rseau dentreprises, ouvertes lchange, dans le cadre dune thique partage. Cette dmarche contribue promouvoir le dveloppement de bonnes pratiques et faire ainsi progresser lactivit de lentreprise. LInstitut du Benchmarking est membre du Global Benchmarking Network (GNB), dirig par Robert Camp et qui regroupe environ 20 pays.

2.2 Code de conduite

Tous les membres du groupe de travail Optimisation du Processus Budgtaire adhrent aux dispositions du code de conduite de lInstitut du Benchmarking, notamment celles concernant laspect de la confidentialit. Les membres se doivent de parler avec autorit de leur exprience au sein de leur entreprise. Les comptesrendus, ainsi que tous les documents remis aux participants demeurent confidentiels. Il a t dcid au sein du groupe de travail que ce rapport peut tre diffus et publi.

2.3 Notion de pratique

Le benchmarking ne veut sintresser aux solutions que pour autant quelles soient vrifies par lexprience. Le groupe de travail a qualifi des pratiques observes et les a considr comme bonnes ou pas dans la mesure o elles apportent une valeur ajoute optimale en donnant, ceux qui les adoptent, un avantage concurrentiel.

2.4 Groupe de travail

Le groupe de travail a runi au cours de lanne 2000-2001 un panel dentreprises appartenant des secteurs conomiques trs divers. Cette diversit a permis didentifier le plus petit commun multiple des bonnes pratiques mettre en uvre concernant le sujet de notre tude.

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Lanimation de ce groupe a t assure par : Animateurs : M. Bernard Escoffier Samuel Sponem Universit Paris Dauphine M. Jacques Errard Institut du Benchmarking

M. Frank Rapatel Christophe Vallet PricewaterhouseCoopers

Liste des entreprises participantes : ALTADIS ASSURANCES BANQUE POPULAIRE AXA CANAL PLUS CHANEL COFINOGA FORT JAMES FRANCE TELECOM SODEXHO TOTAL FINA ELF VIVENDI ENVIRONNEMENT Mme Dominique Leblanc M. Philippe Pinault M. Pierre Alexis Bourdon M. Thomas Christin Mme Isabelle Valentin M. Stephan Guglieri M. ric Larnaud Mme Marie Claire Poutrel M. Dominique Branger M. Olivier Devouassoux M. Philippe Surjous

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3 - Cadre de ltude
3.1 Objectif du groupe de travail
Lobjectif initial du groupe de travail concernait loptimisation du processus budgtaire. Toutefois avant davancer dans cette direction, il est apparu indispensable de vrifier ce que les entreprises participantes pensaient des critiques formules par le CAM-I, et si certaines dentre elles pratiquaient le No Budget . Du tour de table, il est ressorti que le processus budgtaire bien que sans doute perfectible, apparaissait comme central dans les dispositifs de gestion de la plupart des entreprises participantes et quaucune ne pratiquait le No budget , mieux, aucun des participants ne connaissait dentreprise le pratiquant. Cette vrification pralable nous a permis de conclure quil ne semble donc pas lordre du jour de supprimer ce processus, mais plutt de rechercher les moyens damliorer son efficience dans sa contribution active au management des entreprises. La deuxime remarque pralable discute au sein du groupe de travail a t que le budget est bien plus quun dispositif technique dans lequel on a voulu le cantonner pendant longtemps, il sagit dun processus qui lui-mme nest pas indpendant ; il se situe au confluent dautres processus avec lesquels il entretient des relations multiples et complexes : formulation des stratgies, laboration des plans (dont le budget nest quun sous-ensemble), et pilotage oprationnel. Lensemble de ces processus apparat prsent dans toutes les entreprises du groupe de travail mais avec des contours variables selon les problmatiques conomiques et la culture de ces entreprises. Dans le souci de proposer des solutions efficaces vis--vis de nos finalits, il nous a donc paru indispensable de clarifier les bornes de notre tude.

3.2 Primtre de ltude

Ayant not plusieurs reprises dans nos discussions la difficult dtablir une distinction prcise entre les notions de budget et de plan, ainsi quun amalgame frquent entre les deux notions, nous avons dcid, afin de faciliter la communication, de considrer le budget comme tant la formalisation chiffre de lensemble des plans daction concourant la ralisation dobjectifs sur une priode dun an (le plus souvent, mais parfois moins), et le plan comme une prvision pluriannuelle : le budget pouvant se confondre avec la premire anne du plan. Budget : horizon de prvision un an sauf exception. La priode de rfrence peut tre diffrente en fonction des exigences de lenvironnement. Ce budget est le plus souvent dcompos en cycles trimestriels pour rpondre aux exigences de communication externe. Plan : horizon de prvision pluriannuel permettant de vrifier que le dploiement des stratgies adoptes conforte lentreprise dans la ralisation de ses objectifs moyen terme. Ces rflexions pour parvenir dlimiter le champ du processus budgtaire, et en mme temps clairer ses relations avec dautres processus connexes, nous ont conduit en proposer la modlisation suivante :
Boucle de contrle stratgique Boucle de contrle oprationnel

Culture de l'entreprise

Processus de rflexion stratgique

Systme de reporting

Processus d'laboration d'un plan a 2/3 ans

Processus d'laboration du budget

cadrage budgtaire

Systme de pilotage

objectifs

Rsultats Systmes de gestion Vision du dirigeant sur l'volution ncessaire de l'entreprise

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Cette modlisation positionne le processus budgtaire linterconnexion de la boucle de contrle stratgique et de la boucle de pilotage oprationnel en tant que pivot central ces deux boucles. Par rapport des modlisations classiques fondes sur lenchanement logique des activits, et la notion de " feedback ", cette prsentation insiste sur le ct itratif permanent de ces activits, et la notion dquilibrage consubstantielle au processus budgtaire.

3.3 Dfinition et schma de principe du budget

Sappuyant sur cette modlisation, et sur des dfinitions existantes du budget (H. Bouquin, J. Lochard) Le groupe de travail sest arrt la dfinition suivante : Le Budget est la synthse formalise et chiffre qui aprs discussion et ngociation entre une Direction oprationnelle et son Groupe, traduit sur une priode gnralement dun an, les ressources, les plans daction, et les rsultats attendus, en ligne avec les objectifs moyen terme de lorganisation. Cette dfinition concide avec le schma de principe suivant du processus budgtaire :

Finalits : Orchestrer, allouer, ragir, communiquer

Discussions et arbitrages lors de la remonte hirarchique

Entres - Lettre de cadrage - Donnes et hypothses d'environnement - Procdure budgtaire - Moyens (hommes et systmes) - Matrice budgtaire ( dfinir
en interaction avec la structure de responsabilit)

Budget construit par les Itrations directions oprationnelles

Budget consolid par le contrle de gestion groupe

Sorties - Book - Engagements

Arbitrages et affectation dfinitive des objectifs

Clients : Directs (direction gnrale et porteurs d'objectifs), et indirects (actionnaires, tablissements financiers, analystes)

3.4 Finalit de ltude

Lobjectif du travail a t didentifier des bonnes pratiques permettant de conjuguer au mieux les attentes des clients et des intervenants vis--vis de loptimisation du processus budgtaire en incluant la minimisation des cots correspondants pour lentreprise (y compris des cots cachs). Note : Par crainte dune focalisation trop restrictive sur le processus dlaboration budgtaire, le groupe de travail a souhait complter cette tude en abordant des sujets connexes tels quen amont la relation avec la stratgie , et en aval lutilisation du budget dans le cadre du pilotage oprationnel .

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3.5 Principales tapes dans llaboration du budget

On peut rsumer les principales tapes de llaboration du budget dans le tableau suivant : tapes
1. Prparation des rgles de gestion

Descriptions
Mise jour des rgles de gestion par rapport la construction du budget de lanne prcdente. Rappel des attentes de la direction gnrale (objectifs financiers et oprationnels dans la lettre de cadrage) Dfinition des hypothses conomiques Procdure suivre (qui fait quoi, concepts et dfinitions, modle de budget respecter, calendriers). Construction dun pr-budget au niveau central (parfois)

Intervenants
Contrle de Gestion Groupe Contrle de Gestion oprationnel

2. Diffusion des instructions budgtaires de la hirarchie

Direction Gnrale Contrle de Gestion Groupe

NB : au pralable, besoin de dfinir les rgles gnrales dorganisation et les responsabilits

3. Construction du budget par les directions oprationnelles Plan dactions des Directions oprationnelles, hypothses prix/volumes et variantes possibles Chiffrage Articulation des budgets de vente, dapprovisionnement, de personnel, de production (budget dexploitation) Budgets dinvestissements et budgets discrtionnaires. Synthses : rsultat et trsorerie pour chaque unit. Remonte et discussions tout au long de la ligne hirarchique. Consolidation pour avoir une vue densemble de lentreprise. Vrification de la cohrence interne (prix de cession interne notamment) Apprciation du degr de ralisme des hypothses et de leur sensibilit aux variables Comparaison du budget des Directions oprationnelles avec les objectifs de la Direction Gnrale Itrations, arbitrages de la Direction Gnrale et approbation des budgets Ralisation du support de rfrence Diffusion du support aux personnes concernes Prise en compte des variations saisonnires pour le dcoupage en sous-priodes Rajustement des budgets Contrle de Gestion oprationnel Directions oprationnelles

4. Consolidation des budgets

Contrle de Gestion Groupe Contrle de Gestion oprationnel

5. Discussion et approbation

Contrle de Gestion Groupe Directions oprationnelles Direction Gnrale

6. Finalisation du support de rfrence

Contrle de Gestion Groupe

7. Mensualisation ou trimestrialisation

Contrle de Gestion Groupe Contrle de Gestion oprationnel

8. Actualisation

Contrle de Gestion Groupe Contrle de Gestion oprationnel

NB : Bien que mentionn ci-dessus et afin de prserver le caractre exhaustif de cette approche, les points 7 & 8 sont hors du champ dtude dcid par le groupe de travail
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4 - Bonnes pratiques de construction du budget

4.1 Identification des clients
Remarques gnrales : le degr dexigence du client faonne le processus budgtaire et constitue donc un lment essentiel pour le contrleur de gestion, dans la construction de son processus. De plus, on pourra noter une tendance lintrt croissant des clients indirects du processus son gard. A linverse du schma habituel bas sur la distinction clients internes/clients externes, la bonne pratique labore par le groupe de travail a consist identifier deux catgories de clients : Les clients directs (utilisant "en primaire" le processus budgtaire pour leurs propres besoins) Les clients indirects (concerns par certains rsultats du budget)

4.1.1 Clients directs

Parmi tous les clients directs du processus, le groupe de travail a considr comme une bonne pratique den retenir deux : Bonne pratique
Direction gnrale

Justification
Vrifier que les objectifs donns moyen et long terme peuvent tre atteints Dfinir les moyens mettre disposition de lentreprise court terme Piloter la ralisation des objectifs Communiquer vers les clients indirects Comprendre ce que lon attend deux Ngocier et arbitrer afin daboutir la conclusion dun contrat explicite entre la Direction Gnrale et les porteurs dobjectifs valuer la capacit de leurs plans dactions, dlivrer les rsultats attendus dans un environnement donn et avec les moyens allous Sassocier aux orientations stratgiques au travers de propositions de dveloppement de lactivit et de llaboration de nouveaux projets

Porteurs dobjectifs

NB : Dans un contexte ou dans un environnement spcifique, la ralisation des objectifs peut se mesurer laune de ce contexte ou de cet environnement.

4.1.2 Clients indirects

De mme, parmi tous les clients indirects auxquels il est possible de songer, le groupe de travail a considr comme une bonne pratique de focaliser lattention sur trois groupes seulement : Bonne pratique
Actionnaires

Justification
Le Budget peut servir de support de communication vers lactionnaire pour dmontrer lengagement de la Direction Gnrale et de ce fait valider les attentes des actionnaires. Lvolution des offres de services rendus par ces tablissements transforme ces derniers en vritables partenaires de lentreprise (ex: cash pooling), ainsi le budget permet aux tablissements financiers de : Se rassurer sur la solvabilit de lentreprise Mieux comprendre lentreprise et ses problmatiques, et dadapter en consquence leur offre. Sans vraiment tre communiqu dans le dtail aux analystes, le budget permet de rpondre leurs attentes et dclairer leurs rflexions.

tablissements financiers

Analystes

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4.2 Finalits
Une bonne pratique pour optimiser le processus budgtaire consiste afficher les finalits recherches et en limiter le nombre. Limiter lparpillement permet de se concentrer sur les objectifs principaux et de restreindre les cots associs. Nous en avons retenu quatre principales pour cet outil au service du management. Bonne pratique
Orchestrer

Justification
Mettre en ordre de marche lorganisation Supporter la ralisation des objectifs par des plans daction explicites Mettre au point le dispositif de suivi des oprations Rpartir les objectifs et les ressources qui sous-tendent les actions Mettre en place un rfrentiel permettant de mesurer la performance interne et externe de lentreprise Corriger la trajectoire par rapport aux drives Mettre disposition de lentreprise un mcanisme de pilotage permettant : - la Direction Gnrale dobtenir en permanence une information fiable sur latteinte des objectifs et de pouvoir communiquer en interne et en externe sur les rsultats obtenus - de planifier et dlguer le pilotage des actions ncessaires latteinte des objectifs. Officialiser en interne la fixation des objectifs et donc le niveau de performance atteindre Prvenir les surprises et permettre lajustement ventuel des attentes Sassurer que les objectifs et les orientations cibles de lentreprise sont correctement communiqus aux acteurs concerns.

Allouer Ragir

Communiquer

4.3 Propritaire
Le Contrle de Gestion agissant par dlgation et pour le compte de la Direction Gnrale, dveloppe et met en uvre les aspects pratiques du processus pour toutes les entits du Groupe. Ces travaux visent prioritairement satisfaire les exigences de la Direction Gnrale et ventuellement traitent des spcificits de certaines entits.

4.4 Entres
Comme nous lavons vu dans le schma de principe du processus, celui-ci comporte plusieurs entres pour lesquelles le groupe de travail a identifi chaque fois, de bonnes pratiques correspondantes et leur justification. On les retrouve dans les tableaux ci-aprs :

4.4.1 Lettre de cadrage

Bonne pratique
Existence dune lettre dorientation ou de cadrage pralable au budget qui est signe par la Direction Gnrale, et est adresse aux porteurs dobjectifs. Elle comporte notamment les points suivants : Rappel des principaux objectifs du Plan Information sur les changements majeurs dapproche et de responsabilits ncessaires la construction et lanalyse budgtaire par rfrence lexercice prcdent ou aux pratiques de gestion antrieures Description des bases de mesure de la performance et des cibles atteindre pour la priode.

Justification
Comprendre et dcliner les attentes de la Direction Gnrale, attentes qui selon la nature des activits et des mtiers de lentreprise peuvent tre diffrencies dune division lautre Dfinir la nature et le contenu du message que la Direction Gnrale souhaite transmettre Appliquer une approche managriale synthtique et adapte la structure et la culture de lentreprise Confirmer la base de dclinaison des objectifs Communiquer auprs des responsables les principaux changements et leurs justifications en utilisant un langage commun et uniforme

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4.4.2 Donnes et hypothses denvironnement

Bonne pratique
Tenir compte des donnes, des hypothses et des contraintes pour rpondre au mieux aux attentes des clients et adapter les stratgies budgtaires en consquence. Cette approche implique une : Considration de lenvironnement dans lequel opre lentreprise Prise en compte de toutes les modifications internes et externes en cours ou futures laboration danalyses de sensibilit permettant destimer les impacts de variation de lenvironnement et fixation dun jeu central dhypothses cohrentes

Justification
Ces donnes et hypothses varient selon : Type dactionnaire (familial, atomis, financier ...) Culture dentreprise (dlgation, centralisation, vision des dirigeants) Type de march et primtre de lactivit de lentreprise (croissance, concurrence ) Problmatique conomique de lentreprise dans son march (cours des devises, cours des matires premires ) Prise en compte de plus en plus forte de lvolution du march en cours danne, dans llaboration du processus budgtaire

4.4.3 Matrice budgtaire

La matrice budgtaire, structure de construction et danalyse, comporte des lments et des mthodes jugs indispensables au pilotage des rsultats et plus spcifiquement : Bonne pratique
Dfinition des ingrdients de la matrice budgtaire

Justification
Dlimiter le primtre oprationnel de la matrice (bilan, compte de rsultats, tableau de financement, lments non financiers : processus mtiers produits ) Adapter si ncessaire la matrice budgtaire aux capacits daction des porteurs dobjectifs (locaux, systmes dinformation ) Dfinir la granularit en fonction des niveaux de responsabilit et de dlgation accords Limiter la granularit la seule satisfaction des besoins des clients Matriser les cots lis la gestion et la maintenance de la matrice au travers de sa granularit Calquer la structure de la matrice budgtaire sur celle du pilotage de lactivit et apporter en consquence une capacit danalyse et dexplication que seul un niveau de granularit judicieux permet de pratiquer Alimenter les destinations analytiques en phase Rel ne doit pas systmatiquement impliquer une alimentation en phase budget Construire la structure de la matrice partir de trois composants : cellule de base composant de la cellule (nature analytique) agrgats valuer la performance de lactivit Exploiter la matrice budgtaire, en interne, pour grer les ressources et lactivit, en externe, pour commenter la performance de lentreprise

Dfinition des niveaux daction pour atteindre les objectifs en fonction de la rpartition des responsabilits, de la structure de lorganisation et de la dlgation managriale Dimensionnement de la granularit* afin doptimiser lefficience du pilotage de lactivit et des contrles mais aussi se limiter linformation utile et ncessaire. Lorientation managriale au regard de la culture de lentreprise doit conduire llaboration dun niveau de granularit dimensionn soit par un choix de : Responsabilisation par objectifs Linstauration dun processus approfondi de contrle des destinations analytiques

(* Granularit : niveau de dtail de linformation)

Communication de la performance en interne et en externe

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4.4.4 Procdures de gestion

Une lettre de cadrage comme la disponibilit de la matrice budgtaire ne sont en aucun cas des lments suffisants pour permettre une laboration efficace du budget. Ces lments indispensables sont donc complter par des procdures de gestion gnralement mises par le Contrle de Gestion, en accord avec la Direction Gnrale notamment en ce qui concerne le processus darbitrage. Bonne pratique
Formalisation de la procdure budgtaire

Justification
Dcrire le rle des acteurs au sein du processus. Dfinir la nature et le contenu des documents fournir ou mettre disposition. tablir et formaliser les niveaux de granularit. Instaurer des rgles darbitrage lors de la phase de validation. laborer un langage commun et une logique de construction partage Interprter et analyser lactivit en fonction des mthodes de gestion retenues au sein du Groupe. Traduire de manire dtaille et oprationnelle les dcisions tant au niveau des donnes environnementales quau sein de la matrice budgtaire. Respecter les rles fondamentaux de chaque fonction, le Contrle de Gestion permet que chaque case de la matrice soit alimente au niveau prvisionnel, la Comptabilit en fait de mme au niveau du Rel . Veiller la cohrence des formats avec ceux communiqus aux tablissements financiers. Associer la remonte de donnes du budget de rfrence les dpendances clefs Formaliser des scnarii alternatifs en cas de changement significatif du contexte

Fixation des rgles de gestion de la matrice budgtaire de faon partage au regard du "Rel" (la Comptabilit devant sorganiser pour fournir un rel pour chaque case de la matrice)

Constitution de scnarii alternatifs et formalisation des commentaires Changement rgulier des rgles de gestion budgtaire

Garantir que la matrice budgtaire se calque bien sur lactivit et quelle prend en compte lvolution permanente des besoins oprationnels, sans pour autant grossir de faon incontrle Fixer un chancier tout au long du processus Veiller linstauration et au respect des dlais Se focaliser sur une cible pralablement dfinie Identifier et intgrer les composantes qui se diffrencient du cycle principal

Calendrier

4.4.5 Moyens
Llaboration dun budget est un processus consommateur de ressources et dattention managriale, au niveau du Contrle de Gestion, mais aussi celui des Directions oprationnelles et de la Direction Gnrale. Pour amliorer lefficacit densemble, il importe donc de limiter la priode de temps et les moyens humains qui y sont consacrs au juste ncessaire, en les calibrant qualitativement en fonction des enjeux et en mettant leur disposition des outils dinformation performants. Bonne pratique
Dimensionner le nombre et la qualit des effectifs en fonction de besoins justifis par limportance des choix dcisionnels

Justification
Constituer une quipe restreinte, flexible capable de communiquer efficacement avec les responsables oprationnels Orienter le profil des ressources vers lanalyse prospective Matriser les outils de Bureautique et les systmes dinformation en place

Structurer lanimation du rseau de gestion

Constituer un langage commun de gestion Faciliter la communication interne et lchanges dinformation Matriser et coordonner les ressources du Contrle de Gestion affectes au processus pour limiter lauto-alimentation en charge de travail Mettre disposition de la Direction Gnrale et des porteurs dobjectifs des outils permettant une analyse et une simulation pertinente de lactivit Garantir une architecture du systme dinformation articule autour doutils transactionnels, comme fournisseurs de donnes sources, alimentant des outils daide la dcision et de reporting souples

Disposer de systmes dinformation de gestion performants

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4.5 Sorties
L'laboration du budget correspond un temps fort de communication au sein de la structure de pilotage des organisations. Pour tout la fois faciliter le pilotage ultrieur, et retrouver ventuellement les raisons des dcisions prises au cours de cette priode, il importe de formaliser ces sorties : Bonne pratique
mission dun support de rfrence pour le pilotage de lactivit qui reprend lensemble des objectifs (financiers ou non), des ressources valides et arbitres par la Direction Gnrale et les principales actions qui sous-tendent latteinte des objectifs Dans ou en dehors de ce support garder un historique des ngociations et des provisions constitues

Justification
Mettre disposition de la Direction Gnrale un support unique et exhaustif qui puisse apporter le confort danalyse requis en rponse ses attentes et renseigner sur limportance des risques pris Utiliser ce support comme vecteur dlaboration de la communication externe auprs des institutions ou organismes financiers afin de justifier latteinte des objectifs et de rpondre leurs questions Clturer la phase de ngociation entre la Direction Gnrale et les porteurs dobjectifs pour aboutir llaboration dun contrat valid par toutes les parties tre capable de suivre et expliquer la ralisation ou non du budget Produire un document de rfrence qui nempche pas des ractualisations ultrieures

4.6 Indicateurs de performance

Une bonne pratique gnrique du management par les processus est d'associer chaque processus des indicateurs de performance quantitatifs et qualitatifs couvrant la fois les domaines de l'efficacit, de l'efficience et de la satisfaction des acteurs impliqus. Concernant l'laboration du budget, les rflexions du groupe de travail ont port sur les points suivants : Bonne pratique
Satisfaction client Souplesse, simplicit, adaptabilit du processus et capacit "faire tourner rapidement" Adaptation du processus aux volutions ventuelle de lentreprise et de ses activits Matrise des cots/qualit/dlais Implication des acteurs

Justification
Les critres de performance sont induits par la valeur ajoute attendue du processus : Animer le management autour de lactivit de lentreprise Limiter linflation des demandes dinformations Piloter la performance de lactivit et anticiper son volution Fixer les priorits dutilisation des ressources Ragir judicieusement aux changements de primtre Dimensionner la maille budgtaire en ligne avec les effets attendus de gnration de la performance viter la bureaucratie

Outils dvaluation de la performance Questionnaire de satisfaction Benchmarking interne/externe valuation priodique du processus par un il extrieur

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5 - Travaux complmentaires sur les relations amont et aval du processus

5.1 Budget et stratgie
Dgager les bonnes pratiques sur les relations entre budget et stratgie ncessite de s'arrter en premier lieu sur la faon dont les membres du groupe de travail comprennent ces deux termes. Nous proposons de diffrencier rflexion stratgique et plan : la rflexion stratgique est continue, elle dure toute l'anne mme si elle peut s'exprimer de faon privilgie certaines dates alors que le plan en est une version formalise et chiffre construite avant le budget. Le plan permet de vrifier une premire fois la cohrence des stratgies des Directions oprationnelles. Il est valid par les plus hautes instances hirarchiques. Il peut arriver qu'en cours d'anne, un nouveau plan qui intgre les volutions de l'environnement et de la stratgie soit construit. De mme, nous rappelons les diffrences entre plan et budget telles qu'elles ont t dfinies en dbut de document : le plan est habituellement construit pour une dure pluriannuelle et constitue une version chiffre de la stratgie alors que le budget est un chiffrage des objectifs et des moyens sur une perspective gnralement annuelle, et rsulte d'une ngociation entre des acteurs qui peuvent tre valus sur la ralisation ou non de celui-ci. Nous avons runi nos bonnes pratiques autours de 5 axes : 1/ le budget comme outil de dclinaison et d'amnagement de la stratgie 2/ les moyens pour transcrire la stratgie dans le budget de faon efficace 3/ les rgles instituer pour la convergence 4/ la prise en compte des variations de l'environnement dans le budget 5/ les pratiques budgtaires adaptes aux diffrentes stratgies.

5.1.1 Budget comme outil de dclinaison et d'amnagement de la stratgie

Dans une perspective traditionnelle, le budget correspond la dclinaison du plan stratgique. Cependant, du fait du dcalage temporel plan/budget et parce que le budget fait intervenir un plus grand nombre d'oprationnels, des lments de stratgie non prvus dans le plan peuvent apparatre, la marge, dans le budget. Il peut arriver aussi que des entreprises ne construisent pas de plan mais le groupe de travail n'a pas considr pas cela comme une bonne pratique. Bonne pratique
Le plan est un chiffrage de la rflexion stratgique qui est elle-mme construite en coutant les responsables oprationnels (mme si certaines dcisions ne peuvent tre prises qu'en central, comme par exemple les acquisitions, recentrage / diversification) Le budget dcline le plan stratgique sauf dans le cas de rupture majeure Le plan stratgique n'impose pas un cadrage trop fin.

Justification
Contribution des oprationnels la stratgie indispensable du fait de leur connaissance approfondie du terrain

Mise en cohrence de l'ensemble de l'organisation avec la volont stratgique des dirigeants Construit ainsi, le plan ne rend pas impossible toute initiative des acteurs oprationnels tendant amender la marge et par l'intermdiaire du budget ce qui a t dcid dans le plan. Compte tenu de l'aspect squentiel plan/budget, on ne peut revenir sur le plan aprs le budget ; mais les changements apports par le budget pourront tre intgrs dans le plan suivant.

Le budget peut conduire redfinir la marge la stratgie, mais pas le plan, ce dernier tant dj boucl.

Remarque : la construction du budget permet de conforter la cohrence et la faisabilit du plan stratgique

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5.1.2 Moyens pour transcrire la stratgie dans le budget de faon efficace

Le groupe de travail a essay de donner des moyens oprationnels permettant de transcrire la stratgie dans le budget : une procdure cohrente de planification/budgtisation, des indicateurs cls contenus dans le plan, une lettre de cadrage, des plans d'action, doivent aller dans ce sens. Bonne pratique
Respecter une cohrence entre la procdure de planification et la procdure de budgtisation.

Justification
Disposer dun processus fluide et unifi, dinformer les acteurs et de faciliter la coordination entre eux. viter la multiplication des procdures mises sur un mme sujet par des acteurs diffrents Permettre, travers les indicateurs, de faire le lien avec la lettre de cadrage. Les marchs financiers demandent ces deux types dindicateurs. Les indicateurs non financiers facilitent le suivi du long terme et aident traduire le plan stratgique en budget. viter les drives stratgiques. Se limiter aux projets majeurs pour limiter la lourdeur de ce type de suivi. Garantir la bonne diffusion sans dformation des conclusions contenues dans le plan.

Le plan fait ressortir les indicateurs cls et les niveaux de performance attendus par la Direction Gnrale. Les indicateurs doivent tre de nature financire et non financire.

Suivi dans le plan des projets pluriannuels majeurs.

La lettre de cadrage reprend les lments du plan en les formalisant et elle est diffuse tous les responsables de niveau N-1, lesquels peuvent leur tour diffuser une lettre de cadrage adapte au niveau N-2 Elle comprend la dfinition de l'ambition globale du Groupe ainsi qu'une partie adapte l'entit laquelle elle est destine. Le budget doit tre accompagn d'un plan d'action qui permet d'tablir le lien avec le plan stratgique et la lettre de cadrage Ce document contient ; les hypothses, les projets et les actions entreprendre Au minimum, un plan d'action doit accompagner les budgets enjeu majeur ou les plus sensibles

Rentrer dans le contenu oprationnel vite de se limiter une gestion par les chiffres Utiliser le plan daction comme support de discussion du budget, il permet de vrifier la cohrence des chiffres avec la stratgie Permettre au contrleur de gestion de se crdibiliser face lacteur oprationnel

5.1.3 Rgles instituer pour la convergence

Le budget est porteur de nombreux enjeux qui peuvent faire perdre de vue le fait qu'il doit converger avec la stratgie. Nous proposons donc quelques bonnes pratiques qui nous semblent devoir permettre de ne pas oublier la stratgie lors de la ngociation budgtaire. Bonne pratique
Le budget est compar la premire anne du plan

Justification
Vrifier que le budget sinscrit bien dans le cadre des ambitions stratgiques R-affecter les efforts si ncessaire au niveau individuel ou collectif Si la raffectation est collective, trouver un moyen de faire converger les actions vers le plan Ce calendrier est propos en essayant dviter deux cueils : une trop grande lenteur dans la construction du budget qui permet de consulter tout le monde peut aboutir un budget trop tardif (aprs janvier) ou qui commence trop tt et risque de ne plus tre pertinent lors de sa mise en uvre

Les carts plan / budget ne sont pas ncessairement dclins au niveau le plus fin de lorganisation et des lments de suivi budgtaires

Calendrier type* : - Juillet : validation du plan - Septembre : lancement de la procdure budgtaire (envoi de la lettre de cadrage et des instructions budgtaires) - Fin octobre/dbut novembre : remonte dune premire version du budget

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- Novembre : approbation du budget ou lancement dune nouvelle itration - Fin novembre : remonte des nouvelles propositions des directions oprationnelles - Dcembre : derniers arbitrages

une construction trop rapide peut se faire au dtriment de la consultation des oprationnels Le budget doit tre approuv avant le dbut de lexercice

(*dans le cadre dun exercice cal sur une anne civile)

5.1.4 Prise en compte des variations potentielles de l'environnement dans le budget

Au cours d'un exercice, en fonction des opportunits et menaces qui apparaissent, la stratgie et l'environnement changent, comment le budget peut-il permettre de prendre en compte ces volutions de la stratgie ? Bonne pratique
Une seule version dtaille du budget est construite et officialise, puis des scnarii alternatifs peuvent tre labors pour les ratios essentiels et exploits en cas de variation significative du contexte (ex : grce des indicateurs de sensibilit l'environnement).

Justification
Une rfrence budgtaire unique est une condition d'efficacit (sauf lors d'une crise majeure) autant en terme de management que de communication.

5.1.5 Adaptation du processus budgtaire la stratgie du Groupe et des units oprationnelles

Au sein d'un Groupe, toutes les units oprationnelles n'ont pas la mme taille, le mme degr de maturit, la mme stratgie Faut-il avoir un processus budgtaire diffrent pour chaque filiale ? Au cours du temps, les facteurs cls de succs du Groupe peuvent voluer, cela doit-il se traduire dans le budget ? Telles sont les questions auxquelles nous essayons de rpondre. Bonne pratique
Chaque filiale, quels que soient son mtier, sa stratgie, sa taille et sa maturit, doit tablir son budget dans le cadre du rfrentiel commun dfini par le Groupe.

Justification
Faciliter lagrgation des donnes et la communication entre divisions oprationnelles. Permettre de mesurer la contribution de chaque entit au groupe. viter certaines filiales de se sentir discrimines ou de se sentir ngligeables pour le Groupe. Tenir compte de la taille, de la complexit et de la maturit de lentit contrle en ayant des degrs dexigence diffrents selon les filiales (notamment dans la revue budgtaire). Limiter le nombre de lignes imposes au strict ncessaire.

Le rfrentiel propos aux responsables de niveau N-1 ne va pas au-del de ce que les responsables de niveau N (Direction Gnrale) sont en mesure de traiter et d'exploiter. Adaptation du rfrentiel en fonction des volutions stratgiques et supprimer les lments devenus inutiles.

Piloter et montrer que la stratgie volue.

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5.2 Utilisation du Budget

laborer un budget en recourant de bonnes pratiques, veiller ce que ce budget soit correctement interfac avec la stratgie sont des sujets importants auxquels le groupe de travail a souhait apporter sa contribution, mais par del sa valeur propre le budget ne rvle toute sa valeur ajoute qu'au travers de l'utilisation qui en est faite ultrieurement, aprs que le " book " ait t constitu. Cette utilisation sera facilite si elle a t correctement incorpore dans la phase d'laboration du budget . C'est le but de cette partie o nous tudierons successivement : 1/ la gestion de la performance, 2/ le pilotage des risques 3/ les responsabilits et les dcisions 5/ la motivation des ressources humaines 5/ l'amlioration de la lecture de l'activit 6/ la priodicit de dcoupage budgtaire 7/ le lien entre budget et consolidation 8/ l'actualisation du budget 9/ son utilisation en tant que support de communication et de benchmarking .

5.2.1 Gestion de la performance

Bonne pratique
Analyse critique de lactivit ralise, anticipation du rsultat des actions planifies et ventuels ajustements dobjectifs

Justification
Analyser le rel au regard du budget (analyse dcarts, volutions de tendances ) Identifier les vecteurs damlioration et les leviers de croissance de lactivit.

5.2.2 Pilotage des risques

Bonne pratique
Matrise les risques inhrents la construction et l'utilisation du budget.

Justification
Identifier les leviers qui pourraient biaiser la cohrence de sa construction et fausser son analyse (ex: capacit supporter les piphnomnes conjoncturels). Rserver des enveloppes budgtaires d'ajustement pour se protger de certains risques potentiellement sousvalus. viter la rupture de cohrence entre l'utilisation macroscopique et celle dtaille afin de garantir la bonne comprhension des ajustements tous les chelons de la hirarchie

laboration d'une communication interne sur le processus budgtaire et utilisation en adquation avec la culture de l'entreprise.

5.2.3 Responsabilits et dcisions

Bonne pratique
Reflet du primtre de responsabilit des acteurs de l'entreprise

Justification
Traduire le contrat entre le responsable en charge dun centre de responsabilits et son suprieur hirarchique en mentionnant les indicateurs de performance retenus et le niveau datteinte des objectifs budgtaires communment fixs Rappeler les hypothses de construction et de chiffrage des plans dactions : Mettre en uvre des plans dactions Analyser le rel au regard du budget Entreprendre des actions correctrices Utiliser ces budgets de manire uniquement informative ou les limiter la seule responsabilit du Groupe ou dune Direction fonctionnelle (ex: informatique, immo-

Constitution d'un rappel des fondements et du chiffrage des plans d'actions

Utilisation des budgets transverses selon le dcoupage des responsabilits et la structure de la matrice organisationnelle.

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bilier, communication ) Rviser priodiquement ces types de budget en fonction des proccupations de la direction gnrale. Aide la prise de dcision. Fournir, par le biais dindicateurs choisis, un cadre mthodologique qui aide la lecture de lactivit de lentreprise. Associer conjointement les lments exognes au processus budgtaire afin de permettre aux responsables de prendre la dcision adquate.

5.2.4 Motivation des ressources humaines

Bonne pratique
Utilisation du budget comme vecteur de motivation de ressources humaines. valuation du niveau d'atteinte des objectifs.

Justification
Favoriser lappropriation du budget par les responsables comme outil de gestion oprationnelle et dvaluation de leur performance en adquation avec leurs attentes. Rendre lactivit lisible et comprhensible par la grande majorit du personnel. Juger la performance individuelle et collective partir dindicateurs pertinents et pour lesquels le responsable dispose de leviers daction significatifs afin dinfluencer le rsultat. Associer les lments de reconnaissance en fonction de latteinte et du niveau de ralisation des objectifs budgtaires (rcompense ou sanction) et en se gardant des effets pervers dune approche trop mcaniste ou individualiste.

Savoir dissocier lorsque ncessaire le processus d'valuation individuelle ou collective du niveau d'atteinte des objectifs (ex.: lments exognes majeurs, contraintes et rgles Groupe).

5.2.5 Amlioration de la lecture de lactivit

Bonne pratique
Mise disposition des utilisateurs de l'information et des indicateurs (financiers ou non) strictement ncessaires au pilotage de leur activit tous les niveaux de la matrice organisationnelle.

Justification
Constituer un rfrentiel pertinent dindicateurs qui facilite la lecture de lactivit par les responsables oprationnels et qui est en adquation avec leurs capacits daction. Utiliser une arborescence dindicateurs financiers/non financiers et quantitatifs/qualitatifs communs par mtier tous les niveaux de responsabilit de lentreprise. viter la dmultiplication des donnes estimes non ncessaires la lecture de lactivit Rappeler les hypothses de construction du budget (contraintes environnementales, chiffrages, arbitrages et justifications). Allger le processus de construction en amont lors de la contribution la rflexion stratgique et lors de llaboration des grandes orientations de la direction gnrale. Dissocier lutilisation macroscopique destine la direction gnrale (focalise sur la matrise des risques) et celle dtaille pour les oprationnels (oriente sur le contrle et la gestion de la performance). Assurer la traabilit des donnes du rel afin dviter la rupture du flux dinformations lors de sa phase de consolidation (ex : le Groupe ne rcupre que les agrgats de consolidation du rel mais il faut viter de perdre les donnes qui permettent de les calculer), assurant ainsi chaque niveau de responsabilit des paliers de consolidation et de recouvrement cohrents.

Consolidation des donnes travers des agrgats en fonction des primtres de responsabilit.

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5.2.6 Priodicit du dcoupage budgtaire

Bonne pratique
Slection dune priodicit du dcoupage budgtaire (mensuel, trimestriel).

Justification
Rpondre un besoin de comprhension de lactivit qui permet de tenir compte des ventuels phnomnes de saisonnalit lis la nature de lactivit de lentreprise. Mettre en adquation cette priodicit avec celle tablie pour la communication financire. Justifier le cadrage de linformation budgtaire avec linformation comptable. Lactivit conomique pouvant occulter le cycle annuel parfois jug trop long. Minimiser les transferts de flux de donnes lors de la construction budgtaire et valider lapproche globale (annuel consolid) avant le dcoupage par priode. Favoriser la ractivit.

Conserver une annualisation du budget.

Interrogation systmatique sur lintrt de dcouper le budget par priode avant son approbation finale.

Capacit danalyse selon la priodicit du dcoupage du budget dans un dlai tel quil permette dentreprendre les actions correctrices ventuelles pour que leurs effets puissent se matrialiser avant la fin de la priode suivante.

5.2.7 Lien entre budget et consolidation statutaire

Bonne pratique
laboration dun rfrentiel dindicateurs communs entre le budget et la consolidation statutaire.

Justification
Utiliser le rsultat et les indicateurs du reporting pour raliser les arbitrages et comprendre la structure de rsultat du Groupe. Rassurer les clients du processus sur la qualit et la cohrence de linformation financire. Eviter lutilisation dun processus de consolidation trop contraignant au regard de linformation rellement ncessaire. Justifier cette distinction par les diffrences de la finalit dutilisation de ces deux processus : le processus budgtaire offre une lecture conomique et managriale de lactivit tandis que le processus de consolidation rpond une normalisation comptable et rglementaire. ffectuer un netting par grandes entits conomiques afin de remonter linformation strictement utile plus rapidement ? Dpasser le cadre des procdures comptables et de consolidation afin de se focaliser sur la performance conomique de lactivit (ex: utiliser des groupes dagrgats). Effectuer le calcul des marges dans le processus intercompanies uniquement si celles-ci sont significatives pour le pilotage de lactivit.

Proscrire lharmonisation systmatique des rgles et des procdures entre le processus budgtaire et la consolidation comptable, en maintenant toutefois des points de contrle pour dceler les anomalies ventuelles.

Sinterroger sur lopportunit de dissocier lactivit intercompanies du reste de lactivit.

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5.2.8 Actualisation du budget

Bonne pratique
Actualisation priodique du budget :

Justification
Prendre en compte lvolution majeure dlments exognes qui discrditent sensiblement le budget initial (ex : fusion, acquisition). Utiliser ds lors le budget uniquement en tant quoutil de prvision et non plus en tant quoutil de gestion de la performance. Rduire le niveau de granularit de lactualisation budgtaire en raison de son utilisation restreinte et diminuer ainsi la charge de travail associe, galement permettre une meilleure ractivit.

5.2.9 Support de communication et de benchmarking

Bonne pratique
Faciliter la lecture et la communication transversale au sein de l'entreprise.

Justification
Garantir la diffusion dune mme culture dentreprise (ex : via les systmes dinformation) et permettre dapporter des lments de comparaison internes / externes. Dvelopper un langage commun au sein des diffrentes activits. Vrifier ladquation entre les indicateurs communs du Groupe et ceux utiliss par les oprationnels. Dcliner au niveau le plus fin de la matrice budgtaire certains indicateurs de rfrence communs et comprhensibles par lensemble du Groupe.

Assurer que les indicateurs utiliss vhiculent la culture de l'entreprise.

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6 - Conclusion
Les discussions au sein du groupe de travail, ont permis de dgager des bonnes pratiques, souvent de bon sens et dont la synthse, malgr tous nos efforts, ne reflte que partiellement la richesse des changes au sein de ce groupe. Il importe donc den retracer les axes majeurs. 1) Contrairement dautres processus, le processus budgtaire nest pas normalis. Lorganisation de ses activits apparat donc trs lie lentreprise dans laquelle il est mis en uvre, sa culture, ses caractristiques, et dune certaine faon loptimisation du processus budgtaire est fonction de cette adquation. Pour autant, les bonnes pratiques dgages constituent dans leur ensemble, une logique de cohsion du processus garantissant par la mme une de ses valeurs fondamentales. 2) Le processus budgtaire apparat en effet comme un processus organis de communication dont un des buts au moins, est lapprciation et lappropriation rciproque des enjeux par les dirigeants et les responsables oprationnels ; Il est donc le vhicule privilgi de la mise en uvre et de la gestion oprationnelle de la dlgation dans les organisations. 3) Il constitue un vecteur de cohrence dans le dploiement des stratgies au service des objectifs moyen terme de lorganisation, en mme temps quun moyen de valider ladquation de ces stratgies ; voire dintgrer des stratgies mergentes nes de la connaissance du terrain par les oprationnels. 4) Dans ces deux dimensions, le processus budgtaire constitue donc un moyen majeur pour la mise sous tension des organisations et la diffusion assume du changement au travers de ces organisations. Ces caractristiques lui confrent une place centrale dans les dispositifs de matrise de la gestion et doptimisation de la performance, ce qui devrait le prmunir contre tout risque de bureaucratisation, laquelle constitue son risque principal de dprissement. Comme les deux Assembles sy sont atteles cet t au niveau des pratiques budgtaires de ltat, dans les entreprises, il appartient au contrleur de gestion, en conjonction avec la Direction Gnrale de secouer la routine et la bureaucratie qui guettent les pratiques budgtaires. Dans cette optique le benchmarking avec dautres entreprises est un moyen puissant de ralignement du processus pour lui permettre de jouer pleinement son rle. Gageons que cette dmarche combine avec le dploiement des bonnes pratiques collationnes par le groupe de travail contribuera rtablir le processus budgtaire ainsi optimis dans son rle central danimation de gestion dans un monde en bouleversement permanent.

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