Introduccin.

Entendindose el objetivo de lo auditora operaciones! y poseyendo la capacidad profesional adecuada, lo nico necesario para ejercerla. Independientemente de cualquier posible metodologa, es la actitud mental de bsqueda constante de oportunidades para aumentar eficiencia en los controles operactonales y en la realizacin misma de las operaciones. No obstante, el poseer una metodologa claramente definida que permita sistematizar todos y cada uno de los pasos de la revisin, coadyuva a la formulacin de conclusiones valederas, en el menor tiempo posible. El mtodo por si mismo no garantiza una eficiente auditora operacional, pero apunta la veracidad del diagnstico. A la metodologa general de la Auditora Operacional se refiere este Boletn. Propsito. El propsito de este Boletn es exponer conceptos generales sobre la actuacin del auditor operacional, su mbito de trabajo la metodologa que debe emplearse en el desarrollo de una auditora operacional. En otros boletines que traten de operaciones especficas (compras, ventas etc.), se discutirn procedimientos de examen aplicables a casos concretos. Con objeto de lograr este propsito, el Boletn se ha dividido en las siguientes secciones: Directrices de Actuacin Operaciones Metodologa Informe En la primera de estas secciones se hace referencia a los aspectos de actuacin profesional que debe tomar en cuenta el contador pblico, al llevar a cabo una Auditora Operacional. En la segunda se define y se comenta el concepto de operacin y se dan ejemplos de las

mismas. En la tercera se exponen las herramientas de trabajo con que se cuenta para el desarrollo del examen, y en la ltima se indica cmo debe informarse de los resultados obtenidos en la auditora. Directrices de actuacin. La auditora operacional no es privativa del contador pblico, ni tiene que ser desarrollada por un profesional independiente. Sin embargo el concepto de mantener una actitud objetiva es vlido. Esto evitar influencias o presiones por parte de las personas a quien se va a informar o de las personas que tienen a su cargo las operaciones, objeto del examen. En este sentido la tradicional independencia del contador pblico, como auditor o consultor externo, aunque no es un requisito, si resulta conveniente. El contador pblico, antes de aceptar su designacin como auditor operacional, debe precisar si tiene los conocimientos y la experiencia que requiere el caso particular. Cabe destacar que por la naturaleza de la auditora operacional, el contador, en ocasiones, trabaja en coordinacin con especialistas de otras disciplinas; en estos casos, podr tomar como suya la labor realizada por otros profesionales y aceptar la responsabilidad correspondiente cuando tenga la capacidad de supervisarla. Adems, deber indicar claramente en su informe, que se ha apoyado en el trabajo de otros profesionales. Por todo lo anterior, debe insisirse en la necesidad de una actitud mental, conocimiento y experiencia adecuadas por parte del contador pblico a fin de que est en posibilidades de llevar a cabo auditoras operacionales. Al igual que en cualquier otro trabajo profesional, cuando se delega parte de su ejecucin a colaboradores, el contador pblico tiene ta obligacin de cerciorarse de su capacidad y experiencia, y debe ejercitar una adecuada supervisin de sus labores. Por ltimo, es necesario indicar que el contador

pblico deber obtener evidencia suficiente que respalde las opiniones o sugerencias que contenga su informe; dicha evidencia debe quedar debidamente documentada en los papeles de trabajo del auditor operacional.
Operaciones.

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En auditora operacional se define a una operacin como al conjunto de actividades orientadas al logro de un fin u objetivo particular dentro de la empresa, tales como vender, comprar, producir, etc. En el enfoque de trabajo de la auditora operacional, las operaciones que realiza una empresa deben considerarse de manera integral, independientemente de que en la mayora de los casos la ejecucin de una operacin en particular est asignada a varios departamentos, oficinas, secciones o dependencias. As, la operacin de ventas, por ejemplo, ser estudiada en todas sus etapas, ya sea que se desarrollen en el propio departamento o rea de ventas, o en otros departamentos, como pueden ser contabilidad, crdito y cobranzas, produccin, embarques, etc. Aunque el enfoque descrito establece el estudio de las operaciones directamente y no del personal que las realiza, la investigacin deber determinar si el personal encargado de la operacin tiene capacidad para ejecutarla. Para contar con un marco de referencia ms especfico de la aplicacin de la auditora operacional, se utilizarn las operaciones de una empresa de carcter industrial y sus suboperaciones ms sobresalientes como gua para emitir Boletines especficos. Convencionalmente se usar la siguiente clasificacin:

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Operaciones generales Comercializacin:

Operaciones especficas - Investigacin de Mercado - Ventas - Publicidad - Distribucin - Comprad - Programacin y control de la produccin - Administracin de Inventarios - Mantenimiento - Almacenaje - Reclutamiento y Seleccin - Capacitacin y Desarrollo - Administracin de Sueldos y Salarios - Administracin del efectivo - Admiinistracin de Inversiones de Capital Otorgamiento de Crdito Cobranzas Obtencin de Financiamiento Organizacin y mtodos Procesamiento electrnico de Informacin

Compras:

Produccin:

Administracin de Recursos Humanos:

Finanzas:

Sistemas:

Metodologa de la auditora operacional. La metodologa que se comenta en este Boletn que se simplifica en tres pasos fundamentales: familiarizacin, investigacin y anlisis, y diagnstico, tiene un carcter genrico y deber adecuarse a las situaciones especficas que se encuentren en el desarrollo de la revisin.

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I. Familiarizacin El auditor debe familiarizarse con la operacin u operaciones que revisar dentro del contexto de la Empresa que est auditando a travs del estudio de: (1) Los problemas especales inherentes al ramo de la actividad econmica en que se desenvuelve la Empresa y que inciden en la administracin de la operacin que se revisa. (2) La infraestructura especfica establecida para hacer frente a la administracin de la operacin (planeacin, organizacin, direccin y control), y (3) Los antecedentes respecto de deficiencias detectadas a travs de cartas de sugerencias u otros informes emitidos en el pasado por auditores internos, externos o consultores. En seguida se incluyen algunos lineamientos que permitirn al auditor sistematizar sus esfuerzos para familiarizarse con la Empresa en general y con la operacin que se revisar en lo particular:
Aj ESTUDIO AMBIENTAL

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En esta primera fase puede llegarse a obtener informacin orientadora de gran vala que permita al auditor diagnosticar las reas crticas. El grado de profundidad en esta Investigacin inicial ser definido por el criterio del auditor. Los principales aspectos a investigar sern los siguientes: a) La importancia que para la Empresa representa la operacin que s'audita, medida de acuerdo a las repercusiones financieras que tendra si se mejorara su eficiencia;

b) indicadores tales como rotaciones, razones financieras, etc.;

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c) estructura de la organizacin y polticas aplicables a la operacin que se revisa; dj e) reglamentacin federal, estatal, y municipal que rigen las prcticas de manejo de la operacin; informacin de la forma como Ja competencia resuelve los problemas de una operacin similar.
B) ESTUDIO DE LA GESTIN ADMINISTRATIVA

Respecto a la gestin administrativa de la empresa (planeacin, organizacin, direccin y control), el auditor deber estudiar su instrumentacin prctica a fin de conocer, en trminos generales sus caractersticas y posibles deficiencias. La evaluacin de esta instrumentacin se har en detalle en una fase posterior por lo que en este proceso de familiarzacin al auditor nicamente le interesa conocer las caractersticas esenciales de la misma.
Cj V7S/L4 A LAS INSTALACIONES

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Tiene por objeto observar directamente cmo se efectan las operaciones e identificar sntomas de problemas. Durante el proceso de familiarizacin es lgico que el auditor entre en contacto con los diversos funcionarios y empleados que manejan directamente la operacin y que, mediante entrevistas informales conozca de ellos tanto caractersticas especficas como problemas de la operacin misma. Una vez realizado el proceso de familiarizacin, el auditor operaCional estar en posibilidad de: dando orden a sus ideas y como fundamento en los hechos que haya observado, estructurar un programa de trabajo lo suficientemente detallado para entrar a la siguiente fase de la metodologa, de una manera ordenada, estando as en posibilidad de delegar parte de las investigaciones y de supervisar su realizacin. El uso de programas estndar se considera aceptable en la medida en que se haga la ade-

r
cuacin pertinente al caso especfico que se investiga. I I . Investigacin y anlisis. El objetivo de esta segunda fase de la metodologa es analizar la Informacin y examinar la documentacin relativa para evaluar la eficiencia y efectividad de la operacin en cuestin. En esta fase, en la que se realizan pruebas de detalle de muy diversa ndole, utilizando especialmente pruebas selectivas a juicio del auditor o por medio de muestreo estadstico. La utilizacin de estadsticas resulta particularmente efectiva en esta fase y al respecto es recomendable que aqullas sean verificadas antes de ser utilizadas. En el caso de que la empresa carezca de informacin respecto de la competencia o de las estadsticas necesarias para evaluar la operacin el auditor deber efectuar los estudios e investigaciones necesarios para obtener elementos de juicio suficientes. El tipo de investigaciones o estudios que se desarrollen para lograr dicha informacin puede revestir una gama muy amplia de posibilidades tales como: entrevistas formales, revisin de expedientes, revisin de documentaclon, observaciones directas, investigacin en las Cmaras y Asociaciones a tos que pertenezca la empresa, actualizacin de estadsticas, seguimiento y comparacin de hallazgos, etc. Cualquiera- que sea el caso, el auditor deber cuidar que sus investigaciones se planeen y desarrollen de tal manera que en el menor tiempo necesario obtenga la Informacin ms objetiva posible. Esta caracterstica comn a cualquier revisin de eficiencia, debe ser especialmente cuidada en vista de la diversidad de criterios existentes para interpretar los resultados de las medidas tomadas para administrar. Consecuentemente el auditor debe buscar hechos y evitar distorsionarlos con interpretaciones e 28

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inferencias de cualquier naturaleza hasta no tener todos los elementos necesarios para formarse una opinin de conjunto a fin de que el diagnstico final sea lo ms objetivo posible. Para lograr la objetividad aludida es recomendable la utilizacin de tcnicas como las que en seguida se explican:
A) Entrevistas:

Las entrevistas formales son una de las tcnicas de mayor uso en la auditora operacional, toda vez que a travs de ellas se obtiene la informacin de primera mano respecto de la operacin. Cuando se utiliza esta herramienta deber cuidarse:

Planear las entrevistas para obtener informacin sobre la ejecucin prctica de las polticas y procedimientos. Desarrollar cuestionarios y seleccionar las tcnicas de encuesta ms apropiadas al tipo de evidencia que se desea recopilar determinando el tamao de la muestra y la oportunidad de la entrevista. Efectuar entrevistas con el personal ejecutivo que administra las principales actividades as como con el personal de lnea, asegurndose de haber obtenido una opinin veraz y significativa de lo que ocurre en la operacin. En cada caso se ubicar la fuente para evaluar la validez de los resultados como opinin general. *
B) Evaluacin de la gestin administrativa:

Habindose realizado en la fase de familiarizacin el estudio preliminar de la planeacin, organizacin, direccin y control de la operacin bajo examen en esta fase se proceder a evaluar en detalle su efectividad y eficacia. De la planeacin deber estudiarse fundamentalmente el

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grado de efectividad logrado para anticipar problemas y programar actividades eficientemente; en cuanto a la organizacin, de especial inters es la crtica detallada de la estructura de la organizacin, la clara definicin de lneas de autoridad y responsabilidad, la coordinacin del o los departamentos encargados de la operacin entre s y con otras reas de la empresa, as como los niveles jerrquicos y actitud aparente de los empleados y funcionarios encargados de la operacin; respecto de la direccin, interesan al auditor operacional tos indicios que hablen de la calidad directiva de los ejecutivos, la efectividad del sistema de informacin que respalda las decisiones de la direccin y la oportunidad de stas; en cuanto al control, que no es ms que la comparacin de lo planeado con lo ejecutado, especial inters tiene para el auditor operacional los mecanismos de programacin y presupuestacin as como su contenido y oportunidad como instrumentos de evaluacin. Q Examen de /a documentacin: La finalidad de esta tcnica es coadyuvar a la verificacin objetiva de la informacin sujeta a anlisis o bien la obtencin de algunos datos especficos.
Itt. Diagnstico.

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Una vez estudiada y evaluada la infraestructura administrativa se-sumarizarn tos hallazgos y se sealar la Interpretacin que se hace de ellos, reportndose aqullos que sean indicios de notorias fallas de eficiencia. El auditor debe alejarse del detalle, y con base en los hallazgos especficos, ensayar el resumen de los de mayor relevancia; el mtodo que se explica en los incisos A y B, resurta de utilidad a est propsito. A Fase creaf/va: En esta fase se precisar si los problemas detectados son congruentes con la realidad de la empresa. Esta fase no representa, de ninguna manera la solucin detallada de los problemas (dicha solucin corresponde a un trabajo de consultorio).

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Sumarizados los hallazgos se proceder como si-

gue:
a) Ensayar un modelo conceptual de la estrategia administrativa que ms convenga a la empresa para la operacin estudiada de acuerdo con las circunstancias que te rodean, o bien, compararlos con modelos ya establecidos; b) precisar la prioridad que debe darse a tos elementos del modelo anterior;

c) considerare! costo-beneficio ael modelo diseado. Este modelo puede ser tan simple como lograr una panormica previa de los problemas y sus soluciones conceptuales, antes de precisar las sugerencias detalladas. 8. Reverficadn de hallazgos: El modelo desarrollado en "A" se sujetar a una nueva verificacin para separar con mayor precisin de los hechos de las interpretaciones y avanzar hacia el diagnstico definitivo como sigue: a) Comparar el esquema con el modelo vigente y asegurarse que las diferencias son importantes; b) listar las excepciones encontradas en la confrontacin y compararlas con las que se haban listado al iniciarse la fase creativa; c) ratificar la existencia de los problemas diagnosticados medente comentarios con las personas directamente involucradas; d) asegurarse que se trata de problemas cuya solucin es factible porque existen tcnicas disponibles para ello; e) interrelacionar los problemas encontrados con los que pudieran haber detectado en otras reas y asegurarse

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que las alternativas de solucin propuestas no generarn mayores o ms complejos problemas o agravarn los existentes.
C. Elaboracin de/ informe:

Elaborado el borrador del Informe, el auditor deber proceder a: a) Discusin del borrador con los involucrados. Discutir con los involucrados el borrador del informe persigue el doble propsito de asegurarse de que se trata de hallazgos reales y que tos involucrados coinciden con su existencia precisamente en la forma en que se describe en el borrador. Un objetivo adicional de esta discusin es convencer a los involucrados a fin de que hagan frente comn con el auditor al presentar el diagnstico definitivo a la alta gerencia; b) informe definitivo En ste el informe d la Auditora Operacional y se trata ms adelante en detalle Informe. Importancia y concepto El informe sobre auditora Operacional es el producto terminado del trabajo realizado y frecuentemente es lo nico que conoced los altos funcionarios de la Empresa de la labor del auditor. 42 41

Su contenido debe enfocarse a mostrar objetivamente, en su caso, tos problemas detectados en relacin con la eficiencia operativa de la Empresa y con los contro- 42a les operacionales establecidos, lo que coincide fundamentalmente con la finalidad del examen realizado. Este enfoque permitir as mismo, que de la solucin dada a dichos

problemas, surjan oportunidades que coadyuven al logro de mejoras en la eficiencia operativa y en ltima instancia, en la productividad. Para que la Auditora Operacional sea til a la Empresa, el informe debe ser gil y orientado hacia la accin. Adems, siempre que sea posible, debe cuantificarse el efecto de los problemas existentes y de los posibles cambios. ,* Naturaleza Por las caractersticas de la Auditora Operacional, el informe debe tener la naturaleza equivalente a un diagnstico, en el cual se plasmen los hallazgos derivados del trabajo, relacionados con la eficiencia Operacional y el efecto y las consecuencias de los problemas detectados. Congruentemente con la afirmacin anterior debe precisarse que no es posible que como resultado final del trabajo se presente una opinin fundamentada tipo dictamen sobre estados financieros, sobre el grado de eficiencia existente en la Empresa. El informe o diagnstico de Auditora Operacional no tiene la finalidad de emitir un dictamen, no es posible darle tal alcance. Por otra parte, tambin debe quedar claro que el informe de la Auditora Operacional es distinto al producto terminado de un proyecto de consultorio en administracin pues en este ltimo, el resultado final implica necesariamente proporcionar sugerencias especficas, el diseo de las fprmas, procedimientos y sistemas necesarios, la instalacin de ellos y posteriores visitas de supervisin; todo ello con el propsito de que las ideas presentadas funcionen a plenitud y aporten los beneficios deseados. En algunos casos, el informe de Auditora Operacional puede ser el inicio de un trabajo de consultorio en administracin a cargo de consultores externos e internos.

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Estructura

El contenido bsico del informe normalmente debe incluir los tres elementos siguientes: a) Alcance y limitaciones del trabajo; b) situaciones que afectan desfavorablemente la eficiencia operacional; c) sugerencias para mejorar la eficiencia. A continuacin se dan algunas orientaciones en reacin con cada uno de estos elementos; a) alcance y limitaciones del trabajo. Esta seccin debe ser breve y en ella deben identificarse los objetivos del trabajo realizado; las operaciones sujetas a examen (as como las que se excluyen cuando pudiera existir alguna confusin); el criterio de prioridades establecido; la contratacin especfica, en su caso; las limitaciones; la participacin de otros profesionales si la hubo, y la responsabilidad asumida sobre las labores que hayan realizado: b) situaciones que afectan desfavorablemente la eficiencia operacional. En esta parte del informe es conveniente presentar un resumen jerarquizado en el que resalten los hallazgos ms significativos y se destaque el efecto de ellos, referenciado a una descripcin ms extensa en la que se proporcionan mayores datos sobre los problemas detectados, sus causas y consecuencias, ejemplo, etc.; c) sugerencias para mejorar la eficiencia. Es conveniente que las sugerencias se incluyan inmediatamente despus de que se sealaron las situaciones que afectan desfavorablemente la eficiencia de

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operacin. Dichas sugerencias podrn ser especficas en los casos en que se tengan elementos para ello; en otras ocasiones las recomendaciones tendrn un carcter general. Estas recomendaciones deben estar enfocadas a que se mejore la eficiencia citando casos especficos en los cuales puedan modificarse los procedimientos o criterios, cuantificando en lo posible los resultados previsibles de un cambio. Evaluacin y efecto de los problemas El enfoque que conviene dar al informe debe tender a resaltar objetivamente siempre que sea posible el efecto cuantificado que provocan las ineficiencias detectadas, sus causas y consecuencias. Conviene presentar muy claramente a los administradores de las Empresas el efecto de la ineficiencia existente (cunto les cuesta o dejan de ganar), a fin de motivar la toma de las medidas correctivas conducentes. El efecto y consecuencias de los problemas a que se hace referencia, pueden corresponder a una prdida; en tanto que las sugerencias que se presenten deben estar orientadas a un aumento de productividad, ahorros que podran lograrse o bien otros aspectos susceptibles de provocar nuevas fuentes de utilidades. Generalmente el mencionar en el informe la causa de la ineficiencia, proporciona las bases para los cambios qu deban efectuarse para eliminarla. Responsabilidad La responsabilidad del auditor operacional consiste en informar sobre los problemas detectados y sugerir posibles soluciones. La implantacin de las medidas necesarias para solucionar los problemas detectados, en trminos generales, queda fuera del alcance del trabajo de auditora operacional, incluso en aquellos casos en que el

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auditor haya presentado recomendaciones especficas. La solucin de los problemas es responsabilidad directa de la Empresa, la que podr recurrir a consultores externos para ese objetivo. Forma Los hallazgos de la Auditoria Operacional pueden irse comunicando en el curso del examen o su trmino; esto depender en gran parte de la trascendencia de los problemas detectados y de la urgencia de que se apliquen las medidas correctivas. Una observacin de menor importancia puede no ameritar su inclusin en una comunicacin formal, bastar hacerla del conocimiento del funcionario responsable del rea para que ste proceda a tomar las medidas necesarias. Cuando se detecte un problema grave que requiera de una solucin urgente, sera necesario informarlo de inmediato sin esperar el trmino de la auditora. Es importante que el resultado de la Auditora Operacional se presente invariablemente por escrito. Adicionalmente otros medios de comunicacin pueden resultar convenientes. Para que el informe de Auditora Operacional cumpla con su cometido, el auditor deber pensar en la persona a quien se dirige, en su preparacin, posicin dentro de la organizacin, etc., y de acuerdo a las circunstancias, decidir la forma en que debe presentarse. Lo que hay que recordar es que se debe ser tan verstil como sea necesario para lograr una adecuada comunicacin. El auditor debe dar especial consideracin a la conveniencia de utilizar recursos audiovisuales, tales como pizarrones, lminas, proyecciones, etc. El tipo de presentacin y los equipos a utilizar deben de escogerse tomando en consideracin cul va a ser el auditorio, el rea de que se dispone, el tiempo con que se cuenta, costo, etc. Debe recordarse que una presentacin audiovisual 57

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siempre debe complementarse con un informe escrito. El informe audiovisual tiene varias ventajas, entre las cuales estn las siguientes: Se centra la atencin Se obliga a leerlo Se logra un cambio de impresiones automtico El auditor se percata de las reacciones Invita a la inmediata solucin de los problemas Puede llevarse borrador escrito que luego se modifica si procede. Recomendaciones prcticas para elaborar el Informe. Adems de los conceptos anteriores, a continuacin se presentan algunas recomendaciones prcticas para elaborar el informe. Definir cul es el propsito del informe (final, parcial, de detalle, de panorama). A quien se dirige Qu le interesa al o a los lectores (No decir lo que ya se conoce) uso de sntesis (permite tener una idea general sin leer el informe). Necesidad de seccionar y utilizar ndices (as que puede ir. a la seccin o informacin de respaldo que interese). Utilizacin de subttulos (fijar ideas, ayudan a memorizar) Los comentarios deben jerarquizarse (inconscientemente siempre se considera que lo primero el lo ms importante). Solo en casos de excepcin deben describirse procedimientos de examen. Las tendencias y las cifras relativas pueden ser
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mejores que las estticas y los nmeros absolutos. Siempre que sea conveniente deben usarse cifras cerradas en miles, cientos, etc. Un declogo para preparar un buen informe de Auditora Operactonal en el siguiente: I) Enfatizar los aspectos significativos que mejoren la operacin del negocio. Cualquier ejecutivo estar interesado en cambios de procedimientos que resulten en reduccin de costos. No estar igualmente interesado en controles protectivos. Omitir partidas o hechos poco significativos que no requieran la atencin de los ejecutivos. 68 69

II)

III) Limitar el informe al mnimo indispensable. IV) No esperar que el funcionario conozca tecnicismos. Escribir el informe en el lenguaje que l est acostumbrado a usar. V) No hacer crticas que no vayan acompaadas de sugestiones constructivas o que no estn respaldadas por hechos. En aspectos tcnicos, en los que el auditor est capacitado para hacer una recomendacin especfica, los hallazgos deben ser informados con la sugestin de que sean estudiados con mayor detalle por expertos calificados cuando la situacin parezca requerir dicha accin,

VI) Discutir el informe con todos los responsables que se vean afectados por sus observaciones y recomendaciones. Vil) En la medida de lo posible, obtener el acuerdo de los funcionarios afectados por las recomendaciones, y en su caso, presentarlas corno sugestiones conjuntas. VIII) Si no se cuenta con la aprobacin de los afectados, cuando menos asegurarse que si hay acuerdo a las

circunstancias y hechos que se informan. As los directivos superiores podrn ver la posicin del afectado y la del auditor y tomar una decisin (accin). IX) Enviar copia (o sntesis) del infame final a todos los encargados de departamentos operativos que se vean afectados, as como al funcionario superior responsable de la operacin auditada. (si se usan sumarios, debe tenerse cuidado que sean lo suficientemente amplios para dar una idea adecuada de los antecedentes y de las razones para la recomendacin). X) No circular material que no contenga el propio informe.

Este Boletn de la Comisin de Auditora Operacional del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos (Federacin de colegios de Profesionistas), presenta la opinin unnime de los miembros de dicha Comisin y fue autorizada para su publicacin por el Comit Ejecutivo del Instituto.

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