UNIDAD 5: DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL Concepto Estudia los aspectos sustanciales de la relacin jurdica que se traba entre el Estado

y los sujetos pasivos con motivo del tributo. Obligacin jurdica tributaria principal Es el vnculo obligacional que se entabla entre el Fisco, como sujeto activo, que tiene la pretensin de una prestacin pecuniaria a ttulo de tributo, y un sujeto pasivo, que debe cumplir la prestacin debida. Elementos de la obligacin jurdica tributaria principal Sujetos Objeto Causa Sujetos El Estado, titular de la potestad tributaria, se transforma en sujeto activo de la relacin jurdica tributaria principal. El sujeto pasivo es quien debe cumplir la prestacin debida al Estado, objeto de la obligacin jurdica tributaria principal.

Sujetos pasivos. Categoras Contribuyentes (deudor a nombre propio). Responsable solidario (deudor a ttulo ajeno; paga al lado de). Sustituto (deudor a ttulo ajeno; paga en lugar de). Contribuyente Es el destinatario legal del tributo que no es sustituido y que, por consiguiente, debe pagar el tributo por s mismo. Como a l est referido el mandato de pago, es el principal sujeto pasivo de la obligacin jurdica tributaria principal. Responsable solidario El responsable solidario no excluye de la obligacin jurdica tributaria principal al destinatario legal tributario, pero se ubica al lado de ste en el carcter de deudor a ttulo ajeno. Tales son los casos de: Cnyuge que perciba y disponga rentas propias del otro. Los padres, tutores y curadores de los incapaces. Los sndicos concursales. Los administradores de las sucesiones.

Los directores y dems representantes de sociedades o entidades. Ciertos funcionarios pblicos. Los escribanos, los agentes de retencin y de percepcin. Sustituto El sustituto es el sujeto pasivo que reemplaza ab initio al destinatario legal tributario dentro de la obligacin jurdica tributaria principal. Es ajeno al acaecimiento del hecho imponible. Tales son los casos de: En el impuesto a las ganancias, el pagador nacional a beneficiario del exterior. En el impuesto sobre los bienes personales, el sujeto que tenga la posesin, custodia o amortizacin de un bien sito en el pas, cuyo propietario se domicilia en el extranjero. Agente de retencin El agente de retencin es el deudor del contribuyente o alguien que por su funcin pblica, actividad, oficio o profesin, se halla en contacto directo con un importe dinerario de propiedad del contribuyente o que ste debe recibir, ante lo cual tiene la posibilidad de amputar la parte que corresponde al Fisco en concepto de tributo. Tal por ejemplo el caso del escribano que detrae el tributo del precio que recibe el vendedor al realizarse la enajenacin de un inmueble.

Agente de percepcin El agente de percepcin es aquel que por su profesin, oficio, actividad o funcin, est en una situacin tal que le permite recibir del contribuyente un monto tributario que posteriormente debe depositar a la orden del Fisco. Tal es el caso del exhibidor cinematogrfico que agrega el tributo al precio de la entrada. Capacidad jurdica tributaria Es la aptitud para ser la parte pasiva de la relacin jurdica tributaria sustancial con prescindencia de la cantidad de riqueza que posea. Solidaridad tributaria Hay solidaridad tributaria cuando la ley prescribe que dos o ms sujetos pasivos quedan obligados al cumplimiento total de la misma prestacin. Los vnculos son autnomos porque el Fisco puede exigir indistintamente a cada uno la totalidad de la deuda, pero como integran una sola relacin jurdica tributaria por identidad de objeto son tambin interdependientes. El resarcimiento Es la accin que se entabla entre el sujeto pasivo que pag el tributo al Fisco sin ser destinatario legal del tributo, o que es destinatario legal tributario en menor medida de lo que pag, por una parte, como acreedor, y por la otra, el destinatario legal tributario, como deudor. No es de naturaleza tributaria, sino civil. Objeto

Es la prestacin que debe cumplir el sujeto pasivo. El pago del importe tributario exigido por el sujeto activo. Causa Un sector de la doctrina sostiene que la causa es un elemento necesario de la obligacin jurdica tributaria principal. La postura tiene como rasgo comn el deseo de encontrar un fundamento racional a los distintos tributos, acorde con los principios del Estado de derecho contemporneo. Jarach afirma que la causa es la circunstancia que la ley asume como razn necesaria justificativa para que de un cierto hecho imponible derive una obligacin tributaria. Ello sirve para distinguir a los tributos entre s, porque la causa del impuesto es la capacidad contributiva, la de la tasa es la contraprestacin y la de la contribucin especial es el beneficio. Otros autores rechazan a la causa como elemento de la obligacin tributaria. Arajo Fernandez afirma que la nocin exacta del hecho generador en cuanto a su esencia o consistencia econmica basta para la correcta interpretacin de la ley tributaria sin que sea necesario recurrir al muy discutido, variable e intil concepto de causa como elemento integrante de la obligacin tributaria. Domicilio tributario a) Personas fsicas: Residencia habitual. Subsidiariamente, el lugar donde ejercen sus actividades especficas. En caso de divergencia, prevalece el segundo.

b) Personas jurdicas: Lugar donde est su direccin o administracin efectiva. Subsidiariamente, el lugar donde se halla el centro principal de su actividad. En caso de divergencia, prevalece el segundo. c) Contribuyentes domiciliados en el extranjero: Domicilio de los representantes en el pas. En defecto de ello, el lugar en que tengan su principal negocio o explotacin o la principal fuente de recursos. Subsidiariamente, el lugar de su ltima residencia. d) Reglas supletorias: Cuando no se hubiera denunciado domicilio fiscal y la AFIP conociere alguno de los domicilios previstos en el Art. 3, ste tendr validez a todos los efectos legales. Cuando se comprobare que el domicilio denunciado no es el previsto en la ley o fuere fsicamente inexistente, quedare abandonado o desapareciere o se alterare o suprimiere la numeracin, y la AFIP conociere el lugar de su asiento, podr declararlo por resolucin fundada como domicilio fiscal. Slo se considerar que existe cambio de domicilio cuando se haya efectuado la traslacin del anteriormente mencionado o tambin, si se tratare de un domicilio legal, cuando el mismo hubiere desaparecido de acuerdo a lo previsto en el Cdigo Civil.

Todo responsable que haya presentado una vez declaracin jurada u otra comunicacin a la AFIP est obligado a denunciar cualquier cambio de domicilio dentro de los diez das de efectuado, quedando en caso contrario sujeto a las sanciones de esta ley. La AFIP slo quedar obligada a tener en cuenta el cambio de domicilio si la respectiva notificacin hubiera sido hecha en la forma que determine la reglamentacin. Cualquiera de los domicilios previstos en el Art. 3 producir en el mbito administrativo y en el judicial los efectos de domicilio constituido. Cuando la AFIP tuviere conocimiento a travs de datos concretos de la existencia de un domicilio o residencia distintos al domicilio fiscal del responsable, podr declararlo, mediante resolucin fundada, como domicilio fiscal alternativo, el que, salvo prueba en contrario de su veracidad, tendr plena validez. No obstante ello, sern consideradas vlidas las notificaciones practicadas en el domicilio fiscal del responsable. e) Domicilio fiscal electrnico: Sitio informtico seguro, personalizado, vlido y optativo registrado por los contribuyentes y responsables para el cumplimiento de sus obligaciones fiscales y para la entrega o recepcin de comunicaciones de cualquier naturaleza. Su constitucin, implementacin y cambio se efectuarn conforme a los requisitos y exigencias de la AFIP. Producir los efectos de domicilio constituido. Hecho imponible

Es el acto, conjunto de actos, situacin, actividad o acontecimiento que, una vez sucedido en la realidad, origina el nacimiento de la obligacin tributaria y tipifica el tributo que ser objeto de la pretensin fiscal. Es una hiptesis legal condicionante. Puede describir hechos o situaciones ajenos a toda actividad o gasto estatal (impuestos), o consistir en una actividad administrativa o jurisdiccional (tasas), o en un beneficio derivado de una actividad o gasto del Estado (contribuciones especiales). El acaecimiento de la hiptesis legal condicionante en forma empricamente verificable trae como consecuencia la potencial obligacin de una persona que pagar un tributo al Fisco. Debe estar descripto en la norma en forma completo para permitir conocer con certeza cules hechos o situaciones engendran potenciales obligaciones tributarias sustanciales. Diferentes aspectos del hecho imponible. Aspectos material, personal, espacial y temporal. Descripcin objetiva de un hecho (aspecto material). Datos necesarios para individualizar a la persona que debe realizar el hecho o encuadrarse en la situacin en que objetivamente fueron descriptos (aspecto personal). El momento en que debe configurarse o tenerse por configurada la realizacin del hecho imponible (aspecto temporal).

El lugar donde debe acaecer o tenerse por acaecida la realizacin del hecho imponible (aspecto espacial). Efectos del acaecimiento del hecho imponible El acaecimiento de la hiptesis legal condicionante en forma empricamente verificable, trae como principal consecuencia que entre en funcionamiento el mandato de pago. El acaecimiento es la produccin en la realidad de la imagen abstracta que formul la norma legal. Obligaciones condicionales, a plazo y con prrroga. Efectos respecto del hecho imponible. Cuando se instrumenten obligaciones sujetas a condicin, stas son consideradas como puras y simples a los fines de la aplicacin del impuesto de sellos. Asimismo se dispone que no son nuevos hechos imponibles las obligaciones a plazos que se estipulen en el mismo acto para el cumplimiento de las prestaciones relacionadas con los contratos en los cuales, por cualquier razn o ttulo, se convenga la transferencia de dominio de bienes inmuebles. Por ltimo, las prrrogas o renovaciones de los actos, contratos u operaciones sometidos al impuesto de sellos, an cuando estuvieren convenidos en el instrumento original o en otro instrumento, constituyen nuevos hechos imponibles una vez que entren en vigencia. Obligaciones provenientes de actividades ilcitas o inmorales Si bien la doctrina no es pacfica, la mayora sostiene que las obligaciones provenientes de actividades ilcitas o inmorales son gravables.

As pues, el Art. 88, inc. j, de la Ley de Impuesto a las Ganancias, al prohibir la deduccin de quebrantos provenientes de operaciones ilcitas, est indicando que grava las utilidades y no admite los quebrantos que originan dichas operaciones. Exenciones y beneficios tributarios En la hiptesis legal condicionante tributaria (hecho imponible) estn descriptos hechos o situaciones que realizados o producidos fcticamente por una persona en determinado lugar y tiempo, tornan normalmente aplicable la consecuencia jurdica consistente en la obligacin de pagar un tributo. No obstante ello, en otras normas, existen otros hechos o situaciones que neutralizan total o parcialmente la consecuencia jurdica normal derivada de la configuracin del hecho imponible. Estos hechos se denominan exenciones y beneficios tributarios. Cortan el nexo normal entre la hiptesis como causa y el mandato como consecuencia. Constituyen lmites al principio constitucional de generalidad. Las exenciones neutralizan totalmente la consecuencia jurdica normal derivada de la configuracin del hecho imponible. Los beneficios, en cambio, se dan cuando la desconexin no es total sino parcial.

10

Beneficios derivados de los regmenes de promocin Estos regmenes consisten bsicamente en que, para incentivar una regin o una actividad, se invita a los contribuyentes a realizar inversiones y cumplir otros recaudos. Correlativamente, el Estado se obliga a proporcionar exenciones y beneficios impositivos por un lapso determinado de vigencia. El acogimiento y su aceptacin configuran un acto administrativo bilateral, con los alcances de un verdadero contrato, de donde surgen derechos y obligaciones para ambas partes. Si el Estado modifica unilateralmente dicho acto y ocasiona un perjuicio excepcional a un particular, debe indemnizarlo por el dao ocasionado. El elemento cuantificante de la relacin jurdica tributaria principal Cuando el hecho imponible acaece, surge la potencial consecuencia de que el sujeto pasivo pague al Fisco una suma generalmente dineraria denominada importe tributario. ste es la cantidad de dinero que el Fisco pretende y que el sujeto pasivo est potencialmente obligado a pagarle al configurarse el hecho imponible. El importe tributario puede ser fijo o variable. El elemento cuantificante sobre la que se calcula el importe tributario contiene cierta magnitud a la cual llamaremos base imponible. La base imponible puede ser una magnitud pecuniaria o no. En consecuencia, podemos distinguir entre: a) importe tributario ad valorem (alcuota, proporcional o progresiva) y b) importe tributario especfico.

11

En el hecho imponibe no se encuentra el elemento necesario para precisar la cuanta de ese importe. Es en la consecuencia normativa donde se halla el mdulo, parmetro o elemento cuantificante indispensable para tal fijacin. El elemento cuantificante debe expresar hasta qu lmite patrimonial es razonable llevar la obligacin de tributar, conforme a la aptitud de pago pblico que el legislador pens aprehender al construir un cierto hecho imponible. Tiene la fundamental funcin de dimensionar la porcin de capacidad contributiva atribuible a cada hecho imponible realizado. En los impuestos, los hechos imponibles deben ser reflejos idneos de aptitud de pago pblico. En las tasas, la adecuacin exige tener en cuenta los diversos aspectos de la actividad jurisdiccional o administrativa singularizada en el individuo. En las contribuciones especiales, la congruente adecuacin exigir tomar en cuenta diversos elementos, tales como: accin que el obligado ejecuta o situacin en que se halla; actividad o gasto que el Estado efecta; presuncin aproximada de la ventaja econmica que la actividad o gasto estatal produjo en el patrimonio del obligado. Privilegios La naturaleza especial de la relacin jurdica tributaria sustancial explica que se atribuya al crdito del Fisco una situacin preeminente con relacin a otros crditos.

12

El privilegio consiste en el derecho dado por la ley a un acreedor para ser pagado con preferencia de otro. En el caso tributario, el privilegio puede definirse como la prelacin otorgada al Fisco en concurrencia con otros acreedores sobre los bienes del deudor. El artculo 3879 del cdigo civil asigna privilegio general sobre todos los bienes del deudor, a los crditos del Fisco y Municipalidades por impuestos pblicos directos e indirectos. Slo protege la deuda tributaria (no intereses, ni multas). Habitualmente existe una colisin entre privilegios de derecho pblico y derecho privado (Fisco versus Acreedor hipotecario). Extincin de la relacin jurdica tributaria principal Pago. Compensacin. Confusin. Novacin. Prescripcin. Pago. Efectos y modalidades

13

Es el cumplimiento de la prestacin que constituye el objeto de la obligacin jurdica tributaria principal. No tiene efecto cancelatorio hasta que transcurra el perodo de prescripcin de los tributos objeto del pago o que el fisco haya aceptado el pago. La AFIP est facultada para impugnar la declaracin jurada y determinar de oficio el importe tributario a ingresar. En lo que respecta a los pagos a cuenta, ocurre la particularidad que son efectuados con anterioridad a que la obligacin jurdica tributaria principal exista. En tales supuestos el cumplimiento de esta prestacin se imputa a cuenta de la suma final que resulte de la determinacin tributaria y queda sujeta a reajuste en ms o en menos. Si los pagos a cuenta superan la obligacin fiscal, el sujeto pagador tiene derecho a solicitar la restitucin del importe excedente. Si se diera la situacin inversa, deber abonar el saldo pendiente en la fecha que la ley seala como de cumplimiento de la obligacin fiscal. Los anticipos tributarios son cuotas de un presunto impuesto futuro. El Art. 21 de la Ley 11.683 establece que los anticipos son importes que se exigen a cuenta del tributo que se deba abonar por el perodo fiscal de que se trate, y slo pueden ser exigidos hasta la fecha de vencimiento del plazo o de presentacin de la declaracin jurada (la que resulte posterior). Los anticipos impagos pueden ser exigidos por va judicial y generan intereses resarcitorios sin necesidad de interpelacin alguna. Compensacin Dos personas renen, por derecho propio, la calidad de acreedor y deudor recprocamente.

14

En materia tributaria no es un medio normal de extincin de la obligacin jurdica. El Art. 28 de la Ley 11.683 establece que la AFIP puede compensar de oficio los saldos acreedores del contribuyente, con los saldos deudores de impuestos declarados previamente por el contribuyente o determinados por el rgano fiscal y concernientes a perodos no prescriptos, comenzando por los ms antiguos y aunque provengan de distintos gravmenes. A su vez, el Art. 29 de la Ley 11.683 prescribe que cuando el se compruebe la existencia de pagos o ingresos en exceso, el fisco podr, de oficio o a instancia del interesado, acreditar a favor del contribuyente lo que ste haya pagado en demasa o proceder a la restitucin de esa suma, en forma simple y rpida. Ver Art. 823 del Cdigo Civil, Art. 93 del Cdigo Tributario de la provincia de Crdoba y Art. 58 del Cdigo Tributario de la ciudad de Crdoba. Confusin Se opera cuando el sujeto activo de la obligacin tributaria, como consecuencia de la transmisin de los bienes o derechos sujetos a tributo, queda colocado en la situacin de deudor. Novacin Consiste en la transformacin de una obligacin por otra, la cual sustituye a la primera y la extingue. Suele ocurrir esto con el dictado de los diferentes planes de regularizacin de deuda tributaria. Significa un premio para los incumplidores y un aliciente para la evasin. Prescripcin

15

Las acciones de cobro derivadas de las obligaciones tributarias pueden extinguirse por prescripcin. El deudor queda liberado de su obligacin por la inaccin del Estado por cierto perodo de tiempo. El Art. 53 de la Ley 11.683 establece que si el contribuyente se halla inscripto en la DGI o, no estndolo, no tiene obligacin de hacerlo, o l mismo regulariza espontneamente su situacin, la prescripcin de la obligacin sustancial se operar en el trmino de cinco aos. Si por el contrario, el contribuyente no est inscripto, teniendo la obligacin de hacerlo, o no regulariz espontneamente su situacin, su obligacin tributaria prescribir en el plazo de diez aos. No hay acuerdo en cuanto a la fecha de inicio de cmputo del plazo de prescripcin. Segn la Ley 11.683 y el cdigo tributario de Crdoba, la accin comienza a prescribir a partir del primer da de enero siguiente al ao en que se produzca el vencimiento de los plazos generales para la presentacin de declaracin jurada e ingreso del gravamen. No obstante ello los tribunales ordinarios de Crdoba entienden que la fecha de cmputo del plazo de prescripcin de los tributos locales es la de su vencimiento por aplicacin del Art. 750 del Cdigo Civil. A su vez, el plazo mximo es de 5 aos. Interrupcin de la prescripcin Reconocimiento expreso o tcito de la obligacin. Cualquier acto judicial o administrativo tendiente a obtener el pago. La renuncia al trmino corrido de la prescripcin en curso.

16

Suspensin de la prescripcin En la determinacin de oficio o cuando media resolucin que aplica multas, se suspende el trmino de la prescripcin de la accin fiscal por el trmino de un ao contado desde la fecha de intimacin administrativa de pago. Sin embargo, si se interpone recurso de apelacin ante el TFN, el termino de suspensin se prolonga hasta noventa das despus de notificada la sentencia del citado tribunal que declare su incompetencia, determine el tributo o apruebe la liquidacin practicada en su consecuencia. La intimacin de pago efectuada al deudor principal suspende la prescripcin de las acciones y poderes del fisco respecto de los responsables solidarios. En cuanto a las multas, la suspensin corre por un ao desde la fecha de la resolucin condenatoria. Si se recurre ante el Tribunal Fiscal, el trmino de suspensin se cuenta desde la fecha de la resolucin recurrida hasta noventa das despus de notificada la sentencia del mencionado tribunal. Efectos del incumplimiento resarcitorios El incumplimiento de la obligacin tributaria en trmino faculta al fisco a sancionar al contribuyente mediante la aplicacin de intereses, los que tienen por finalidad resarcir a aqul por el retraso en el pago del deudor. As lo establece el art. 37 de la ley 11.683. Los intereses se fijan en funcin de una doble proporcin: cuantitativa y temporal. Los intereses son un accesorio del tributo, participan de su misma naturaleza, su regulacin supletoria ser la legislacin civil y son transmisibles a los de la obligacin tributaria. Intereses

17

herederos, las colectividades y pueden adeudarse intereses en casos de hechos cometidos por terceros. Los intereses resarcitorios se devengan sin necesidad de interpelacin alguna. Existe mora automtica. La infraccin que provoca el no pago en trmino es predominantemente objetiva, pero requiere un mnimo de subjetividad, que es la negligencia culposa. El incumplimiento es suficiente para que se presuma la culpa negligente y comiencen a devengarse los intereses resarcitorios. Si la culpabilidad en cualquiera de sus dos formas (dolo o culpa) se halla excluida, la infraccin omisiva no es sancionable. UNIDAD 6: DERECHO TRIBUTARIO FORMAL Concepto Contiene las normas que el fisco utiliza para comprobar si corresponde que cierta persona pague un determinado tributo y en su caso- cul ser su importe. Suministra las reglas de cmo debe procederse para que el tributo legislativamente creado se transforme en tributo fiscalmente percibido. Administracin Federal de Ingresos Pblicos (AFIP) La Administracin Federal de Ingresos Pblicos es un organismo autrquico en el mbito de la Jefatura de Gabinete de la Nacin que est dividido en tres organismos: a) Direccin General Impositiva, b) Administracin Nacional de Aduanas y c) Direccin General de Recursos de la Seguridad Social. Cada una

18

de estas direcciones tiene un Director y organismos subalternos. La autoridad mxima de la AFIP es el Administrador Federal de Ingresos Pblicos. El Administrador Federal de Ingresos Pblicos podr establecer los criterios generales que tiendan a asegurar la eficacia y eficiencia de la percepcin judicial o administrativa de los gravmenes en el marco de la poltica econmica y tributaria que fije el gobierno nacional. Representa a la AFIP ante los poderes pblicos, responsables y terceros. Designa a los Directores Generales y a los jefes de las unidades de estructura de primer nivel de jerarqua escalafonaria. Entre otras cosas realiza las siguientes funciones: a) organizacin y reglamentacin interna, b) reglamentacin mediante normas generales obligatorias para responsables y terceros, c) interpretacin de disposiciones, d) direccin de la actividad del organismo y e) juez administrativo. Los Decretos 618/97, 1231/01 y 1399/01 contienen las normas que rigen la estructura, facultades, atribuciones, competencias y recursos financieros de la AFIP.

Funciones del Administrador Federal de Ingresos Pblicos como juez administrativo (art. 9, decreto 618/97) En la determinacin de oficio de la materia imponible. En la aplicacin de sanciones, labrando sumario por infracciones.

19

En los reclamos previos a la repeticin tributaria. En los recursos de reconsideracin contra las resoluciones que impongan sanciones o determinen tributos. En el recurso de apelacin respecto de actos administrativos que no tengan procedimiento recursivo especial. Direccin General Impositiva (DGI) Tiene a su cargo la aplicacin, percepcin y fiscalizacin de los tributos internos y accesorios. El director general es el responsable de la aplicacin de la legislacin tributaria. Establece con carcter general los lmites para disponer el archivo de casos de fiscalizacin, determinacin de oficio, etc., en razn de su bajo monto o incobrabilidad. Representa a la AFIP ante los tribunales judiciales o administrativos. Designa a los funcionarios que ejercen la representacin judicial de la AFIP. Determina, percibe, recauda, exige, fiscaliza, ejecuta y devuelve impuestos y gravmenes de jurisdiccin nacional y los recursos de la seguridad social. Instruye los sumarios de prevencin en las causas por delitos e infracciones impositivas. Requiere el auxilio de la fuerza pblica para el cumplimiento de sus funciones y facultades.

20

Acta como juez administrativo. Designa funcionarios para que acten como jueces administrativos. Deberes formales de los sujetos pasivos El fin ltimo de la actividad fiscal es la percepcin de tributos en tiempo y forma. Este objetivo implica la realizacin previa de tareas cualitativas y cuantitativas, previas a la percepcin, por parte del fisco y los contribuyentes. Este procedimiento previo suele denominarse determinacin tributaria. En dicho procedimiento, los contribuyentes deben dar cumplimiento a ciertos deberes formales. El fisco debe controlar si los contribuyentes han cumplido correctamente los deberes formales a su cargo (tarea fiscalizadora de la determinacin) e investigar si aqullos acatan debidamente las obligaciones emergentes de la potestad tributaria (tarea investigadora). Dentro de los deberes formales, entre otros, se encuentran: utilizar los medios de pago exigidos legalmente (conf. Art. 34, Ley 11.683) y utilizacin de sistemas informticos (Art. 36, Ley 11.683). Determinacin tributaria

21

Es el acto o conjunto de actos dirigidos a precisar en cada caso si existe una deuda tributaria, quin es el obligado a pagar el tributo al fisco y cul es el importe de la deuda. En los tributos fijos, habitualmente, habr un acto de verificacin mediante el cul se corroborar si el hecho imponible ocurri y, en caso afirmativo, el contribuyente deber pagar el tributo conforme la cuanta fijada en la ley. En los tributos de importe variable ad valorem, se necesitar un conjunto de actos mediante los cuales se identificarn los hechos imponibles, la cuanta a pagar, etc. En la determinacin se aplica la norma abstracta al caso concreto. En este punto, habr que verificar si el destinatario legal tributario no est eximido de tributar por alguna circunstancia preestablecida por la ley y no se haya producido una causa extintiva de la obligacin. Posteriormente, se deber determinar quien ocupa la posicin pasiva en la relacin jurdica obligacional tributaria. Es importante destacar que no siempre el realizador del hecho imponible o el destinatario legal del tributo, es el obligado al pago. Una vez establecido que alguien debe, es imprescindible determinar cunto debe. Esta etapa del procedimiento se denomina liquidacin. El procedimiento de determinacin es un procedimiento reglado. La determinacin tiene carcter declarativo. La deuda tributaria nace al producirse el hecho imponible y mediante la determinacin slo se exterioriza algo que ya preexiste.

22

Modos de la determinacin tributaria Por el sujeto pasivo Mixta De oficio Determinacin tributaria por el sujeto pasivo Conforme lo establece el art. 20, Ley 11.683, el sujeto pasivo de la obligacin tributaria es quien tiene que realizar la determinacin mediante la confeccin de la declaracin jurada. El declarante debe completar un formulario respectivo, especificando los elementos relacionados al hecho imponible y arribando a un importe de pago segn las pautas cuantificantes del tributo de que se trate. El formulario consignado debe ser presentado en el organismo recaudador que corresponda, dentro los plazos previstos, debiendo abonar el importe tributario que pudiera haber surgido a favor del fisco. Las boletas de pago tambin tienen el carcter de declaracin jurada, a los efectos sancionatorios (art. 15, Ley 11.683). La presentacin de la declaracin jurada es obligatoria an cuando el contribuyente no deba abonar al fisco dinero en efectivo. La omisin de dicha presentacin genera una omisin a un deber formal que puede originar una infraccin.

23

Si las sumas que se computan contra el impuesto son falsas o improcedentes no corresponde el procedimiento de determinacin de oficio, sino que basta la simple intimacin de pago de las diferencias que generen estas acreditaciones impropias (Art. 14, Ley 11.683). El declarante puede corregir errores de clculo cometidos en la declaracin misma y reducir de esa forma el importe tributario resultante. El Art. 13 de la Ley 11.683 establece la responsabilidad del declarante por la exactitud de los datos contenidos, y esa responsabilidad subsiste, an ante una ulterior y voluntaria presentacin rectificatoria. El Art. 101 de la Ley 11.683 prescribe que las declaraciones juradas, manifestaciones e informes que los responsables o terceros presenten a la AFIP y los juicios de demanda contenciosa en cuanto consignen aquellas informaciones, sean secretos. Las informaciones y datos expresados no sern admitidos como prueba en causas judiciales, debiendo los jueces rechazarlas de oficio, salvo en: 1) cuestiones de familia; 2) procesos criminales por delitos comunes; 3) cuando lo solicita el interesado en los juicios en que sea parte contraria el fisco nacional, provincial o municipal y siempre que la informacin no revele datos referentes a terceros. Adems, como excepciones al secreto, pueden citarse: 1) desconocimiento del domicilio del sujeto pasivo permite recurrir a edictos; 2) acceso a informacin por parte de los organismos recaudadores nacionales, provinciales y municipales; 3) personas, empresas o entidades a quienes la DGI encomiende la realizacin de tareas administrativas de computacin u otras para el cumplimiento de sus fines, las que deben guardar secreto para no incurrir en el delito previsto en el Art. 157 del Cdigo Penal; 4) facultad de publicar en forma

24

peridica que tienen los organismos recaudadores sobre los conceptos e ingresos que hubieran satisfecho los contribuyentes respecto de las obligaciones vencidas con posterioridad al 1/1/91. Asimismo, la AFIP est obligada a suministrar informacin a la Comisin Nacional de Valores y al Banco Central de la Repblica Argentina. Determinacin tributaria mixta Es la determinacin que efecta la administracin con la colaboracin del sujeto pasivo. El sujeto pasivo aporta los datos y el fisco determina el importe a pagar. Este sistema es aplicado en el derecho aduanero. Determinacin tributaria de oficio Es la determinacin que practica el fisco, ya sea por estar ordenado en la ley este procedimiento o por otras circunstancias. Procede cuando dicho procedimiento est expresamente en la ley. Procede cuando el sujeto pasivo no presenta la declaracin jurada en los supuestos en que est obligado a hacerlo o cuando en los casos de determinacin mixta ste no aporta los datos que el requiere el fisco. Procede cuando la declaracin jurada que presenta el sujeto pasivo o los datos que denuncia es impugnada, ya sea por circunstancias inherentes a los actos mismos o por defectos o carencia de elementos de verificacin.

25

Trmite de la determinacin tributaria de oficio Se inicia con una etapa de instruccin preparatoria de la determinacin (tareas de investigacin y fiscalizacin). Luego, el juez administrativo dicta una resolucin que abre el proceso de determinacin de oficio. Posteriormente, el juez administrativo corre vista al sujeto pasivo tributario por 15 das. Debe darle detallado fundamento de las actuaciones, impugnaciones y cargos que se le formularen, a fin de que dicho sujeto pasivo sepa exactamente a qu atenerse para evacuar la vista. La vista debe contestarse en dicho lapso de tiempo, el que puede prorrogarse por igual tiempo y por nica vez. En dicho plazo, el sujeto pasivo puede formular descargo por escrito y presentar u ofrecer las pruebas relativas a su derecho. Evacuada la vista o transcurrido el trmino sealado sin que ste se conteste, el juez administrativo debe dictar la resolucin, la cual debe ser fundada. Si no fuere abogado, deber contar con un dictamen jurdico. En la resolucin el juez debe declarar la existencia de la obligacin, darle dimensin pecuniaria y adems debe intimar su pago. La resolucin debe ser dictada dentro del trmino de 90 das. La resolucin debe ser notificada al sujeto pasivo.

26

El sujeto pasivo podr interponer contra la misma los recursos previstos en el art.76 (reconsideracin por ante el superior jerrquico o recurso de apelacin por ante el Tribunal Fiscal (cuando fuese viable). El plazo de interposicin de los recursos es de 15 das. Si transcurren 90 das desde la evacuacin de la vista o del fenecimiento del trmino para contestarla y el juez administrativo no dicta resolucin, el sujeto pasivo puede requerir pronto despacho. Pasados 30 das sin que se dicte resolucin, caduca el procedimiento. Sin embargo, el fisco tiene derecho a iniciar, por una sola vez ms, un nuevo procedimiento de determinacin (previa autorizacin del titular de la AFIP y dando conocimiento, dentro de los 30 das, al organismo de superintendencia. El sujeto pasivo puede prestar conformidad con la determinacin de oficio. En dicho caso, no ser necesario que se dicte resolucin. Surte los efectos de una declaracin jurada. Determinacin sobre base cierta y presuntiva Es sobre base cierta cuando el fisco dispone de los elementos necesarios para conocer en forma directa y con certeza, tanto la existencia de la obligacin tributaria sustancial, como la dimensin pecuniaria de tal obligacin. Es sobre base presuntiva cuando el fisco se ve imposibilitado de obtener los elementos certeros necesarios para conocer con exactitud si la obligacin tributaria sustancial existe y en su caso- cual es la dimensin pecuniaria. La determinacin se practica sobre la base de indicios o presunciones. Al respecto

27

la ley contiene una serie de presunciones referidas tanto a impuestos en general como a ciertos impuestos en particular. Modificacin de la determinacin en contra del sujeto pasivo El Art.19 de la Ley 11.683 admite la modificacin en contra del contribuyente de la determinacin de oficio practicada por el juez administrativo, aun estando ella firme. En la resolucin respectiva se hubiera dejado expresa constancia del carcter parcial de la determinacin de oficio practicada y definidos los aspectos del carcter parcial de la determinacin de oficio practicada y definidos los aspectos que han sido objeto de fiscalizacin, en cuyo caso sern susceptibles de modificacin aquellos aspectos no considerados expresamente en la determinacin anterior. Cuando surjan nuevos elementos de juicio o se compruebe la existencia de error, omisin o dolo en la exhibicin o consideracin de los que sirvieron de base a la determinacin anterior. Carcter jurisdiccional o administrativo de la determinacin tributaria La determinacin tributaria no se efecta en forma discrecional, sino de acuerdo a lo que la ley establece. No difiere del pronunciamiento de un juez. La naturaleza de la determinacin responde a la actividad espontnea administrativa de la autoridad fiscal en sus funciones de poder pblico. No existe un proceso contradictorio formal.

28

Liquidaciones Administrativas El Art. 11 de la Ley 11.683 dispone que la AFIP puede disponer en forma general, s as conviene y lo requiere la naturaleza del tributo a recaudar, la liquidacin administrativa de la obligacin tributaria sobre la base de datos aportados por los contribuyentes responsables, terceros o sobre la base de elementos que el propio organismo fiscal posea. No constituyen determinacin tributaria, puesto que ella slo compete a los jueces administrativos (Art.16, prrafo segundo, Ley 11.683). El responsable de pago puede manifestar su disconformidad antes del vencimiento general del gravamen. Si este reclamo es rechazado, puede interponer el recurso de reconsideracin ante el propio rgano fiscal o el de apelacin ante el tribunal fiscal (conf. Art. 76, Ley 11.683). Las liquidaciones citadas constituyen ttulo ejecutivo suficiente a los efectos de la intimacin de pago de los tributos liquidados si contienen la sola impresin del nombre y del cargo del juez administrativo. Facultades fiscalizadoras e investigadoras de la D.G.I. El Art. 35 de la Ley 11.683 otorga a la AFIP amplios poderes para fiscalizar e investigar en cualquier momento, incluso respecto de perodos fiscales en curso, el cumplimiento que los obligados reales o presuntos dan a las normas tributarias. Ese cumplimiento no se refiere solamente a los sujetos pasivos tributarios, sino tambin a terceros ajenos a la obligacin sustancial tributaria que tienen el deber de colaboracin.

29

Dentro de las citadas facultades, la D.G.I. puede: Citar al firmante de la declaracin jurada, al presunto contribuyente o responsable, o a cualquier tercero que a juicio de la AFIP tenga conocimiento de las negociaciones u operaciones de aqullos, para contestar o informar verbalmente o por escrito, segn sta estime conveniente, y dentro de un plazo que se fijar prudencialmente, en atencin al lugar del domicilio de citado, todas las preguntas o requerimientos que se les hagan sobre las rentas, ventas, ingresos, egresos y, en general, sobre las circunstancias y operaciones que, a juicio de la administracin federal, estn vinculadas al hecho imponible previsto en las leyes respectivas. Exigir de los responsables o terceros la presentacin de todos los comprobantes y justificativos que se refieran al hecho precedentemente sealado. La documentacin puede ser secuestrada por la AFIP cuando se trate de asegurar una prueba de una infraccin que ya se ha descubierto y ante el peligro de que esta prueba pueda ser hecha desaparecer por el contribuyente. Inspeccionar los libros, anotaciones, papeles y documentos de responsables o terceros, que puedan registrar o comprobar negociaciones y operaciones que se juzguen vinculadas a los datos que contengan o deban contener las declaraciones juradas. Clausurar preventivamente el establecimiento en caso de gravedad o reincidencia menor a un ao por la misma infraccin. Requerir, por medio del administrador federal y dems funcionarios especialmente autorizados para estos fines por la AFIP, auxilio inmediato de la fuerza pblica cuando tropezasen con inconvenientes en el desempeo de sus funciones, cuando dicho auxilio fuera menester para hacer comparecer a los

30

responsables y terceros o cuando fuere necesario para la ejecucin de las rdenes de allanamiento. No puede haber allanamientos de domicilio sin autorizacin judicial. La orden deber ser despachada por el juez dentro de la veinticuatro horas, quien debe analizar la legitimidad de la orden, la cual podr negar si no rene los recaudos necesarios. Cuando se solicite, deber indicarse el lugar y la oportunidad en que habrn de practicarse. Debern tambin mencionarse los fundamentos de la necesidad de la orden de allanamiento. Sern aplicables los Arts. 224 y concordantes del Cdigo Procesal Penal. Unicamente corresponder solicitar la orden de allanamiento si existen presunciones fundadas de que en determinado domicilio se halla un infractor fiscal, o elementos probatorios tiles para el descubrimiento o comprobacin de infracciones fiscales. Actuar a travs de agentes encubiertos. Cuando se responda verbalmente a los requerimientos previstos en el inc. a, o cuando se examinen libros, papeles, etc., se dejar constancia en actas de la existencia e individualizacin de los elementos exhibidos, as como de las manifestaciones verbales de los fiscalizados. Dichas actas, que extendern los funcionarios y empleados de la AFIP, sean o no firmadas por el interesado, servirn de prueba en los juicios respectivos. Son instrumentos pblicos (conf. Art. 979, inc.2, Cdigo Civil). La plena fe del instrumento citado alcanza los hechos que el funcionario anuncie como cumplidos por l mismo o que han pasado en su presencia. No puede el acta contener juicios valorativos del funcionario que la labra. Sumario por infracciones a deberes formales y sustanciales El no cumplimiento por parte de los contribuyentes de las normas que establecen deberes formales y sustanciales, genera el acaecimiento de una infraccin que puede ser de tipo omisivo o fraudulento.

31

Los hechos reprimidos por los Arts. 39, 45, 46 y 48 de la Ley 11.683 deben ser objeto de un sumario administrativo cuya instruccin dispone el juez administrativo. En esta resolucin debe constar cul es el ilcito atribuido al presunto infractor (Art. 70, Ley 11.683). La resolucin debe ser notificada al presunto infractor, quien contar con un plazo de quince das (prorrogable por un lapso igual, por nica vez y por resolucin fundada) para formular descargo escrito y ofrecer pruebas. En el caso de las infracciones a los deberes formales previstos y reprimidos por el Art. 39 de la Ley 11.683, el plazo defensivo es del cinco das. Vencido el plazo, se observan para el sumario las normas de la determinacin de oficio prescriptas por el Art. 16 de la Ley 11.683. Cuando las infracciones surjan con motivo de impugnaciones vinculadas a la determinacin, es imprescindible que el juez administrativo aplique las sanciones en la misma resolucin que determina el gravamen. Si as no lo hace, se considerar que no encontr mrito para considerarlo autor de infracciones relacionadas con esa determinacin (Art. 74, Ley 11.683). En la infraccin del Art. 38 de la Ley 11.683 (no presentacin de declaracin jurada), el procedimiento puede iniciarse a opcin de la AFIP, con una notificacin emitida por computacin, con los datos establecidos por el Art. 70 de la Ley 11.683 (debe constar el acto u omisin que se atribuye al infractor). Si dentro del plazo de quince das a partir de la notificacin, el infractor paga voluntariamente la multa y presenta la declaracin jurada, dicha multa se reduce a la mitad y no se computa antecedente en su contra. El mismo efecto se produce si el pago voluntario de la multa y la presentacin de la declaracin

32

jurada se cumplen desde el vencimiento general de la obligacin hasta los quince das posteriores a la notificacin. Procedimiento especial para las multas, clausuras y otras sanciones del Art. 40 de la Ley 11.683 El procedimiento comienza con un acta de comprobacin. Debe contener todas las circunstancias fcticas y jurdicas que den lugar a la infraccin punible (Art. 41 de la Ley 11.683). El acta debe contener una citacin para que el responsable, munido de las pruebas de que intente valerse, comparezca a una audiencia para su defensa que sin fijar para una fecha no anterior a los cinco das ni posterior a los quince das. El acta deber ser firmada por los actuantes y notificada al responsable o representante legal de la firma. En caso de no hallarse presentes ninguno de los nombrados, se notificar en el domicilio fiscal conforme el Art. 100. En la audiencia designada el supuesto infractor deber demostrar personera suficiente, podr contar con asesoramiento letrado y optar por presentar su defensa por escrito. Asimismo, deber ofrecer prueba. El infractor puede reconocer la materialidad de la infraccin. Si ello ocurre, por nica vez, la sancin se reducir al mnimo legal (multa por la suma que fija la ley y clausura por tres das, conf. Art. 50, Ley 11.683). Una vez finalizada la audiencia y dentro de los dos das, el juez administrativo dictar la resolucin pertinente que pondr fin al procedimiento. La sancin puede ordenar la aplicacin de la pena que conmina el ordenamiento jurdico

33

vigente o que no se aplique sancin alguna por haber prosperado el planteo defensivo del contribuyente. Recursos de impugnacin en el procedimiento especial para las multas, clausuras y otras sanciones del Art. 40 de la Ley 11.683 En sede administrativa el sancionado puede interponer el recurso de apelacin ante el funcionario superior, dentro de los cinco das de notificada la resolucin que impuso la sancin. El funcionario superior tiene un plazo no mayor a diez das para pronunciarse. La resolucin al recurso causa ejecutoria y la AFIP queda facultada para ejecutar la sancin impuesta (art. 77, in fine, Ley 11.683). En sede judicial, la resolucin podr ser recurrida mediante la interposicin de un recurso de apelacin ante los juzgados en lo penal econmico de la Capital Federal y juzgados federales en el resto del territorio de la Repblica. El escrito del recurso deber ser presentado y fundado en sede administrativa, dentro de los cinco das de notificada la resolucin. El efecto con el que se concede el recurso es meramente devolutivo, no obstante lo cual se ha interpretado que tambin debe ser suspensivo porque si as no fuere se tornara ilusorias las garantas constitucionales de defensa en juicio del sancionado. Verificado el cumplimiento de los requisitos formales, dentro de las veinticuatro horas de formulada la apelacin, debern elevarse las piezas pertinentes al juez competente con arreglo a las previsiones del Cdigo Procesal Penal de la Nacin, que ser de aplicacin subsidiaria, en tanto no se oponga a la presente ley.

34

La resolucin dictada por el juez de primera instancia podr ser apelada ante la Cmara, tambin con efecto devolutivo. Ser aplicable al respecto lo dispuesto en el Cdigo Procesal Penal de la Nacin. Recurso de reconsideracin Segn el Art. 76 de la Ley 11.683, contra las resoluciones que determinen tributos y accesorios en forma cierta o presuntiva, o que impongan sanciones (que no sean el arresto ni la clausura), o se dicten en reclamos por repeticin de tributos, los sujetos pasivos infractores pueden interponer dentro de los quince das de notificados este recurso de reconsideracin u opcionalmente el recurso de apelacin ante el tribunal fiscal de la nacin. El recurso de reconsideracin puede interponerse sin necesidad de pago previo y tiene efecto suspensivo. Si el importe resultante de la determinacin tributaria, el monto de la sancin o la suma cuya repeticin se reclama, son inferiores a las cantidades que indica la ley, proceder solamente el recurso de reconsideracin ante la AFIP. Si exceden la suma indicada, se podr optar entre ste y el recurso de apelacin ante el T.F.N. El recurso de reconsideracin y el de apelacin ante el T.F.N. se excluyen entre si. Se interpone ante la misma autoridad de la AFIP que dict la resolucin recurrida. Interpuesto el recurso, debe dictarse resolucin dentro del trmino de veinte das y se notifica al interesado tanto la resolucin recada cuanto todos sus fundamentos (Art. 80 de la Ley 11.683).

35

Si bien el recurso se interpone ante el mismo funcionario que dict la resolucin, el mismo es resuelto por el superior jerrquico que revista el carcter de juez administrativo (Art. 78; Ley 11.683). Medios impugnativos de la resolucin que deniega el recurso de reconsideracin Tratndose de una determinacin de impuestos y sus accesorios, la denegacin implica que la resolucin se tiene por firme y el contribuyente debe pagar el tributo. Si as lo hiciere, luego puede interponer una demanda de repeticin ante el juez nacional respectivo (Art.83). Si decidiere no pagar el tributo, tambin podr interponer una demanda contenciosa, invocando el Art. 23 de la Ley 19.549. Asimismo, se puede evitar el pago del tributo, como requisito previo a la interposicin de la demanda, solicitando la aplicacin del Art. 12 de la Ley 19.549 que faculta a los entes administrativos a suspender la ejecucin judicial, de oficio o a pedido de parte, en resolucin fundada, cuando medien razones de inters pblico o se trate de evitar perjuicios graves al interesado, o en los casos en que se haya planteado la nulidad absoluta del acto que origin el recurso. Tratndose de una resolucin que impone una multa, el contribuyente puede interponer demanda contenciosa ante el juez nacional respectivo, dentro de los quince das, contados desde la notificacin, siempre que la sancin supere el monto que indica la ley (Art.82, inc.a, Ley 11.683). Tratndose de un reclamo por repeticin de tributos, el contribuyente puede interponer, dentro de los quince das de notificado, demanda contenciosa ante

36

el juez nacional competente, siempre que la suma reclamada sea superior al monto sealado por la ley (Art. 82, inc.b, Ley 11.683). En los dos ltimos casos procede tambin la demanda contenciosa si el fisco no se expidi en los plazos que indica la ley (Art. 82, inc.c, Ley 11.683). Recurso de apelacin ante el Director General Se interpone contra: Los actos administrativos de esa reparticin, de alcance individual, para los cuales ni la referida ley sin su reglamentacin han previsto un procedimiento especial. Liquidaciones de anticipos y otros pagos a cuenta, sus intereses y las actualizaciones respectivas (Art. 56, Ley 11.683). Los intereses resarcitorios del Art. 42 y las liquidaciones administrativas de actualizacin, cuando no se discutan aspectos referidos a la procedencia del gravamen (Art. 57, Decreto 1397/79). Debe ser interpuesto dentro de los quince das de haber sido notificado el acto administrativo, ante el funcionario que lo dict. Debe fundarse. El Director General cuenta con sesenta das para resolverlo. La resolucin debe ser dictada sin sustanciacin y reviste el carcter de definitiva. La interposicin del recurso no suspende la eventual ejecucin del acto impugnado. La resolucin recada slo puede ser impugnada por va judicial.

37

Tambin es aplicable en este caso el Art. 12 de la Ley 19.549.

38