S. 387. XXXV. RECURSO DE HECHO Silva, Jorge Antonio s/ apelacin resolucin de la Direccin General Impositiva.

Procuracin General de la Nacin

S u p r e m a

C o r t e :

- I A fs. 54/55 de los autos principales (a los que se referirn las dems citas) el Juez Federal de Concepcin del Ururguay declar la nulidad parcial de la resolucin del Jefe de la Regin Paran de la AFIP, que haba confirmado, a su vez, la sancin de multa de $1.000 y clausura por tres das del local comercial perteneciente a Jorge Antonio Silva, por dos infracciones al inc. a) del art. 44 de la Ley 11.683 (t.o. en 1978 y sus modificaciones) y a los arts. 1, 2 y 5 de la Resolucin General N 3419 de la DGI consistentes, la primera, en haberse omitido la emisin de factura por una venta de mercadera por $14,99 -compra que realizaron los propios inspectores actuantes- y, la segunda, en la falta de entrega de comprobante por una compra de valor $15,54 efectuada con tarjeta de crdito y detectada por los funcionarios al

encontrar la factura original dentro de uno de los talonarios tipo AB@ examinados, todo ello constatado mediante acta obrante a fs. 2/4. De esta manera, confirm la sancin de clausura por tres das, pero redujo el monto de la multa a $300. Para as resolver, respecto de la primera infraccin endilgada,

consider que la conducta de los inspectores actuantes, en tanto fingieron ser compradores, no se condice con el fin de la actividad que desarrollan, por cuanto deben limitarse a comprobar las infracciones establecidas en la ley de rito, mas de ninguna manera pueden llegar al extremo de provocarlas, situacin que, adems, resulta inadecuada para fundar una sancin. En cambio, sostuvo que se verific la infraccin al

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art. 44 de la citada ley, puesto que el art. 5 de la Resolucin General N 3419 establece el nmero de copias de los comprobantes a emitir y que el original debe ser entregado al adquirente, prestatario o locatario. As, rechaz los argumentos de la actora en cuanto a la atipicidad de su conducta.

- II Apelado el decisorio por el contribuyente, la Cmara Federal de Paran, a fs. 86/87 vta., revoc la sentencia y lo absolvi respecto de la infraccin imputada. Asimismo, declar la inconstitucionalidad del inc. 11 del art. 44 de la Ley 11.683 (t.o. en 1978) Entendi que la aplicacin de la referida norma comporta una situacin de injusticia y expres que las

cuestiones debatidas en el sub-lite resultaban similares a las juzgadas en dos precedentes del mismo tribunal, a cuyos

fundamentos se remiti. En ellos, la Cmara haba revocado las sanciones con fundamento en el principio de proporcionalidad de la reaccin penal frente a la comisin del ilcito,

conforme a doctrina de V.E. Adems, sostuvo que el principio de Ainsignificancia o bagatela@ contemplado por el art. 52 in fine de la Ley 11.683 es aplicable a la sancin de clausura, aun tras las reformas introducidas por la Ley 24.765. Aadi en tales precedentes que, en orden a la procedencia de la sancin penal de clausura, debe existir en el caso una afectacin considerable del rgimen de facturacin confeccionado por la propia DGI, que revele una clara intencin de colocarse al margen de la ley, o una obstaculizacin a su labor fiscalizadora, extremos que, a su entender, no se han configurado significacin en autos. monto Adems, permite entendi que la la escasa de

del

interpretar

falta

intencionalidad dirigida a la evasin, de manera que revela la -2-

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inexistencia del elemento subjetivo preceptivamente exigido an en las infracciones formales. En consecuencia y, dada la irrazonabilidad de los mnimos legales de la punicin de la conducta reprimida, concluy en que la norma cuestionada vulnera el art. 28 de la Constitucin Nacional, razn por la cual declar su invalidez.

- III Disconforme, el Fisco Nacional interpuso el recurso extraordinario de fs. 109/116, el que, denegado por el a quo a fs. 127, dio lugar al presente recurso directo. Sostuvo que, si bien se tuvo por demostrada la materialidad de la infraccin, la sentencia se aparta de las normas aplicables, al considerar que los mnimos establecidos para ambas sanciones resultan excesivos. Adujo que el fallo es arbitrario, al requerir la prueba concreta de la intencin de evadir, as como tambin una afectacin de magnitud considerable en el bien jurdico tutelado, requisitos no contemplados por la ley que, adems, conduce a consagrar la completa impunidad de los sumariados por infracciones a los deberes formales. A mayor abundamiento, seal que la afectacin de sus facultades de inspeccin y verificacin ha sido importante y que su magnitud no slo se mide por el monto de la factura omitida. Aadi que tampoco resulta aplicable el criterio de la bagatela para eximir de sancin en el caso presente, puesto que, a diferencia de lo resuelto por la Corte en causas anteriores, con la reforma de la ley 24.765 el Legislador ha fijado un lmite ms all del cual objetivamente son punibles estas infracciones, al determinar cuantitativamente las

conductas que no representan una afectacin del bien jurdico tutelado. -3-

Expres que el contribuyente es responsable inscripto en el IVA, con obligacin de emitir y entregar comprobantes por sus operaciones y que, con la falta de entrega, ha creado un efecto idneo para evadir el gravamen correspondiente al perodo fiscal, puesto que pudo destruir su comprobante, imposibilitando todo conocimiento sobre la operacin realizada. Indic que el art. 52 de la ley 11.683, pese a haber sido reformado, slo contempla la posibilidad de eximir de pena el caso de infraccin a los arts. 42 bis y 43 de la ley de rito tributaria, mas no al art. 44. En la misma lnea, expuso que resulta incorrecto comparar dicha condicin

objetiva de punibilidad con las normas internas del Fisco que, respecto de las deudas por tributo y por razones de economa y buen orden administrativo, ordenan no iniciar su ejecucin cuando el monto no supera los $5.000. Por ltimo, dijo que la cuestin debatida reviste gravedad institucional, al relacionarse ntimamente con

aspectos atinentes a la recaudacin tributaria y a la lucha contra la evasin fiscal.

- IV Estimo que el remedio federal ha sido mal denegado, pues resulta formalmente admisible, toda vez que se controvierte la inteligencia de normas de carcter federal y la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa ha sido contraria a las pretensiones que la recurrente sustenta en ellas. Adems, se ha declarado la invalidez de una norma federal por considerarla opuesta a la Carta Magna, circunstancias que encuadran, respecticamente, en los incs. 3 y 1 del art. 14 de la ley 48.

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- V V.E. ha expresado en los precedentes registrados en Fallos: 316:1163 y 1223, en relacin a la aplicabilidad del art. 49 in fine de la ley 11.683 (t.o. en 1998, al que se referirn tambin las siguientes citas) a las sanciones del art. 40, que las facultades conferidas por esa norma al juez administrativo, obviamente se entienden conferidas tambin a los magistrados judiciales, atento al carcter del recurso ante la Justicia que la misma ley de rito establece, el cual comprende la revisin del acto administrativo sancionatorio y el control de legitimidad que le compete a los jueces ordinarios (conf. arg. cons. 91 de Fallos: 316:1223). Asimismo, se ha pronunciado la Corte por la aplicacin analgica de estas facultades eximentes contempladas para las sanciones de multa de los arts. 38 y 39 de la ley de rito, a la pena de clausura contenida en su art. 40. En efecto, ha establecido en el considerando 71 de Fallos: 316:1223 que Aes menester puntualizar que es jurisprudencia clsica que la proscripcin, en el orden represivo, de la aplicacin analgica o extensiva de la ley, no excluye la hermenutica que cumpla con el propsito legal, con arreglo a los principios de una razonable y discreta interpretacin (Fallos: 179:337; 180:360; 182:486; 254:362 y 256:277, entre otros). Ello, claro est, sin dejar de puntualizar que las prohibiciones de

analoga en el mbito penal se sustentan en la debida correlacin entre la sancin y el bien jurdico (Fallos: 312:1920) y que, en el caso, se trata de desentraar el marco en que el juez puede ejercer las facultades eximentes que le confiere la ley. Ms all de lo expuesto, y a mayor abundamiento, cabe recordar que el Cdigo de Procedimientos en Materia Penal establece la proscripcin de la aplicacin analgica y

extensiva de la ley cuando ella resulte en contra del procesa-5-

do (art. 12)@ y que Acabe destacar que la interpretacin restrictiva, es decir la que limita la posibilidad del

ejercicio de las facultades eximitorias a los supuestos en que cabra exclusivamente la pena de multa, no atiende a que an con una exgesis ceida a los trminos literales de la norma de mentas corresponde concluir que aquellas alcanzan a los supuestos de clausura. Ello es as a poco que se advierta que la ley no dice que se podr eximir de multa -tal como lo sugiere el concepto antagnico-, sino que se expresa en

trminos ms genricos en cuanto al marco de la penalidad ...@ (cons. 91, primer prrafo de la misma sentencia). Con relacin al ltimo prrafo del art. 49 de la ley de rito, expres que adems existe un correlato entre las sanciones contenidas en el art. 40 y la de los arts. 38 y 39, en cuanto todas ellas castigan incumplimientos de deberes formales. Por otra parte, y a mayor abundamiento, cabe tener presente que, en materia de sanciones administrativas, resulta aplicable el art. 7, inc. f) de la ley 19.459 (conf. art. 116, Ley 11.683, y doctrina de Fallos: 316:1223, cons. 9, 2 prrafo), en cuanto precepta la necesaria Aproporcionalidad@ entre el objeto del acto administrativo y la finalidad que debe perseguir conforme con la ley.

En mi concepto, esta doctrina no resulta conmovida por los argumentos expresados por la recurrente, en el sentido de que la ley 24.765, al reformar el art. 49 de la ley, sin contemplar en forma expresa su aplicabilidad a la clausura, habra dejado sin efecto la jurisprudencia citada y, con referencia a que tampoco resultara aplicable el criterio de la Ainsignificancia@, puesto que, con la citada reforma, el Legislador estableci un tope cuantitativo, por debajo del cual no son punibles las infracciones con la pena de clausura -6-

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y multa. La modificacin introducida por la ley 24.765 al ltimo prrafo del art. 49 de la Ley de Procedimientos

Fiscales implic, meramente, incorporar, junto a la preexistente facultad eximente para el caso en que la infraccin no revistiere gravedad, la posibilidad de reducir la sancin al mnimo legal. Es decir, que el Legislador ampli el abanico de posibilidades de graduacin, puesto en mano del juzgador, en vez de restringirlo como pretende el Fisco Nacional. A mayor abundamiento, cabe recordar que la citada reforma incorpor el actual art. 50 de la ley 11.683, donde estableci la posibilidad de reducir las sanciones al mnimo legal, por nica vez, para los casos de los arts. 39 y 40, si el contribuyente admite su responsabilidad en forma voluntaria en la primera presentacin que haga para su defensa, con lo cual se vuelve a comprobar, en mi opinin, que el espritu que anim la reforma fue el de ampliar las posibilidades de reduccin y graduacin de las sanciones. Por otra parte, el hecho de que haya establecido en el art. 40 el lmite de $10 para las operaciones en las cuales el incumplimiento de ciertos deberes formales puede acarrear la sancin de clausura y multa, tampoco me parece que constituya un bice, a mi criterio, para la aplicabilidad del ya citado ltimo prrafo del art. 49. En efecto, el establecimiento de una condicin objetiva de punibilidad no agota la comprensin del concepto de Ainsignificancia@ o Agravedad@ que puede valorar quien tenga a su cargo el juzgamiento de la conducta o la revisin del acto sancionatorio, en su caso. Si bien sera cierto que, a partir de la reforma, la sola consideracin del monto de la operacin no puede sustentar en forma vlida una eximente de sancin por virtud del criterio de la falta de gravedad o insignificancia contenido -7-

en el art. 49 in fine de la ley de rito, puesto que la condicin objetiva de punibilidad quedara invalidada por esta va indirecta, en detrimento de la seguridad jurdica y

tornando arbitrario el decisorio, no es ste el caso de autos. En efecto, en el sub lite, adems de dicha consideracin, el a quo ha valorado otros elementos y circunstancias que rodearon a la operacin cuestionada (v. gr. la conducta subjetiva del sujeto para colocarse al margen de la ley; la ausencia de obstaculizacin real a las facultades de fiscalizacin de la DGI; la falta de intensin evasora, etc.), cuyo anlisis remite al examen de cuestiones de hecho, prueba y derecho procesal, propias de los jueces de la causa y ajenas, por ende, a la va intentada; mxime que en el sub discussio, la decisin recurrida cuenta con fundamentos bastantes que, ms all de su acierto o error, permiten considerarla como un pronunciamiento judicial vlido (Fallos: 303:275; 306:2088; 316:1255, cons. 41 del voto mayoritario, entre otros). Cabe recordar, por lo dems, que la tacha de arbitrariedad Ano tiene por objeto la correccin de fallos equivocados o que se estimen tales, sino que atiende a los supuestos de omisiones o desaciertos de gravedad extrema@ (Fallos: 303:291). En tales condiciones, considero que resulta inoficioso tratar el restante agravio expresado por el Fisco

Nacional, vinculado con la falta del elemento subjetivo en la conducta del contribuyente ya que, con lo expuesto, basta para confirmar, sin ms trmite, la exencin de las sanciones discutidas.

- VIEn lo atinente al agravio del Fisco vinculado con la declaracin de inconstitucionalidad del inc. a) del art. 40 de la Ley 11.683, considero que le asiste razn, en virtud de lo -8-

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sealado en el acpite anterior y de reiterada jurisprudencia del Tribunal, segn la cual debe tenerse en cuenta que la declaracin de inconstitucionalidad de las leyes es un acto de suma gravedad institucional, que debe considerarse como la ultima ratio del orden jurdico (Fallos: 302:457; y sus citas; 303:248 recurrir y a 1776), tal de tal forma pues, que al resultaba sin innecesario sancin al

extremo

dejarse

contribuyente sumariado, ste careca de gravamen para obtener dicha declaracin. En efecto, tambin tiene dicho la Corte que slo cabe recurrir a la declaracin de inconstitucionalidad cuando, contrariamente a lo acontecido en el caso, no existe otro modo de salvaguardar algn derecho o garanta amparado por la Constitucin, si no es a costa de remover el obstculo que representan normas de inferior jerarqua (conf. Fallos:

311:394; 312:122, 435 y 2315, entre otros pronunciamientos).

- VII Por lo expuesto, opino que corresponde admitir el presente recurso de hecho y revocar parcialmente la sentencia apelada, conforme a lo expuesto en el acpite VI. Buenos Aires, 30 de diciembre de 1999.MARIA GRACIELA REIRIZ ES COPIA

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