Memoire

MEMOIRE PRESENTE EN VUE DE LOBTENTION
DU DIPLOME DEXPERTISE COMPTABLE

LA METHODE GP / UVA
UNE METHODE DEVALUATION DES COUTS POUR LES
PETITES ORGANISATIONS ET LES STRUCTURES ATYPIQUES
DE GRANDS GROUPES

SESSION DE MAI 2004 OLIVIER DE LA VILLARMOIS

Au terme de notre stage dexpertise
comptable, il nous est agrable de remercier :

Messieurs Grard Nouveau, Jean-Pierre
Dubois et Mohamed Bouchiouane qui nous ont
accueilli dans leurs cabinets,

Monsieur Grard Hallot, notre contrleur
adjoint, pour sa passion contagieuse de la
profession,

Monsieur Jean Fivez, dirigeant du cabinet
conseil Les Ingnieurs Associs, pour le temps
quil nous a consacr,

Yves Levant pour nous avoir initi la
mthode UVA et avec qui ce projet de
recherche a t men bien,

Et Catherine pour ses relectures attentives.
SOMMAIRE
SOMMAIRE............................................................................................................... 3
NOTE DE SYNTHESE ............................................................................................. 5
INTRODUCTION...................................................................................................... 7
CHAPITRE 1 : GEORGES PERRIN ET SA METHODE.................................. 12
SECTION 1 : GEORGES PERRIN ET LA DIFFUSION DE SA METHODE...... 13
Qui tait Georges Perrin ?............................................................................ 13
Le cabinet La Mthode GP .................................................................... 14
Les successeurs de Georges Perrin .............................................................. 17
SECTION 2 : LES FONDEMENTS TECHNIQUES DE LA METHODE GP...... 23
Les mthodes indiciaires.............................................................................. 23
Les principes fondamentaux de la mthode GP........................................... 28
Les tapes de la mise en uvre.................................................................... 31
SECTION 3 : UNE COMPARAISON AVEC LES AUTRES METHODES
DEVALUATION DE COUTS COMPLETS.................................................... 38
Une formalisation des mthodes traditionnelles .................................... 38
Une formalisation de la mthode UVA ....................................................... 40
Des mthodes adaptes des situations diffrentes..................................... 43
CHAPITRE 2 : LES APPLICATIONS DE LA METHODE GP........................ 47
SECTION 1 : LE CAS DUN UTILISATEUR....................................................... 48
La grille danalyse........................................................................................ 48
Le choix du cas ............................................................................................ 50
Le processus de mise en place de la mthode UVA.................................... 51
SECTION 2 : UNE SYNTHESE DES APPLICATIONS DE LA METHODE
AU COURS DE LA DERNIERE DECENNIE.................................................. 56
Ladoption ou la description de la population des utilisateurs .................... 58
Limplantation ou les conditions de la mise en place de la mthode........... 61
Sommaire
4
Lassimilation ou les utilisations de linformation produite par la
mthode ................................................................................................... 64
SECTION 3 : BILAN DE LA DIFFUSION DE LA METHODE UVA................. 67
Des lments de comparaison...................................................................... 67
Une mthode aux forces indiscutables..................................................... 71
Et aux faiblesses caches ......................................................................... 75
CHAPITRE 3 : LES CAUSES DUN ECHEC...................................................... 78
SECTION 1 : UN CONTEXTE INSTITUTIONNEL DIFFICILE......................... 79
Une vision statique dans un environnement en mutation ............................ 79
Une lutte ingale avec la mthode des sections homognes.................... 87
Et avec les mthodes nord-amricaines ................................................... 90
SECTION 2 : LES ERREURS DE GEORGES PERRIN ET DE SES
SUCCESSEURS................................................................................................. 96
Des difficults relationnelles........................................................................ 96
Les erreurs de positionnement de Georges Perrin ....................................... 99
La politique commerciale des Ingnieurs Associs ................................... 101
SECTION 3 : DES INCERTITUDES TECHNIQUES......................................... 103
La stabilit des indices ou des constantes occultes.................................... 103
Le choix de larticle de base ...................................................................... 109
La ncessit dune maintenance rigoureuse............................................... 111
CONCLUSION....................................................................................................... 113
ANNEXES............................................................................................................... 115
BIBLIOGRAPHIE................................................................................................. 120
TABLE DES ENCADRES .................................................................................... 127
TABLE DES FIGURES......................................................................................... 128
TABLE DES TABLEAUX.................................................................................... 129
TABLE DES MATIERES..................................................................................... 130
NOTE DE SYNTHESE
Lobjectif de ce mmoire est de proposer une synthse des connaissances sur une
mthode dvaluation des cots, la mthode GP, afin den valuer sa pertinence.
Quelles sont les raisons pour lesquelles cette mthode dveloppe au cours de la
premire moiti du XX
me
sicle reste-t-elle trs peu utilise par les praticiens ?
Quelles sont les organisations qui devraient lutiliser ? Pourquoi nest-elle
voque que rarement et toujours trs succinctement dans les ouvrages de
comptabilit de gestion ? Devrait-elle tre enseigne ? La rponse ces questions
se dcompose en trois chapitres.

Le premier chapitre est consacr la prsentation de la mthode GP au
travers de son initiateur, Georges Perrin (section 1), de ses fondements techniques
(section 2) et de ses diffrences et points communs avec les mthodes plus
connues telles la mthode des sections homognes et la comptabilit par activits
ou ABC (section 3).
Le deuxime chapitre aborde les applications de la mthode en exposant
dans le dtail le cas dune entreprise utilisatrice (section 1) puis une synthse de
lensemble des applications ralises au cours de la dernire dcennie (section 2).
Les principaux facteurs tudis seront les caractristiques de ces entreprises, leurs
motivations et les utilisations quelles font des informations produites par la
mthode. Lanalyse de ces applications permettra didentifier les forces et
faiblesses de la mthode GP (section 3).
Note de synthse
6
Enfin, le troisime chapitre est une analyse des causes de lchec de la
diffusion de la mthode : lenvironnement difficile (section 1), les erreurs de
Georges Perrin et de ses successeurs dans la promotion de la mthode (section 2)
et les incertitudes techniques de loutil (section 3).

Compte tenu des dbats suscits par toute innovation managriale, comme
lillustrent les propos changs autour de lABC dans la rubrique comptabilit de
gestion de la Revue Franaise de Comptabilit au cours des annes 1990, la
conclusion se veut prudente. Malgr des incertitudes techniques indniables, parce
quelle permet dobtenir les mmes informations que les autres mthodes avec des
moyens rduits, la mthode GP prsente un intrt certain. Toutefois, cet intrt
est limit aux organisations qui nont pas la taille suffisante pour disposer dun
contrleur de gestion. Ces organisations peuvent aussi bien tre des units
atypiques de grands groupes que des petites entreprises, ces dernires reprsentant
le cur de cible de lexpert comptable.
INTRODUCTION
Les mthodes dvaluation des cots sont des outils de gestion dont la porte est
tendue : non seulement les dirigeants sappuient sur les informations produites
pour prendre leurs dcisions mais elles sont aussi utilises par les comptables pour
valoriser les stocks et en-cours. Malgr ces enjeux, peu de mthodes sont
proposes, voire une mthode unique
1
.
En France, la mthode des sections homognes occupe une place
prpondrante. Elle est propose par le lieutenant-colonel Rimailho en 1928
(CGPF, 1928) dans un rapport la Commission Gnrale dOrganisation
Scientifique du Travail
2
. Cette mthode est lorigine de lensemble des
techniques utilises dont les dernires volutions sont synthtises dans le plan
comptable de 1982 (Lebas et Mvellec, 1999). Lanne 1987 constitue un point de
rupture avec lapparition de lABC (Activity Based Costing ou comptabilit par
activits) qui est voque pour la premire fois par Johnson et Kaplan (1987). Les
apports de cette approche ont t vivement dbattus : sagissait-il de souligner les
drives des applications de la mthode des sections homognes (Bouquin, 1993 ;
1997) ou bien de dvelopper une approche innovante du calcul conomique
(Mvellec, 1991) ?
Cependant, ds la fin de la seconde guerre, des mthodes alternatives de
calcul des cots de production ont t dveloppes pour rpondre aux multiples
critiques adresses la mthode des sections homognes (Lauzel, 1973). Les

1
Nous nvoquerons pas ici les mthodes des cots partiels dont la pertinence est discutable pour la
plupart des activits avec la part croissante des cots fixes indirects dans le cot total.
Introduction
8
applications qui en taient faites seraient trop superficielles dans lanalyse des
oprations, les regroupements par sections homognes, la dtermination des units
duvre et leur rattachement aux produits. Elle ne permettrait pas dobtenir des
indicateurs synthtiques dactivit contrairement aux mesures en units
quivalentes . Bien avant lapparition de la mthode ABC, des tentatives ont t
entreprises afin de rpondre certains de ces reproches. Elles ont pour nom
mthode des quivalences (CNPF, 1957), mthode des points (Laugier
3
),
mthode des nombres caractristiques (Audoye, 1955) ou mthode GP
(Perrin, 1962). Parmi ces mthodes, cest celle propose par Georges Perrin, la
mthode GP (MGP), qui a connu le plus grand succs.
Son exprience des postes de direction dans diffrentes entreprises
industrielles lui a fait prendre conscience des faiblesses des mthodes utilises, en
particulier pour ce qui est de la rpartition des charges indirectes dans le prix de
revient
4
des articles fabriqus. Dans sa note intitule Jeune patron , il retrace
ainsi sa dcouverte :
La chance davoir fait ma carrire, dabord la tte dune industrie
de construction mcanique, puis dans le textile ma donn loccasion de
vivre les difficults de lindustriel sous deux aspects bien diffrents.
Ainsi, le problme des prix de revient dans la construction mcanique
et dans la fonderie ma paru lorigine, alors que javais encore peu
dexprience, quelque chose de non discutable : des pourcentages
calculs avec une prcision parfaite par la comptabilit, rsolvaient ce
problme, dautant plus que la comptabilit tait pour moi le service qui
ne peut pas se tromper.

2
Emanation du patronat franais qui deviendra la CEGOS.
3
Cit par Lauzel (1973, p.133).
4
Nous utiliserons indiffremment les expressions prix et cot de revient. Toutefois, la notion de
cot de revient nous semble prfrable, celle-ci renvoyant une tentative dvaluation alors que
le prix est normalement constat sur un march lors dune transaction.
Introduction
9
Mais je fus assez peu de temps sans me rendre compte que, aussi
excellent fut-il, notre comptable mettait sans crainte dans le mme
compte, les dpenses des tours parallles, des tours automatiques, et bien
dautres choses, ce qui nous faisait fabriquer par exemple, des brochettes
de filatures tantt 1 F 50 tantt 5 F, selon la machine automatique ou
non sur laquelle elles taient faites, chiffres dailleurs errons tous les
deux de faon manifeste partir du moment o lon appliquait un peu de
bons sens ce problme particulier.
Cest ainsi que de proche en proche jarrivais dcouvrir que notre
systme de prix de revient dont jtais si satisfait auparavant, ne servait
pratiquement rien bien quil nous cott fort cher de personnel, et que
ce personnel ait eu une charge de travail trs importante.
Assurment, ce ne fut pas en un seul jour que nous arrivmes
admettre que tous nos prix de revient taient inexistants, et que des prix
de revient donns au centime prs : 101 F 87, 4.597 F 92 taient faux
de 10, 20, 40, 50% et plus.
Face ces limites, Georges Perrin profite de la seconde guerre pour
dvelopper sa mthode quil diffusera dans les annes 1950 au moyen de son
cabinet de conseil La Mthode GP. Aprs son dcs, son pouse Suzanne tente de
poursuivre son uvre en publiant son ouvrage posthume chez Dunod (Perrin,
1962) et en prenant la direction du cabinet. A la fin des annes 1960, environ 150
entreprises ont adopt la mthode. Toutefois, avec la disparition de Georges
Perrin, la rentabilit du cabinet se dgrade, la mise en place de la MGP
reprsentant sa seule activit.
Au dbut des annes 1970, lactivit du cabinet fond par Georges Perrin est
nulle. Trs attache la diffusion de luvre de son poux, Suzanne Perrin passe
des accords avec des cabinets de conseil qui raliseront principalement des
missions de mise jour chez les utilisateurs. Cest laccord sign en 1975 avec
Introduction
10
Les Ingnieurs Associs (LIA) qui a rellement permis Suzanne Perrin
datteindre son objectif de diffusion de la mthode sous de nouveaux noms :
mthode UP pour Unit de Production puis, partir de 1995, UVA pour Unit de
Valeur Ajoute.
Afin de faire connatre leur activit, les consultants de LIA multiplieront les
communications prsentant les mthodes UP puis UVA (Fivez et Zaya, 1993 ;
1995a ; 1995b ; 1999 ; Fivez, 1993 ; Fivez et Chabanas 1999 ; Fivez et Ouzen,
1990) jusqu la publication dun ouvrage en 1999 (Fivez et alii, 1999). Ainsi la
MGP dveloppe il y a prs de 70 ans, bien que nayant jamais connu le succs,
survit encore aujourdhui. Sagit-il du fruit du travail de visionnaires ou de
nostalgiques ? Pour le praticien, la question de la pertinence de loutil par rapport
aux autres mthodes est, juste titre, sa premire proccupation.

Les rponses ces questions seront apportes au travers de trois chapitres.
Le premier chapitre sera consacr la prsentation de la MGP au travers de
son initiateur, Georges Perrin (section 1), de ses fondements techniques
(section 2) et de ses diffrences et points communs avec les mthodes plus
connues telles la mthode des sections homognes et la comptabilit par activits
ou ABC (section 3).
Le deuxime chapitre abordera les applications de la mthode en exposant
dans le dtail le cas dune entreprise utilisatrice (section 1) puis une synthse de
lensemble des applications ralises au cours de la dernire dcennie (section 2).
Les principaux facteurs tudis seront les caractristiques de ces entreprises, leurs
motivations et les utilisations quelles font des informations produites par la
mthode. Lanalyse de ces applications permettra didentifier les forces et
faiblesses de la MGP (section 3).
Enfin, le troisime chapitre sera destin lidentification des causes de
lchec de la diffusion de la mthode : lenvironnement difficile (section 1), les
erreurs de Georges Perrin dans la promotion de son innovation (section 2) et les
incertitudes techniques de la mthode (section 3).
Introduction
11

Compte tenu des dbats suscits par toute innovation managriale, comme
lillustrent les propos changs autour de lABC dans la rubrique comptabilit de
gestion de la Revue Franaise de Comptabilit au cours des annes 1990, notre
conclusion se voudra prudente. Malgr des incertitudes techniques indniables,
parce quelle permet dobtenir les mmes informations que les autres mthodes
avec des moyens rduits, la MGP prsente un intrt certain. Toutefois, cet intrt
est limit aux organisations qui nont pas la taille suffisante pour disposer dun
contrleur de gestion. Ces organisations peuvent aussi bien tre des petites
entreprises que des units oprationnelles atypiques de grands groupes.
CHAPITRE 1 : GEORGES PERRIN ET SA
METHODE
La MGP est indissociable de son initiateur, Georges Perrin. Elle est le fruit de son
exprience professionnelle et il a t le vecteur unique de sa diffusion au cours des
quinze annes qui ont suivi la fin de la seconde guerre mondiale. Ainsi, ses
craintes de pillages de sa mthode et la ncessit de trouver des clients le
conduiront une politique de communication ambivalente, principale explication
de la faible propagation de la MGP.
La premire section de ce chapitre sera consacre la prsentation de
Georges Perrin, de ses efforts pour la diffusion de sa mthode et aux modalits
selon lesquelles son uvre a t poursuivie. Avant de dvelopper les fondements
et les principes de la MGP dans la deuxime section, le courant de recherche des
mthodes indiciaires, au sein de laquelle sinsre la MGP, sera dpeint. La
troisime section proposera, au moyen dune formalisation, une synthse des
diffrences et des points communs de la MGP avec les mthodes plus connues,
telles la mthode des sections homognes et la comptabilit par activits ou ABC.
Chapitre 1 : Georges Perrin et sa mthode
13
SECTION 1 : GEORGES PERRIN ET LA DIFFUSION DE SA
METHODE
La MGP est indissociable de Georges Perrin : il la conue et lui a mme donn
son nom. Sa formation dingnieur et son exprience professionnelle ont
galement conditionn ses choix quant la stratgie de diffusion de la MGP
adopte par son cabinet La Mthode GP. Mme aprs son dcs prcoce, son
pouse a cherch prserver la MGP, telle quelle a t initialement dveloppe,
dans sa gestion du cabinet La Mthode GP, puis en posant de nombreuses
contraintes aux cabinets de conseil qui ont poursuivi la diffusion de la MGP avec
plus ou moins de succs.
Qui tait Georges Perrin ?
Georges Perrin est n le 6 novembre 1891 Chalon-sur-Sane. Il tait Ingnieur
de lcole Centrale (promotion 1919/2) tout comme son pre. Ds la fin de la
premire guerre mondiale, aprs un court passage dans la socit Rache et
Bouillon Paris, il part pour le Brsil de 1920 1925. Il occupe la fonction
dingnieur rattach la direction au sein de la socit Lage Frres Rio de
Janeiro, socit de la famille de son beau-frre, aux activits multiples
(navigation, mines de fer et de charbon). De retour en France, il est nomm
directeur de la socit chalonnaise Schlumberger Filature de Drusenheim puis
dans la socit Streissgutte Strasbourg, fabricant de tubes dacier et de matriel
dhpital, puis il est employ comme ingnieur conseil dans la socit de tissage
Hartmann Rouffach. Mobilis en 1939 comme lieutenant daviation il est rendu
la vie civile aprs larmistice. Il se retire en Normandie dans sa proprit de
14
Chronvilliers o il met au point la MGP, entre autres
5
. Cette mthode est issue de
son exprience professionnelle au cours de laquelle il a t rgulirement
confront au problme de la rpartition des charges indirectes dans le prix de
revient des articles fabriqus.
La MGP est conceptuellement tablie ds 1938 mais techniquement
oprationnelle en 1945
6
.
Le cabinet La Mthode GP
A la libration, Georges Perrin na ni les moyens financiers ni le temps pour
dvelopper commercialement sa mthode. Il ne la mise en uvre jusquici que
dans une petite socit de chaudronnerie. Il lui faut un rfrent connu. En juillet
1945, il rencontre Yves de La Villegurin dirigeant dun rseau de cabinets
dexpertise comptable Fiducia implant Paris et ayant pass des accords avec
dautres cabinets dans le nord de la France, Metz, Lyon et Bordeaux. Le rseau
regroupe environ 200 collaborateurs
7
. Georges Perrin convainc Yves de La
Villegurin de lintrt de sa mthode.
Fiducia qui navait que des activits dexpertise comptable et de
commissariat souhaitait, une poque o se diffusait la mthode des sections
homognes qui paraissait trop complexe pour bon nombre dentreprises, se doter
dune activit complmentaire en proposant une mthode simple dvaluation des
cots
8
.
La clientle de Fiducia ne se prcipite pas sur la MGP. Il fallut faire de la
publicit et Georges Perrin dut se remettre prospecter, ce quil voulait viter. En

5
Georges Perrin a, par exemple, mis au point un guidon souple pour bicyclettes, une pdale de
commande pour automobiles groupant en une seule commande les deux pdales dacclrateur
et de frein.
6
Note Bases doctrinales de la mthode GP et consquences pratiques , 1951.
7
Les activits parisiennes de Fiducia seront apportes Ernst and Young au dbut des annes
1990.
8
Interview de Jean de La Villegurin, fils dYves de La Villegurin.
15
effet ce travail est consquent car selon ses dires
9
les campagnes de publicit ont
amen une grande majorit de curieux ou de demandeurs sans suite, GP a
fourni plusieurs milliers de lettres explicatives toutes ces demandes, pour
nenregistrer par cette voie que trois commandes . Quelques affaires sont traites
ou engages de 1946 1950. Les clients de Fiducia ne sont pas intresss malgr
des insertions dans le bulletin mensuel et le feuillet hebdomadaire de Fiducia ainsi
que des actions auprs des collaborateurs de Fiducia.
Georges Perrin met en cause la volont de Fiducia de diffuser la MGP et
cette dernire met en cause les difficults techniques que rencontre Georges
Perrin, le degr de formation de ses collaborateurs et son indisponibilit qui
empche la visite dun nombre suffisant de prospects. Un litige sen suit courant
1950 sur la rpartition des produits et charges. Il entrane des ngociations par
lintermdiaire davocats qui se concluront le 26 novembre 1951 par la cration
dune SARL dont les associs sont : Georges Perrin pour 40%, Jean Blondeau
pour 25%, Yves de La Villegurin pour 2% et la socit Fiducia pour 33%. Son
objet social est :
Lexploitation en France, dans lUnion Franaise et dans les pays
trangers du procd dit mthode GP pour ltablissement des prix de
revient industriels et pour le contrle par le GP de la gestion des
entreprises et pour les applications pouvant en rsulter.
Deux ingnieurs centraliens avaient t embauchs : M. Berry en 1950 et M.
Huet en 1951. Les affaires sont faibles au dbut, difficiles et alatoires par la suite.
Le compte rendu de la runion du comit de direction du 29 dcembre 1952
prcise que : nous devrions faire des propositions sans travaux approfondis avec
un prix modr afin de susciter lintrt du client , celui du comit de direction
du 2 fvrier 1952 : Les affaires sont toujours nulles malgr les plus grands

9
Propos tirs de courriers changs entre Georges Perrin et Yves de La Villegurin.
16
efforts []. Des propositions 150 000 francs ne reoivent pas plus de suite que
celles prix normaux. Il semble que le manque daffaires ne provient pas
essentiellement de la question prix . Aussi, lors de la runion du comit de
direction du 29 juin 1953, Georges Perrin expose qu son avis lextension de la
socit dpend de la notorit plus que de toute autre question et se propose de
rdiger des articles non directement publicitaires dans des revues telles lUsine
Nouvelle ou Industries Textiles. Sen suivront une srie darticles (Perrin, 1953a ;
1953b ; 1953c ; 1953d ; 1954a ; 1954b ; 1955a ; 1955b ; 1955c) et de confrences
jusqu son dcs. Sa premire intervention connue est une communication faite
le 16 novembre 1953 la Socit des Ingnieurs Civils
10
, laquelle il a adhr en
1947, sous le titre Le principe de lunification de la mesure de la production
dans la gestion des industries fabrications multiples . Une autre communication
dimportance fut celle faite la CEGOS par M. Huet le 13 mai 1958 (CEGOS,
1958).
Georges Perrin a galement cherch diffuser sa mthode au travers des
syndicats patronaux faisant valoir quau-del du prix de revient, une mthode
unifie permettrait une comparaison des membres, un langage commun. Il
travailla ainsi un autre thme : une formule dintressement du personnel qui
corresponde un rel intressement de chacun son travail pour lequel il obtint
des demandes de ces syndicats patronaux. Les documents de la socit GP
montrent des contacts et des confrences en liaison avec des syndicats patronaux
dans les annes 1950, parfois suivis de mises en place de la mthode GP titre
exprimental dans une usine. Malheureusement, aucune de ces exprimentations
ne dbouchera sur une gnralisation lensemble des adhrents dun syndicat.

10
La Socit des Ingnieurs Civils a t cre par des centraliens en 1839. Elle a t longtemps
domine par eux, mais elle a toujours t ouverte tous les ingnieurs civils. Outre la dfense du
titre dingnieur, lun de ses objectifs tait dtre une socit savante. Ses statuts stipulent que
ses objectifs sont [] de concourir au dveloppement des sciences appliques aux grands
travaux de lindustrie [] poursuivre par ltude des questions dconomie industrielle,
17
Les articles semblent avoir eu un meilleur impact : lors de la runion du comit de
direction du 21 dcembre 1953, il est mentionn que ces diverses commandes
sont pour la plupart le rsultat des articles faits par M. Perrin . Le 28 juin 1955,
M. Blondeau cde une partie de ses parts (60 sur 125) M. Lengaigne. En 1956,
Yves de La Villegurin dcde et est remplac par son fils, Jean de La
Villegurin.
Le chiffre daffaires de la socit progresse et elle est rgulirement
bnficiaire. Malheureusement Georges Perrin tombe malade en 1956. Il
dmissionne de son mandat de grant le 1
er
juin 1957 ; il est remplac par son
pouse, Suzanne Perrin. En 1957, la socit est gravement dficitaire en raison de
la chute de chiffre daffaires et de linactivit de Georges Perrin qui dcde le 5
fvrier 1958. Les principaux successeurs de Georges Perrin ont t son pouse,
puis diffrents cabinets de consultants.
Les successeurs de Georges Perrin
Cest tout dabord Suzanne Perrin qui poursuivit luvre de son poux puis elle
passa des accords avec dautres cabinets de conseil avant de trouver un promoteur
actif avec Les Ingnieurs Associs (LIA).
Suzanne Perrin
Suzanne Perrin, avec beaucoup de courage, va tenter de continuer luvre de son
poux. De 1958 1963, la socit est soit lgrement bnficiaire (1959, 1960,
1962) soit dficitaire (1961, 1963) avec un chiffre daffaires stagnant et des
difficults de trsorerie rcurrentes. Suzanne Perrin continue lactivit de
publication de son poux sous son nom (S. Perrin, 1959 ; 1961 ; 1964 ; 1965a ;
1965b ; 1965c ; 1966a ; 1966b ; 1967a ; 1967b ; 1976a ; 1976b ; 1977) ou sous le

dadministration et dutilit publique, lapplication la plus tendue des forces et richesses du
pays .
18
pseudonyme de Xavier Serrires (Serrires, 1969). Elle assura avec les ditions
Dunod la publication en 1962 de louvrage posthume de Georges Perrin Prix de
revient et contrle de gestion par la mthode GP (1962). Une confrence fut
organise par la National Association of Accountants - France (dont Lauzel tait
le vice-prsident) sous les auspices du Conseil National de la Comptabilit
Franaise. La prsentation de la mthode fut assure par le reprsentant de la
Socit des Filatures de la Gosse, un ancien et fidle client de la MGP, Suzanne
Perrin tant galement prsente avec son fils, Jean-Louis.
Paralllement, il est difficile de trouver de nouveaux clients. Dsormais, la
socit vit plus des actualisations que des nouveaux clients. Lors dune assemble
extraordinaire, le 9 janvier 1964, Suzanne Perrin explique les difficults de la
socit par le vieillissement des collaborateurs (M. Berry est g de 78 ans), la
trop grande spcialisation du cabinet qui ne propose pas dautres prestations
complmentaires ou connexes, labsence de service commercial
11
et linsuffisance
de fonds propres qui ne permet pas de disposer de rserves de trsorerie
lautorisant se lancer sur des projets importants. Elle conclut par une demande
daugmentation de capital pour amliorer la trsorerie et investir dans
lembauche et la formation de jeunes ingnieurs. Toutefois, les tractations tranent
courant 1964 et 1965. Lanne 1964 se termine par une perte importante rduisant
nant les capitaux propres. Les dparts successifs de M. Berry et de M. Huet, les
erreurs que ce dernier aurait commises et qui ncessitent des travaux de
vrification importants, les tergiversations des associs quant laugmentation de
capital, font que les exercices 1965, 1966 et 1967 se soldent nouveau par des
pertes importantes, malgr lembauche des nouveaux ingnieurs.

11
La fonction tait assure par Monsieur Huet que Madame Perrin estimait incomptent ce poste.
19
Les cabinets conseil
Suzanne Perrin ayant des problmes de sant, lensemble des associs donne
pouvoir exclusif, moyennant une redevance, lInstitut dEtudes et de Mesure de
Productivit (IEMP), association but non lucratif, dexploiter la MGP compter
du 1
er
septembre 1969. LIEMP est compos uniquement dingnieurs et consacre
son activit des mesures conomiques et de productivit. LIEMP devait prendre
sa charge les tudes ncessaires afin dincorporer le systme GP dans les
programmes de gestion par ordinateur dont il assurait la mise au point.
Le cabinet La Mthode GP naura plus dactivit compter de cette date,
son personnel sera licenci le 1
er
aot. Un litige est rapidement n avec lIEMP, ce
dernier nayant pas, selon Suzanne Perrin, assum ses obligations dutilisation et
de dveloppement de la mthode. Aussi, le 1
er
juillet 1971 la socit La Mthode
GP dnonce cet accord et en signe un nouveau avec le cabinet Maynard France
compter du 1
er
septembre 1971, pour trois ans. Maynard France se dsintressera
galement rapidement de la MGP tant elle-mme en pleine rorganisation.
Paralllement le directeur de lIEMP avait fond une autre socit IMPsa
(Informatique, Management, Marketing et Productivit) et pris la majorit de la
socit PROSCOP. Il prtendait par ces socits tre le continuateur de la MGP.
En effet, dans laccord entre la socit La Mthode GP et lIEMP rien navait t
prvu en cas de dsaccord. Il sen suivra un mcontentement important des
utilisateurs (pour la ractualisation) et des clients nouveaux de la MGP. Les
clients ne savaient plus qui sadresser et les consultants ntaient pas
suffisamment forms, ce qui entranait des erreurs ayant une incidence sur la
dtermination des prix de vente comme pour la Socit des Textiles Roannais.
Suzanne Perrin ne sentendant plus avec Maynard France, elle signe avec
Les Ingnieurs Associs (LIA), le 1
er
aot 1975, un accord exclusif afin de
dvelopper la MGP. Les Ingnieurs Associs devaient participer la diffusion de
la mthode et ne pas apporter de modifications au systme GP sans laccord de
20
Suzanne Perrin. Suzanne Perrin, dj ge cette poque, tait rticente apporter
des modifications la mthode mise au point par son poux dcd. Aussi, aprs
deux ans de collaboration, Suzanne Perrin dcidait en 1977 de ne pas renouveler
les accords. Nanmoins, conformment au contrat, LIA pouvait continuer
exploiter une mthode similaire condition den changer le nom. Suzanne Perrin
travers la socit La Mthode GP se proposait, quant elle, de reprendre le
dveloppement de la mthode.
Le 20 octobre 1977 un nouveau contrat, non exclusif cette fois, est sign
avec le cabinet Ouroumoff et Associs SARL possdant des bureaux Paris et
Lyon pour une dure de deux ans renouvelables. Ouroumoff et Associs sengage
en cas de rupture non seulement ne plus utiliser la MGP mais galement ne
plus utiliser une mthode fonde sur les mmes principes. Les dernires tudes
dont nous avons retrouv trace concernent, en 1979, la rvision des indices GP
dans le groupe POSSO pour leurs usines de Fourmies et de Genlis en France, de
Vallorbe en Suisse et la mise en place de la MGP dans celle de Kerville au Texas.
Les Ingnieurs Associs
Depuis 1975, Les Ingnieurs Associs, sous la direction de Jean Fivez, ont
exploit la MGP mais, conformment aux accords signs avec Suzanne Perrin, la
mthode tait appele depuis 1977 mthode UP (Unit de Production). Toutefois,
la majorit de lactivit des Ingnieurs Associs tait assure par des missions de
productivit dans des groupes franais. Jusqu la fin des annes 1980, il existait
au sein des organisations une certaine satisfaction quant leur systme de
comptabilit analytique.
Lanne 1987 marque un tournant avec la parution de louvrage de Johnson
et Kaplan qui a donn lieu un certain nombre de publications destines aux
praticiens amricains et traduites en franais (Cooper et Kaplan, 1989 ; 1991). Le
dbat autour des apports de lABC sest instaur au travers de diffrents ouvrages
(Lorino, 1991 ; Mvellec, 1991) ou articles dans la Revue Franaise de Gestion
ou la rubrique comptabilit de gestion de la Revue Franaise de Comptabilit.
21
Paralllement, la crise conomique du dbut des annes 1990 avait fait
chuter le chiffre daffaires de LIA entranant sa restructuration en 1992. Pour
relancer son activit de conseil, Jean Fivez a particip diffrents groupes de
rflexion consacrs la comptabilit de gestion (AFGI, CEREDE, ECOSIP) et a
propos Robert Zaya
12
de se consacrer au dveloppement de la mthode UP.
Progressivement le champ dapplication de la mthode UP stait largi. Quelques
applications avaient amen Jean Fivez et Robert Zaya ne plus sintresser
uniquement aux calculs de cots de production. Notamment, en 1987-1988, une
mission stait droule dans la filiale dun groupe suisse, la socit Koenig, qui
avait une division transport. Une autre mission avait t effectue chez Dassault-
Falcon-Service dont lactivit tait la gestion des pices de rechange. La mthode
UP a donc volu et est passe de la seule analyse des charges de production
lanalyse de la quasi-totalit des charges de lentreprise
13
. Aussi, en avril 1995,
afin de briser lancienne rfrence la notion unique de production, le nom de la
mthode se transforme en mthode UVA (Unit de Valeur Ajoute
14
).
Afin de faire connatre leur activit, suivra une succession darticles de
prsentation des mthodes UP puis UVA (Fivez et Zaya, 1993, 1995a,
1995b, 1999 ; Fivez, 1993 ; Fivez et Chabanas, 1999 ; Fivez et Ouzen, 1990)
et la publication dun ouvrage en collaboration avec Jean-Pierre Kieffer (Fivez et
alii, 1999). Cinq partenariats ont t signs avec des cabinets de consultants
(Clermont-Ferrand, Rgion Parisienne, Champagne-Ardennes, Tours, Nantes).
Des protocoles daccord ont galement t signs avec des consultants oprant au
Portugal et en Pologne. Une association a t cre le 28 mars 1998 pour
amliorer et promouvoir la mthode UVA. Un club des utilisateurs fonctionne ; il
permet un change dides entre socits ayant adopt la MGP. Des prsentations

12
Robert Zaya, ingnieur des Arts et Mtiers (Lille, 1955), avait fait une partie de sa carrire chez
LIA.
13
Comme avec la mthode ABC, il existe la plupart du temps des charges qui ne peuvent pas tre
affectes. Elles reprsentent, selon lexprience de terrain de Jean Fivez, moins de 5% de la
valeur ajoute de lentreprise.
14
Il sagit dune dnomination commerciale ne reposant sur aucun fondement thorique, lUVA
dsignant en ralit un montant de ressources consommes pour fabriquer un produit de
rfrence.
22
de la mthode sont effectues dans des grandes coles (E.S.C.P., E.S.C. Lille...) et
dans des Universits telle Paris-Dauphine. Le sujet de lagrgation dconomie-
gestion de 2002 tait consacr la MGP, la MGP tait un des thmes dvelopps
lors de la journe pdagogique de lAssociation Francophone de Comptabilit de
septembre 2003 et un dbat autour des apports de la MGP a t engag dans la
revue Comptabilit, Contrle, Audit (Mvellec, 2002 ; Meyssonnier, 2003).

Ainsi, alors que luvre de Georges Perrin semblait destine sombrer dans
loubli, la question de la pertinence de sa mthode est aujourdhui pose.
23
SECTION 2 : LES FONDEMENTS TECHNIQUES DE LA
METHODE GP
En France, lapparition de lABC la fin des annes 1980 est souvent prsente
comme la premire remise en cause de la mthode des sections homognes. La
ralit est plus complexe, de multiples propositions de mthodes ayant t
formules, surtout aprs la fin de la seconde guerre mondiale. Aprs avoir voqu
ce courant de recherche dans lequel sinscrit la MGP, les fondements de la
MGP seront dvelopps et illustrs par un exemple qui permettra de dtailler les
diffrentes tapes de sa mise en uvre.
Les mthodes indiciaires
Zimnovitch (1997) fait remonter lorigine de MGP la communication de Garry
en 1903 devant la Society of Chemical Industry. Garry, dans la mthode danalyse
des carts quil propose, utilise pour le calcul des standards une unit de mesure
propre lentreprise. Il est galement possible de se rfrer aux travaux de
lamricain Church (1901) qui impute les frais gnraux en fonction de taux
moduls afin de calculer des taux horaires machines. Taylor, lui mme aurait mis
au point une mthode inspire de Church qui utilisait des nombres indices afin de
rpartir des frais (Garner, 1954). Il est peu probable que Georges Perrin ait lu ces
travaux ou sen soit inspir ; il ny fait dailleurs jamais rfrence dans ses crits
et notes personnelles.
Toutefois, des publications contemporaines ont pu linfluencer
15
. Ils
constituent sinon un courant, tout au moins une communaut de recherche repre

15
Dans une de ses notes de travail, il mentionne explicitement les travaux de Limperg qui
appartiennent lcole dAmsterdam.
24
par Lauzel (1973) : Ces exemples donnent une ide de lvolution qui est en
cours et qui tend cerner de plus prs les relations entre les cots et les quantits
duvres ou de produits tout en simplifiant les processus comptables . Parmi ces
travaux, les mthodes des quivalences, des rapports constants et des nombres
caractristiques seront exposes successivement.
La mthode des quivalences
Cette mthode est prsente dans un document du Conseil National du Patronat
Franais (CNPF) en 1957, sans quil y ait de rfrence prcise son
inventeur . Beaucoup de mthodes ne sont que la consquence dobservations
des pratiques, le dcouvreur ntant alors que celui qui les formalise ou les
conceptualise.
La mthode des quivalences a pour objectif de ramener les entreprises
multi-produits ou multi-activits des entreprises ne produisant quun seul
produit ou quun nombre trs restreint de familles de produits en ce qui
concerne lanalyse comptable. Elle suppose que lon peut ramener lensemble de
la production un multiple dun article standard et que ces quivalences sont
stables.
Cette opration seffectue en recherchant des lois de variation de certains
cots (main duvre, matires premires, nergie, matires consommables,
amortissements, entretien...) en fonction des caractristiques physiques des
produits fabriqus. Pour chacun de ces composants du cot de revient des articles,
il est dtermin un coefficient dquivalence avec lunit de rfrence dont la
pondration permettra de calculer le coefficient dquivalence global du produit
concern. Afin de simplifier les calculs, ces oprations pourront tre effectues
uniquement sur des familles darticles obissant aux mmes lois de variation des
cots.
25

Si larticle A (ou la famille A) est pris comme rfrence et si lunit de larticle B (ou
de la famille B) vaut :
1,25 units de rfrence pour la main duvre ;
1,12 units de rfrence pour lnergie ;
1,84 units de rfrence pour lquipement, lamortissement et lentretien.
Aprs pondration on en dduira par exemple que le coefficient global
dquivalence sera de 1,31.
Lorsque tous ces calculs ont t effectus, il est ais de dterminer le cot de
revient de lunit de rfrence en divisant le total des charges de la priode par le
nombre dquivalents units de rfrence . Connaissant le cot de lunit de rfrence
il est ais de calculer le cot de nimporte quel article par application du coefficient de
rfrence. Dans le cas prcdent si le cot de A est de 200 F, le cot de B est de
200 F x 1,31 = 262F.
Encadr 1 : Un exemple de calcul de cot par la mthode des quivalences CNPF (1957)
La validit de cette mthode repose sur la prcision de lanalyse qui doit
permettre de ventiler un maximum de charges imputables. Le solde des frais
considrs comme non imputables est rparti proportionnellement au nombre
dunits de rfrence produites. Sous cette condition, les promoteurs de la
mthode pensent quelle permet de suivre avec facilit lactivit de lentreprise
par une analyse rapide des carts entre prvision et ralit . La limite de cette
mthode, outre la stabilit des rapports dquivalence, rside dans la trop grande
simplicit de la rpartition des charges indirectes en fonction dlments
directs avec lesquels ils nont aucun lien de proportionnalit (Lauzel, 1973).
Afin de rpondre ces critiques dautres mthodes ont t proposes.
La mthode des points
Cette mthode est celle qui se rapproche le plus de celle de Georges Perrin, car
elle utilise galement des rapports constants (Lauzel, 1973). Selon son inventeur
(Laugier)
16
dans une publication date de 1957 :
Le point se prsente comme une unit de mesure de faits techniques
identiques et qui sert hirarchiser les cots unitaires, o chacun des
faits lmentaires compris dans un ensemble de faits identiques. En

16
Cit par Lauzel (1973, p.133).
26
somme, tout repose sur la constance du rapport qui matrialise cette
hirarchie.
On donne au cot lmentaire le plus bas une valeur en points (100
par exemple) et on affecte tous les autres cots unitaires de coefficients
calculs partir de cette base.
Lorsque les temps de fabrication sont connus avec prcision, ils peuvent tre
retenus comme base de calcul, lheure de fabrication est assimile un point. Le
cot du point est obtenu en divisant les cots totaux par le nombre total de points.
Connaissant le nombre de points affect une production donne, le cot de cette
fabrication est gal au cot du point multipli par le nombre de points quelle
consomme.
La division dobservation choisie est plus fine que la section. Cest le poste
de fabrication auquel est associ le cot du point : lunit duvre tant lheure de
production. Il en dcoule une hirarchie de rapports entre les diffrentes
fabrications qui ne change quavec les modifications des mthodes de production.
Au cot de production ainsi dtermin sajoutent notamment les frais
budgts gnraux ramens un cot horaire budgt.
La mthode des nombres caractristiques
Selon Audoye (1955, p.35), initiateur de la mthode
17
:
Dans les entreprises industrielles les prix de revient calculs selon la
mthode des sections homognes et dimputation rationnelle sont souvent
considrs comme des valeurs en soi, sans rapport entre elles, soit entre
leurs composantes, soit entre leur somme. Lhtrognit des units
duvre choisies et lingalit de leurs cots unitaires en sont, notre
avis la cause.

17
Une application chiffre de la mthode des nombres caractristiques est propose par Barr
(1962).
27
Cependant, lconomie de la mthode des sections homognes devrait
permettre, par rfrence une unit duvre quivalente valable pour
toutes les activits de lentreprise, dattribuer chaque bien produit une
valeur normative comparable caractrisant la structure technique et
conomique de son prix de revient. Nous avons appel cette valeur :
nombre caractristique.
Les sections homognes sont gardes en tant que telles et associes la
mthode des standards. Cependant, afin de rendre comparables leurs structures
techniques (nombre dunits duvre de chaque section) et leurs structures
conomiques (valorisation des structures techniques par les cots des units
duvre), il est dtermin une unit duvre quivalente lheure de travail in
abstracto et comme cot unitaire commun, le salaire horaire minimum
interprofessionnel garanti . La structure conomique des sections rsulte de la
valorisation des composantes de leur structure technique par les cots unitaires de
leurs units duvres respectives en distinguant les charges variables des charges
fixes. Toutes les activits de lentreprise sont donc values au travers de leur cot
en heures de travail.
La structure technique de la section p (
p
nbUO ) dsigne le nombre dunits
duvres normal de la section, cest--dire sa capacit technique normale exprime
selon une unit duvre quivalente , valable pour toutes les activits de lentreprise.
Si
ip
nbUO est le nombre normal dunits duvres de la section p ncessaire
pour la fabrication du produit i, la structure technique de larticle i est :
in i i i
nbUO nbUO nbUO nbUO + + + =
...
2 1

La structure conomique de la section p peut tre dcompose en frais variables
et frais fixes :
( ) | |
+
p p i
cuf cuv nbUO
La structure conomique du prix de revient du produit i est gale :
( ) | | ( ) ( )
n n in i i
cuf cuv nbUO cuf cuv nbUO cuf cuv nbUO + + + + = +
...
1 1 1

Hormis les variations permanentes de valeur de lunit montaire et les
modifications structurelles, les structures conomiques sont stables. Cependant, en dpit
de leur stabilit relative et de leur caractre normatif, les structures techniques et
conomiques ne sont pas comparables ; les premires sont dfinies par des uvres
physiques, les secondes par le cot de ces uvres. La structure technique se trouve
dforme par la valorisation de ses composantes, en raison de lingalit des cots
unitaires.
28
Lutilisation de la mthode des nombres caractristiques permet de dfinir la
structure technique en nombre dheures de travail au moyen dun coefficient correcteur
p
K de la section p :
cuc cu K
p p
=
o cuc reprsente le cot unitaire commun, cest--dire le salaire horaire minimum
interprofessionnel garanti.
Il est possible de distinguer la composante variante de la fixe :
cuc cuv K
p
v
p
= et cuc cuf K
p
f
p
=
La structure technique du produit i devient en sparant les composantes fixes et
proportionnelles :
( ) ( )
f
n in
v
n in
f
i
v
i
f
i
v
i
K nbUO K nbUO K nbUO K nbUO K nbUO K nbUO + + + + = +

...
2 1 1 1

Les structures conomiques rsultent alors simplement de la valorisation des
composantes des structures techniques par le cot unitaire commun.
Encadr 2 : La mise en uvre de la mthode des nombres caractristiques
La connaissance des structures conomiques permettrait la rsolution rapide
dun certain nombre de problmes de gestion conomique et financire qui sont
souvent abandonns, faute de temps, sauf y consacrer des moyens
disproportionns par rapport lintrt des rsultats. Par exemple, lutilisation des
nombres caractristiques permet de mesurer des carts de productivit.
Les nombres caractristiques qui sont valables en principe pour un exercice,
sont rectifis en cas de modification des structures techniques conomiques, du
cot proportionnel des sections ou des biens. Hormis les variations permanentes
de valeur de lunit montaire et les modifications structurelles, les structures
conomiques sont stables.
A ces diffrentes mthodes prfigurant celle propose par Georges Perrin, il
faut ajouter les propositions dauteurs tels Thorens (1954) et Bloch (1962) qui
nutilisent des coefficients dquivalence ou des coefficients correcteurs
que pour imputer les frais de certaines sections aux produits (Lauzel, 1973).
Les principes fondamentaux de la mthode GP
Georges Perrin part du principe quil est difficile de mesurer la production dune
usine avec une unit commune. La ventilation des frais mis en uvre par la
fabrication obtenue en divisant ces frais par le nombre dobjets fabriqus est
29
inadapte. Il est impossible dattribuer correctement chaque srie dobjets
fabriqus les frais ncessaires, car il ny a pas dunit de mesure commune.
Au lieu de rechercher la meilleure ventilation possible et de considrer que
les frais totaux de lentreprise sont les seuls saisissables sans ambigut, il est
possible de dplacer le problme en recherchant lunification de la production.
Cette unification peut se faire en dterminant leffort de production . Cette
notion reprsente tous les efforts directs et indirects de production ncessaires la
fabrication. Cette notion est homogne car quels que soient les produits fabriqus,
et quels que soient leurs modes de fabrication, lunit choisie pour mesurer leffort
de production est le GP. Son choix est arbitraire ; il peut correspondre soit une
machine particulire soit une pice dtermine qui sera dnomm article de
base .
Georges Perrin fait la distinction entre les frais imputables et non
imputables. Pour les premiers il est possible de fixer une loi de rpartition entre
les travaux ou objets fabriqus. Quant aux frais non imputables, ils sont
caractriss par le fait quil est absolument impossible de dterminer pour chacun
deux une loi de rpartition avec les objets ou les oprations. Ces charges non
imputables ne doivent pas tre confondues avec les frais gnraux. Si ltude est
bien conduite, les frais gnraux comportent beaucoup moins de postes.
Lorsquun poste de frais sest montr rebelle toute rpartition logique, il faut
ladmettre en frais non imputables (FNI). Le volont de minimiser les frais non
imputables tait dj affiche par Rimailho en 1928, ainsi que par tous ceux qui
auparavant faisaient la distinction entre frais gnraux et frais spciaux .
Par exemple, Courcelle-Seneuil (1854, p.267) recommandait de spcialiser le plus
possible les frais gnraux .
Le principe des constantes occultes , fondement de la MGP peut tre
rsum ainsi :
30
Quels que soient les prix unitaires, les efforts de production dgags
par les diverses oprations lmentaires thoriques de travail d'une usine
sont entre eux dans des rapports constants dans le temps.
Leffort de production dune opration lmentaire
18
, reprsente un instant
t lensemble des frais consomms par cette opration. Les rapports entre ces
efforts restent constants si les prix de tous les facteurs de production augmentent
sensiblement en mme temps. Il en est de mme si un ou plusieurs postes de frais
montent en flche par rapport aux autres, sils entrent dans des proportions
identiques dans les diffrentes oprations. Cest uniquement dans le cas o un ou
plusieurs postes de frais nentrant pas avec des proportions identiques montent en
flche que les rapports cessent dtre constants.
Ainsi, le principe des constantes occultes est quasiment toujours vrifi.
Pratiquement les observations des industriels utilisateurs et du concepteur de la
mthode ont dans leur grande majorit, montr quil ny a pas soccuper de leur
rvision pendant plusieurs annes (cinq six ans). Lvolution du machinisme et
la substitution du capital au travail sajoutent ces lments ponctuels.
Le degr dexactitude dun prix de revient saccrot avec chaque poste de
frais ou charges prises en considration comme frais imputables (principe de
stratification). Tout poste de frais laiss tort dans les frais non imputables (FNI)
est une cause dinexactitude. Les FNI ne doivent comporter que des frais et
charges non imputables de manire irrductible.
Chaque opration de travail se voit affecter sa constante horaire
19
en GP, il
peut tre calcul le nombre de GP ncessaires la fabrication de chaque article si
les temps de travail chaque opration sont connus. Le temps ncessaire nest pas
le temps rellement pass mais le temps allou. Ce dernier temps permet
dliminer les alas de fabrication qui sont rejets dans les frais gnraux ; il nest

18
Une opration lmentaire thorique de travail est une opration dfinie dans ses moindres
dtails.
31
plus question quune pice malchanceuse supporte les frais dun incident de
fabrication qui aurait pu se produire aussi bien lors de la fabrication dune autre
pice, la logique tant que les incidents de fabrication sont invitables, quils sont
des charges de lentreprise et que toutes les fabrications doivent en supporter leurs
parts. Le nombre de GP revenant chaque article est dnomm lquivalent du
dit article. Toute la production dune usine peut tre value en GP pendant une
priode donne. Ensuite, il peut tre calcul le prix de revient GP gal au quotient
des frais et charges de lentreprise au cours dune priode par le nombre de GP
produits au cours de la mme priode.
Les tapes de la mise en uvre
Le meilleur moyen de dvelopper les principes de la MGP est de dvelopper un
exemple chiffr. Toutefois, pour prendre en considration les volutions de la
MGP, lexpos sera fait en adoptant la terminologie de la mthode UVA, dernire
volution de la MGP
20
.
Selon ses promoteurs, la mthode UVA prsenterait lintrt de prendre en
considration lensemble de fonctions de lentreprise y compris les fonctions de
soutien. Cette proccupation ntait pas absente des rflexions de Georges Perrin
(1962) si bien quil nexiste pas de diffrence significative entre les mthodes GP
et UVA. La mthode UVA est le fruit dune grande pratique qui permet de
corriger certaines imprcisions ou maladresses de Georges Perrin. Lexemple des
constantes GP est ce titre vocateur. Comme leur nom lindique celle-ci
devraient tre fixes dans le temps, ce qui nest pas le cas. Cest pourquoi Fivez et
alii (1999) prfrent employer lexpression dindices UVA
21
.

19
Si l unit duvre du poste est lheure.
20
A partir de maintenant, nous parlerons indiffremment de la MGP et de la mthode UVA.
21
Tous les termes apparaissant en gras ont une signification particulire, propre la mthode UVA.
32
Lexemple propos est industriel pour viter de trahir ltat desprit des
crateurs, mme si la transposition aux services ne pose a priori pas de problme.
Nanmoins, les fonctions de soutien seront voques puisquil sagit dune des
contributions majeures. La mise en uvre de la mthode UVA se dcompose en
cinq phases qui seront dcrites successivement : lanalyse des postes, le choix de
larticle de base, le calcul des indices UVA, la mesure de la production et le calcul
des cots de revient. Les trois premires phases reprsentent les tapes de la mise
en place alors que les deux dernires sont rptes chaque mois, lors de
lvaluation des cots dune priode.
Lanalyse des postes
La premire tape consiste en lexamen prcis de chaque poste de frais et de
chaque opration. Les diffrents postes de frais et oprations lmentaires de
travail sont inventoris. Une opration lmentaire de travail correspond un
poste de travail ou une fraction dun poste de travail dont les charges peuvent
tre rparties sur les oprations de fabrication ou sur les objets fabriqus.
Lopration lmentaire thorique de travail doit se comprendre
comme tant une opration dfinie dans ses moindres dtails. Pour une
opration de tour, par exemple, il faudra prciser le type de la machine,
la duret du mtal travaill, la nature et lafftage des outils, les vitesses
et profondeur de coupe, etc. Une diffrence dans lune de ces
spcifications forme une autre opration.
Le total des charges imputables une opration lmentaire de travail, ou
poste, est appel taux du poste
22
. Cette analyse est ralise pour la priode de
rfrence qui est gnralement le dernier exercice comptable cltur :

22
Selon les promoteurs de la mthode, la diffrence avec la mthode des sections homognes
rsulte du niveau plus dtaill danalyse. En effet, plusieurs oprations lmentaires ayant
chacune des structures de cot diffrentes peuvent coexister dans une mme section homogne.
Cela est rendu possible par les simplifications apportes par la mthode : cette analyse est
ralise uniquement pour la priode de rfrence.
33

Poste de travail Presse Z 16
Poste UVA Presse Z 16 en Production
Unit duvre Heure

UE
23
Quantit Taux unitaire Total
Chef d'quipe h 1 17,39 17,39
Oprateurs h 2 13,92 27,84
Contrle h 0,25 15,43 3,86
Atelier h 0,35 21,76 7,62
Qualit h 0,15 16,18 2,43
Maintenance h 0,80 15,77 12,62
Electricit KWh 76 0,09 6,84
Air comprim M3 92 0,25 23,00
Surface M 78 0,0087 0,68
Valeur KE 8 200 0,0019 15,58
Amortissement technique KE 8 200 0,0046 37,72
Taux du Poste UVA EUR / heure 155,57
Tableau 1 : Calcul du taux du poste
Lunit demploi est relative un type de ressource particulier alors que
lunit duvre est relative au poste.
Il sagit didentifier les ressources consommes par les diffrents postes et
non pas de rpartir les charges de lentreprise entre les postes. Cest pourquoi la
distinction entre charges imputables et les charges non imputables retenue par
les promoteurs de la mthode nest pas des plus judicieuses. En effet, en fin de
parcours, un certain nombre de charges ne seront donc pas imputes. Elles
reprsentent gnralement environ 5% du total des charges.
Le choix de larticle de base
Ensuite, il convient de choisir larticle de base. Il est dfini comme un article rel
ou fictif cens reprsenter le mieux les activits de lentreprise. Cette
reprsentativit peut tre recherche dans le fait que cet article est prdominant
dans le processus de production et que celui-ci soit reprsentatif des technologies
employes dans lentreprise. En thorie, nimporte quel article pourrait tre utilis.
En pratique, ce choix pourrait avoir un impact sur la fiabilit de la mthode
24
. Le
taux de larticle est obtenu en additionnant le cot de chaque opration utile
produire larticle de base. Par dfinition, il est quivalent une unit de valeur
ajoute ou UVA. Cest leffort de production ncessaire pour produire larticle de
base :

23
Unit demploi des charges imputables.
34
Postes UVA P1 P2 P3 P4 P5 P6 P7 P8 P9 P10
Taux en EUR / UO 180 120 260 90 200 150 380 320 135 235

Oprations ralises
sur les postes UVA
Nombre dunits
duvre
Taux du poste
(EUR / UO)
Taux de lopration
(EUR)
(1) (2) (1) x (2)
P2 0,214 120 25,68
P7 0,171 380 64,98
P1 0,129 180 23,22
P9 0,342 135 46,17
P4 0,018 90 1,62
Taux de larticle de base (1 UVA) : 161,67
Tableau 2 : Calcul du taux de larticle de base
Ces calculs sont faits pour la priode de rfrence.
Le calcul des indices UVA
Une fois larticle de base fix et son taux calcul, les indices UVA des postes
sont forms par la division des taux de celles-ci par le taux de larticel de base. A
titre dexemple, pour les postes voqus supra, les rsultats suivants sont
obtenus :
Poste UVA Taux du Poste Taux de larticle de base Indice UVA du poste
EUR / UO EUR UVA / UO
(1) (2) (1) / (2)
P1 180 161,67 1,1134
P2 120 161,67 0,7423
P3 260 161,67 1,6082
P4 90 161,67 0,5567
P5 200 161,67 1,2371
P6 150 161,67 0,9278
P7 380 161,67 2,3505
P8 320 161,67 1,9793
P9 135 161,67 0,8350
P10 235 161,67 1,4536
Tableau 3 : Calcul des indices des postes
Cest sur la stabilit de ces indices dans le temps que repose la mthode
25
.
Pour viter toute drive, deux rgles doivent tre respectes :
en cas dvolution technologique, les indices des postes doivent tre
rvalus ;
tous les 5 ans
26
, la phase danalyse des poste doit tre recommence pour
rvaluer les indices UVA des postes.

24
Ce point nest jamais voqu par les promoteurs de la mthode. Le choix dun article atypique
induit des erreurs dapprciation qui seront dveloppes infra.
35
Les phases qui viennent dtre dcrites constituent la mise en place de la
mthode alors que les deux phases suivantes sont ritres chaque mois
27
pour
valuer les cots.
La mesure de la production
Lactivit globale de lentreprise peut tre suivie et mesure par le nombre total
dUVA produites pendant la priode tudie. Pour cela, les gammes de production
sont utilises pour valoriser en UVA chacun des articles et services produits
28
:
Nombre d'units
d'uvre
Indice UVA du poste Equivalent UVA de
l'opration
P2 3,00 0,7423 2,23
P3 2,50 1,6082 4,02
P7 0,12 2,3505 0,28
P10 6,00 1,4536 8,72
Equivalent UVA du produit H 15,25
Tableau 4 : Calcul de lquivalent UVA dun produit
Pour chaque opration de travail, lquivalent partiel est le nombre dUVA
ncessaires sa ralisation. Il est obtenu par la multiplication de la constante de
cette opration par le nombre dunits duvre. Ici, le produit H ncessite un
effort de production 15,25 fois plus important que pour larticle de base. Tous ces
calculs sont faits hors matires premires et dpenses spcifiques qui seront
traites infra.
Pour la priode tudie, en tenant aussi bien compte des articles fabriqus
que des services fournis, la production en UVA slve :
Quantit Equivalent UVA UVA produites
(1) (2) (1) x (2)
Produit A 1 230 2,34 2 878,20
Produit B 345 3,71 1 279,95
Produit C 765 0,75 573,75
Produit D 123 1,02 125,46
Service A 45 2,34 105,30
Service B 1 678 0,08 134,24
Production de la priode 5 096,90
Tableau 5 : Evaluation de la production de la priode en nombre dUVA

25
Il sagit des constantes occultes voques par Georges Perrin.
26
Ce dlai est prconis par les promoteurs de la mthode.
27
Cest le cas le plus frquent.
28
La pertinence des rsultats repose sur la prcision de ces gammes et leur mise jour en cas de
modification.
36
Cet indicateur permet de suivre lactivit de lentreprise dans le temps en
neutralisant les effets de linflation. La mesure de la production en une unit
commune (UVA) est faite hors de toute unit montaire.
Lvaluation des cots de revient
Pour obtenir la valeur de lUVA en euros de la priode tudie, il suffit de diviser
le total des charges imputables et non imputables (hors matires premires et
dpenses spcifiques) de lentreprise par le nombre dUVA produites :
Total des charges d'exploitation 1 114 752,98
- Achats de matires premires 128 932,14
- Dpenses spcifiques clients 87 645,12
= Charges de valeur ajoute 898 175,72

Charges de valeur ajoute Nombre d'UVA produites Cot de l'UVA
(1) (2) (1) / (2)
898 175,72 5 096,90 176,22
Tableau 6 : Evaluation du cot de lUVA
Il est possible de suivre dans le temps le cot de lUVA : les 176,22 euros
de la priode tudie doivent tre compars aux 161,67 de la priode de rfrence.
Il faut cependant neutraliser leffet de linflation pour valuer les gains de
productivit.
Le cot de lUVA pour la priode dtermine tant calcul, il est maintenant
possible de valoriser les produits, les services ou, comme ici, une facture :
Nb UVA Unit. Total UVA Cot VA MP et DS
29
TOTAL
en EUR en EUR en EUR
(1) (2) (3) = (1) x (2) (4) = (3) x 176,22 (5) (4) + (5)
Produit A 25 0,3247 8,1175 1 430,47 1 300,00 2 730,47
Produit B 40 1,6413 65,6520 11 569,20 8 400,00 19 969,20

Cot Commercial
0,182 UVA / kF 25,525 0,1820 4,6456 818,64 818,64
Cot Administratif
Enregist. Cde 1 0,2175 0,2175 38,33 38,33
Facturat. Recouvr. 1 0,3150 0,3150 55,51 55,51
Cot Logistique
Emballage 32,00 32,00
Prparation 2 0,1620 0,3240 57,10 57,10
Expdition 1 0,3480 0,3480 61,32 61,32
Transport (Franco) 580,00 580,00
Cot de la vente 24 342,56
Tableau 7 : Evaluation du cot dune vente

29
Matires premires et dpenses spcifiques.
37
Les nombres dUVA qui ont t retenus dans cet exemple sont des valeurs
standard. Cest la solution qui est systmatiquement retenue par Les Ingnieurs
Associs, pour simplifier les calculs. Elle est aussi recommande par Georges
Perrin dans son ouvrage pour les temps
30
. Pour les autres units doeuvre certains
documents font apparatre lutilisation de valeurs relles. Quelle que soit la
solution adopte, le cot obtenu est toujours complet, lensemble des charges tant
toujours rparti entre lensemble des produits et services de lentreprise.

Pour apprcier les apports de la MGP, il convient de la comparer aux
mthodes les plus utilises.

30
Le chapitre 9 de son ouvrage explique les raisons pour lesquels les temps alloues (standard)
doivent privilgis par rapport aux temps passs.
38
SECTION 3 : UNE COMPARAISON AVEC LES AUTRES
METHODES DEVALUATION DE COUTS COMPLETS
Le domaine de la comparaison sera limit aux seules mthodes dvaluation de
cots complets. Ces mthodes se distinguent par le traitement des charges
indirectes quelles proposent, problmatique totalement lude par les mthodes
dvaluation de cots partiels.
Les mthodes traditionnelles et la mthode UVA, dernire volution de la
MGP, seront formalises avant de tenter une comparaison.
Une formalisation des mthodes traditionnelles
Par rapport la mthode des sections homognes et ses volutions, lABC
introduit de nouveaux concepts tels les inducteurs de cots ou les activits. Au
premier abord, il semble possible dassimiler linducteur de cots lunit
duvre et lactivit la section homogne. Ainsi, lunit duvre permet de
modliser des cots homognes alors que linducteur dclenche lactivit
31
. Quant
la section
32
, unit de base de la mthode des sections homognes, elle est fonde
sur le dcoupage de lorganisation en zones de responsabilit (vision verticale)
alors que lactivit, concept plus gnral, fait uniquement rfrence une tape du
processus de production (vision transversale).
Dans la formalisation propose, toutes les sections sont rattaches au
processus de production, ce qui signifie quil ny a pas de problme dimputations
en cascade. Il est donc possible de considrer quil sagit ici de la formalisation de
lABC ou dun cas particulier de la mthode des sections homognes. Dans ces

31
La distinction inducteur de cots / inducteur dactivit permet une analyse plus fine des cots
dune activit.
39
conditions, le cot du produit i pour la priode t est calcul de la manire
suivante :
( ) ( )

+ =
m
mt imt
p
pt ipt it
cMP QMP cUO nbUO CP (Eq. 1)
Les indices sont dfinis comme suit :
t pour la priode ;
i pour le produit ;
j pour les charges ;
p pour le poste, la section ou lactivit
33
;
m pour les matires.
Les notations suivantes ont t adoptes :

it
CP
cot du produit i pour la priode t ;

ipt
nbUO
nombre dunit duvre du poste p consomm par le produit i
en t ;

pt
cUO
cot de lunit duvre du poste p en t ;

imt
QMP
quantit de matire m consomm par le produit i en t ;
et
mt
cMP
cot de la matire m pour la priode t.
Il est possible de dtailler le calcul du cot de lunit duvre (
pt
cUO ) :
pt
j
jpt
pt
nbUO
ch
cUO

= (Eq. 2)
Avec :

jpt
ch montant des charges indirectes j consommes par le poste (ou
section ou activit) p pendant la priode t ;

pt
nbUO nombre total dunit duvre du poste p en t.

32
On utilise galement les termes de section datelier ou de centre danalyse.
33
Il convient dinsister sur la distinction poste / activit. Le poste est dfini par les promoteurs de la
mthode UVA comme une unit danalyse plus fine que lactivit (Fivez et alii, 1999).
40
La principale difficult pose par ces mthodes est la dtermination du
montant des charges consommes par chaque poste ou activit (
jpt
ch ). Les
imputations arbitraires au moyen de coefficients dtermins de manire plus ou
moins objective sont frquemment dnonces. Avec ces mthodes il est donc
ncessaire, pour chaque priode, dimputer chaque charge un poste ou une
activit. La mthode UVA propose une autre solution.
Une formalisation de la mthode UVA
Par rapport la simplicit apparente de la mthode des sections homognes et de
ses volutions, la mthode UVA pourra sembler complexe. Diffrents concepts,
tels les indices UVA des postes ou les quivalents UVA des produits, sont
dvelopps. Ils sont tous en relation directe avec lactivit des postes, si bien
quils peuvent constituer un langage commun lensemble des acteurs de
lorganisation
34
. Afin de simplifier cette prsentation, elle sera faite en respectant
son processus de mise en uvre.
Dans un premier temps, il est ncessaire didentifier lensemble des
ressources consommes par chacun des postes au cours de la priode de rfrence
par unit duvre traite. Les promoteurs de la mthode dsignent cet ensemble
de ressources par le terme de taux du poste ou somme des ressources directes
consommes. En adoptant la mme notation que celle adopte dans le paragraphe
prcdent, le taux du poste (
0
pt
TP ) est calcul ainsi :
0 0 0
pt
j
jpt pt
nbUO ch TP
|
|
.
|
\
|
=

(Eq. 3)
Pour ne pas tre en contradiction avec lesprit de la mthode, il faut prciser
que lobjectif de cette tape est lidentification des ressources consommes par
chaque poste et non pas la rpartition des charges entre les diffrents postes.
41
Ainsi, la distinction charges directes / charges indirectes perd de sa pertinence,
toutes les charges tant directement relies un poste.
Ensuite, il est ncessaire de choisir un produit de rfrence
35
. Lindice de
larticle de base (
0
i ) en
0
t , not
0
t
IAB , est alors calcul. Il reprsente lensemble
des charges consommes par larticle de base (hors matires premires) :
( )

(
(
|
|
.
|
\
|
= =
p
pt i pt
j
jpt
p
pt i pt t
nbUO nbUO ch nbUO TP IAB
0 0 0 0 0 0 0 0
(Eq. 4)
Puis les indices UVA des postes sont calculs. Ils sont considrs comme
stables dans le temps, ce qui permet de les calculer uniquement pour la priode de
rfrence
0
t . Il sagit du taux du poste divis par lindice de larticle de base :
( )

(
(
|
|
.
|
\
|
|
|
.
|
\
|
=
|
|
.
|
\
|
= =
p
pt i pt
j
jpt
pt
j
jpt
p
pt i pt
pt
j
jpt
t
pt
pt
nbUO nbUO ch
nbUO ch
nbUO TP
nbUO ch
IAB
TP
iUVA
0 0 0 0
0 0
0 0 0
0 0
0
0
0
(Eq. 5)
Cet indice reprsente, pour le produit de rfrence, la proportion de valeur
ajoute
36
du produit de rfrence consomme par le poste p par unit doeuvre.
Les analyses qui viennent dtre voques sont menes uniquement pour la
priode de rfrence. Ensuite, le plus souvent mensuellement, les cots sont
valus.
Le cot du produit i en t est calcul de la manire suivante :
( )

+
|
|
.
|
\
|
=
m
mt imt t
p
pt ipt it
cMP QMP UVA c iUVA nbUO CP
0
(Eq. 6)
Avec
t
UVA c le cot de lunit de valeur ajoute (UVA) pour la priode t,
qui est calcul de la manire suivante :

34
Il sagit dun des objectifs qui devrait tre assign au contrleur de gestion afin de faire vivre
la mthode.
35
Les conditions du choix ont t dtailles supra.
36
Nous rappelons que le terme de valeur ajoute est impropre.
42
t
j
jt
t
UVA nb
ch
UVA c

= (Eq. 7)
Avec :
t
UVA nb le nombre dUVA produites pendant la priode t ;
jt
ch le montant total des charges indirectes
37
j pour la priode t.
Pour calculer le nombre dUVA produites pendant la priode t, il suffit de
multiplier les quantits de chaque produit fabriqu par son quivalent UVA
(
0
it
EUVA ) :
( )
=
i
it it t
Q EUVA UVA nb
0
(Eq. 8)
it
Q dsigne la quantit de produit i fabrique en t et
0
it
EUVA lquivalent
UVA du produit i dfinit en
0
t . Cet quivalent UVA est obtenu en valorisant la
gamme de production de chaque produit, en commenant bien entendu par
larticle de rfrence ou article de base. Pour chaque poste, il est ncessaire
didentifier le nombre dunits duvre consommes par produit fabriqu.
Ensuite, chaque produit est compar larticle de rfrence. Plus formellement :
( )
( )
=
p
pt i pt
p
ipt pt
it
nbUO iUVA
nbUO iUVA
EUVA
0 0 0
0 0
0
(Eq. 9)

Ces formalisations des mthodes dvaluation des cots vont faciliter la
mise en exergue des diffrences fondamentales qui existent entre la mthode UVA
et la mthode des sections homognes et ses volutions telle lABC.

37
Cest--dire hors charges de matires premires et charges directement imputables un objet de
cots.
43
Des mthodes adaptes des situations diffrentes
Comme lillustre la figure suivante, le principe de la mthode des sections
homognes et de ses volutions est relativement simple :
mt
m
imt
p
pt ipt it
cMP QMP cUO nbUO CP + =

pt
j
jpt
nbUO
ch

Figure 1 : Le calcul dun cot au moyen de la mthode des sections homognes
Les lments dinformation ncessaires lvaluation du cot son
nombreux, savoir :
ipt
nbUO ,
jpt
ch ,
imt
QMP et
mt
cMP . La principale difficult
consiste rpartir les charges entre les diffrents postes, sections ou activits lors
de chaque priode, cest--dire valuer les
jpt
ch .
En ce qui concerne la mthode UVA, le principe semble plus compliqu :
( )

+
|
|
.
|
\
|
=
m
mt imt t
p
pt ipt it
0

(
(
|
|
.
|
\
|
|
|
.
|
\
|
p
pt i pt
j
jpt
pt
j
jpt
nbUO nbUO ch
nbUO ch
0 0 0 0
0 0

t
j
jt
UVA nb
ch
( )

i
it it
Q EUVA
0

( )
( )
p
pt i pt
p
ipt pt
nbUO iUVA
nbUO iUVA
0 0 0
0 0
Informations collectes
uniquement pour la
priode de rfrence (t0)

Figure 2 : Le calcul dun cot au moyen de la mthode UVA
Les informations ncessaires sont :
ipt
nbUO ,
0
jpt
ch ,
0 0
pt i
nbUO ,
it
Q ,
0
ipt
nbUO ,
imt
QMP et
mt
cMP . Alors quavec les approches traditionnelles il est
ncessaire de rvaluer pour chaque priode les charges de chaque centre de
44
responsabilit ou activit, un des intrts de la mthode UVA rside dans
laffectation des charges pour la seule priode de rfrence. Ainsi, il est possible
dadopter une rpartition plus fine des charges sur les postes, celle-ci tant faite
une seule fois pour une priode de lordre de cinq ans (Fivez et alii, 1999).
Le tableau suivant rsume les tches devant tre effectues pour les deux
catgories de mthodes :
Tches effectuer ABC ou mthodes comparables MGP / UVA
Dfinir les units de base (section, activits ou poste) ainsi que leurs units duvre
(ou inducteurs de cots). Lors de la mise en
place de la mthode Identifier les consommations de
ressources de chaque poste
38
.
Au cours de chaque
priode
Relever le nombre dunits duvre
consommes par chaque objet de cots.
Identifier les consommations de
ressources de chaque unit de base.
Pour chaque poste, relever le nombre
dunits duvre consommes par les
objets de cots
39
.
Tableau 8 : Comparaison des mthodes traditionnelles de calcul des cots la mthode UVA
La simplification propose par la mthode UVA repose sur ce que Georges
Perrin (1962) appelle le principe des constantes occultes. Toutefois, ces constantes
pouvant varier dans le temps, les promoteurs de la mthode UVA prfrent le
terme dindice UVA. En plus des rgles de maintenance voques supra, ils
doivent rgulirement tre remis jour (tous les cinq ans) pour tenir compte des
volutions de la technologie ou de la structure des charges.
Cette simplification permet denvisager une dcomposition plus fine de
lactivit et une analyse prcise des cots qui se traduit par la possibilit dvaluer
la rentabilit de chaque facture. Il sagit selon les promoteurs de la principale
contribution de la mthode
40
alors que nous prfrons insister sur la simplification
du systme de comptabilit de gestion. Cette utilisation de la comptabilit de
gestion sinscrit parfaitement dans la logique de la phase 3 de lABC dcrite par

38
Pour les mthodes des sections homognes ou ABC, cette tche devra tre effectue lors de
chaque priode.
39
Il faut cependant rappeler que dans de nombreux cas les utilisateurs de la mthode se contentent
dutiliser les valeurs standard. Georges Perrin recommande galement dutiliser les temps
allous plutt que les temps passs. Sa position est moins claire pour les autres types dunits
duvre.
40
Les promoteurs de la mthode utilisent lexpression de courbe de rentabilit des ventes pour
dcrire cette analyse.
45
Lebas et Mvellec (1999, p.84). La modlisation propose est la suivante (Fivez
et alii, 1999) :
Rsultat dune vente = somme encaisse - cot de la vente
Cot dune vente = cot des produits + cot client
Cot dun produit = achats + cot de la valeur ajoute
Encadr 3 : Lvaluation du rsultat dune vente
Quelle que soit la mthode retenue, la prcision de lanalyse des cots est
fonction du nombre de postes ou dactivits, les postulats tant identiques pour
toutes les mthodes. La mise en place dune approche de type sections homognes
(ou ABC) ncessite, pour chaque priode, laffectation des charges chacun des
postes. En partant du principe de la stabilit de la structure des charges, la
mthode UVA ne ncessite quune seule rpartition jusqu la prochaine
rvaluation des indices des postes. Il est alors possible denvisager une analyse
beaucoup plus fine des charges. Pour simplifier encore lutilisation de la mthode,
il est possible dutiliser des valeurs standard :
( )

+
|
|
.
|
\
|
=
m
mt imt t
p
pt ipt it
0 0 0
(Eq. 10)
Des valeurs standard sont utilises pour les nombres dunits duvre
(
0
ipt
nbUO ) et les quantits de matire
0
imt
QMP consommes. Ce choix est fait en
fonction du cot engendr par la recherche dinformation. Si lentreprise dispose
dune gestion de production performante, il est ais de disposer des informations
relles tant pour les nombres dunits duvre que pour les quantits de matires
consommes. Malgr cette approximation, le cot calcul est toujours un cot
complet, lensemble des charges de lentreprise tant rparti sur les produits par
lintermdiaire du cot de lUVA.
Dune manire plus gnrale, la grille danalyse propose par Bouquin
(2000, pp.56-59) permet didentifier les intrts et les limites dune technique de
comptabilit de gestion.
46

Critre
dvaluation
Mthode ABC Mthode UVA
La recherche
dinformation
Des comparaisons entre les cots rels et les
cots standards sont possibles tous les
niveaux : activit, processus, produit
Des comparaisons entre les units duvre
consommes et standards sont aussi
envisageables.
La mthode fournit des informations diffrentes.
Il nest pas possible davoir des informations sur
les cots rels, les imputations tant faites
uniquement pour la priode de rfrence.
Par contre, pour chaque poste, il est possible de
comparer le nombre dUVA consommes au
nombre dUVA standard.
Le nombre dUVA produit par poste est un autre
indicateur dactivit pertinent.
Limputation
des cots
indirects et
fixes
Un des principes fondamentaux de lABC
consiste identifier les units duvre ou les
inducteurs de cots les plus pertinents quelle
que soit lactivit.
Il existe une mme proccupation de pertinence
dans lidentification des units duvre, quelle
que soit lactivit. La mthode UVA permet une
analyse plus fine que lABC car limputation nest
faite quune seule fois
41
.
Modliser le
comportement
des cots
Avec lABC, le niveau danalyse est moins fin
quavec la mthode UVA car il y a moins
dactivits que de postes. Par contre, les
standards peuvent tre remis jour sils ne
correspondent plus la ralit.
Cest un des points forts de la mthode : partir
des gammes de production, il est ais de faire
des simulations (produits nouveaux ou
rorganisation de la production).
Comprendre
les causes des
cots
Cette comprhension serait indpendante de la
mthode utilise. Cependant, elle serait facilite
par une connaissance fine du comportement des
cots.
Le concept dinducteur dactivit, propre la
mthode ABC reprsente une contribution
intressante.
Lanalyse mene lors de la mise en place de la
mthode est un moyen de comprhension des
causes des cots. Cependant, labsence de suivi
des consommations relles reprsente un frein
cette comprhension.
Pour pallier cette faiblesse, Georges Perrin
(1962) insiste sur la ncessit de dvelopper un
contrle budgtaire.
Tableau 9 : Une comparaison de lABC et de la mthode UVA

Par rapport la mthode des sections homognes et ses dveloppements,
la mthode UVA reprsente une relle alternative. Il est toutefois indispensable de
confronter les observations faites partir de lanalyse de la mthode in abstracto
aux pratiques des entreprises.

41
Nous partons ici du principe que la simplification de lvaluation des cots permise par la
mthode UVA autorise une analyse plus fine, avec des moyens raisonnables.
CHAPITRE 2 : LES APPLICATIONS DE LA
METHODE GP
Aprs avoir prsent la MGP et ses volutions (la mthode UVA), le deuxime
chapitre sera consacr la prsentation de ses applications. Cet exercice a dj t
men par Georges Perrin, son pouse, Suzanne, ou encore plus rcemment par
Jean Fivez et Robert Zaya
42
. Ces publications qui ont pour objectif la
prsentation de la mthode et de ses volutions sont le plus souvent suivies par un
exemple relativement dtaill dapplication visant illustrer les propos des
auteurs.
Par rapport ces contributions, lobjectif des tudes de cas que nous avons
ralises est de porter un regard diffrent sur la mthode. Il ne sagit pas de se
pencher sur les aspects techniques qui ont t dtaills supra mais plutt sur les
conditions dans lesquelles la mthode est implante et, surtout, de prciser les
informations quelle permet dobtenir et les utilisations qui en sont faites.
Le cas dune entreprise utilisatrice sera voqu dans le dtail (section 1)
avant de proposer une synthse de lensemble des applications de la mthode
UVA ralises entre 1995 et 2001 (section 2). Les principaux facteurs tudis
seront les caractristiques de ces entreprises, leurs motivations et les utilisations
quelles font des informations produites par la mthode. Lanalyse de ces
applications permettra didentifier les forces et faiblesses de la mthode UVA et
de dresser un bilan de la diffusion de la mthode (section 3).

42
La bibliographie reprend une grande partie de ces publications.
Chapitre 2 : Les applications de la mthode GP
48
SECTION 1 : LE CAS DUN UTILISATEUR
Nous avons eu lopportunit dobserver lensemble des entreprises qui ont adopt
la mthode UVA
43
. Malgr les limites de lexercice
44
, il nous a sembl intressant
de prsenter un cas de manire plus approfondie.
Aprs avoir propos une grille danalyse du processus dadoption dune
mthode dvaluation des cots, nous dcrirons lentreprise tudie. Enfin, le
processus dadoption de la mthode UVA au sein de cette entreprise sera retrac.
La grille danalyse
Au cours de la dernire dcennie, lABC a fait lobjet de la majorit des
recherches en comptabilit de gestion. Ces travaux permettent didentifier les
phases du processus de mise en uvre dune mthode dvaluation des cots
45
.
Une vision simplifie du processus dinnovation organisationnelle consiste
distinguer linitiation de limplantation (Damanpour, 1991). Antrieurement, Daft
(1978) avait identifi quatre phases : conception, proposition, adoption et

43
Notre mthode de travail peut tre rsum en trois phases : la prise de connaissance de la
mthode GP / UVA, lanalyse en profondeur de trois cas et lobservation de lensemble des
utilisateurs de la mthode UVA.
Lors de la premire phase, nous avons rencontr Jean Fivez, Robert Zaya (dirigeants du cabinet
LIA), Jean-Louis Perrin (fils de Georges Perrin) et Jean de La Villegurin (fils de lassoci de
Georges Perrin). La rencontre de Jean-Louis Perrin ft extrmement riche, puisquil nous confia
les archives de son pre.
Au cours de la deuxime phase, les cas de trois entreprises utilisatrices ont t tudies (visite de
lentreprise, entretiens avec le dirigeant, les responsables du projet UVA et les consultants).
La troisime phase a consist collecter, par diffrents moyens et selon une grille prdfinie, les
informations relatives aux utilisateurs (entretiens tlphoniques, rencontres lors de lAssemble
Gnrale de lAssociation UVA).
44
Il est dlicat de tirer des conclusions dfinitives partir de lobservation dun cas unique. Pour
pallier cette faiblesse, la section 2 de ce chapitre exposera des rsultats relatifs lensemble des
utilisateurs.
45
Compte tenu de la diversit dinterprtation du modle de lABC, Gosselin et Mvellec (2003)
insistent sur un angle de recherche important : les paramtres de conception. Cette dmarche ne
49
implantation. Quel que soit le dcoupage du processus adopt, il sagit dun
processus complexe qui doit tre contextualis. Ainsi Damanpour (1991) voque
les types dorganisation, les types dinnovation et ltendue de linnovation. Ces
rflexions ont t transposes au cas de la mise en uvre dune comptabilit de
gestion.
Anderson (1995) retient, pour tudier de manire approfondie un cas unique,
les six phases suivantes : initiation, adoption, adaptation, acceptation,
routinisation et assimilation. Pendant la phase dinitiation (1), les besoins internes
et les pressions comptitives incitent au changement et la recherche de nouvelles
solutions. Ladoption (2) recouvre la slection dune solution et la dcision
dinvestir des ressources pour faciliter le changement. Ladaptation (3) permet de
faire face aux imprvus et de surmonter les limites de la proposition initiale.
Lacceptation (4) est le niveau minimum dutilisation et de maintenance de la
mthode pour que la mthode survive . Le remplacement complet des
anciennes mthodes constitue la phase de routinisation (5). Il y a assimilation (6)
lorsque la mthode est utilise, souvent de manire inattendue, pour amliorer la
performance et lorsquelle est parfaitement intgre aux autres systmes.
La plupart des travaux consacrs la mise en place de lABC (Krumwiede,
1998) adoptent un dcoupage conforme celui retenu par Anderson (1995) ou
simplifi (Bjornenak, 1997). Gosselin (1997) distingue trois phases propres la
mise en place de lABC : lanalyse des activits, lanalyse des cots par activits
et lvaluation des cots. Ces travaux tentent dassocier une ou plusieurs de ces
phases des facteurs de succs et dchec.
La littrature ne fournit que peu dlments sur les diffrentes phases du
processus, exception faite de ladoption. Quelques justifications peuvent tre
avances. Pour ce qui est de la phase dinitiation, les seuls cas observables sont les

simpose pas dans le cas de la mthode UVA, les applications tant clairement identifies et
ralises par des consultants qui respectent le modle initial.
50
entreprises ayant finalement adopt la mthode ou celles connaissant la mthode
et ayant fait le choix de ne pas ladopter. Lambigut de la notion de
connaissance rend ltude de cette phase particulirement dlicate, y compris pour
une mthode aussi diffuse que lABC. Pour les phases suivantes, il semble
difficile de distinguer prcisment ladaptation de lacceptation et de la
routinisation, les chevauchements de phases tant invitables. Cest la raison pour
laquelle nous avons opt pour une dcomposition du processus simplifie en trois
phases : adoption, implantation et assimilation.
Le choix du cas
Gamma
46
est une entreprise familiale qui appartient au secteur du textile
dameublement
47
. Elle emploie 130 personnes, dont 35 domicile, pour un chiffre
daffaires de 6 millions deuros. Le point caractristique de cette entreprise est le
nombre de produits fabriqus : entre 700 et 800 modles diffrents, qui en tenant
compte des couleurs, reprsentent entre 20 et 25.000 produits diffrents. En
ralit, le fichier de produits actifs est constitu denviron 10.000 rfrences.
Lentreprise travaille pour deux grandes catgories de clients : des dtaillants et
des industriels.
Avant la mise en place de la mthode, seuls les cots directs taient pris en
considration. Un coefficient tait appliqu pour dterminer les prix de vente.
Malgr la complexit de la gamme de produits, la seule application informatique
tait, outre la comptabilit, la gestion commerciale. Il nexistait pas de gestion des
stocks, ni mme de fiches produit. Les quantits fabriquer taient dtermines de
manire intuitive, ce qui se traduisait par des stocks si importants, que deux fois
par an une partie des produits stocks tait brle !

46
Pour des raisons de confidentialit, les noms des entreprises ont t dissimuls. Le cas expos
correspond au cas n2 dans la section suivante.
51
Le rsultat de lentreprise tait quilibr. Cette situation pouvait tre
considre comme regrettable compte tenu de la qualit des produits fabriqus
avec des machines uniques parfois centenaires. Deux faits illustrent cette qualit :
des exportations qui reprsentent 55% du chiffre daffaires vers
des pays aux clients exigeants tels les Etats-Unis ou les pays du
Moyen Orient ;
le centenaire de lentreprise a t marqu par une exposition des
produits dans un grand muse rgional.
Lintrt principal de ce cas est la complexit du portefeuille de produits. La
principale question pose tait comment valuer dans ces conditions les cots
avec des moyens raisonnables ? La limite du cas est le gros effort de formalisation
quimplique la mise en place de la mthode UVA en particulier avec la cration
des gammes de production et des nomenclatures. Cet effort a un impact
considrable sur les moyens engager pour mettre en uvre la mthode. Il faut
cependant relever que la situation de la majorit des entreprises qui adoptent la
mthode est comparable.
Le processus de mise en place de la mthode UVA
La mise en place de la mthode UVA chez Gamma sera donc retrace au travers
des trois phases adoption, implantation et assimilation.
Ladoption
Pour Gamma, le choix de la mthode UVA est la consquence dun long
processus. Le point de dpart est la rception, en 1992, dun mailing des
Ingnieurs Associs adress une slection dentreprises industrielles. Bien que
recevant des propositions multiples, celle de LIA correspondait une attente du
dirigeant : lestimation des cots de revient qui tait alors une faiblesse de

47
Les entretiens, pour la plupart, ont t raliss en 2000. Les derniers changes avec les
52
lentreprise. Pour ses ngociations commerciales, il ne connaissait pas les
limites . Lorsque lentreprise a t confronte la grande distribution, ce qui
ntait pas encore le cas en 1992, la question de lvaluation des cots de revient
sest pose avec encore plus dacuit
48
.
Compte tenu de lampleur du projet, les ngociations ont t longues. La
dgradation de la rentabilit, pour arriver lquilibre des comptes, a conduit en
1998 Gamma prendre la dcision de mettre en place la mthode UVA. Lexpert
comptable de lentreprise na jou aucun rle dans le projet
49
.
Limplantation
Les premiers rsultats ont t obtenus en avril 2000 avec lobtention dune
premire courbe de rentabilit
50
.
-100
-80
-60
-40
-20
0
20
40
0 1 000 2 000 3 000 4 000
Chiffre d'affaires en kE
R
s
u
l
t
a
t

%

d
u

C
A
VENTES BNFICIAIRES
800 kE
VENTES DFICITAIRES

Figure 3 : Exemple de courbe de rentabilit
Dun point de vue technique, la mthode a t oprationnalise sous Excel
qui sest avr beaucoup plus simple quAccess. En interne, le projet a t gr
par le responsable de la production et des achats. Le projet a occup la moiti de
son temps. Un assistant de gestion de production a t spcifiquement recrut pour
mener bien le projet. Celui-ci a occup environ 80% de son temps de travail. Il

responsables de loutil ont eu lieu au premier semestre 2003.
48
En 2000, la grande distribution reprsentait 35% du chiffre daffaires.
49
LIA nest pas une socit dexpertise comptable comme peuvent le laisser penser ses mthodes
commerciales.
53
sagit de spcialistes de la production et non pas de comptables : le responsable
est ingnieur textile et son assistant est titulaire dun DUT de gestion de
production.
Pour les consultants de LIA, il sagit dune opration standard. Loutil de
base est le plan de lusine qui permet de noublier aucun poste de travail. Selon la
difficult des problmes, ils sont soit traits directement par les consultants soit en
interne, sous la supervision des consultants. La dure dintervention est de 50
jours rpartis pendant les 18 mois.
Plusieurs raisons expliquent la dure de mise en place de la mthode qui
sest tale sur dix-huit mois dont six pour analyser les consommations de
ressources par chacun des postes. En ralit, la mise en place de la mthode sest
traduite par une rvolution culturelle au sein de lentreprise. Auparavant, les
oprateurs pouvaient fixer les quantits produire en tenant compte des difficults
de rglage des machines et de leur perception de la demande ! Ainsi, la mise en
place de la mthode sest accompagne de la mise en place dun fichier produits,
de procdures de gestion des stocks et dun dbut de gestion de production. Un
effort considrable de formalisation a donc t fait.
Pour illustrer la finesse de lanalyse de lensemble des activits de
lentreprise, le rsultat dune vente est calcul en distinguant les activits :
de production ;
commerciales ;
administratives et logistiques.
Pour ce qui est de la production, alors que latelier comprend 39 mtiers ou
cbleuses, lactivit est dcompose en environ 120 postes qui correspondent
des configurations diffrentes des machines : production, changement de coloris et

50
Il sagit de la dnomination utilise par les promoteurs de la mthode. Il sagit en ralit dun
rsultat par facture exprim en % du chiffre daffaires.
54
changement de rfrences. A titre dexemple, pour une machine particulire et
pour la priode de rfrence, les cots suivants sont observs :
Configuration Cot horaire (Euros)
Production 6,61
Changement de coloris 15,14
Changement de rfrences 24,49
Tableau 10 : Un exemple de cot des trois postes dune mme machine.
Lassimilation ou lutilisation des informations produites par la mthode
Leffort de formalisation a conduit une meilleure apprhension des cots directs
malgr le nombre trs lev de rfrences fabriques. Toutefois, la principale
contribution de la mthode UVA est lanalyse fine des politiques commerciales,
les cots savrant trs diffrents dun client lautre. Ainsi, les cots associs
certains comportements des clients, tels la multiplication des demandes de devis
ou des retours importants de produits invendus, sont clairement identifis lors de
ltablissement de propositions commerciales.
Les informations produites par la mthode ont galement permis :
de dfinir une politique de gestion des petites commandes ;
de mesurer lactivit au moyen du nombre dUVA produites ;
de rorganiser la gamme de produits.
Il faut souligner que la mthode est surtout utilise de manire prospective,
cest--dire pour faire des propositions commerciales. Lanalyse du rsultat par
facture nest pas systmatique, mme si loutil dvelopp permet de faire les
traitements en quelques minutes.
Outre la production dinformations relatives aux cots, ladoption de la
mthode UVA sest traduite par une rvolution culturelle au sein de lentreprise
avec en particulier ladoption de mthodes de gestion des stocks plus rigoureuses.
Les exercices suivant ladoption de la mthode ont t marqus par un maintien de
55
la performance financire de lentreprise malgr une baisse sensible du volume
dactivit
51
.

Gamma est un cas unique, ce qui rend dlicat lnonc de conclusions
gnrales. Il faut cependant souligner que ce cas est trs reprsentatif des
applications de la mthode UVA. Lanalyse de toutes les applications permettra
de se forger une opinion plus robuste.

51
Il est bien videmment impossible didentifier la part lie la mthode UVA dans cette
amlioration, mme si le dirigeant est persuad de ses apports.
56
SECTION 2 : UNE SYNTHESE DES APPLICATIONS DE LA
METHODE AU COURS DE LA DERNIERE DECENNIE
En complment de la prsentation dtaille du cas dun utilisateur, il est
ncessaire de proposer une vision plus fiable des utilisations de la mthode UVA.
Les cas tudis, qui sont au nombre de 13, reprsentent lensemble des
applications de la mthode UVA
52
ou encore lensemble des mises en place de la
mthode GP depuis 1995, les deux mthodes reposant sur les mmes principes. Il
est toujours difficile de garantir une telle exhaustivit. Il existe, de manire
certaine, de rares entreprises qui ont dvelopp des outils partir des exemples
publis. Nanmoins, il y a trs peu de chance que ces outils soient conformes
lesprit de la mthode dont la mise en place repose sur des comptences rares
savoir des ingnieurs sensibiliss aux techniques de gestion et spcialistes de
lanalyse des temps.
Les cas ont t identifis en collaboration avec Jean Fivez dirigeant du
cabinet LIA. Le dtail des sources dinformation mobilises pour chacun des cas
est rsum dans le tableau suivant :

52
Au moment du lancement de ltude, cest--dire en 2001.
57

Consultants
Deux entretiens
tlphoniques avec
le responsable de la
mise en place de la
mthode
Entretien en face--
face avec le
responsable de la
mise en place de la
mthode
Nombre d'acteurs
rencontrs en direct
(hors consultant mais
y compris le dirigeant)
Entretien en face-
-face avec le
dirigeant
Recoupement
avec le
consultant qui a
mis en place la
mthode
Cas 1 LIA X X 3 X X
Cas 2 LIA X X 3 X X
Cas 3 Autre X X 3 X X
Cas 4 LIA X X
Cas 5 LIA X X
Cas 6 LIA X X
Cas 7 LIA X X 2 X X
Cas 8 LIA X X 1 X
Cas 9 LIA X X
Cas 10 LIA X X 5 X X
Cas 11 Autre X X 1 X
Tableau 11 : Synthse de la mthodologie
Les informations recueillies ont systmatiquement t recoupes avec celles
transmises par les consultants du cabinet LIA qui sassurent de la qualit des
applications qui ne sont pas faites directement par leur cabinet.
Comme pour la prsentation du cas Gamma, la description des utilisateurs
se fera au moyen dune grille danalyse similaire dcompose en trois phases :
(1) ladoption : caractrisation des entreprises utilisatrices, du systme de
comptabilit de gestion prexistant et identification des facteurs
avancs pour justifier la dcision ;
(2) limplantation : la mise en place de la mthode et les moyens
mobiliss ;
(3) lassimilation : les utilisations de loutil et les diverses implications
pour lentreprise.
La taille rduite de lchantillon interdit la ralisation de traitements
statistiques sophistiqus mais elle permet cependant de se forger une opinion sur
le contexte dans lequel la mthode est applique ainsi que sur ses apports.
58
Ladoption ou la description de la population des utilisateurs
Quatre critres ont t retenus pour caractriser les entreprises qui ont adopt la
mthode UVA : lindpendance juridique, le secteur dactivit, la taille, le
systme de comptabilit de gestion utilis avant ladoption de la mthode UVA et
le facteur dclenchant.
Indpendance juridique
Dans 9 cas sur 13 (69%), les utilisateurs de la mthode sont des entreprises
indpendantes. Cest une situation qui permet lentreprise de faire des choix plus
originaux, sans avoir convaincre une multitude dinterlocuteurs ou de
saffranchir des effets de mode. Les autres entreprises utilisatrices appartiennent
des groupes.
Dans tous les cas, le dirigeant joue un rle majeur dans le choix de la
mthode. Compte tenu des moyens engager (qui seront voqus infra), cest une
dcision qui ne peut pas tre prise par le seul directeur financier.
Secteur dactivit
11 des 13 entreprises sont industrielles, les deux dernires tant une cooprative
agricole et un ngociant. Cette situation sexplique par la formation des
promoteurs de la mthode : Georges Perrin lorigine et aujourdhui Jean Fivez
et Robert Zaya, sont des ingnieurs.
Cette observation ne limite pas a priori la porte de la mthode ; il semble
normal que ses promoteurs sattaquent leur domaine de prdilection, lindustrie.
De plus, une des contributions majeures de la mthode UVA est ltude de
lensemble des fonctions de lentreprise, y compris les fonctions de soutien, ce qui
illustre sa capacit analyser les activits administratives et de service.
59
Taille
Les deux critres retenus pour apprcier la taille des entreprises utilisatrices sont
leffectif et le chiffre daffaires :
0
10
20
30
40
50
60
70
0 100 200 300 400 500 600
Effectif
C
h
i
f
f
r
e

d
'
a
f
f
a
i
r
e
s

(
M
E
u
r
o
)

Figure 4 : Effectif et chiffre daffaires des entreprises utilisatrices de la mthode
Il sagit de PME de taille relativement importante : 7 sur 13 ont un effectif
suprieur 100 et 7 ralisent un chiffre daffaires annuel de plus de 10 millions
deuros. Ces PME pourraient trs bien tre des units oprationnelles de grands
groupes. Il nen existe pas dans la population tudie. Cependant, lusine
SNECMA du Creusot qui fait partie des utilisateurs de la mthode UP, ancienne
dnomination de la mthode UVA, illustre cette possibilit (Fivez et alii, 1999).
Un seuil de 150 salaris se dgage. Il sagit dunits conomiques dune
taille significative dont les dirigeants ont besoin doutils, dinformations pour
assurer un pilotage plus fin mais, compte tenu de leur taille, ces units nont pas
les charges conscutives la cration dun poste de contrleur de gestion. Ces
organisations sont les utilisateurs privilgis de la mthode UVA.
Systme de comptabilit de gestion prexistant
Avant de dcrire les systmes de comptabilit de gestion prexistants, il est
ncessaire de prciser une vidence : si les responsables avaient t parfaitement
60
satisfaits de leur comptabilit de gestion ils nauraient pas fait le choix dune autre
mthode.
Dans 4 cas, il nexistait pas de comptabilit de gestion avant la mise en
place de la mthode UVA. Dans les autres cas, le systme utilis ne donnait pas
satisfaction : la rpartition trop rudimentaire des charges ne permettait pas une
analyse aussi fine que souhaitable pour les prises de dcision. Plus prcisment,
les systmes de comptabilit de gestion taient les suivants :
cots rpartis selon les capacits dabsorption des produits ;
application dun coefficient de marge aux charges directes ;
rpartition des charges par site industriel ;
cot complet trop grossier.
Le facteur dclenchant
Un seul facteur est systmatiquement avanc pour expliquer la dcision
dimplantation de la mthode : la rentabilit. 4 entreprises voquent des pertes, 2
autres un rsultat lquilibre et dans les 7 autres cas, cest une rentabilit trop
faible. Pour les entreprises appartenant un groupe, cest un moyen datteindre les
objectifs fixs.
Deux entreprises avancent des facteurs complmentaires :
une perte de chiffre daffaires qui induit des problmes de tarification ;
des projets industriels importants : la connaissance des cots est un moyen
de faire de meilleurs choix dinvestissement.
Il nest pas surprenant que la rentabilit apparaisse comme tant une des
premires proccupations du dirigeant qui fait le choix dadopter la mthode
UVA. En effet, ce critre occupe une place centrale dans largumentaire des
promoteurs de la mthode : la finalit de la mthode est lobtention dune
courbe de rentabilit qui reprend le rsultat de chaque facture mise par
lentreprise.
61
Limplantation ou les conditions de la mise en place de la mthode
Lacception retenue de limplantation recouvre les phases dadaptation,
dacceptation et de routinisation. Limplantation, ou mise en place, sera analyse
au travers de ladaptation de la mthode, des moyens mis en uvre et des
procdures de maintenance adoptes.
Comme cela vient dtre voqu, les entreprises tudies sont de taille
modeste si bien que les processus observs nont rien de commun avec ceux
dcrits par Anderson (1995) chez GM. Lampleur des moyens mobiliss (compte
tenu de la taille des entreprises), la forte implication de la direction, la taille
restreinte de lquipe interne en charge du projet, lexprience des consultants
externes font que toutes les conditions sont runies pour que le projet soit men
son terme. Ainsi, les phases dadaptation, dacceptation et de routinisation sont
menes simultanment : ds le dbut de la mission, la routinisation apparat
comme une proccupation majeure du gestionnaire de projet.
Ladaptation
Le facteur dclenchant de ladoption de la mthode est une rentabilit trop faible,
si bien que lobjectif final est une amlioration de celle-ci. Cependant, cet objectif
saccompagne parfois dobjectifs intermdiaires. Ce nest pas toujours le cas, en
particulier lorsquil nexistait pas de comptabilit de gestion auparavant. La
connaissance des cots apparat alors comme un moyen damliorer la rentabilit
sans percevoir a priori ltendue des dcisions quil est possible de prendre au
moyen dun tel outil. Ces enjeux ne doivent pas tre confondus avec lutilisation
qui sera effectivement faite des informations produites par la mthode. Il sagit ici
des attentes du dirigeant lorsquil a pris sa dcision dimplanter la mthode UVA.
Cinq catgories denjeux peuvent tre distingues :
rorganiser le portefeuille de clients ou de produits par labandon de
clients et larrt dactivits (1 cas) ;
62
faire des choix dinvestissements (1 cas) ;
laborer les devis (1 cas) ;
valuer la rentabilit des ventes et des clients (2 cas) ;
connatre les cots administratifs et commerciaux (1 cas).
Ces diffrentes attentes ont pour principale consquence dinciter les
consultants fournir le plus rapidement possible des outils qui y rpondent. Cela
ne ncessite pas des adaptations fondamentales de la dmarche.
Par contre, les applications aux entreprises qui oprent hors du secteur
industriel ncessitent un indniable effort dadaptation, ce qui ne remet pas en
cause les fondements de la mthode. Dans un cas, la volont de dvelopper un
outil adapt un secteur dactivit, en concertation avec le syndicat professionnel,
a conduit des efforts substantiels considrs comme un investissement par le
cabinet de conseil qui intervenait.
Les moyens
La mthode UVA ncessite des moyens importants pour sa mise en place, par
contre, lutilisation ne ncessite que peu de moyens. Chaque mois, une demie
journe homme permet de calculer le cot de lUVA et dditer un tableau de
bord.
En ce qui concerne la dure totale du processus en mois, sa rpartition est la
suivante :
1
er
quartile 8 Minimum 7,5
Mdiane 12 Maximum 24
3
me
quartile 18 Moyenne 12,8
Tableau 12 : La dure de mise en place de la mthode en mois
Pour expliquer cette dure, quelques prcisions doivent tre apportes. Le
cas pour lequel la mise en place a dur 18 mois est une entreprise dont lactivit
est particulire, ce qui a ncessit des efforts plus importants. De plus, le cabinet
qui oprait (il ne sagissait pas de LIA) pensait ainsi souvrir le march de ce type
63
dentreprise et a donc voulu traiter le problme au mieux. Ctait un
investissement qui pourrait tre rentabilis lors de mises en place futures
53
.
Dans trois autres cas, trois cabinets diffrents, autres que LIA, sont
intervenus. Il est surprenant de remarquer que pour ces trois cas, les dlais de mise
en place sont les plus faibles, savoir de 8 mois au plus. Deux explications
peuvent tre avances : soit LIA travaille plus lentement soit, plus
vraisemblablement, les mthodes de travail sont diffrentes. Il ne faut pas oublier
que Les Ingnieurs Associs sont des spcialistes de lanalyse des temps, si bien
que lon peut lgitimement penser que leurs applications sont plus fines, plus
prcises, que celles des autres cabinets partenaires.
Le temps de mise en place peut tre dcompos en deux parties : lanalyse
(assimilable ladaptation) et loprationnalisation (assimilable la routinisation).
En moyenne, 52% du temps est consacr lanalyse, cest--dire lidentification
des postes et la dtermination des ressources consommes par chacun
dentre eux. Les 48% restant sont consacrs loprationnalisation qui consiste en
la mise en place des bases de donnes (principalement les gammes de production)
et linformatisation qui permettra une utilisation aise de la mthode. Le projet est
considr comme achev lorsque les rentabilits par facture sont calcules, ce qui
permet dtablir la courbe de rentabilit .
Pour rduire les cots de mise en place, les consultants ne sont prsents
quun deux jours par semaine afin de superviser les travaux raliss en interne.
Les moyens mobiliss en interne sont principalement humains.
En moyenne, 1,13 personnes travaillent plein temps en interne pour la
mise en place. Il sagit, dans une mme proportion, de comptables ou
dingnieurs de production. Le dtail est le suivant :
dans 7 cas une seule personne est intervenue plein temps ;
dans 3 cas 2 personnes temps plein ;
dans les 3 derniers cas une personne temps partiel est intervenue.

53
Il sagit du cas voqu dans le paragraphe prcdent consacr ladaptation.
64
Dans 3 de ces cas, une personne a t recrute spcifiquement pour mener
bien le projet. Ce dernier point illustre limportance que reprsente le projet pour
lentreprise. Lautre point marquant est le fait que le projet se situe la frontire
de la production et de la comptabilit.
Acceptation et routinisation : valuation des cots et maintenance
La maintenance de la mthode est indispensable pour que la modlisation adopte
soit toujours en adquation avec la ralit technique et conomique de
lentreprise. Dans deux cas, aprs six annes dutilisation lanalyse a t
totalement recommence pour viter toute drive. Six entreprises nont pas encore
cette exprience car elles utilisent la mthode depuis moins de dix-huit mois
54
.
Dans sept cas, la maintenance est rgulire pour tenir compte de nouveaux choix
technologiques ou des nouveaux produits. Ces oprations de maintenance
traduisent une certaine forme dassimilation de la mthode : lutilisateur joue alors
un rle actif dans la conception de son systme dvaluation des cots.
mthode
Deux types de consquences ont t distingus : lutilisation de la mthode et ses
effets induits. Les deux notions sont dlicates distinguer, mais il sagit de
dissocier les informations produites par la mthode, des dcisions de gestion
quelle induit.
Les utilisations de linformation produite par la mthode
Les utilisations
55
cites spontanment se rpartissent en six catgories :

54
Au moment du lancement de ltude, cest--dire en 2001.
55
Plusieurs utilisations pouvant tre cites simultanment, le total dpasse le nombre de cas
observs.
65

Utilisation Nombre de cas
Tarification 9
Ralisation de devis 5
Calcul de cots de revient 4
Simulations 2
Budgets 2
Choix dinvestissement 2
Tableau 13 : Les utilisations des informations produites par la mthode
Lutilisation dpend directement de lactivit de lentreprise. En cas de
production sur commande, la principale utilisation sera la ralisation de devis
alors que si les produits commercialiss sont standardiss, la mthode UVA
permettra dadopter une tarification adquate. Cette tarification se fait dans un
sens large ; elle ne concerne pas seulement les produits mais galement les
services associs tels que la prise de commande, la prparation, la facturation
Cette meilleure connaissance des cots a induit un certain nombre de dcisions.
La possibilit de comparer le nombre dUVA standard au nombre dUVA
rellement consommes nest jamais utilise. La mthode est non seulement un
outil dvaluation des cots mais elle peut aussi tre un outil de contrle de
gestion
56
. Cette situation peut sexpliquer par la richesse des informations
produites qui reprsente dj une volution radicale pour les utilisateurs de
linformation de gestion. Les apports de ces outils de contrle de gestion seraient
marginaux par rapport aux volutions que reprsente ladoption de loutil
dvaluation des cots.
De nombreux effets induits
Alors que les informations produites par la mthode sont comparables dune
entreprise lautre, leurs incidences sur la gestion sont plus varies :

56
Le titre de louvrage fondateur de Georges Perrin est Prix de revient et contrle de gestion par la
mthode GP.
66

Utilisation Nombre de cas
Restructuration de la gamme de produits 6
Modification des tarifs 5
Modification des procs industriels 4
Abandons de clients 4
Abandons dactivits 3
Restructurations des services administratifs 2
Tableau 14 : Les effets induits de la mise en place de la mthode UVA
Il sagit de citations spontanes. Dans tous les cas des dcisions radicales
ont t prises. Il est dlicat de tirer des conclusions gnrales sur lutilit de la
mthode. Les entreprises observes taient pour la plupart dans une situation
financire proccupante et ne disposaient pas doutil de gestion pertinent au
pralable. La mthode UVA a permis de rpondre leurs attentes. Il faut
cependant relever que la nature des dcisions prises illustre la confiance des
managers dans les informations produites par la mthode.
67
SECTION 3 : BILAN DE LA DIFFUSION DE LA METHODE
UVA
Le bilan de la diffusion des mthodes GP
57
et UVA est a priori des plus mitigs :
treize utilisateurs identifis pour une mthode dveloppe il y a plus de soixante
ans, alors que le nombre dutilisateurs potentiels svalue en dizaines de milliers
58
.
Afin de prsenter un bilan clair, il nous a sembl intressant de (1) restituer des
lments de comparaison avec les autres mthodes dvaluation des cots. Ces
lments nous permettront de (2) proposer une synthse des cas dapplication de
la mthode UVA qui mettra en exergue des intrts indiscutables. Enfin, (3) les
faiblesses de la mthode seront discutes. Ces faiblesses sont qualifies de
caches car elles ne sont jamais mises en avant par les utilisateurs mais par les
thoriciens des mthodes dvaluation des cots.
Des lments de comparaison
Pour chacune des phases relatives la mise en uvre dune mthode dvaluation
des cots dcrites infra, cest--dire ladoption, limplantation et lassimilation,
une revue de littrature permet didentifier des lments de comparaison.
Rappelons que ces travaux concernent essentiellement la mthode ABC, objet de
la majorit des recherches en comptabilit de gestion au cours de la dernire
dcennie.

57
Il est dlicat denvisager un recensement des entreprises qui ont fait appel au cabinet La Mthode
GP il y a plusieurs dizaines dannes et qui utilisent toujours loutil. Il nexiste pas de fichier
client dans les archives de Georges Perrin. Nanmoins, ces entreprises sont probablement trs
peu nombreuses pour deux raisons : elles appartiennent pour la plupart des secteurs sinistrs
(textile par exemple) et il semble dlicat de maintenir en place un outil auquel les utilisateurs ne
sont pas forms.
58
La base de donnes Diane recense en France prs de 28.000 entits conomiques employant plus
de 50 salaris.
68
Ladoption
Ladoption est ici dfinie comme la dcision de mise en place, cest--dire une
phase du processus de mise en uvre dune nouvelle mthode dvaluation des
cots. Cette dfinition est prcise par Rogers (1995) : ladoption dune
innovation est le processus par lequel un dcideur passe de la simple connaissance
dune innovation une opinion face elle, la dcision de ladopter ou de la
rejeter, la mise en excution de cette dcision et la confirmation de cette
dcision. Dans leur revue de littrature relative aux recherches empiriques
consacres lABC, Gosselin et Pinet (2002) distinguent trois principaux types de
facteurs : la taille, les pressions environnementales et la complexit du processus
de production.
La taille est le facteur le plus frquemment identifi comme influenant
ladoption de lABC / ABM (Gosselin et Pinet, 2002). La mthode est adopte par
les entreprises de grande taille (Ask et Ax, 1992 ; Bright et alii, 1992 ; Drury et
Tayles, 1994 ; Innes et Mitchell, 1995 ; Krumwiede, 1998 ; Clarke et alii, 1999 ;
Innes et alii, 2000) mme sil existe des travaux dont les conclusions sont inverses
(Malmi, 1999).
Lorsque les relations sont moins videntes, seuls des modles statistiques
complexes (modles quations structurelles) permettent une analyse fine des
phnomnes, comme le soulignent Gosselin et Pinet (2002)
59
. Par exemple,
linfluence de la pression environnementale est dlicate saisir compte tenu de
son impact sur des facteurs organisationnels.
Malmi (1999) et Anderson (1995) expliquent ladoption de lABC par le
niveau de concurrence. Dans le courant des tudes menes sur les facteurs
environnementaux (essentiellement la stratgie) influenant les choix de systme
de contrle (Govindarajan, 1984 ; Govindarajan et Gupta, 1985 ; Simons, 1987 ;
1988 ; 1990 ; Govindarajan et Fisher, 1990), Gosselin (1997, 2000) fait le lien
69
entre ladoption de lABC et les stratgies dfinies selon la typologie de Miles et
Snow (1978) : ladoption de la comptabilit par activits est plus frquente pour
les entreprises ayant une stratgie de type prospecteur.
Selon Krumwiede (1998), Cinquini et alii (1999) et Groot (1999) la
complexit de la technologie de la production serait favorable ladoption de
lABC. Ces rsultats confirment ceux de Shim (1996) pour qui la diversit des
produits favorise ladoption de mthodes dvaluation des cots plus
sophistiques.
La plupart des recherches qui viennent dtre voques adoptent une vision
rductrice de la mise en uvre des mthodes dvaluation des cots, limite le
plus souvent la seule dcision dadoption, alors que le processus est beaucoup
plus complexe.
Limplantation
Comme le soulignent Gosselin et Pinet (2002), les recherches distinguant les
diffrentes phases du processus de mise en oeuvre sont rares (Gosselin 1997,
2000 ; Krumwiede 1998), limplantation recouvrant ici les phases dadaptation,
dacceptation et de routinisation telles quelles ont t dfinies supra (Anderson,
1995).
Krumwiede (1998) a identifi des facteurs ayant un impact sur le
droulement de ces phases tels limplication de la direction ou la taille de
lentreprise, entre autres. Le peu dintrt port ces phases conduit une
mconnaissance des modalits techniques de mise en uvre des mthodes, y
compris pour ltude de cas approfondie dAnderson (1995) qui sintresse
principalement aux aspects humains. Cela conduit Mvellec (2003) proposer une
grille danalyse distinguant les paramtres spatiaux (primtre, maille danalyse et
nombre de niveaux de dversement), humains (construction de la maille

59
Il ne faut cependant pas oublier que de tels outils ncessitent des donnes rarement disponibles.
70
danalyse, responsabilit comptable et la collecte de linformation) et logiques
(causalit, traabilit et principe de rationalit)
60
.
Lassimilation ou lutilisation de linformation
Les attentes des entreprises concernant la mise en place de nouvelles techniques
de calcul des cots sont principalement lamlioration de la rentabilit, la
rduction des cots et lamlioration du systme dinformation (Bright et alii,
1992). Cependant les rsultats de nombreuses enqutes relatives lutilisation de
ces techniques divergent.
Les principales utilisations des mthodes de dtermination des cots de
revient sont : la fixation du prix de vente des produits, lanalyse stratgique de
leur rentabilit, lamlioration du contrle des cots, lvaluation de la rentabilit
des clients, lidentification des inducteurs de cots dans le processus budgtaire, la
meilleure connaissance de lorigine des cots et lamlioration des rendements.
Les cots de production, surtout les cots complets, jouent un rle important dans
la dtermination des prix de vente. Selon lenqute de Bright et alii (1992)
lutilisation des techniques de gestion des cots concerne principalement : le
contrle des cots, la fixation des prix de vente, le choix des investissements et le
management de la performance. Cette enqute confirme les tudes de Mills (1988)
au Royaume-Uni et de Govindarajan et Anthony (1983) aux Etats-Unis. Dautres
tudes ont abouti des conclusions similaires dans diffrents pays : en Finlande
(Lukka et Grnlund, 1996), en Sude (Ask et Ax, 1992), au Japon (Yoshikawa et
alii, 1989) et en Belgique (Theunisse, 1992).
Cependant, des divergences entre les pays peuvent tre mises en vidence
sur limportance accorde aux diffrentes utilisations de cots de revient. Bescos
et alii (2001), partir dun chantillon de 598 entreprises (106 Canadiennes, 111

60
Ces recommandations nont pas t suivies, les applications de la mthode UVA pouvant tre
considres comme trs homognes. Elles ont pour la plupart t ralise par LIA et lorsque ce
nest pas le cas, LIA simplique dans lvaluation de la qualit de la prestation.
71
Franaises et 371 japonaises), arrivent des conclusions diffrentes selon les pays
pour la mthode ABC / ABM. En France ltablissement des prix des produits est
la principale utilisation, puis la rduction des cots. Ces rsultats confirment
lenqute de Bescos et Cauvin (2000) en France. Selon eux lABC / ABM permet
des dcisions multiples tant au niveau oprationnel que stratgique. Le calcul du
cot de revient et de marges permet de dcider labandon de certains produits
mais permet galement des dcisions lies la sous-traitance, de repenser
lorganisation, daccepter des commandes et dlaborer des budgets. Selon ltude
de Nobres (2001), les PME franaises sont fortement polarises sur le calcul des
cots de production. Le cot de revient plus une marge reste la premire mthode
de dtermination de leurs prix (seule dans 37% des cas et avec confrontation au
prix de march dans 22% des cas). Cela sexpliquerait par une conception de la
fixation des prix moins oriente march que dans les autres pays (Bescos et
Cauvin, 2000). Les entreprises franaises seraient plus tournes vers lvaluation
des prix de vente fonds sur le calcul dun cot de revient complet, linverse du
Japon et du Canada et de la Grande-Bretagne (Innes et alii, 2000) o les
entreprises seraient plus orientes client et o dautres utilisations seraient mises
en avant comme la rduction des cots, lanalyse de la rentabilit des clients et
ltablissement des budgets.
Une mthode aux forces indiscutables
Les modalits de mise en uvre et dutilisation des mthodes dvaluation des
cots ayant t identifies, il est enrichissant de tenter une comparaison avec les
rsultats des observations ralises pour la mthode UVA. Mme si les niveaux
danalyse ou les questions de recherche sont diffrentes, des enseignements
peuvent tre tirs pour chacune des trois phases distingues : ladoption,
limplantation et lassimilation.
72
Ladoption : le rle central du dirigeant
La phase dadoption (au sens le plus restrictif) dune mthode dvaluation est la
phase la plus tudie, ce qui fournit de nombreux lments de comparaison. La
revue de littrature consacre aux dterminants de ladoption de lABC fait
apparatre deux facteurs explicatifs principaux : la taille et la stratgie.
Les utilisateurs de lABC sont principalement des grandes organisations.
Pour la mthode UVA, conformment la proposition formule lors de la
prsentation des intrts apparents de la mthode (section 3 du chapitre 1), ce sont
essentiellement les petites organisations qui adoptent la mthode, mme si ce
critre de taille est difficile interprter. En effet, les plus grandes organisations
sont frquemment lagrgation de structures de taille plus modeste. Parmi les
utilisateurs de lUVA, une seule entreprise opre sur plusieurs sites mais ces sites
nemploient que des personnels oprationnels.
Ainsi, au sein de groupes rassemblant des structures atypiques, il est
possible denvisager ladoption dune mthode telle que lUVA. Cette ventualit
est illustre par le cas de lusine SNECMA du Creusot
61
. Par contre, pour les
grandes organisations qui ne sont que la duplication de petites structures
identiques, une formalisation par la mise en place dun ERP est plus pertinente.
Cela permet denvisager ladoption dune mthode dvaluation des cots qui ne
recourt pas lapproximation lie au recours aux quivalents de production, telle
la mthode ABC.
Le second facteur explicatif de ladoption de lABC est le comportement
stratgique : les prospecteurs sont plus utilisateurs de lABC que les dfenseurs.
Ce rsultat peut sembler tonnant : ce sont les entreprises qui privilgient
linnovation aux dpends de la domination par les cots qui adoptent la mthode
ABC. Dans le cas des utilisateurs de lUVA deux caractristiques sont
dominantes : ils oprent sur des marchs matures et ils recherchent des moyens de
73
rationaliser leurs mthodes de travail afin damliorer leur rentabilit. Ce dernier
point est illustr par les utilisations de linformation produite par la mthode
UVA : les problmatiques de rationalisation dominent largement les
problmatiques de simulation et daide linnovation. Ainsi, contrairement aux
utilisateurs de lABC, ceux de lUVA ont un comportement stratgique plus
proche du type dfenseur
62
.
En plus des facteurs explicatifs principaux que sont la taille et le
comportement stratgique, trois autres facteurs peuvent tre avancs. (1) Les
utilisateurs de la mthode UVA sont trs majoritairement des industriels ; cette
situation sexplique par lexprience des promoteurs de la mthode. (2) Leurs
structures de cots comprennent une grande part de charges indirectes qui est
lorigine de linsatisfaction face aux systmes dvaluation prexistants, lorsquil
y en a un. (3) Enfin, le rle majeur du dirigeant doit tre soulign. Deux
explications peuvent tre avances possible : le discours des promoteurs de la
mthode ne sadresse pas aux comptables mais aux dcideurs et lampleur du
projet. Ainsi, le dirigeant prend la dcision de mise en place et simplique dans le
processus dimplantation.
Limplantation : une obligation de succs
Compte tenu de la diffrence de taille entre les utilisateurs de lABC et de ceux de
la mthode UVA, la comparaison des processus dimplantation est dlicate. Il est
toutefois possible de rapprocher les phases danalyse des activits, des cots par
activits et lvaluation des cots dcrites par Gosselin (1997) pour la mthode
ABC avec les deux phases identifies pour la mthode UVA : lanalyse
(identification des consommations de ressources par poste) et

61
Qui ne fait pas partie de la population tudie.
62
Miles et Snow (1978) caractrisent le dfenseur par un domaine dactivit troit et stable, une
position dexcellence en termes de prix ou de qualit, une tendance ignorer les dveloppements
hors du domaine et une croissance prudente et incrmentale plutt interne quexterne.
74
loprationnalisation (construction des bases de donnes et automatisation des
traitements).
Contrairement ce qui est observ pour la mthode ABC (Gosselin, 1997),
tous les projets dimplantation de la mthode UVA sont mens terme, cest--
dire que la phase danalyse est toujours suivie par une oprationnalisation. Deux
explications interdpendantes peuvent tre avances :
le processus de mise en place est lourd et coteux car il ncessite le
plus souvent un effort substantiel de formalisation (cration de
fichier produits, de gammes de production et de nomenclatures par
exemple) ;
la direction de lentreprise est toujours trs fortement implique dans
le projet. Elle attend des informations pour prendre des dcisions et
elle a lourdement investi dans le projet.
Ainsi, il faut viter les interprtations htives concernant la lourdeur de la
dmarche (Meyssonnier, 2003) : la mise en place de la mthode UVA est souvent
beaucoup plus que le simple ajout dun module comptabilit de gestion une
gestion de production prexistante. En effet, le projet inclut le plus souvent la
mise en place dune gestion de production ce qui explique sa lourdeur.
Lassimilation : peu de diffrences avec lABC
Cest la dernire phase de la mise en place. Il semble dlicat de faire des
diffrences entre les utilisations de lABC releves par Bescos et alii (2000) et
celles de lUVA observes dans notre tude. Les deux mthodes permettent de
prendre des dcisions diverses tant stratgiques quoprationnelles en vue de
lamlioration de la rentabilit. Une des utilisations principales communes est le
calcul du cot de revient conduisant des rorganisations dans les tarifs et, de
manire induite, labandon de produits et / ou de clients. Ceci correspond
dailleurs aux motivations de limplantation de nouvelles techniques de calcul des
cots en gnral (Bright et alii, 1990) et en particulier de lABC (Shim, 1996).
75
Par contre, mais cela tient certainement la faible taille des utilisateurs de
lUVA, contrairement aux rsultats de Bescos et alii (2000) il nest pas fait
rfrence des dcisions relatives la sous-traitance. Egalement il y a peu
dincidence sur la rorganisation des processus et lutilisation de lUVA pour le
contrle budgtaire est peu voque. Lutilisation de lUVA confirme les tudes
de Bescos et alii (2000 ; 2001) et de Nobres (2000) qui mettent en vidence en
France, et particulirement dans les PME, lutilisation du cot complet pour la
dtermination des prix de vente.
En conclusion, la mthode GP / UVA fournit aux organisations de taille
modeste les mmes informations que celles obtenues par les organisations plus
grandes par la mthode ABC. Par contre, les dveloppements de la mthode et son
utilisation comme outil de management sont limits. Entre autres, le contrle de
gestion bas sur lUVA nexiste pas.
Et aux faiblesses caches
Les utilisateurs nvoquent jamais les faiblesses de la mthode. Cet outil leur
permet dobtenir des informations trs fines avec leurs moyens, qui sont souvent
limits. Ce nest pas le cas des promoteurs. Georges Perrin (1962, p.35) voque la
rvision des constantes occultes et Fivez et alii (1999) la mise jour des indices
UVA avec une priodicit de cinq six ans
63
. Les utilisateurs peuvent percevoir
cette proposition de leurs consultants comme la volont de vendre une mission
supplmentaire, de facturer des honoraires.
Le principe des constantes occultes ou lhypothse de stabilit des indices
UVA dans le temps est le fondement de loutil, mais aussi sa principale faiblesse
comme le soulignent justement Mvellec (2002) et Meyssonnier (2003). Cette
faiblesse est systmatiquement mise en avant, mais elle semble plus intresser les

63
Dans deux des treize cas observs, les indices ont t rvalus aprs six annes.
76
thoriciens que les praticiens. Meyssonnier (2003) voque galement les
incertitudes lies labsence de normalisation dans la mthode de dsignation de
larticle de base. Ces deux incertitudes feront lobjet de dveloppements infra.
Il existe une dernire difficult qui nest jamais discute. Suite lanalyse
des consommations de ressources des diffrents postes, les taux de frais non
imputables peuvent diffrer sensiblement dun secteur (regroupement de postes)
de lentreprise lautre. Dans ce cas est-il prfrable de rpartir les frais non
imputables au prorata du nombre dUVA consommes
64
ou bien faut-il pondrer
par un coefficient suprieur un les indices des postes des secteurs dans lesquels
les taux de frais non imputables sont plus importants ? Nous carterons cette
question en relevant que son intrt est limit. En effet, les frais non imputables
sont senss tre ngligeables compte tenu du soin port la phase danalyse qui
nest ralise quune seule fois (pour une priode de cinq six annes).

Pour clore ce chapitre consacr aux applications de la mthode GP / UVA,
le tableau suivant qui synthtise la situation des treize utilisateurs voqus supra
illustre lchec patent de la diffusion malgr les efforts des Ingnieurs Associs :
Situation Nombre de cas
Utilise toujours la mthode 4
Nutilise plus la mthode suite lintgration au sein dun groupe 4
Nutilise plus la mthode suite au changement de systme dinformation
65
2
Cessation dactivit (une liquidation et un transfert dactivit suite un rachat) 2
Changement de dirigeant 1
Tableau 15 : La prennit de lutilisation de la mthode
Seulement quatre des treize entreprises observes (31%) utilisent encore la
mthode UVA
66
. Il sagit probablement dune consquence de la situation dlicate
dans laquelle se trouvaient ses entreprises lors de ladoption de la mthode. Cette

64
Cest ce qui est fait lors du calcul du cot de lUVA. Les charges de valeur ajoute (qui
comprennent donc les frais non imputables) sont divises par le nombre dUVA produites.
65
Il convient de relever que ces deux entreprises nont pas totalement abandonn lide dutiliser la
mthode UVA.
66
Les mises en place de la mthode ralises depuis le dbut de lanne 2002 ont t exclues de
lanalyse. Un minimum de trois contrats par an sont signs par LIA ou les cabinets partenaires.
77
situation est la raison principale de leur engagement dans cette dmarche. Une
autre explication est le secteur dappartenance de ces entreprises. En effet, mme
si cest avec un brin de provocation, la question de la prennit des activits
industrielles en France est souvent pose. Nanmoins, il semble important de
souligner que les motifs dabandon sont externes la mthode UVA.

Nous allons tenter didentifier les causes de cet chec.
CHAPITRE 3 : LES CAUSES DUN ECHEC
La mthode GP / UVA a t dcrite (chapitre 1) et un bilan de sa diffusion dress
(chapitre 2). Bien quelle fournisse des informations comparables aux autres
mthodes dvaluation des cots en mobilisant des moyens modestes, sa diffusion
reste trs confidentielle. Nanmoins, les promoteurs de la mthode peroivent
aujourdhui quelques frmissements : les enseignements ou sminaires se
multiplient tout comme les dbats autour des contributions de la mthode.
Lanalyse de cette situation fait apparatre trois causes principales qui seront
tudies successivement. Georges Perrin a t confront un environnement
difficile (section 1) avec la concurrence de la mthode des sections homognes
puis des mthodes nord-amricaines. Outre les facteurs environnementaux que
Georges Perrin pouvait difficilement matriser, un certain nombre derreurs ont t
commises dans la promotion de son innovation (section 2). Enfin, les incertitudes
techniques de la mthode, mme si elles ne sont jamais voques par les
utilisateurs comme une faiblesse, seront discutes (section 3).
Chapitre 3 : Les causes dun chec
79
SECTION 1 : UN CONTEXTE INSTITUTIONNEL DIFFICILE
Georges Perrin a t confront un environnement qui ntait pas des plus
propices laccueil de la MGP. Face la rapidit des volutions
67
, un certain
nombre de propositions dutilisation de sa mthode sont anachroniques. Il a aussi
t confront une vive concurrence dautres mthodes dvaluation des cots
aussi bien franaise, avec la mthode des sections homognes de Rimailho, que
nord-amricaines avec les cots standard et le direct costing.
Une vision statique dans un environnement en mutation
Zimnovitch (1997) distingue deux priodes de lvolution des mthodes de calcul
des cots : le prix de revient htronome et le prix de revient management .
Les fondements du calcul du prix de revient htronome rsident hors
de lintrt de lentreprise. Zimnovitch divise cette priode en deux temps. De
1880 1930, il est dvelopp par les dfenseurs de la comptabilit industrielle
visant autant affirmer leur corpus qu dfendre la position de ceux qui le
possdent . De 1930 jusqu la libration, avec une survivance jusque dans les
annes 1950, il est marqu par lempreinte technocratique, idologique et
corporatiste des comptables qui vise couvrir la socit entire. Cest une
troisime voie rsultant de la crise sociologique et politique des annes 1930 qui
cherche rsoudre les conflits par la dtermination dun juste prix et dune juste
rmunration pour tous.
Le prix de revient management sinspire, aprs les annes 1950, du
prix de revient standard ramen des missions en productivit et du direct costing
n du boom conomique.

67
Il est ncessaire de dissocier lanachronisme de certaines propositions de Georges Perrin du
principe des constantes occultes.
80
Rimailho et sa mthode des sections homognes peut tre, sans conteste,
class comme un auteur de la seconde priode du prix de revient htronome
(Bouquin, 1995a ; 1995b ; Lemarchand, 1997 ; 1998 ; Lemarchand et Le Roy,
1998 ; Zimnovitch, 1997). En accord avec son environnement, la mthode des
sections homognes a connu le succs que lon sait. Par contre quen est-il de la
MGP ? Nous distinguerons deux priodes : lenvironnement de Georges Perrin
lors de ses rflexions sur sa mthode et celui de sa priode de consultant lorsquil
se consacre principalement sa diffusion.
Lentre-deux-guerres : la recherche dune mthode de rfrence
En France, la recherche dun mode uniforme de calcul des prix de revient vit le
jour dans les annes 1920. Cette recherche sera patronne par le CNOF
68
, le
COS
69
et la CGOST
70
. Cest dans ce contexte quen 1927 la sous-commission des
problmes techniques de la CGOST confie la responsabilit dun comit charg de
rflchir un procd de calcul des cots susceptible de sappliquer toutes les
industries au Lieutenant Colonel Rimailho (1864-1954). Les objectifs assigns
sont rsums par ces propos dAuguste Detoeuf, membre de la sous commission
technique : abaisser le prix de revient par une meilleure organisation, dit-il, cela
est fort bien. Mais dabord faut-il connatre ce prix de revient . Un an plus tard,
un premier rapport sign Rimailho est remis, puis un second en 1928 sous lgide
de la CEGOS.
Jusquen 1936, le patronat tait divis sur lintrt dimposer une mthode
unique de calcul des prix de revient en raison dune crainte de lexploitation que
le fisc aurait pu faire de cette harmonisation. Il existait aussi une opposition entre
les petits patrons, soumis une forte concurrence et favorables ce projet, et les

68
Le Comit National de lOrganisation Franaise cr au milieu des annes 1920.
69
Le Service de lOrganisation Scientifique du Travail sous lgide de lUINM.
70
La Commission Gnrale dOrganisation Scientifique du Travail cr en dcembre 1926. Elle est
ne de laction conjugue de lEtat et du patronat : la Confdration Gnrale de la Production
81
grands patrons qui y taient dfavorables, car oprants sur des marchs
oligopolistiques o il existait des ententes (Lemarchand et Le Roy, 1998 ; 2000).
Jusquau milieu des annes 1930, il y eut des hsitations quant lutilit dune
telle mthode. La crise perdurant la fin des annes 1930, lEtat devient prsent
dans le dveloppement des ententes, les rendant parfois obligatoires partir de
1935 avec des sanctions et des arbitres. Ds 1936, sous le Front Populaire, une
conomie dirige se mit en place. Un contrle des prix fut institu avec la cration
en 1936 dun comit national de surveillance des prix, puis un blocage des prix en
1937. Lopposition du patronat disparut alors et la CEGOS publia une brochure en
1937 prface par Auguste Detoeuf et intitule : Une mthode uniforme du prix
de revient : pourquoi ? Comment ? .
Lobjectif du patronat, cette priode, est affich : dterminer une mthode
commune de calcul des cots afin de lutter contre une concurrence destructrice,
chaque concurrent pouvant alors dterminer de la mme manire ses cots. Le
calcul du prix de revient devient lenjeu dune vritable normalisation
comptable prive conue non pas pour calculer des cots exacts mais pour rguler
la concurrence au sein des branches professionnelles (Bouquin, 1995a). Il faut
rguler la concurrence afin dviter la ruine rciproque : celui qui sait, par
exemple, dterminer mieux que les autres ses prix de prvision, a intrt
enseigner ce secret ses concurrents sil ne veut pas tre victime des ignorants
soumissionnant au petit bonheur des prix ridiculement bas qui les ruineront lun
et lautre (Rimailho, 1947), et mme selon la prface dAuguste Detoeuf afin
daider sauver ce qui peut tre sauv du libralisme (CEGOS, 1937).
Avec la Charte du travail en 1941, les diffrentes organisations syndicales
seront dissoutes. Les Comits dOrganisation seront mis en place. Leur objet est le
recensement des entreprises, des stocks, de la main duvre, llaboration des

Franaise (CGPF). Elle devient CGOS en 1934, puis CEGOS en 1936. Aprs la seconde guerre
mondiale la CEGOS deviendra un des plus gros cabinets de consultants franais.
82
programmes de production et la proposition de prix. Cette volution traduit
laffirmation du corporatisme et du planisme ou technocratie qui verront leur
apoge sous le rgime de Vichy, la libration sonnant leur glas.
Face cet environnement institutionnel quelle fut la position de Georges
Perrin ? Le dpouillement de ses archives a permis de retrouver des rflexions sur
lapplication de sa mthode dans le cadre de la politique conomique vichyssoise
des Comits dOrganisation, sous le titre La mthode analytique GP au service
de la nouvelle conomie :
Lconomie nouvelle, actuellement en organisation ncessite une
documentation prcise sur la marche et sur le rendement des entreprises.
Il importe que les chiffres soient bien comparables entre eux, et pour
cela il est ncessaire quils se rapportent tous une mesure commune.
Celle-ci serait avantageusement le GP de la Mthode Analytique GP. Les
Comits dOrganisation recevraient de chaque usine semestriellement ou
annuellement un contrle semestriel ou annuel, reprsentant la
totalisation de leurs contrles mensuels, et ils en formeront un contrle
gnral semestriel ou annuel.
Toutes les tches dvolues aux Comits dOrganisation seront
facilites par le Contrle Gnral.
Les Comits dOrganisation en se basant sur le prix de revient
gnral du GP dune profession fixeront le prix de vente du GP, valable
pour tous les produits fabriqus dans ladite profession. Le bnfice dune
entreprise sera chiffr ainsi uniquement sur ses efforts de production, ce
qui est une notion infiniment plus juste que celle dune majoration
arbitraire des prix dachats des marchandises. Cela ne veut pas dire que
le fait dacheter et de vendre des marchandises ne mrite pas salaire,
cela veut dire simplement que ce salaire est d lactivit correspondant
des actes, et non pas aux marchandises mmes.
83
Les commerants nprouvent en principe pas le besoin du recours de
la mthode GP, bien que cela pourrait leur tre profitable, mais du point
de vue magasinage, de faon gnrale, si certaines marchandises se
distinguent des autres comme efforts faire en ce qui les concerne, il
faut en tenir compte par des quivalents.
Du point de vue fixation des prix de vente, les prix de revient normaux
du GP ne tarderont pas ressortir avec une exactitude presque parfaite
et le prix de vente du GP pourra tre fix en toute connaissance de cause
comme expliqu plus haut. Toutes les marchandises dune profession
verront leurs prix de vente dtermins par la fixation de ce seul chiffre.
Le seul point est que les GP soient entrs suffisamment dans la
pratique pour que dans chaque industrie ils aient une relle stabilit,
cest--dire quils reprsentent, quelle que soit la priode des efforts de
production toujours les mmes.
Nous nous contentons dindiquer simplement cette question, car bien
des consquences peuvent tre envisages, notamment celle de prendre le
GPG comme unit dchange entre 2 marchandises sans laide de
monnaie et cela sortirait compltement du cadre de cette note.
Les archives de Georges Perrin montrent par ailleurs quil se tenait au
courant des confrences organises par la CEGOS sur les prix de revient dans les
annes 1941-1942. Il possdait, sil ny avait pas particip, des comptes-rendus
des activits de la CEGOS, notamment un, faisant tat dune communication en
1942 de Monsieur Daum, Prsident de lUnion Syndicale des Verreries Main
sur le rsultat dune exprience sur les prix de revient lchelon syndical des
mmes articles fabriqus par les membres de son syndicat. Par une entente troite,
les membres de ce syndicat taient arrivs dterminer leur prix de revient exact,
84
ce qui avait permis dtablir le prix de vente donnant satisfaction tous les
membres.
Cet environnement institutionnel renfora les propositions de la CEGOS.
Pour assurer luniformisation des pratiques, la CEGOS dveloppa une propagande
pour la mthode des sections homognes au moyen de cycles de perfectionnement
aux mthodes de calcul des prix de revient en 1941 et 1942. Tel est lenvironnent
institutionnel qui fit le succs dune mthode unique de rfrence, les sections
homognes. Ce fut galement celui de Georges Perrin durant la priode pendant
laquelle il conut son projet.
Laprs-guerre : une vision statique dans un environnement en volution
rapide
Lenvironnement de Georges Perrin, en tant que consultant, est tout autre. Les
ides technocratiques et planistes de lpoque vichyssoise comportaient certes une
part de modernit. Elles taient dfendues par des lites administratives qui se
retrouvrent parfois dans la IV
me
Rpublique. Cependant, si des pratiques
dirigistes survcurent surtout jusquen 1949-1950 (suppression de la rpartition
autoritaire des produits industriels puis du rationnement) et par la suite au travers
de la planification et de limportance du rle de lEtat, elles furent dfinitivement
abandonnes dans le cadre du libralisme. Lpoque ntait plus persuader les
organisations patronales dadopter une nouvelle mthode standard de prix de
revient.
La France, dope par le plan Marshall, est en reconstruction et se prpare
rentrer dans le march commun avec une croissance conomique sans prcdent et
dans un cadre dfinitivement libral depuis 1947. Lobjectif est de restaurer les
lois conomiques du march en incitant les entreprises fixer leurs prix en
fonction du march. Aprs des annes difficiles, ds 1950 la France a retrouv la
production de 1938. De 1949 1969 le taux moyen de croissance de la production
intrieure brute a t de lordre de 5%, soit un taux de croissance exceptionnel
85
moins par le niveau du taux de croissance atteint que par la dure de lexpansion
(Carr et alii, 1972). Cette croissance est accompagne par un retour progressif
la libert des prix (Bonin, 1987). Il faudra toutefois attendre 1958 pour quune
politique de concurrence efficace soit engage ; 1958 est une date charnire avec
le dbut de la V
me
Rpublique et llection de de Gaulle. 1958 cest galement le
retour de la convertibilit des monnaies et de la libert des changes. La
construction de lEurope va galement sonner le glas des comptoirs, cartels et
autres ententes. Ds 1951, le trait de Paris instituant la CECA comprend un volet
consacr la rglementation des ententes et des concentrations tout comme le
trait de Rome sign en mars 1957 et entr en vigueur en 1958 dans ses articles 83
85. Il implique aussi un dsarmement douanier progressif stimulant la
concurrence. Ce nest quen 1978 que Monory, Ministre de lconomie et des
finances, libralisera les prix avec pour objectif dinstituer une libre concurrence
(Deguen et de Lattre, 1980).
Face cet environnement, Georges Perrin voluera peu, ses rflexions
devenant de plus en plus anachroniques. Il est rest fidle ses ides sur
lapplication de sa mthode dans le cadre de la politique conomique vichyssoise
des Comits dOrganisation. Ses archives montrent quil a pris de nombreux
contacts avec des syndicats professionnels tels le Syndicat des Constructeurs
dAppareils de Levage et de Manutention de Srie (1955), le Syndicat
Professionnel des Fabricants de Fils et Cbles Electriques (1955), le Syndicat des
Industries Tlphoniques et Tlgraphiques (1955), le Syndicat des Constructeurs
de Gros Matriel Electrique (1955), le Syndicat des Constructeurs de Matriel
Electrique (1955), le Syndicat des Constructeurs de Machines Electriques (1955),
le Syndicat Cotonnier de lOuest (1955), le Syndicat Cotonnier de lEst (1955), le
Syndicat de la Mtallurgie (1955) et le Syndicat des Constructeurs de Matriel
Textile de France (1956).
86
Ces relations pistolaires firent suite la communication de Georges Perrin
en 1953 la Socit des Ingnieurs Civils et ses publications. Elles furent
inities par des syndicats intresss ou par Georges Perrin. Parfois dautres
confrences suivirent, voire des visites dusine ayant adopt la MGP. Finalement,
rien naboutira. Certains syndicats, tel le Syndicat Cotonnier de lEst, dnigrrent
la MGP auprs de leurs adhrents.
Ces ides seront maintenues dans son ouvrage posthume paru en 1962 !
Dans cet ouvrage il est consacr un chapitre entier (chapitre 35) aux Possibilits
syndicales, ententes industrielles, contrle bancaire. Aide aux statistiques . On
peut y lire :
[] lunification des mesures de production donne aux syndicats
patronaux, au-del des limites de lentreprise, la possibilit de parler un
langage commun [] sans que les industriels intresss aient rvler
leurs processus de fabrication, ou leurs mthodes de travail [].
La ncessit de parler un langage commun en matire de production
se fait galement sentir dans les diffrentes formes dententes
industrielles pour lesquelles les entreprises semblent manifester un
intrt croissant. La lgislation franaise tant devenue assez librale
sur ce point, on dcouvre maintenant une varit infinie dententes, soit
fixant des prix de vente, soit rglant des contingents dimportations ou
dexportations, distribuant les marchs, ou rglementant une qualit
produite. Ententes de signalisation, ententes de rpartition, ententes
dachats, de reprsentation commune ne sont que le rsultat dun mme
tat desprit reconnaissant la ncessit dabandonner peu peu
lindpendance de lconomie librale pour une discipline librement
consentie et codifie par des accords mutuels, manifestations diffrentes
du mme besoin dunir les efforts pour obtenir un meilleur profit.
87
Une autre tentative dapplication technocratique de ses ides, mais plus en
rapport avec son environnement institutionnel, apparat dans une note La
Science Economique et la Technique et dans le mme chapitre 35 de son
ouvrage. Elle consiste insrer la MGP dans la planification franaise naissante.
Lintrt pour les statistiques et la mesure de la production est que le GP serait
une unit de mesure meilleure que le franc car ne tenant pas compte des variations
de prix entre les diffrents secteurs. Georges Perrin se rfrait mme la tentative
dtablissement en 1920 par le Commissariat des Finances en URSS dune unit
de travail le troud et Rimailho avec ses units duvre .
Un autre obstacle de taille la diffusion de la MGP fut la concurrence des
autres mthodes, en particulier les sections homognes, mais aussi les approches
nord-amricaines.
Une lutte ingale avec la mthode des sections homognes
Si lon peut soutenir que la diffusion de la MGP souffrait dune inadquation avec
son environnement, il faut toutefois prendre en compte lextraordinaire modernit
de Georges Perrin et de sa mthode (Bouquin, 1997 ; Zimnovitch, 1997). En
France, il a t lun des premiers mettre en vidence les faiblesses des mthodes
de calcul des cots complets, principalement la mthode des sections homognes
qui tait alors la rfrence. Ses critiques dans les annes 1950 sont trs proches de
celles considres comme novatrices par les dfenseurs de la mthode ABC dans
les annes 1980 :
En effet dans le temps pour la fabrication dun objet, la main
duvre tait la part de beaucoup la plus importante des frais, la rigueur
avec laquelle on comptait les temps des travaux des ouvriers tait le seul
lment qui conditionnait le degr dexactitude du prix de revient. Une
petite part devait tre ajoute pour les FG qui comprenaient
principalement quelques frais de direction dtudes de voyages et qui
88
pouvaient tre imputs aux diverses fabrications par un % grevant le
travail effectu sur chaque objet fabriqu, cest--dire la Mo paye []
normes erreurs qui rsultaient de limputation dun mme % de FG []
la mthode des pourcentages compltement dpasse par les nouvelles
conditions de travail rsultant des progrs du machinisme.
71

Lapplication de ce pourcentage uniforme pouvait tre admise
jusqu un certain point, tant que la concurrence nexigeait pas une
connaissance plus prcise et surtout tant que ledit pourcentage
nexcdait pas certaines limites. Mais partir du moment o le
machinisme se mit provoquer un accroissement des frais gnraux et
les porter des proportions de 500, 800, 1000%, ce qui est frquent
actuellement, on ne peut plus considrer comme valables des prix de
revient tablis sur la base devenue trop troite de la seule main-duvre
productive et grevant du mme pourcentage de frais gnraux lobjet fait
la main et celui dont la fabrication requiert lutilisation de machines
outils onreuses.
72

Selon Georges Perrin, la MGP est un progrs rel par rapport toutes les
mthodes connues cette poque aussi bien en Europe quen Amrique
73
, mais il
sest principalement positionn, tant dans ses crits, confrences et argumentaires
commerciaux, par rapport la mthode des sections homognes.
Il connaissait les travaux de Rimailho. Dans ses notes
74
, il fait rfrence la
communication de Rimailho de 1925, cest--dire une communication la
Socit des Ingnieurs Civils et au rapport la CEGOS de 1928. Dans sa note
Quelques diffrences entre la mthode GP et le calcul des prix de revient par les

71
Note volution de la question des prix de revient
72
Perrin (1962).
73
Note : Quelques diffrences entre la mthode GP et le calcul des prix de revient par les moyens
comptables de gestion .
74
Entre autres la note : Quelques diffrences entre la mthode GP et le calcul des prix de revient
par les moyens comptables de gestion .
89
moyens comptables par sections Georges Perrin voit dans la MGP quatre
avantages par rapport aux sections homognes :
la simplicit, car la ventilation de tous les frais entre les sections est
un travail important et si la dissection de lusine atteint ou dpasse 40
ou 50 sections pour tcher datteindre limpossible homognit des
sections, ce travail devient considrable ;
la rapidit, car les rsultats de ces ventilations sont obtenus
forcment avec retard, plusieurs semaines voire plusieurs mois ;
la clart, car ils sont en outre bien difficiles interprter. Chaque
frais se trouve scind en autant de fractions que de sections et cela
selon des cls, des lois, des pourcentages qui, aussi bien tablis soient-
ils lorigine, sont dune validit presque impossible saisir ;
et lexactitude en raison de limprcision des ventilations comptables,
dans la mthode des sections.
Par ailleurs, dans sa note Note sur la mthode des sections homognes et
mthodes drives il critique la mthode des sections homognes pour :
sa complication due au nombre important des sections, parfois plus de
100 ventilations ce qui implique un travail et un personnel considrable
et des retards pour obtention des rsultats ;
son imprcision par manque dhomognit des sections.
Egalement, dans sa note Evolution de la question des prix de revient il
affirme [] quand la mthode des sections homognes apparut, les industriels
ne furent pas rebuts par les extrmes complications quon leur proposait [] de
mme, jusqu un certain point la complication devint lhonneur. Plus les calculs
du prix de revient exigeaient du personnel, plus de papier, plus limpression tait
quon y apportait de la perfection . Une autre critique reprise dans son ouvrage
est la complexit de la mthode. Dans une autre note non titre il dclare : il est
inutile de sappesantir sur les complications extrmes auxquelles aboutit les
mthodes en honneur ces annes passes mthodes toujours drives de la
mthode de la CEGOS dite ateliers homognes et comptabilits distinctes .
90
Et avec les mthodes nord-amricaines
Georges Perrin devait galement simposer face aux mthodes dOutre-Atlantique
rapportes par les membres des missions de productivit. A la libration, la France
souffrait dun retard important dans le domaine de la productivit. En effet, selon
Fourasti (1949) en 1948, il fallait cinq heures un franais pour faire le travail
quun Amricain accomplissait en une heure, le ratio tant de 3 pour 1 en 1938 .
Ds 1948 le Commissariat Gnral au Plan avait cr un groupe de travail sur la
productivit prsid par Jean Fourasti, le chantre de la productivit en France. En
1950 sont crs le Comit National de la Productivit (CNP) remplaant le
Comit Provisoire de la Productivit lui-mme cr en 1949, et lAssociation
Franaise pour lAccroissement de la Productivit (AFAP) et en 1953 le
Commissariat Gnral la Productivit. Tout ceci se fit dans cadre du plan
Marshall qui apporta des fonds amricains afin daider lAFAP organiser des
missions de productivit aux Etats-Unis. Lobjectif des missions de productivit
tait de dcouvrir les sources de la productivit aux Etats-Unis. De 1949 1953,
4.500 missionnaires (patrons, ingnieurs, cadres, reprsentants syndicaux, hauts
fonctionnaires) dcouvrirent et rapportrent les ides amricaines dorganisation
et de gestion, mme si leurs sentiments leur retour taient mitigs. Sduits par
lefficacit amricaine, ils taient inquiets du prix culturel payer (Kuisel, 1984 ;
1996 ; Fridenson, 1994).
Les cadres, nouvelle catgorie sociale en constitution (Boltanski, 1981 ;
1982), dcouvriront que le retard de la France en matire de productivit ntait
pas seulement d la technologie ou lorganisation du travail, mais surtout la
nature des rapports humains dans les entreprises franaises. Les critiques des
experts amricains portaient principalement sur le manque de respect et de
communication avec les travailleurs et labsence de formation universitaire en
gestion chez les dirigeants et patrons. La modernisation ne devait pas seulement
tre technique mais aussi managriale (Kuisel, 1996). Les autorits amricaines
91
firent de la formation de gestionnaires comptents et politiquement srs, une
condition dobtention des crdits du plan Marshall.
Une nouvelle idologie industrielle allait apparatre (Guigueno, 1995).
Lindustrie du management allait natre en France autour du management
lamricaine, principalement du Human-engineering. Successivement le CNPF
cra le CRC en 1953, puis la Chambre de Commerce de Paris le CPA en 1954.
Paralllement, on assista lintroduction de la gestion lUniversit avec la
cration des IAE en 1955, la multiplication des coles de management partir de
1956-1958 et lenvoi de jeunes professeurs pour une anne dans des Universits
amricaines. Toujours dans les annes 1950, les cabinets de consultants en
organisation composs dune nouvelle gnration dingnieurs-conseils
principalement constitue de centraliens se multiplirent.
Paralllement la CEGOS qui sera dirige pendant une vingtaine dannes
partir annes 1950 par Glinier, un centralien, se dveloppe important les outils de
gestion amricains. Sous sa prsidence les effectifs passrent de 40 personnes
6 000 collaborateurs dans diffrents pays au milieu des annes1960. Dans son
conseil dadministration figurrent des universitaires, des financiers et des grands
patrons. On assista galement llargissement du champ daction de ces cabinets
qui ne se limitrent plus seulement la rationalisation de la production, mais
couvrirent la slection des personnels ainsi que les aspects commerciaux et
administratifs.
La fascination de lAmrique se traduisit en France par la diffusion de
nouvelles techniques de comptabilit de gestion : contrle de gestion, gestion
budgtaire, cots standard, direct costing Selon Zimnovitch (1997), de 1910
1950 en France, la mthode des cots standard fut ignore, voire combattue, par la
littrature. Il fallut attendre les annes 1950-1960 et le rsultat des missions de
92
productivit, entre autres le rapport de la mission des experts comptables
75
, pour
voir se dvelopper cette mthode. Cette mission rapporte quaux Etats-Unis la
mthode des cots historiques malgr sa prcision est peu utilise au profit de la
rapidit des cots standard alors quen France cest au contraire la prcision qui
est recherche :
Nos thoriciens et nos techniciens ont cet effet, construit
patiemment, notamment depuis une vingtaine dannes, un systme
remarquable par sa logique, qui, finalement a t intgr dans le plan
comptable 1947 et est devenu la base de lenseignement officiel sans
dailleurs, semble-t-il, avoir t jusqu prsent mis trs frquemment, ni
trs mthodiquement en pratique. En dautres termes, lcole franaise
sest surtout applique perfectionner les calculs de prix de revient
historiques , les charges et dpenses de toute nature tant rparties
aussi compltement et quitablement que possible entre toutes les
sections dites homognes davancement du travail et entre les diffrents
produits []. Cette solution trs tudie nest pas sans comporter de
srieux inconvnients. Dune part, en effet, elle ne permet quun contrle
a posteriori, aprs des dlais relativement tendus motivs par la
longueur des calculs. En deuxime lieu, elle tend diluer les
responsabilits et en rendre la recherche plus laborieuse, tant donn
que le chef dune section est oblig de prendre en charge des dpenses
effectues par dautres sections sur lesquelles il nexerce aucun contrle
[]. Si les franais sefforcent de calculer des prix de revient exacts, les
amricains sattachent avant tout, dune part, dfinir les
responsabilits et mesurer les variations des charges et des rendements

75
La comptabilit mesure et facteur de productivit , rapport de la mission franaise des experts
comptables aux Etats-Unis, sous les auspices de lOrdre National des Experts Comptables et
Comptables Agrs, de lAssociation Franaise pour lAccroissement de la Productivit et de
lECA (Administration de Coopration Economique).
93
par rapport des prvisions, des normes, dautre part signaler dans
les dlais les plus rapides aux directeurs, aux chefs de service, aux
contrematres, les relevs des anomalies constates au demeurant, les
solutions adoptes, les procds formels pour atteindre le rsultat
recherch paraissent ne gure importer aux amricains pragmatiques
recourant indiffremment aux techniques denregistrement et de mesure,
comptables ou extra-comptables les plus varies.
La CEGOS, ds 1950, tait convertie aux standards et organisait des
formations sur ce thme. Les livres concernant le calcul du prix de revient dont la
1
re
dition est postrieure 1951 vont tous traiter du cot standard (Zimnovitch,
1997). Aprs 1954, ce thme apparut dans les cas du CPA. Limpact des missions
de productivit porta galement sur la sensibilisation, voire ladoption du contrle
budgtaire en France (Berland, 1999). La diffusion du direct costing fut un peu
plus tardive, la fin des annes1950.
Georges Perrin critiquait les mthodes amricaines. Dans sa note Nos prix
de revient et la conception de ce problme en Amrique , on peut lire :
Le vent que nous rapporte dAmrique toutes les missions denqute
souffle, en matire de prix de revient, dans le sens de la rapidit du
renseignement []. Lon voit donc dans lindustrie amricaine lafft
de tout ce qui est simple et rapide dans le domaine des prix de revient.
[] Une telle simplification nest pas une voie davenir pour lindustrie
franaise en raison :
(1) de la plus grande spcialisation des fabrications dans les usines
amricaines
(2) de la plus grande stabilit dans la monnaie et des conditions
conomiques gnrales en Amrique.
94
Plus particulirement il sopposa la mthode des standards. Selon les
propos de Georges Perrin
76
:
Ce qui est possible dans une usine amricaine ne lest pas forcment
dans une usine franaise du mme genre. Ainsi sont rares en France les
usines qui pourraient se satisfaire du systme de prix de revient
standard
Si les standards staient abstraits de cette notion franc et avaient
voulu franchir le pas, ils seraient arrivs la mthode GP. Il ny a pas
de doute ; ils taient sur la voie.
Le grand avantage des standards est que leur tablissement est fait
une fois pour toutes ou tout au moins pour une priode de plusieurs
annes, mais cela suppose des conditions conomiques assez stables[].
Au surplus quand ces fluctuations sappliquent des fabrications de
natures diffrentes , La simplicit de principe de la mthode des
standards dans la pratique est plus apparente que relle, car le
problme principal se trouve report sur le calcul priodique des
coefficients de rajustement , Ltablissement des dpenses standards
dune priode suppose le comptage en nombre de chaque article fabriqu
et sa multiplication par son prix de revient standard. Travail simple et
rapide pour 20, 50, 100 articles mais pratiquement impossible pour des
milliers.
Il fit galement reproche au direct costing, dans son ouvrage, dtre plus un
procd prvisionnel quun calcul des cots de revient. Sil critiquait les mthodes
amricaines, il ne manquait toutefois pas habilement de se rfrer lAmrique et

76
Notes : De la rapidit en matire de prix de revient , De la mthode amricaine des prix de
revient standards et Rponses des objections lors de lexpos la CEGOS le 13 mai
1958 .
95
ses managers. Dans un courrier au Prsident du Syndicat Cotonnier de lOuest
dat du 11 fvrier 1955 Georges Perrin cite en rfrence que :
les experts amricains de la Cie Westinghouse qui viennent contrler
chaque anne leur filiale Paris fabriquant des freins (Jourdain-
Monneret) pensent que la mthode GP , leur avis, est suprieure
tout ce que lon possde actuellement en Amrique.
Egalement dans la promotion de sa propre mthode Georges Perrin fait
valoir la rapidit dobtention des rsultats :
qui est tellement la base de la valeur des renseignements que les
Amricains, dont on ne saurait nier lesprit pratique, ont adopt en
matire de prix de revient le slogan rapidit prime exactitude

Outre ces facteurs environnementaux, diverses erreurs de Georges Perrin se
sont conjugues portant prjudice la diffusion de la MGP.
96
SUCCESSEURS
Il peut tre observ deux autres lments, propres Georges Perrin, ayant perturb
la diffusion de la MGP : ses difficults relationnelles et de mauvaises dcisions.
Enfin, la politique commerciale des successeurs de Georges Perrin sera analyse.
Des difficults relationnelles
Deux points saillants illustrent les difficults relationnelles de Georges Perrin : la
faiblesse de son rseau relationnel et son statut dingnieur qui sattaque des
questions comptables. Ce dernier point est plus discutable, Rimailho tant lui-
mme ingnieur.
Un rseau relationnel faible
Il peut tre fait un parallle avec le succs dune mthode concurrente en France :
Rimailho et les sections homognes. Selon Lemarchand (1998), la rencontre
entre litinraire de Rimailho et la CEGOS est un moment cl du processus . Elle
explique pourquoi et comment Rimailho se retrouve en charge du travail et son
succs.
Le succs de Rimailho et des sections homognes est d :
la lgitimit que lui confre sa formation polytechnicienne : sorti en
1886, il choisit la carrire militaire et lartillerie. Il quittera larme en
tant que Lieutenant-colonel en fvrier 1893 ;
sa notorit de technicien : il participera la mise au point du frein du
canon de 75 et dun canon de 155 court tir rapide modle 1904 qui
il donnera son nom et qui feront merveille au dbut de la grande
guerre ;
97
la proximit avec le grand patronat : il commence sa carrire civile
comme directeur la Compagnie des Forges et Aciries de la Marine
et Homcourt aux ateliers de Saint-Chamond o il se fait connatre
pour ses talents dorganisateur (Moutet, 1997). Il ctoie le milieu du
patronat dans le cadre des runions des fabricants de matriel de guerre
pendant la 1
re
guerre mondiale. Par la suite, en 1919, il deviendra
administrateur dlgu de la Compagnie Gnrale de Construction et
dEntretien du Matriel de Chemin de Fer (CGCEM). Il fait galement
partie du conseil dadministration de la Socit des Etablissements
Gaumont ds 1913 et tait second prsident de la Compagnie des
Machines Bull (1932-1933) ;
son audience auprs des propagandistes de lorganisation scientifique :
il commence vers 1925 une srie de nombreuses interventions
publiques. Il fait partie des ingnieurs tayloriens qui vont assurer aprs
les annes 1920 la diffusion du scientific management (Moutet 1997).
Il fait de nombreuses confrences lEcole Nationale Suprieure
dAronautique et lEcole Suprieure dElectricit, il participe
diffrents congrs dorganisation scientifique et est cit dans de
nombreux articles de la presse technique ;
ses relations avec diffrents rseaux aux intersections et
interconnexions souvent trs fortes : il fait partie de la communaut
polytechnicienne qui avait essaim dans lindustrie franaise (Thpot,
1979) tels Laubeuf le Prsident de la Socit des Ingnieurs Civils dans
les annes 1920, Laurent le Prsident de Marine Homcourt ou Bellon
collaborateur de la revue Mon Bureau (Lemarchand, 1998).
Georges Perrin est un centralien mais isol, tranger au monde du grand
patronat. Il a fait toute sa carrire dans des directions dentreprises rgionales dans
lEst ou au Brsil. Cest un inconnu, il nappartient aucun rseau ou aucune
communaut et il se lance seul dans son projet. Il nadhre la Socit Civile des
Ingnieurs quen 1947.
98
Un ingnieur chez les comptables
La MGP tait une mthode dingnieur propose par un ingnieur. Pour la mettre
en place lanalyse relevait de la comptence dhommes rompus aux mthodes
dorganisation industrielle, techniques non matrises par les comptables. Selon le
tmoignage de Jean de La Villegurin, Georges Perrin remportait plus facilement
ladhsion des dirigeants dentreprises industrielles ayant une formation
scientifique que celle des directeurs financiers ou comptables qui ne matrisaient
pas cette mthode. Aussi, bien souvent, ces derniers sopposaient son adoption
qui risquait de les dpossder de leur contrle sur la comptabilit des cots.
Cest plus cette crainte de la part des comptables que son caractre
compliqu qui les a fait reculer. En effet la mthode des sections homognes tait
aussi considre comme complexe, tout comme la pense de son auteur. Cet
extrait dune remarque dun auditeur de Rimailho nous en donne le tmoignage :
En ralit, le Colonel Rimailho a fait, selon son habitude quelque
chose dextrmement compliqu tandis que Monsieur Block qui avait un
problme plus difficile rsoudre, a fait une organisation trs simple et
qui fonctionne admirablement. On tchera de se procurer les
nombreuses confrences faites par ces deux Messieurs sur leurs
principes dorganisation. On se dfie surtout du Colonel Rimailho que
Monsieur Fould a entendu parler pendant 6 heures de suite sur cette
question dorganisation sans tre arriv comprendre.
77

Lun comme lautre taient des inventeurs dans de multiples domaines
laissant penser des inventeurs brillants mais confus. A lINPI, Lemarchand
(1998) a trouv quarante-huit rfrences de dpts de brevets au nom de Rimailho
entre 1894 et 1950 dans des domaines aussi divers que la photographie, un
vhicule rail-route, des dispositifs de freinage et de suspension en tous genres.
99
Quant Georges Perrin, en 1942, il avait mis au point un guidon souple pour
bicyclettes et en 1955 il y se lancera dans la mise au point dun brevet
concernant une pdale de commande pour automobiles caractrise par le fait
que par un seul mouvement continu cette pdale acclre la voiture agissant sur
lacclrateur, ou la ralentit en agissant sur le frein, groupant en une seule
commande les deux pdales actuelles dacclrateur et de frein [] .
Outre ces dsavantages, Georges Perrin a commis des erreurs.
Les erreurs de positionnement de Georges Perrin
Les erreurs les plus flagrantes de Georges Perrin sont faites dans le domaine de la
communication, sa stratgie tant des plus ambivalentes. Il convient galement de
relever le positionnement trop troit de son cabinet sur la seule MGP. Nous
verrons infra que LIA a implant pendant plus de dix ans la mthode UP
uniquement en exploitant ses contacts avec les clients pour lesquels des missions
de productivit avaient t ralises.
Des erreurs de communication
Ltat desprit de Georges Perrin, confirm lors dun entretien avec Jean de La
Villegurin, est quil se voulait lauteur dune thorie et la diffuser, mais dun
autre ct il craignait le pillage de sa dcouverte quil ne pouvait pas breveter. En
octobre 1951 dans sa note Bases doctrinales de la mthode GP et ses
consquences pratiques , citant la thorie des constantes de fabrication de la
MGP, il crit : il ne semble pas que cette thorie soit connue ni en France, ni
ltranger et comme elle na pas t publie ni divulgue jusqu prsent, la
prsente note prsente un caractre confidentiel que le lecteur est pri de bien
vouloir observer . Dautres de ses notes traitant de la MGP sont intitules notes

77
Compte rendu de runion du Comit dOrganisation Scientifique du Travail de lUIMM, rdig
par Pzerat reprsentant de Pont--Mousson, 17 novembre 1928. Archives de Saint-Gobain,
100
confidentielles . Ce nest que vers 1953 quil divulguera largement sa mthode
par la presse et des confrences sous la contrainte de la stagnation du chiffre
daffaires de son cabinet.
Lintervention qui sera faite la CEGOS par son collaborateur M. Huet le
sera, prcisera la CEGOS dans sa correspondance, la demande de quelques
adhrents. De plus cette prsentation sera centre sur lintressement du
personnel.
Sa rticence partager sa dcouverte , de crainte de sen faire
dpossder, posera un problme de succession. Dans le cabinet La Mthode GP,
jusqu son dcs, Georges Perrin ntait entour que de M. Berry, g, et de M.
Huet qui partiront peu de temps aprs. Ces dparts auront lieu brutalement,
presque concomitamment, et mme dans des conditions difficiles en ce qui
concerne M. Huet. Il sensuivra, pour les successeurs, un problme de formation
aussi bien dans le cabinet La Mthode GP que dans les autres cabinets qui
reprendront la suite. Ce problme sera aggrav par les conditions de reprise
exposes supra qui dsorientrent la clientle.
Un positionnement trop troit
Henry (1994) distingue dans la construction de lespace du conseil en France deux
tapes : la priode o Georges Perrin fonde son cabinet de conseil est celle o se
dveloppe une nouvelle gnration de consultants presque tous polytechniciens
suite aux missions de productivit et o les cabinets se multiplient. Pendant cette
priode, ceux qui nont pas su ou pas voulu diversifier leurs comptences
traditionnelles en organisation et leurs offres de services vont connatre des
difficults voire mme disparatre. Survivent ceux qui prennent en considration
linformatique et surtout la stratgie, secteur import paralllement
limplantation des grands cabinets amricains (Mc Kinsey, Arthur D. Little,

PAM 45892 B.
101
BCG) puis les grands cabinets daudit anglo-saxons. Ceci sera ressenti par
Suzanne Perrin qui dclarera lors dune runion dassocis le 19 novembre 1969 :
[...] la tendance la concentration dans les bureaux dingnieurs
conseils, [] la tendance la difficult traiter pour les cabinets
spcialiss, ce qui est le cas pour la mthode GP spcialis dans un
secteur particulier le prix de revient et que les entreprises qui ont besoin
de ce service mais galement dautres problmes de gestion, ont
tendance traiter avec un organisme qui leur assure les diffrents
services.
A cela il faut ajouter la non prise en compte de linformatique par Georges
Perrin et par ses premiers successeurs.
La politique commerciale des Ingnieurs Associs
Le manque de recul rend dlicate lanalyse de la politique commerciale ou de
communication des Ingnieurs Associs, principaux promoteurs de la MGP depuis
le dbut des annes 1970
78
. Nanmoins, Jean Fivez distingue quatre priodes
principales
79
.
Jusquau dbut des annes 1990, lessentiel de lactivit des Ingnieurs
Associs est constitu de missions de productivit
80
. Accessoirement, des missions
concernant limplantation de la mthode UP, ancienne dnomination de la
mthode UVA, sont proposes. Une deux applications taient ralises chaque
anne, en plus de la ractualisation des constantes chez les utilisateurs de la MGP.
Dans ces conditions, il nest pas surprenant que la mthode ait t aussi peu

78
Rappelons que le passage de tmoin entre le cabinet la Mthode GP et ses successeurs sest fait
difficilement. Aprs quelques hsitations, ce sont les Ingnieurs Associs qui se retrouvent seuls
sur le march proposer la MGP.
79
Interview de Jean Fivez.
80
Cette priode est voque par Levant et de La Villarmois (2002).
102
diffuse. Laura de la MGP a mme fortement dclin, le nombre de 150
applications (en cumul) ayant t atteint au moment du dcs de Georges Perrin.
Le dbut des annes 1990 marque un tournant avec la crise conomique
svre qui entrane une restructuration de LIA. Les dbats en France autour des
apports de lABC persuadent Jean Fivez de lopportunit de relancer la mthode
UP. La politique commerciale adopte est base sur lenvoi de mailings.
Rappelons que cest par ce moyen que le dirigeant de Gamma, le cas dcrit supra,
est entr en contact avec LIA. Environ 1.500 envois sont raliss chaque anne
avec un taux de retour moyen de 2,5% des prospects qui demandent des
informations complmentaires. Ainsi, une deux applications sont ralises par
an.
A partir de la fin des annes 1990, les taux de retour aux mailings se sont
effondrs. Une politique de communication plus ambitieuse a t dveloppe.
Lacte fondateur est la publication de louvrage La mthode UVA (Fivez et alii,
1999) chez le mme diteur que Georges Perrin, Dunod. Des prsentations de la
mthode sont effectues dans des grandes coles et dans des Universits. La
MGP, tait un des thmes dvelopps lors de la journe pdagogique de
lAssociation Francophone de Comptabilit de septembre 2003 et des mmoires
dexpertise comptable lui sont consacrs
81
. Cette nouvelle orientation a port ses
fruits puisque le nombre de nouvelles applications est pass un rythme minimum
de trois par an soit par LIA, soit par les cabinets partenaires.
2003 marque le dbut de la dernire priode, avec lapparition dune
application informatique nomme Profit Scanner qui rend beaucoup plus tangible
loffre commerciale. Jean Fivez dcrit lapport de cette application par la boutade
suivante : Avant, nous vendions des illusions ! .

81
Martel (2002).
103
SECTION 3 : DES INCERTITUDES TECHNIQUES
Les incertitudes techniques qui psent sur la MGP ne peuvent que nuire sa
diffusion. Elles sont, par ordre dcroissant dimportance, la stabilit des indices ou
des constantes occultes et le choix de larticle de base. Lanalyse de ces deux
difficults permettra de formuler des propositions afin damliorer les procdures
de maintenance de la mthode.
La stabilit des indices ou des constantes occultes
Nous allons valuer les erreurs dans lvaluation des cots obtenus avec la
mthode UVA en cas de variation des indices UVA dune priode lautre. Cette
notion de variation des indices dans le temps dsigne en ralit les carts qui
pourraient apparatre entre les indices utiliss, cest--dire ceux calculs pour la
priode de rfrence, et les valeurs quils auraient sils taient effectivement
recalculs lors des priodes suivantes. Il convient de rappeler ici que les
rvaluations ralises dans deux des treize cas tudis supra nont pas induit de
modification significative dans lvaluation des cots.
Deux causes peuvent tre lorigine de ces variations
82
: une modification
de la rpartition des consommations de ressources entre les diffrents postes
83
et
laugmentation du cot des facteurs de production. En effet, si le cot dun facteur
volue selon un taux diffrent des autres facteurs et si la part que reprsente ce
facteur parmi lensemble des autres facteurs diffre dun poste lautre, les
valeurs relatives des indices sont modifies.

82
Ces causes sont voque par Georges Perrin (1962, pp.33-34).
104
Les variations des indices dans le temps ne sont pas elles-mmes
problmatiques. Ce qui est gnant, ce sont leurs effets sur lvaluation des cots.
Les erreurs lies une volution de la valeur des indices UVA sont multiples :
( )

+
|
|
.
|
\
|
=
m
mt imt t
p
pt ipt it
0
(Eq. 11)
La premire source derreur est directe ; elle est lie aux indices UVA des
postes (
0
pt
iUVA ) qui sont utiliss pour dterminer le nombre dUVA consommes
par le produit dont le cot est valu. Une autre source derreur napparat pas
dans cette prsentation : les volutions des indices UVA (
0
pt
iUVA ) auront des
impacts sur le calcul des quivalents UVA des produits fabriqus (
0
it
EUVA ), donc
sur le cot de lUVA calcul lors de chaque priode (
t
UVA c )
84
.
Pour valuer la sensibilit de lerreur dvaluation dun cot diffrents
paramtres, llasticit est loutil le plus appropri. Elle exprime la variation dun
paramtre y conscutive une variation dun autre paramtre x. Elle peut tre
calcule de diffrentes manires
85
:
( ) x f
y
x
dy
dx
y
x
x
x
y
y
e
x
x y
' lim
0
= =
=

(Eq. 12)
Lerreur est lcart entre
86
:

83
Il sagit de ce que les promoteurs de la mthode appellent une volution technologique . Les
rgles de maintenance de la mthode voudraient que chaque volution de ce type se traduise par
une rvaluation de lindice du poste concern.
84
La figure 2 illustre ces impacts des indices UVA sur lvaluation du cot dun produit pour une
priode donne.
85
Nous travaillerons uniquement avec de petites variations pour les variables tudies. Cest la
raison pour laquelle nous calculerons des lasticits point et non des lasticits darc. Ce choix
est aussi fait dans un souci de simplification des calculs.
86
Pour simplifier le problme, nous avons considr que les gammes de production nont pas t
modifies. Cela signifie que les nombres dunits duvre sont identiques pour la priode
tudie et la priode de rfrence.
105
( )
( )
( )
+
|
|
|
.
|
\
|
|
|
.
|
\
|
=
m
mt imt
i
it
p
pt i pt
p
ipt pt
j
jt
p
pt ipt it
cMP QMP
Q
nbUO iUVA
nbUO iUVA
ch
iUVA nbUO CP
0 0 0
0 0
0

(Eq. 13)
avec

(
(
|
|
.
|
\
|
|
|
.
|
\
|
=
p
pt i pt
j
jpt
pt
j
jpt
pt
nbUO nbUO ch
nbUO ch
iUVA
0 0 0 0
0 0
0
(Eq. 14)
et :
( )
( )
( )
+
|
|
|
.
|
\
|
|
|
.
|
\
|
=
m
mt imt
i
it
p
pt i pt
p
ipt pt
j
jt
p
pt ipt
Rf
it
cMP QMP
Q
nbUO iUVA
nbUO iUVA
ch
iUVA nbUO CP
0 0
0
(Eq. 15)
avec

(
(
|
|
.
|
\
|
|
|
.
|
\
|
=
p
pt i pt
j
jpt
pt
j
jpt
pt
nbUO nbUO ch
nbUO ch
iUVA
0 0 0
0
(Eq. 16)
Compte tenu du nombre de paramtres, la simulation est la seule dmarche
qui permet de tirer des enseignements exploitables
87
. La principale limite de la
dmarche est que les rsultats obtenus dpendront des exemples choisis
88
. Malgr
cette limite, la simulation fait apparatre des rsultats intressants.
Lexemple qui a servi de base la simulation est dcrit dans le tableau
suivant :

87
Le calcul de la sensibilit passe par la drivation par rapport la variable tudie de la diffrence
entre les deux cots dtaills supra.
88
Les simulations ont t ralises au moyen dun programme informatique.
106

Informations gnrales :
7 postes
6 charges indirectes
3 produits
2 charges directes
Nombre dunits doeuvres consommes par produit fabriqu :
Produit 1 Produit 2 Produit 3
Poste 1 1 1 2
Poste 2 2 2 1
Poste 3 3 3 3
Poste 4 2 0,5 1
Poste 5 1 1 1
Poste 6 2 2 3
Poste 7 0 3 3
Rpartition des charges indirectes :
Charge 1 Charge 2 Charge 3 Charge 4 Charge 5 Charge 6
Montant 0 1000 1500 600 2000 200
Poste 1 0% 10% 30% 0% 10% 10%
Poste 2 10% 10% 30% 10% 10% 20%
Poste 3 20% 20% 20% 30% 10% 30%
Poste 4 5% 5% 10% 20% 40% 0%
Poste 5 40% 5% 10% 5% 20% 0%
Poste 6 25% 25% 0% 5% 10% 20%
Poste 7 0% 25% 0% 30% 0% 20%
Total 100% 100% 100% 100% 100% 100%
Rpartition des charges directes :
Charge directe 1 Charge directe 2
Montant de la charge directe 3.000 2.000
Unit(s) par produit 1 1 2
Quantits fabriques :
Produit 1 150
Produit 2 700
Produit 3 1.500
Encadr 4 : Dtail de lexemple utilis pour la simulation
Les deux sources derreur que sont la modification de la rpartition des
consommations de ressources entre les postes et lvolution du cot des facteurs
de production sont tudies successivement.
107
0%
19%
32%
0
%
1
5
%
3
0
%
4
5
%
6
0
%
7
5
%
9
0
%
-25%
-20%
-15%
-10%
-5%
0%
5%
E
l
a
s
t
i
c
i
t

a
l
p
h
a
% CI1/ total
charges
% CI1 / total charges poste 1

Figure 5 : Sensibilit de lerreur aux variations de la rpartition des charges indirectes
Ce schma fournit lerreur dans lvaluation du cot du produit 1 en
pourcentage (lasticit alpha), lorsque la proportion de charge indirecte 1 affecte
au poste 1 augmente de 1%. Diffrentes situations sont tudies en fonction de la
part de charges indirectes 1 dans le total des charges du poste 1 (% CI1 / total
charges poste 1) et en fonction de la part des charges indirectes 1 dans le total des
charges (% CI1 / total charges).
Nous remarquons que si les parts des charges indirectes 1 dans le total des
charges du poste 1 et des charges indirectes 1 dans le total des charges sont
faibles, limpact dune volution de la rpartition de la charge indirecte 1 sur le
poste 1 est faible.
En termes de maintenance de la mthode, les rsultats sont triviaux : il faut
tre particulirement attentif lvolution de la rpartition des charges indirectes
qui reprsentent une part importante du total des charges ou une part importante
des charges dun poste. Lintrt de loutil de simulation qui a t construit est de
permettre dvaluer a priori limpact dune variation dun paramtre.
Limpact dune volution du cot dun facteur de production peut galement
tre tudi :
108
0
%
1
3
%
2
4
%
3
2
%
0
% 2
5
% 5
0
% 7
5
%
-2%
0%
2%
4%
6%
8%
10%
E
l
a
s
t
i
c
i
t

c
h
i
% CI1 / total
charges
% CI1 / total charges
poste 1

Figure 6 : Sensibilit de lerreur aux variations du montant dune charge indirecte
Ce schma fournit lerreur dans lvaluation du cot du produit 1 en
pourcentage (lasticit chi), lorsque le montant de la charge indirecte 1 augmente
de 1%. Diffrentes situations sont tudies en fonction de la part de charges
indirectes 1 dans le total des charges du poste 1 (% CI1 / total charges poste 1) et
en fonction de la part des charges indirectes 1 dans le total des charges (% CI1 /
total charges).
Nous remarquons que si les parts des charges indirectes 1 dans le total des
charges du poste 1 et des charges indirectes 1 dans le total des charges sont
faibles, limpact dune volution du montant de la charge indirecte 1 est faible.
Comme pour les rsultats obtenus concernant limpact de lvolution de la
rpartition de la charge indirecte 1 sur le poste 1, celui de lvolution du montant
de la charge 1 est sans surprise. Il convient de sassurer quil nexiste pas de
drive pour les charges indirectes les plus importantes de lentreprise.
Les rsultats obtenus sont conformes aux attentes. Toutefois, loutil de
simulation qui a t construit permet danalyser a priori limpact de drives qui
pourraient se produire tant en ce qui concerne le montant dune charge indirecte
que sa rpartition entre les diffrents postes.
109
Le choix de larticle de base
Comme le souligne Meyssonnier (2003, p.118), les rgles de choix de larticle de
base ne sont pas normes. En effet, Georges Perrin (1962) nvoque le sujet que
de manire trs lusive et les recommandations de Fivez et alii (1999) sont
vagues
89
.
Cette situation sexplique aisment : le choix de larticle de base na
absolument aucun impact sur lvaluation des cots. Par contre, il est vrai que ce
choix peut nuire la comprhension de certains des rsultats fournis par la
mthode, en particulier lorsque lUVA appartient au langage de lentreprise.
Nanmoins, rappelons que parmi les cas dcrits supra une telle utilisation na
jamais t releve ; la mthode UVA est utilise en tant quoutil dvaluation des
cots mais jamais comme outil de contrle de gestion
90
.
Ces propos, vont tre illustrs par un exemple
91
. Des cots sont valus dans
six situations diffrentes :
Mthode UVA Sections homognes /
ABC Article de base 1 Article de base 2
T0 Annexe 1 Annexe 2 Annexe 3
T1 Annexe 4 Annexe 5 Annexe 6
Tableau 16 : Dtail du protocole
La mthode UVA sera applique avec deux articles de base diffrents : le
premier ne consomme des units duvre que dun poste alors que le second
consomme des units duvre de lensemble des postes de lentreprise. Le dtail
des calculs est fourni en annexe. Pour la priode de rfrence, les cots obtenus
sont bien videmment identiques quelle que soit la mthode utilise et larticle de
base retenu (annexes 1, 2 et 3).

89
Larticle de base est dcrit comme devant tre reprsentatif des technologies employes dans
lentreprise.
90
Cette situation se retrouve dans les ouvrages de Georges Perrin (1962) et de Fivez et alii (1999)
qui accordent une place prdominante lvaluation des cots. Le contrle de gestion par la
mthode GP ou UVA est seulement voqu.
91
Dans un souci de simplification, cet exemple ne comprend pas de charges directes.
110
Pour que les rsultats soient intressants, il faut quune drive se produise.
Le seul changement apport entre la priode 1 et la priode 2 est laugmentation
du montant de la charge 1 de 1.000 2.000. Suite cette volution, les cots
valus au moyen de la mthode UVA prsentent une erreur
92
:
Cots unitaires SH / ABC UVA (article 1) UVA (article 2)
Article 1 5,74 5,13 5,13
Article 2 99,63 99,77 99,77
Article 3 45,89 45,88 45,88
Article 4 99,83 99,14 99,14
Article 5 86,04 85,90 85,90
Article 6 125,74 128,13 128,13
Tableau 17 : Impact du choix de larticle de base sur lvaluation des cots
Nanmoins, le choix de larticle de base na donc aucun impact sur les cots
qui sont valus, ce qui explique le peu dintrt que portent cette question
Georges Perrin (1962) et Fivez et alii (1999).
Par contre, il est vrai que le choix de larticle de base a un impact sur
linterprtation de certains des rsultats fournis par la mthode :
UVA (article 1) UVA (article 2)

Cots rels (SH / ABC)
CU Ecart CU Ecart
Article 1 5,74 5,74 11,81% 5,12 -0,14%
Article 2 99,63 111,55 11,81% 99,63 -0,14%
Article 3 45,89 51,29 11,81% 45,81 -0,14%
Article 4 99,83 110,84 11,81% 98,99 -0,14%
Article 5 86,04 96,04 11,81% 85,77 -0,14%
Article 6 125,74 143,25 11,81% 127,94 -0,14%
Tableau 18 : Impact du choix de larticle de base sur linterprtation du nombre dUVA
Dans ce tableau, les quivalents UVA des diffrents produits nont pas t
valoriss au moyen du cot de lUVA mais au moyen du cot rel de larticle de
rfrence (valu au moyen de la mthode sections homognes). Larticle 1
ntant pas reprsentatif de la production de lentreprise, il existe un dcalage
important entre la valeur relle des produits fabriqus et leur valeur exprime en
nombre de produits de rfrence (11,8%). Par contre, si larticle de rfrence est le
produit 2, lcart nest pas significatif (0,1%). Cette situation sexplique par le fait
que le produit 1 a t fortement affect par la modification apporte au montant de
la charge indirecte 1.

92
Les calculs sont dtaills en annexes 4, 5 et 6.
111
Cest la raison pour laquelle larticle de base ou de rfrence doit tre le plus
reprsentatif possible de la production de lentreprise. Toutefois, les promoteurs
de la mthode naccordent que peu dimportance cette question, le contrle de
gestion par la mthode GP ou la mthode UVA ntant jamais mis en pratique.
La ncessit dune maintenance rigoureuse
Des rponses ont t apportes aux principales faiblesses techniques reproches
la mthode UVA, cest--dire la stabilit des indices dans le temps et le choix de
larticle de base. Un autre dysfonctionnement na pas t discut, car il na jamais
voqu notre connaissance. Que faut-il faire lorsque, suite une phase danalyse
rigoureuse, il existe des taux de frais non imputables trs diffrents dune activit
(regroupement de postes) lautre (exemple commercial / production)
93
?
La maintenance dsigne les oprations raliser rgulirement pour que les
cots valus au moyen de la mthode GP / UVA restent fiables, plus prcisment
quils ne subissent pas les consquences des variations des indices UVA. Les
questions poses lors de la mise en uvre nentrent donc pas dans le cadre de ce
paragraphe telles le choix de larticle de base, les taux de frais non imputables
diffrents, lidentification de postes homognes
94
et des ressources quils
consomment
95
.
La maintenance doit aussi tre distingue de la rvaluation des indices ou
constantes occultes prconise avec une priodicit de cinq six ans (Perrin,
1962 ; Fivez et alii, 1999). Les carts ventuellement mis en vidence lors de ces
rvaluations sont la consquence de la dfaillance des oprations de
maintenance.

93
Cette question a t discute de manire un peu plus approfondie en fin de chapitre 2.
94
Selon la terminologie de Rimailho.
95
Ces questions devraient faire lobjet danalyses complmentaires pour formaliser les rgles de
mise en uvre de la mthode GP / UVA.
112
Les recommandations formules (Perrin, 1962 ; Fivez et alii, 1999) sont
doubles : maintenir jour les gammes de production et rvaluer les indices /
constantes des postes concerns par une volution technologique. Il semble facile
de sassurer que les gammes sont cohrentes avec les pratiques. Lorsque lon
applique la mthode GP / UVA, ce nest pas aussi vident. En effet, dans un souci
de simplification de lvaluation des cots, ceux-ci sont le plus souvent calculs
partir de nombres dunits duvre standard et non pas rels. Des oprations de
suivis des consommations relles dunits doeuvre doivent donc tre ralises au
moins ponctuellement.
Lintrt de ces informations est double : maintenir jour les gammes de
production (qui voluent invitablement grce leffet dexprience ou aux gains
de productivit) et dceler dventuelles volutions technologiques qui naurait
pas t signales. Un contrle budgtaire rudimentaire est prconis par Perrin
(1962). Un suivi des charges par nature permet didentifier des drives et permet
de sinterroger sur lopportunit de rvaluer certains indices UVA ou constantes
occultes.
Les simulations ralises supra permettent didentifier des types de charges
ou des postes critiques sensibles, cest--dire pour lesquels de petites variations
induisent des erreurs significatives dans lvaluation des cots. Plus la part dun
type de charge dans le total des charges est importante ou plus la part dun type de
charge dans les charges dun poste est forte, plus les risques de drive des indices
sont prsents.
CONCLUSION
Quelles sont les raisons pour lesquelles la mthode GP / UVA reste si peu utilise
par les praticiens ? Lenvironnement hostile auquel a t confront Georges Perrin
et ses erreurs apparaissent comme les principales explications, loin devant les
faiblesses techniques de son innovation.
Compte tenu du nombre rduit dobservations ralises, il faut se garder de
tirer des conclusions htives, mme si de grandes tendances se dgagent. La
mthode UVA est une mthode dvaluation des cots diffrente
96
, adopte par de
petites organisations, dont les utilisations sont comparables en France avec les
autres outils de calcul de cots. Ces conclusions doivent cependant tre prises
avec prcautions.
Les observations ralises prsentent trois biais principaux. (1) Il est dlicat
de tirer des conclusions sur les intrts de ladoption dune mthode dvaluation
des cots, les dirigeants dentreprises qui ont choisi dinvestir dans une telle
dmarche tant ncessairement persuads de son intrt. (2) Compte tenu de
lampleur des ressources engages, il est difficile davouer un ventuel chec. (3)
La mthode de prospection des promoteurs de la mthode UVA fonde sur la
courbe de rentabilit et oriente vers les dirigeants conduit la slection
dutilisateurs particuliers.
Ces limites tant nonces, les observations ralises confirment les intrts
mis en vidence lors de lanalyse de la mthode par comparaison avec les

96
Comme lillustrent les discussions autour de ses contributions (Mvellec, 2002 ; Meyssonier,
2003).
Conclusion
114
approches traditionnelles (section 3 du chapitre 1). La mthode UVA permet aux
organisations de petite taille, qui ne disposent pas de service de contrle de
gestion, dvaluer des cots. Le comptable de lentreprise peut, aprs formation,
chaque mois, proposer des valuations fines des cots en quelques heures. Ces
informations sont ensuite systmatiquement utilises pour tablir la politique de
prix de lentreprise (tarif ou devis). De ce point de vue lintrt de la mthode
semble vident.
Des rponses ont t apportes aux incertitudes techniques de la mthode
tels limpact ventuel du choix du produit de rfrence ou lhypothse de stabilit
des indices UVA (les constantes GP de Georges Perrin). Pour garantir une
stabilit acceptable des indices UVA, des rgles de maintenance ont t nonces.

Malgr ses faiblesses, la mthode GP / UVA est pour lexpert comptable un
outil de comptabilit de gestion qui permet de satisfaire les attentes dun grand
nombre de ses clients dans le domaine de lvaluation des cots. Cela est dautant
plus vrai que les petites organisations reprsentent son cur de cible.
ANNEXES
Annexe 1
Sections homognes T0
montant poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5 Total
Charge 1 1000 0,00 0,10 0,10 0,30 0,50 1,00
Charge 2 2000 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Charge 3 3000 0,20 0,20 0,20 0,20 0,20 1,00
Charge 4 1500 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Charge 5 12000 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Charge 6 2000 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Charge 7 1500 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Total 23000
poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5 Total
Charge 1 0 100 100 300 500 1 000
Charge 2 200 600 800 200 200 2 000
Charge 3 600 600 600 600 600 3 000
Charge 4 150 450 600 150 150 1 500
Charge 5 1 200 3 600 4 800 1 200 1 200 12 000
Charge 6 200 600 800 200 200 2 000
Charge 7 150 450 600 150 150 1 500
Total 2 500 6 400 8 300 2 800 3 000 23 000
Quantits poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5
Article 1 50 1
Article 2 60 1 2 1 1 2
Article 3 80 1 1 2
Article 4 60 1 2 1 3
Article 5 50 2 2 1 2
Article 6 30 2 3 1
nb UO poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5
Article 1 0 0 0 0 50
Article 2 60 120 60 60 120
Article 3 80 0 80 0 160
Article 4 0 60 120 60 180
Article 5 100 100 0 50 100
Article 6 0 60 90 30 0
Total 240 340 350 200 610
Cot UO 10,42 18,82 23,71 14,00 4,92
Valorisation
poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5 Cot unit
Article 1 0,00 0,00 0,00 0,00 4,92 4,92
Article 2 10,42 37,65 23,71 14,00 9,84 95,61
Article 3 10,42 0,00 23,71 0,00 9,84 43,97
Article 4 0,00 18,82 47,43 14,00 14,75 95,01
Article 5 20,83 37,65 0,00 14,00 9,84 82,32
Article 6 0,00 37,65 71,14 14,00 0,00 122,79
Contrle Q CU CT
Article 1 50 4,92 245,90
Article 2 60 95,61 5736,84
Article 3 80 43,97 3517,36
Article 4 60 95,01 5700,37
Article 5 50 82,32 4115,82
Article 6 30 122,79 3683,70
Total 23000,00

Annexes
116
Annexe 2
UVA T0 article de base = article 1
poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5
Taux postes 2500 6400 8300 2800 3000
Nb d'UO 240 340 350 200 610
Cot de l'UO 10,42 18,82 23,71 14,00 4,92
Taux article de base 4,92 4,92 4,92 4,92 4,92
Indice du poste 2,12 3,83 4,82 2,85 1,00
Calcul des quivalents
Gammes
Article 1 50 0 0 0 0 1
Article 2 60 1 2 1 1 2
Article 3 80 1 0 1 0 2
Article 4 60 0 1 2 1 3
Article 5 50 2 2 0 1 2
Article 6 30 0 2 3 1 0
Equivalents Quantits poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5 Eq
Article 1 0,00 0,00 0,00 0,00 1,00 1,00
Article 2 2,12 7,65 4,82 2,85 2,00 19,44
Article 3 2,12 0,00 4,82 0,00 2,00 8,94
Article 4 0,00 3,83 9,64 2,85 3,00 19,32
Article 5 4,24 7,65 0,00 2,85 2,00 16,74
Article 6 0,00 7,65 14,47 2,85 0,00 24,97
Prod priode
Quantits Eq Total Cot unit Cot tot
Article 1 50 1,00 50,00 4,92 245,90
Article 2 60 19,44 1166,49 95,61 5736,84
Article 3 80 8,94 715,20 43,97 3517,36
Article 4 60 19,32 1159,08 95,01 5700,37
Article 5 50 16,74 836,88 82,32 4115,82
Article 6 30 24,97 749,02 122,79 3683,70
Nb UVA 4676,67 23000
Total charges 23000,00
Cot de l'UVA 4,92

Annexes
117
Annexe 3
poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5
Taux postes 2500 6400 8300 2800 3000
Nb d'UO 240 340 350 200 610
Cot de l'UO 10,42 18,82 23,71 14,00 4,92
Taux article de base 95,61 95,61 95,61 95,61 95,61
Indice du poste 0,11 0,20 0,25 0,15 0,05
Calcul des quivalents
Gammes
Article 1 50 0 0 0 0 1
Article 2 60 1 2 1 1 2
Article 3 80 1 0 1 0 2
Article 4 60 0 1 2 1 3
Article 5 50 2 2 0 1 2
Article 6 30 0 2 3 1 0
Equivalents Quantits poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5 Eq
Article 1 0,00 0,00 0,00 0,00 0,05 0,05
Article 2 0,11 0,39 0,25 0,15 0,10 1,00
Article 3 0,11 0,00 0,25 0,00 0,10 0,46
Article 4 0,00 0,20 0,50 0,15 0,15 0,99
Article 5 0,22 0,39 0,00 0,15 0,10 0,86
Article 6 0,00 0,39 0,74 0,15 0,00 1,28
Prod priode
Quantits Eq Total Cot unit Cot tot
Article 1 50,00 0,05 2,57 4,92 245,90
Article 2 60,00 1,00 60,00 95,61 5736,84
Article 3 80,00 0,46 36,79 43,97 3517,36
Article 4 60,00 0,99 59,62 95,01 5700,37
Article 5 50,00 0,86 43,05 82,32 4115,82
Article 6 30,00 1,28 38,53 122,79 3683,70
Nb UVA 240,55 23000
Total chagres 23000,00
Cot de l'UVA 95,61

Annexes
118
Annexe 4
Section homognes T1
montant poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5 Total
Charge 1 2000 0,00 0,10 0,10 0,30 0,50 1,00
Charge 2 2000 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Charge 3 3000 0,20 0,20 0,20 0,20 0,20 1,00
Charge 4 1500 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Charge 5 12000 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Charge 6 2000 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Charge 7 1500 0,10 0,30 0,40 0,10 0,10 1,00
Total 24000
poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5 Total
Charge 1 0 200 200 600 1000 2000
Charge 2 200 600 800 200 200 2000
Charge 3 600 600 600 600 600 3000
Charge 4 150 450 600 150 150 1500
Charge 5 1200 3600 4800 1200 1200 12000
Charge 6 200 600 800 200 200 2000
Charge 7 150 450 600 150 150 1500
Total 2500 6500 8400 3100 3500 24000
Article 1 50 0 0 0 0 1
Article 2 60 1 2 1 1 2
Article 3 80 1 0 1 0 2
Article 4 60 0 1 2 1 3
Article 5 50 2 2 0 1 2
Article 6 30 0 2 3 1 0
nb UO poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5
Article 1 0 0 0 0 50
Article 2 60 120 60 60 120
Article 3 80 0 80 0 160
Article 4 0 60 120 60 180
Article 5 100 100 0 50 100
Article 6 0 60 90 30 0
Total 240 340 350 200 610
Cot UO 10,42 19,12 24,00 15,50 5,74
Valorisation
poste 1 poste 2 poste 3 poste 4 poste 5 Cot unit
Article 1 0,00 0,00 0,00 0,00 5,74 5,74
Article 2 10,42 38,24 24,00 15,50 11,48 99,63
Article 3 10,42 0,00 24,00 0,00 11,48 45,89
Article 4 0,00 19,12 48,00 15,50 17,21 99,83
Article 5 20,83 38,24 0,00 15,50 11,48 86,04
Article 6 0,00 38,24 72,00 15,50 0,00 125,74
Contrle Q CU CT
Article 1 50 5,74 286,89
Article 2 60 99,63 5977,64
Article 3 80 45,89 3671,37
Article 4 60 99,83 5989,85
Article 5 50 86,04 4302,20
Article 6 30 125,74 3772,06
Total 24000,00

Annexes
119
Annexe 5
Production priode Quantits Equivalents Total
Article 1 50 1,00 50,00
Article 2 60 19,44 1166,49
Article 3 80 8,94 715,20
Article 4 60 19,32 1159,08
Article 5 50 16,74 836,88
Article 6 30 24,97 749,02
nb UVA 4676,67
Cot des UVA 24000,00
Cot de l'UVA 5,13
Cot rel UVA
Eval cots 5,74
Eq CU CT CU Ecart
Article 1 1,00 5,13 256,59 5,74 11,81%
Article 2 19,44 99,77 5986,27 111,55 11,81%
Article 3 8,94 45,88 3670,29 51,29 11,81%
Article 4 19,32 99,14 5948,21 110,84 11,81%
Article 5 16,74 85,90 4294,77 96,04 11,81%
Article 6 24,97 128,13 3843,86 143,25 11,81%
24000,00

Annexe 6
Production priode Quantits Equivalents Total
Article 1 50 0,05 2,57
Article 2 60 1,00 60,00
Article 3 80 0,46 36,79
Article 4 60 0,99 59,62
Article 5 50 0,86 43,05
Article 6 30 1,28 38,53
nb UVA 240,55
Cot des UVA 24000,00
Cot de l'UVA 99,77
Cot rel UVA
Eval cots 99,63
Eq CU CT CU Ecart
Article 1 0,05 5,13 256,59 5,12 -0,14%
Article 2 1,00 99,77 5986,27 99,63 -0,14%
Article 3 0,46 45,88 3670,29 45,81 -0,14%
Article 4 0,99 99,14 5948,21 98,99 -0,14%
Article 5 0,86 85,90 4294,77 85,77 -0,14%
Article 6 1,28 128,13 3843,86 127,94 -0,14%
24000,00

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TABLE DES ENCADRES
Encadr 1 : Un exemple de calcul de cot par la mthode des quivalences
CNPF (1957) ....................................................................................................... 25
Encadr 2 : La mise en uvre de la mthode des nombres caractristiques ........ 28
Encadr 3 : Lvaluation du rsultat dune vente....................................................... 45
Encadr 4 : Dtail de lexemple utilis pour la simulation...................................... 106

TABLE DES FIGURES
Figure 1 : Le calcul dun cot au moyen de la mthode des sections homognes..... 43
Figure 2 : Le calcul dun cot au moyen de la mthode UVA .................................. 43
Figure 3 : Exemple de courbe de rentabilit .............................................................. 52
Figure 4 : Effectif et chiffre daffaires des entreprises utilisatrices de la
mthode ............................................................................................................... 59
Figure 5 : Sensibilit de lerreur aux variations de la rpartition des charges
indirectes ........................................................................................................... 107
Figure 6 : Sensibilit de lerreur aux variations du montant dune charge
indirecte............................................................................................................. 108
TABLE DES TABLEAUX
Tableau 1 : Calcul du taux du poste........................................................................... 33
Tableau 2 : Calcul du taux de larticle de base .......................................................... 34
Tableau 3 : Calcul des indices des postes .................................................................. 34
Tableau 4 : Calcul de lquivalent UVA dun produit............................................... 35
Tableau 5 : Evaluation de la production de la priode en nombre dUVA................ 35
Tableau 6 : Evaluation du cot de lUVA.................................................................. 36
Tableau 7 : Evaluation du cot dune vente............................................................... 36
Tableau 8 : Comparaison des mthodes traditionnelles de calcul des cots la
mthode UVA...................................................................................................... 44
Tableau 9 : Une comparaison de lABC et de la mthode UVA............................... 46
Tableau 10 : Un exemple de cot des trois postes dune mme machine.................. 54
Tableau 11 : Synthse de la mthodologie................................................................. 57
Tableau 12 : La dure de mise en place de la mthode en mois ................................ 62
Tableau 13 : Les utilisations des informations produites par la mthode.................. 65
Tableau 14 : Les effets induits de la mise en place de la mthode UVA................... 66
Tableau 15 : La prennit de lutilisation de la mthode........................................... 76
Tableau 16 : Dtail du protocole.............................................................................. 109
Tableau 17 : Impact du choix de larticle de base sur lvaluation des cots.......... 110
Tableau 18 : Impact du choix de larticle de base sur linterprtation du nombre
dUVA............................................................................................................... 110

TABLE DES MATIERES
SOMMAIRE............................................................................................................... 3
NOTE DE SYNTHESE ............................................................................................. 5
INTRODUCTION...................................................................................................... 7
CHAPITRE 1 : GEORGES PERRIN ET SA METHODE.................................. 12
SECTION 1 : GEORGES PERRIN ET LA DIFFUSION DE SA METHODE...... 13
Qui tait Georges Perrin ?............................................................................ 13
Le cabinet La Mthode GP .................................................................... 14
Les successeurs de Georges Perrin .............................................................. 17
Suzanne Perrin ...................................................................................... 17
Les cabinets conseil .............................................................................. 19
Les Ingnieurs Associs........................................................................ 20
SECTION 2 : LES FONDEMENTS TECHNIQUES DE LA METHODE GP...... 23
Les mthodes indiciaires.............................................................................. 23
La mthode des quivalences ............................................................... 24
La mthode des points .......................................................................... 25
La mthode des nombres caractristiques ...................................... 26
Les principes fondamentaux de la mthode GP........................................... 28
Les tapes de la mise en uvre.................................................................... 31
Lanalyse des postes ............................................................................. 32
Le choix de larticle de base ................................................................. 33
Le calcul des indices UVA................................................................... 34
La mesure de la production................................................................... 35
Lvaluation des cots de revient ......................................................... 36
SECTION 3 : UNE COMPARAISON AVEC LES AUTRES METHODES
DEVALUATION DE COUTS COMPLETS.................................................... 38
Une formalisation des mthodes traditionnelles .................................... 38
Une formalisation de la mthode UVA ....................................................... 40
Des mthodes adaptes des situations diffrentes..................................... 43
Table des matires
131
CHAPITRE 2 : LES APPLICATIONS DE LA METHODE GP........................ 47
SECTION 1 : LE CAS DUN UTILISATEUR....................................................... 48
La grille danalyse........................................................................................ 48
Le choix du cas ............................................................................................ 50
Le processus de mise en place de la mthode UVA.................................... 51
Ladoption............................................................................................. 51
Limplantation ...................................................................................... 52
Lassimilation ou lutilisation des informations produites par la
mthode .............................................................................................. 54
SECTION 2 : UNE SYNTHESE DES APPLICATIONS DE LA METHODE
AU COURS DE LA DERNIERE DECENNIE.................................................. 56
Ladoption ou la description de la population des utilisateurs .................... 58
Indpendance juridique......................................................................... 58
Secteur dactivit .................................................................................. 58
Taille ..................................................................................................... 59
Systme de comptabilit de gestion prexistant ................................... 59
Le facteur dclenchant .......................................................................... 60
Limplantation ou les conditions de la mise en place de la mthode........... 61
Ladaptation.......................................................................................... 61
Les moyens ........................................................................................... 62
Acceptation et routinisation : valuation des cots et maintenance ..... 64
mthode ................................................................................................... 64
Les utilisations de linformation produite par la mthode.................... 64
De nombreux effets induits................................................................... 65
SECTION 3 : BILAN DE LA DIFFUSION DE LA METHODE UVA................. 67
Des lments de comparaison...................................................................... 67
Ladoption............................................................................................. 68
Limplantation ...................................................................................... 69
Lassimilation ou lutilisation de linformation.................................... 70
Une mthode aux forces indiscutables..................................................... 71
Ladoption : le rle central du dirigeant ............................................... 72
Limplantation : une obligation de succs ............................................ 73
Lassimilation : peu de diffrences avec lABC................................... 74
Et aux faiblesses caches ......................................................................... 75
CHAPITRE 3 : LES CAUSES DUN ECHEC...................................................... 78
SECTION 1 : UN CONTEXTE INSTITUTIONNEL DIFFICILE......................... 79
Une vision statique dans un environnement en mutation ............................ 79
Lentre-deux-guerres : la recherche dune mthode de rfrence...... 80
Laprs-guerre : une vision statique dans un environnement en
volution rapide.................................................................................. 84
Une lutte ingale avec la mthode des sections homognes.................... 87
Et avec les mthodes nord-amricaines ................................................... 90
Table des matires
132
SUCCESSEURS................................................................................................. 96
Des difficults relationnelles........................................................................ 96
Un rseau relationnel faible .................................................................. 96
Un ingnieur chez les comptables ........................................................ 98
Les erreurs de positionnement de Georges Perrin ....................................... 99
Des erreurs de communication ............................................................. 99
Un positionnement trop troit ............................................................. 100
La politique commerciale des Ingnieurs Associs ................................... 101
SECTION 3 : DES INCERTITUDES TECHNIQUES......................................... 103
La stabilit des indices ou des constantes occultes.................................... 103
Le choix de larticle de base ...................................................................... 109
La ncessit dune maintenance rigoureuse............................................... 111
CONCLUSION....................................................................................................... 113
ANNEXES............................................................................................................... 115
Annexe 1............................................................................................. 115
Annexe 2............................................................................................. 116
Annexe 3............................................................................................. 117
Annexe 4............................................................................................. 118
Annexe 5............................................................................................. 119
Annexe 6............................................................................................. 119
BIBLIOGRAPHIE................................................................................................. 120
TABLE DES ENCADRES .................................................................................... 127
TABLE DES FIGURES......................................................................................... 128
TABLE DES TABLEAUX.................................................................................... 129
TABLE DES MATIERES..................................................................................... 130

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