La lettre dinformations juridiques et fiscales

newsletter n3

Septembre 2009

Sommaire
Articles fiscaux :
1. 2. 3. 4. Fonds de pension trangers : traitement discriminatoire condamn Le rgime fiscal au regard de la TVA des cessions de quotas dmission de gaz effet de serre La convention fiscale du 19 juin 2008 entre la France et lAngleterre Le Paquet TVA : de nouvelles rgles de TVA vont entrer en vigueur compter du 1er janvier 2010

Articles juridiques :
1. 2. Entreprises en difficult et immixtion dans la gestion Pratique du pacte commissoire dans les actes daffectation hypothcaire

ARTICLES FISCAUX

La lettre dinformations juridiques et fiscales

Fonds de pension trangers : traitement discriminatoire condamn

La jurisprudence a rcemment reconnu dans une srie de dcisions importantes que le traitement scal des fonds de pension et organismes but non lucratif (OBNL) trangers est discriminatoire au regard des dispositions des conventions scales internationales et constitue une entrave au principe communautaire de libre circulation des capitaux. Le Tribunal Administratif de Paris a tout dabord jug dans deux dcisions (TA Paris 24 juin 2008, n04-16078 et 05-10298, rzteversorgung Niedersachsen et TA Paris 21 octobre 2008, n051925, Landesrztekammer Hessen Versorgungswerk) que les dividendes de source franaise perus par une caisse de retraite allemande ne sauraient tre soumis en France une retenue la source sans violer les dispositions de larticle 21 (clause de non-discrimination) de la Convention scale franco-allemande du 21 juillet 1959. Dans ces dcisions le Tribunal fait valoir juste titre que dans la mesure o une caisse de retraite franaise est exonre dimpt sur les dividendes quelle peroit (Art. 206-5 et 219 quater du Code Gnral des Impts), ces mmes dividendes ne peuvent supporter une retenue la source lorsquils sont verss une caisse de retraite allemande. LAdministration soutenait quune caisse de retraite allemande percevant des dividendes de source franaise nest pas dans une situation comparable une caisse de retraite franaise percevant des dividendes de source allemande. Mais selon le Tribunal, ces organismes doivent tre regards, raison du rgime scal applicable aux dividendes de source franaise quils peroivent, comme se trouvant dans la mme situation . En effet, une caisse de retraite allemande, de mme quun autre OBNL, sont bien des nationaux au sens de larticle 21 de la Convention. La comparaison entre des organismes franais et des organismes de mme nature trangers sapprcie au regard du revenu en cause et non pas de leur traitement scal dans son ensemble. Le droit franais prvoyant que les dividendes perus par des OBNL sont exonrs dimpt, la Convention scale franco-allemande soppose ncessairement la perception dune retenue la source. Ces jugements sont rapprocher dun arrt du Conseil dEtat concernant un fonds de pension nerlandais (CE 27 octobre 2008 Fondation Stichting Unilever Pensioensfonds Progress), qui a dit pour droit quune retenue la source ne peut pas tre prleve sur les dividendes de source franaise verss un fonds de pension nerlandais sans restreindre illicitement le principe communautaire de la libre circulation des capitaux. Pour le Conseil dEtat les fonds de pension nerlandais ne sont pas dans une situation objectivement diffrente des mmes organismes franais. Par ailleurs le Conseil dEtat a cart lexistence dune raison imprieuse dintrt gnral de nature justier une telle discrimination. La Cour Administrative dAppel de Paris avait de mme jug (CAA Paris 6 dcembre 2007, n063370, Fondation Stichting Unilever) que larticle 25 (clause de non-discrimination) de la Convention scale franco-nerlandaise sopposait la perception du prlvement prvu lart. 244 bis A du Code Gnral des Impts au titre dune plus-value immobilire ralise par un OBNL nerlandais, au motif que si la mme plus-value avait t ralise par un OBNL franais, elle eut t exonre. Il est par ailleurs intressant de constater que ce mouvement jurisprudentiel franais en faveur des OBNL trangers sinscrit clairement dans la ligne de la jurisprudence communautaire. La Cour de Justice des Communauts Europennes a en effet jug (CJCE 14 septembre 2006, Aff. 386/04, Centro di Musicologia Walter Stauffer et CJCE 27 janvier 2009, Aff. C-318.07, Hein Persche) que lorsquun organisme reconnu dintrt gnral dans un tat membre remplit les conditions imposes cette n par la lgislation dun autre tat membre et a comme objectif la promotion

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dintrts de la collectivit identiques, de sorte quil serait susceptible dtre reconnu dintrt gnral dans ce dernier tat membre, ce quil appartient aux autorits nationales de ce mme tat membre, y compris les juridictions, dapprcier, les autorits de cet tat membre ne sauraient refuser cet organisme le droit lgalit de traitement pour la seule raison quil nest pas tabli sur leur territoire . En pratique, ladministration scale franaise se plie dsormais cette jurisprudence et accepte de traiter les OBNL trangers protgs par le droit communautaire ou une clause conventionnelle de non discrimination comme des OBNL franais. En consquence les dividendes de source franaise quils peroivent sont exonrs de retenue la source, et les plus-values immobilires quils ralisent sont galement exonrs du prlvement de lart. 244 bis A du Code Gnral des Impts. Il convient toutefois de justier que ledit OBNL est bien dans une situation comparable un tel organisme franais, et quil remplirait les conditions dune exonration dimpt sur ces revenus sil tait tabli en France. En cas de discussion il convient notamment de fournir les statuts de lorganisme, une attestation de lAdministration scale trangre ou encore de justier que les revenus concerns sont bien affects la gestion dactivits dsintresses.

Guillaume Rubechi Avocat la Cour, Rechtsanwalt, Associ

Le rgime fiscal au regard de la TVA des cessions de quotas dmission de gaz effet de serre
Ladministration a publi le 11 juin 2009 une instruction qui prcise le rgime de TVA applicable deux catgories de cessions de quotas relative aux gaz effet de serre :
les les

quotas dmission de gaz effet de serre, units de rduction des missions.

1. Les quotas dmission de gaz effet de serre

Le cadre du systme dchange de quotas dmission de gaz effet de serre a t x par la Directive communautaire 2003/87/CE du 13 octobre 2003. Cette dernire a t transpose en droit interne par lordonnance 2004-330 du 15 avril 2004. Le systme communautaire dchange de quotas est fond sur les principes suivants :
octroi par lautorit comptente des Etats membres des autorisations dmettre des gaz effet

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de serre dlivres aux exploitants de telles missions, par les Etats membres dun certain volume de quotas dmission aux exploitants des installations ayant obtenu ces autorisations, possibilit de transfert de ces quotas entre personnes tablies dans la Communaut Europenne ou dans des pays tiers o ces quotas sont reconnus, gre par inscription dans un registre national. Cette possibilit de cession nest pas rserve aux seules entreprises mettrices de gaz effet de serre.
octroi

2. Les units de rduction des missions

Le Protocole de Kyoto a prvu la cration de crdits de carbone sous forme d units de rduction des missions . Ces units sont attribues aux porteurs de projets destins rduire les missions dans les pays en dveloppement. Ces units sont ngociables par leurs titulaires.

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Les quotas dmission et les units de rduction des missions constituent des meubles incorporels. Ds lors, leurs cessions sont des prestations de services entrant dans le champ dapplication de la TVA. Ladministration considre que ces cessions qui se font sur des marchs publics de ngociation et dchange linstar des instruments nanciers drivs, sont vises par lexonration de TVA prvue pour les oprations nancires portant sur les titres. Nanmoins, on peut sinterroger sur la pertinence de cette assimilation des droits polluer des instruments nanciers drivs.

Xavier Casal Avocat la Cour, Associ

La convention fiscale du 19 juin 2008 entre la France et lAngleterre

La nouvelle convention scale qui a t signe le 19 juin 2008 entre la France et le Royaume-Uni est actuellement en cours de ratication et devrait selon toute vraisemblance tre ratie par les organes comptents des deux Etats avant la n de lanne 2009. Elle viendra ainsi remplacer lactuelle convention scale franco-britannique du 22 mai 1968. Cette nouvelle convention apporte des modications importantes notamment sur le traitement des partnerships, les dividendes et les redevances avec une clause de bnciaire effectif, les revenus immobiliers et certains revenus des personnes physiques lors de changement de rsidence ( Remittance Basis ). La nouvelle clause sur le traitement des partnerships, qui a vocation tre utilise dans les nouvelles conventions que la France signera, aborde le traitement de la rsidence et de la transparence des partnerships trangers et des socits de personnes franaises de manire diffrencie, en permettant en particulier de reconnatre aux dernires la qualit de rsidente au sens de la convention. La nouvelle convention poursuit et complte ainsi utilement la dmarche initie par linstruction de 2007 concernant la reconnaissance de la transparence des socits de personnes trangres (Instruction 4 H-5-07 du 29 mars 2007). En ce qui concerne les dividendes, les nouvelles stipulations conventionnelles tirent les consquences de la suppression de lavoir scal et prvoient maintenant une retenue la source au maximum de 15% de leur montant brut lorsque la personne qui reoit les distributions en est le bnciaire effectif, ce qui est assez classique, et une exonration de retenue la source ds lors que les dividendes sont pays une socit mre dtenant 10% du capital de la socit distributrice. A noter que la convention prvoit maintenant que les dividendes verss un fonds de pension britannique qui en est le bnciaire effectif seront imposs la source un montant de 15%. Une clause spcique a galement t insre sur les fonds immobiliers cots (SIIC), les organismes de placement collectifs immobiliers (OPCI) et les Real Estate Investment Trusts (REITs) de droit britannique qui prvoit une imposition la source de 15% des distributions opres sur des revenus exonrs par ces fonds au prot dun actionnaire non rsident ds lors que cet actionnaire dtient moins 10% du capital, et au taux de droit interne de 25% lorsque cet actionnaire dtient plus de 10% du capital.

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La clause dlimination des double-impositions prvoit bien videmment que lEtat de rsidence de lactionnaire accorde un crdit dimpt gal limpt prlev la source, dans la limite de son impt national. Le point 6 du protocole annex la convention prvoit que lorsque la participation dans un fonds est inscrite au bilan dun tablissement stable, lEtat de la source peut imposer les revenus de source immobilire qui sont rputs distribus par cet tablissement stable selon les dispositions prvues par son droit interne, soit 25% au cas particulier de la France (Article 115 quinquies du CGI). A noter que les articles de la convention concernant les dividendes, intrts et redevances comportent un dispositif anti-abus qui prvoit la non application de la convention dans lhypothse o la socit recevant les revenus nen serait pas le bnciaire effectif. En matire immobilire, larticle 14 de la nouvelle convention est conforme au modle OCDE et prvoit ainsi limposition des plus-values immobilires dans lEtat de situation des immeubles, y compris lorsquelles sont ralises par une socit. Cette nouvelle disposition changera donc le traitement actuel des plus-values immoblires qui, lorsquelles sont ralises par des socits qui nont pas dtablissement stable en France, chappent aujourdhui limpt en France dans le cadre de la convention du 22 mai 1968 (CE, 25 fvrier 2004, n250328, Hallminster). Une dernire remarque mrite dtre faite concernant larticle 29 de la convention qui introduit des dispositions visant neutraliser le rgime de la remittance basis qui sapplique aux personnes physiques nayant pas la nationalit britannique et qui durant leurs premires annes de rsidence au Royaume Uni ne sont taxes que sur leurs revenus de source britanniques ou qui y sont rapatris. La convention du 22 mai 1968 ne permet pas la France dimposer ces revenus raliss sur les missions de courte dure. La nouvelle convention changera cette situation et ne sappliquera plus aux revenus et gains de source franaise non imposs sur le territoire britannique, ce qui permettra la France dappliquer son droit interne sans restriction et de retrouver son droit dimposition.

Jacques-Henry de Bourmont Avocat la Cour, Rechtsanwalt, Associ

Le Paquet TVA : de nouvelles rgles de TVA vont entrer en vigueur compter du 1er janvier 2010. Elles concernent tous les secteurs de la vie conomique.
partir du premier janvier 2010, de nouvelles rgles vont sappliquer. Cette rforme va modier de faon profonde :

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les les

rgles de territorialit applicables aux services, procdures de remboursement de la TVA aux assujettis tablis dans des Etats membres de la Communaut Europenne, autres que lEtat membre dans lequel a t exige la TVA.

De plus, parmi ces nouvelles dispositions, il est prvu une nouvelle obligation dclarative qui va tre exige des oprateurs conomiques prestataires de services, linstar de la dclaration dchange de biens exiges des fournisseurs de biens dans les changes intracommunautaires. Toutes ces mesures pour tre prises en compte vont entraner des modications dans les circuits dinformation des oprateurs conomiques et la mise en place de nouvelles procdures au sein des entreprises avant lentre en vigueur au premier janvier 2010.

1. Les nouvelles rgles de territorialit

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Selon le principe actuel, une prestation de service effectue dans un autre Etat membre de lUnion Europenne est imposable dans le pays o le prestataire est tabli. Ce principe comporte de trs nombreuses exceptions. Pour aller vers une plus grande simplication, la Directive 2008/8/CE du 12 fvrier 2008 instaure deux rgles gnrales de territorialit des services qui vont se substituer lancienne rgle :
pour

les services entre assujettis (B to B) : le lieu dimposition est lendroit o est tabli le preneur assujetti, pour les services entre assujettis et non assujettis (B to C) est lendroit o est tabli le prestataire. Lobjectif de taxer les services lendroit o leur consommation a lieu ntant pas totalement atteint par ces deux rgles, ils demeurent des exceptions prvues par le dispositif du paquet TVA. Ces exceptions sont les suivantes :
les

locations de moyens de transport, les prestations de services se rattachant un immeuble, les prestations se services culturels, artistiques, sportifs, ducatifs, scientiques, les foires et expositions, les transports de personnes, la restauration. Ces nouvelles rgles de territorialit vont entraner lauto liquidation de la TVA par le preneur du service dans un nombre de cas beaucoup plus nombreux que par le pass. Ces nouvelles rgles vont impliquer la mise jour des systmes dinformation (tant pour les achats que pour les ventes de services) an de les intgrer. Elles vont galement impacter les mentions sur factures qui devront tre modies pour tenir compte des nouveaux principes et leurs exceptions ainsi que des nouvelles rfrences juridiques porter sur les factures.

2. La nouvelle obligation dclarative : la dclaration dchange de services (DES)

La DES devra tre souscrite par tout prestataire identi la TVA qui rend des services imposables des preneurs redevables de la taxe au titre de ces services dans lEtat membre o ils sont tablis. Cela concerne les relations B to B lintrieur de la Communaut Europenne. Cette nouvelle obligation va entraner la mise en place dune procdure interne aux entreprises pour permettre ltablissement de cette dclaration qui devrait tre mensuelle en France selon nos informations. La DES devra tre dpose sur le mme site des douanes que la DEB et sera contrle par ladministration scale.

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3. La rforme de la procdure de remboursement de la TVA 8me Directive.

Dans les premires semaines de lanne 2010, cette nouvelle procdure devrait tre rendue oprationnelle. Les assujettis qui demanderont le remboursement de la TVA supporte dans dautres Etat membres de la Communaut Europenne devront dposer leur demande un guichet unique mis en place dans lEtat membre o ils sont tablis. Il ny aura donc plus lieu de dposer des demandes auprs des administrations scales de chacun des Etats concerns. La procdure sera entirement dmatrialise via un portail lectronique. Les originaux des factures et des documents dimportation ne devront plus tre joints la demande. Cependant, une copie lectronique pourra tre exige pour les montants suprieurs 1000 euros.

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La date limite qui tait au 30 juin de lanne civile suivant celle au cours de la quelle la taxe dont le remboursement est exigible est reporte au 30septembre de la mme anne dans la nouvelle procdure. La Directive a prvu un encadrement des dlais. Les Etats membres doivent rendre leur dcision dans les quatre mois de la rception de la demande ou dans un dlai de huit mois maximum si une instruction complmentaire est ncessaire. A compter de la dcision, le remboursement est vers dans un dlai de dix jours. A lissue des dlais, lEtat membre est tenu au versement dintrts moratoires. La volont de raccourcir les dlais est afche. La pratique nous dira comme cela se passera en particulier dans la transmission des dossiers entre lEtat o est tabli lassujetti et lEtat membre concern par la demande de remboursement. Cette nouvelle procdure devrait simplier la tche des entreprises. Elle ncessitera, l aussi de mettre en place de nouveaux systmes dinformation au sein des entreprises pour ltablissement et le suivi des demandes de remboursement de TVA trangre. Il faut donc se prparer pour lentre en vigueur de toutes ces nouvelles mesures et sommes votre disposition pour vous assister pour la mise en place de nouvelles procdures et rgles au sein de vos entreprises.

Xavier Casal Avocat la Cour, Associ

ARTICLES JURIDIQUES

Entreprises en difficult et immixtion dans la gestion

Les hypothses dans lesquelles une socit est mise mal par ses partenaires commerciaux ou par une des socits de son groupe ne sont pas rares, en particulier en priode de crise. Cette situation, bien souvent provoque par une immixion dans la gestion de la socit mise en difcult se rencontre notamment en matire de sous-traitance. La notion dimmixtion dans la gestion, souvent peu dnie, est associe celle de dirigeant de fait qui permet de rechercher la responsabilit du vritable dtenteur du pouvoir, au-del de lapparence des organigrammes. Le dirigeant de fait se dnit comme tant toute personne qui exerce directement ou par personne interpose une activit positive et indpendante dadministration gnrale dune personne morale, sous le couvert ou au lieu et place de ses reprsentants lgaux . Lactivit positive sapparente au fait que le comportement du dirigeant est analogue ceux des dirigeants de droit ou au fait que les personnes en cause prennent une part active et constante dans la direction de lentreprise. Dans les faits, lactivit positive prendra concrtement la forme de lexercice dun pouvoir en matire de gestion et de recrutement, de lexercice de pouvoirs nanciers, de lexercice de pouvoirs gnraux de gestion ou de la maitrise des dcisions de direction sur le plan technique et commercial. Lindpendance de direction se dnit quant elle par le fait que le dirigeant ne se trouve pas dans un lien de subordination.

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Si la direction de fait est caractrise, les juges examineront ltendue et la ralit des pouvoirs des dirigeants de fait dans la gestion de la socit mise mal an de retenir leur responsabilit. Il sera ainsi possible dengager une action en condamnation pour abus de biens sociaux ou une action en comblement de passif selon la situation de lentreprise. En effet, en cours de vie sociale, les personnes agissant seules ou en groupe et assumant en fait la gestion dune socit sexposent, en cas dinfraction aux dispositions lgales relatives aux socits commerciales, aux mmes sanctions pnales que les dirigeants de droit ou une condamnation pour abus de biens sociaux. En revanche, en cas de cessation des paiements, ces personnes sexposent, tre condamnes au comblement de linsufsance dactif si une faute de gestion est avre. Limmixtion dans la gestion constitue donc un argument redoutable contre les montages visant vider les socits sous-traitantes de leur substance.

Silke Nadolni Avocat la Cour, Associe

Pratique du pacte commissoire dans les actes daffectation hypothcaire

Lordonnance n 2006-346 du 23 mars 2006 relative aux srets, contrats et obligations, qui a rform le droit des srets, permet dsormais la conclusion dun pacte commissoire dans les actes daffectation hypothcaire. Ainsi, larticle 2459 du Code civil prvoit quil peut tre convenu dans la convention dhypothque que le crancier deviendra propritaire de limmeuble hypothqu. . Cette possibilit, lune des trois dont dispose le crancier hypothcaire pour raliser son droit, a t instaure par lordonnance avec le but de simplier la ralisation de lhypothque. Le crancier hypothcaire a donc dsormais le choix entre la saisie immobilire, lattribution judiciaire de limmeuble conscutive une demande du crancier devant le tribunal de grande instance, et la possibilit de conclure avec le constituant un pacte commissoire en vertu duquel le crancier deviendra propritaire de limmeuble en cas de dfaillance du dbiteur, et ce sans avoir besoin de saisir un quelconque tribunal.

Le pacte commissoire peut tre convenu, soit lors de la constitution dune hypothque, soit postrieurement, par voie davenant respectant la solennit de la constitution dhypothque.

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Indpendamment de la question de savoir si un tel pacte constitue une solution intressante pour les cranciers professionnels, qui ne portent pas dimportance particulire devenir propritaire dun immeuble, se pose la question de sa rdaction. An dviter les hsitations de mise en pratique en cas de dfaillance du dbiteur qui pourraient empcher ou entraver lattribution en proprit du crancier, il est en effet fortement conseill aux cranciers hypothcaires de dtailler un maximum les conditions dans lesquelles interviendra le transfert de proprit. Il sera ainsi prudent de prvoir que le constituant accepte expressment le pacte et quil consent ce que la proprit de limmeuble soit automatiquement transfre dans le cas de sa dfaillance.

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Il convient de bien dnir ces cas de dfaillances et dinstaurer, le cas chant, un systme de mise en demeure avec des dlais bien prcis. Il est galement conseill de dnir exactement la date du transfert si lune de ces dfaillances se ralise ainsi que les modalits pratiques de ce transfert, cest-dire la valeur laquelle limmeuble sera transfr, la procdure de son valuation ainsi que la rdaction dun acte notari constatant le transfert. Malgr toutes ces prcautions, certains faits et/ou vnements peuvent venir entraver ce mcanisme. Il en est ainsi par exemple de louverture dune procdure de redressement/liquidation/sauvegarde, qui fait obstacle la conclusion et la ralisation dun pacte commissoire. Ensuite, le transfert de proprit peut tre empch en cas dexistence dun ventuel droit de premption. Ce pacte ne peut pas non plus jouer si limmeuble en question est la rsidence principale du constituant. Se posent enn toujours de nombreuses questions dopposabilit et de coordination en cas de coexistence dun crancier disposant du bncie dun pacte commissoire et dautres cranciers dots galement dun tel pacte ou de cranciers prfrables. En tout tat de cause, dans certains cas, le fait davoir prvu un pacte commissoire peut constituer un rel avantage pour le crancier hypothcaire et il serait ds lors fcheux de ne pas se rserver cette alternative de ralisation supplmentaire pour le cas ventuel dune dfaillance du dbiteur.

Silke Nadolni Avocat la Cour, Associe

Alexa Zimmer Avocat la Cour

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Co
EQUIPE FISCALE
Jean-Marc Bensaid jean-marc.bensaid@mazars.fr Christophe Billet christophe.billet@marccuspartners.com Jacques-Henry de Bourmont jh.debourmont@marccuspartners.com Xavier Casal xavier.casal@marccuspartners.com Etienne Durieux etienne.durieux@marccuspartners.com Philippe Gambini philippe.gambini@marccuspartners.com Gilles Gasn gilles.gasne@marccuspartners.com Patrick Glebocki patrick.glebocki@marccuspartners.com Constance Loubeyre constance.loubeyre@marccuspartners.com Aude Mary aude.mary@mazars.fr Guillaume Rubechi guillaume.rubechi@marccuspartners.com Mathieu Selva-Roudon mathieu.selva-roudon@marccuspartners.com

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EQUIPE JURIDIQUE
Christophe Clerc christophe.clerc@marccuspartners.com Hlne Crase helene.crase@marccuspartners.com Fabrice Demarigny fabrice.demarigny@marccuspartners.com Anja Droege anja.droege@marccuspartners.com Yann Francois yann.francois@marccuspartners.com Dr. Antje Luke antje.luke@marccuspartners.com Dr. Christoph Maurer christoph.maurer@marccuspartners.com Silke Nadolni silke.nadolni@marccuspartners.com Pierre Forget pierre.forget@marccuspartners.com Eric Riehl eric.riehl@marccuspartners.com Dr. Bernd Sagasser bernd.sagasser@marccuspartners.com Monika Seidel-Moreau monika.seidel-moreau@marccuspartners.com Nathalie Sinavong nathalie.sinavong@marccuspartners.com Andreas Spitz andreas.spitz@marccuspartners.com Alexa Zimmer alexa.zimmer@marccuspartners.com

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