PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO

EVANDRO PAES BARBOSA

PROGRESSIVIDADE DO IPTU

PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA SO PAULO 2006

EVANDRO PAES BARBOSA

PROGRESSIVIDADE DO IPTU

Dissertao apresentada Banca Examinadora Direito da Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo, como requisito parcial para obteno do ttulo de Mestre em Direito Direito Tributrio Constitucional sob a orientao do Prof. Dr. Roque Antnio Carrazza.

PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA SO PAULO 2006

DEDICATRIA

Dedico este trabalho minha companheira Zenaide e aos filhos Evandro e Hildebrando, meus verdadeiros amigos.

AGRADECIMENTOS

Quero agradecer ao professor Roque Antonio Carrazzo, pela sua altivez na condio da orientao desta dissertao, proporcionando-me plena liberdade na abordagem dos conceitos examinados. Se no houver sucesso pelo contedo da obra, tenho certeza de que fui feliz na escolha do orientador. A magnanimidade do seu conhecimento do direito tributrio se harmoniza com a simplicidade e eficincia dos seus mtodos de ensino.

COMISSO JULGADORA

RESUMO

O objetivo deste trabalho estudar a tributao do IPTU e a sua progressividade. Sustentamos que o IPTU progressivo instrumento utilizado pelo Estado, para atingir a funo social da propriedade urbana, especificamente a de ordenar o pleno desenvolvimento das funes sociais da cidade e garantir o bemestar de seus habitantes (art. 182 da Carta Magna). A extrafiscalidade no decorre, por si s, do princpio da capacidade contributiva, mas da sua relao de coordenao com a norma constitucional que a autoriza. Sem a autorizao constitucional para a progressividade, o imposto no pode aumentar na medida da capacidade contributiva do contribuinte. As normas constitucionais que estabelecem autorizao para a extrafiscalidade e capacidade contributiva realizam o sobreprincpio da igualdade. No basta a norma autorizadora inserida no Texto Supremo (art. 156 1 - Emenda Constitucional n 29/2000), para que o Municpio esteja habilitado a instituir IPTU progressivo. O Estatuto da Cidade (lei federal n 10.257 de 2001)

regulou a imposio de sanes sucessivas ao proprietrio, cujo imvel no esteja cumprindo a funo social. O Municpio somente pode instituir IPTU progressivo aps elaborar a LEI MUNICIPAL que regule a regra-matriz (especificamente o critrio quantitativo), com obedincia ao Estatuto da Cidade. A inexistncia de lei municipal acarreta a invalidade sinttica da norma, por falta do veculo introdutor.

ABSTRACT

The goal of this work is to study IPTU's taxation and itsprogress. Its sustainable that progressive IPTU is the instrument used by the Government, to reach the urban property social function, specifically ordering the city social functions full development and to guarantee their inhabitants' welfare (art.182 of the Constitution). The extrafiscalization doesn't elapse, by itself, of the contributive capacity principle, but of its coordination relation with the constitutional norm that authorizes its. Without the constitutional authorization for the progress, the tax can't increase in the taxpayer contributive capacity measure. The constitutional norms that establish authorization for the extrafiscalization and the contributive capacity accomplish the equality principle. It isn't enough the authorized norm inserted in the Supreme Text (art.156 1st - Constitutional Amendment n 29/2000), so that the Municipal District be enabled to institute the progressive IPTU. The City Statute (Federal Law n 10.257 of 2001) subjected the successive sanctions imposition to the owner, whose building don't be accomplishing the social function.

The Municipal District only can institute the progressive IPTU after elaborating the Municipal Law that subjects the rule-head (specifically the quantitative criterion), with

obedience to the City Statute. The municipal law inexistence carries the norm syntactic infirmity, for lack of the introductory vehicle.

SUMRIO
INTRODUO..................................................................................................................... 4 1 O SISTEMA JURDICO ................................................................................................. 7 2 - PRINCPIOS JURDICOS.............................................................................................. 8 2.1 A -Legalidade Tributria.......................................................................................... 10 2.2 A Capacidade Contributiva................................................................................... 13 2.3 - A Igualdade........................................................................................................... 16 2.4 - O Direito de Propriedade e a sua Funo Social ................................................... 19 2.4.1 A evoluo do conceito de direito de propriedade......................................... 19 2.4.2 - O conceito de direito de propriedade constitucional................................. 23 2.4.3 - O Cdigo Civil de 2002 e a funo social da propriedade .......................... 24 3 . A NORMA JURDICA E A SUA ELABORAO ..................................................... 28 3.1 Classificao da Norma Jurdica ........................................................................... 36 3.2 Classificao do Imposto ...................................................................................... 37 3.3 Validade, Vigncia e Eficcia ............................................................................... 43 4 - A REGRA-MATRIZ DE INCIDNCIA TRIBUTRIA.............................................. 48 4.1 Os critrios da regra-matriz do IPTU.................................................................... 50 4.2 CrtrioMaterial..................................................................................................... 50 4.3 Critrio Espacial.................................................................................................... 53 4.4 Critrio Temporal.................................................................................................. 57 4.5 Critrio Pessoal ..................................................................................................... 68 4.6 - Critrio Quantitativo .............................................................................................. 69 4.6.1- A base de clculo ........................................................................................ 70 4.6.2- A alquota.................................................................................................... 73 5 - A PROGRESSIVIDADE ............................................................................................... 79 6- A EMENDA CONSTITUCIONAL N 29/2000............................................................. 87 6.1 A Inconstitucionalidade da Emenda 29/2000 ........................................................ 88 6.2 A Emenda Constitucional n 29/2000 e a Progressividade. ................................... 92 6.2.1 - Fase Anterior Emenda.............................................................................. 92 6.2.2 - A Fase Posterior Emenda Constitucional N 29/2000 .......................... 112 6.3 As Trs espcies de progressividade e a progressividade do art. 156 1, Inciso I. .... 113 7. A LEI FEDERAL 10.257 de 2001 (O ESTATUTO DA CIDADE). ............................ 119 7.1 - O Estatuto da Cidade Lei Complementar .......................................................... 124 8 A LEI MUNICIPAL.................................................................................................... 126 9 CONSIDERAES FINAIS ...................................................................................... 130 CONCLUSES ................................................................................................................. 133 REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS .............................................................................. 137

INTRODUO

Este trabalho tem o objetivo de estudar a tributao do Imposto predial e territorial urbano. Estudaremos primeiramente o conceito de sistema jurdico e, logo a seguir, os princpios jurdicos, como os da legalidade, igualdade, capacidade contributiva, anterioridade nonagesimal e segurana jurdica. Como se poder verificar no decorrer da leitura desta dissertao, entendemos que o IPTU progressivo instrumento utilizado pelo Estado, para atingir a finalidade social da propriedade urbana, especificamente a de ordenar o pleno desenvolvimento das funes sociais da cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes (art. 182 da Carta Magna). As noes acerca da norma jurdica sero expostas, por entendermos que, para a compreenso da matria, indispensvel reavivar os conceitos de validade, vigncia e eficcia. Focalizaremos a distino existente entre lei (suporte fsico) e norma jurdica. Somente com o processo de construo do sentido que podemos formar o juzo implicacional, que a norma jurdica. Consideramos de grande importncia o domnio, pelo cientista do direito, de tais conceitos. O estudo da regra-matriz de incidncia tributria elucida com perfeio o contedo da norma jurdica construda para o IPTU, com os seus critrios, cuja configurao indispensvel ao nascimento da sua respectiva obrigao. Aspecto que consideramos importante, neste tema, foi o da

inconstitucionalidade da Emenda Constitucional n 29/2000.

Alguns autores sustentam que inconstitucional a Emenda Constitucional n 29/2000. O Supremo Tribunal Federal, que condensou entendimento, na Smula 668, de que qualquer progressividade, antes da Emenda , era insconstitucional, decidiu, recentemente, em via difusa, pela constitucionalidade dela. Neste trabalho, ainda que contrariando o entendimento do Pretrio Excelso, apresentamos a opinio de que a Emenda referida inconstitucional. Existe divergncia na doutrina, entre uma corrente que sustenta haver a Emenda 29/2000 inserido, na hiptese do art. 156, inciso I, uma progressividade puramente fiscal, e outra que a inclui entre as demais hipteses de extrafiscalidade, autorizadas em razo da violao da funo social da propriedade. Por outro lado, tambm divergem os tributaristas quanto extrafiscalidade. De um lado, alguns defendem que a progressividade decorrncia da aplicao do princpio da capacidade contributiva. De outro, h os que sustentam a impossibilidade da extrafiscalidade, no IPTU, por atribuir-lhe a natureza de imposto de carter real. No temos dvida de que ambas as correntes adotam fundamentos respeitveis, levando-se em considerao o respectivo sistema de referncia. Entretanto, quer nos parecer que, para a instituio e cobrana do IPTU extrafiscal, no suficiente que a autorizao constitucional seja dada ao ente poltico apenas para tributar. indispensvel que a Constituio Federal autorize

expressamente o Municpio e o Distrito Federal, para que tributem com extrafiscalidade. Alm disso, para que o Municpio esteja habilitado a aplicar a sano da progressividade ao proprietrio do imvel que no cumpre a funo social indispensvel o cumprimento do Estatuto da Cidade (Lei 10.257 de 2001) e a elaborao de lei municipal. A falta de um dos veculos introdutores acarretar a ineficcia sinttica da norma jurdica a ser elaborada para o exerccio da competncia impositiva do IPTU progressivo, podendo o contribuinte recusar-se a pagar o imposto. A nosso sentir, a extrafiscalidade do IPTU , preponderantemente, punio ao proprietrio, cujo imvel esteja sendo usado em violao funo social da propriedade. Como se trata de cincia do Direito, no temos a pretenso de sustentar que a nossa interpretao sobre a matria tratada neste trabalho seja a mais certa ou a mais verdadeira. A cincia do Direito descritiva. Estamos certos de que nossa opinio est aberta s refutaes.

O Autor

1 O SISTEMA JURDICO

O sistema jurdico composto por normas jurdicas vlidas, que se encontram ordenadas por um fundamento comum. Hans Kelsen idealizou o sistema jurdico como uma pirmide, onde encontrada, no seu pice, a Norma Fundamental. As normas jurdicas ingressam no sistema e se relacionam no sentido vertical e horizontal. Para ser vlida, a norma tem que se harmonizar com os princpios constitucionais e com as demais normas existentes no sistema. A norma inferior deve buscar o seu fundamento de validade na norma superior que a autorize. Paulo de Barros Carvalho1 assinala que todas as normas do sistema convergem para um nico ponto a norma fundamental que d fundamento de validade constituio positiva. Dentro do sistema de proposies normativas, que o sistema jurdico, encontramos uma espcie que o subsistema constitucional tributrio. Ele se compe de normas superiores constitucionais e demais normas inferiores, todas orientadas por uma norma comum, que a Norma Fundamental.

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributrio, ed. Saraiva, 2005, pg. 137.

2 - PRINCPIOS JURDICOS

Os princpios so normas informadoras de normas inferiores no sistema jurdico e servem como limites objetivos ou valores, tanto para o legislador como para o intrprete do direito. O estudo dos princpios tem sido direcionado para duas questes: 1) se so eles normas jurdicas; e 2) qual a sua posio no quadro do ordenamento jurdico. Os autores mais conceituados estabeleceram entendimento segundo o qual o princpio norma jurdica. Norberto Bobbio2 foi o pioneiro ao atribuir ao princpio a natureza de norma jurdica, ao dizer que

os princpios so apenas, a meu ver, normas fundamentais ou generalssimas do sistema, as normas gerais. A palavra princpio leva a engano, tanto que velha a questo entre os juristas se os princpios so normas. Para mim no h dvidas: os princpios so normas como todas as outras.

A doutrina nacional aponta como principal caracterstica do princpio a sua funo de dar ao sistema jurdico estrutura e coeso. A este respeito, Roque Antonio Carrazza3 assinala que os princpios

se mostram hierarquizados no mundo do Direito. De fato, alguns deles, mais abrangentes, fulcram todo o sistema jurdico so os princpios jurdicos constitucionais irradiando efeitos sobre outros, de conotao mais restrita. Estes, de sua parte, acabam condicionando novos
BOBBIO, Norberto, Teoria do Ordenamento Jurdico, traduo de Maria Celeste Cordeiro Leite dos Santos, Braslia, Polis/Unb, 1989, pgs. 158/159. 3 CARRAZZA, Roque Antonio, Curso de Direito Constitucional Tributrio, 20 edio, pg. 44).
2

princpios mais particularizados, e, deste modo escalonada e sucessivamente, at as normas mais especficas, numa vasta cadeia, cujo enredo s o jurista tem condies de entender.

Deste modo, pode-se verificar que o princpio ocupa posio superior s outras normas. Desde os princpios constitucionais, o intrprete ir cotejar se a norma inferior foi produzida com autorizao e em harmonia com o princpio superior que lhe d fundamento. Celso Antonio Bandeira de Melo4 em lio sempre lembrada pelos autores, assinala:

Princpio , por definio, mandamento nuclear de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposio fundamental que se irradia sobre diferentes normas compondo-lhes o esprito e servindo de critrio para sua exata compreenso e inteligncia, exatamente para definir a lgica e a racionalidade do sistema normativo, no que lhe confere a tnica e lhe d sentido harmnico. o conhecimento dos princpios que preside a inteleco das diferentes partes componentes do todo unitrio que h por nome sistema jurdico positivo.

O estudo dos princpios indispensvel neste trabalho, pois o intrprete dever examinar se a elaborao da regra-matriz do IPTU obedece aos princpios constitucionais. Estudaremos a regra-matriz do IPTU e a progressividade. Faz-se necessria a exposio de alguns princpios a ele aplicveis. Destacamos, de incio, o princpio da legalidade tributria. Outros princpios, aplicveis ao IPTU, sero estudados no

Melo, Celso Antonio Bandeira de, Elementos de Direito Administrativo, 1 edio, So Paulo, RT, 1980, pg. 230).

10

decorrer do trabalho, como o da capacidade contributiva, da igualdade, da anterioridade nonagesimal e o da segurana jurdica.

2.1 A -Legalidade Tributria O nosso sistema jurdico tem como uma de suas vigas mestras o princpio da legalidade (art. 5, inciso II, da Constituio Federal). A Carta constitucional de 1988 especificou este princpio como de estrita legalidade, no sistema tributrio: Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: I exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea. (art. 150, inciso I). O princpio da legalidade representa a evoluo histrica dos direitos do homem. O seu marco inicial pode ser estabelecido pela Magna Carta Inglesa, de 1215, onde o Povo, atravs de seus representantes, limitou o poder estatal, ao exigir tributos dos Contribuintes (Amrico Loureno Masset Lacombe, Princpios Constitucionais tributrios, 2 ed. Malheiros, 2000, pg. 45). Na Declarao de Direitos de 1789, tornaram-se expressos os direitos e garantias fundamentais do Cidado:

A liberdade consiste no poder de fazer tudo o que no ofende a outrem; assim, o exerccio dos direitos naturais de cada homem no tem outros limites alm daqueles que asseguram a outros membros da sociedade o gozo destes mesmos direitos. Estes limites no podem ser estabelecidos seno pela lei .

11

(art. 6) O indivduo passou a poder praticar todos os atos que a Lei no o proibisse. O Poder Legislativo somente elabora a Lei, nos limites autorizados pela Constituio. A Administrao somente pode agir em conformidade com a lei. O art. 5, inciso II, da Carta Magna garantia fundamental do Estado de Direito. A Lei Maior limita o direito do cidado, que deve respeitar os direitos de todos os demais indivduos. A atividade do Legislativo exercida nos limites autorizados pela Carta Magna. O governo deve respeitar a propriedade, a liberdade e demais direitos individuais, quando age buscando realizar as finalidades estatais. Marcando o incio de uma nova poca, a Declarao dos Direitos , de 1789, regulou as relaes dos indivduos entre si e dos indivduos perante o Estado, limitando os respectivos direitos. Os representantes do Povo votam a Lei, que limitar as condutas do governo, do povo e do Poder legislativo. o que assinala Roque Antonio Carrazza5:

Sendo a lei a expresso da vontade geral, inimaginvel que o povo possa oprimir a si prprio. Eis porque as matrias mais importantes so inteiramente reservadas lei; o caso das que dizem respeito liberdade e propriedade, v.g., penas, multas e tributos, etc.

Pelo princpio da legalidade tributria, nenhum tributo pode ser institudo por qualquer ente tributante, sem prvia lei. O Brasil se declara Estado de Direito (art. 1 do Texto Supremo). O Estado de Direito somente existe, se a lei for expresso da

CARRAZZA, Roque Antonio, op. cit., pg. 227.

12

vontade popular. O cidado no pode ser compelido a fazer ou no fazer, seno em virtude de lei (art. 5, inciso II da Carta Magna). No nosso sistema, a lei deve ser votada pelos representantes do povo. Os integrantes do Estado, isto , o Poder legislativo, o Executivo, o Judicirio e o cidado se submetem a ela. Como no Direito Penal, o Direito Tributrio regido pelo princpio da estrita legalidade. Esta comparao feita por Sacha Calmon Navarro Coelho6:

Tanto quanto o Direito Penal, o Direito Tributrio registra, ao longo de sua evoluo histrica, a luta indormida dos povos para submeter o poder dos governantes ao primado da legalidade. O jus puniendi e jus tributandi foram, antanhos, absolutos. Hoje, todavia, se repete por toda parte: nullum tributum, nulla poena sine lege. Assim o quer a conscincia jurdica hodierna. Estado de Direito e legalidade na tributao so termos equivalentes. Onde houver Estado de Direito haver respeito ao princpio da reserva de lei em matria tributria. Onde prevalecer o arbtrio tributrio certamente inexistir Estado de Direito. E, pois, liberdade e segurana tampouco existiro.

Em atendimento ao princpio da estrita legalidade tributria, indispensvel que a regra matriz de incidncia, com todos os seus critrios, esteja prevista na lei com que a pessoa jurdica de Direito pblico se apresentar perante o contribuinte, exigindo o tributo. Qualquer criao ou majorao do tributo somente ingressar no sistema jurdico tributrio, se a obrigao tributria, alm de atender a outros princpios, for veiculada por prvia lei ordinria do ente competente.
6

COELHO, Sacha Calmon Navarro, Curso de Direito Tributrio Brasileiro, Comentrios Constituio e ao Cdigo Tributrio Nacional, 6 edio, Forense, 2001, pg. 194)

13

2.2 A Capacidade Contributiva Estabelece a Constituio Federal: Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultando administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte. ( 1 do art. 145). O princpio da capacidade contributiva serve como sinal de capacidade econmica, para medir-se o limite da tributao. Este sinal pode referir-se s condies pessoais do contribuinte, ou a manifestao objetiva de riqueza demonstrada pelo prprio objeto sobre que recai o tributo. Da a distino entre capacidade contributiva subjetiva e objetiva. H uma corrente que inadmite a aplicao do princpio da capacidade contributiva ao IPTU, considerando-o como um imposto real, e, por isso, incompatvel com a progressividade decorrente de tal princpio. O Professor Rubens Gomes de Sousa7 conceituava capacidade contributiva como

soma de riqueza disponvel depois de satisfeitas as necessidades elementares de existncia, riqueza essa que pode ser absorvida pelo Estado sem reduzir o padro de vida do contribuinte e sem prejudicar as suas atividades econmicas.

SOUZA, Rubens Gomes de, Compndio de Legislao Tributria, 3 edio, Edies Financeiras, 1960, pg. 74).

14

Vincenzo Carullo8, comentando a Constituio italiana, embora assinalasse que o sistema tributrio fosse informado pelo critrio da progressividade, separava impostos que admitiam a aplicao de tal critrio e os que no o admitiam:

Naturalmente, no queremos dizer nem o poderemos que todos os impostos indistintamnte devem ser progressivos, porque bem sabemos como isso seria impossvel, ou cientificamente errado: porque bem sabemos que a PROGRESSO NO CONDIZ COM OS IMPOSTOS REAIS...

Antes da Emenda Constitucional n 29/2000, o Supremo Tribunal Federal, considerando o IPTU um imposto de carter real, decidiu que era impossvel aplicar-lhe a progressividade . Recentemente, o Pretrio Excelso, em controle difuso, decidiu pela constitucionalidade da Emenda Constitucional n 29/2000, sendo irrelevante a circunstncia de ser classificado como real. A corrente oposta defende a aplicao do princpio da capacidade contributiva para todos os impostos existentes no sistema tributrio. Amrico Masset Lacombe9 h tempos opina no sentido de que todos os impostos devem receber a aplicao do princpio da capacidade contributiva:

A primeira observao que a expresso sempre que possvel s pode referir-se ao carter pessoal dos impostos. No de ser conectada com a expresso seguinte, vale dizer, a graduao dos impostos segundo a capacidade econmica do contribuinte. Isto porque a graduao dos impostos segundo a capacidade econmica um corolrio lgico do
CARULLO, Vincenzo, La Constituzione della Republica Italiana, pg. 184, Cesare Zuffi-Editore, Bologna, 1990. 9 LACOMBE, Amrico Masset, Igualdade e Capacidade contributiva, V Congresso Brasileiro de Direito Tributrio, So Paulo, Separata Revista de Direito Tributrio, 1991, pg. 157.
8

15

princpio da igualdade, e assim sendo, a sua referncia expressa totalmente despicienda. A concluso, portanto, que os impostos devero ser graduados conforme a capacidade econmica do contribuinte.

Roque Antonio Carrazza10, bem distingue a capacidade contributiva subjetiva da capacidade objetiva, advertindo que, quando o Texto Supremo se refere a tal princpio, ele trata da capacidade contributiva objetiva:

objetiva porque se refere no s condies reais de cada contribuinte, individualmente considerado, mas s suas manifestaes objetivas de riqueza (ter um imvel, possuir um automvel, ser proprietrio de jias ou obra de arte, operar em bolsa, praticar operaes mercantis.

E exemplifica:

(...) atualmente, muitos shopping centers, para estimular as vendas, esto sorteando, entre seus clientes, automveis de alto luxo. Vamos admitir que o contemplado seja um jovem de dezoito anos, que ainda no tem economia prpria. Acaso poder eximir-se do pagamento do IPVA cabvel, demonstrando que no tem capacidade econmica ?

A conseqncia da aplicao do princpio da capacidade contributiva, em relao ao IPTU, consiste em tributar mais gravosamente a propriedade que faz presumir que o seu proprietrio tem maior capacidade econmica para contribuir com o Municpio, em razo do maior valor dela, do seu luxo, do seu tamanho, da sua qualidade ou da sua localizao. A discusso em torno da aplicao do princpio da capacidade contributiva ao IPTU, no nosso sistema jurdico vigente, se circunscreve, interpretao do
10

CARRAZZA, Roque Antonio, op. cit., pgs. 84 e 85)

16

inciso I do nico do art. 156 da Lei Maior, j que a doutrina nacional tributria pacificou o entendimento de que, nos demais casos, a tributao tem carter extrafiscal. Como se poder constatar pela sua leitura, neste trabalho sustentamos a opinio de que a progressividade do IPTU no decorre da aplicao pura e simples do princpio da capacidade contributiva. Qualquer ente tributrio somente pode aplicar o princpio da capacidade contributiva, na instituio do tributo de sua competncia, se autorizado, prvia e expressamente, pela Constituio Federal para utilizar-se da extrafiscalidade.

2.3 - A Igualdade Ao estabelecer os direitos e garantias fundamentais, a Carta Magna, no art. 5, caput, positiva o sobreprincpio da igualdade: Todos so iguais perante a lei, sem distino de qualquer natureza, garantido-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no Pas a inviolabilidade do direito vida, liberdade, igualdade, segurana e propriedade.. A igualdade sobreprincpio. Todos os outros princpios se conjugam para realizar o valor da igualdade. Eis o que diz o Texto Supremo, nos arts.1 e 3, incisos I e III e IV: Art. 1: A Repblica federativa do Brasil, formada pela unio

indissolvel dos Estados e Nunicpios e o Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrtico de Direito..

17

Art. 3 - Constituem objetivos fundamentais da Repblica Federativa do Brasil: I construir uma sociedade livre, justa e solidria; III erradicar a pobreza e a marginalizao e reduzir as desigualdades sociais e regionais. IV promover o bem de todos, sem preconceito de origem, raa, sexo, cor, idade e quaisquer outras formas de discriminao. No haver Democracia, nem Justia, sem igualdade. No haver sociedade livre, justa, nem erradicao de desigualdades sociais, nem dignidade humana, se a igualdade no constar de preceito de lei efetivamente aplicado ao cidado. Celso Antonio Bandeira de Melo11 destaca que o alcance do princpio da igualdade no se restringe a nivelar os cidados diante do preceito legal, mas a, efetivamente, ser aplicado:

A lei no deve ser fonte de privilgios ou perseguies, mas instrumento regulador da vida social que necessita tratar eqitativamente todos os cidados. Este o contedo poltico-ideolgico absorvido pelo princpio da isonomia e juridicizado pelos textos constitucionais em geral, ou de todo modo assimilados pelos sistemas normativos vigentes.

No basta que, formalmente, conste da norma constitucional a garantia fundamental da igualdade. necessrio que a lei seja elaborada e aplicada dando

11

MELLO, Celso Antonio Bandeira, O contedo jurdico do Princpio da Igualdade, RT, 1979, pg. 14.

18

tratamento isonmico a todos. Reside a a distino entre igualdade formal e material. O princpio constitucional da igualdade dirigido ao legislador e ao aplicador da lei. Este princpio no mero conselho. norma que vincula o Estado, ao legislar, ao julgar e a administrar. Como bem assinala Cintia Estafania Fernandes12,

No constitucionalismo moderno, o que se pretende a efetivao da igualdade de fato, a concretizao da igualdade material, que na Constituio Federal de 1988 pode ser vislumbrada nos artigos 3, III e IV, 5, I, 7, XXI e XXXI, 170, 193, 196 e 205.

O princpio da igualdade material visa igualar os desiguais. Naturalmente, nascemos desiguais. Como observa Elizabeth Nazar Carraza13, ...no se pode afirmar que existam no mundo dos fenmenos fsicos dois seres absolutamente idnticos. Cada ser tem sua individualidade prpria. O que a lei faz tratar os cidados, estabelecendo a igualdade e corrigindo as desigualdades. Entretanto, quando os cidados se encontram em situao de igualdade, vedado lei instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, proibida qualquer distino em razo da ocupao profissional ou funo por eles exercida, independentemente da denominao jurdica rendimentos, ttulos ou direitos; (art. 150, inciso II da Constituio Federal). dos

12 13

FERNANDES, Cintia Estefania, IPTU, Texto e Contexto, Quartier Latin, 2005, pg. 119. CARRAZZA, Elizabeth Nazar, IPTU & Progressividade, Igualdade e Capacidade contributiva, 1 edio, Juru, 3 tiragem, pg. 30.

19

Como j assinalamos, entendemos que a extrafiscalidade do IPTU, quando autorizada constitucionalmente, permite a aplicao do princpio da capacidade contributiva, aumentando a tributao do proprietrio que, por possuir imvel mais luxuoso, ou de maior valor, demonstre maior poder aquisitivo. A extrafiscalidade, prvia e expressamente autorizada na Carta Magna, autoriza a aplicao do princpio da capacidade contributiva. Ambos,

conjuntamente, realizam o princpio da igualdade tributria. Roque Antonio Carrazza assinala a indispensabilidade do princpio da isonomia, no sistema jurdico, ao dizer que Realmente, todos os princpios que esto na Constituio (a legalidade, a universalidade da jurisdio, a ampla defesa etc.) encontram-se a servio da isonomia e sem ela no se explicam com a necessria densidade de exposio terica.

2.4 - O Direito de Propriedade e a sua Funo Social 2.4.1 A evoluo do conceito de direito de propriedade. A propriedade privada experimentou, no longo da histria, conceitos diversos. Primeiramente, encontramos o romano, que reconhecia ao proprietrio um poder ilimitado sobre a propriedade. Os poderes do proprietrio iam, para cima, at ad coellum e, para baixo, ad inferos. No tinham nenhuma limitao. Ela era exercida ao sabor da vontade do dominus, que, sem se preocupar com as demais pessoas, podia dispor livremente da coisa, deixar de utiliz-la ou at destru-la.

20

A Declarao dos Direitos do Homem e do Cidado, de 1789 reconheceu o direito de propriedade como um direito inviolvel e sagrado (art. 17). O nosso Cdigo civil de 1917 adotava este conceito de direito absoluto da propriedade imvel. O art. 524 dispunha que: A lei assegura ao proprietrio o direito de usar, gozar e dispor de seus bens, e reav-los do poder de quem injustamente o possua. Nesta concepo, o titular do direito de propriedade tinha o poder sobre a coisa e um direito erga omnes, que era o de exigir que todos o respeitasse, sem qualquer limitao para o senhor da propriedade. A Constituio de Weimar, de 1919, reconheceu expressamente a funo social da propriedade. Inspirada nesta Carta, a nossa Constituio de 1946 ordenou que a propriedade tivesse funo social:

O uso da propriedade ser condicionado ao bem-estar social. A lei poder, com observncia do disposto no art. 141 16, promover a justa distribuio da propriedade, com igual oportunidade para todos.

(art. 147) A nossa Carta de 1967, embora outorgada em perodo em que os direitos e garantias fundamentais estivessem suprimidos, tambm expressamente disps que a propriedade privada passaria a ter funo social:

A ordem econmica e social tem por fim realizar a justia social, com base nos seguintes princpios: ..III a funo social da propriedade.

21

Todavia, foi com a atual Constituio de 1988 que se assegurou ao cidado o direito e garantia individual de propriedade e foi prescrita a sua funo social. Ordena o Texto Supremo atual: A ordem econmica, fundada na valorizao do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos a existncia digna, conforme os ditames da justia social, observados os seguintes princpios: II propriedade privada; III funo social da propriedade.. (art. 170). Deste modo, a Constituio de 1988, nos arts. 5, incisos XXII e XXIII e 170, incisos II e III, ao mesmo tempo que assegurou ao cidado o direito fundamental de propriedade, o submeteu funo social. O caput e os dois incisos do art. 170 consagram valores como a valorizao do trabalho humano e a livre iniciativa, visando a dar ao cidado existncia digna, com a submisso da propriedade privada funo social. Sem este regramento constitucional de interveno no direito de propriedade, os objetivos fundamentais da Repblica Federativa do Brasil estabelecidos no Texto Supremo, como: I construir uma sociedade livre, justa e solidria; II garantir o desenvolvimento nacional; III erradicar a pobreza e a marginalizao e reduzir as desigualdades sociais e regionais; IV promover o bem de todos, sem preconceitos de qualquer natureza, jamais poderiam ser realizados.

22

Estabelecendo como clusula ptrea a garantia da propriedade (arts. 5 e 60 3, inciso IV), a Constituio Federal a limita em razo do interesse social. Como bem salienta Eros Roberto Grau14, a propriedade passou a ser propriedade funo social, e no apenas, simplesmente, propriedade. O art. 5, inciso XXIV, da Constituio Federal estabelece limitaes ao direito de propriedade, mediante processo de desapropriao, por necessidade ou utilidade pblica, ou por interesse social e, em seu inciso XXV, no caso de iminente perigo pblico autorizando autoridade competente, a requisio, podendo usar de propriedade particular, assegurada ao proprietrio indenizao ulterior, se houver dano. No inciso LIV garante que ningum ser privado de seus bens sem o devido processo legal. Assim, o direito de propriedade deixou de ser direito absoluto, exclusivo e perptuo, como era na concepo antiga. O sistema jurdico atual o restringe, atravs de servides, desapropriaes e requisies. Alm disso, na Constituio Federal atual, a propriedade sofre as limitaes decorrentes do interesse pblico, como as ditadas pela poltica do desenvolvimento urbano, meio ambiente, habitao. Em relao poltica urbana, o objetivo ordenar o desenvolvimento das funes socais da cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes. Os artigos 182 a 191 da Carta Magna regulam o significado de funo social, quer para a propriedade urbana, quer para a rural. Eles especificam e reduzem a

14

GRAU, Eros Roberto, Funo social da propriedade, Enciclopdia de Direito, So Paulo, Saraiva, 1977, vol. 39, pgs. 19/20.

23

genrica expresso funo social da propriedade, contida no art. 5, XXIII auxiliando o cientista do direito a estabelecer o sentido da respectiva norma jurdica. O direito de propriedade com a concepo antiga de direito absoluto, ilimitado, regido exclusivamente pelo direito privado, passa a ser regulado pela Carta Magna, pelo direito pblico, sendo obrigado a desempenhar uma funo social, que finaliza o interesse social.

2.4.2 - O conceito de direito de propriedade constitucional Deve-se, todavia, ressaltar, que o conceito do direito de propriedade traado pela Constituio Federal. Qualquer outra limitao, perda ou restrio a esse direito, que no constem expressamente da norma constitucional guardaro a eiva da inconstitucionalidade. No podem o administrador, o juiz e qualquer intrprete do direito ampliar os casos de perda, limitao ou restrio do direito de propriedade, previstos na Carta Magna. A prpria lei no pode desfigurar o conceito constitucional de propriedade ou estabelecer casos de perda, limitao ou restrio que a norma constitucional no preveja. Com mais forte razo, no o podem fazer o decreto, a portaria, a sentena judicial ou o intrprete. As limitaes ao direito de propriedade so excepcionais e, por isso, no podem ser ampliadas por normativos infraconstitucionais. Os atos infraconstitucionais apenas podem regulamentar o que a Constituio

substancialmente disps. No se pode admitir que a lei ordinria, a sentena judicial ou mesmo a interpretao do cientista do direito possa suprimir ou aniquilar o

24

direito fundamental de propriedade, alargando os casos de limitao, restrio ou perda do direito de propriedade, estabelecidos pelo Texto Supremo. A esta altura podemos concluir que a Constituio limita o direito de usar e fruir da propriedade, quando sujeita o seu exerccio s finalidades traadas pela Carta Magna. Tal direito passa a ter um perfil relativo. Outra concluso se refere ao fato de que as normas infraconstituionais devem respeitar o perfil constitucional. Tais normas devem ser produzidas no no sentido de estabelecer limitaes ao direito de propriedade, mas de conform-lo ao regime traado pela Constituio. Devem visar disciplina da funo social, e no a restringir ou suprimir o exerccio do direito do proprietrio de usar, fruir, dispor da coisa, ou de reav-la de quem injustamente a detenha. A limitao da propriedade se assenta na finalidade de se atingir o direito coletivo, de assegurar a todos existncia digna.

2.4.3 - O Cdigo Civil de 2002 e a funo social da propriedade O Cdigo Civil vigente, de par com a Carta Magna, regulou o direito de propriedade em harmonia com a funo social da propriedade. Estabelece o art. 1.228:

Art. 1228. O proprietrio tem a faculdade de usar, gozar e dispor da coisa, e o direito de reav-la do poder de quem quer que injustamente o detenha. 1 - O direito de propriedade deve ser exercido em consonncia com as suas finalidades econmicas e sociais e de modo que sejam preservados,

25

de conformidade com o estabelecido em lei municipal, a flora, a fauna, as belezas naturais, o equilbrio ecolgico e o patrimnio histrico e artstico, bem como a poluio do ar e das guas. 2 - So defesos os atos que no trazem ao proprietrio qualquer comodidade, ou utilidade, e sejam animados pela inteno de prejudicar outrem. 3 - O proprietrio pode ser privado da coisa, nos casos de desapropriao, por necessidade ou utilidade pblica ou interesse social, bem como na requisio, em caso de perigo iminente. 4 - O proprietrio tambm pode ser privado da coisa se o imvel reivindicado consistir em extensa rea, na posse ininterrupta e de boa-f, por mais de cinco anos, de considervel nmero de pessoas, e estas nela houverem realizado, em conjunto ou separadamente, obras e servios considerados pelo juiz de interesse social e econmico relevante. 5 - No caso do pargrafo antecedente, o juiz fixar a justa

indenizao devida ao proprietrio; pago o servio, valer a sentena como ttulo para o registro do imvel em nome dos possuidores.

No 1 do dispositivo transcrito, o Cdigo Civil relaciona os bens jurdicos considerados relevantes para a proteo jurdica, em razo do funo social da propriedade, como a flora, a fauna, as belezas naturais, o equilbrio ecolgico, a pureza do ar e da gua. Se o proprietrio no exercer o direito de propriedade, respeitando tais bens jurdicos, estar sujeito s sanes legais, como a responsabilidade objetiva pelos danos que a eles der causa, a interdio da atividade causadora do dano, e a desapropriao da propriedade. A lei civil no desfigura o conceito constitucional do direito de propriedade, mas o harmoniza funo social. No nico do art. 2035, o novo Cdigo considera que

26

Nenhuma conveno prevalecer se contrariar preceitos de ordem pblica, tais como os estabelecidos por este Cdigo para assegurar a funo social da propriedade.

Neste dispositivo, a lei infraconstitucional aponta a funo social da propriedade como princpio de ordem pblica, deixando de ter valor qualquer ato de manifestao de vontade que o contrarie, como o contrato. Assim, podemos dizer que o direito de propriedade um direito previsto na Constituio, que o garante e lhe estabelece o perfil, inviolvel por ato do governo ou de terceiros. Somente a Carta Magna pode estabelecer os casos em que o direito de propriedade pode sofrer restries ou aniquilamento, por ato de aquisio do Estado, como a desapropriao (arts. 5, XXIV, 182 e 184 da Constituio Federal), mediante justa e prvia indenizao, e o confisco (art. 243). Ao encerrar este assunto, devemos frisar que qualquer limitao ou perda do exerccio do direito de propriedade somente pode fundamentar-se no princpio da funo social da propriedade. Especificamente, em relao ao IPTU, o Texto Supremo d ao Municpio e ao Distrito Federal os instrumentos sancionatrios do parcelamento, edificao compulsria, IPTU progressivo e a desapropriao, que sero aplicados, sucessivamente (art. 182 4, incisos I, II e III), ao proprietrio que no der funo social propriedade urbana (caput do artigo 182).

27

Como observa Regina Helena Costa15,

...Nessa hiptese, exige a Lei Maior, alm da lei municipal, lei federal que trace normas gerais para o emprego dos apontados instrumentos destinados a compelir o proprietrio a dar uma destinao social ao imvel urbano.

A funo social da propriedade o fundamento constitucional que autoriza o Municpio e o Distrito Federal para que apliquem o IPTU progressivo, como instrumento tributrio para atingir o desenvolvimento urbano.

COSTA, Regina Helena, Estatuto da Cidade (Comentrios Lei Federal 10.257/2001, Instrumentos Tributrios para a Implementao da Poltica Urbana, Malheiros, 1 edio, 2 tiragem, pg.110.

15

28

3 . A NORMA JURDICA E A SUA ELABORAO

Norma jurdica o significado extrado, pelo cientista do direito, do texto legal e que serve de orientao para as condutas humanas em sociedade. atravs da norma jurdica que regulado o convvio social. O condicional da norma jurdica foi idealizado por KELSEN, como instrumento para estabelecer os comportamentos desejveis em sociedade, em determinada poca e local, impregnados dos valores consagrados pelos cidados. O legislador no inventa regras. Ele recorta os fatos mais relevantes ocorridos em sociedade e os transforma em enunciados prescritivos. A Constituio Federal autoriza o legislador competente a produzir as leis, atravs de um processo legislativo (art. 59). H um processo de enunciao a ser seguido, nas trilhas estabelecidas pela norma superior. A produo legislativa deixa as marcas registradas no processo de enunciao, produzindo a enunciaoenunciada, no dizer de TAREK MOISS MOUSSALEM16:

O veculo introdutor construdo a partir da leitura da enunciaoenunciada (entendida aqui como suporte fsico) e resultado da aplicao da norma sobre a produo jurdica.

So produzidos pelo legislador os veculos introdutores, tais como a Constituio Federal, a lei complementar, a lei ordinria a lei delegada e outros. Atravs dos textos jurdicos, dos enunciados prescritivos, o intrprete constri a norma jurdica, extraindo o seu respectivo significado.
16

MOUSSALEM, TAREK MOISS, Curso de Especializao em Direito Tributrio Fontes do Direito Tributrio, 2005 pg. 110.

29

Ao enfocar a construo da norma jurdica, Paulo de Barros Carvalho17 retrata o caminho que o intrprete deve percorrer, atravs de trs subdomnios, para apurar o significado dos enunciados prescritivos e estabelecer o sentido da norma jurdica. Sos os planos da literalidade textual, dos contedos significativos e o da contextualizao. O subdomnio 1, em que ele examina os textos legais e separa os suportes fsicos do enunciado prescritivo, que se encontram soltos pelo sistema. Passa ao subdomnio 2, que o da procura do contedo. Como esclarece o insigne professor,

Aqui tambm o labor no se perfaz de um eito, mas requer o exaurimento de vrios intervalos, sendo o primeiro desafio encontrar significaes de base, novo ponto de partida para os esforos de contextualizao das palavras e das prprias frases. Ao terminar a movimentao por essesubsistema, o interessado ter diante de si um conjunto respeitvel de enunciados, cujas significaes j foram produzidas e permanecem espera das novas junes que ocorrero em outro subdomnio

No subdomnio 2, o intrprete ainda no consegue o sentido completo da norma jurdica. Todo enunciado dotado de sentido. Entretanto, o sentido completo somente ser conseguido pela composio da unidade lgica da norma jurdica, com estrutura condicional, no subdomnio 3, que o da contextualizao. neste que ser produzido o sentido completo da norma jurdica. O intrprete constri a norma jurdica, extraindo o significado dos enunciados prescritivos.

17

CARVALHO, Paulo de Barros, Fundamentos Jurdicos da Incidncia Tributria, Trnsito entre os subdomnios S1, S2 e S3 para a integrao do sistema, 2 edio, 1999, Saraiva, 1999).

30

No se pode confundir a lei (suporte fsico) com a norma jurdica, elaborada pelo intrprete do direito. A norma jurdica juzo implicacional, extrado pelo intrprete dos textos que servem de instrumentos para sua elaborao. Como elucida J.J. Gomes Canotilho18,

Deve distinguir-se entre enunciado (formulao, disposio) da norma e norma. A formulao da norma qualquer enunciado que faz parte de um texto normativo (de uma fonte de direito). Norma o sentido ou significado adscrito a qualquer disposio (ou a um fragmento de disposio, combinao de disposies, combinaes de fragmentos de disposies). Disposio parte de um texto ainda a interpretar; norma a parte de um texto interpretado.

Com bastante clareza, Gabriel Ivo19 acentua a distino:

Norma jurdica no se confunde com os meros textos normativos. Estes so apenas os suportes fsicos. Antes do contato do sujeito cognoscente no temos normas jurdicas, e sim, meros enunciados lingsticos esparramados pelo papel.

Em estudo especializado sobre a semitica, Clarice Von Oertzen de Arajo20 dissipa qualquer confuso entre lei (suporte fsico) e norma jurdica:

A Cincia do Direito atribui uma diferena entre lei e norma que conveniente para relacionarmos com a distino entre signo e interpretante. O texto legal, na sua condio de linguagem impressa, possui a natureza de signo lingstico. A interpretao de tais textos produz uma mirade de efeitos que so denominados interpretantes do

18 19

CANOTILHO, J.J. Gomes, Direito Constitucional e Teoria da Constituio, pg. 1075-1076. IVO, Gabriel, A produo abstrata de Enunciados Prescritivos, in Curso de Especializao em Direito Tributrio, Estudos analticos em homenagem a PAULO DE BARROS CARVALHO. 20 ARAUJO, Clarice Von Oertzen, Fato e Evento Tributrio Uma anlise semitica, in Curso de Especializao em Direito Tributrio: Estudos Analticos em homenagem a Paulo de Barros Carvalho, editora Forense, 2005, pg.341).

31

signo. A idia que produzimos em nossa mente em decorrncia da compreenso dessa linguagem denominada norma jurdica (interpretante imediato: aquele efeito que a lei, em sua condio de signo, est apta a produzir. Ou seja: a norma o efeito, a idia ou significado produzido na mente do intrprete pela compreenso do texto legal).

importante frisar que indispensvel a existncia dos veculos introdutores, para que o intrprete possa elaborar a norma jurdica. Como seria ela construida, sem que o intrprete pudesse instrumentar-se da lei constitucional que partilha os campos de incidncia tributria, ou sem que os entes polticos elaborassem a lei que institui o tributo ? Se a Constituio estabelece em seu elenco de tributos um imposto como o predial e territorial urbano (art. 156, inciso I), permite a sua progressividade (arts. 156, incisos I e II) e autoriza o legislador a elaborar a lei respectiva, que obriga o contribuinte, o intrprete jamais poderia construir a norma jurdica respectiva, se o ente poltico (Municpio ou Distrito Federal) no elaborasse essa lei, para a qual tem competncia exclusiva. A falta de elaborao de lei, pelo Municpio ou Distrito Federal, acarretar a ineficcia sinttica da norma, por falta de um dos veculos introdutores. Somente com o sentido completo, construdo pelo intrprete, que a norma jurdica ser eficaz. Sem esse sentido, o intrprete no poder formar o juzo que orientar a sua conduta, em adequao norma. Sem a idia, resultante do juzo que o intrprete faz pela leitura do texto, ningum ser obrigado a levar aos cofres pblicos o seu dinheiro, a ttulo de tributo.

32

A norma jurdica tem estrutura lgica hipottico-condicional, destinada a regular as condutas em sociedade, com coercitividade. A sano elemento essencial aos preceitos do Direito positivo. A causalidade normativa se distingue da causalidade natural, justamente por ser aquela prescritiva de conduta. A norma jurdica tem composio dual: a norma primria e a norma secundria. Na primria, regulada a relao dentica, gerada em razo da efetivao dos fatos previstos na norma abstrata. Na secundria, est prevista uma relao de natureza processual, em que o Estado sanciona o no cumprimento da obrigao estabelecida na primria, compelindo o sujeito passivo a cumprir pessoalmente a obrigao, ou reparando o dano. Com preciso, o Professor LOURIVAL VILANOVA21 conclua:

Denominemos no sentido inverso do da teoria Kelseniana, norma primria a que estatui direitos/deveres (sentido amplo) e norma secundria a que vem em consequncia da inobservncia da conduta devida, justamente para sancionar seu inadimplemento.

A primria bimembre, composta por um antecedente, ou descritor,prtase ou suposto e por um conseqente, um prescritor, tese, ou apdose. O Antecedente descreve um comportamento que, acontecendo no mundo real, tem o efeito de instaurar uma relao de imputao. Aquele que pratica o fato descrito hipoteticamente no antecedente estar vinculado a prestar uma obrigao. o dever ser dentico. Ele no est somente no antecedente da norma, mas em toda ela. Est contido no antecedente, no conseqente e na implicao pelo funtor dentico.

21

VILANOVA, Lourival, Estruturas lgicas, RT, 1977, pg. 92.

33

Os modais denticos so: Autorizar, Obrigar e Proibir. Eles se dirigem ao comportamento das pessoas e ao legislador. No existe outro modal. a lei do quarto excludo. Quando dirigido ao legislador, o rgo encarregado de elaborar a lei autorizado a produz-la. O modal autorizar (A). Somente a Constituio autoriza o legislador ordinrio. Por outro lado, autorizado pela norma constitucional, o legislador, a quem atribuda a competncia impositiva, produzir a lei que institui o tributo. A norma constitucional autoriza Obrigar, atravs de lei que diz que o contribuinte estar obrigado perante o Estado a pagar o imposto. Sem a lei ordinria do ente poltico, no pode o contribuinte ser obrigado . Paulo de Barros Carvalho22, separa as autorizaes constitucionais, tanto para o legislador elaborar a lei infraconstitucional, como para a instituio do tributo:

A lei constitucional, instrumento primeiro e soberano, que se sobrepe aos demais veculos introdutrios de normas....So verdadeiras sobrenormas, porque falam no diretamente da conduta que suscita vnculos tributrios, mas do contedo ou da forma que as regras ho de conter. na Lei das Leis que esto consignadas as permisses para os legislativos da Unio, dos Estados e dos Municpios institurem seus tributos, como tambm l que esto fixados os limites positivos e negativos da atividade legiferante daquelas pessoas.

Assim, o processo de elaborao da lei deve submeter-se norma constitucional que lhe serve de fundamento de validade. Deve o veculo introdutor ser elaborado em obedincia aos requisitos essenciais exigidos para a sua validade: 1) sujeito competente; 2) procedimento prescrito pela norma constitucional.
22

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 58/9)

34

Sujeito competente aquele a quem a Carta Magna atribui o poder de elaborar a lei. No nosso sistema, tem competncia para legislar o Poder legislativo: da Unio, do Estado, do Municpio e do Distrito Federal. As respectivas competncias impositivas so repartidas constitucionalmente. Tambm o Texto Supremo estabelece o procedimento adequado para a elaborao de cada espcie de veculo introdutor: 1) a emenda Constituio: quanto iniciativa (art.60, incisos I, II e III), quanto matria legislada (a proibio do 4 do art. 60), quanto ao tempo (proibio do 1 do art. 60), quanto ao quorum 2) a Lei complementar: quanto iniciativa (arts. 61 e 2), quanto ao quorum (art. 69); para a instituio de tributos, no emprstimo compulsrio e na competncia residual (arts. 148 e 154, I), alm de outras funes (art. 146). 3) a Lei ordinria: quanto iniciativa (art. 61, 62), quanto matria legislada (art. 62 e seguintes). Como se pode perceber, este o processo de enunciao de elaborao da lei, estabelecido pela Carta Magna. Podemos dizer que o antecedente da norma jurdica em sentido amplo, traado pela norma constitucional. O conseqente desta norma em sentido amplo a obrigao que ter o cidado de obedecer s leis elaboradas por um sujeito competente e em obedincia a um procedimento traado pelo Texto Supremo. Se a lei, o texto fsico, produzido em desconformidade com o respectivo processo de enunciao traado pela Constituio Federal, a sua consequncia ser no obrigar a ningum. Entretanto, se os requisitos constitucionais foram

35

obedecidos, por um sujeito competente e procedimento vlido, ela vincular o cidado a cumpri-la, sob pena de coero. O Direito positivo prescritivo. Seus preceitos so obrigatrios. As condutas humanas so orientadas para o futuro. Por isso, o seu juzo implicacional. Se o preceito de conduta no for obedecido, o Estado exigir o seu cumprimento atravs de uma norma secundria. Inicialmente, Hans Kelsen23 sustentava que existiam duas normas, na integrao da norma jurdica: 1) a norma primria que prescrevia a sano e a secundria, que estabelecia o dever :

Se uma ordem jurdica ou uma lei feita pelo parlamento contm uma norma que liga no-observncia da primeira uma sano, aquela primeira norma no uma norma autnoma, mas est essencialmente ligada segunda; ela apenas estabelece - negativamente o pressuposto que a segunda liga a sano.

Posteriormente, em obra pstuma, na sua Teoria geral das normas, a estrutura da norma jurdica foi corrigida por Kelsen, para colocar na norma primria a que estatui o deve jurdico, e , na secundria, a sano. Lourival Vilanova24 corrigiu a ordem da estrutura da norma jurdica, (Estruturas Lgicas, pg. 64), o que foi anotado por Paulo de Barros Carvalho:

No seguimos a terminologia inicialmente acolhida por Kelsen: norma primria a que prescreve a sano e secundria a que estipula o dever jurdico a ser cumprido. Fico na linha de pensamento de Lourival

KELSEN, Hans, Teoria Pura do Direito, So Paulo, Martins Fontes, 2003, trad. de Joo Batista Machado, pg. 61). 24 VILANOVA, Lourival, op. cit. Pg. 64.

23

36

Vilanova, coincidente, alis, com o recuo doutrinrio registrado na obra pstuma do mestre de Viena.

no antecedente que est descrita a hiptese possvel. A sua ocorrncia ter a conseqncia de fazer irromper uma relao obrigacional, ligando o sujeito passivo ao sujeito ativo. Esta vinculao no automtica e imediata. H necessidade de que o mero evento seja relatado em linguagem competente. Somente no momento em que a autoridade competente relata o fato ocorrido que ocorre a incidncia tributria e tem a fora de instaurar um vnculo jurdico entre pessoas. Um evento no relatado por autoridade competente no ingressa como norma vlida no sistema jurdico e nele no irradia efeitos. O antecedente pode descrever fato futuro, possvel de acontecer, ou fato j ocorrido no passado. No primeiro sentido, temos a norma abstrata, no segundo a norma individual e concreta. As duas se distinguem em razo do aspecto temporal: ou prev uma ocorrncia no futuro, ou se volta para o passado, para um fato que pode ter ocorrido. A relao de imputao liga denticamente o antecedente ao conseqente. Se A, ento deve ser B. A relao dentica porque prescritiva, coercitiva. A lei manda, no aconselha.

3.1 Classificao da Norma Jurdica A classificao da norma jurdica pode ser feita, levando-se em conta critrios diversos.A doutrina classifica a norma jurdica em norma em sentido amplo e em sentido estrito.

37

Levando em considerao o grupo a que pertence, a norma jurdica classificada pelo Professor Paulo de Barros Carvalho25 em trs classes:

a) normas que demarcam princpios, concebidos para dar os limites da virtualidade legislativa no campo tributrio; b) normas que definem a incidncia do tributo, equivale a dizer, descrevem fatos e estipulam os sujeitos da relao, como tambm os termos determinativos da dvida (norma padro de incidncia ou regra matriz de incidncia tributri). ( Cabem nessa rubrica as normas que instituem isenes, bem como as regras sancionatrias); c) normas que fixam outras providncias administrativas para a operatividade do tributo, tais como as de lanamento, recolhimento, configurao de deveres instrumentais e relativas fiscalizao.
(Curso de Direito Tributrio, ed. Saraiva, 2005, pg. 241).

importante esta classificao, que separa a regra-matriz de incidncia tributria como a que se refere ao ncleo do tributo. Para cada espcie tributria, temos uma regra-matriz de incidncia. A regra-matriz de incidncia do IPTU norma em sentido estrito.

3.2 Classificao do Imposto Parte da doutrina classifica os impostos em reais e pessoais. Reais seriam os impostos que levam em considerao, na hiptese de incidncia, o prprio objeto sobre o qual recai o direito. Pessoais aqueles que levam em considerao uma presuno de riqueza do contribuinte, por ser proprietrio de coisa valiosa.

25

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 241)

38

Autores h que no admitem esta classificao como jurdica, como Alfredo Augusto Becker26:

A relao jurdica tem dois plos: o positivo e o negativo. A pessoa (fsica ou jurdica) o nico plo admissvel das relaes jurdicas. Por isto, toda e qualquer relao jurdica (inclusive a que atribui direito real ao sujeito ativo) sempre pessoal: entre pessoa e pessoa, nunca entre pessoa e coisa.

Geraldo Ataliba27 conceituava capacidade contributiva como a real possibilidade de diminuir-se patrimonialmente o contribuinte, sem destruir-se e sem perder a possibilidade de persistir gerando a riqueza como lastro tributao.

Valria Cristina Pereira Furlan28 tambm entende que no existe imposto real. Todos seriam pessoais:

Doutra parte, no existem, juridicamente falando, impostos reais, pois, se entendermos que a relao jurdica s pode acontecer entre duas pessoas, entre dois sujeitos teoria Kelseniana o imposto, como relao jurdica, sempre ser pessoal; at porque o imvel no paga imposto, quem paga imposto o proprietrio do imvel ou seu possuidor, no caso do IPTU.

26 27

BECKER, Alfredo Augusto, Teoria Geral do Direito Tributrio, Saraiva, 1972, pg. 341. ATALIBA, Geraldo, IPTU Progressividade. Revista de Direito Pblico, Cadernos de Direito Municipal, So Paulo, n 93, pg. 233, 1990. 28 FURLAN, Valria Cristina Pereira, Imposto predial e territorial urbano, So Paulo, Malheiros, 2000, pg. 32.

39

Aires Fernandino Barreto e Ives Gandra da Silva Martins29 refutam o entendimento de que todos os impostos so pessoais, por se tratar de relao jurdica e esta vincular somente pessoas, e no coisa. Eis a lio dos eminentes Professores:

Um evidente equvoco em que, no passado, incorreram alguns autores foi a tentativa de afastamento da classificao em impostos reais e pessoais, sob o argumento de que todos os impostos seriam pessoais, porquanto s as pessoas pagam tributos; as coisas no os pagam. Com o devido respeito e guardadas as devidas propores, a afirmao equivale a se rejeitar a existncia do Direito Real, porque as relaes so entre as pessoas e no entre as coisas ou entre pessoas e coisas.

O Professor Victor Uckmar30 considerava a progressividade do IPTU como: Evidente absurdo de alquotas progressivas para os impostos reais. H muitos anos que Hector B. Villegas31 vinha acentuando a natureza real do imposto sobre a propriedade imobiliria:

Impuestos reales y personales Conforme a esta classificacion, son impuestos personales aquellos que tienem em cuenta la especial situacin del contribuinte, valorando todos os elementos que integran el concepto de su capacidad contributiva. Por ejemplo, la imposicin progresiva sobre la renda global que tiene em cuenta situaciones como las cargas de famlia, el origen de la renda, etc.

29

BARRETO, Aires Fernandino e MARTINS, Ives Gandra, IPTU - Aspectos relevantes , coordenao de Marcelo M. Peixoto. A inconstitucionalidade da Progressividade do IPTU Impostos pessoais e reais, pgs. 66/67, Quartier Latin. 30 UCKMAR, Victor, Princpios Comuns de Direito Constitucional Tributrio, trad. Marco Aurlio Greco, 12, pg. 82. Revistas dos Tribunais, So Paulo, 1976. 31 VILLEGAS, Hector B., Elementos de Finanzas Pblicas Mexicana Los Impurestos 14 ed. Editorial Porru S.A., 1972, pg. 248.

40

Los impuestos reales, en cambio, consideran em forma exclusiva la riqueza gravada com prescindencia de la situacin personal del contribuinte. Asi, por ejemplo, los impuestos a los consumos o el impuesto imobilirio.

sabido que,primeiramente, as coisas existem naturalmente. O ser humano as classifica para melhor conhec-las. As classificaes no so perfeitas ou imperfeitas, certas ou erradas.Como esclarece Roque Antonio Carrazza,

..as classificaes (tanto quanto as definies) importam no por seu valor lgico, mas por seu valor operativo. Noutras palavras, no conta sejam verdadeiras ou exatas, mas teis e oportunas para entender o tema em estudo.

Somos de opinio de que a classificao importante, para o Direito.No Direito civil, necessria para o intrprete a classificao em real e pessoal. O direito real sobre imvel somente se constitui atravs de instrumento pblico. Somente se o adquire por modo determinado em lei: pelo registro do ttulo, por usucapio, pela sucesso hereditria, pela desapropriao. Como se v, naturalmente o imvel existe, independentemente de classificao. Entretanto, o seu regime jurdico ser melhor conhecido, se dominarmos a sua classificao. A classificao em bem mvel ou imvel, alm de haver que obedecer natureza da coisa, deve ser feita pelo intrprete, para conhecer e aplicar o Direito.

41

Assim, entendemos que as classificaes servem ao intrprete do direito, para conhecer o regime jurdico aplicvel aos fatos que acontecem no mundo real e elaborar a norma jurdica. A classificao dos tributos em reais e pessoais importante, para saber qual o regime jurdico aplicvel aos tributos, e, no caso em exame, ao IPTU. A nossa opinio a de que o IPTU deve ser classificado como imposto real, porque decorre de uma situao descrita no critrio material de sua regra-matriz: ser proprietrio de imvel. A importncia desta classificao se acentua quando a primeira corrente apregoa a aplicao do princpio da capacidade contributiva ao IPTU, adotando-se em sua hiptese de incidncia uma tributao mais gravosa ao proprietrio de imvel que, por possuir imvel de maior valor, faz presumir maior capacidade para colaborar com as despesas estatais. A segunda corrente sustenta que a classificao jurdica, por se referir a Carta Magna a impostos de carter pessoal ( 1 do art. 145 da Lei Maior), admitindo, ipso facto, a existncia de impostos reais. o que os Professores Aires Fernandino Barreto e Ives Gandra da Silva Martins32 assinalam:

..quando a Constituio Federal de 1988 (art. 145 1) diz que os impostos, sempre que possvel, tero carter pessoal, est inexoravelmente a absorver a dicotomia de impostos reais e pessoais.

Embora o Pretrio Excelso tenha sufragado, em interpretao anterior Emenda Constitucional n 29/2000, o entendimento de que a natureza real do IPTU impossibilita a aplicao da progressividade, somos de opinio de que todos os

32

BARRETO, Aires Fernandino e MARTINS, Ives Gandra da Silva, op. cit.

42

impostos podem ser utilizados como instrumento para se atingir determinado fim extrafiscal, inclusive o IPTU. Todavia, entendemos que, mesmo considerando-o apto extrafiscalidade, somente podemos admitir a sua progressividade, se: 1) a Carta Magna autoriza a progressividade do IPTU (art. 182 4, inciso II e 1 do art. 156) 2) no for considerada inconstitucional a Emenda Constitucional n 29/2000; 3) o ente tributante competente (Distrito Federal ou Municpio) elaborar lei regulando a progressividade e atender s etapas e procedimentos estabelecidos pelo Estatuto da cidade (Lei Federal n 10.257 de 2001). Como poderemos verificar mais adiante, para sabermos se o legislador do IPTU pode ou no utiliz-lo como instrumento fiscal, com sano de progressividade, indispensvel verificar se o sistema jurdico j o autorizou, ou no. O Supremo Tribunal Federal, recentemente, decidindo sobre IPTU progressivo, instituido em lei paulista, aps a Emenda Constitucional n 29/2000, superou entendimento anterior que impossibilitava a progressividade quanto ao IPTU, por ter ele carter real. A Corte Suprema entendeu, em via difusa, que, a partir da Emenda referida, est autorizada a progressividade do IPTU, sendo considerada irrelevante a sua natureza real.

43

3.3 Validade, Vigncia e Eficcia Consideramos importante o estudo dos conceitos de validade, vigncia e eficcia da norma jurdica, porquanto este trabalho tem como uma de suas finalidades apontar a necessidade da existncia de lei, elaborada pelo poder competente Municipal, para que sirva como veculo introdutor da norma jurdica stricto sensu que institui o IPTU progressivo. H autores que sustentam a existncia da norma, como pressuposto de sua validez. A norma teria que existir, Entendemos que somente a norma vlida tem existncia no ordenamento jurdico. Para ser vlida, necessrio que haja uma relao de pertinencialidade entre a norma produzida e o sistema. Os requisitos necessrios para que uma norma seja considerda vlida so dois: a) que tenha obedecido o procedimento formal estabelecido por lei, para a sua produo; e b) que seja elaborada por autoridade competente. A autorizao conferida pela norma constitucional, que partilha as competncias tributrias, estabelecendo o respectivo campo de incidncia de cada ente tributante. Se no forem obedecidos tais requisitos, a norma no ser vlida e, automaticamente, ser inexistente. Ou a norma vlida e existe no Direito, ou invlida e inexiste. Para existir, indispensvel que seja vlida. Deve haver uma relao entre ela e o ordenamento jurdico, que a autoriza e a fundamenta. Se produzida em conformidade com as normas superiores, haver uma relao de pertinencialidade.

44

Como assinala Diego Martin Farrell33:

Las normas jurdicas se consideran vlidas cuando concuerdan con el critrio adoptado por el jurista. Puede decirse, entonces, que la validez no es uma propriedad de las normas, sino una relacin entre la norma y el critrio elegido; cuando la norma se ajusta al critrio se la considera vlida

J a vigncia a aptido, a qualidade da norma, de estar apta a reger as condutas humanas em sociedade. O Professor Paulo de Barros Carvalho34 conceitua vigncia como o atributo da norma que est preparada para incidir no mundo social, regulando deonticamente as condutas intersubjetivas. A norma pode ser vlida e no ser vigente. Se, por exemplo, a lei produzida por autoridade competente e obedece ao procedimento legal previsto, ela vlida. Entretanto, somente quando ela estiver apta para incidir (publicada e aps a vacatio legis) e jurisdicizar os fatos descritos na hiptese de incidncia que ela se tornar vigente. O Professor Trcio Sampaio Ferraz Jr.35 bem retrata o conceito de vigncia com um exemplo: Terminada a fase constitutiva do processo produtivo (...), quando, ento, a norma j vlida, no perodo que vai da sua publicao at a sua revogao ou at o prazo que a prpria norma estabeleceu para sua validade, diz-se ento que a norma vigente . Vigncia significa pois que a norma j pode atuar ou pode atuar ainda, isto , pode ser invocada para produzir efeitos. Vigncia , pois, um termo com o qual se demarca o tempo de validade de uma norma (...). Neste
33 34

FARREL, Diego Martin, Hacia um critrio de validez, Buenos Aires, Abeledo Pierrot, 1992. CARVALHO, Paulo de Barros, Fundamentos jurdicos da incidncia, 1999, Saraiva, pg.53. 35 FERRAZ JR., Trcio Sampaio, Introduo ao Estudo do Direito, Atlas, 1991, pg. 180.

45

sentido, norma vigente a norma que est atuando. A vigncia pode coincidir com a validade, mas no necessariamente. Isto , uma norma cujo processo de produo j foi aperfeioado j vlida; no entanto, sua vigncia pode ser postergada. Vistos os conceitos de validade e vigncia, examinemos o conceito de eficcia da norma jurdica. A eficcia propriedade do fato jurdico de desencadear efeitos jurdicos, como consequncia da incidncia. A norma vlida, vigente e relatada em linguagem competente. Neste ltimo momento, ocorre a subsuno do fato descrito na hiptese de incidncia norma. Como conseqencia imediata e infalvel, aparece a eficcia, alterando a realidade social. Para o Professor Paulo de Barros Carvalho36:

Pode acontecer que ua norma vlida assuma o inteiro teor de sua vigncia, mas, por falta de outras regras regulamentadoras, de igual ou inferior hierarquia, no possa juridicizar o fato, inibindo-se a propagao de seus efeitos. Ou ainda pensemos em normas que faam a previso de ocorrncias factuais possveis, mas, tendo em vista dificuldades de ordem material, inexistam condies para que se configurem em linguagem a incidncia jurdica. Em ambas as hipteses teremos norma vlida dotada de vigncia plena, porm impossibilitada de atuar. (Curso, pg. 54).

Assim, a norma pode ter vigncia e no ser eficaz. A ineficcia pode resultar de uma situao de fato, como a impossibilidade material de cumprir a norma, ou por faltar outro veculo introdutor de norma.

36

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 54.

46

O Professor Trcio Sampaio Ferraz Jr.37 elucida com muita clareza a ineficcia da norma:

A eficcia tem a ver com a produo de efeitos. Diz-se eficaz a norma: a) que tem condies fticas de atuar, posto que ela adequada em relao realidade, b) que tem condies tcnicas de atuar, posto que esto presentes os elementos normativos para adequ-la para a produo de efeitos concretos. A contrario sensu, ineficaz a norma, nos dois sentidos, inadequada. Estes dois sentidos podem existir simultaneamente ou no. Assim, quando a lei determina que entrar em vigor imediatamente, havendo, porm, necessidade de sua regulamentao, enquanto esta no for decretada, a lei ser ineficaz no sentido (b). Decretada a regulamentao, pode ocorrer, no entanto, que a lei permanea inadequada realidade que ela pretende disciplinar, por razes fticas. Por exemplo, a lei determina a obrigatoriedade do uso de determinado aparelho para a proteo do trabalhador no exerccio do seu trabalho, mas o aparelho no existe no mercado, nem h previso de sua produo adequada para dar condies sua utilizao. Para efeito de diferena terminolgica, chamaremos o sentido (a) de eficcia semntica e o sentido (b) eficcia sinttica.

importante para a compreenso da concluso do presente trabalho o conceito de ineficcia sinttica da norma, pois somente o Municpio que elaborar a lei que regule a progressividade do IPTU , obedecendo aos parmetros do Estatuto da Cidade, poder institu-lo e cobr-lo. Se inexistir a lei municipal ou Distrital, de competncia de tais entes politicos, regulando a progressividade, haver ineficcia sinttica . A falta da lei inferior, que regula a progressividade do IPTU, impossibilita que a autoridade competente relate em linguagem o fato jurdico

37

FERRAZ Jr., op. cit., pg. 181.

47

tributrio, construindo o significado da norma jurdica. A norma no ingressar no sistema e no irradiar efeitos. O Municpio que no elaborar lei, regulando a progressividade do IPTU, no poder exigi-lo, por falta de eficcia sinttica da norma.

48

4 - A REGRA-MATRIZ DE INCIDNCIA TRIBUTRIA

Como ficou exposto, ao tratarmos da norma jurdica, para cada espcie tributria temos uma regra-matriz de incidncia. A regra-matriz de incidncia do IPTU norma em sentido estrito. Ao se referir regra-matriz de incidncia tributria, Jos Roberto Vieira38 diz que

Outro no quadraria ser o caminho, seno o da norma jurdica, porque o nico capaz de conduzir-nos s mais ntimas regies de uma figura tributria, autorizando-nos a penetrar sua arquitetura estrutural. O conhecimento do tributo passa necessariamente pelo conhecimento da norma, pois, afinal, tributo norma.

Como no direito em geral, no tributrio a norma que institui o tributo sempre abstrata e descreve, no antecedente, um fato lcito e futuro, que somente obrigar algum, se ele acontecer. O conseqente prescreve uma relao jurdica, onde aquela pessoa que praticou o fato descrito na norma dever prestar uma obrigao. A norma primria se constitui pelo Antecedente e o Conseqente. No Antecedente, temos os seguintes critrios: material, temporal e espacial. No Conseqente temos os critrios: pessoal e o quantitativo. A norma abstrata, ainda que elaborada e apta a ser aplicada ao caso concreto, no regula efetivamente as condutas. Somente a norma individual e concreta que o

38

VIEIRA, Jos Roberto, A Regra-Matriz de incidncia do IPI, Texto e Contexto, Juru Editora, 1993, pg. 70.

49

far, atravs de pessoa, indicada por lei, para relatar em linguagem fato descrito na hiptese de incidncia e fazer a sua subsuno norma, atravs do lanamento tributrio. o que enfatiza Paulo de Barrros Carvalho39:

A regra-matriz de incidncia tributria, como norma geral e abstrata, no traz, na hiptese, a descrio de um evento especificamente determinado, trao peculiar s normas individuais e concretas. Antes, alude a uma classe de eventos, na qual se encaixaro infinitos acontecimentos concretos. E a operao lgica de incluso de um elemento numa classe chamada subsuno. Satisfazendo aos requisitos de pertinencialidade a certa classe C, um objeto determinado (o) nela se subsome. Essa nota revela, imediatamente, que a incidncia da regra no ocorrer enquanto norma individual e concreta, dando conta da subsuno do fato classe de acontecimentos descritos no suposto, no for expedida pelo rgo competente.

O processo de positivao do direito somente acontece com a expedio da norma individual e concreta, atravs do lanamento tributrio. importante notar que o tributo sempre tem o perfil constitucional. No pode uma norma de hierarquia inferior descrever a estrutura de um tributo, em antagonismo com o desenho constitucional, sob pena de eivar-se de inconstitucionalidade. Para ingressar no sistema jurdico, a norma deve ser pertinente a ele. Deve obedecer a uma relao de subordinao e de coordenao. A norma introduzida no sistema no ser vlida, se afrontar os preceitos fundamentais, que lhe servem de fundamento de validade.

39

CARVALHO, Paulo de Barros, Fundamentos jurdicos da Incidncia Tributria, Saraiva, 2 edio, pgs. 82/3.

50

4.1 Os critrios da regra-matriz do IPTU Assim, partindo do texto constitucional , podemos traar a seguinte regramatriz do Imposto predial e territorial urbano, com os seguintes critrios:

ANTECEDENTE 4.2 CrtrioMaterial Este critrio sempre ser representado por um verbo, em sua forma infinitiva, e mais um complemento: ser proprietrio de bem imvel urbano. A constituio, ao partilhar os tributos, estabeleceu o arqutipo do IPTU, no art. 156, inciso I, gravando o direito de propriedade urbana. O conceito de ser proprietrio de bem imvel completado pelo Cdigo Tributrio Nacional, Lei Complementar n 5.172 de 1967: O imposto, de competncia dos Municpios, sobre a propriedade predial e territorial urbana tem como fato gerador a propriedade, o domnio til ou a posse de bem imvel por natureza ou acesso fsica, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Municpio. (art. 32). Como se pode observar, o conceito acima referido no prprio do Direito tributrio. O instituto de Direito Civil, sendo apenas utilizado pelo Direito Tributrio, para construir a norma jurdica do IPTU.

51

PAULO DE BARROS CARVALHO40, ao enfatizar a inexistncia de autonomia cientfica do Direito Tributrio, observa que a adoo do instituto da propriedade, na previso hipottica da regra-matriz do IPTU a comprovao de que

..o direito uno, tecido por normas que falam do comportamento social, nos mais diferentes setores de atividade e distribudas em vrios escales hierrquicos.

O fato jurdico tributrio previsto no art. 32 se refere ao bem imvel. Este conceito estabelecido pelos arts. 79, 80 e 81 do atual Cdigo Civil, tanto ao imvel por natureza, como por acesso fsica. O mesmo acontece com o usufruto e a posse ad usucapionem. So institutos do Direito civil. Esto no campo material de incidncia do IPTU tambm o domnio til e a posse com nimo definitivo de ser dono. Estas so formas de exteriorizao dos poderes inerentes ao domnio. O domnio til do proprietrio do imvel. No usufruto, o proprietrio destaca os direitos de usar e fruir da coisa em favor do usufruturio (art. 1394 do atual Cdigo Civil), permanecendo consigo a nua propriedade. Na enfiteuse, ao senhorio direto, que o proprietrio, pertence o domnio eminente, e ao enfiteuta, ou foreiro, pertence o domnio til, a posse direta do imvel. O instituto da enfiteuse sofreu modificao com o novo Cdigo Civil:

40

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 14, Saraiva, 2005.

52

Art. 2038: Fica proibida a constituio de enfiteuses e subenfiteuses, subordinando-se as existentes , at a sua extino, s disposies do Cdigo Civil anterior... Deste modo, foi extinto o instituto da enfiteuse. No h mais o arrendamento perptuo de imvel. A Lei nova respeita os direitos adquiridos, resultantes de contratos celebrados durante o anterior Cdigo Civil. Extinguindo-se a enfiteuse, o domnio til resultante do contrato de enfiteuse deixou de ser hiptese de incidncia tributria, a partir da vigncia do novo Cdigo Civil. Embora permanea o domnio til como hiptese de incidncia (art. 32 do Cdigo Tributrio Nacional), ele se refere exclusivamente aos contratos de enfiteuse celebrados no regime anterior e ao usufruto, que permanece como instituto jurdico na nova lei. Quanto posse, deve-se esclarecer que somente haver subsuno da hiptese norma, quando a posse for exercida ad usucapionem, isto , a posse exercida com a inteno de ser dono do imvel. A mera posse, exercida pelo locatrio, por exemplo, no entra no campo de incidncia. O Locatrio no tem legitimidade para ao relacionada ao IPTU, nem pode ser tributado por este imposto municipal. a propriedade, e no a mera posse, que tributada pela Carta Magna, no art. 156, inciso I e pelo Cdigo Tributrio Nacional (art. 32).

53

Como elucidam com clareza e preciso MISABEL DE ABREU MACHADO DERZI e SACHA CALMON NAVARRO41, no tributada a mera posse

.. do locatrio, do comodatrio, do arrendatrio do terreno urbano, do administrador clandestino ou precrio (posse nova) etc. A posse prevista no Cdigo Tributrio como tributvel, a de pessoa que j ou pode ser proprietrio da coisa.

Deste modo, no esto previstos na hiptese de incidncia do IPTU o mero possuidor e o detentor da propriedade imvel. Enfim, o direito de propriedade, o domnio til resultante do contrato de usufruto e a posse com animo de ser dono que constituem o critrio material da hiptese de incidncia do IPTU. Proprietrio o titular dos poderes elementares do domnio: usar , fruir e dispor da coisa, conforme estabelece o 1 do art. 1228 do Cdigo Civil: O proprietrio tem a faculdade de usar, gozar e dispor da coisa..

4.3 Critrio Espacial Este critrio se refere ao local onde est situada a propriedade imvel. Necessariamente, dever estar localizada na zona urbana da cidade. Se o imvel edificado, o Imposto o predial. No edificado, a hiptese de incidncia do territorial urbano. Primeiramente, h que se indagar qual o ente competente para fixar os limites do permetro urbano. Se o imvel se localiza na zona urbana, o imposto o

41

DERZI, Misabel de Abreu Machado e NAVARRO, Sacha Calmon, Do Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, So Paulo, Saraiva, 1982, pgs. 119/120.

54

IPTU, de competncia do Municpio. Se est situado em zona rural, a incidncia do ITR, de competncia da Unio. Assim, em razo da competncia de ambas as pessoas polticas, Municpio e Unio, qualquer delas poderia fixar o critrio especial do IPTU e do ITR, respectivamente. H vrias correntes que opinam quanto fixao do critrio espacial do IPTU e ITR. Uma delas a que sustenta ser a destinao o melhor critrio para distinguir ambas as competncias. Se o imvel destinado a atividades como habitao, comrcio, etc. a incidncia do IPTU, se tem por finalidade atividade rural, como plantio, pecuria, agricultura, o imposto devido ser o ITR. Entendemos que no a destinao do imvel que determina o critrio espacial, e sim a sua localizao. No a vontade do proprietrio que decidir se o imvel deve ser tributado pelo ITR ou pelo IPTU. Outra corrente doutrinria defende que caberia lei complementar (art. 146) definir os limites que separam a zona urbana da zona rural. O Cdigo Tributrio Nacional (Lei complementar n 5.172 de 1967) estabeleceu, no 1 do art. 32: Para os efeitos deste imposto, entende-se como zona urbana a definida em lei municipal, observado o requisito mnimo da existncia de melhoramentos indicados em pelo menos dois incisos seguintes, construdos ou mantidos pelo Poder Pblico: I meio-fio ou calamento, com canalizao de guas fluviais; II abastecimento de gua;

55

III sistema de esgoto sanitrio; IV rede de iluminao pblica, com ou sem posteamento para distribuio domiciliar; V escola primria ou posto de sade a uma distncia mxima de 3 (trs) quilmetros do imvel considerado. O que ocorre com a adoo de tal fundamento ? A Lei complementar est estabelecendo restries competncia Municipal. A lei infraconstitucional est contrariando o perfil do tributo, traado pela Carta Magna. Est restringindo a autorizao constitucional dada ao legislador municipal, para elaborar a lei que institui o IPTU. Este critrio de existncia de determinado nmero de equipamentos para a definio de zona urbana no est contido no campo de incidncia atribudo ao Municpio pela Constituio Federal. Antonio Jos da Costa42 assinala que

No cabvel, portanto, que uma lei complementar ao reconhecer a competncia da lei municipal para definir sua zona urbana, simultaneamente, imponha requisitos que, sem dvida, coarcta essa mesma competncia, trazendo para si o privilgio de, ela sim, definir o que zona urbana e rural.

Entendemos que inconstitucional o 1 do art. 23 do Cdigo Tributrio Nacional, por afronta ao art. 156, inciso I, da Constituio Federal.

42

COSTA, Antonio Jos , Da regra-padro de incidncia do imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, Rio de Janeiro, Forense, 1985.

56

Outra opinio, a nosso ver mais acertada, a que atribui ao Municpio o poder-dever de executar a poltica urbana do Municpio. O Municpio tem a tarefa de exigir do proprietrio do imvel urbano a funo social da propriedade. Esta atribuio constitucional (art. 182 e ) tem por finalidade ordenar o pleno desenvolvimento das funes sociais da cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes. evidente que, ao exigir do Municpio tal finalidade, a Lei Maior lhe deu o poder de traar a ordenao da cidade, atravs de um plano diretor ( 1 e 2 do art. 182). Valria Furlan43, em valioso trabalho sobre IPTU, esclarece que

Compete, pois, apenas ao Municpio, traar os limites da rea urbana, sob seus prprios critrios, para que possa assegurar a observncia do princpio da funo social da propriedade urbana e, por via de consequncia, para fins de tributao, j que, por expressa disposio constitucional, dever do legislador municipal utilizar-se do IPTU como instrumento de poltica de desenvolvimento e de expanso urbana.

Podemos concluir que o legislador municipal quem traa o permetro urbano, ao elaborar o plano diretor. Esta competncia atribuda pela Carta Magna ao Municpio ( 1 do art. 182). A Lei que estabelece o permetro urbano de carter administrativo. Como integrante do critrio espacial da regra-matriz de incidncia, indispensvel que seja veiculada pelo plano diretor.

43

FURLAN, Valria, Imposto predial e territorial urbano, Malheiros editores, 2 edio, 2002, pg. 61.

57

No pode ficar ao alvedrio do Prefeito, ou qualquer autoridade administrativa, a sua elaborao. Qualquer portaria, resoluo, ou outro ato infralegal no obriga o contribuinte. O Poder executivo realiza estudos, levantamentos e outros trabalhos administrativos no sentido de fornecer ao Poder Legislativo informaes a respeito do permetro urbano, mas no produz lei. Somente o Poder legislativo municipal tem competncia para, atravs de lei, por ele elaborada, traar o permetro urbano, estabelecendo o critrio espacial do IPTU.

4.4 Critrio Temporal O IPTU cobrado anualmente. Em razo do princpio da anterioridade, a lei que o instituia deveria estar publicada at 31 de dezembro de cada ano. Neste regime, o contribuinte era surpreendido, no limiar do ano novo, com aumento do IPTU, atravs de lei publicada nos dias finais do ano anterior, para vigorar a partir de 1 de janeiro. At mesmo por decreto, os Prefeitos aumentavam, no final do ano, a base de clculo do imposto, para vigorar no exerccio seguinte. O Superior Tribunal de Justia colocou fim a este expediente, atravs da Smula n160: defeso ao Municpio atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao ndice oficial de correo monetria. O contribuinte era pego de surpresa. A sua nica opo era socorrer-se das vias judiciais.

58

Em razo da anterioridade nonagesimal, instituida para as contribuies sociais, no art. 195 6 da Constituio, ROQUE ANTONIO CARRAZZA44 vinha defendendo o entendimento de que nenhum tributo submetido ao princpio da anterioridade lato sensu poderia ser exigido, se a respectiva lei no estivesse em vigor, noventa e um dias do trmino do exerccio financeiro imediatamente anterior:

..antes do advento da predita Emenda Constitucional sustentvamos, com base nas lies de Eduardo Domingos Bottallo, que o princpio da anterioridade exigia que a lei instituidora ou majoradora do tributo tivesse sido publicada , pelo menos, noventa e um dias do trmino do exerccio financeiro. Noutras palavras, apregovamos que o contribuinte tinha o direito constitucional subjetivo de recolher tributos de conformidade com as leis vigentes at o dia 1 de outubro do exerccio financeiro anterior (noventa e um dias antes do trmino do exerccio financeiro). art. 195 6, do mesmo Diploma Magno...
(Curso, pg. 183)

Chegamos a esta

concluso interpretando o art. 150, III, b, da CF em sintonia com o

Em sintonia com esta previso, o Poder constituinte derivado , atravs da EC n42/2003, submeteu a instituio do IPTU ao princpio da anterioridade nonagesimal na alnea c do art. 150, inciso III:

Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado ...ao Distrito Federal e Municpios: ...inciso III cobrar tributos:

44

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso, pg. 183.

59

...alnea c: antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alnea b;

O contribuinte do IPTU passou a ter a garantia constitucional de no pagar o imposto, se a lei que o instituir no estiver publicada noventa dias, antes do exerccio financeiro em que o Municpio exigi-lo. Esta conquista do contribuinte municipal, quanto anterioridade nonagesimal, assegurada pelo sobreprincpio da segurana jurdica. A segurana jurdica valor que visa dar ao contribuinte a possibilidade de prever o que a futura incidncia do tributo ir repercutir no seu patrimnio, assim como a tranqilidade de que a nova lei no alcanar os fatos passados. Este princpio assegura ao contribuinte a possibilidade de planejar as suas aes, ante a incidncia de norma que vigorar no futuro. A respeito, assinala Paulo de Barros Carvalho45 que a segurana jurdica d ao contribuinte

a certeza do tratamento normativo dos fatos consumados, dos direitos adquiridos e da fora da coisa julgada. Esta bidirecionalidade passado/futuro fundamental para que se estabelea o clima de segurana das relaes jurdicas..

A segurana jurdica um sobreprincpio, porque engloba em um s valor os princpios da irretroatividade da lei tributria, da anterioridade, do direito adquirido, da coisa julgada, e o da estabilidade das relaes jurdicas. Esses so princpios,

45

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 150.

60

limites objetivos, que se conjugam para realizar o valor que a segurana jurdica. neste sentido que Marcelo Magalhes Peixoto46 anota que

o referido princpio consagra a conjugao de vrios princpios de nosso ordenamento, tais como o da Legalidade, da igualdade, e da irretroatividade, entre outros.

Todavia, em relao base de clculo, deu a impresso de haver sido suprimida a garantia do princpio da anterioridade, pela mesma Emenda n 42: 1 - .. a vedao do inciso III....c, no se aplica... fixao da base de clculo do imposto previsto ....no art. 156,I. Quer dizer, a aludida Emenda constitucional deu ao contribuinte a garantia do princpio da anterioridade nonagesimal, no art. 150, inciso III, alnea c. Entretanto, retirou tal garantia, ao excepcionar tal princpio, em relao ao critrio quantitativo do referido imposto, no 1 do referido dispositivo constitucional. Entendemos que tal contradio somente pode ser explicada por um engano do poder derivado. De nada valeria garantir o princpio da anterioridade nonagesimal em relao regra-matriz do IPTU, no inciso III, alnea c e, logo aps, no 1 do mesmo dispositivo, suprimir tal garantia fundamental, em relao base de clculo, que o seu critrio quantitativo. O equvoco do poder reformador somente pode ser sanado por uma interpretao sistemtica da referida Emenda constitucional n42/2003. Se a razo principal da Emenda foi introduzir no sistema jurdico tributrio a garantia

46

PEIXOTO, Marcelo Magalhes, IPTU, Aspectos relevantes, Princpios Constitucionais Tributrios, pg. 419, editora Quartier Latin, 2002.

61

fundamental da anterioridade nonagesimal, a norma que excepciona (1 do art. 150 da Carta constitucional) no pode colidir com a norma superior (alnea c do inciso III do mesmo dispositivo), que lhe daria validade. Roque Antonio Carrazza47 explica o equvoco do poder derivado:

J no pertinente ao ..IPTU (imposto predial e territorial urbano) a restrio em exame encerra um lamentvel erro de tcnica, pois confunde a base de clculo in abstracto com a base de clculo in concreto destes tributos. A base de clculo in abstracto destas figuras exacionais (como, de resto, de qualquer tributo) deve ser fixada por meio de lei (princpio da legalidade tributria). J a apurao da base de clculo in concreto (que Aires Barreto chama de base calculada) diz respeito ao ato administrativo de lanamento, sendo, assim, da alada privativa do Poder Executivo. Ora, sob pena de violao ao princpio da anterioridade, a lei que majora a base de clculo destes tributos tambm s poder incidir em um dado exerccio financeiro se observar o disposto na alnea c do inciso III do art. 150 da CF (que veio explicitar o que j se encontrava implcito na alnea b do mesmo dispositivo).

Salienta o insigne professor o possvel engano do legislador derivado:

Apenas os atos administrativos que concretizam os comandos contidos nesta mesma lei (v.g. a planta de valores) que podero ser aplicados sem a observncia da alnea c em exame. Da a impropriedade redacional do art. 150, 1, infine, da CF (com a redao dada pela Emenda Constitucional 42/2003.

Realmente, era desnecessrio dispensar a anterioridade em relao a ato administrativo regulamentar, como a planta de valores, em que a autoridade administrativa apenas faz o cadastramento dos imveis da cidade.

47

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso, 6 edio, 2006, pg. 204.

62

Entretanto, se o engano no foi motivado por tal causa, o primeiro, in fine, do art. 150 da Constituio Federal, ao abolir a anterioridade nonagesimal, em relao base de clculo do IPU, representa uma contradio lgica. Se um dos princpios fundamentais que limitam a imposio do tributo o da anterioridade da lei, no pode uma norma instituir exceo parcial (o presente caso) a tal princpio, sob pena de torn-lo, nesta parte, letra morta. Para a validade da norma que institui o tributo essencial que todos critrios da regra-matriz estejam presentes. A abolio do limite objetivo da anterioridade nonagesimal, em relao base de clculo, significa a supresso do prprio princpio. A revogao da espcie (critrio quantitativo da regra-matriz) significaria a revogao do gnero (toda a regramatriz). O quadro constitucional parece claro. Antes da Emenda Constitucional n42/2003, no havia disposio constitucional expressa, quanto ao princpio da anterioridade nonagesimal, em relao generalidade dos tributos. Havia em relao contribuio social (art. 195 6). Aps a referida Emenda Constitucional, em relao ao IPTU, foi instituida a anterioridade nonagesimal, como uma das garantias individuais constantes do art. 5 da Constituio Federal. Entretanto, o poder derivado excepcionou desse princpio a base de clculo (art. 150 1, in fine). Induvidosamente, h um conflito de normas, mais precisamente entre o princpio da anterioridade nonagesimal, instituido na aliena c do inciso III do art.

63

150 da Constituio Federal a sua respectiva abolio, em relao sua base de clculo, no 1, in fine do mesmo dispositivo. Na nossa opinio, existe uma impropriedade do legislador, ao suprimir o princpio da anterioridade nonagesimal, em relao base de clculo do IPTU. Se o princpio da anterioridade nonagesimal foi consagrado na alenea c do inciso III, do art. 150, a norma inferior do 1, in fine, no encontra fundamento de validade na norma superior, para excepcion-lo em relao ao critrio quantitativo da regra-matriz. sabido que vrios tributos existentes no sistema tributrio brasileiro so excepcionados do princpio da anterioridade, como emprstimo compulsrio (art. 148, I), Imposto de Importao, Exportao, IPI, IOF (art. 153, incisos I, II, III, IV e V da CF). Em relao a esses casos de exceo ao princpio da anterioridade, repetida desnecessariamente no 1 do art. 150 da Carta Magna, existe um fundamento comum: a urgncia, determinada por situaes de emergncia em casos excepcionais de interesse pblico. Entretanto, em relao base de clculo do IPTU, excepcionar o princpio da anterioridade nonagesimal, significa retir-lo da Carta Magna. No momento em que entrou em vigor a Emenda Constitucional n 42/2003, a garantia fundamental incorporou-se aos direitos e garantias fundamentais do contribuinte, por fora do art. 150, inciso III, alnea c. Ao retirar o princpio da anterioridade nonagesimal, em relao ao elemento quantitativo da regra-matriz do IPTU, a sua base de clculo, a Emenda

64

Constitucional n 42, de 19.12.03, est mutilando a garantia constitucional da anterioridade nonagesimal tributria. Neste aspecto, a Emenda Constitucional n 42 inconstitucional, por violar clusula ptrea (art. 60, inciso IV da Constituio Federal), que a garantia fundamental do princpio da anterioridade nonagesimal, por ela inserida no Texto Supremo. Com a Emenda Constitucional n 42, o poder executivo municipal continuaria autorizado a aumentar a base de clculo do IPTU, elaborando a lei que o institui, mesmo que seja no dia 31 de dezembro, o ltimo dia do ano, para vigorar no dia 1 de janeiro. Permaneceria a mesma surpresa ao contribuinte, com a publicao da lei que estabelece a base de clculo do imposto, nos ltimos dias do ms de dezembro, para passar a vigorar em 1 de janeiro do ano vindouro. como, h tempos, ROQUE ANTONIO CARRAZA48 assinalava:

Do exposto, percebemos que, muita vez, o contribuinte tem, com o princpio da anterioridade, uma segurana mnima, que poderamos at chamar de meramente retrica. Com efeito, que pode ele fazer, num nico dia, para acomodar seu patrimnio ao novo tributo ou ao tributo mais gravoso ?

Deste modo, para que seja cobrado, o IPTU deve ter sua lei publicada noventa e um dias antes do incio do exerccio financeiro, isto , em 2 de outubro do ano anterior, por fora do referido art. 150, inciso III, alnea c. Por outro lado, necessrio precisar, no aspecto temporal, em que momento selecionado o contribuinte do IPTU. Qual a pessoa que deve ser escolhida ?

48

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso, 6 edio, 2006.

65

Observe-se que o fato jurdico tributrio se refere a dois momentos: um, que a data do evento, o dia 1 de janeiro, em que o proprietrio ou o possuidor do bem imvel urbano escolhido como contribuinte do IPTU. O outro, a data em que constitudo o fato jurdico tributrio e notificado do lanamento o contribuinte. No primeiro, o lanamento se refere a fato pretrito e tem a natureza declaratria. No segundo, a dvida constituda e determinada em todos os seus critrios, apresentando-se o ato como de natureza constitutiva. Se o Poder Legislativo Municipal aprova uma lei que institui o IPTU, at o dia 02 de outubro do ano de 2004, e em fevereiro do ano vindouro a autoridade competente procede ao lanamento, notificando o contribuinte em determinada data, temos assim constituda a respectiva obrigao tributria: Fulano de tal, proprietrio de imvel urbano situado nesta cidade, no dia 1 de janeiro de 2005, deve pagar o valor de tantos reais ao Municpio. O lanamento tem a funo de determinar os elementos da regra-matriz de incidncia do tributo. neste momento, na data do relato em linguagem do fato jurdico tributrio, que determinado quem o sujeito passivo da obrigao tributria. Temos, no lanamento, dois momentos: a data do evento, 1 de janeiro de 2005, e a data do fato jurdico tributrio, em 13 de fevereiro de 2005, que a data em que h o relato do fato em linguagem competente. A importncia da distino dos dois momentos se refere principalmente ao seguinte: 1) sem o relato em linguagem competente do evento, a norma tributria do IPTU no ingressa no sistema, e no adquire eficcia jurdica. A lei que rege o lanamento, quanto autoridade competente e quanto ao procedimento, a lei em vigor, no exemplo

66

dado, em 13 de fevereiro de 2005; 2) a lei aplicvel ao fato pretrito, o evento ocorrido, a lei vigente naquela poca, em 1 de janeiro de 2005. Paulo de Barros Carvalho49 assinala a importncia da classificao em tempo no fato e tempo do fato:

A dualidade de marcos temporais sobremaneira fecunda. Alm de assinalar, com clareza e segurana, os critrios de aplicao da legislao correspondente, indica os efeitos constitutivos e declaratrios que o fato apresenta.

atravs do lanamento que a autoridade administrativa relata o acontecimento previsto no suposto da norma tributria e lhe d eficcia: Compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao correspondente, determinar a matria tributvel, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicao da penalidade cabvel. (art. 142 do CTN). O lanamento norma individual e concreta que tem no antecedente um evento ocorrido no passado. A este fato aplica-se a lei em vigor no tempo da ocorrncia do evento. Ao transformar o evento em fato, o lanamento o transfere, do mundo natural para o direito, dando-lhe o carter de fato jurdico. Da causalidade natural o fato passa a ser regido pela causalidade jurdica. No conseqente desta norma individual e concreta, por fora do relato em linguagem competente, que transforma o evento em fato, temos a eficcia do fato
49

CARVALHO, Paulo de Barros, Fundamentos jurdicos da incidncia, Saraiva, 1999, pg. 123.

67

jurdico, fazendo nascer uma relao jurdica obrigacional entre o Estado credor e o contribuinte devedor. Ainda em relao ao lanamento, no que concerne ao inciso II do art. 173 do CTN, queremos frisar que a possibilidade de o Fisco rever o lanamento, aps a deciso que o houver anulado, somente ocorre quando esta anulao se refere a irregularidade formal, e no quando ela provm de vcio substancial. O art. 145 do CTN possibilita a alterao do lanamento quando houver: I impugnao do sujeito passivo; II recurso de ofcio; III iniciativa de ofcio de autoridade aministrativa, nos casos previstos no art. 149. Imagine-se que, ao efetuar o lanamento, o agente, por erro de fato ou de direito, calcule a dvida a maior ou a menor. Nesta hiptese, a autoridade administrativa corrigir, atravs de ato de ofcio, o lanamento, desde que no tenha fluido o prazo decadencial. Pensemos na situao em que o lanamento contenha erro quanto ao nome do contribuinte, ou a alquota estabelecida na lei seja de 5% e a autoridade administrativa tenha lanado o tributo com alquota de 1%. So inexatides formais que podem ser corrigidas, por iniciativa do contribuinte ou da autoridade administrativa. Entretanto, se a hiptese prevista no inciso II do art. 173, se referir a anulao decretada em demanda judicial, decidida por sentena transitada em julgado, em que haja sido apreciado o mrito da causa, evidente que o Fisco no

68

poder realizar novamente o lanamento, ainda que no tenha decorrido o prazo decadencial, pois no se trata de mera irregularidade formal. Lanar novamente o tributo seria ofender a coisa julgada. Do mesmo modo acontecer se a deciso for proferida em processo administrativo, tornando-se imodificvel para a Administrao. verdade que a deciso administrativa no produz coisa julgada, mas se torna imodificvel para a Fazenda Pblica, pela precluso. No CONSEQUENTE, temos os seguintes critrios:

4.5 Critrio Pessoal Em razo da relao de imputao, ocorrido o fato descrito abstratamente na norma e relatado por autoridade competente, atravs do lanamento, surge um vnculo entre dois sujeitos: o ativo, a quem atribudo o direito de exigir uma prestao, em dinheiro, do sujeito passivo, que deve cumpri-la. Assim, temos o sujeito ativo, a Fazenda Pblica Municipal, e o sujeito passivo, o contribuinte do tributo, que, conforme edita o CTN (art. 34) o proprietrio do imvel, o titular do domnio til ou o possuidor. No critrio pessoal do IPTU, necessrio frisar que quem tem a competncia tributria para elaborar a lei que o institui o ente poltico Municpio. Ele o que detm a competncia para tributar. Um dos fundamentos da autonomia do

Municpio reside no poder de votar as suas prprias leis, criando os seus prprios tributos (art. 156 da CF).

69

Por outro lado, distinta a capacidade tributria ativa que o poder de figurar como sujeito ativo da obrigao tributria, exigindo o tributo. A lei designa quem pode exigir o tributo, quem tem a titularidade para figurar como credor da prestao devida pelo sujeito passivo. A competncia legislativa tributria do Municpio indelegvel. Pode ele, todavia, deixar de exerc-la. Ela facultativa. J a capacidade tributria ativa pode ser transferida a terceiro, e, sendo devido o tributo, no pode a Administrao deixar de exigi-lo.

4.6 - Critrio Quantitativo Este critrio proporciona ao cientista do direito a medida precisa da quantia devida, a ttulo de tributo, pela ocorrncia do fato jurdico tributrio. Situado no conseqente da regra-matriz de incidncia tributria, ele serve para estabelecer a intensidade da prestao obrigacional. PAULO DE BARROS CARVALHO50 define o critrio quantitativo como

o grupo de notcias informativas que o intrprete obtm da leitura atenta dos textos legais, e que lhe faz possvel precisar, com segurana, a exata quantia devida a ttulo de tributo, ..

Este critrio composto por dois elementos: a base de clculo e a alquota. Ambos so indispensveis quantificao do tributo, embora tenham existncias distintas.

50

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 328, Saraiva, 2005.

70

como ensina Paulo de Barros Carvalho51:

Sendo a base de clculo uma exigncia constitucionalmente obrigatria, a alquota, que com ela se conjuga, ganha, tambm, foros de entidade indispensvel. Carece de sentido a existncia isolada de uma ou de outra.

Jos Roberto Vieira52 salienta que

O critrio quantitativo composto precisamente pelos dados que possibilitam a fixao dos exatos contornos do objeto da prestao pecuniria, mediante o concurso da base de clculo e alquota.

O critrio quantitativo deve obedecer aos princpios da legalidade e anterioridade(art. 97, inciso IV do Cdigo Tributrio Nacional e art. 150, inciso I e III, a, da Constituio Federal).

4.6.1- A base de clculo A base de clculo tem a funo de identificar a verdadeira natureza do tributo. Como est assente na doutrina tributria, a base de clculo pode confirmar ou infirmar o critrio material da regra-matriz. Alfredo Augusto Becker53 apontou este elemento do quantitativo como o indicador preciso da natureza jurdica do tributo:

Resumindo, o espectro atmico da hiptese de incidncia da regra de tributao revela que em sua composio existe um ncleo e um, ou
51 52

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg.239) VIEIRA, Jos Roberto, A regra-matriz, pg. 66. 53 BECKER, Alfredo Augusto, Teoria Geral do Direito Tributrio, Saraiva, pg. 338.

71

mais, elementos adjetivos. O ncleo a base de clculo e confere o gnero jurdico ao tributo. Os elementos adjetivos so todos os demais elementos que integram a composio da hiptese de incidncia. Os elementos adjetivos conferem quele gnero jurdico de tributo.

No IPTU, o valor venal do imvel a base de clculo do imposto (art. 33 do CTN). A, ela est confirmando o aspecto material da regra matriz, que ser proprietrio do imvel. Mas, alm de tal funo, tem ela a finalidade de, aliada alquota, medir o valor do tributo. Mizabel de Abreu Machado Derzi e Sacha Calmon Navarro54 assim a definem:

Base de Clculo a ordem de grandeza que, posta na consequncia da norma criadora do tributo, presta-se a mensurar o fato descrito na hiptese, possibilitando a quantificao do dever tributrio, sua gradao proporcional capacidade contributiva do sujeito passivo e a definio do tipo tributrio.

Aires Fernandino Barreto55, elucida que

a base de clculo ser sempre o valor. As mutaes possveis estaro na espcie de valor utilizada, mas o gnero ser sempre, imutavelmente, o valor.O que pode conduzir a equvocos so as designaes preo ou custo. Uma verificao detida, no entanto, conduzir, inafastavelmente, concluso de que, ainda uma vez, se trata de valor que foi transformado em preo, nas suas vrias espcies.

Aliomar Baleeiro56 assim definia:

54

DERZI, Misabel de Abreu Machado e NAVARRO, Sacha Calmon, Do Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, So Paulo, Saraiva, 1982, pg. 252. 55 BARRETO, Aires Fernandino, Base de Clculo, Alquota e Princpios Constitucionais, So Paulo, Revista dos Tribunais, 1987, pg. 46. 56 BALEEIRO, Aliomar, Direito Tributrio Brasileiro, Forense, 1989, Rio de Janeiro, pg. 157.

72

valor venal aquele que o imvel alcanar para compra e venda vista, segundo as condies usuais do mercado de imveis.

Estabelecida a base de clculo do IPTU, que o valor venal, como o preo vista do imvel, na lei elaborada pelo Poder legislativo municipal, a hiptese de incidncia tributria fixa a base de clculo in abstracto. Quando a autoridade lanadora apura o valor efetivo do imvel, no lanamento, estabelecida a base de clculo em concreto. Deste modo, o preo vista do imvel a base de clculo em concreto, sobre a qual ser tributado o imvel, no IPTU. Elizabeth Nazar Carrazza57 esclarece que

Sua base de clculo em concreto o valor venal (efetivo) que, ano a ano, o imvel urbano tem. no lanamento do imposto que se apura qual, de fato, o valor do mercado do imvel urbano.

H quem confunda a base de clculo com a alquota, afirmando que, quando a alquota de 1% (um por cento) no existe progressividade do tributo. No concordamos com este entendimento. Base de clculo e alquota so dois elementos distintos da regra-matriz do imposto. Pode haver progressividade somente da base de clculo, ou somente da alquota, ou de ambas conjuntamente.

57

CARRAZZA, Elizabeth Nazar, IPTU & Progressividade, Igualdade e Capacidade contributiva, Editora Juru, 1 edio, 3 tiragem, pg. 89.

73

4.6.2- A alquota a parte, fixa ou varivel, que serve para estabelecer, de forma neutra, progressiva ou regressiva, a medida exata do tributo. Normalmente estabelecida em forma de porcentagem: 1,0%, 1,5%, 2,0 %, 2,5%. Ela pode se apresentar na forma crescente, ou decrescente. Pode ela , tambm, vir em nmero exato, como bem explica Paulo de Barros Carvalho58:

Se freqentemente a alquota se apresenta em forma de percentagem, nada impede que seja concebida em termos monetrios, como aludimos em pginas anteriores (no exemplo: R$1,20 por metro linear de comprimento, no caso de fabricao de tecidos.)

Assim, a alquota se apresenta de dois modos: a) um valor monetrio fixo, ou 2) uma percentagem (parte) da base de clculo. Quando ela se apresenta em forma de percentagem, ela pode ser neutra (alquota de 1%), ou progressiva (1,5%, 2,0%, 2,5% 3,0 %, 3,5%). Entendemos que no s a alquota pode ser progressiva, mas, tambm, a base de clculo. Acontece, quase sempre, que o Municpio estabelece a base de clculo em tabela, onde classifica, abstratamente, os imveis, levando em considerao a sua qualidade, o seu tamanho, a sua localizao, aplicando, ao mesmo tempo, alquotas que tm a funo de aumentar ou diminuir o imposto.

58

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 343.

74

Por conseguinte, podemos ter progressividade da base de clculo com a classificao crescente, pela lei que institui o tributo, aumentando-se o valor da base de clculo, conforme o gabarito, a localizao, o tipo do imvel. Foi o que aconteceu com a lei municipal n 5.641 de 1989 do Municpio de Belo Horizonte-MG. O art. 83 e Tabela III, anexa lei, assim fixou o aspecto quantitativo da hiptese de incidncia:

de padro popular.........0,5%; baixo...........................0,6%; normal..........................0,7%; alto...............................0,8%; luxo..............................1,0%. Como se pode notar, medida que a categoria do imvel sobe, aumenta a alquota e, por consequncia o valor do imposto. A classificao era progressiva, em razo da qualidade do imvel. Evidente que, sendo maior o valor, a qualidade sobe e aumenta o imposto. A est a sua progressividade, em razo do valor. O SupremoTribunal Federal, em acrdo padro, no Recurso Extraordinrio n153.771-MG, julgou inconstitucional a lei municipal de Belo Horizonte-MG. No Municpio de Campo Grande-MS., a base de clculo tem sido estabelecida por uma tabela abstrata, onde os imveis so classificados conforme a sua qualidade: tipo/categoria: A R$46,07; B- R$257,06; C403,97; D

75

R$593,25; E R$733,42. (Lei n4.240 de 2004). Cada categoria tem a estimao do preo do metro quadrado de construo, que vai ser multiplicada pela rea do imvel. medida que o imvel tem uma classificao superior, progride o valor venal e, por consequncia, o quantum do imposto. Indiscutivelmente, esta base de clculo progressiva, porque o valor do imposto progride de conformidade com a classificao do imvel tributado, constante de uma tabela. Como explica o Professor Ricardo Mariz de Oliveira 59,

O primeiro fator (base de clculo) o multiplicando de uma operao aritimtica de multiplicao, sendo uma expresso numrica sobre a qual se aplica o segundo fator, que o multiplicador (alquota), estabelecido em razo proporcional ou numerao absoluta. O resultado dessa operao atitimtica o quantum debeatur do tributo.

Deste modo, embora a alquota (multiplicador) seja de 1% (um por cento), a progressividade existe na classificao crescente do imvel, na base de clculo. Se classificado em A, multiplica-se o valor de R$46,07 pela rea do imvel e o imposto resultante ser obtido pela multiplicao do valor venal pela alquota de 1%. Entretanto, se o imvel for classificado no tipo E, o metro quadrado tem o valor de R$733,42, multiplicado pela rea do imvel, obtendo-se o valor venal, que ser multiplicado por 1%. Quer dizer: a alquota no progressiva, mas a base de clculo aumenta conforme a categoria do imvel, havendo, portanto, uma progresso no valor do imposto.

59

OLIVEIRA, Ricardo Mariz, Base de clculo Coordenao de Ives Gandra da Silva Martins, Resenha Tributria C.E.E.U, 1989, pgs. 169/189. Caderno de Pesquisas Tributrias

76

A Suprema Corte, examinando a base de clculo contida na lei municipal de Campo Grande-MS, adotou este entendimento.Eis a concluso do voto condutor do Ministro Gilmar Mendes:

..verifica-se que a tabela da lei municipal estipula classificao do valor do imvel a ser tributado com base na variao do custo por metro quadrado de construo, o que caracteriza gradao do imposto conforme o imvel seja considerado precrio, popular, mdio, fino ou de luxo. Dessa forma, configura-se a progressividade do IPTU em funo do valor do imvel.

(Agravo Regimental no Agravo de Instrumento 498.249-1, julgado em 18.04.2006) No Municpio de Santo Andr (SP), foi instituida uma tabela (base de clculo), concedendo isenes de acordo com o tamanho do imvel. Os imveis menores recebiam isenes maiores. As isenes eram fixadas por alquotas decrescentes. Era o caso da lei municipal n6.747, de 1990: Art. 10 So isentos do imposto sobre a propriedade territorial urbana: ............................. nico: so concedidas isenes parciais de: a. 80% sobre o valor do imposto para terreno com rea at 150m2; b. 60% sobre o valor do imposto para terreno com rea entre 151m2 e 300 m2; c. 40% sobre o valor do imposto para terreno com rea entre 301m2 e 1.000m2;

77

d. 20% sobre o valor do imposto para terreno com rea entre 1.001m2 e 10.000m2. Art. 3- O art. 13 e seus pargrafos da lei n6.582 de 1989 passa a vigorar com a seguinte redao: Art. 13 O imposto sobre a propriedade predial urbana ser calculado atravs da aplicao das seguintes alquotas: I 1,05% (um inteiro e cinco centsimos por cento) sobre o valor venal do terreno; II 1,89 (Um inteiro e oitenta e nove centsimos por cento) sobre o valor venal das edificaes. nico: os tipos de construo e modalidades de edificaes sero classificados atravs de decreto do executivo. Assim, a base de clculo estabelecia o tamanho do imvel e a alquota oscilava de acordo com a respectiva rea. O Supremo Tribunal Federal considerou inconstitucional a lei municipal n 6.747 de 21.12.90 do Municpio de Santo Andr-SP, porquanto que a base de clculo era estabelecida em razo da qualidade do imvel (Rec. Extr. N1940361-SP). Este entendimento consolidou-se na Suprema Corte, como se pode conferir pelas decises proferidas pelo Tribunal Pleno, tambm nos Recursos

Extraordinrios ns 199.969-1 SP; 265.907-0-RJ; 201.306-4 e outros.

78

PAULO DE BARROS CARVALHO60, com preciso, determinou as trs funes da base de clculo:

a) funo mensuradora, pois mede as propores reais do fato; b) funo objetiva, porque compe a especfica determinao da dvida; c) funo comparativa, porquanto, posta em comparao com o critrio material da hiptese, capaz de confirm-lo, infirm-lo ou afirmar aquilo que consta no texto da lei, de modo obscuro.

importante observar que a inexistncia de um dos elementos (critrios) da regra-matriz de incidncia tributria, tem o efeito de mutil-la, impedindo o nascimento da obrigao referente ao IPTU.

60

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso.

79

5 - A PROGRESSIVIDADE

O tributo pode ser utilizado com finalidade fiscal ou extrafiscal.

imposio puramente fiscal visa arrecadar dinheiro do contribuinte, a fim de atender o custeio das despesas do Estado. A finalidade do tributo exclusivamente abastecer os cofres do Estado. Por outro lado, a progressividade extrafiscal tem finalidades outras que as meramente arrecadatrias, no sentido de estimular ou coibir determinados comportamentos do proprietrio do imvel, em funo de um objetivo poltico-jurdico que o Municpio deseja atingir. Somos de opinio de que alguns tributos so utilizados com finalidades extrafiscais, como o ITR, o Imposto de Importao, o de Exportao, o Imposto sobre produtos industrializados e o Imposto sobre a renda. No so tributos puramente extrafiscais, j que, como elucida PAULO DE BARROS

CARVALHO61,

no existe, porm, entidade tributria que se possa dizer pura, no sentido de realizar to-s a fiscalidade, ou, unicamente, a extrafiscalidade.

Deste modo, no tributo extrafiscal, o poder de regular fim, que pode ser poltico, econmico, social, e a arrecadao do dinheiro meio, instrumento, que o Estado utiliza para realizar uma determinada poltica. A extrafiscalidade consiste em inserir, nos critrios da regra-matriz do tributo, um tratamento mais benevolente quando o legislador quer estimular

61

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso.

80

determinada atividade, e mais gravoso, quando quer orientar a conduta do contribuinte aos objetivos desejados pelo ente pblico tributante. Deste modo, pode a Carta Magna desejar estimular a proteo ambiental, o desenvolvimento econmico e social, o planejamento urbano, ou punir a propriedade que no cumpre a funo social. PAULO DE BARROS CARVALHO62 retrata casos que bem elucidam a extrafiscalidade:

A lei do Imposto Territorial Rural (ITR) ao fazer incidir a exao de maneira mais onerosa, no caso de imveis inexplorados ou de baixa produtividade, busca atender em primeiro plano, a finalidade de ordem social e econmica e no ao incremento de receita. A legislao do Imposto sobre a Renda e proventos de qualquer natureza (IR) permite o abatimento de verbas gastas em determinados investimentos, tidos como de interesse social ou econmico, tal o reflorestamento, justamente para incentivar a formao de reservas florestais no pas. Em outras passagens, na composio da base de clculo , seja entre as dedues ou entre os abatimentos da renda bruta, insere medidas que caracterizam, com nitidez, a extrafiscalidade. Quanto ao IPI, a prpria Constituio prescreve que suas alquotas sero seletivas em funo da essencialidade dos produtos (art. 153 3, I), fixando um critrio que leva o legislador ordinrio a estabelecer percentuais mais elevados para os produtos suprfluos.

Por outro lado, h tributos que no se prestam como instrumentos extrafiscais. Os vinculados, por exemplo, como as taxas e contribuies de melhoria, apenas correspondem arrecadao da contraprestao paga por quem aufere os seus respectivos benefcios. Nada tm de extrafiscalidade.

62

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 235.

81

No insere o legislador que institui a taxa, na respectiva regra-matriz, nenhum propsito de estimular ou desestimular uma determinada conduta desejada pelo Estado. Este tributo pago por um determinado contribuinte que se utilizou, ou teve sua disposio, um servio estatal. A taxa se refere a determinada pessoa e em valor determinado, na medida exata do benefcio auferido pelo contribuinte, efetiva ou pontecialmente. O prprio IPTU pode ser institudo pelo Municpio, com finalidade exclusivamente fiscal, dependendo do contedo da lei que desenhe sua regra-matriz. Se o critrio quantitativo no adotar base de clculo progressiva, no haver tributao extrafiscal. facultativo o exerccio da competncia impositiva A extrafiscalidade uma faculdade autorizada ao Municpio ou Distrito Federal. Se no for exercida, a tributao tem natureza puramente fiscal. Como explica Paulo de Barros Carvalho63,

A Unio tem a faculdade ou permisso bilateral de criar o imposto sobre grandes fortunas, na forma que estatui o inciso VII do art. 153 da CF. At agora no o fez, exatamente porque tem a faculdade de instituir ou no o gravame.

A faculdade contida nas competncias impositivas permite aos entes polticos que criem ou no o tributo. A Unio, at o momento, no criou o imposto sobre grandes fortunas, mas poder institu-lo a qualquer tempo, enquanto no for suprimida a autorizao constitucional. Assim tambm o Municpio: pode instituir, ou no, IPTU progressivo.

63

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 223.

82

A Carta de 1988 autorizou o Municpio a exercer a competncia legislativa para o desempenho da poltica urbana, atravs de sanes administrativas (parcelamento, edificao), tributria (IPTU progressivo), e civil (desapropriao), ou seja, ..ordenar o pleno desenvolvimento das funes sociais e garantir o bemestar.. dos habitantes do Municpio. Pela primeira vez, o Municpio foi autorizado, aps o parcelamento e a edificao compulsria do imvel, a cobrar IPTU progressivo.. Diz o art. 182: A poltica de desenvolvimento urbano, executada pelo Poder pblico Municipal, conforme diretrizes gerais fixadas em lei, tem por objetivo ordenar o pleno desenvolvimento das funes sociais da cidade e de garantir o bem estar de seus habitantes. Pargrafo 1 O Plano diretor, aprovado pela Cmara Municipal, obrigatrio para cidades com mais de vinte mil habitantes, o instrumento bsico da poltica de desenvolvimento e de expanso urbana. Pargrafo 2 A propriedade urbana cumpre a sua funo social quando atende s exigncias fundamentais de ordenao da cidade, expressa no plano diretor. Pargrafo 4 facultado ao Poder pblico municipal, mediante lei especfica para rea incluida no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietrio do solo urbano no edificado, subutilizado ou no utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena de sucessivamente, de : I - parcelamento ou edificao compulsrios;

83

II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo... Se o Municpio no exercer a faculdade de instituir progressivo, atravs de lei municipal, a tributao do IPTU dever ser limitada. No poder ser progressiva, nos moldes dos artigos 156 1, incisos I e II, no imposto predial, nem no imposto territorial urbano (art. 182 4). Ser tributao puramente fiscal. A progressividade do imposto territorial urbano e do imposto predial representa sano ao no cumprimento da funo social da propriedade, a partir da Constituio Federal de 1988. A progressividade do IPTU foi autorizada como sano. Para ns, todo e qualquer IPTU progressivo, instituido por qualquer Municpio ou pelo Distrito Federal, sempre ser preponderantemente sancionatrio. O art. 3 do CTN estabelece como um dos requisitos do tributo o fato de que no constitua sano de ato ilcito... Todo tributo somente decorre da existncia de ato lcito. Assim, no sistema tributrio nacional, temos ser proprietrio de imvel, industrializar produtos, auferir rendas,etc. Geraldo Ataliba64, assim ensinava:

O dever de levar dinheiro aos cofres (tesouro=fisco) do sujeito ativo decorre de fato imponvel. Este, por definio, fato jurdico constitucionalmente qualificado e legalmente definido, com contedo econmico, por imperativo da isonomia (art. 5 caput e inciso I da CF), no qualificado como ilcito. Dos fatos ilcitos nascem multas e outras

64

ATALIBA, Geraldo, Hiptese de Incidncia Tributria, 6 edio, Malheiros, pg. 35.

84

conseqncias punitivas, que no configuram tributo, por isso no integrando seu conceito, nem submetendo-se a seu regime jurdico.

Isto no quer dizer que, a partir da Constituio de 1988, o IPTU passou a ter como fato jurdico tributrio um ato ilcito. Isso equivaleria a afrontar o prprio conceito de tributo, contido no art. 3 do Cdigo Tributrio Nacional:

tributo toda prestao pecuniria compulsria , em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito....

O que se deve entender, na progressividade do IPTU, que o ilcito sancionado pela ordem jurdica com um agravamento no critrio quantitativo do imposto, em razo de a propriedade no desempenhar a funo social. Mas, o fato a ser tributado lcito, ser proprietrio de bem imvel. As sanes previstas na Carta Magna, pressupondo o no cumprimento da funo social da propriedade, so: 1) parcelamento ou edificao compulsrios; 2) imposto predial e territorial urbano progressivo; 3) desapropriao do imvel. Estas sanes devem ser aplicadas sucessivamente, isto , o Municpio dever primeiramente notificar o proprietrio do imvel, dando-lhe os prazos previstos no 2 do art. 5 do Estatuto da Cidade, posteriormente, aplicar o IPTU progressivo, se no for atendida a etapa anterior (art. 7). Essas sanes pressupem o fato de que o dono do imvel est violando a funo social da propriedade. Salienta ROQUE ANTONIO CARRAZA65:

65

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso, pg. 106.

85

..Sempre com base em lei (agora lei sancionatria, e no tributria). De fato, isto ser feito exatamente para punir o proprietrio do imvel que renite em no ajust-lo s diretrizes do plano diretor.

Os artigos 170, incisos II (propriedade privada) e III (funo social da propriedade) devem ser interpretados sistematicamente com o art. 182 4, incisos I, II e III da Lei Maior. Eles estabelecem a norma primria, o princpio da funo social da propriedade e respectiva norma secundria sancionadora. Quer dizer: se o proprietrio do imvel no der sua propriedade urbana a funo social, ento deve ser penalizado com as sanes sucessivas de parcelamento ou edificao compulsria; IPTU-progressivo e, finalmente, a desapropriao. O ordenamento estabelece a conduta desejada: a funo social da propriedade. Se o proprietrio urbano no a cumprir, ser sancionado. Entretanto, apesar de o valor venal ser exasperado em razo de uma norma sancionadora, o critrio material do imposto continua sendo ser proprietrio do imvel. o tributo utilizado com funo extrafiscal (urbanstica). Nesta hiptese, o IPTU tem natureza tributria. Assim esclarece Elizabeth Nazar Carrazza66, em obra especializada sobre o assunto:

O carter sancionatrio da progressividade no tempo ora em exame, no decorre da incidncia do IPTU sobre um ato ilcito. O IPTU, mesmo nesse caso, incide sobre o fato lcito de uma pessoa ser proprietria de um imvel urbano. A sano advm, sim, do mau uso (de acordo com o a lei local) que esta pessoa faz de sua propriedade urbana.

66

CARRAZZA, Elizabeth Nazar, op. cit. pg. 98.

86

O art. 182 pargrafo 4, incisos 1 e 2 da CF autorizou o legislador Federal a regular quando e como o mau uso da propriedade urbana ser penalizado. A sano ao ato ilcito se origina da finalidade poltica da tributao, a funo social da propriedade. Se o proprietrio do imvel o utiliza em violao aos fins urbansticos do Municpio, ele penalizado com imposto maior, progressivo. No caso, o tributo tem o critrio material mantendo o perfil constitucional: ser proprietrio de bem imvel, usufruturio, ou possuidor com animus domini (art. 156, inciso I, do Texto Supremo e 32 do CTN).

87

6- A EMENDA CONSTITUCIONAL N 29/2000.

A deciso do Pretrio Excelso, em acrdo padro proferido no caso do Municpio de Belo Horizonte-MG., (Recurso Extraordinrio n153.771-0) em 1996, motivou a elaborao da Emenda Constitucional n 29/2000, como frmula magistral para as demandas promovidas pelos contribuintes municipais do Brasil. Praticamente, comea a a utilizao do expediente de se elaborar uma Emenda Constitucional, para modificar a interpretao adotada pelo Poder Judicirio em casos concretos. Jos Augusto Delgado67 critica o expediente utilizado pelo poder poltico, ao interferir no entendimento do Poder Judicirio, sobre a interpretao de normas tributrias:

Em um regime democrtico, em se tratando especialmente, da relao entre Fisco e contribuinte, no salutar tentar mudar o entendimento jurisprudencial de uma Corte Superior sobre determinado vnculo tributrio, unicamente, porque as normas tributrias esto sendo, quando aplicadas, interpretadas em desfavor da pretenso do Fisco. No mnimo, essa pretenso de alterar a interpretao da Corte Superior deve ser submetida a amplo debate dos vrios estamentos sociais, econmicos, financeiros e jurdicos para eu a Nao opine sobre a convenincia ou no da mudana. Aproveitar-se o Executivo de uma maioria Legislativa no Congresso e, sem a transparncia necessria, pretender modificar o entendimento jurisprudencial assentado h mais de dez anos, acarreta, ao nosso pensar, uma falta de considerao ao contribuinte.

67

DELGADO, Jos Augusto, Teoria Geral da obrigao tributria, Estudos em homenagem ao Professor Jos Souto Maior Borges, Os efeitos do art. 3 da Lei Complementar n 118/2005, pg. 189.

88

Esta prtica perniciosa, visando tentar inverter a interpretao dos Tribunais, em favor do Fisco, j vinha sendo denunciada por Aires Fernandino Barreto68:

Assentado pelo Supremo Tribunal Federal que o IPTU, por ser imposto real, no poderia ser progressivo em funo do valor do imvel, o Congresso Nacional, pressionado pelos Municpios pretendeu tornar vivel essa modalidade de progresso, mediante a alterao do 1 do art. 156 da Constituio..

A Emenda Constitucional 29/2000, elaborada pelo poder reformador, inseriu na Carta Magna autorizao para a progressividade: 1) em razo do valor do imvel; e 2) levando-se em considerao a localizao e o uso do imvel(art. 156 1 ) A extrafiscalidade autorizada atravs desta Emenda Constitucional se refere ao imposto predial, uma vez que a do art. 182 4 da Constituio Federal autorizou a progressividade em relao ao terreno no edificado. A Emenda veculo introdutor da norma jurdica a ser elaborada para o IPTU progressivo. O Municpio, autorizado por ela, deve produzir a lei municipal regulando a sua progressividade. Essa lei municipal ser, tambm veculo introdutor, que estabelecer a regra-matriz do IPTU.

6.1 A Inconstitucionalidade da Emenda 29/2000 Com a Emenda Constitucional n 29/2000, ao art. 156 da Constituio Federal foi inserido o 1, com dois incisos:
68

BARRETO, Aires Fernandino, A inconstitucionalidade da progressividade prevista na EC n 29/2000, ed. Quartier Latin, 2002, pgs. 71/72.

89

Sem prejuzo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182 4, inciso II, o imposto previsto no inciso I poder: I ser progressivo em razo do valor do imvel; II ter alquotas diferentes de acordo com a localizao e o uso do imvel. Antes de examinarmos a extrafiscalidade do IPTU, autorizada pela Emenda 29/2000, vamos pesquisar sobre a sua constitucionalidade. sabido que o Poder Originrio Constituinte o nico poder legitimado para elaborar uma Constituio, como representante do Povo. O Poder Originrio estabelece, em numerus clausus, a moldura constitucional dos tributos que so partilhados entre os entes tributantes competentes: Unio, Estado, Municpio e Distrito Federal. A Carta Magna se alicera em princpios fundamentais que, no obedecidos, contaminaro de inconstitucionalidade qualquer inovao ou modificao do seu elenco tributrio. Assim, certos princpios fundamentais, inseridos na Constituio como clusulas ptreas, so imodificveis pelo Poder derivado. Nossa Carta Magna rgida. A sua modificao se sujeita a um processo solene de elaborao legislativa. As clusulas ptreas so as vigas mestras que sustentam o edifcio do Texto Supremo e s podem ser modificadas por um novo Poder Constituinte Originrio.

90

O professor ROQUE ANTONIO CARRAZA69 menciona GERALDO ATALIBA e CELSO ANTONIO BANDEIRA DE MELLO, que apresentaram um exemplo muito elucidativo para explicar o significado das clusulas ptreas: o sistema jurdico [...] se ergue como um vasto edifcio, onde tudo est disposto em sbia arquitetura. Contemplando-o, o jurista no s encontra a ordem, na aparente compilao, como identifica, imediatamente, alicerces e vigas mestras. Ora, num edifcio tudo tem importncia: as portas, as janelas, as paredes, os alicerces etc. No entanto, no preciso termos conhecimentos aprofundados de engenharia para sabermos que muito mais importantes que as portas e janelas (facilmente substituveis) so os alicerces e as vigas mestras. Tanto que, se de um edifcio retirarmos ou destruirmos uma porta, uma janela ou at mesmo uma parede, ele no sofrer nenhum abalo em sua estrutura, podendo ser reparado (ou at embelezado). J, se dele subtrairmos os alicerces fatalmente cair por terra. O exemplo muito preciso. A Constituio federal no admite sua alterao quando a Emenda Constitucional for tendente a abolir: ....IV os direitos e garantias individuais. ( 4 do art. 60). importante frisar que a Constituio no norma eterna e imutvel. As clusulas ptreas no so imutveis. Mas, o que o sistema constitucional no admite que o Poder Derivado possa suprimir os direitos e garantias individuais, estabelecidas pelo Poder
69

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso, 22 edio, Malheiros, pg. 38.

91

Originrio Constituinte, introduzindo um imposto progressivo (mais gravoso). Especificamente, no caso, a violao do direito de propriedade (art. 5, caput) do contribuinte, o dinheiro, j que, aumentando o imposto predial, aumentar a quantia em dinheiro a ser paga. Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir..... (art. 3 do CTN). Suprimir direitos e garantias individuais significa violar clusulas ptreas. Como j ficou anotado, elas somente podem ser modificadas pelo Poder Constituinte Originrio. Assim, entendemos que a Emenda Constitucional n 29/2000 viola o inciso 4 do 4 do art. 60 do Diploma Maior, clusula ptrea que no pode ser modificada ou suprimida por Emenda Constitucional, que insere no desenho constitucional imposto predial mais gravoso para o contribuinte. Os direitos e garantias individuais, tais como o de propriedade, esto ligados a um verdadeiro sobreprincpio, que o da segurana jurdica. Podemos concluir que a Emenda Constitucional n 29/2000

inconstitucional, por ferir o direito individual de propriedade do contribuinte e o sobreprincpio da segurana jurdica. A admisso de transformao do imposto, para onerar mais o contribuinte, com progressividade do IPTU, pelo Poder Derivado, usurpao clara do Poder Originrio Constituinte. Embora tenhamos a opinio de que inconstitucional a Emenda Constitucional n29/2000, o Supremo Tribunal Federal, recentemente, em controle

92

difuso, decidiu pela sua constitucionalidade, apreciando lei municipal de So PauloSP.

6.2 A Emenda Constitucional n 29/2000 e a Progressividade. 6.2.1 - Fase Anterior Emenda Com o advento da Constituio de 1988, surgiram dois preceitos na Carta Fundamental: o do art. 182 que introduziu a progressividade como sano ao mau uso da propriedade urbana, em tributao extrafiscal do Municpio, e o do pargrafo 1 do art. 156, que assim disps: O imposto previsto no inciso I poder ser progressivo, nos termos da lei municipal, de forma a assegurar o cumprimento da funo social da propriedade. Apareceu, a, a primeira indagao, nesta matria: a progressividade do art. 156 pargrafo 1 seria uma progressividade autorizada independentemente do cumprimento das exigncias do art. 182 da Constituio Federal ? Foi autorizada uma progressividade fiscal, independente da progressividade extrafiscal? O 1 Tribunal de Alada Cvel de So Paulo, nos autos da Arguio de Inconstitucionalidade n498.328-0, foi o primeiro a condensar entendimento sobre o tema, estabelecendo a Smula n 43: Imposto - Predial e territorial urbano - Municpio de So Paulo - Alquota progressiva instituida com base no art. 7 da Lei n 10.921, de 1990 - No enquadramento nas hipteses previstas no pargrafo 4 do art. 182 da Constituio Federal - Caracterizao de verdadeiro confisco - Inconstitucionalidade declarada.

93

Neste julgamento, o Tribunal fundamentou a sua deciso no sentido de unir os dois artigos constitucionais, entendendo haver, no art. 182 , uma complementao do art. 156 pargrafo 1, da Constituio Federal, o que o Supremo Tribunal Federal denominou explicitao especificada, no Recurso Extraordinrio n 153771-0-MG. Ao instituir a Smula n 43, o rgo especial do 1 Tribunal de Alada Cvel de So Paulo assim decidiu: Somente quando houver o descumprimento da funo social da propriedade, incidir a progressividade do imposto em questo, como sano a tal comportamento. E o art. 182 pargrafo 4, mencionado, que estabelece em que condies a progressividade se verificar, a saber: quando no edificado, quando subutilizado, ou no utilizado o solo urbano...Obedincia aos termos da lei federal. O Supremo Tribunal Federal, no Recurso Extraordinrio n15.3771, de Minas Gerais, adotou entendimento de que o IPTU imposto real: No sistema tributrio nacional o IPTU um imposto real. Sob o imprio da atual Constituio, no admitida a progressividade fiscal do IPTU, quer com base exclusivamente no seu art. 145 pargrafo 1, porque esse imposto tem carter real que incompatvel com a progressividade decorrente da capacidade econmica do contribuinte, quer com arrimo na conjugao desse dispositivo constitucional (genrico) com o art. 156 , I, pargrafo 1 (especfico).

94

A interpretao sistemtica da Constituio conduz inequivocamente `a concluso de que o IPTU com finalidade extrafiscal a que alude o inc. II do pargrafo 4 do art. 182 a explicitao especificada , inclusive com limitao temporal, do IPTU com finalidade extrafiscal aludido no art. 156, I, pargrafo 1. Portanto, inconstitucional qualquer progressividade, em se tratando de IPTU, que no atenda exclusivamente ao disposto no artigo 156 pargrafo 1, aplicado com limitaes expressamente constante dos pargrafos 2 e 4 do art. 182, ambos da Constituio Federal. O STF pacificou o entendimento manifestado no acrdo acima referido em seu Tribunal Pleno, em vrias decises (Recursos Extraordinrios ns 194036-1- ; 198.506; 199.969-1; 205464; 201.306-4 e outros). Esta posio jurisprudencial do STF significava que, sendo o IPTU tributo de carter real, no podia o Municpio institu-lo com alquotas progressivas, em razo do uso, localizao e valor do imvel. Indagava-se da existncia de uma exao extrafiscal (art. 182) e uma puramente fiscal (art. 156). Nos Tribunais, a dvida foi eliminada pelo entendimento do Supremo Tribunal Federal, condensado na Smula n 668: inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda Constitucional n 29/2000, alquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da funo social da propriedade. Assim, para o STF, havia sido autorizada somente uma progressividade: a extrafiscal, no art. 182, pargrafo 4.

95

A deciso do Supremo Tribunal Federal fundamentou-se na corrente doutrinria que considerava impossvel tributao progressiva, no IPTU, por entender que ele era imposto de carter real. O Professor RUBENS GOMES DE SOUSA70 acentuava a classificao entre impostos reais e pessoais:

Reais e pessoais: Esta classificao tambm jurdica porque se baseia no critrio de lanamento do imposto. Reais so os impostos lanados em funo do valor da matria tributvel, mas sem atender s condies pessoais do contribuinte; e pessoais aqueles cujo lanamento tambm feito na base do valor da matria tributvel, porm atendendo s condies pessoais do contribuinte .

PONTES DE MIRANDA71 nos seus Comentrios Constituio de 1946, no mesmo sentido opinava:

...a entidade que lana o imposto territorial no pode usar de elemento pessoal, qualquer que seja. O imposto territorial no imposto pessoal.

Os professores Aires Barreto e Ives Gandra Da Silva Martins72 adotaram o mesmo entendimento:

[...] quando a Constituio Federal de 1988 (art. 145 1) diz que os impostos, sempre que possvel, tero carter pessoal, est inexoravelmente a absorver a dicotomia de impostos reais e pessoais.

70

SOUZA, Rubens Gomes, O Imposto territorial urbano, a tributao extrafiscal e o art. 202 da Constituio Federal. So Paulo, RT vol. 386. 71 MIRANDA, Pontes, Comentrios Constituio de 1946. Rio de Janeiro. Forense, 1970. 72 BARRETO, Aires Fernandino e MARTINS, Ives Gandra da Silva, A inconstitucionalidade da progressividade da EC n29/2000. So Paulo. Dialtica.

96

Portanto, aps 05.10.88 no tem mais sentido qualquer esforo de demonstrar a falta de juridicidade dessa classificao, porque ela foi expressamente adotada pela Carta Magna, art. 145 1.

Achille Donato Giannini73 analisava a distino dos impostos, utilizando o critrio material da regra-matriz de incidncia tributria:

O primeiro elemento (material) aquele que mais propriamente constitui o objeto do imposto e serve para diferenciar um imposto do outro; a existncia, por exemplo, de um patrimnio; a produo de um rendimento; a transferncia de um bem de uma pessoa para outra; ou, ainda, a simples qualidade de chefe de famlia ou de celibatrio etc. E assim se tem o imposto sobre o patrimnio, sobre a transferncia da riqueza, de famlia, sobre celibatrio etc.

RUI BARBOSA NOGUEIRA74, examinando lei do Municpio de Americana (SP), apreciou a lio de Giannini:

Observe-se que, conforme o ensinamento de Giannini, os dois elementos integrantes do fato gerador - material e pessoal - concentramse na pessoa: o art. 2 abandonou o imvel como objeto e o substituiu por uma qualidade do sujeito, de modo que os dois elementos constitutivos do fato gerador ficaram sendo a pessoa qualificada como proprietria de mais de um terreno: criou a lei um novo e esdrxulo imposto sobre o proprietrio e, note-se bem, alm de continuar cobrando o imposto sobre o terreno.

Para esta corrente doutrinria, como o IPTU era um tributo real, no podia haver tributao que o calculasse progressivamente, levando em considerao a pessoa do proprietrio, sua condio pessoal, se rico ou pobre, chefe de famlia ou

73 74

GIANNINI, Achille Donato, Instituizzone di Diritto Tributrio, 5 editora Milo. pg. 71. NOGUEIRA, Rui Barbosa, Funo fiscal e extrafiscal do imposto. So Paulo. Revista dos Tribunais, vol. 380.

97

celibatrio. O STF sufragou este entendimento, em interpretao anterior Emenda Constitucional n 29/2000. De outro lado, havia outro entendimento de que, por fora do princpio da capacidade contributiva (art. 145 pargrafo 1 da Constituio Federal), o IPTU, autorizado no art. 156 1, inciso 1, deve considerar a capacidade contributiva objetiva do contribuinte: o sinal de riqueza autoriza a presumir que o proprietrio do imvel pode contribuir em maior proporo que o contribuinte proprietrio de imvel simples. Alinharam-se a esta corrente tributaristas dos mais consagrados, como Jos Souto Maior Borges75, para quem

A instituio do IPTU progressivo, sobre preservar a funo social da propriedade, assegura a isonomia. Deveras: a graduao conforme a capacidade contributiva (art. 145 1) e vedao de tratamento desigual entre contribuintes em situao equivalente (art. 150 II) so apenas outros nomes com que a CF insiste na isonomia no mbito tributrio. E todas essas normas-princpios gritam pela progressividade do IPTU.

O Professor Sacha Calmon Navarro Coelho76 tambm adotou o mesmo entendimento:

Pode-se dizer, sem medo, que o IPTU admite a progressividade estribado em duas matrizes: A matriz da poltica urbana, cujo fundamento constitucional tem sede na disposio urbanstica das municipalidades (progressividade extrafiscal no tempo) e b) a matriz da capacidade do contribuinte que exsurge do
75 76

BORGES, Jos Souto Maior, IPTU, Progressividade. Revista de Direito Tributrio, n 59, pg. 79. COELHO, Sacha Calmon Navarro, Comentrios Constituio Federal de 1988 Sistema Tributrio Nacional. Rio de Janeiro. Forense, 1990.

98

art. 145 pargrafo 1, da CF. Esta ltima progressividade no cresce ano a ano no funil do tempo, como a anterior. Nesta, o imposto em si estruturado com alquotas progressivas e, pois, menores e maiores no espelho do tempo (alquotas existentes num mesmo instante). No primeiro caso, a meta optada remover obstculos ao plano diretor. Na segunda, procura-se, em funo da pessoa do proprietrio (imveis mais valorizados, nmero de imveis possudos, tamanho da propriedade imvel, etc.) fazer atuar o princpio da capacidade contributiva. Agora, se o suposto rico tiver imveis mas no capacidade econmica, a sua alquota pode ser contestada em juzo.

Filiou-se a este entendimento Geraldo Ataliba

77

, para quem a Constituio

de 1988 havia institudo as duas espcies de tributao: a extrafiscal , no art. 182 4, inciso II, e a fiscal, nos arts. 145 1 e 156 1:

o art. 182 (especialmente seu 4, II), prev uma disciplina extrafiscal. Consiste a extrafiscalidade no uso de instrumentos tributrios para obteno de finalidades no arrecadatrias, mas estimulantes, indutoras ou coibidoras de comportamentos, tendo em vista outros fins, a realizao de outros valores constitucionalmente consagrados (no caso valores urbansticos). Todavia, esta tese no implica, absolutamente, censura progressividade projetada, como o foi, com finalidades puramente fiscais, tendo em vista melhor e mais perfeita adequao capacidade contributiva dos proprietrios, no clima de solidariedade social que a Constituio de 1988 instaurou

Maria Jos Soares Bonetti78 entende que

..a progressividade pode ser aplicada de trs maneiras diferentes, sendo que uma no exclui as demais.
77 78

ATALIBA, Geraldo, IPTU, Progressividade. Revista de Direito Tributrio, vol. 93, pgs. 233/5. BONETTI, Maria Jos Soares, Progressividade nos Impostos, pg. 107 da dissertao de Mestrado apresentada PUC-SP.

99

Em primeiro lugar, a progressividade pode e deve ser aplicada para atender ao princpio da capacidade contributiva, expresso no art. 145 1, da Constituio da Repblica. Seria a chamada progressividade fiscal. Em segundo lugar, a progressividade pode e deve ser aplicada visando a funo social da propriedade, com intuito de compelir o proprietrio de imvel urbano a utilizar a sua propriedade conforme estabelece o plano diretor do Municpio. o que estabelece o art. 156 1 c/c art. 182 2, ambos da Constituio Federal. Esta seria, conforme denominamos, uma progressividade extrafiscal de natureza preventiva. Em terceiro lugar, a progressividade pode e deve ser aplicada como sano para aqueles contribuintes que insistirem em manter o seu imvel urbano, no edificado, subutilizado ou no utilizado, de acordo com o art. 182 4, inciso II da Constituio Federal. Esta, por sua vez, seria uma progressividade extrafiscal de natureza punitiva.

Elizabeth Nazar Carrazz79 opina, em sua obra especializada (IPTU & Progressividade, editora Juru, 1 edio, 3 Tiragem, 1998, pg. 110,) no sentido de haver trs (3) espcies de progressividade, no IPTU: a) o princpio da capacidade contributiva exige alquotas diferenadas, em razo da variao do valor dos imveis urbanos, decorrentes de suas caractersticas peculiares (por fora do disposto no art. 145 1 c/c o art. 150, II, ambos da CF); b) o 1 , do art. 156, da CF autoriza a progressividade das alquotas do IPTU, em funo das convenincias locais, expressas no plano diretor (funo social da propriedade); e c) o 4 do art. 182, da CF autoriza a progressividade das alquotas do IPTU no tempo, em razo da inobservncia, pelo proprietrio do imvel urbano no edificado, subutilizado ou no utilizado, de regras do plano diretor, podendo
79

CARRAZZA, Elizabeth Nazar, op. Cit pg. 110..

100

culminar na desapropriao do imvel sem prvia e justa indenizao (carter sancionatrio). Roque Antonio Carrazza80 separa duas espcies de tributao progressiva, em relao ao IPTU: 1) a progressividade fiscal, que obedece ao princpio da capacidade contributiva, prevista no art. 145 1 da Constituio Federal, com a redao da Emenda Constitucional n 29, em razo do valor do imvel (inciso I do art. 156). 2) a progressividade extrafiscal, prevista no inciso II do referido art. 156, que se refere ao imposto progressivo em razo da localizao e o uso do imvel. Frisa o eminente Professor que o regime jurdico dispensado hiptese extrafiscal no dispensa o Plano Diretor e nada tem a ver com o princpio da capacidade contributiva, enquanto que, no puramente fiscal, tal Plano dispensado, sendo regido pelo princpio da capacidade contributiva. (Curso, pg. 104). Cntia Estefania Fernandes81, em dissertao especializada sobre IPTU, tambm adota a mesma posio: As alquotas do IPTU podero ser progressivas com finalidade preponderantemente fiscal (art. 156 1, inciso I) e possuir finalidade preponderantemente extrafiscal (art. 156 1, inciso II e 182 4, inciso II). Pode-se observar que, atualmente, a nica tributao que ainda enseja divergncia a do art. 156 nico, inciso I, da Constituio Federal, ou seja, a que progressiva em razo do valor do imvel, porque, em relao s demais, os

80 81

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso, pg. 104. FERNANDES, CINTIA ESTEFANIA, op. cit. pg.417.

101

autores concordaram que a tributao extrafiscal e nada tm a ver com o princpio da capacidade contributiva. Assim adverte Roque Antonio Carrazza82:

interessante notar que este inciso II do art. 156 da CF nada tem a ver com o princpio da capacidade contributiva.

Somos de opinio de que a classificao do IPTU em imposto real irrelevante para que seja utilizado como instrumento na extrafiscalidade. Como j assinalamos neste trabalho, qualquer imposto pode servir para a aplicao da extrafiscalidade, desde que haja autorizao constitucional para tanto. Pensamos que, atualmente, se considerarmos constitucional a Emenda n 29/2000, quer se classifique o IPTU como imposto pessoal ou real, o Municpio e o Distrito Federal podero utiliz-lo como instrumento para atingir a funo social da propriedade urbana. Quando a Unio exerce a competncia legislativa para utilizar-se do instrumento da extrafiscalidade, nos impostos de sua competncia, como ITR, IPI, Importao e Exportao, Renda e outros, sabemos que a extrafiscalidade est autorizada expressamente na Carta Magna. A Lei Maior autoriza .. o Poder Executivo, atendidas as condies e os limites estabelecidos em lei, alterar as alquotas dos impostos : 1) de Importao; 2) de exportao;3) produtos industrializados;4) operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativo a ttulos ou valores mobilirios (art. 153 1). O Poder

82

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso, pg. 102.

102

Executivo altera as alquotas, utilizando-se da tcnica extrafiscal, para estimular ou coibir a importao e exportao. A Autorizao atribuda a fim de ajustar os tributos aos objetivos da poltica cambial e do comrcio exterior (art. 21 do CTN). No caso dos produtos industrializados, a autorizao constitucional tambm finaliza uma poltica extrafiscal, pelo legislador: ser seletivo, em funo da essencialidade do produto ( 3, inciso I). O produto de primeira necessidade tem tratamento fiscal mais benevolente que um produto luxuoso. preponderantemente extrafiscal. O imposto sobre a renda tributo tambm, pelo critrio da

informado,

progressividade (inciso I do 2 do art. 153). Este critrio visa tributar mais gravosamente o que tem maior renda. Quem tem mais , paga mais. No Imposto sobre a propriedade territorial rural, a Unio tem a autorizao constitucional para utilizar-se da progressividade ..e ter suas alquotas fixadas de forma a desestimular a manuteno de propriedades improdutivas. (inciso I do 4). A Unio, em todas as Constituies da Repblica, sempre esteve autorizada a utilizarse do instrumento da extrafiscalidade. A extrafiscalidade no utilizada pelo fundamento exclusivo de ser o Municpio ente poltico autnomo. Pensamos que, antes da autorizao constitucional ao ente tributante para utilizar-se da extrafiscalidade, o imposto neutro. Sua funo a de arrecadar tributo. At a Carta de 1988, especificamente, o Municpio no podia aplicar IPTU progressivo. Este tributo tinha, at ento, finalidade puramente fiscal, quer em relao ao Imposto territorial urbano, quer no que se refere ao Imposto Predial.

103

Somente estando o ente poltico autorizado constitucionalmente, para exercer a competncia legislativa com utilizao extrafiscal do imposto, o princpio da capacidade contributiva ser aplicado, no desenho da regra-matriz do tributo. A Carta Magna autoriza o legislador ordinrio a regular a funo extrafiscal do tributo ( 4 do art. 182). Embora seja a capacidade contributiva um princpio constitucional ( 1 do art. 145 da Constituio Federal), ele no autoriza , por si, o legislador ordinrio a utilizar a tributao extrafiscal. Somente o Texto Supremo a autoriza. Aps a autorizao expressa da Constituio Federal para a utilizao da extrafiscalidade, o princpio constitucional da capacidade contributiva passa a regular a tributao, autorizando o legislador infraconstitucional, que elabora a sua regra-matriz, a mensurar o quantum do imposto em conformidade com a demonstrao da maior capacidade do contribuinte para contribuir com os gastos pblicos. O poder fiscal tem a seu alcance instrumento adequado para dar ao tributo finalidade poltica, estranha mera arrecadao de imposto. Por exemplo, quem tem uma propriedade urbana luxuosa, ser mais tributado que o proprietrio de uma modesta residncia na periferia. Entretanto, para que o Municpio e o Distrito Federal, instituam o IPTU progressivo, aplicando o princpio da capacidade contributiva, ser indispensvel que a tributao extrafiscal esteja previamente autorizada na Carta Magna. H que se fazer a distino entre a funo fiscal, meramente arrecadatria, do imposto, e a extrafiscal, determinada, preponderantemente, pelo poder regulatrio do Estado.

104

Examinando o poder de regular o comrcio interestadual, ainda na vigncia da Constituio de 1937, FRANCISCO CAMPOS83 assim conceituava o poder regulatrio, que nada mais era que o poder extrafiscal outorgado Unio:

Regular dirigir, controlar, governar alguma coisa. No poder de regular, tanto se compreende a faculdade de favorecer, como a de inibir ou restringir. No poder de regular, compreende-se igualmente o de usar dos meios ou dos instrumentos mais adequados a dirigir, favorecer, inibir ou restringir atividade a ser regulada. Ora, no h meio mais efetivo de regular uma atividade e, particularmente, o comrcio do que o poder de tributar. Quem tributa o comrcio regula efetivamente o comrcio, dirige ou governa o comrcio, podendo favorec-lo ou molest-lo, impedir certa modalidade de comrcio e estimular outra modalidade. O tributo, em suma, um meio de regular o comrcio.

A partilha da competncia legislativa dos tributos da Unio, feita pelo Texto Supremo, no seria suficiente para habilit-la a exigir os impostos acima referidos, com funo extrafiscal. Para os Tributos da Unio, alm da autorizao constitucional para tributar, repartindo-se os campos materiais das incidncias tributrias, o ente poltico Unio recebeu autorizao expressa para utilizar-se do instrumento da extrafiscalidade (art. 153 da Constituo Federal. Deste modo, para ns, a extrafiscalidade somente pode ser utilizada pelo ente poltico, quando autorizada expressamente pelo Texto Supremo. Uma vez autorizada em determinado imposto, o ente poltico que a recebe tem competncia exclusiva para aquela finalidade.

83

CAMPOS, Francisco, Direito Constitucional, Forense, 1942, pg. 217)

105

Entendemos que a Carta Magna partilha as competncias impositivas, entre os entes polticos, assim como autoriza cada um deles a exercer determinada funo extrafiscal, em determinados impostos. Atualmente, a maioria da doutrina nacional entende que, pelo simples fato de existir, o tributo instrumento de poltica fiscal. Assim se posiciona Antonio Jos da Costa84, ao sustentar que todo o tributo, pelo simples fato de existir, instrumento de poltica fiscal. Maria Jos Soares Bonetti85, em uma das suas concluses a respeito do estudo Da Progressividade Nos Impostos, adota o mesmo entendimento:

10 A progressividade no est restrita aos casos em que h expressa previso constitucional. O Estado deve aplicar a progressividade em todos os impostos em que foi possvel medir a capacidade contributiva do contribuinte, e, se for impossvel, deve aplicar a seletividade em funo da essencialidade do produto, mercadoria ou servio, conforme preconiza a prpria Constituio Federal.

Valria Furlan86 perfilha o mesmo entendimento:

..no temos dvida em afirmar que o princpio da capacidade contributiva, que decorre do princpio da isonomia, inerente instituio e majorao dos impostos que tenham natureza fiscal, o que acarreta, por via de consequncia, a progressividade de suas alquotas.

Para ns, a extrafiscalidade no decorre da simples existncia do imposto, na Constituio Federal. indispensvel que a norma constitucional a autorize expressamente.
84 85

COSTA, Antonio Jos, op. cit. pg. 100. BONETTI, Maria Jos Soares, op. cit., concluses finais, item 10. 86 FURLAN, Valria, op. cit. pg. 121.

106

Quando autorizada, passa o ente tributante competente a elaborar a lei que institui o tributo, aplicando o princpio da capacidade contributiva e tributando com maior rigor aquele que demonstra maior poder aquisitivo. A aplicao do princpio da capacidade contributiva serve como instrumento, para atingir uma determinada poltica extrafiscal. Elizabeth Nazar Carraza87 admite a extrafiscalidade em qualquer imposto, na hiptese de tributao ordinatria:

A extrafiscalidade (entendida como a utilizao da atividade tributria para fins ordinatrios) poder ser adotada para qualquer imposto, para estimular ou desestimular comportamentos havidos pela ordem jurdica como desejveis ou indesejveis.

Como observa Jos Maurcio Conti88,

Dessume-se claramente que pouco importa a capacidade contributiva, ou mesmo o benefcio auferido pelo contribuinte, quando a finalidade do imposto diversa da arrecadatria. Relevante apenas o objetivo para o qual dirigida a ao do Estado.

Assim, h uma norma constitucional que autoriza o Municpio a cobrar o IPTU (art. 156, inciso I, da Constituio Federal). Somente o Diploma Maior pode repartir as competncias legislativas tributrias. O modal dentico Autorizar (Permitido), dirigido ao legislador municipal. Alm disso, indispensvel que haja outra norma constitucional que Autorize (Permitido) o Municpio a cobrar o IPTU-progressivo .
87 88

CARRAZZA, Elizabeth Nazar, op. cit. pg. 108. CONTI, Jos Maurcio, Princpios Tributrios da Capacidade contributiva e da progressividade. Dialtica, pg. 1996. pg. 89.

107

Como esclarece LOURIVAL VILANOVA89,

..uma proposio normativa tem sua origem (reason of validity) em outra proposio normativa; uma proposio normativa s pertence ao sistema se podemos reconduz-la proposio fundamental do sistema. Cada norma provm de outra norma e cada norma d lugar , ao se aplicar , a outra norma. O mtodo de construo de proposies normativas est estipulado por outras normas.

Discorrendo sobre o estudo dos princpios jurdicos, Roque Antonio Carrazza90 observa:

O ordenamento jurdico formado por um conjunto de normas, dispostas hierarquicamente. Das normas inferiores, criadas por particulares (os contratos) s constitucionais, forma-se aquilo que se convencionou chamar a pirmide jurdica. Nela, as normas inferiores buscam validade nas normas que lhes so superiores e, assim, sucessivamente, at as normas constitucionais. isso que Kelsen queria significar quando apregoava que(...) o fundamento de validade de uma norma apenas pode ser a validade de uma outra norma.

Efetivamente, se o ente tributante pudesse manejar a extrafiscalidade, simplesmente por ter competncia legislativa para tributar, a lei municipal que institui IPTU progressivo, estaria isolada e fora do sistema. Qual seria o fundamento de validade do IPTU extrafiscal, se no existisse a autorizao constitucional do art. 182 4, inciso II e o art. 156, incisos I e II. Como poderamos reconduzir a norma que institui o IPTU progressivo proposio fundamental do sistema ?

89 90

VILANOVA, Lourival, op. cit. pg. 109. CARRAZZA, RoqueAntonio, Curso, pg. 29.

108

O fundamento de validade da norma inferior que regula a progressividade do IPTU, elaborada pelo Municpio ou Distrito Federal, encontrado na norma constitucional que autoriza a extrafiscalidade (art. 182 4 e 156, incisos I e II da Constituio Federal). Se a Unio no tivesse autorizao expressa da Constituio Federal, no 1 do art. 153, o Presidente da Repblica poderia alterar as alquotas nos impostos elencados no referido artigo ? Entendemos que no. Ao examinar a tributao progressiva da Unio, o intrprete deve conciliar o princpio da capacidade contributiva, que est em correlao com dispositivo do 1 do art. 153 do Texto Supremo. Existe entre ambos os princpios uma relao de coordenao horizontal, que resulta na autorizao da extrafiscalidade nos impostos Territorial rural, de Importao, Exportao, Renda e outros. Por outro lado, existe uma relao de subordinao entre ambos os princpios e a lei de competncia exclusiva do ente tributante, que institui e regule a extrafiscalidade do imposto. A lei ordinria no pode contrariar o perfil constitucional. Como ficou exposto, o Municpio e o Distrito Federal esto autorizados a instituir o IPTU-progressivo.:

facultado ao Poder Pblico municipal, mediante lei especfica para rea includa no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietrio do solo urbano no edificado, subutilizado ou no utilizado,

109

que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de: I parcelamento ou edificao compulsrios; II imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, progressivos no tempo;

(art. 182 4incisos I e II da Constituio Federal). Deste modo, h uma norma constitucional que autoriza o Municpio a instituir o IPTU. Esta norma tambm diz quem o rgo competente para elaborar a lei municipal. Assim tambm deve exisitir, na Constituio Federal, autorizao expressa para a extrafiscalidade do imposto. So normas superiores que do fundamento de validade s normas inferiores. Portanto, a extrafiscalidade no o resultado da aplicao do princpio da capacidade contributiva, e sim instrumento que permite a sua aplicao. Se no existir autorizao constitucional para que o ente poltico utilize a extrafiscalidade, o princpio da capacidade contributiva no a autorizar, por si. Assim, para que o ente poltico tribute com extrafiscalidade, indispensvel que a respectiva autorizao conste expressamente da Carta Magna. Aps autorizada a extrafiscalidade, poder ser aplicado o princpio da capacidade contributiva, ao ser elaborada pelo Municpio ou Distrito Federal a lei que regule a progressividade do IPTU.

110

A aplicao do princpio da capacidade contributiva, autorizada previamente por norma constitucional que permite a extrafiscalidade, realizar o princpio da igualdade tributria. Por outro lado, nesta matria, no existem competncias concorrentes, tanto para o exerccio da competncia legislativa tributria, como para o desempenho de incumbncia extrafiscal. A competncia, nestas matrias, exclusiva do ente poltico designado. Alm disso, certo que a lei infraconstitucional no pode alterar o perfil constitucional dos tributos descritos pela Constituio Federal. Como observaram Jos Arthur de Lima Gonalves e Geraldo Ataliba91:

....J na Constituio, se deduzem critrios idneos para eleio (pela lei ordinria) da base de clculo dos tributos. Tal lei, de resto, s ser constitucional quando se comporte nos lindes dessa esfera de atuao autorizada constitucionalmente, abstendo-se de indicar- como base fatores que nada tm a ver com o objetivo fato submetido tributao. Da que, respeitando e obedecendo essas exigncias, em geral, indiquem as leis tributrias como base de clculo, grandezas nsitas natureza essencial do fato tributado (v.g. o valor da operao, no caso do ICMS; o preo do servio, no caso do imposto sobre servios; o montante da renda, no caso do imposto sobre a renda; e assim por diante). Do mesmo modo possvel verificar que, sempre que a lei se afasta dessa exigncia implcita do sistema, a atuao do legislador(e, em certas hipteses, da prpria administrao) vem sendo, sempre e fatalmente, condenada pelo Poder Judicirio.

91

GONALVES, Jos Arthur de Lima e ATALIBA, Geraldo, Imposto sobre a Renda Pressupostos Constitucionais, Malheiros, pg. 172

111

A norma constitucional no institui o tributo. O que ela faz repartir as competncias legislativas tributrias. No indica as grandezas nsitas natureza essencial do fato tributado, como assinalaram Jos Arthur Lima Gonalves e Geraldo Ataliba. A Unio exerceu sua competncia legislativa, com funo extrafiscal, elaborando as leis ordinrias que instituram os Impostos de Impostao, Exportao, Imposto sobre produtos industrializados, Imposto sobre a renda e outros. A lei ordinria do ente competente que descrever a regra matriz do tributo, nos limites do desenho constitucional. No caso do IPTU, a sua base de clculo e alquotas progressivas serviro para dimensionar o valor do imposto. A lei municipal instituir o IPTU progressivo, nos limites da autorizao constitucional e em obedincia ao Estatuto da Cidade. O Municpio e o Distrito Federal tm autorizao para tributar com extrafiscalidade, nos artigos 182 4, inciso II, e 156 1, incisos I e II, ambos da Carta Magna. Devemos anotar que, historicamente, as Cartas polticas da Repblica no deram, anteriormente, ao Municpio poder extrafiscal. A partir da Constituio de 1988 que foi atribuido ao Municpio e ao Distrito Federal tal poder. RUI BARBOSA NOGUEIRA92, em 1980, opinava no sentido de que o Municpio no podia fazer utilizao extrafiscal do imposto territorial urbano:

.Assim como, por exemplo, no pode um Estado-membro conceder isoladamente incentivo fiscal do ICM que interfira em aspectos da
92

NOGUEIRA, Rui Barbosa, Curso de Direito Tributrio, 1980, pgs. 193/4.

112

economia nacional porque a regulao dessa de competncia da Unio, tambm no pode o Municpio gravar a tributao do imposto territorial urbano ou predial com o fito de regular o direito de propriedade, cuja disciplina da competncia da Unio. A funo regulatria dos tributos , entre ns, reconhecida no sistema tributrio nacional, mas dentro do princpio das atribuies de cada nvel de governo, com acentuada competncia central. Assim quando o legislador constituinte desejou proceder reforma agrria nacional deu Unio, como um dos instrumentos efetivos para a implantar e a regular, competncia para legislar sobre o imposto territorial rural...

Somente com a Constituio de 1988 que o Municpio recebeu o poder extrafiscal para o exerccio da sua competncia impositiva, no IPTU. Primeiramente no art. 182 4 e posteriormente pela Emenda Constitucional n 29/2000.

6.2.2 - A Fase Posterior Emenda Constitucional N 29/2000 O Supremo Tribunal Federal decidiu recentemente, que a Emenda Constitucional n 29/2000 constitucional. Embora o julgamento tenha sido proferido em via difusa, no tendo a deciso efeito erga omnes, a manifestao do Pretrio Excelso reconhece que as competncias impositivas do Municpio e do Distrito Federal esto autorizadas, a partir da referida Emenda, para a instituio do IPTU progressivo, em razo do valor, da localizao e do uso do imvel. A deciso da mais alta Corte de Justia, dentro de sua competncia, examina somente a autorizao constitucional para a progressividade, restando, por

113

consequncia, o exame do Estatuto da Cidade (Lei Federal 10.257 de 2001), ao intrprete mximo da Lei Federal, que o Superior Tribunal de Justia. Deste modo, embora no represente deciso final o julgamento, em via difusa, sobre a constitucionalidade da Emenda Constitucional n 29/2000, j que outra interpretao pode ser adotada pela Suprema Corte na via concentrada, a progressividade, no Imposto Predial, est constitucionalmente autorizada.

6.3 As Trs espcies de progressividade e a progressividade do art. 156 1, Inciso I. Como ficou exposto, entendemos que, temos atualmente as seguintes tributaes do IPTU: 1) a do art. 182 4, inciso 2; 2) a do art. 156 1,inciso II, que Autoriza (poder) a progressividade de acordo com a localizao e o uso do imvel; e 3) a do art. 156 1, inciso I, que autoriza a progressividade em razo do valor. A primeira a denominada progressividade no tempo, em que, como sano ao imvel que no cumpre a funo social da propriedade, aplicvel o IPTU progressivo:

Em caso de descumprimento das condies e dos prazos previstos na forma do caput do art. 5 desta lei, ou no sendo cumpridas as etapas previstas no 5 do art. 5 desta Lei, o Municpio proceder aplicao do imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) progressivo no tempo, mediante a majorao da alquota pelo prazo de cinco anos consecutivos.

114

O valor da alquota a ser aplicado a cada ano ser fixado na lei especfica a que se refere o caput do art. 5 desta Lei e no exceder a duas vezes o valor referente ao ano anterior, respeitada a alquota mxima de quinze por cento.
(art. 5 e 1 do Estatuto da Cidade, Lei Federal n 10.257 de 2001).

Quanto a esta espcie de tributao, no h discrepncia de que se trata de extrafiscalidade com fundamento na funo social da propriedade, conforme j mostramos neste trabalho. Existe uma punio, que consiste no agravamento do critrio quantitativo do IPTU-progressivo. A segunda a que se refere o art. 156, inciso II, a denominada progressividade em razo da localizao e do uso do imvel. Esta extrafiscalidade tambm encontra fundamento na funo social da propriedade. Igualmente, quanto a esta forma de tributao extrafiscal no h divergncia, na doutrina tributria e nos tribunais. Entretanto, quanto progressividade contida no inciso I do 1 do art. 156 da Constituio Federal, ser progressivo em razo do valor, as opinies se dividem. Roque Antonio Carrazza, entende que se trata de uma progressividade fiscal, que obedece ao princpio da capacidade contributiva, prevista no art. 145 1 da Constituio Federal.. (Curso, pg. 104) Entendemos de modo diverso. O IPTU tem por base de clculo o valor venal (art. 33 do CTN). Admitamos que, ao proceder ao lanamento do imposto, avalie-se o imvel, levando-se em considerao o seu valor real (tamanho do terreno, qualidade do imvel, etc.) e, a seguir, seja aplicada a alquota de 1% (um por cento). O resultado ser um imposto neutro. No haveria aqui nenhuma extrafiscalidade.

115

Seria uma tributao com finalidade exclusivamente arrecadatria, puramente fiscal. De acordo com a observao de Paulo de Barros Carvalho, de que no existe tributao puramente extrafiscal, entendemos que a tributao em razo do valor, preponderantemente extrafiscal. Ainda sob a vigncia da Constituio de 1967, Rubens Gomes de Souza93, em parecer formulado sobre adicional do imposto territorial urbano, assim se manifestava:

..se a lei efetivamente quisesse instituir apenas o imposto territorial urbano, como lhe competia, bastaria a primeira norma referida no tem anterior. O fator rea, como determinante do valor venal, base de clculo daquele imposto, funcionaria, normal e automaticamente, atravs do processo tcnico de avaliao e lanamento....

Se um dos critrios quantitativos da regra matriz de incidncia tributria do IPTU, a base de clculo, o valor venal do imvel (art. 33 do CTN), somente como punio ao no desempenho da funo social da propriedade que haver: a) uma tributao puramente fiscal, exercida pelo Municpio, avaliando o imvel e calculando o valor do tributo (fins meramente arrecadatrios); e, ao mesmo tempo, b) uma tributao progressiva que eleve o valor da base de clculo, ou alquota, considerando fatores extrafiscais, como o luxo, o seu valor e o tamanho da propriedade, etc. inegvel que, no clculo do tributo, haver uma exasperao que resultar de considerar-se o valor do imvel em primeira etapa, e aps, novamente

93

SOUZA, Rubens Gomes, O Imposto territorial urbano. A tributao extrafiscal e o art. 202 da Constituio Federal. Revista dos Tribunais, vol. 386, pgs. 41/2.

116

levar-se em conta a sua funo social: se a propriedade luxuosa, o tamanho do imvel, etc. Estes ltimos critrios no so fiscais, e sim extrafiscais. Entretanto, o que acontece com a progressividade em razo do valor do imvel ? Aqui, a lei que cria o tributo ir estabelecer uma base de clculo ou uma alquota, ou ambos critrios quantitativos, progressivos, levando em considerao a extrafiscalidade: maior valor do imvel luxuoso. como exemplifica Antonio Carrazza94: Roque

se um imvel urbano de A vale 1.000 e o imvel urbano de B vale 10.000 e o primeiro paga 1 e o outro, 10, ambos estaro pagando proporcionalmente o mesmo imposto, o que fere o princpio da capacidade contributiva. A Constituio exige, in casu, que A pague 1 e B pague, por hiptese, 30, j que, s por ser proprietrio do imvel mais caro, ambos forem tributados com alquotas idnticas, estaro sendo tratados desigualmente, porque em desacordo com a capacidade contributiva de cada qual.

Entendemos que a progressividade no art. 156, inciso I, da Constituio Federal, tambm tem natureza preponderantemente extrafiscal, porque acarreta uma tributao progressiva, no em funo do uso normal da propriedade, mas pressupe a propriedade luxuosa, a de maior valor. Enfim, fundamenta-se em razes polticas, urbansticas, na funo social da propriedade. A circunstncia de que aquele imvel (luxuoso, de maior valor ou situado em bairro residencial) no est cumprindo melhor a funo social da propriedade, matria que escapa exao puramente fiscal. matria que se refere tributao extrafiscal.
94

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso.

117

Efetivamente, as progressividades, tanto as do art. 156 1 com a redao da Emenda Constitucional n 29, como a do art. 182, somente so admitidas em funo do desempenho da funo social da propriedade. Certo que o Municpio pode abster-se do direito de institituir IPTU progressivo, realizando avaliao concreta do imvel tributado, sem considerar os critrios extrafiscais, como o luxo e o elevado valor do imvel. A competncia impositiva do IPTU facultativa. O ente tributante pode exerc-la, ou no. Se a lei do Municpio, ou do Distrito Federal no estabelecer a progressividade no critrio quantitativo, a, ento, teremos uma tributao puramente fiscal. O valor venal, mesmo que o imvel seja de grande tamanho, espelhar o valor de mercado. A esta concluso chegou Kiyoshi Harada95: ..b) Em relao ao aumento do valor venal, deve ser entendido como um sobrevalor ou sobrepreo aplicado ao valor venal do imvel,.... A progressividade somente pode ser admitida como sano ao proprietrio do imvel, dispensando-lhe um tratamento tributrio mais gravoso, distinto do tratamento normal, igual para todos os contribuintes. Esta punio se fundamenta na violao da funo social da propriedade. Por isso, entendemos que a Emenda Constitucional n 29/2000 instituiu no inciso I do art. 156 da Carta Magna uma progressividade preponderantemente extrafiscal para a propriedade predial e territorial urbana. No uma progressividade puramente fiscal. Ela visa tratar com maior rigor a propriedade que

95

HARADA, Hiyoshi, Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, IPTU. Aspectos relevantes. Coordenao de Marcelo Magalhes Peixoto. Editora Quartier Latin, pgs. 357/8.

118

menor desempenha a funo social da propriedade. O seu fundamento poltico (urbanstico) e no fiscal. Assim, h que se concluir que tambm a progressividade contida no 1, inciso I do art. 156 da Constituio Federal, com a redao da Emenda Constitucional n 29/2000 extrafiscal e est submetida LEI FEDERAL

(Estatuto da Cidade) e LEI MUNICIPAL. Como j ficou exposto neste trabalho, a corrente que defende entendimento de que o inciso I do 1 do art. 156 da Carta Magna trata de progressividade puramente fiscal argumenta que tal tributao decorre da simples aplicao do princpio da capacidade contributiva ( 1 do art. 145 da Constituio Federal), independentemente de Lei federal e Plano diretor. Queremos deixar bem claro que no discordamos da aplicao do princpio da capacidade contributiva ao IPTU. Apenas entendemos que a sua aplicao pressupe autorizao constitucional para que o legislador, Municipal ou Distrital, elabore a lei municipal que institua a progressividade.

119

7. A LEI FEDERAL 10.257 de 2001 (O ESTATUTO DA CIDADE).

O sistema constitucional tributrio no um amontoado de normas, postas no ordenamento jurdico, sem nenhuma relao de coordenao e subordinao. O Direito se sustenta na Norma Fundamental. A norma inferior recebe seu fundamento de validade da superior. Como ensina Roque Antonio Carrazza96, Conhecida a estrutura hierrquica do ordenamento jurdico, o aplicador do direito dirime, com relativa facilidade, qualquer conflito interno de normas. Tratando-se de normas de hierarquia diversa, prevalecer a superior, isto , a de mais alta hierarquia, porque outra, exatamente por contradit-la, faltar validade. A norma hipottica fundamental d validade e legitima a Constituio, de forma axiolgica. No depende da explicao de sua origem. No aspecto dinmico, as norrmas surgem e se modificam com a evoluo social. O autor da Teoria Pura do direito, Hans Kelsen97, assim descrevia a dinmica da norma jurdica:

O fundamento de validade de uma norma apenas pode ser a validade de uma outra norma. Uma norma que representa o fundamento de validade de uma outra norma figurativamente designada como norma superior, por confronto com uma norma que, em relao a ela, norma inferior.

96 97

CARRAZZA, Roque Antonio, Curso. KELSEN, Hans, op. cit. pg. 215.

120

Ao cuidar da Poltica Urbana, a Constituio Federal estabeleceu, a Autorizao (modal dentico A) dirigida ao legislador, para que elaborasse a LEI FEDERAL ( 4 do art. 182): facultado ao Poder pblico municipal, mediante lei especfica para rea includa no plano diretor, exigir, NOS TERMOS DA LEI FEDERAL, do proprietrio do solo urbano no edificado, subutilizado ou no utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sobe pena de, sucessivamente: II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo. Evidentemente, no podia a Carta Magna deixar a cargo de cada municpio estabelecer diretrizes sobre a propriedade urbana que no cumpre a sua funo social. So mais de 5.500 municpios brasileiros existentes no Pas, os quais estariam estabelecendo critrios os mais variados e conflitantes, a respeito do bom aproveitamento do imvel urbano, tornando-se verdadeira anarquia institucional. Seria por meio de critrios legais, previstos em lei de mbito nacional, que se instrumentaria o Poder municipal para exigir do proprietrio urbano a conformao do uso da propriedade urbana com seu adequado aproveitamento. A este respeito, muito apropriado foi o voto do Ministro Celso de Melo, no Rec. Extraordinrio n153.771-0-MG.: As unidades federadas esto adstritas, neste aspecto, superior positividade jurdica estabelecida pela Carta da Repblica, cujo modelo projeta-se como valor

121

subordinante da vontade normativa dos Municpios, que, em conseqncia, no podero, nesse tema, dispor diferentemente. Como alguns Tribunais vinham decidindo, era indispensvel a edio da LEI FEDERAL, prevista no pargrafo 4 do art. 182 da Constituio Federal para a instituio do IPTU-progressivo. Surgiu o Estatuto da Cidade, a lei federal n 10.257 de 2001. A Constituio Federal, ao atribuir ao Municpio o poder de ordenar o pleno desenvolvimento das funes sociais da cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes, previu as sanes que ele pode aplicar ao proprietrio do solo urbano, cujo imvel no est cumprindo a funo social: I parcelamento ou edificao compulsrios; II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo; III- desapropriao com pagamento mediante ttulos da dvida pblica de emisso previamente aprovada pelo Senado Federal, com prazo de resgate de at dez anos, em parcelas anuais, iguais e sucessivas, assegurando o valor real da indenizao e os juros legais. Estas sanes, por fora do 4 do art. 182 da Carta Magna, devem ser aplicadas sucessivamente. Deste modo, a Emenda Constitucional n 29, autorizou, no 156, 1, o Municpio a utilizar-se da extrafiscalidade no Imposto Predial. A seguir, o Estatuto

122

da Cidade regulou como deve proceder o Municpio, na aplicao de tais sanes. Diz o nico do art. 1: Para todos os efeitos, esta lei, denominada Estatuto da cidade, estabelece normas de ordem pblica e interesse social que regulam o uso da propriedade urbana em prol do bem coletivo, da segurana e do bem-estar dos cidados, bem como do equilbrio ambiental. No basta a norma autorizadora inserida no Texto Supremo (art. 156 1), para que o Municpio esteja habilitado a instituir ITU progressivo. O Estatuto da Cidade regulou a imposio das sanes sucessivas ao proprietrio, cujo imvel no esteja cumprindo a funo social da propriedade: Art. 5 - Lei municipal especfica para rea includa no plano diretor poder determinar o parcelamento, a edificao ou a utilizao, devendo fixar as condies e os prazos para implementao da referida obrigao. 1 - Considera-se subutilizado o imvel: I cujo aproveitamento seja inferior ao mnimo definido no plano diretor ou em legislao dele decorrente. 2- O proprietrio ser notificado pelo Poder Executivo municipal para o cumprimento da obrigao, devendo a notificao ser averbada no registro de imveis. 4 - os prazos a que se refere o caput no podero ser inferiores a: I um ano, a partir da notificao, para que seja protocolado o projeto no rgo municipal competente;

123

II dois anos, a partir da aprovao do projeto, para iniciar as obras do empreendimento. Art. 7 - Em caso de descumprimento das condies e dos prazos previstos na forma do caput do art. 5 desta lei, ou no sendo cumpridas as etapas previstas no 5 do art. 5 desta Lei, o Municpio proceder aplicao do imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) progressivo no tempo, mediante majorao da alquota pelo prazo de cinco anos consecutivos. Como bem assinala Vera Scarpinella Bueno98,

De fato, com a edio da lei federal, o art. 182 4, da Constituio Federal deve ser lido assim: se o Poder Pblico Municipal quiser fazer valer sua prerrogativa constitucional de impor ao proprietrio a obrigao para que d adequada utilizao sua propriedade urbana, sob pena de sano, ele deve elaborar plano diretor e editar lei especficaque fixe as condies e prazo dessas obrigaes. Uma vez notificado, o proprietrio tem o dever de utilizar adequadamente sua propriedade. Se nada fizer, ento o Poder Pblico pode impor-lhe sano pecuniria, consistente no pagamento do IPTU progressivo, pelo descumprimento da obrigao de adequada utilizao.

Assim, o Municpio que no elaborar a lei que institui o IPTU progressivo, regulando o procedimento para a aplicao da sano pela inadequada utilizao da propriedade urbana, nos limites estabelecidos pelo Estatuto da Cidade (arts. 5 e 7), no poder exigi-lo, face a ineficcia sinttica da norma. A falta da lei municipal no permitir ao intrprete a elaborao da norma jurdica stricto sensu a ser construda, para reger a exigncia do IPTU-progressivo.

98

BUENO, Vera Scarpinella, Estatuto da Cidade , Comentrios Lei federal 10.257/2001. Parcelamento, edificao ou utilizao compulsria da propriedade urbana, Malheiros Editores, 2002, pgs. 90/91.

124

7.1 - O Estatuto da Cidade Lei Complementar Na nossa opinio, embora votada como lei ordinria, a referida lei exerce as funes da Lei Complementar (art. 146 da Constituio Federal): a) ela disps estabelecendo normas gerais sobre o IPTU progressivo, dirigindo ao legislador municipal critrios que devem ser obedecidos, na instituio do tributo, quanto ao procedimento da aplicao da sano ao mau uso da propriedade. (art. 5 pargrafos 2 e 5); b) estas normas limitam o poder de tributar do Municpio, no caso de imposio de progressividade, regulando o seu critrio quantitativo, a base de clculo e alquotas, o prazo de durao da alquota (cinco (5) anos), a ser fixada na lei municipal, no podendo o aumento exceder, em cada exerccio, a duas vezes o valor referente ao ano anterior (pargrafos 1 e 2 do art. 7). Estas normas gerais so impositivas para todos os Municpios do Pas. Neste caso, o Estatuto da Cidade exerce duas funes da Lei Complementar, no art. 146, incisos II e III, alnea a. 1) normas gerais em matria de legislao tributria: .a definio....em relao aos impostos discriminados nesta

Constituio, III- a: ...(das) bases de clculo.. ; 2) limitaes constitucionais ao poder de tributar do Municpio: regulam o critrio quantitativo da base de clculo, o limite do aumento da alquota, de ano para ano (pargrafos 1 e 2 do art. 7). A Lei complementar desempenha as funes de: a) dispor sobre conflitos de competncia; b) regular limitaes constitucionais ao poder de tributar e c) estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente, como no caso vertente, sobre base de clculo e alquotas..

125

Como frisa Paulo de Barros Carvalho99, ela ocupa

posio intercalar, submetida aos ditames da Lei Maior e, ao mesmo tempo, subordinando os demais diplomas legais. No h como negar-lhe, agora, supremacia hierrquica com relao s outras leis que, por disposio expressa no pargrafo nico do art. 59, nela tero que buscar o fundamento formal de suas validades: Lei complementar dispor sobre a elaborao, redao, alterao e consolidao das leis.

de se perguntar: podia o Estatuto da Cidade ser votado sem o quorum qualificado exigido para a Lei Complementar ? Entendemos que no. A superioridade formal da Lei Complementar consiste na obedincia ao processo de sua elaborao legislativa, que exige um quorum qualificado, a maioria absoluta nas duas Casas do Congresso (art. 69 da Constituio Federal). Por violar o art. 69 da Constituio Federal, entendemos que inconstitucional a Lei Federal 10.257 de 2001 (Estatuto da Cidade). Todavia, se for admitido como vlido, o Estatuto da Cidade, (Lei 10.257 de 2001) estabeleceu normas gerais sobre a progressividade do IPTU e limitou o poder de tributar dos Municpios.

99

CARVALHO, Paulo de Barros, Curso, pg. 61.

126

8 A LEI MUNICIPAL

A lei municipal que regular a sano ao proprietrio do imvel que no cumpre a funo social da propriedade dever dispor sobre ela, em obedincia ao Estatuto da Cidade: Art. 5: Lei municipal especfica para rea incluida no plano diretor poder determinar o parcelamento, a edificao ou a utilizao compulsrios do solo urbano no edificado, subutilizado ou no utilizado, devendo fixar as condies e os prazos para a implementao da referida obrigao. Pargrafo 1 - Considera-se subutilizado o imvel: 1 - cujo aproveitamento seja inferior ao mnimo definido no plano diretor ou em legislao dele decorrente; Pargrafo 2 - O proprietrio ser notificado pelo poder pblico Municipal para o cumprimento da obrigao [....] Por sua vez, o art. 7 estabelece: Em caso de descumprimento das condies e dos prazos previstos na forma do caput do art. 5 desta lei, ou no sendo cumpridas as etapas previstas no pargrafo 5 desta Lei, o Municpio proceder aplicao do imposto previsto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) progressivo no tempo, mediante majorao de alquotas pelo prazo de cinco anos consecutivos.

127

Deste modo, antes de o Municpio instituir e cobrar o IPTU progressivo, deve obedecer s etapas sucessivas previstas nos incisos I e II 4 do art. 182 do Texto Supremo. Somente se o proprietrio, contribuinte do IPTU, no cumprir as etapas previstas no art. 5 que o Municpio estar habilitado a tributar progressivamente (art. 7 do Estatuto). As penalidades so sucessivas, diz a Carta Magna no 4 do art. 182. Diante destas normas, voltamos a fazer a pergunta: o art. 156, incisos I e II, com a nova redao dada pela Emenda Constitucional n 29 autorizou o Municpio a exigir IPTU progressivo, independentemente de LEI FEDERAL e LEI MUNICIPAL que regulem a progressividade? Entendemos que no. Tanto a norma constitucional (incisos I e II do 1 do art. 156) (com a nova redao da Emenda Constitucional n 29/2000), como o Estatuto da Cidade (Lei Federal n 10.257 de 2001), so normas dirigidas ao legislador municipal. Todas elas so veculos introdutores da norma a ser elaborada para introduzir no ordenamento a regra-matriz de incidncia do IPTUprogressivo. Para que o intrprete possa construir o significado contido nos enunciados prescritivos, elaborando a norma jurdica, necessrio que haja veculos introdutores, como a Norma Constitucional, a Lei Complementar e a lei ordinria. No caso do IPTU, somente o Poder Legislativo Municipal pode elaborar a lei que vincula o contribuinte. Os veculos introdutores contm as expresses literais, cujo sentido completo ser estabelecido pelo intrprete na elaborao da norma jurdica.

128

A norma constitucional serve de fundamento de validade para a Lei Complementar. Ao mesmo tempo, a norma fundamental estabelece o rgo competente para produzir os demais veculos introdutores. A lei Municipal veculo introdutor indispensvel para a elaborao da regra-matriz de incidncia tributria do IPTUprogressivo. A Constituio Federal, a Lei Complementar e a lei ordinria sero os veculos introdutores onde o intrprete, pela leitura do texto (suporte fsico), estabelecer o significado, o juzo hipottico condicional que orientar as condutas intersubjetivas, de forma prescritiva e coercitiva. Produzir a norma jurdica. Se no se considerar inconstitucional a Emenda constitucional n 29/2000, o Municpio estar autorizado a elaborar a lei que institui o tributo, regulando a base de clculo progressiva, em razo da autorizao constitucional. Hans Kelsen elucidava que a criao de normas jurdicas por normas introdutoras e introduzidas era o direito criando o prprio direito, alimentando-se de fatos da realidade social: A aplicao do Direito , por conseguinte, criao de uma norma inferior com base numa norma superior A hierarquia dos veculos introdutores decorrente da hierarquia do rgo autorizado a produzir a lei. A Constituio elaborada pelo Poder Originrio Constituinte. As Emenda Constitucionais so elaboradas pelo poder reformador. A Lei Complementar, pelo Congresso, com quorum qualificado. A Lei ordinria est em plano inferior. Entretanto, somente o Municpio tem a competncia exclusiva para elaborar a Lei que regule a progressividade do IPTU. Somente a lei ordinria por ele elaborada pode instituir e regular o IPTU com progressividade.

129

Com muita propriedade, TAREK MOISS MOUSSALEM100 explica:

O direito positivo estrutura-se em uma hierarquia de veculos introdutores, em virtude da hierarquia do seu rgo produtor, em cujo cume encontramos a Assemblia Constituinte, na condio de rgofonte superior, descendo verticalmente a ladeira do direito positivo at aos rgos encarregados de expedir os derradeiros comandos normativos.

O modal dentico estabelecido na Carta Magna (incisos I e II do 1 do art. 156) o Autorizar. Os Municpios esto autorizados para elaborar LEI MUNICIPAL, regulando a progressividade do art. 156 da Constituio Federal, com a observncia dos parmetros constitucionais e os do Estatuto da Cidade. O Municpio que no elaborar a Lei que regule a progressividade do IPTU no poder cobrar dos seus contribuintes o IPTU progressivo.

MOUSSALEM, Tarek Moiss, Fontes do Direito Tributrio Curso de Especializao em Direito Tributrio. Forense, 2005. pg. 113.

100

130

9 CONSIDERAES FINAIS

Neste trabalho, procuramos estudar os conceitos fundamentais, a respeito do Sistema jurdico, dos Princpios e da Norma jurdica. Apresentamos as duas correntes atualmente existentes, que estudam a progressividade do IPTU. Uma delas serviu de fundamento para o Supremo Tribunal Federal, que, antes da Emenda Constitucional n 29/2000, adotou entendimento de que o IPTU era imposto de carter real, e, por isso, no podia ser progressivo. A outra defende que uma das espcies da progressividade (atual art. 156, 1, inciso I, da Constituio Federal) decorre do princpio da capacidade contributiva objetiva ( 1 do art. 145). Entendemos que ambas as correntes se assentam em posies verdadeiras, estruturadas nos princpios e normas do nosso ordenamento jurdico. Entretanto, sustentamos que a extrafiscalidade, em nosso sistema, deve ser autorizada constitucionalmente. No o princpio da capacidade contributiva que autoriza, isoladamente, a extrafiscalidade. Ao contrrio, a extrafiscalidade, quando autorizada, vai permitir a aplicao do princpio da capacidade contributiva. A extrafiscalidade e a capacidade contributiva so princpios constitucionais que, conjugadamente, realizam o sobreprincpio da igualdade tributria.

131

Adotamos opinio de que devemos saber, antes de tudo, se o nosso atual ordenamento jurdico autoriza, ou no, o Municpio a instituir e cobrar o IPTU progressivo. Respondemos a esta indagao, por partes. Primeiramente, a nosso ver, a Emenda Constitucional n 29 inconstitucional, por ferir clusula ptrea, a garantia do direito individual de propriedade (art. 5 da Constituio Federal). Tal direito foi restringido, ao se agravar a quantia em dinheiro a ser paga no IPTU. Entretanto, o Supremo Tribunal Federal, recentemente, em controle difuso, examinando lei do Municpio de So Paulo, decidiu que a Emenda Constitucional n 29/2000 constitucional. Entendemos indispensvel que o Municpio elabore lei municipal, inserindo a progressividade no critrio quantitativo da regra-matriz do IPTU. A falta de elaborao da lei municipal acarretar a ineficcia sinttica da norma a ser construda para o IPTU progressivo. Fica o intrprete impossibilitado de elaborar a norma jurdica que reger o IPTU, por falta de um dos veculos introdutores, que a lei municipal. Por outro lado, a no obedincia s etapas estabelecidas no Estatuto da Cidade (arts. 5 e 7) como indispensveis tributao extrafiscal torna inconstitucional e ilegal a sua exigncia, por violao do art. 182 4 da Constituio Federal e dos artigos 5 e 7 do Estatuto da Cidade (Lei Federal 10.257 de 2001).

132

Se considerarmos que o Estatuto da Cidade (Lei Federal n10.257 de 2001) uma Lei Complementar e, como tal, deveria ser votada com quorum qualificado (art. 69 da Constituio Federal), somos obrigados a concluir pela sua

inconstitucionalidade. Nesta hiptese, isto , se considerarmos inconstitucional a Lei n10.257 de 2001, entendemos que o Municpio no est apto a utilizar-se do instrumento da extrafiscalidade.

133

CONCLUSES

1 Antes da Emenda Constitucional n 29/2000, a nica progressividade autorizada constitucionalmente era a do art. 182 4, inciso 2 da Carta Magna, que a progressividade no tempo; 2 A nosso ver, a Emenda Constitucional n 29 inconstitucional, por violar clusula ptrea do ordenamento jurdico, especificamente a garantia do Direito de Propriedade (art. 5 da Constituio Federal). Tal direito foi restringido, ao se agravar a quantia em dinheiro a ser paga no IPTU progressivo. 3 Entretanto, O Supremo Tribunal Federal decidiu, recentemente, em via difusa, examinando lei do Municpio de So Paulo, que a Emenda Constitucional n 29 constitucional; 4 Adotando-se a interpretao da Corte Suprema, de se concluir que a extrafiscalidade, aps a vigncia da Emenda Constitucional n 29/2000, tanto do Imposto territorial urbano (art. 182 da Constituio Federal), como do Predial (art. 156 1, incisos I e II), foi autorizada em nosso Sistema Tributrio atual, como sano ao mau uso da propriedade urbana, na medida do seu desempenho da funo social. 5 A utilizao do imposto, como instrumento de se exigir o cumprimento da funo social da propriedade, somente possvel quando o Texto Supremo estiver autorizando o ente poltico competente para tanto. A extrafiscalidade no decorre, por si s, do princpio da capacidade contributiva, mas da sua relao de coordenao com a norma constitucional que a autoriza. As normas constitucionais

134

que estabelecem a autorizao para a extrafiscalidade e a capacidade contributiva realizam o sobreprincpio da igualdade tributria. 6 Em nossa opinio, existem trs espcies de IPTU progressivo, no nosso sistema: 1) a do art. 182 4, inciso II, que a progressividade no tempo; 2) a do art. 156 1, inciso 2, que a progressividade instituida em razo da localizao e do uso do imvel; e 3) a progressividade do art. 156 1, inciso I, que autoriza a progressividade em razo do valor. Entendemos que todas as trs espcies so progressividades institudas para se exigir do proprietrio urbano o cumprimento da funo social da propriedade. Todas elas so progressividades preponderantemente extrafiscais. 7 - Existe uma corrente doutrinria que opina no sentido de que a progressividade do art. 156 1, inciso I, progressividade puramente fiscal. Entende esta corrente que, nesta espcie de tributao, a exigncia do IPTU progressivo dispensa a lei do Plano diretor e a Lei Federal. 8 A instituio do IPTU progressivo pelo Municpio brasileiro deve obedecer aos parmetros constitucionais e ao Estatuto da Cidade (Lei federal n 10.257 de 2001). Esta lei estabelece em seus artigos 5 e 7 as etapas do procedimento que a lei municipal deve prescrever para a instituio do IPTU progressivo, em obedincia ao art. 182 da Constituio Federal: sucessivamente 9 No basta a norma autorizadora inserida Texto Supremo (art. 156 1), para que o Municpio esteja habilitado a instituir IPTU progressivo. O Estatuto da Cidade regulou a imposio das sanes sucessivas ao proprietrio, cujo imvel no esteja cumprindo a funo social.

135

10 O Estatuto da Cidade Lei complementar. Havendo sido votada como lei ordinria, opinamos pela sua inconstitucionalidade, por desobedincia ao procedimento especial que exige um quorum qualificado para a sua aprovao (art. 69 da CF). 11 Se, todavia, se entender que no inconstitucional o Estatuto da Cidade (Lei ordinria 10.257 de 2001), a base de clculo progressiva deve ser regulada em lei produzida pelo Municpio, que, para tanto, tem competncia exclusiva para instituir o IPTU, especificamente, com a nova base de clculo progressiva (arts. 156 1 e 182 4 do Texto Supremo). 12 Sem a produo da LEI MUNICIPAL, falta um dos veculos introdutores referentes regra-matriz de incidncia, indispensvel para a criao da norma jurdica do IPTU-progressivo, no podendo o Municpio cobr-lo. A

inexistncia do veculo introdutor conduz ineficcia sinttica da norma. Para o seu ingresso no sistema do Direito positivo, indispensvel que o veculo introdutor que estabelece o critrio quantitativo da regra-matriz (base de clculo e alquotas progressivas) regule a progressividade. A norma jurdica do IPTU somente pode ser construda pelo intrprete, atravs dos instrumentos contidos nos textos legais, como a Lei Constitucional, o Estatuto da Cidade e a lei municipal reguladora da progressividade. 13 A lei municipal que estabelece os critrios da regra-matriz do IPTU deve ser publicada noventa e um dias antes do exerccio fiscal, sob pena de violar o princpio da anterioridade nonagesimal (art. 150, inciso III, c da Constituio Federal)..

136

14 No critrio quantitativo da regra-matriz do IPTU existem dois elementos, distintos e indispensveis, que so a base de clculo e a alquota. Pode haver progressividade somente na alquota, somente na base de clculo, ou na conjugao de ambos os elementos. 15 Se o Municpio quiser, pode instituir o IPTU puramente fiscal, sem levar em conta qualquer extrafiscalidade, isto , seu critrio quantitativo no pode ser exasperado, em razo do luxo, valor, tamanho e localizao, j que tais fatores esto embutidos no valor real, de mercado, do imvel. (art. 33 do CTN). Nesta hiptese, este imposto visa exclusivamente arrecadar dinheiro para o ente tributante.

137

REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS

ARAUJO, Clarice Von Oertzen de, Fato e Evento tributrio Uma Anlise Semitica, in Curso de Especializao em Direito Tributrio: Estudos em homenagem a Paulo de Barros Carvalho. Forense, 2005. ATALIBA Geraldo. Progressividade Revista de Direito Pblico. Caderno de Direito Municipal. So Paulo, n 93, pg. 233, 1990. ______________. Hiptese de Incidncia Tributria. 6 edio, Malheiros, pg. 35. BARRETO, Aires Fernandino; e MARTINS, Ives Gandra da Silva. A inconstitucionalidade da Progressividade da EC n 29/2000. So Paulo, Dialtica, 2003. BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributrio. Saraiva, 1972, pg. 341. BOBBIO, Norberto. Teoria do Ordenamento Jurdico. traduo de Maria Celeste Cordeiro Leite dos Santos, Braslia, Polis/Unb, 1989, pgs. 158/159. BONETTI, Maria Jos Soares. (Progressividade nos Impostos. Dissertao de Mestrado apresentada PUC-SP). BORGES, Jos Souto Maior. IPTU Progressividade. So Paulo: Revista de Direito Tributrio, Vol. 59/73,87. BUENO, Vera Scarpinella, Estatuto da Cidade, Comentrios Lei Federal 10.257/2001, Parcelamento, Edificao ou Utilizao Compulsrios da Propriedade Urbana (arts. 5 e 6), Malheiros Editores, 1 edio, 2 tiragem, pgs. 90/91 CANOTILHO, J.J. Gomes. Direito Constitucional e Teoria da Constituio. pgs. 1075/6 CARRAZZA, Elizabeth Nazar, Progressividade do IPTU, editora Juru, 1999, pg. 98. CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. 20. ed. So Paulo: Malheiros, 2005. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva, 2005. ______________Fundamentos Jurdicos da Incidncia Tributria. 2 edio, Saraiva, pg. 74.

138

CARULLO, Vincenzo. La Constituzione della Republica Italiana, pg. 184. Cesare Zuffi- Editorre, Bologna, 1950. COELHO, Sacha Calmon Navarro. Comentrios Constituio de 1988 Sistema Tributrio Nacional. Rio de Janeiro: Forense. 1990. CONTI, Jos Maurcio, Princpios Tributrios da Capacidade contributiva e da Progressividade, Dialtica, 1996, pg. 89) COSTA, Antonio Jos, Da regra-padro de incidncia do imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana. Rio de Janeiro, Forense, 1985. DERZI, Misabel Abreu Machado, Do Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana. So Paulo. Saraiva, 1982. FARREL, Diego Martins, Hacia un criterio de validez. Buenos Aires, Abeledo Pierrot, 1992. FERNANDES, Cintia Estefania. IPTU. Texto e Contexto, editora Quartier Latin, 2005, pg. 417. FERRAZ Jr., Trcio Sampaio. Introduo ao Estudo do Direito. Atlas, 1991, pg. 180. FURLAN, Valria Cristina Pereira. Imposto Predial e territorial Urbano. So Paulo, Malheiros, 2000, pg. 32. GIANNINI, Achille Donato. Instituizoni di Diritto Tributrio. 5. ed. So Paulo: Ed. Milo, pg. 71. GONALVES, Jos Arthur de Lima, Imposto sobre a Renda Pressupostos Constitucionais. Malheiros, pgina 172. GRAU, Eros Roberto, Funo social da propriedade. Enciclopdia Saraiva de Direito. So Paulo, Saraiva, 1977, v. 39, pg. 19/20 IVO, Gabriel. A produo abstrata de Enunciados Prescritivos, in Curso de Especializao e, Direito Tributrio, Forense, 2005, pg. 152. KELSEN, Hans, Teoria Pura do Direito. Traduo de Joo Batista Machado, edio 2003. LACOMBE, Amrico Masset, Igualdade e Capacidade Contributiva. V Congresso Brasileiro de Direito Tributrio, So Paulo, Separata da Revista de Direito Tributrio, 1999. _____________edio 1997, Martins Fontes, 1997.

139

MELLO, Celso Antonio Bandeira, Elementos de Direito Administrativo, 1 edio, So Paulo: RT. 1980. MIRANDA, Pontes de. Comentrios Constituio de 1967/9. Rio de Janeiro: Forense, 1970. MOUSSALLEM, Tarek Moiss. Curso de Especializao em Direito Tributrio Fontes do Direito Tributrio, Rio de Janeiro, Forense, 2005. NOGUEIRA, Rui Barbosa. Funo Fiscal e Extrafiscal do Imposto. So Paulo: Revista dos Tribunais. vol. 380. OLIVEIRA, Ricardo Mariz, Base de clculo Coordenao de Ives Gandra da Silva Martins, Resenha Tributria, C.E.E.U, 1989, pg. 169/189 (caderno de Pesquisas Tributrias, n 7). PEIXOTO, Marcelo Magalhes, IPTU Aspectos relevantes Princpios Constitutionais Tributrios, pg. 419. Editora Quartier Latin, 2002. SOUSA, Rubens Gomes de, O Imposto Territorial urbano, a tributao extrafiscal e o art. 202 da Constituio de 1946. So Paulo: Revista dos Tribunais, vol. 386 ----------Compndio de Legislao Tributria, edio 1954 UCKMAR, Victor, Princpios Comuns de Direito Constitucional Tributrio, traduo de Marco Aurlio Greco, 12, pg. 82. So Paulo: Revista dos Tribunais,1976. _______________. Compndio de Legislao Tributria. Edio 1954. VIEIRA, Jos Roberto, A Regra-matriz de incidncia do IPI, Texto e Contexto, Juru editora, 1993. VILANOVA, Lourival. Estruturas Lgicas. So Paulo: Revista dos Tribunais, 1977. VILLEGAS, Hector B., Elementos de Finanzas Pblicas Mexicanas. Los Impuestos. 14 ed., Mxico: Editorial Porru S.A., 1972, pg. 248.