47.

Este captulo trata das normas gerais de auditoria pblica, as quais estabelecem os requisitos para que o auditor e/ou a instituio fiscalizadora possam desempenhar, com competncia e eficcia, as tarefas a que se referem as normas aplicveis execuo da auditoria e elaborao de relatrios.

48.

As normas de auditoria compreendem, por um lado, normas aplicveis tanto aos auditores quanto EFS e, por outro, normas aplicveis apenas EFS. As normas comuns a ambos so: (a) O auditor e a EFS devem ser independentes; (b) O auditor e a EFS devem possuir a competncia necessria e (c) O auditor e a EFS devem agir com o devido zelo profissional e cuidado ao observarem as normas de auditoria da INTOSAI. Isto inclui o devido zelo

profissional ao especificar, reunir e avaliar informaes probatrias e ao relatar suas constataes, concluses e recomendaes. 49. As normas gerais de auditoria aplicveis apenas EFS estabelecem que devem ser

adotadas polticas administrativas e procedimentos para: (a) Recrutar pessoal com a adequada qualificao; (b) Aperfeioar e treinar seu pessoal a fim de capacit-lo a desempenhar suas tarefas com eficcia, assim como definir critrios para a promoo dos auditores e demais servidores;

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(c) Preparar manuais, guias e instrues para a execuo das auditorias; (d) Aproveitar a formao tcnica e experincia profissional dos seus auditores e identificar os setores onde haja carncia de conhecimentos tcnicos; fazer uma boa distribuio das tarefas de auditoria entre o pessoal, segundo sua especialidade, designando um nmero suficiente de pessoas para cada auditoria e realizar um planejamento e uma superviso adequados para alcanar as metas preestabelecidas com o zelo profissional e empenho devidos e (e) Revisar a eficincia e a eficcia de suas normas e procedimentos internos. Independncia 50. As normas gerais aplicveis tanto ao auditor quanto a EFS estabelecem:

O auditor e a EFS devem ser independentes. Os pargrafos seguintes explicam a independncia como uma norma de auditoria. Especificamente, os pargrafos 53-57 explicam a independncia em relao ao legislativo; os pargrafos 58-68 explicam-na em relao ao executivo e os pargrafos 69-73 em relao entidade auditada. 51. Qualquer que seja a forma de governo, a necessidade de se proceder com independncia e objetividade na auditoria vital. Um grau adequado de independncia tanto em relao ao poder legislativo como ao executivo essencial para a execuo da auditoria e para a credibilidade dos seus resultados.

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52.

Critrios para o estabelecimento e manuteno da adequada independncia da EFS podem ser fixados de forma mais fcil e clara nos pases onde o poder legislativo for distinto do executivo (quer sejam ou no os membros do poder executivo tambm membros do legislativo). Uma vez que isto ocorre num grande nmero dos pases integrantes da INTOSAI, estas normas estabelecem os critrios para a independncia das EFSs destes pases, sendo necessrio modific-los e adapt-los para os demais pases.

53.

O poder legislativo um dos principais beneficirios dos servios da EFS. A competncia legal da EFS provm da Constituio ou de outras disposies legais e uma caracterstica geral de sua funo fornecer informaes ao legislativo. Espera-se que a EFS trabalhe estreitamente com o poder legislativo, inclusive com quaisquer de suas comisses encarregadas de examinar os relatrios da EFS. Tal cooperao pode contribuir para a eficaz continuidade do trabalho da EFS. Da mesma forma, os resultados importantes da fiscalizao da execuo oramentria do governo e dos rgos da administrao pblica, assim como, as controvrsias e desentendimentos com os rgos auditados, devem ser levados ao conhecimento do legislativo por meio de relatrio ou comunicao especial.

Comisses especiais do legislativo podem ser encarregadas de examinar, na presena de Ministros, de representantes dos rgos auditados e de outros representantes, as observaes dos relatrios e comunicaes especiais da EFS. O estreito vnculo entre o legislativo e a EFS pode tambm ser implementado por meio de um exame do oramento, assim como pela assistncia tcnica ao trabalho das comisses parlamentares incumbidas de examinar os projetos oramentrios.

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54.

A EFS pode fornecer aos membros do legislativo resumos de fatos constantes dos relatrios de auditoria, mas importante que a EFS se mantenha margem de influncias polticas, a fim de preservar a imparcialidade no desempenho de suas funes fiscalizadoras. Isto implica que a EFS no seja susceptvel a interesses polticos particulares nem d a impresso de s-lo.

55.

Embora a EFS precise observar as leis, sua independncia exige que no se sujeite ao comando do legislativo ao programar, planejar e executar suas auditorias. A EFS precisa de liberdade para estabelecer prioridades e programar seu trabalho de acordo com sua competncia legal e tambm para adotar metodologias apropriadas s auditorias a serem realizadas. Em alguns pases, a fiscalizao da administrao financeira do executivo constitui uma prerrogativa do Parlamento ou Assemblia Nacional; isto pode tambm ocorrer com a fiscalizao da receita e da despesa, em nvel regional, onde o controle externo cabe assemblia legislativa. Nestes casos, a fiscalizao realizada em nome do legislativo, sendo conveniente que a EFS leve em conta seus pedidos de investigaes especficas, ao programar as tarefas de auditoria. Contudo, importante que a EFS mantenha sua liberdade de determinar a forma de conduzir todas as suas atividades, inclusive as tarefas solicitadas pelo Parlamento.

56.

conveniente que a legislao estabelea os requisitos mnimos necessrios elaborao dos relatrios, incluindo os assuntos sujeitos a auditoria, e fixando prazos razoveis para sua apresentao. Alm disso, a existncia de disposies flexveis referentes aos relatrios a serem apresentados ao legislativo, sem restries quanto ao

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seu contedo e periodicidade, contribuiria para a manuteno da independncia da EFS. 57. O Poder Legislativo precisa prover a EFS com recursos suficientes. Por sua vez, ela deve responder por estes recursos, assim como, pelo exerccio eficaz de sua competncia legal. 58. O Poder Executivo e a EFS podem ter em comum certo interesse em promover a accountability no setor pblico. Entretanto, a relao precpua da EFS para com o executivo deve corresponder de um auditor externo. Como tal, os relatrios da EFS auxiliam o executivo ao apontarem as deficincias da administrao e recomendarem medidas saneadoras. A EFS deve tomar cuidado no sentido de evitar participar de atividades da alada do executivo que possam prejudicar sua independncia e objetividade no cumprimento de suas funes. 59. importante para a independncia da EFS que o executivo no tenha nenhum poder de ingerncia sobre o desempenho de suas funes. A EFS no deve ser obrigada a executar, modificar ou abster-se de realizar determinadas auditorias, nem tampouco retirar ou alterar constataes, concluses e recomendaes. 60. Uma certa cooperao entre a EFS e o executivo recomendvel em determinadas reas. A EFS deve estar apta para, com presteza, assessorar o executivo em questes relativas a normas e diretrizes contbeis e aspectos formais das demonstraes financeiras. A EFS deve assegurar-se de que, ao prestar tal assessoramento, no estar assumindo qualquer compromisso explcito ou implcito que impea o exerccio independente de sua competncia legal.

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61.

A preservao da independncia da EFS no impede que o executivo lhe proponha a auditoria de certos assuntos. Entretanto, para que a EFS exera sua independncia plenamente deve ser-lhe facultado recusar qualquer destas propostas. fundamental para o conceito de independncia da EFS que as decises quanto ao trabalho de auditoria, inclusive o programa, caibam, em ltima instncia, prpria EFS.

62.

O provimento de recursos a EFS constitue um aspecto delicado ao seu relacionamento com o executivo. Como reflexo de diferenas constitucionais e institucionais, as disposies que regem provimento de recursos EFS podem estar relacionadas, de vrias formas, situao financeira e poltica de execuo da despesa do

executivo. Em contrapartida, para promover o cumprimento eficaz da obrigao de prestar contas, a EFS precisa contar com os recursos necessrios ao desempenho satisfatrio de suas atribuies.

63.

A EFS deve comunicar ao legislativo qualquer imposio em matria de recursos ou quaisquer outras restries, por parte do executivo, que possam cercear o exerccio de sua competncia legal.

64.

A legislao que dispe sobre a competncia legal da EFS deve prever seu livre e total acesso a todas as instalaes e registros referentes s entidades e operaes auditadas, devendo ainda conferir EFS poderes suficientes para obter informaes pertinentes das pessoas ou entidades que as possuam.

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65.

O poder executivo tambm deve, por praxe ou imposio legal, permitir o acesso da EFS s informaes confidenciais que sejam necessrias e pertinentes para o cumprimento de suas funes.

66.

A existncia de condies que definam o tempo de permanncia no cargo dos titulares das EFSs, pode contribuir para a sua independncia em relao ao executivo. Por exemplo, os titulares das EFSs podem ser designados para ocupar o cargo por um longo perodo fixo de tempo ou ento at que atinjam uma idade limite para a aposentadoria. Por outro lado, condies que obriguem a EFS a sujeitar-se vontade do executivo, exercero uma influncia negativa sobre sua independncia. Assim sendo, desejvel que, em princpio, ao se estabelecerem as condies para o trmino do exerccio do cargo ou para a destituio do seu titular, sejam adotadas disposies similares s aplicadas aos cargos do Poder Judicirio ou assemelhados.

A independncia dos membros das EFSs que exercem funo judicante e que freqentemente so organizadas de forma colegiada, deve ser garantida de vrios modos, particularmente pelo princpio da inamovibilidade dos juizes, pela prerrogativa do exerccio do poder judicante, pela definio de sua situao perante a lei e pela sua independncia como auditor. 67. A fim de que a EFS no apenas exera suas funes com independncia do executivo, mas tambm para que isto seja manifestado claramente, importante que sua competncia legal e posio independente sejam bem compreendidas pela sociedade.

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A EFS deve, ao surgirem oportunidades adequadas, promover um trabalho educativo neste sentido. 68. A independncia funcional da EFS no impede que ela coordene, com rgos do Poder Executivo, certos aspectos de sua administrao, tais como relaes trabalhistas, administrao de pessoal, administrao do patrimnio ou aquisio conjunta de equipamentos e materiais. Os rgos do executivo no devem, entretanto, tomar decises que possam por em risco a independncia sua competncia legal. 69. A EFS deve permanecer independente das entidades auditadas. Contudo, deve procurar promover, entre essas entidades, a compreenso de seu papel e funo, objetivando manter com elas um bom relacionamento que possa ajudar a EFS a obter informaes espontneas e fidedignas, bem como a conduzir discusses numa atmosfera de respeito e compreenso mtuos. Segundo este pensamento, mesmo preservando sua independncia, a EFS da EFS no exerccio de

pode consentir em participar de reformas planejadas pelo governo em reas envolvendo contas pblicas ou legislao financeira ou pode tambm anuir em ser consultada, quando da elaborao de projetos de leis ou outras disposies legais que afetam suas atribuies e poderes. Contudo, nestes casos, a EFS no deve interferir na administrao do governo e sim cooperar com certos rgos, prestando-lhes assistncia tcnica ou oferecendo-lhes sua experincia administrativa e financeira. 70. Ao contrrio da auditoria do setor privado, onde se estipula o trabalho do auditor num contrato de prestao de servios, a entidade auditada no mantm uma relao

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de cliente para com a EFS. Esta ltima deve ser livre e imparcial no desempenho de sua competncia legal e levar em considerao as opinies da administrao ao formular seus pareceres, concluses e recomendaes de auditoria, sem assumir, todavia, qualquer responsabilidade perante a administrao da entidade auditada quanto ao mbito ou natureza de sua auditoria. 71. A EFS no deve tomar parte na administrao nem nas atividades das entidades auditadas. Os auditores no devem ser membros de conselhos diretores e, caso necessitem prestar algum assessoramento, devem faz-lo sob a forma de sugesto ou recomendao de auditoria, deixando isto bem claro. 72. O auditor da EFS que mantiver estreitas relaes com a administrao da entidade auditada, sejam sociais, de parentesco ou de qualquer outro tipo,

que possam provocar uma diminuio de sua objetividade, no dever ser designado para auditar essa entidade. 73. O pessoal da EFS deve abster-se de instruir funcionrios da entidade auditada quanto s suas obrigaes. No caso de a EFS resolver designar funcionrios para atuarem permanentemente junto entidade auditada, com o fim de facilitar a fiscalizao contnua de suas operaes, programas e atividades, estes funcionrios no devem participar de nenhum processo de deciso nem de autorizao que seja da responsabilidade da administrao da entidade auditada.

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74.

Para obter assistncia em geral de profissionais experientes, a EFS pode cooperar com instituies acadmicas e manter relaes formais com associaes profissionais, desde que no comprometam sua independncia e objetividade.

Competncia

75.

As normas gerais aplicveis tanto ao auditor quanto a EFS estabelecem que:

O auditor e a EFS devem possuir a competncia necessria.

Os pargrafos seguintes explicam a competncia como norma de auditoria. 76. Em virtude de sua competncia legal, a EFS geralmente deve elaborar e relatar pareceres, concluses e recomendaes de auditoria. Em algumas EFSs esta obrigao prerrogativa do seu titular e, nas de estrutura colegiada, da prpria instituio. As discusses no seio da EFS imprimem objetividade e autoridade aos pareceres e decises. Nas EFSs colegiadas os pareceres e decises finais representam a opinio da organizao como um todo, mesmo quando a ao for tomada ou exercida por unidades que constituam subdivises da entidade, embora conservando sua competncia como, por exemplo, uma Cmara, Cmara Mista ou seo de uma Cmara. Possuindo a EFS um nico titular, todos os pareceres e decises so proferidas por ele ou em seu nome. 77. Uma vez que os deveres e responsabilidade atribudos EFS so, portanto, fundamentais para o cumprimento da obrigao de se prestar contas no setor pblico, a EFS deve aplicar em suas auditorias mtodos e prticas da mais alta qualidade. Cabe-lhe formular procedimentos para garantir o exerccio pleno de suas

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responsabilidades quanto aos relatrios de auditoria. Para tanto, indispensvel a total observncia de suas normas, planos, mtodos e superviso, tanto por parte do pessoal da EFS como dos especialistas de procedncia externa. 78. A EFS precisa determinar a variedade de conhecimentos tcnicos e de experincia necessria ao desempenho eficaz de sua competncia legal. Qualquer que seja a natureza da auditoria, ela deve ser realizada por pessoas cuja formao e experincia correspondam natureza, mbito e complexidade do trabalho de auditoria. A EFS deve contar com uma gama completa de mtodos atualizados de auditoria, inclusive tcnicas de anlise de sistemas, mtodos analticos de exame e de amostragem estatstica e de auditoria de sistemas informatizados. 79. Quanto mais ampla e irrestrita for a natureza da competncia legal da EFS, mais complexa tornar-se- a tarefa de garantir a qualidade de todo o seu trabalho. Assim, poderes que deixem a critrio da EFS a frequncia com que deve realizar suas auditorias, bem como a natureza de seus relatrios, requerem dela uma elevado nvel gerencial. Zelo Profissional 80. As normas gerais aplicveis tanto ao auditor quanto a EFS estabelecem que: O auditor e a EFS devem agir com o devido zelo profissional e interesse ao observarem as normas de auditoria da INTOSAI. Isto inclui o devido zelo profissional ao especificar, reunir e avaliar informaes probatrias e ao relatar suas constataes, concluses e recomendaes. Os pargrafos seguintes explicam o zelo profissional como norma de auditoria.

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81.

A EFS deve proceder e demonstrar que procede com objetividade nas auditorias dos rgos e empresas pblicas. Deve tambm ser imparcial em suas avaliaes e nos seus relatrios de auditoria.

82.

A qualidade do trabalho e dos conhecimentos tcnicos deve corresponder complexidade de cada auditoria especfica. Os auditores precisam estar atentos para situaes, falhas de controle, impropriedades contbeis, erros e operaes ou resultados incomuns que possam ser indcios de fraude, gastos imprprios ou ilegais, operaes no autorizadas, desperdcio, ineficincia ou improbidade.

83.

Quando instituies autorizadas ou reconhecidas estabelecerem normas ou critrios para a contabilidade e para os relatrios das empresas pblicas, a EFS poder us-los em seus exames.

84.

Quando a EFS valer-se de especialistas de procedncia externa para prestar-lhe assessoramento, deve faz-lo com o devido zelo profissional, verificando se eles tm competncia e capacidade para realizar o respectivo trabalho. Esta norma tambm se aplica ao se contratarem auditores externos. Ademais, deve-se tomar cuidado para garantir que, neste tipo de contrato, fique estipulado que a definio do planejamento, do mbito, da execuo e do relatrio da respectiva auditoria caber EFS.

85.

Caso a EFS, no cumprimento de suas funes, recorra ao assessoramento de especialistas de procedncia externa, as normas que recomendam agir com o devido zelo profissional, nessas situaes, tambm tm uma estreita relao com a manuteno da qualidade do trabalho. O auxlio profissional de especialistas externos

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no exime a EFS da responsabilidade pelas opinies formadas ou concluses tiradas no trabalho de auditoria. 86. Quando a EFS usar o trabalho de outros auditores, deve aplicar os procedimentos adequados para ter certeza de que eles agiram com o devido zelo profissional e observaram as normas de auditoria pertinentes, podendo revisar seu trabalho para comprovao da qualidade.

87.

As informaes sobre a entidade auditada, obtidas em funo do trabalho de auditoria, no devem ser usadas para fins que extrapolem o mbito da auditoria nem que no sejam os necessrios para a elaborao do parecer e do relatrio do auditor. fundamental que a EFS mantenha sigilo sobre os assuntos e informaes de auditoria obtidas em funo de seu trabalho. Contudo, a EFS deve ter a faculdade de comunicar s autoridades judiciais competentes quaisquer ilegalidades. Normas gerais aplicveis apenas a EFS:

88.

Estas normas estabelecem que:

As EFSs devem adotar polticas administrativas e procedimentos para recrutar pessoal com a adequada qualificao.

Os pargrafos seguintes explicam o recrutamento de pessoal como norma de auditoria.

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89.

O pessoal da EFS deve possuir formao de nvel superior apropriada, bem como ser adequadamente capacitado e experiente. A EFS deve estabelecer e revisar regularmente os requisitos mnimos de formao profissional exigidos para a nomeao de auditores.

90.

As normas gerais aplicveis s EFSs estabelecem que:

As EFSs devem adotar diretrizes e procedimentos para aperfeioar e treinar seu pessoal, a fim de capacit-lo a desempenhar suas tarefas com eficcia, assim como definir critrios para promoo dos auditores e demais servidores. Os pargrafos seguintes explicam o treinamento e o aperfeioamento como norma de auditoria. 91. A EFS deve tomar as medidas cabveis para proporcionar um contnuo aperfeioamento profissional a seus funcionrios, oferecendo-lhes, quando conveniente, treinamento dentro da prpria instituio, e incentivando-os a freqentar cursos externos. 92. A EFS deve manter um cadastro das qualificaes profissionais de seu pessoal com o fim de facilitar o planejamento das auditorias, bem como identificar suas necessidades de aperfeioamento profissional. 93. A EFS deve fixar e revisar periodicamente critrios para a promoo de seus auditores e demais servidores, inclusive os requisitos de formao profissional.

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94.

A EFS deve tambm estabelecer e manter critrios e procedimentos para o aperfeioamento profissional de seu pessoal nas tcnicas e mtodos de auditoria aplicveis diversidade do seu trabalho.

95.

Os funcionrios da EFS devem ter um bom conhecimento do setor pblico, inclusive de aspectos, tais como o papel do legislativo, as normas legais e institucionais que regem o funcionamento do executivo e os estatutos das empresas pblicas. Da mesma forma, o pessoal especializado em auditoria deve possuir conhecimentos suficientes das normas, diretrizes, procedimentos e prticas de auditoria da EFS.

96.

O exame de sistemas financeiros, de registros contbeis e demonstraes financeiras requer conhecimentos de contabilidade e de disciplinas afins, assim como da legislao aplicvel e das disposies do executivo relacionadas com a obrigao de prestar contas por parte da entidade auditada. Por outro lado, a auditoria de otimizao de recursos pode exigir, alm destes conhecimentos, treinamento em outras reas como administrao, gerenciamento, economia e cincias sociais.

97.

A EFS deve incentivar seu pessoal a filiar-se a associaes profissionais relacionadas com seu trabalho e a participar de suas atividades.

98.

As normas gerais aplicveis apenas s EFSs estabelecem ainda que:

As EFSs devem adotar diretrizes e procedimentos para preparar manuais, guias e instrues para a execuo das auditorias.

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Os pargrafos seguintes explicam os manuais, guias e instrues como norma de auditoria.

99.

A orientao do pessoal da EFS por meio de circulares, bem como a existncia de um manual de auditoria atualizado, contendo as diretrizes, normas e prticas da EFS, so importantes para a manuteno da qualidade das auditorias.

100.

As normas gerais aplicveis apenas s EFSs estabelecem que:

As EFS devem adotar diretrizes e procedimentos para aproveitar a formao tcnica e experincia profissional dos seus funcionrios e identificar os setores onde haja carncia de conhecimentos tcnicos; fazer uma boa distribuio das tarefas de auditoria entre o pessoal, segundo sua especialidade, designando um nmero suficiente de pessoas para cada auditoria; e realizar um planejamento e uma superviso adequados para alcanar as metas preestabelecidas com o zelo profissional e empenho devidos. Os pargrafos seguintes explicam os conhecimentos tcnicos como normas de auditoria. 101. Deve-se avaliar os recursos necessrios para cada auditoria, com o fim de se designar profissionais devidamente especializados para o trabalho e de se estabelecer um controle sobre os recursos humanos a serem utilizados na auditoria.

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102.

O grau de especializao dos recursos humanos para cada auditoria especfica varia segundo o tipo da auditoria. No preciso que cada auditor seja especialista em todos os assuntos da competncia legal das EFSs. Contudo, as diretrizes e os procedimentos usados na designao de pessoal para a auditoria devem procurar distribuir os especialistas de acordo com a natureza do trabalho. Assim, a equipe formada reunir a especializao e a experincia necessrias quela auditoria especfica.

103.

A EFS deve ter a faculdade de recrutar especialistas de procedncia externa caso a boa execuo do trabalho assim o exija, para que as constataes, concluses e recomendaes de auditoria sejam claras, bem fundamentadas e reflitam uma adequada compreenso do assunto objeto de auditoria. Compete a EFS julgar, de acordo com as circunstncias, se seus prprios auditores atendem s suas necessidades ou se deve recorrer a especialistas externos.

104.

O estabelecimento de diretrizes e procedimentos para a superviso das auditorias constitui um importante fator para que as EFSs desempenhem suas funes com um nvel apropriado de competncia. A EFS deve fazer com que as auditorias sejam planejadas e supervisionadas por auditores competentes, conhecedores de suas normas e mtodos e familiarizados com as particularidades da rea em questo.

105.

Quando a EFS tiver competncia legal para auditar as demonstraes financeiras do poder executivo como um todo, as equipes encarregadas deste trabalho devem estar

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capacitadas para realizar uma avaliao coordenada dos sistemas contbeis dos diferentes rgos, assim como das formas de coordenao e dos mecanismos de controle do rgo central. Estas equipes devem conhecer os respectivos sistemas de contabilidade e de controle do governo, bem como ter suficiente domnio das tcnicas usadas pela EFS neste tipo de auditoria.

106.

A menos que a EFS esteja capacitada para realizar, dentro de um prazo razovel, todas as auditorias pertinentes, inclusive auditorias de otimizao de recursos de todas as operaes de cada entidade auditada, so necessrios critrios para determinar que atividades de auditoria, em cada ciclo ou perodo de tempo, daro a maior garantia possvel de que cada entidade auditada est cumprindo a accountability.

107.

Ao definir a distribuio de seus recursos entre as diferentes atividades de auditoria, a EFS deve dar prioridade s tarefas que precisam, por lei, ser realizadas dentro de um prazo especfico. Deve-se dar especial ateno ao planejamento estratgico a fim de se identificar a ordem adequada de prioridade das auditorias que, a seu juzo, a EFS pretenda realizar.

108.

A EFS deve ser criteriosa com as informaes disponveis ao determinar suas prioridades, para que seja mantida a qualidade do trabalho no exerccio de sua competncia legal. A manuteno de um arquivo de dados sobre a estrutura, funes

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e operaes das entidades auditadas auxiliar a EFS a identificar reas significativas ou vulnerveis ou, ainda, que precisem ter sua administrao melhorada. 109. As autoridades competentes da EFS devem dar sua devida autorizao antes do incio de cada auditoria. Esta autorizao deve indicar claramente os objetivos da auditoria, seu mbito e alvo, os recursos humanos a serem usados em termos de especializao e quantidade, os procedimentos de reviso do seu andamento em ocasies oportunas e as datas para a concluso dos trabalhos e para a entrega do respectivo relatrio. 110. As normas gerais aplicveis apenas s EFS estabelecem que:

As EFSs devem adotar diretrizes e procedimentos para revisar a eficincia e a eficcia de suas normas e procedimentos internos. Os pargrafos seguintes explicam as revises para garantir a qualidade do trabalho como uma norma de auditoria. 111. Por ser importante que seu trabalho de auditoria apresente um alto nvel de qualidade, as EFSs devem prestar especial ateno aos programas que visem garantir essa qualidade, a fim de melhorar a execuo e os resultados de suas auditorias. Os benefcios advindos de tais programas tornam essencial a

destinao de recursos suficientes para este fim. importante que o valor dos recursos usados nestes programas corresponda aos benefcios a serem obtidos. 112. As EFSs devem implantar sistemas e procedimentos para:

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(a) confirmar se os mecanismos de garantia da qualidade de todo o trabalho funcionam satisfatoriamente; (b) assegurar a qualidade dos relatrios de auditoria e (c) promover melhorias e evitar a repetio de falhas. 113. Como forma adicional de assegurar a qualidade do seu desempenho, alm da superviso das atividades de auditoria por parte do pessoal hierarquicamente responsvel por elas, aconselhvel que as EFSs estabeleam procedimentos prprios para garantir a qualidade do seu trabalho. Por exemplo, o planejamento, a execuo e o relatrio de auditorias escolhidas por amostragem podem sofrer uma minuciosa reviso por parte de funcionrios devidamente qualificados no envolvidos nestas auditorias, consultando-se os respectivos dirigentes sobre os resultados dos procedimentos internos de garantia da qualidade e informando-se periodicamente s autoridades superiores da EFS. 114. Convm que as EFSs instituam um sistema prprio de auditoria interna, dotado de amplos poderes, para ajud-las a administrar eficazmente suas atividades e a manter a qualidade do seu trabalho.

115.

A qualidade do trabalho das EFSs pode melhorar com o fortalecimento dos seus sistemas de reviso interna e, possivelmente, mediante a avaliao independente deste trabalho.

116.

Em certos pases, a auditoria de regularidade e legalidade assume a forma de um controle preventivo da despesa pblica, mediante sua aprovao pela EFS.

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117.

Geralmente, entende-se por auditoria preventiva aquela realizada a tempo de ainda permitir instituio de auditoria evitar a execuo de um ato considerado irregular.

118.

Enquanto a auditoria a

posteriori pode apenas constatar as irregularidades aps

terem ocorrido e ser tarde demais para corrigi-las, a auditoria a priori, ao contrrio, implica em ao imediata: possibilidade de impugnao da despesa em caso de irregularidade de natureza jurdica ou contbil verificada pela EFS. 119. Algumas EFSs colaboram na criao e/ou reviso e aprovao de sistemas contbeis e posteriormente revisam o funcionamento destes sistemas. 120. As EFSs devem verificar a observncia das normas aplicveis, tanto nas auditorias a priori, como nas a posteriori, bem como se so documentados os desvios destas normas eventualmente considerados apropriados.