CAPTULO PRIMERO LAS FUENTES DE INGRESO DEL ESTADO Y EL DERECHO TRIBUTARIO

I. LAS FINANZAS PBLICAS, LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO Y LA POLTICA FISCAL El Estado cualquiera que sea la extensin de las actividades que desarrolla, precisa de medios financieros con los cuales procurarse en el mercado, los bienes y servicios que va utilizar. Asimismo, no hay actividad que se realice por el Estado en que no se produzca un gasto y, por ello, debe necesariamente obtener ingresos. Es la disciplina de las Finanzas P blicas la que tiene por ob!eto el estudio de esta actividad del Estado y que en adelante llamaremos actividad financiera del Estado, la que podemos conceptualizar como aquella que realiza para procurarse ingresos y realizar sus gastos, actividad que realiza en base a un presupuesto que la racionalice y permita darle una intencionalidad econmica. "uy vinculado a lo anterior, se encuentra el concepto de Pol#tica Fiscal que no es sino el con!unto de decisiones que asume la autoridad en cuanto a los ingresos y gastos del Estado. Actualmente y desde el aporte que efectuara $eynes a trav%s de las Finanzas Funcionales o &ompensatorias, la Pol#tica Fiscal es uno de los instrumentos m's importantes en la b squeda de la estabilidad econmica. II. DERECHO FINANCIERO Y DERECHO TRIBUTARIO (oda la actividad financiera del Estado est' regulada por normas !ur#dicas ob!etivas, existiendo para ella una rama del derecho que se denomina )erecho Financiero, la que podemos conceptualizar como el con!unto de normas !ur#dicas que regulan la recaudacin, administracin y erogacin de los medios econmicos necesarios para la vida de los entes p blicos. &omo se expres anteriormente, una de las etapas de esta actividad financiera del Estado es la obtencin de ingresos o recursos, lo que se logra, entre otros conceptos, a trav%s del establecimiento de los tributos y es el cuerpo normativo que regula lo que denominaremos como )erecho (ributario, existiendo, entonces, entre este ltimo y el )erecho Financiero una relacin de especie a g%nero. En base a lo anterior, podemos definir el )erecho (ributario como el con!unto de normas !ur#dicas que viene a regular el establecimiento de los tributos, los poderes, deberes y prohibiciones que los complementan. *a definicin antes expuesta no hace sino manifestar cu'les son las tem'ticas del )erecho (ributario+ a. El establecimiento del tributo.

b. *os poderes en virtud de los cuales se establecen. c. *os deberes y prohibiciones que recaen esencialmente en los particulares con respecto al cumplimiento de las obligaciones tributarias. III. LAS FUENTES DE INGRESOS DEL ESTADO )ebemos se,alar que el Estado dispone de distintas fuentes de recursos y, si atendemos al fundamento !ur#dico y al mecanismo utilizado para obtener dichos recursos, se pueden agrupar en las siguientes categor#as+ a. -ngresos que el Estado obtiene como producto de la gestin o explotacin de su patrimonio, como lo ser#a, a v#a de e!emplo, los que obtiene por el pago de concesiones y los excedentes de las empresas p blicas. b. -ngresos que el Estado se procura, utilizando su personalidad !ur#dica. En este sentido, el Estado es una persona !ur#dica de )erecho P blico y, como tal, puede contraer obligaciones con terceros, gener'ndose la denominada deuda p blica tanto interna como externa. c. -ngresos que el Estado obtiene del e!ercicio de la soberan#a y que est'n relacionadas con su poder sancionatorio. Esencialmente nos referimos de las multas y otras penas pecuniarias que el Estado impone a las transgresiones. d. -ngresos que el Estado obtiene del e!ercicio de la soberan#a que est'n relacionados con la potestad de establecer tributos sobre las actividades que realizan los particulares. Esta es la m's importante fuente de ingreso del Estado. IV. EL GASTO PBLICO Y EL PRESUPUESTO .emos analizado precedentemente las fuentes de ingresos del Estado, los que se procuran para satisfacer necesidades y cumplir los fines que aqu%l se ha fi!ado cumplir. /urge en este contexto el 0asto P blico, el que podr#a conceptualizarse como aquel que el Estado realiza en el cumplimiento de sus fines y que comprende, por una parte, el gasto operacional y, por otra, la inversin en obras sociales o de desarrollo. (rascendencia adquiere en este punto, el presupuesto p blico que es una previsin de los gastos que realizar' el Estado en un a,o calendario y de los ingresos que para ellos dispondr'. En nuestro sistema !ur#dico el presupuesto es anual y se fi!a a trav%s de una ley ordinaria.

IV. LOS TRIBUTOS &omo se ha se,alado anteriormente, la m's importante fuente de ingresos del Estado la constituyen los tributos. /i bien no existe una definicin de aqu%llos en nuestra legislacin, utilizaremos la que da el &digo "odelo (ributario para la Am%rica *atina, texto que en su art#culo 12 se,ala que %stos son+ "Las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines". )el concepto antes aludido, se extraen los siguientes elementos+ a. *os tributos se originan como consecuencia del e!ercicio del poder tributario, es decir, el Estado tiene la potestad de crear, modificar y extinguir tributos y ello no es m's que una manifestacin de su soberan#a. b. El pago de los tributos no es voluntario, sino que ellos se imponen en forma obligatoria o coactiva. c. *os tributos implican el pago de una suma de dinero, con lo cual se excluyen las prestaciones personales forzadas y la entrega de especies. d. *os tributos tienen como ob!etivo dotar al Estado de recursos suficientes para el cumplimiento de sus fines. /obre este ltimo elemento se han planteado diversas posiciones con respecto a si el tributo debe ser el nico medio a trav%s del cual el Estado obtenga ingresos para satisfacer las necesidades colectivas y sus propios fines. Algunos planteamientos postulan que ser#a conveniente que el Estado definiera sus gastos operacionales en forma m's racional y con un ahorro fiscal pudiera alcanzar recursos para absorber el gasto social, lo que implica que el esfuerzo no slo lo asumen los particulares. 3tros plantean, por el contrario, que la forma m's adecuada de obtener ingresos es por la v#a tributaria, siendo %sta la herramienta m's eficiente de generar recursos al Estado a fin de lograr la equidad y distribucin del ingreso. V. CLASIFICACIN DE LOS TRIBUTOS Es posible clasificar los tributos en impuestos, contribuciones y tasas. A. LOS IMPUESTOS &onsisten en el pago de una suma de dinero por parte de un su!eto hacia el Estado, por haber incurrido en un hecho gravado, sin que reciba una prestacin de parte de este ltimo. El impuesto es el m's com n de los tributos ya que el Estado, a trav%s de ellos, obtiene recursos sin tener que dar nada a cambio, razn por la cual los sistemas tributarios establecen principalmente impuestos. B. LAS CONTRIBUCIONES Esta categor#a de tributos se caracteriza por aplicarse al propietario de un bien ra#z frente al aumento o incremento del valor de dicha propiedad en virtud de una obra p blica. *a contribucin, a diferencia del impuesto, implica que el

Estado realiza obras p blicas que van a redundar en un mayor valor de los inmuebles. En base a este criterio el Estado exige el pago de las contribuciones. En nuestro sistema se da la denominacin de contribucin al impuesto territorial que afecta a los bienes ra#ces, lo que constituye una impropiedad, ya que no se trata en caso alguno de una contribucin. C. LAS TASAS 3tra categor#a de tributos lo constituyen las tasas que se conciben en forma tradicional como 4una contraprestacin del particular al Estado cuando %ste le presta un servicio p blico general o especial4. Esta nocin de la tasa como tributo implica un alto grado de voluntariedad del su!eto por hacer uso del servicio y soportar la tasa y es la que se ha venido acu,ando desde hace ya varios a,os. /in embargo, ha surgido una nueva concepcin de la tasa que consiste en que el pago de ella no depende de la voluntad del su!eto, sino que %ste se ve obligado lisa y llanamente a asumirla, porque ser#a el Estado el que lo coloca en la necesidad de incurrir en ella. A las tasas se les suele denominar 4derechos4 o 4tarifas4 y se ha sostenido que, entre otros, el pago de pea!e en las carreteras constituir#a este tipo de tributo, ya que el Estado exige el pago de una suma de dinero por la prestacin de un servicio p blico determinado. D. DIFERENCIAS ENTRE LOS IMPUESTOS, CONTRIBUCIONES Y TASAS )e lo expuesto en los ac'pites anteriores, es posible advertir las siguientes diferencias entre los impuestos, contribuciones y tasas+ 1. (rat'ndose del impuesto, el Estado slo exige el pago de una suma de dinero por acaecer el hecho gravado, esto es, aquel supuesto f'ctico consagrado en la ley que si se produce genera como resultado el surgimiento de la obligacin tributaria. En la contribucin, en cambio, se exige una suma de dinero por el aumento del valor de la propiedad ante una obra p blica. En la tasa siempre existe una contraprestacin que es un servicio p blico. 5. *os impuestos y contribuciones se exigen en forma obligatoria, en cambio, siguiendo la teor#a cl'sica, la tasa se impondr#a slo por existir voluntad del su!eto al que se le va aplicar. VI. EL IMPUESTO )e las tres categor#as de tributos existentes no cabe duda que el m's com n es el impuesto. Podemos definir el impuesto como aquella obligacin coactiva consistente en el pago de una suma de dinero por parte de los particulares, en favor de un ente p blico con el fin de otorgarle recursos suficientes para alcanzar sus ob!etivos. VII. ELEMENTOS DEL IMPUESTO

)e la definicin antes enunciada es posible advertir los siguientes elementos del impuesto+ 1. *a existencia un deudor que es el contribuyente y un acreedor que es el Fisco. 5. El ob!eto del impuesto es el pago de una suma de dinero. 2. El hecho que el impuesto est' establecido con el ob!eto de que un ente p blico disponga de recursos para alcanzar sus ob!etivos. VIII. CLASIFICACIN DE LOS IMPUESTOS Para efectos de clasificar a los impuestos se han dado diversos criterios que a continuacin se analizar'n+ A. ATENDIENDO AL MTODO DE RECAUDACIN DEL IMPUESTO ES POSIBLE DISTINGUIR ENTRE: 1. -mpuestos )irectos. 6ue son los que se recaudan mediante un sistema de rol, conoci%ndose, en este caso, cu'l es la persona del contribuyente. 5. -mpuestos -ndirectos. /on aquellos que se recaudan por v#a de la declaracin. B. ATENDIENDO A LA INCIDENCIA DEL IMPUESTO ES POSIBLE DISTINGUIR ENTRE: 1. )irectos. 6ue hacen incidir la carga tributaria en el patrimonio del contribuyente. 5. -ndirectos. *os que permiten traspasar la carga tributaria del contribuyente a un tercero. En esta modalidad se advierten las siguientes categor#as+ 5.1. -mpuesto de (raslado o (raslacin. El contribuyente desplaza la carga tributaria hacia un tercero que, definitivamente, la va a soportar. 5.5. -mpuesto de 7ecargo. En este caso el impuesto se incluye al precio de lo que se vende o del servicio que se presta, razn por la cual se recarga en el precio. )ebemos mencionar en esta clasificacin en una categor#a muy particular al

impuesto de retencin que es aqu%l en que el su!eto que paga una determinada cantidad de dinero, debe descontar de ella el monto del impuesto y enterarlo en arcas fiscales. C. ATENDIENDO A SI SE AFECTAN ELEMENTOS OBJETIVOS O VINCULADOS A LA PERSONA DEL CONTRIBUYENTE SE DISTINGUEN: 1. -mpuesto Personal. Es aquel que establece diferencias en el trato tributario atendiendo, esencialmente, a las condiciones inherentes del contribuyente. 5. -mpuesto 7eal. Es aquel que no considera en absoluto las condiciones inherentes del contribuyente, gravando por igual a cualquier persona IX. LA POTESTAD TRIBUTARIA Podemos conceptualizar la potestad tributaria, denominada tambi%n poder tributario o potestad fiscal, como la facultad o posibilidad !ur#dica del Estado de exigir tributos con respecto a personas o bienes que se encuentran dentro de su !urisdiccin. (ambi%n la podemos definir como la facultad del Estado de crear o establecer tributos. /e manifiesta o expresa esta potestad o poder tributario en la facultad de crear normas !ur#dicas de car'cter o contenido tributario. X. LMITES A LA POTESTAD TRIBUTARIA *a potestad tributaria si bien es un poder del que dispone el Estado para establecer tributos, es evidente que no puede e!ercerse en forma absoluta y sin ning n tipo de limitacin. *o expuesto precedentemente, trae como consecuencia que es necesaria la existencia de l#mites a ella. A continuacin, analizaremos los l#mites !ur#dicos a la potestad tributaria. 8stos consisten en principios de car'cter constitucional que van a resguardar que la carga tributaria sea !usta y dotada de equidad en relacin a los su!etos a los que va a afectar, como asimismo, lograr el respeto de derechos constitucionales de contenido econmico social. Ellos son+ !. P"#$%#&#' () *! L)+!*#(!( (ambi%n denominado 4principio de reserva legal4 se consagra en los art#culos 9: ;< 1= y 25 ;< > de la &onstitucin Pol#tica de la 7ep blica. Este principio se reduce a la m'xima de que slo por ley se puede imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones tributarias o modificar las ya existentes y determinar su forma, proporcionalidad o regresin.

Este principio l#mite a la potestad tributaria, viene a ser una forma de asegurar a los contribuyentes el e!ercicio del poder tributario slo dentro del 'mbito legal, por lo cual a la autoridad administrativa le queda vedado el e!ercicio de dicho poder. /in embargo, aparecen casos que est'n en el l#mite de lo anterior, como el de la delegacin de facultades del &ongreso ;acional al e!ecutivo para que %ste dicte decretos con fuerza de ley en materias tributarias o la autorizacin al Presidente de la 7ep blica para que prorrogue un incentivo fiscal. /urge en estos casos la interrogante de si se produce o no una violacin al principio de legalidad. /e puede sostener que el principio de legalidad se reconoce en nuestro sistema en un sentido amplio, incluyendo dentro del concepto de ley al decreto con fuerza de ley y, por lo tanto, al no estar prohibida la delegacin de facultades en materia tributaria se puede dar esta situacin. ,. P"#$%#&#' () I+-!*(!( ' G)$)"!*#(!( Este principio lo entendemos como aqu%l en virtud del cual, el tributo slo puede afectar a los su!etos que se encuentran en el supuesto de hecho que la ley ha previsto, hecho gravado. *o anterior significa que el tributo no puede tener destinatarios especiales. *a &onstitucin Pol#tica del Estado en su art. 1? ;< 5: asegura a todas las personas la igual reparticin de los tributos y dem's cargas p blicas en la proporcin o progresin que establece la ley. Este principio tiene tambi%n manifestacin en relacin al destino de los recursos que a trav%s de los tributos se generan, ya que %stos van a ir a las arcas generales de la nacin. %. P"#$%#&#' () E.-#(!( ' J-/0#%#! T"#,-0!"#! Este principio es de gran trascendencia y el que m's vinculado est' con el e!ercicio racional del Poder (ributario. En efecto, hasta ahora hemos se,alado que el Estado en el e!ercicio de su soberan#a crea tributos y sostenemos que ese poder debe e!ercerse dentro de ciertos par'metros, a fin de evitar que vaya a gravar excesivamente a los contribuyentes. El principio en an'lisis consiste en que el tributo se va a establecer en atencin al contexto social al cual se va aplicar y de esta forma, en ning n caso, el tributo puede establecerse con el fin de gravar desproporcionadamente a los su!etos que caen en el hecho gravado. /e reconoce este principio en el art#culo 1? ;< 5: de la &onstitucin Pol#tica de 1?>: al establecerse que la ley, en ning n caso, podr' imponer tributos manifiestamente desproporcionados o in!ustos. /e deben utilizar mecanismos instrumentales a fin de que el principio se cumpla. Entre ellos se encuentran los cr%ditos tributarios, los impuestos con tasa progresiva y tramo exento y las exenciones, evitando a trav%s de ellos que el tributo pueda afectar y causar un gravamen mayor a unos su!etos que a otros.

(. E* D)")%1' () P"'&#)(!( Es otro l#mite !ur#dico a la potestad tributaria en cuanto el tributo no puede tener el car'cter de confiscatorio. El art#culo 1? ;< 5= de la &onstitucin Pol#tica viene a asegurar a todas las personas el derecho de propiedad sobre toda clase de bienes corporales o incorporales. El principio !ur#dico que surge de la citada norma implica que los su!etos detentan el dominio o propiedad sobre los bienes que conforman su patrimonio. En el caso que los tributos lleguen a ser tan significativos e impliquen privar a la persona de una parte significativa de esos bienes, surge de inmediato la proteccin constitucional antes aludida. En este mismo contexto, se debe considerar el art#culo 1? ;< 5: de la misma &arta Fundamental, en que se se,ala que, en ning n caso, la ley podr' establecer tributos manifiestamente desproporcionados o in!ustos. ). L! N)-0"!*#(!( I2&'/#0#3!. /e trata de precisar si el tributo slo puede tener como finalidad el obtener recursos para el Estado y, por lo tanto, un fin meramente fiscal o bien puede venir a pretenderse a trav%s de %l que los agentes econmicos asuman una conducta a fin de lograr que se cumpla un ob!etivo de pol#tica que la autoridad se ha propuesto. *a pregunta que surge, entonces es si el tributo es neutro o bien detr's de %l puede haber alguna intencionalidad de pol#tica econmica. *a respuesta a esta interrogante supone que, por regla general, el tributo slo est' establecido con fines fiscales. /in embargo, se advierte la tendencia a que el tributo se utilice, especialmente en los casos de exenciones y cr%ditos, como una herramienta de pol#tica econmica, siendo frecuente su uso como en los incentivos a la inversin. ;o debe de!ar de considerarse el l#mite constitucional del art#culo 1? ;< 55, en el sentido que los beneficios tributarios para un sector, actividad o zona se podr' establecer slo en virtud de y en caso alguno podr' constituir una discriminacin arbitraria. XI. EL SISTEMA TRIBUTARIO A. CONCEPTO En el cap#tulo anterior se ha se,alado que el Estado e!erce el poder tributario. En virtud de aqu%l crea tributos que han de gravar los actos de los particulares. /in embargo, el poder tributario no slo implica la posibilidad de establecer tributos, sino que adem's, crear todo un con!unto de normas que venga a permitir recaudar, administrar y fiscalizar el cumplimiento de la carga tributaria propiamente tal. )e esta forma, surge el concepto de sistema tributario, el que se puede conceptualizar como el con!unto de normas que vienen a poner en movimiento el poder tributario y a establecer los medios de administracin y fiscalizacin de los tributos.

)e lo dicho, el sistema tributario implica la existencia de dos tem'ticas esenciales+ a. *a creacin de tributos como recursos para el Estado. b. *a eficiente administracin @recaudacin y gestin de los recursosA y la fiscalizacin en el cumplimiento de la carga tributaria. B. CARACTERSTICAS 4UE DEBE CUMPLIR TODO SISTEMA TRIBUTARIO a. /implicidad. Para el contribuyente debe ser f'cil conocer qu% tributos le gravan por haber incurrido en conductas de hecho que la ley se encarga de configurar como hechos gravados, como asimismo, las obligaciones tributarias accesorias establecidas para la administracin y fiscalizacin de dichos tributos. b. Flexibilidad. El sistema debe ser capaz de adaptarse a los cambios coyunturales que experimente la econom#a, por lo cual es fundamental que se graven la totalidad de actividades en forma diversificada, asegurando siempre recursos para el Estado. c. /uficiencia. *os impuestos que se establecen por ley, en virtud de la potestad tributaria, deben ser suficientes para financiar el gasto p blico sin necesidad de recurrir a m's impuestos u otras fuentes de financiaBmiento estatal. C. EL SISTEMA TRIBUTARIO CHILENO En nuestro pa#s se advierte la existencia de una multiplicidad de tributos lo que permite, seg n algunos, diversificar las fuentes de la tributacin y se impide que sectores de contribuyentes no se vean alcanzados por los tributos, alcanzando as# un grado de igualdad tributaria. /e puede se,alar, asimismo, que el sistema tributario chileno viene a constituir en algunos aspectos una herramienta de pol#tica econmica, por la cual se recurre a la exencin o a reg#menes tributarios preferenciales para incentivar la inversin. XII. DISTINCIN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS EN CHILE Es posible se,alar que como parte del )erecho (ributario chileno se advierten dos grandes categor#as de normas tributarias+ a. ;ormas Formales o Ad!etivas que algunos denominan )erecho (ributario 0eneral, que est'n constituidos por todas las disposiciones destinadas a regular la administracin y fiscalizacin de los tributos y que se encuentran

esencialmente en el &digo (ributario, cuerpo legal que data del a,o 1?9: y que establece en forma coherente y estructurada, salvo ciertas imperfecciones, las ;ormas 0enerales sobre Administracin y Fiscalizacin de los (ributos. b. ;ormas /ustantivas o de Fondo, tambi%n denominadas en su con!unto )erecho (ributario Especial, que est' constituido por todas aquellos preceptos que establecen y regular pormenorizadamente los tributos, como lo ser#a el ).*. ;< >5C texto de la *ey de -mpuesto a las Dentas y /ervicios, ).*. ;< >5= texto de la *ey de -mpuesto a la 7enta, ley ;< 19.5E1 texto de la *ey de -mpuesto a las .erencias y )onaciones, ).*. ;< 2.=EC texto de la *ey de -mpuesto de (imbres y Estampillas y otros. Es muy probable que en estos cuerpos legales se establezcan normas sobre la administracin y fiscalizacin de los tributos que evidentemente pasan a ser )erecho (ributario 0eneral En lo que dice relacin a este l#mite al poder tributario, debemos se,alar que atendidas las inversiones de empresas chilenas en el extran!ero y manteniendo la pol#tica de atraccin de inversiones al pa#s, nuestra legislacin a partir del a,o 1??2, ha modificado la *ey de -mpuesto a la 7enta, estableciendo mecanismos que eviten la doble tributacin internacional.

XIII. LAS FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO *as fuentes del )erecho se dividen en fuentes positivas y fuentes racionales. A. FUENTES POSITIVAS /on aquellas que incorporadas a un texto legal tienen fuerza obligatoria. Ellas son la &onstitucin Pol#tica de la 7ep blica, la ley, los reglamentos, los decretos supremos y las resoluciones del /ervicio de -mpuestos -nternos @/--A. B. FUENTES RACIONALES /on aquellas que sin ser normas !ur#dicas en sentido formal o estricto, contribuyen en su formacin. Ellas son la !urisprudencia, con la excepcin que oportunamente veremos y la doctrina de los autores. XIV. FUENTES POSITIVAS DEL DERECHO TRIBUTARIO A. LA CONSTITUCIN POLTICA DE LA REPBLICA Por ser la norma fundamental en la organizacin y estructura de todo Estado, la &onstitucin Pol#tica de la 7ep blica es fuente primordial del )erecho (ributario, ya que en ella se establecen los principios que van a regir la normativa que se dicte a partir de ella. As#, en nuestro caso hemos se,alado que el art#culo 1? en sus n meros 5: y 5= y los art#culos 9: ;< 1= y 25 ;< > consagran los principios que deben guardarse por la ley tributaria B. LA LEY 8sta, sin lugar a dudas, es la fuente m's importante del )erecho (ributario por ser el legislador, en virtud del principio constitucionalmente aceptado de la reserva de la ley, el que establece los tributos en sus aspectos generales. )ebemos precisar, no obstante, que la ley tributaria guarda ciertas diferencias con la ley com n o general. *a ltima, es siempre abstracta y general en cuanto a los su!etos a los que va dirigido su mandato, en cambio, la ley tributaria se caracteriza por el hecho de acotar los su!etos a los que va dirigida. /i bien no tiene destinatarios especiales, %stos est'n determinados gen%ricamente o por sectores, como lo es el caso de la tributacin de los agricultores en el art. 5: ;< 1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta. *as leyes y decretos leyes de #ndole tributaria m's aplicados en &hile son los siguientes+ &digo (ributario, ).F.*. ;< E, texto de la *ey 3rg'nica del /ervicio de -mpuestos -nternos, *ey de -mpuesto a la 7enta, *ey de Dentas y /ervicios, *ey sobre (imbres, Estampillas y Papel /ellado, *ey sobre -mpuestos a las .erencias, Asignaciones y )onaciones, *ey de -mpuesto (erritorial, 3rdenanza 0eneral de Aduanas. C. DECRETOS SUPREMOS Y REGLAMENTOS

)e conformidad a lo que establece el art#culo 25 ;< > de la &onstitucin Pol#tica de la 7ep blica, el Presidente de la 7ep blica tiene la potestad reglamentaria y, en virtud de ella, puede dictar los llamados reglamentos de e!ecucin, que son aquellos que tienen por ob!eto la e!ecucin de las leyes. Entre los reglamentos m's importantes en el 'mbito del )erecho (ributario encontramos el 7eglamento de &ontabilidad Agr#cola y el 7eglamento sobre la *ey de -mpuesto a las Dentas y /ervicios. Por otra parte, el Presidente de la 7ep blica puede dictar, dentro de sus atribuciones, decretos supremos, para reglamentar cualquier materia de #ndole legal y que diga relacin con materias tributarias. (ambi%n es frecuente que sea la propia ley la que conceda facultades al Presidente de la 7ep blica en ciertas materias y para ello dictar' un decreto supremo. As#, el art. 29 del &digo (ributario faculta al Presidente de la 7ep blica para fi!ar y modificar las fechas de declaracin y pago de los impuestos. D. RESOLUCIONES )e lo expuesto en el art#culo 1< del ).F.*. ;< E de 1?>:, que fi!a el texto de la *ey 3rg'nica del /ervicio de -mpuestos -nternos y el art. 9< letra A ;< 1 del &digo (ributario, corresponde al /ervicio antes aludido la facultad de interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, impartir instrucciones y dictar rdenes para la aplicacin y fiscalizacin de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se estableciesen. Especial relevancia adquiere el hecho que en virtud de esta facultad, el /ervicio puede fi!ar normas e impartir rdenes para la aplicacin y fiscalizacin de los impuestos, rol que cumple a trav%s de instrumentos que se denominan 7esoluciones, los que tienen obligatoriedad legal en virtud de la delegacin de facultades que las normas antes se,aladas efect an. Ahora bien, estas normas deben ser de car'cter general, es decir, que afecten a grupos m's o menos extensos de contribuyentes a los que se les debe notificar la vigencia de estas resoluciones a fin de que adecuen su conducta a los nuevos preceptos, mediante publicacin en el )iario 3ficial. El /ervicio de (esorer#as, por su parte, tiene seme!antes atribuciones en virtud de lo dispuesto por los arts. 5< y C< del ).F.*. ;< C de 1?92 y el art. 2< letra bA del ).F.*. ;< 1E>. XV. FUENTES RACIONALES A LA JURISPRUDENCIA En materia tributaria, la Furisprudencia puede ser contenciosa que es la que emana de los tribunales tributarios o bien puede ser !urisprudencia administrativa. 5. J-"#/&"-()$%#! %'$0)$%#'/! /e origina con motivo de una contienda y est' constituida por las decisiones y resoluciones uniformes que adoptan, ya sea el )irector 7egional del /ervicio

de -mpuestos -nternos o los (ribunales /uperiores de Fusticia. 6. J-"#/&"-()$%#! !(2#$#/0"!0#3!. /e origina en las facultades concedidas por la ley a ciertos organismos o autoridades para la interpretacin o aplicacin de la ley tributaria. Por lo dicho, esta !urisprudencia surge sin existir una contienda, !uicio o controversia. *os art#culos 9< letra A ;< 1, 9< letra A ;< 5 del &digo (ributario y E< letra bA de la *ey 3rg'nica del /ervicio de -mpuestos -nternos, consagran esta facultad respecto del )irector ;acional y los )irectores 7egionales del /ervicio. )e estas disposiciones se puede colegir que+ 5.1. (ienen facultades de interpretar las normas tributarias el )irector ;acional y los )irectores 7egionales del /ervicio de -mpuestos -nternos. 5.5. *a labor de interpretacin se efect a por estos funcionarios con la colaboracin t%cnica de la /ubdireccin Fur#dica y /ubdireccin de 3peraciones. *a interpretacin administrativa puede ser de dos formas+ 5.5.1. -nterpretacin de 3ficio &orresponde exclusivamente al )irector ;acional del /ervicio y el ob!eto de ella es que exista uniformidad en los criterios que se adopten por dicho rgano. /e cumple esta funcin, a trav%s de la dictacin de circulares en las que se dan instrucciones al personal del /ervicio y criterios de interpretacin a los particulares, quienes las conocen mediante la publicacin que de ellas se hace en el Golet#n del /ervicio de -mpuestos -nternos, sin per!uicio de la publicacin que se haga de ellas en el )iario 3ficial. Estas instrucciones son obligatorias para el personal del /ervicio, tanto que el art#culo 1: de la *ey 3rg'nica del /ervicio se,ala que el )irector 7egional debe supervigilar y resolver las reclamaciones tributarias y las denuncias por infracciones conforme al &digo (ributario y las instrucciones del )irector ;acional. 5.5.5. -nterpretacin a peticin de parte /eg n lo establecido en el art#culo 9< letra G ;< 1 del &digo (ributario, los )irectores 7egionales deben interpretar la ley tributaria, ante la solicitud al respecto de un particular. En este caso, el /ervicio ha impartido las siguientes instrucciones al respecto+ H El contribuyente debe presentar la consulta ante la unidad del servicio correspondiente a su domicilio. H Presentada la consulta ante dicha unidad se pueden dar las siguientes situaciones+

.ay un criterio del )irector ;acional sobre la materia y, en este caso, la misma unidad responde citando la fuente que da fundamento al criterio. ;o hay criterio definido de la )ireccin o la naturaleza del problema ofrece dudas, caso en el cual la unidad respectiva debe elevar tal consulta al )irector ;acional a fin de que fi!e criterio al respecto. /in duda, se utiliza este procedimiento a fin de uniformar la interpretacin que nosotros llamamos !urisprudencia. *a respuesta que se le dar' al contribuyente, en este caso, se har' formalmente a trav%s de un dictamen u oficio, sienBdo esta ltima expresin la m's utilizada ltimamente. )e lo analizado hasta ahora cabe preguntarse si es o no obligatoria la !urisprudencia tanto !udicial como administrativa, en materia tributaria. En general y al igual que las otras ramas del derecho, la regla es que la !urisprudencia, tanto !udicial como administrativa no es !ur#dicamente obligatoria. /in embargo, es importante para la resolucin de los conflictos que se generan entre los contribuyentes y el /ervicio y as# son invocadas en los procesos las instrucciones dadas a trav%s de circulares, dict'menes u oficios que emanan del )irector ;acional o los )irectores 7egionales o bien las sentencias de los (ribunales de Fusticia. Excepcionalmente, las instrucciones a trav%s de circulares emanadas del )irector ;acional s# son obligatorias para los funcionarios del /ervicio de -mpuestos -nternos. 5.2. -mprocedencia de cobro retroactivo respecto de contribuyente que se a!ust de buena fe a una interpretacin. El art#culo 59 del &digo (ributario establece una norma de gran inter%s para los contribuyentes. 8sta consiste en que a aquellos contribuyentes que de buena fe se aco!an a una interpretacin del /ervicio, no se les podr' cobrar retroactivamente impuestos por el hecho de producirse un cambio de criterio de parte del /ervicio. B. LA DOCTRINA DE LOS AUTORES Est' constituida por las obras que los diversos autores en materia tributaria producen a fin de sistematizar el )erecho (ributario como dar una interpretacin m's acabada a los preceptos tributarios. XVI. APLICACIN DE LA LEY TRIBUTARIA EN CUANTO AL TIEMPO Y AL TERRITORIO

A. EFECTOS DE LA LEY TRIBUTARIA EN CUANTO AL TIEMPO En nuestro sistema !ur#dico la ley adquiere fuerza obligatoria por la con!uncin de dos elementos+ *a promulgacin de la ley y su insercin en el )iario 3ficial, fecha desde la cual tiene vigencia, es obligatoria para todos los habitantes de la 7ep blica y se entiende que es conocida por %stos. En materia tributaria, se establece una norma especial en el art#culo 2< del &digo del ramo, texto que se,ala que en general, la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, regir' desde el d#a primero del mes siguiente al de su publicacin en el )iario 3ficial. En consecuencia, slo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estar'n su!etos a la nueva disposicin. Esta disposicin del &digo (ributario se encuentra en plena armon#a con el art#culo ?< del &digo &ivil en cuanto la ley slo puede disponer para el futuro y !am's tendr' efecto retroactivo y, por tanto, podr#amos afirmar que, en materia tributaria, existe el principio de la irretroactividad de la ley. ;o obstante lo anterior, el principio general antes citado tiene ciertas excepciones+ B LEYES TRIBUTARIAS 4UE IMPONEN SANCIONES &omo se analizar' m's adelante, las normas tributarias van a consagrar obligaciones tributarias principales, consistentes en el pago de una suma de dinero por haber acaecido el hecho gravado, y obligaciones tributarias accesorias o formales, las que consisten en innumerables deberes y conductas que persiguen hacer m's f'cil el cumplimiento de las obligaciones tributarias principales. En caso que no se cumpla con estas obligaciones tributarias principales y accesorias se van a establecer por el legislador diversas sanciones. Es precisamente en esta materia en que existe una excepcin al principio de la irretroactividad en materia tributaria que consagra el inciso primero del art#culo 2< del &digo (ributario. En efecto, la parte final del inciso primero de dicha norma se,ala que si una nueva ley viene a eximir o a aplicar una sancin inferior a determinados hechos ocurridos con anterioridad a su entrada en vigencia, esta ley se aplicar' si es m's favorable. Esta disposicin no hace sino repetir el criterio consagrado en el art#culo 1> del &digo Penal en cuanto establece el principio de benignidad en favor del reo. B LAS LEYES 4UE VENGAN A MODIFICAR LA TASA DE UN IMPUESTO ANUAL O LOS ELEMENTOS 4UE SIRVAN PARA DETERMINAR LA BASE DE ELLOS El art#culo 2< inciso segundo del &digo (ributario indica que la ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o los elementos que sirvan para determinar la base de ellos, entrar' en vigencia el d#a primero de enero del a,o siguiente al de su publicacin y los impuestos que deban pagarse a contar de

esa fecha quedar'n afectos a la nueva ley. As#, trat'ndose de los impuestos anuales, como el caso del impuesto a la renta, la nueva ley que modifique la base para determinarlos @por e!emplo elimine partidas que se pueden deducir como gasto necesarioA o la tasa que se aplica sobre ella @por e!emplo eleva la tasa del 1CI al 5:IA entrar' en vigencia el 1< de enero del a,o siguiente a la fecha de su publicacin en el )iario 3ficial. Esta excepcin se establece con el ob!eto de no alterar la declaracin anual del impuesto respectivo. /in per!uicio de lo anterior, si la nueva ley se,ala otro plazo de entrada en vigencia, superior al indicado se estar' a %l. B LAS LEYES 4UE MODIFI4UEN LA TASA DE INTERS MORATORIO /e trata del inter%s que accede al impuesto rea!ustado y no pagado por el contribuyente en forma oportuna. En este caso, debemos se,alar que el art#culo 2< inciso tercero del &digo (ributario establece que la tasa de inter%s moratorio que se va a aplicar al impuesto adeudado y rea!ustado, ser' la que ri!a al momento del pago, cualquiera sea la fecha en que se hizo exigible el pago del tributo. As# por e!emplo, si se hizo exigible el pago de un tributo en el mes de octubre de 5::9 y la tasa de inter%s moratorio era de un 1,CI mensual y al momento en que se efect a el pago la tasa se ha modificado por ley, siendo 1,CI mensual, se estar' a esta ltima. Fuera de los casos anteriores, debemos preguntarnos si podr#a dictarse en materia tributaria una ley de efecto retroactivo, es decir, que venga a regular situaciones que se generaron con anterioridad a su entrada en vigencia. ;o obstante, que hemos aludido al principio de la irretroactividad de la ley tributaria que se consagra en el &digo (ributario, espec#ficamente art#culo 2< con relacin al art#culo ?< del &digo &ivil, debemos concluir que el &digo es una ley que est' al mismo rango de cualquier texto legal que venga a modificar cualquier norma tributaria, razn por la cual %sta ltima podr#a tener efectos retroactivos. B. EFECTOS DE LA LEY TRIBUTARIA EN CUANTO AL TERRITORIO El principio consagrado en el &digo &ivil, es que la ley tiene vigencia dentro del territorio del Estado y slo excepcionalmente se aplica fuera de %l. El &digo (ributario no trata en absoluto el tema de la territorialidad de la ley, materia que s# es regulada en los siguientes textos legales tributarios+ B LEY DE IMPUESTO A LA RENTA, D.L. N7 869 Esta ley, en su art#culo 2<, consagra el principio de que toda persona domiciliada o residente en &hile pagar' impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de ellas est% o no en &hile. Agrega la misma disposicin que los no residentes en el pa#s deber'n pagar impuestos por las rentas cuya fuente est' en el pa#s. El inciso segundo de este precepto establece que el extran!ero con domicilio o residencia en &hile, durante los 2 primeros a,os contados desde su ingreso al

pa#s, slo estar' afecto a los impuestos que gravan las rentas de fuentes chilenas, franquicia que se puede prorrogar en casos calificados. &abe se,alar que, en este caso, el beneficio no opera de pleno derecho sino que se debe solicitar autorizacin previa del )irector 7egional. B LEY DEL I. V. A. :D. L. N7 86;< Este decreto ley se,ala que estar'n gravados con el impuesto de esa ley la venta de bienes corporales muebles e inmuebles gravados por dicha ley, ubicados en territorio chileno, independiente del lugar en que se celebre la transaccin. Al igual, se gravar'n los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneracin se pague o perciba en &hile o el extran!ero. /e entiende que el servicio es prestado en &hile independiente del lugar donde se utilice. B LEY DE IMPUESTO DE HERENCIA. LEY N7 5=.6>5 Esta ley, en su art#culo 1<, se,ala que para determinar el impuesto a pagar que recae sobre la masa hereditaria se deber'n colacionar los bienes que est'n en &hile con los situados en el extran!ero. /e,ala la misma ley, que en las sucesiones de extran!eros, los bienes situados en el extran!ero se deber'n colacionar slo si hubiesen sido adquiridos con recursos provenientes del pa#s. XVII. LOS SUJETOS DEL DERECHO TRIBUTARIO En materia tributaria los conceptos de persona natural y !ur#dica del &digo &ivil tienen plena vigencia y ello se ve demostrado por el art#culo >< ;< E del &digo (ributario, en cuanto se,ala que se entiende por persona a las personas naturales o !ur#dicas y a los representantes. A. SITUACIN ESPECIAL DE LAS SOCIEDADES DE HECHO EN LA LEY DEL IVA Jna situacin especial se da en el art#culo 2< ;< E del ).*. ;< >5C al se,alarse que son contribuyentes del impuesto que en ella se establece, entre otros, las sociedades de hecho, que realicen ventas o presten servicios gravados por esa ley. Este concepto de sociedad de hecho no es posible asimilarlo al de persona !ur#dica antes aludido, ya que se trata de una situacin en que dos o m's personas gestionan una actividad en forma organizada sin existir una forma legal que configure una persona !ur#dica. El legislador del ).*. ;< >5C, reconoce esta situacin de facto y de all# que la llame sociedad de hecho, pero ello, en ning n caso implica que se est% asimilando esa situacin al concepto de persona !ur#dica. B. EL ESTADO Y SUS RGANOS ADMINISTRATIVOS El Estado es una persona !ur#dica y su personalidad incluye todos los elementos que en %l se encuentran organizados, como lo son la poblacin, el territorio y las instituciones que se destinan al logro de los fines estatales. Estas

ltimas no tienen una personalidad !ur#dica propia, ya que forman parte de ese enorme ente que es el Estado. En materia tributaria el Estado es una persona muy importante, ya que e!erce, con los l#mites ya vistos, la potestad tributaria y es en su expresin patrimonial de Fisco adem's, el su!eto activo de la obligacin tributaria. C. LA ADMINISTRACIN FINANCIERA DEL ESTADO &omo se se,al, el Estado dispone de una serie de instituciones para alcanzar el logro de sus fines propios, las que, por el hecho de pertenecer al Estado no tienen personalidad !ur#dica propia y requieren de una estructura que les da la ley. En materia tributaria, existen una serie de funciones comple!as como la determinacin, fiscalizacin y recaudacin de una cantidad muy alta de dinero que ingresa al Estado por concepto de impuestos. Es necesario, entonces, disponer de una organizacin que se pasa a denominar 4*a Administracin Financiera del Estado4 en la que advertimos al /ervicio de -mpuestos -nternos @/--A y al /ervicio de (esorer#as. ). EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS El /ervicio de -mpuestos -nternos, denominado tambi%n /--, est' encargado de la aplicacin y fiscalizacin de todos los impuestos internos, fiscales o en que tenga inter%s el Fisco y cuyo control no est% especialmente encomendado por la ley a otra autoridad. Este /ervicio tiene, adem's, la misin de aplicar y fiscalizar los impuestos que una ley especial le encomienda. El /-- tiene su regulacin org'nica y estructural en el ).F.*. ;< E, siendo su Fefe de /ervicio un funcionario denominado )irector ;acional, con sede en /antiago, al que le corresponde seg n ya lo hemos se,alado, entre otras funciones a que se refiere el ).F.*. ;< E y el art. 9< letra A del &digo (ributario, la de interpretar administrativamente mediante circulares las normas de car'cter tributario. Ga!o la subordinacin del )irector ;acional se encuentran los )irectores 7egionales, funcionarios que, adem's de atribuciones administrativas del art#culo 9< letra G del &digo (ributario, detentan atribuciones !urisdiccionales, como ser tribunal en primera instancia para conocer las reclamaciones tributarias. E. EL SERVICIO DE TESORERAS El ).F.*. ;< 1 de 1??=, consagra el texto refundido, coordinado, sistematizado y actualizado del Estatuto 3rg'nico del /ervicio de (esorer#as. Este servicio tiene, conforme al art#culo primero de dicho texto legal, la misin de recaudar, custodiar y distribuir los fondos y valores fiscales, municipales y, en general, los de los servicios p blicos. )ebe, tambi%n, efectuar los pagos de las obligaciones del Fisco y de las "unicipalidades. )entro de sus atribuciones se encuentra comprendida la facultad de recaudar los tributos fiscales y municipales y la de atender a la cobranza !udicial de ellos.

El /ervicio de (esorer#as se compone de una (esorer#a 0eneral que tiene su sede en /antiago, las (esorer#as 7egionales, en cada regin del pa#s y las (esorer#as Provinciales, en aquellas provincias en que funcionaban a la fecha de publicacin del ).F.*. ;< 1.

CAPTULO SEGUNDO LA RELACION JURDICO TRIBUTARIA Y LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

I. LA RELACIN JURDICO TRIBUTARIA En el 'mbito del )erecho (ributario se advierte un v#nculo de naturaleza m ltiple entre el Fisco y el contribuyente, que se ha pasado a denominar relacin !ur#dicoBtributaria. 8sta puede ser definida como 4los correlativos derechos y obligaciones, emergentes del e!ercicio del poder tributario, que alcanzan al titular de %ste @FiscoA por una parte y a los contribuyentes y terceros por otra4. /e trata de una relacin comple!a, ya que las obligaciones y sus derechos correlativos son m ltiples, destacando aquella obligacin en que el contribuyente se obliga a pagar al Fisco una suma de dinero, por incurrir en un hecho que la propia ley precis como conducta gravada @hecho gravadoA. 8sta es la obligacin tributaria principal o simplemente obligacin tributaria. Funto a dicha obligacin tributaria principal, se advierte una serie de obligaciones y derechos correlativos, que tienen como rol permitir una administracin y fiscalizacin en el cumplimiento de la obligacin tributaria principal y, por tanto, un car'cter accesorio. 8stas son las obligaciones tributarias accesorias. )e lo expuesto precedentemente, debemos concluir que el ordenamiento !ur#dico tributario no slo establece las conductas, actos o hechos que si se realizan por los particulares van a compelerlo a pagar una suma al Fisco, sino que adem's consagra un numeroso cuerpo de obligaciones formales que, con car'cter accesorio, hacen que entre el contribuyente y el Estado se genere una relacin comple!a. II. LA OBLIGACIN TRIBUTARIA A. CONCEPTO Existen diversas definiciones de la obligacin tributaria, como aquella que se,ala que es el v#nculo !ur#dico en virtud del cual, un su!eto debe dar a otro su!eto, que act a e!ercitando el poder tributario, una suma de dinero que se determina por la ley. /in embargo, la definicin m's completa es aquella que sostiene que es el v#nculo !ur#dico cuya fuente es la ley, que nace en virtud de la ocurrencia de ciertos hechos que en la misma ley se designan y, por el cual @v#nculoA, ciertas personas se encuentran en la necesidad !ur#dica de entregar al Estado u otro ente p blico, cierta cantidad de dinero para la satisfaccin de las necesidades p blicas. B. CARACTERSTICAS

)e las definiciones transcritas emanan las siguientes caracter#sticas de la obligacin tributaria+ a. /e trata de un v#nculo !ur#dico. *o que implica que estamos en presencia de aquella figura !ur#dica en que existen ob!etivamente un acreedor, un deudor y una prestacin, siendo la fuente la ley. /e trata de un v#nculo que forma parte de la relacin !ur#dicoB tributaria, en que el Fisco como acreedor, exige al contribuyente deudor el pago de una suma de dinero por concepto de impuesto. *o dicho no es una mera preocupacin doctrinaria, sino que tiene mucha trascendencia, ya que implica una notable evolucin desde aquellos tiempos en que los tributos no eran sino una manifestacin arbitraria del poder del Pr#ncipe. .oy, la obligacin tributaria es un v#nculo !ur#dico ob!etivo y para que sur!a o se genere se exige que se d% el presupuesto f'ctico @hecho gravadoA que la propia ley se ha encargado de definir. b. *a fuente de la obligacin tributaria es la ley. A diferencia de las otras obligaciones cuya fuente puede ser el contrato, el cuasicontrato, el delito, el cuasidelito y la ley, la obligacin tributaria slo tiene como fuente a esta ltima. Es ella la nica que puede dar origen a la obligacin tributaria en virtud del principio de la legalidad, por lo cual se excluye cualquier otra fuente de obligacin tributaria. c. ;ace como consecuencia del acaecimiento del hecho gravado. *as obligaciones con fuente en la ley, tambi%n denominadas 4ex lege4, son aquellas en que los su!etos se van a ver obligados si incurren en actos, hechos o conductas que la propia ley se encarga de definir. En el caso de la obligacin tributaria, el contribuyente se ver' obligado, cuantitativamente con el Fisco, si incurre en el supuesto de f'ctico generador de la obligacin tributaria+ El hecho gravado. As#, por e!emplo, en el -mpuesto al Dalor Agregado del ). *. ;< >5C, si un vendedor efect a una transferencia de una especie corporal mueble a t#tulo oneroso, incurre en el hecho gravado y se ve obligado al pago del tributo. d. El contenido de la obligacin tributaria es la entrega de una cantidad de dinero. *as obligaciones pueden tener como ob!eto dar, hacer o no hacer alguna cosa. (rat'ndose de la obligacin tributaria, el ob!eto de ella implica una prestacin de dar y, espec#ficamente, la entrega de una suma de dinero de parte del contribuyente al Fisco. Esta prestacin es, sin duda, de car'cter patrimonial e implica que el particular deber' sacrificar parte de su patrimonio en favor del Fisco, quien e!erce el poder tributario. As# enterar' en arcas fiscales una cantidad de dinero que seg n analizaremos puede determinar %l mismo o la propia Administracin (ributaria. )e lo dicho, se concluye que quedan excluidos como ob!eto de la obligacin

tributaria la e!ecucin de hechos personales o prestaciones de hacer, tales como el servicio militar obligatorio y obligaciones de dar en especies. e. /e quiere dotar al Estado u otro ente p blico de recursos. &omo ya lo hab#amos analizado al tratar el poder o potestad tributaria, lo que se persigue a trav%s de los tributos es que, a trav%s del pago de la suma de dinero @prestacin de la obligacin tributariaA, el Estado u otro ente obtenga recursos para la satisfaccin de las necesidades p blicas. Esta caracter#stica es de gran importancia, ya que viene a limitar la neutralidad o abstraccin de la obligacin tributaria y la perfila hacia el cumplimiento de un ob!etivo de satisfaccin de necesidades colectivas. C. EL HECHO GRAVADO Este concepto lo hemos ido acu,ando en los ltimos p'rrafos. As# se podr#a conceptualizar a priori al hecho gravado como una figura !ur#dica que nos denota la idea de una conducta, un acto, un supuesto de hecho o f'ctico que est' descrito en la ley y que, si se llega a producir, los particulares deben pagar un tributo. )e lo expuesto precedentemente podemos definirlo, siguiendo el "odelo de &digo (ributario para la Am%rica *atina, como 4el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria4. Para ilustrar lo anterior basta tomar como e!emplo el hecho gravado venta del art#culo 5< del ). *. ;< >5C. El citado precepto se,ala que venta es la transferencia a t#tulo oneroso del dominio de una especie corporal mueble @o los inmuebles a que alude aquella normaA realizada por un vendedor, siempre que dicha especie se encuentre en el territorio nacional. /e advierte en el concepto del hecho gravado venta antes aludido que existen requisitos para que %l se d%. As#, la venta efectuada en un supermercado no cabe duda que cumple con los requisitos de este hecho gravado. D. DEVENGO DEL HECHO GRAVADO El devengo es la oportunidad en que se entiende acaecido el hecho gravado, esto es, la oportunidad en que el legislador, d'ndose ciertas circunstancias, estima que el hecho gravado por %l definido ocurri y, por tanto, se origina el nacimiento de la obligacin tributaria. Esta figura es de la mayor trascendencia, ya que impide de!ar a la decisin de los particulares el definir el momento en que el hecho gravado se produce, especialmente, en aquellos casos en que aqu%l est' constituido por m ltiples actos o conductas. E. ELEMENTOS DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA &omo toda obligacin, la obligacin tributaria tiene como elementos un su!eto activo, un su!eto pasivo y una prestacin. !. E* /-?)0' !%0#3' El su!eto activo de la obligacin tributaria, tambi%n llamado acreedor, es el

Fisco, expresin patrimonial del Estado como persona !ur#dica. Es el Fisco el que en e!ercicio del poder tributario vino a establecer los supuestos de hecho que, realiz'ndose por parte de los particulares, dan origen al pago de una suma de dinero. ,. E* /-?)0' &!/#3' *a obligacin tributaria constituye un v#nculo entre el Fisco, por una parte, y el su!eto hacia el cual va destinada la carga tributaria, esto es, el que incurre en el hecho gravado. El su!eto pasivo de la obligacin tributaria entonces es el que debe cumplir con la prestacin ob!eto de la misma+ enterar en arcas fiscales una determinada cantidad de dinero. /e conoce al su!eto pasivo de la obligacin tributaria como deudor o contribuyente. *a doctrina, sin embargo, lleva a efectuar una distincin entre el su!eto pasivo de la obligacin tributaria o contribuyente, por una parte, y el su!eto pasivo del impuesto, por otra. El su!eto pasivo de la obligacin tributaria es aquel que seg n la ley debe cumplir la prestacin tributaria, esto es, enterar en arcas fiscales el impuesto. E!emplo de ello ser#a el caso de los profesionales liberales del art#culo =5 ;< 5 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, quienes por sus ingresos constitutivos de renta tributan en el impuesto 0lobal &omplementario. El su!eto pasivo del impuesto es aquel que incurri en el hecho gravado o si se quiere decir de otra forma aqu%l respecto del cual acaeci el hecho gravado. E!emplo de ello, ser#a el mismo profesional liberal del art#culo =5 ;< 5 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, el que tributa porque %l fue quien 4percibi los ingresos constitutivos de renta4 y, por tanto, incurri en el hecho gravado. *o normal y corriente es que el su!eto pasivo de la obligacin tributaria y el su!eto pasivo del impuesto coincidan, como se da en la situacin antes comentada, y en ese caso estamos en presencia del denominado 4su!eto pasivo por deuda propia4. /in embargo, excepcionalmente existen situaciones en que el su!eto que seg n la ley debe pagar el impuesto @su!eto de obligacin tributaria o contribuyenteA es distinto de aqu%l respecto del cual se verific el hecho gravado @su!eto pasivo del impuestoA, advirti%ndose las siguientes figuras sobre el particular+ 5. R)/&'$/!,*) ()* #2&-)/0' En este caso, por razones meramente fiscales y frente a la necesidad de hacer m's f'cil la recaudacin y fiscalizacin de los tributos, el legislador se,ala a una persona distinta del su!eto que incurre en el hecho gravado @su!eto pasivo del impuestoA, como obligado a pagar el impuesto. En esta situacin dicha persona se ve sometida a pagar ante el Fisco una obligacin tributaria en cuyo hecho gravado no intervino, pero debe asumir ese rol en virtud del mandato de la ley, atendida la actividad y funcin que desarrolla. Ahora bien, estos responsables del impuesto, si bien deben ellos asumir el pago del impuesto ante el Fisco, por ser m's expedito que as# lo hagan, ello no implica que el

su!eto de la obligacin tributaria se vea totalmente liberado de responsabilidad, ya que seg n la ley si el responsable no cumple, aqu%l es solidariamente responsable del cumplimiento de la obligacin tributaria. Jn e!emplo de lo anterior lo constituir#an los notarios en el caso del impuesto de timbres y estampillas. Ellos efect an el pago en (esorer#a por los actos y contratos que autorizan y que generan el hecho gravado respectivo. En ese caso, los notarios son su!etos pasivos de la obligacin tributaria y el suscriptor del contrato, el su!eto pasivo del impuesto. 6. E* /-/0#0-0' ()* #2&-)/0' A diferencia de lo que ocurre con el responsable del impuesto, el sustituto, como su nombre lo indica, viene a reemplazar #ntegramente al su!eto pasivo del impuesto o contribuyente y se ve obligado ante el Estado como si %l hubiera incurrido en el hecho gravado. En este caso, no hay responsabilidad solidaria, sino que si el sustituto no cumple, el Fisco se dirigir' en su contra, ya que en virtud de una ficcin legal se entiende que %l ha incurrido en el hecho gravado y, por tanto, debe pagar el tributo. En relacin a esta materia surge una interrogante en cuanto si el su!eto pasivo de la obligacin tributaria ser' tambi%n el que soportar' dicho gravamen en su patrimonio. )ebemos responder a esta inquietud precisando que no siempre el que se ve obligado al pago de la obligacin tributaria ser' el que soportar' en su patrimonio el tributo, ya que en los impuestos de traslacin y recargo, se genera una cadena en que se llega a un su!eto que no puede recargarlo o trasladarlo y es, en definitiva, %l quien sufre en su patrimonio la carga tributaria, sin ser el su!eto pasivo de la obligacin tributaria ni tampoco quien incurri en el hecho gravado. As# ocurre en el impuesto a las ventas y servicios del ).*. ;< >5C. En este caso, el su!eto pasivo del impuesto es el vendedor, ya que el art#culo 5< de dicho texto legal, establece como hecho gravado, 4la venta4 por lo que a aqu%l le corresponde, en su calidad de su!eto pasivo de la obligacin tributaria, pagar el tributo. /in embargo, no es %l quien soporta la carga tributaria que, en definitiva, se traspasa al consumidor final. F. EL OBJETO DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA )ebemos se,alar que, desde un punto de vista !ur#dico, el ob!eto de la obligacin slo puede ser una prestacin consistente en dar, hacer o no hacer algo. En materia tributaria, el ob!eto de la obligacin tributaria consiste en una prestacin que consiste en dar una cantidad de dinero. (eniendo presente que el ob!eto de la obligacin tributaria es el pago de una suma de dinero, el aspecto a abordar ser' la forma o la manera cmo se determina o calcula el monto de la suma a pagar que es el impuesto. *o anterior nos lleva a analizar la base imponible y la tasa del impuesto. !. L! ,!/) #2&'$#,*)

/e la puede definir como la expresin cuantificada del hecho gravado. Al referirse a expresin cuantificada del hecho imponible nos referimos a que este ltimo es una conducta o accin en que incurre el particular que debe precisarse cuantitativamente, ya sea en unidad f#sica o monetaria a fin de proceder a aplicar sobre ella una tasa y, en definitiva, determinar el impuesto. *a base imponible es posible clasificarla desde los siguientes criterios+ 1. Atendiendo a la forma como se expresa la base o si se quiere como se cuantifica el hecho gravado, advertimos+ 1.1 Gase de unidad monetaria+ Aqu#, la cuantificacin del hecho gravado se efect a a trav%s de una estimacin en dinero. E!emplo de esta base, ser#a el impuesto global complementario trat'ndose de contribuyentes de segunda categor#a, en que la base imponible est' dada por los ingresos percibidos por los profesionales liberados. (ambi%n se puede se,alar como e!emplo el -DA, en que la base imponible est' dada por el precio de los bienes y servicios. Por regla general, a la base monetaria corresponder' una tasa porcentual. As#, en el impuesto de primera categor#a a la base monetaria se le aplica un 1CI de tasa, en el impuesto a las ventas y servicios se aplica un 1?I sobre el precio de ventas y servicios. /i la base se expresa en unidades monetarias, es susceptible de ser desvirtuada por el efecto del proceso inflacionario, en especial cuando el per#odo considerado para determinar dicha base es m's o menos extenso, como ocurre con el impuesto a la renta de primera categor#a en que alcanza a un a,o. Para esta situacin, el legislador ha establecido mecanismos en virtud de los cuales se corrige y actualiza la base al momento en que se la determina, situacin que queda en evidencia en el art. =1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta con el mecanismo de la correccin monetaria. &on relacin a la base de unidad monetaria se debe precisar que la determinacin de ella puede implicar un proceso m's o menos comple!o. En efecto, ser' simple en aquellos casos en que la base est% establecida por el precio de la operacin, como es en el caso del impuesto a las ventas y servicios. En otras situaciones, ser' comple!o, como es el caso de la determinacin de la base imponible en el impuesto a la renta de primera categor#a, caso en que la base imponible es el resultado de un conB!unto de operaciones que se inician con los ingresos brutos, deduciendo costos directos y gastos necesarios !unto con los dem's a!ustes que procedan para llegar a la renta l#quida imponible de primera categor#a. 1.5 Gase de unidad f#sica o no monetaria En este caso, la base imponible est' expresada en unidades tales como el peso, volumen, n mero y otras. 3curre as# con los derechos aduaneros espec#ficos, en los cuales la base imponible toma el nombre de unidad arancelaria y puede expresarse en peso, unidades de medida de volumen. &uando la base es f#sica o no monetaria, lo m's com n es que la tasa sea

monetaria, es decir, por cada unidad se aplica una determinada cantidad de dinero. 5. Atendiendo a si la base se determina en relacin a elementos concretos o se deduce de ciertos hechos, se distinguen+ 5.1 Gase real Es aquella que se determina de conformidad a hechos reales y demostrables. Aqu# la cuantificacin del hecho gravado se da con relacin a elementos que permitan precisarlo real y efectivamente. Jn e!emplo de base real lo constituye la base imponible en el -mpuesto a las ventas y servicios del ).*. ;< >5C, ya que en ese tributo la base imponible estar' dada por el precio del bien o del servicio. 5.5 Gase presunta En este caso la ley infiere o deduce, a partir de un hecho conocido y que normalmente corresponde a la realidad, la base imponible de determinadas actividades u operaciones. *a presuncin puede ser simplemente legal o de derecho. *a t%cnica legislativa ha llevado a concluir que la m's corriente en materia de base presunta sea la presuncin de derecho. *a base presunta puede cubrir la totalidad de la base o un m#nimo de ella, distingui%ndose, entonces+ 5.5.1 Gase presunta total Es aquella en que la ley presume de un hecho conocido, la totalidad de la base imponible, situacin que ocurre en el caso de los agricultores del art#culo 5: ;< 1 letra bA de la *ey de -mpuesto a la 7enta a quienes se les presume la base imponible a base del aval o fiscal del predio agr#cola. 5.5.5 Gase presunta m#nima Es aquella en la que la ley presume un m#nimo de la base para ciertas operaciones o actividades, lo que implica que el contribuyente slo podr' declarar como base imponible una suma superior a dicho m#nimo. As# ocurre en el caso del art#culo 29 inciso 5< de la *ey de -mpuesto a la 7enta, en que se presume como base m#nima de los contribuyentes que efect an importaciones o exportaciones, un porcenta!e de dichas operaciones que fluct an entre el 1 y 15I, seg n lo determine el /ervicio. ,. L! 0!/! ()* #2&-)/0' Para efectos de determinar la suma a pagar por concepto de impuesto no nos sirve slo la base imponible, sino que a esa cuantificacin del hecho gravado se le debe aplicar un factor que nos d%, en definitiva, el impuesto a pagar. )e lo dicho, se desprende que la tasa imponible es el segundo elemento copulativo

para determinar el ob!eto de la obligacin tributaria desde un punto de vista cuantitativo. Podemos conceptualizar la tasa imponible como 4el monto del impuesto por unidad de base4. (ambi%n se la define como 4la magnitud exterior que, combinada con la base imponible, permite determinar el monto del impuesto4. .ay situaciones en que la base carece de trascendencia, ello porque el legislador viene directamente a establecer, a trav%s de la tasa, el monto del impuesto de antemano sin considerar la base, caso que se da en el impuesto de timbres con relacin a los cheques. En esta situacin, basta que se produzca el hecho gravado para que la obligacin tributaria est% previamente determinada en su ob!eto, por lo cual, desaparece la relacin baseBtasa. *a tasa del impuesto se puede clasificar de la siguiente manera+ 1. (asa fi!a 6ue es aquella que indica taxativamente el monto adeudado por el acaecimiento del hecho gravado. Aqu#, evidentemente, no se atiende en absoluto a la base del impuesto. 5. *a tasa variable o mvil. Es aquella que presupone la existencia de la base imponible y consiste en un factor que se pone en relacin con dicha base. *a tasa variable o mvil, a su vez, es susceptible de las siguientes distinciones+ 5.1 Proporcional Es aquella en que el monto del tributo aumenta o disminuye en proporcin al aumento o disminucin de la base. *a tasa no es sino un porcenta!e de la base y, si bien ese porcenta!e se mantiene, siempre va a permitir que el impuesto aumente o disminuya a medida que se incremente o reduzca la base. E!emplo de este tipo de tasa es la del 1?I del impuesto a las ventas y servicios del ).*. ;< >5C, ya que este factor siempre ser' el mismo, dando origen a un mayor o menor impuesto, seg n el precio de las ventas o servicios. /ituacin similar se da en el impuesto a la renta de primera categor#a en que la tasa es de un 1CI de la renta l#quida imponible. 5.5 Progresiva. Esta es la tasa que aumenta con el crecimiento de la base imponible. Es decir, si la base aumenta, la tasa se incrementa y, por el contrario, si la base disminuye la tasa igual. *a tasa progresiva puede ser continua o escalonada. 5.5.1 (asa progresiva contin a. Est' caracterizada por el hecho de que la tasa se aplica hasta donde llega la base imponible, sin distincin de ninguna naturaleza en relacin a dicha base.

As# por e!emplo, si la base es de K 2C:.:::, se aplica sobre toda ella la tasa respectiva que podr#a ser de un CI. /i la base alcanza a K =::.:::, se aplica sobre toda la base una tasa de un EI y as# sube a medida que aumenta la base. 5.5.5 (asa progresiva escalonada. Es aquella que se caracteriza por el hecho de que la base imponible est' dividida en escalones o grados, para cada uno de los cuales se establece una tasa cada vez m's elevada, existiendo un grado exento. )entro de cada grado o escaln la tasa es proporcional y distinta. As# por e!emplo, si la base es de K 5::.:::, y el m#nimo exento es de K =::.:::, se va a estar exento de tributo. L si entre los K =::.::: y los K >::.:::, la tasa es de un :,CI y una persona obtiene como renta K EC:.:::, se le va aplicar un :,CI a los K 2C:.::: que exceden del m#nimo exento. 5.2 7egresiva. Es aquella que disminuye con el aumento de la base imponible. ;o es utilizada. 5.= 0radual. Es aquella en que la base imponible, al igual que la tasa progresiva escalonada, est' dividida en grados o escalones a cada uno de los cuales en vez de aplic'rsele un porcenta!e se le aplica una tasa fi!a. %. L'/ %"@(#0'/ En el 'mbito del )erecho (ributario los cr%ditos aparecen como instrumentos, a trav%s de los cuales, se quiere evitar la doble tributacin interna o externa o bien se quiere establecer un incentivo de car'cter fiscal a la inversin. *os cr%ditos los podemos definir como 4las reba!as que establece la ley sobre la base imponible o sobre el impuesto determinado, con respecto a determinadas personas o actividades4. &omo se se,al anteriormente, los cr%ditos constituyen una herramienta de pol#tica econmica que, generalmente, se destina hacia dos ob!etivos+ 1. Evitar la doble tributacin interna o externa, siendo e!emplo de la primera situacin el sistema de tax credit y de la segunda, el cr%dito del impuesto de primera categor#a pagado de la *ey de -mpuesto a la 7enta sobre el global complementario del mismo texto legal. 5. Establecer incentivos para alcanzar pol#tica econmica de atraccin de inversin. Aqu# surge un tema que se vincula con la utilizacin del tributo como instrumento de pol#tica econmica y que ya hemos denominado neutralidad impositiva.

E!emplo de la situacin anterior lo constituye el cr%dito por la inversin del art#culo 22 bis de la *ey de -mpuesto a la 7enta, ascendente a un =I de la inversin en bienes f#sicos del activo inmovilizado. *os cr%ditos como reba!as que son, pueden hacerse efectivos respecto de+ 1. *a base imponible. /e llaman cr%ditos contra la base y podemos se,alar que tienen por ob!eto beneficiar al contribuyente antes de aplicar la tasa a la base, resultando un impuesto menor. 5. )el impuesto. Estamos en presencia de una reba!a que se aplica sobre el monto del tributo ya determinado, benefici'ndose el contribuyente, en este caso, con posterioridad a la aplicacin del factor que resulte de baseBtasa. (. L!/ )A)$%#'$)/ )ebemos se,alar que al igual que en el caso de los cr%ditos, el legislador utiliza a las exenciones como herramientas o instrumentos propios de pol#tica econmica, ya sea para favorecer la inversin o evitar la doble tributacin interna y externa. Podemos definir las exenciones como 4la dispensa legal de la obligacin tributaria4 o si se quiere decir de otra forma 4la liberacin del pago del impuesto en virtud de una norma legal4. )e la definicin anterior, emanan las siguientes caracter#sticas de las exenciones+ 1. /e trata de un perdn o liberacin, lo que implica que estamos en presencia de que el hecho gravado se ha producido, que %ste se ha cuantificado y aplicando la tasa se ha determinado el impuesto a pagar, pero en virtud de un mandato de la ley, el obligado al pago se ve liberado del cumplimiento de dicha carga. 5. /e establecen por ley. Aplicacin del principio de la legalidad o de reserva legal, la exencin slo se puede establecer por ley, m's a n si el art#culo 9: ;< 5 de la &onstitucin Pol#tica expresamente lo se,ala. 2. *as exenciones obedecen, por regla general, a razones de pol#tica econmica, ya que a trav%s de ellas se persigue que los agentes econmicos, vi%ndose liberados del pago del impuesto, se vean incentivados a invertir o bien se pretende alcanzar el principio de la !usticia tributaria y evitar la doble tributacin.

*as exenciones pueden ser clasificadas atendiendo a los siguientes criterios+ 1. Atendiendo al elemento de la obligacin tributaria en base al que se establece la exencin, se pueden clasificar en+ 1.1 7eales /on aquellas que tienen relacin con los elementos ob!etivos del hecho gravado, prescindiendo en absoluto del su!eto del impuesto que particip en dicho hecho imponible. E!emplo de exencin real ser#a la consagrada en el art#culo 15 del ).*. ;< >5C respecto de la compraventa de veh#culos motorizados usados. /e atiende, en este caso, a la naturaleza del bien ob!eto de la operacin. 1.5 Personales /on aquellas que se establecen atendiendo a una especial consideracin del su!eto del impuesto y se aplica slo respecto de %l y no respecto de otras personas que intervienen con %l en la operacin. E!emplo de exencin personal ser#a la del art#culo 12 del ).*. ;< >5C, en cuanto se exime del impuesto a las ventas y servicios a la Polla &hilena de Geneficencia. Ahora bien, Mqu% ocurrir' con respecto a los impuestos de traslacin y de recargoN MEn favor de qui%n se establece la exencinN ;ormalmente, la exencin se establece en beneficio del su!eto pasivo y en el caso del impuesto a las ventas y servicios, t#pico impuesto de recargo, la exencin se establece en favor del vendedor o prestador de servicios, sin per!uicio de que, a trav%s de ella, se beneficie al consumidor final. 5. Atendiendo a la permanencia de las exenciones, podemos distinguir+ 5.1 (emporales. /e aplican por un plazo preestablecido en la ley. 5.5 Permanentes. (ienen un car'cter indefinido de vigencia. G. LA DETERMINACIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA !. C'$%)&0' .asta ahora hemos se,alado que es necesario que acaezca el hecho gravado, cuantificarlo, aplicar a la base la tasa imponible y luego llegar al impuesto a pagar, sin per!uicio de que exista un cr%dito o una exencin. *o que debemos analizar ahora es la forma o manera de cmo se efect a el proceso antes se,alado, lo que com nmente se denomina determinacin de la obligacin tributaria o acertamiento y a qui%n corresponde efectuar dicho proceso. En este contexto se debe tener presente que la obligacin tributaria como obligacin ex *ege, debe ser ob!eto de un proceso de determinacin de ob!eto, ya que si ello no ocurriera quedar#a entregado a la voluntad de los particulares

el precisar dichos elementos y pagar el tributo. (ambi%n no se debe olvidar que la obligacin tributaria nace con el acaecimiento del hecho gravado y el acertamiento o determinacin de la misma no hace sino declarar que se gener la obligacin tributaria y concretarla en sus elementos. ,. N!0-"!*)B! ?-"C(#%! ()* !%)"0!2#)$0' &on respecto a su naturaleza !ur#dica, el acertamiento o determinacin de la obligacin tributaria es un acto declarativo, que puede revertir la naturaleza !ur#dica de una confesin extra!udicial si es el contribuyente el que lo efect a o bien slo un acto administrativo si lo lleva a cabo el Fisco. %. S-?)0'/ .-) &-)()$ ()0)"2#$!" *! ',*#+!%#D$ 0"#,-0!"#! *a determinacin de la obligacin tributaria la pueden efectuar+ 5. E* &"'&#' ()-('" ()* 0"#,-0' En este caso nos referimos a la autodeterminacin y es el propio deudor del impuesto el que reconoce el acaecimiento del hecho gravado, la medida imponible @base imponibleA, define la tasa a aplicar y, en definitiva, concreta el impuesto a pagar. El instrumento a trav%s del cual se efect a el acertamiento es la declaracin de impuestos. Podemos definir las declaraciones de impuestos como 4el reconocimiento que el contribuyente hace del acaecimiento del hecho gravado, generador de la obligacin tributaria, y la estimacin por parte de aqu%l del alcance cuantitativo del mismo4. 6. E* %'$0"#,-E)$0) %'$?-$0!2)$0) %'$ )* F#/%' (ambi%n denominado sistema mixto, debido a la accin coordinada del Fisco y del contribuyente, efectu'ndose el acertamiento entre ambos. En este caso, el contribuyente proporciona los elementos y antecedentes al rgano de la administracin fiscal y este ltimo efect a la determinacin propiamente tal de la obligacin tributaria. 2. El Fuez. )enominada determinacin !udicial. En nuestro sistema es muy excepcional y opera en el caso del impuesto a las herencias, asignaciones y donaciones de la ley ;< 19.5E1. F. E* S)"3#%#' () I2&-)/0'/ I$0)"$'/ 2)(#!$0) *#.-#(!%#D$ () #2&-)/0'/ .emos se,alado que una forma de determinacin de la obligacin tributaria o acertamiento es la que efect a el contribuyente a trav%s de la declaracin. /in embargo, es lgico que el Fisco no pueda presumir que todas las declaraciones representen siempre la cuantificacin del hecho gravado que corresponde, ya que es posible que el contribuyente declare una base imponible inferior a la real y, por ende, un tributo menor. A n m's, es posible que el contribuyente que estando obligado a presentar declaraciones, no lo haga.

Por dicha circunstancia el rgano de administracin tributaria goza de facultades de fiscalizacin de los contribuyentes, situacin que queda evidencia en los medios de control de que goza el /-- conforme los art#culos C? y siguientes del &digo (ributario. 7ealizada esta fiscalizacin, el /ervicio puede concluir que el contribuyente no declar estando obligado a hacerlo, o bien, declar una base imponible y un monto del tributo inferior al que correspond#a. /urge, entonces, el concepto de liquidacin de impuestos que podemos extraer de los art#culos 51 y 5= del &digo (ributario y que es 4el acto que evacua el /--, en virtud del cual, se determina el impuesto que adeuda el contribuyente, ya sea porque no determin la obligacin tributaria estando obligado a hacerlo o bien, porque el impuesto declarado no corresponde a la cuantificacin del hecho gravado4. )e lo dicho, emana que la liquidacin del /ervicio procede en las siguientes situaciones+ H &uando el contribuyente no declara impuestos, estando obligado a hacerlo. H /i habi%ndose hecho declaracin de impuestos y pago, la declaracin no est' acorde con la cuantificacin del hecho gravado, seg n los antecedentes que emanan de una fiscalizacin efectuada por el /ervicio. /e discute si constituye liquidacin, el hecho de rectificacin o correccin de errores de c'lculo por parte del /ervicio en las declaraciones de impuestos del contribuyente. ;uestro parecer es que en este caso, estamos en presencia de una liquidacin, debido a que el /ervicio despliega un acto a fin de determinar, en base a la propia declaracin, la obligacin tributaria. *a liquidacin, sin lugar a dudas, es un acto administrativo, sin per!uicio de que como consecuencia del e!ercicio del derecho de reclamo que la ley le otorga sobre dicha liquidacin al contribuyente, en un plazo fatal de 9: d#as, se genere una cuestin controvertida regulada por el procedimiento general de reclamaciones del &digo (ributario en la que la liquidacin aparece como la demanda y la reclamacin como su contestacin. *os art#culos 5= y siguientes del &digo (ributario contienen los requisitos formales que debe contener toda liquidacin de impuestos generada a partir de una fiscalizacin+ H -ndividualizacin completa del contribuyente, su domicilio y el nombre del representante legal y domicilio, si lo hubiese, actividad econmica y capital. H *ugar y fecha en que ella se practica. H ; mero correlativo. H Antecedentes completos que constituyen la base de los cargos formulados. H *iquidacin propiamente tal, incluy%ndose la clase de impuesto, a,o tributario, base imponible, c'lculo del impuesto e intereses, multa y recargos si

procede. H Firma del o los fiscalizadores revisores y el visto bueno del !efe de grupo. *a liquidacin se pone en conocimiento del contribuyente a trav%s de una notificacin que puede ser personal, por c%dula o por carta certificada, siendo la m's usada esta ltima seg n instrucciones que ha ido dando la )ireccin ;acional. Jna vez notificada la liquidacin, comienza a correr un plazo de 9: d#as para reclamar de ella, gest'ndose una contienda entre el contribuyente y el /ervicio, conocida en calidad de !uez de primera instancia por el )irector 7egional del /ervicio, aplic'ndose a esta contienda el Procedimiento 0eneral de 7eclamacin del &digo (ributario. Asimismo, la liquidacin v'lidamente notificada produce la interrupcin de los plazos de prescripcin de la accin del Fisco para obtener el pago de los impuestos, intereses y recargos. 9. L! ")*#.-#(!%#D$ () #2&-)/0'/. .asta el momento hemos analizado en qu% consiste la determinacin de la obligacin tributaria o acertamiento y qui%nes son los su!etos que pueden realizarla, precisando que la realizada por el Fisco se denomina liquidacin de impuestos. Ahora, vamos a intentar precisar en qu% consiste la reliquidacin de impuestos, concepto aludido por numerosas disposiciones del &digo (ributario, como, por e!emplo, los art#culos 51 y 15E. El precisar el concepto de reliquidacin de impuestos no slo tiene importancia desde un punto de vista conceptual, sino que tiene trascendencia en la aplicacin del derecho que al contribuyente se le otorga en el art#culo 15E del &digo (ributario, en cuanto puede rectificar errores propios en que pudo haber incurrido en una declaracin de impuestos. En efecto, el citado art#culo, faculta al contribuyente que reclame de una reliquidacin de impuestos para rectificar errores que se haya incurrido en una declaracin de impuestos por el per#odo reliquidado. Existen dos planteamientos para entender qu% es la reliquidacin de impuestos+ =.1. Jn primer planteamiento, sustentado por el /ervicio, se,ala que el contribuyente, al declarar sus impuestos efect a una primera liquidacin, y, en el evento de ser ob!eto de revisin al determin'rsele diferencias de impuestos, el /ervicio est' liquidando partidas ya liquidadas. Est', por tanto, reliquidando. Este planteamiento hace aplicable el art#culo 15E del &digo ante el reclamo de cualquier liquidacin. /in embargo, se hace necesario precisar que, con lo sostenido precedentemente, se transgreden todos los principios antes enunciados y, especialmente desde un punto de vista conceptual, la liquidacin de impuestos no queda como la determinacin de la obligacin tributaria que efect a el /ervicio en forma exclusiva. =.5. El segundo planteamiento, sostiene que la reliquidacin de impuestos es el acto que evacua el /ervicio de -mpuestos -nternos y que consiste en volver a liquidar impuestos de per#odos anteriormente liquidados. Es decir, se parte de

la premisa que slo el /ervicio liquida impuestos y que %ste, al volver a determinar la obligacin tributaria respecto de impuestos y per#odos ya liquidados, est' reliquidando. /e se,ala que la situacin en que m's frecuentemente se puede estar en presencia de la reliquidacin es aquella cuando el !uez tributario en el procedimiento de reclamaciones acoge parcialmente un reclamo y ordena volver a liquidar impuestos y partidas de un per#odo ya anteriormente liquidado. ;. F!%-*0!( () 0!/!" *! ,!/) #2&'$#,*) Jna de las tem'ticas que mayores dificultades genera con relacin a la liquidacin de los impuestos es la facultad que tiene el /ervicio de -mpuestos -nternos para proceder a tasar la base imponible del contribuyente. En efecto, el art#culo 51 se,ala en su inciso segundo que el Servicio no podr prescindir de las declaraciones antecedentes presentados o producidos por el contribu ente liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trmites establecidos en los art!culos "# "$ practicar las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder%. Por su parte, el art#culo 9= del mismo &digo indica que el /ervicio podr' tasar la base imponible, con los antecedentes que tenga en su poder, en los siguientes casos+ B &uando el contribuyente no concurriere a la citacin que se le hiciere de acuerdo con el art#culo 92 o no contestare o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben. B El /ervicio podr' proceder a la tasacin de la base imponible de los impuestos, en el caso aludido del inciso segundo del art#culo 51, esto es cuando declara como no fidedigna la contabilidad y los medios de prueba del contribuyente o cuando aqu%l, estando obligado a presentar declaracin no lo hace, habiendo sido citado @hiptesis del art#culo 55A. B El art#culo 9= del &digo agrega que cuando el precio o valor asignado al ob!eto de la ena!enacin de una especie mueble, corporal o incorporal, o al servicio prestado, sirva de base o sea uno de los elementos para determinar un impuesto, el /ervicio, sin necesidad de citacin previa, podr' tasar dicho precio o valor en los casos en que %ste sea notoriamente inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operacin. *a excepcin a esta facultad tasadora se da en los casos de divisin o fusin por creacin o por incorporacin de sociedades, siempre que la nueva sociedad o la subsistente mantenga registrado el valor tributario que ten#an los activos y pasivos en la sociedad dividida o aportante.

*a misma norma se,ala que tampoco se podr' tasar la base imponible por parte del /ervicio, cuando se trate del aporte, total o parcial, de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de reorganizacin de grupos empresariales, que obedezcan a una leg#tima razn de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea %sta, individual, societaria, o contribuyente del ;O 1 del art#culo C> de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta @afecto al -mpuesto AdicionalA, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitucin de una nueva sociedad y que no originen flu!os efectivos de dinero para el aportante, siempre que los aportes se efect en y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en la aportante. )ichos valores deber'n asignarse en la respectiva !unta de accionistas, o escritura p blica de constitucin o modificacin de la sociedad trat'ndose de sociedades de personas. B Finalmente, el art#culo 9= agrega que ser' posible la tasacin de la base imponible, en todos aquellos casos en que proceda aplicar impuestos cuya determinacin se basa en el precio o valor de bienes ra#ces. *a facultad del /ervicio procede si el fi!ado en el respectivo acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de caracter#sticas y ubicacin similares, en la localidad respectiva, y girar de inmediato y sin otro tr'mite previo el impuesto correspondiente. *a norma agrega que de la tasacin y giro slo podr' reclamarse simult'neamente dentro del plazo de 9: d#as contado desde la fecha de la notificacin de este ltimo. *a reclamacin que se deduzca se su!etar' al procedimiento general establecido en el (#tulo -- del *ibro --- del &digo, que se analizar' m's adelante. H. EL GIRO DE LOS IMPUESTOS .asta ahora, hemos analizado la determinacin de la obligacin tributaria y hemos concluido que, entre los su!etos que pueden asumir ese rol, est'n los contribuyentes con!untamente con el Fisco, en el denominado sistema mixto y tambi%n el Fisco en forma individual a trav%s de la liquidacin de impuestos. En ambos casos, con posterioridad a la determinacin de la obligacin tributaria, surge un tr'mite que pasa a denominarse giro de impuestos. Podemos definir el giro de impuestos como 4la orden competente en que se impone al contribuyente el deber de enterar en arcas fiscales un determinado valor, ya sea en virtud de una liquidacin de impuestos que preceda o bien en virtud de la aplicacin de normas legales y reglamentarias4. El art#culo 2E del &digo (ributario es el que se refiere a los giros de impuestos y en dicha disposicin emana la clasificacin de los mismos en+ !. G#"'/ R'*)/ /on aquellos de car'cter colectivo y que se utilizan para los impuestos en que el contribuyente ha aportado con los antecedentes para que el /ervicio

determine la obligacin tributaria o lisa y llanamente el contribuyente habiendo presentado declaracin, requiere del giro emitido por el /ervicio para el pago. .an ido desapareciendo los giros roles, ya que la mayor#a de los impuestos son de declaracin y pago. ,. G#"'/ D"()$)/ () #$+")/' /on los m's comunes y propios despu%s de una liquidacin efectuada por el /ervicio. En cuanto a los requisitos de los giros, ya sean roles u orden de ingreso se pueden distinguir+ 1. )e forma. *os giros deben ser emitidos por escrito, con fecha, n mero de orden, n mero de declaracin o liquidacin que le sirve de base y deben notificarse en forma legal. 5. )e fondo. *os giros deben emitirse teniendo en consideracin la liquidacin efectuada o las declaraciones y antecedentes aportados por los contribuyentes y deben se,alar el plazo en que se debe efectuar el pago. En cuanto al plazo de emisin de los giros de impuestos, se debe distinguir+ a. /i se trata de un giro rol, el plazo de emisin se contar' desde que se presenta la declaracin o antecedentes y hasta el vencimiento del impuesto. b. /i se trata de giro de orden de ingreso se debe subdistinguir+ H /i se dedu!o reclamo de la liquidacin base del giro, el plazo para emitirlo corre una vez que el )irector 7egional ha resuelto el reclamo rechaz'ndolo. H /i no se dedu!o reclamacin, una vez transcurridos los 9: d#as que el contribuyente tiene para hacerlo. 2. Autoridad que emite el giro. A partir de la ley ;< 1?.E2> y en virtud de la modificacin del art#culo 2E, el /ervicio de -mpuestos -nternos, en forma exclusiva podr' efectuar y procesar los giros de impuestos, como modificarlos, de!arlos sin efecto y otorgar copias. I. LA PRUEBA DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA Este es uno de los temas m's discutidos en el 'mbito del )erecho (ributario y de escaso desarrollo doctrinario. /e trata, esencialmente, del an'lisis de tres tem'ticas+

a. El ob!eto de la prueba o qu% se debe probar b. El peso o carga de la prueba, esto es, sobre qui%n recae la necesidad !ur#dica de acreditar el acaecimiento del hecho gravado y el surgimiento de la obligacin tributaria. c. *os medios de prueba de la obligacin tributaria, cuyo an'lisis lo efectuaremos al tratar las obligaciones tributarias accesorias. !. E* ',?)0' () *! &"-),! /e debe precisar que el ob!eto de la prueba de la obligacin tributaria es el hecho gravado o imponible. /obre el particular, la prueba del hecho gravado debe recaer sobre dos aspectos+ 1. (emporalidad del hecho gravado o devengo. 5. "aterialidad u ob!etividad del hecho gravado. /in lugar a dudas al acreditar el hecho gravado se est' probando la existencia de la obligacin tributaria que nace a partir de %l. ,. L! %!"+! () *! &"-),! Podemos se,alar en t%rminos generales que el onus probandi o carga de la prueba es la necesidad !ur#dica en que se encuentra una persona de acreditar los hechos o actos que son el fundamento de su pretensin. El onus probandi va a aparecer de manifiesto cuando exista una controversia !ur#dica y ser' una de las partes en ella la que deber' asumir dicha carga. .a sido la teor#a de la alteracin de la normalidad la que mayores adeptos tiene en nuestro derecho, y as#, parece reconocerla el art#culo 19?> del &digo &ivil al se,alar que incumbe probar las obligaciones o su extincin al que alega aqu%llas o %sta. En relacin a la obligacin tributaria, Moperar' este principioN /obre la materia se ha se,alado que el art#culo 51 del &digo (ributario ser#a una norma excepcional al art#culo 19?>, ya que vendr#a a establecer que corresponde al contribuyente la necesidad de acreditar la veracidad de sus declaraciones y documentacin soportante, por lo cual, pasa a ser %l sobre quien recae el peso de la prueba del hecho gravado y de la obligacin tributaria que nace consecuencialmente. As#, si el /ervicio viene, como consecuencia de una fiscalizacin, a liquidar a un contribuyente, porque %ste no ha declarado o ha declarado un hecho gravado cuantitativamente inferior, %ste debe, si reclama de la liquidacin, acreditar que sus declaraciones y documentacin soportante de ella son fidedignas y veraces y que la cuant#a de lo imponible por %l declarada es la correcta.

*a liquidacin dentro de esta contienda entre el contribuyente y el Fisco viene a producir el mismo efecto !ur#dico que de una presuncin, ya que aqu%l debe asumir el peso o carga de la prueba destinada a desvirtuar la liquidacin del /ervicio. *a !urisprudencia !udicial y administrativa ha sostenido la tesis anterior en base al tenor del art#culo 51 del &digo (ributario que se,ala que "corresponde al contribu ente probar...". /in embargo, si seguimos el art#culo 19?> y la teor#a de la alteracin de la normalidad, le corresponde al /ervicio la carga de probar la obligacin tributaria, como asimismo las diferencias de impuestos que emanan de una liquidacin. As#, en base al texto del mismo art#culo 51, no es el contribuyente el que debe asumir el peso de la prueba de la obligacin tributaria en el procedimiento general de reclamaciones, debiendo defender en dicho proceso la veracidad de sus declaraciones y medios probatorios soportantes. )icha norma slo viene a establecer que los contribuyentes deben cumplir con sus obligaciones tributarias accesorias de llevar libros de contabilidad y dem's antecedentes que la ley exi!a o le sean necesarios y ese es el deber del contribuyente, aportar los medios de prueba para acreditar la obligacin tributaria. Ahora, si el /ervicio liquida y determina diferencias de impuestos, %l deber' asumir la carga probatoria de su pretensin. Por lo dicho, en relacin a la obligacin tributaria, se debe tener en cuenta que es plenaBmente aplicable el art#culo 19?> del &digo &ivil y que el art#culo 51 del &digo (ributario viene a contener una regla confirmatoria de dicha disposicin. *os (ribunales /uperiores de Fusticia han sostenido, reiteradamente, que la norma del art#culo 51 del &digo (ributario es una disposicin excepcional en materia de carga de la prueba y, por tanto, a diferencia de lo que prescribe el art#culo 19?> del &digo &ivil, traslada el peso de la prueba en el contribuyente. As# lo ha planteado la (ercera /ala de la &orte /uprema al prescribir que PQ &omo se desprende de la simple lectura del art#culo 51 del &digo (ributario, la carga probatoria corresponde al contribuyente, tanto en la etapa administrativa de fiscalizacin llevada a cabo por el /ervicio de -mpuestos -nternos, como en la !urisdiccional del reclamo, sin que dicha entidad se encuentre en obligacin de probar nada. *o anterior deriva de una cuestin conceptual. El /ervicio aludido no es parte en el procedimiento de reclamacin, ya que, de acuerdo con su propia ley org'nica, es un rgano fiscalizador que, en tal calidad, efect a cargos a los contribuyentes, como ha ocurrido en el presente caso, los que deben ser desvirtuados por %stos aportando las pruebas correspondientes. /i no lo hacen, lo que legalmente queda entregado al criterio de la misma institucin, se cursar'n las liquidaciones, las que, para ser modificadas o de!adas sin efecto, deben ser ob!eto del procedimiento de reclamacin, en el cual el contribuyente tendr#a que aportar los medios de conviccin que sean del caso, sin que el /ervicio, por no ser parte, se encuentre en obligacin de efectuar aporte alguno a la actividad probatoria, la que corre por entero por

cuenta del reclamante. *a afirmacin de que el /ervicio de -mpuestos -nternos deba asumir la carga de la prueba, al tenor del inciso segundo del art#culo 51 del &digo de la especialidad, slo puede derivarse de una poco atenta lectura del precepto, ya que basta con revisarlo para advertir que ello no puede ser de esa manera @&orte /uprema, sentencia dictada el 9 de diciembre de 5::=, autos 7ol ;< 12:>B5::=A. %. L'/ 2)(#'/ () &"-),! )$ &!"0#%-*!" /er'n ob!eto de nuestro an'lisis cuando tratemos las obligaciones tributarias accesorias y, en especial la de llevar libros de contabilidad y emitir documentos. J. LA EXTINCIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA &omo lo sabemos, las obligaciones nacen, se e!ecutan y, en definitiva, se extinguen. En el &digo &ivil, espec#ficamente en el art#culo 1C9E, existe una enumeracin de causales de extincin de las obligaciones, las que no son todas aplicables en relacin a la obligacin tributaria. En efecto, no se da en relacin a la obligacin tributaria la causal de remisin o perdn de la deuda, como tampoco la resciliacin. )e lo expuesto precedentemente, debemos centrar nuestro an'lisis en las siguientes causales de extincin de la obligacin tributaria+ a. El pago o solucin. b. *a prescripcin extintiva. c. *a compensacin e imputacin. )e las tres formas de extincin de la obligacin tributaria ya expuestas, debemos precisar que el &digo (ributaria regula sistem'ticamente las dos primeras, siendo la tercera de ellas, en parte esencial, un desarrollo doctrinario y de la !urisprudencia administrativa. !. E* &!+' ' /'*-%#D$ En materia civil, el pago o solucin es la prestacin de lo que se debe. En materia tributaria, el pago implica por parte del contribuyente la satisfaccin del impuesto, esto es, enterar en arcas fiscales la suma que se desprenda de aplicar la tasa del impuesto a la cuantificacin del hecho gravado. 5. G4-#@$ )H)%0I! )* &!+'J &omo ya lo analiz'ramos precedentemente, es el contribuyente, su!eto pasivo de la obligacin tributaria, el que viene en efectuar el pago, sin per!uicio que, eventualmente, %l no sea el su!eto del impuesto o bien el que soport en su patrimonio la carga del tributo. 6. GCD2' /) )H)%0I! )* &!+'J

/eg n el art#culo 2> del &digo (ributario, el pago de los impuestos se har' en (esorer#a, por medio de dinero efectivo, vale vista, letra bancaria o cheque y se acreditar' con el correspondiente recibo, a menos que se trate de impuestos que deban solucionarse mediante estampillas, papel sellado u otras especies valoradas. El art#culo 2? del mismo &digo, autoriza a los contribuyentes a efectuar el pago por vale vista, letras bancarias o cheques extendidos a nombre del (esorero correspondiente mediante carta certificada, indicando su nombre y domicilio. En este ltimo caso, el pago se entender' efectuado el d#a en que consta que la oficina de correos reciba la carta para efectos de su despacho, debiendo depositarse la carta en &orreos, a lo menos con tres d#as de anticipacin al vencimiento del plazo. A partir de la ley ;< 1?.C:9, en virtud del nuevo texto del art#culo 2>, el (esorero 0eneral de la 7ep blica podr' autorizar el pago de los impuestos mediante tar!etas de d%bito, tar!etas de cr%dito u otros medios, siempre que no signifique un costo financiero adicional para el Fisco. Asimismo, se se,ala que el (esorero para estos efectos deber' impartir las instrucciones administrativas que correspondan. F. G4-#@$ ")%#,) )* &!+'J /eg n el mismo art#culo 2> del &digo (ributario, el pago, en principio, lo debe recibir el /ervicio de (esorer#as. /in per!uicio de lo anterior, el art#culo =E del mismo &digo se,ala que el (esorero 0eneral de la 7ep blica podr' facultar al Ganco del Estado, a los dem's bancos comerciales y a otras instituciones para recibir de los contribuyentes el pago de cualquier impuesto, contribucin o gravamen en general, con sus correspondientes recargos legales, cuando se efect e fuera de los plazos legales de vencimiento. *os pagos, se,ala la misma norma, deber'n comprender la totalidad de las cantidades, incluidas en los respectivos boletines, giros, rdenes y si el impuesto debe legalmente enterarse en cuotas, el pago abarcar' la totalidad de la cuota correspondiente. El decreto supremo de .acienda ;< 5CC del a,o 1?E? viene en autorizar el pago de impuestos en los Gancos &omerciales y dem's entidades que se,ala. Es el art#culo 1< de dicho texto legal el que enumera los bancos en que se podr' pagar los impuestos+ Ganco del Estado de &hile, Gancos &omerciales, Gancos de Fomento y /ociedades Financieras. /e se,ala que estas instituciones podr'n recibir las declaraciones yRo pagos de las obligaciones tributarias y fiscales referidas, aun cuando se efect en fuera de plazo legal o reglamentario y el pago se podr' recibir en dinero efectivo, vale vista o cheque. El art#culo =< se,ala, finalmente, que se faculta al (esorero 0eneral de la 7ep blica para que venga en convenir con las entidades se,aladas, las modalidades en que aquellas e!ercer'n la funcin delegada de recaudacin, de acuerdo a las instrucciones que se impartan sobre la materia y debiendo considerar el resguardo de los intereses fiscales.

/e debe consignar que los bancos y dem's instituciones encargadas de recibir los pagos de impuestos, slo deben asumir ese rol y, en ning n caso, determinar si en las declaraciones est' correctamente determinado el tributo. 9. GE$ .-@ &*!B' /) )H)%0I! )* &!+'J El art#culo 29 del &digo (ributario se,ala que el plazo de declaracin y pago de los impuestos ser' el que se se,ale por las disposiciones legales y reglamentarias vigentes, aclar'ndose que cuando el plazo de declaracin y pago de un impuesto venza en d#a feriado, d#a s'bado o el 21 de diciembre, %ste se prorrogar' hasta el primer d#a h'bil siguiente. 7econociendo la realidad con la que operaba el /ervicio, la ley ;< 1?.E2> incluy un inciso final al art#culo 29, en el sentido de facultar al )irector ;acional para ampliar los plazos de presentacin de declaraciones que se realicen por sistemas tecnolgicos y que no importen el pago de un impuesto, respetando el plazo de los contribuyentes con derecho a devolucin de impuestos. ;. G4-@ )H)%0' ?-"C(#%' 0#)$) )* &!+' () *! ',*#+!%#D$ 0"#,-0!"#!J /eg n el art#culo => del &digo (ributario, el pago hecho en la forma exigida por la ley, extinguir' la obligacin tributaria hasta el monto de la cantidad enterada. Asimismo, el recibo del pago no acreditar', en ning n caso, que el contribuyente est' al d#a en el cumplimiento de la obligacin tributaria respectiva, lo que viene a permitir al /ervicio el fiscalizar dicho cumplimiento. Por otra parte, los tres ltimos recibos de pago de un determinado impuesto no hacen presumir el pago de per#odos o cuotas anteriores, lo cual constituye una excepcin al art#culo 1CE: del &digo &ivil que establece el principio contrario. =. GCD2' /) #2&-0! )* &!+' () *! ',*#+!%#D$ 0"#,-0!"#!J Estamos en presencia de aquella situacin en la cual los contribuyentes efect an pagos por cantidades inferiores a las efectivamente adeudadas por concepto de impuestos y recargos legales. En estos casos, seg n el art#culo C: del &digo (ributario los pagos que se efect en se considerar'n como abonos a la deuda, fraccion'ndose el impuesto o gravamen y liquid'ndose los rea!ustes intereses y multas sobre la parte pagada, procedi%ndose a su ingreso definitivo en arcas fiscales. "'s a n, se se,ala que (esorer#a no podr' negarse a recibir el pago de un impuesto por adeudarse uno o m's per#odos del mismo. >. G4-@ '%-"") /# )* %'$0"#,-E)$0) $' &!+! '&'"0-$!2)$0) )* #2&-)/0'J En este caso, se debe aplicar lo dispuesto en los art#culos C2 y ?E ;< 5 y ;< 11 del &digo (ributario, en que se contienen las normas relativas a los recargos que se aplican cuando hay mora o retardo en el cumplimiento de la obligacin tributaria principal, distingui%ndose los siguientes+ E.1. 7ea!uste. Es evidente que si el impuesto no se paga dentro de plazo, surge de inmediato

la posibilidad de que dicha suma que llamaremos capital, si entre la fecha en que se debi pagar y el pago efectivo hay un plazo superior a un mes, se vea afectada por el proceso inflacionario. )e lo expuesto surge que se hace necesario corregir monetariamente la suma adeudada, esto es, rea!ustarla y el art#culo C2 inciso primero se,ala como frmula el porcenta!e de variacin que haya experimentado el Sndice de Precios al &onsumidor @-.P.&.A en el per#odo comprendido entre el ltimo d#a del segundo mes que precede al del vencimiento y el ltimo d#a del segundo mes que precede al del pago. As# por e!emplo, un contribuyente del impuesto a las ventas y servicios que deb#a pagar dicho tributo del mes de !unio hasta el d#a 15 de !ulio y, en definitiva, lo pag el 1: de septiembre. En este caso, se debe calcular la variacin del -.P.&. entre el 21 de mayo @ ltimo d#a del segundo mes que precede al vencimiento+ !ulioA y el 21 de !ulio @ ltimo d#a del segundo mes que precede al pago efectivo+ septiembreA. El art#culo C2, inciso segundo, se,ala que si los impuestos fueron pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes calendario de su vencimiento, no habr' rea!uste. E.5. -ntereses &uando el Fisco no recibe el pago de los tributos en forma oportuna, de!a de percibir recursos que deb#an incorporarse en su patrimonio y, asimismo, de!a de utilizarlos en lo que hab#a estimado oportuno. El Fisco, entonces, asume un coste de oportunidad que debe ser compensado por el contribuyente moroso. )e esta forma, se establece en el art#culo C2 inciso tercero del &digo que el contribuyente debe pagar, !unto con el capital rea!ustado, un inter%s moratorio del uno y medio por ciento @1,CIA por cada mes o fraccin de mes, de!'ndose precisado que el inter%s se calcula sobre el capital rea!ustado. E.2. "ultas. El retardo en que incurre el contribuyente para efectos del pago de la obligacin tributaria principal, no slo acarrea la correccin monetaria y el devengo de intereses, sino que adem's constituye para nuestro legislador una infraccin tributaria que se va a sancionar con una multa. Para efectos de precisar la multa que se va a aplicar sobre el retardo, se debe distinguir si se trata de un impuesto de retencin o recargo o no. En el primer caso, conforme al art#culo ?E ;< 11 del &digo (ributario y, en el segundo, la del art#culo ?E ;< 5 del mismo texto legal. 8. G4-#@$ )H)%0I! )* %K*%-*' ()* ")!?-/0), #$0)")/)/ E 2-*0!/ ! !&*#%!"J &onforme lo expresa el art#culo => inciso segundo, los recargos legales por conceptos de rea!ustes, intereses y multas ser'n determinados por el /ervicio

de -mpuestos -nternos. (ambi%n podr' hacerlo el /ervicio de (esorer#as para los efectos de las compensaciones de impuestos y la cobranza administrativa o !udicial de %stos. *a ley ;< 1?.E2> modific el art#culo =>, se,alando que en el caso que se produzcan diferencias de impuestos y recargos, entre lo pagado y lo efectivamente adeudado por los contribuyentes, cuando %stos hayan efectuado por s# mismos la determinacin de los recargos a efecto de pagarlos con!untamente con el impuesto, ser' el /ervicio quien deber' emitir los giros respectivos. *a reforma antes comentada tambi%n entreg al )irector 7egional del /ervicio, que corresponda, la facultad de enmendar los errores propios en los giros que se emitan en la situacin antes se,alada. /in per!uicio de lo anterior, los contribuyentes podr'n determinar dichos recargos para el efecto de enterarlos en arcas fiscales con!untamente con el impuesto. L. G4-@ ")%!"+'/ &-)()$ /)" ',?)0' () %'$('$!%#D$J )ebemos se,alar que es posible se condonen en favor del contribuyente los recargos en los siguientes casos+ ?.1. Art#culo C2 inciso quinto, que se,ala que no proceder' el pago de rea!uste ni se devengar'n los intereses penales cuando el atraso en el pago se haya debido a causa imputable al /ervicio de -mpuestos -nternos o (esorer#a, la cual deber' ser declarada por el )irector 7egional o el (esorero Provincial, en su caso. ?.5. Art#culo C9 inciso primero, que se,ala que se podr' otorgar la condonacin total o parcial de los intereses penales por el )irector 7egional del /ervicio, cuando el contribuyente o el responsable del impuesto probase que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisin en que hubiese incurrido. ?.2. Art#culo C9 inciso segundo, que se,ala que proceder' la condonacin de intereses, cuando trat'ndose de impuestos declarables, el contribuyente o el responsable, voluntariamente formule una declaracin omitida o presente una declaracin complementaria que arro!e mayores impuestos y probase que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisin en que hubiese incurrido. ?.=. Art#culo C9 inciso tercero, que se,ala que en casos en que el /ervicio incurriese en error al girar un impuesto, el )irector 7egional deber' condonar totalmente los intereses hasta el ltimo d#a del mes en que se cursase el giro definitivo. ?.C. Art#culo C9 inciso final, que establece una norma de car'cter general, en cuanto el )irector 7egional podr', a su !uicio exclusivo, condonar la totalidad

de los intereses penales que se hubiesen originado por causa no imputable al contribuyente. En todos los casos de condonacin opera la resolucin ;< 5.2:1, publicada en el )iario 3ficial de fecha 5: de octubre de 1?>9, la que en su n mero 1E regula el procedimiento y los requisitos a cumplir al solicitar la condonacin de los intereses penales. 5M. E* &!+' () *' $' (),#(' E *!/ ()3'*-%#'$)/ Estamos en presencia del pago de una suma de dinero por parte del contribuyente al Fisco por causa de tributos, pago que no se debi efectuar en su totalidad, porque no se gener el hecho gravado o bien un pago que se efectu en exceso, ya que el impuesto a pagar era inferior. El pago de lo no debido puede tener como fuente las siguientes situaciones+ 1:.1. Error del contribuyente, en caso de impuestos declarables. 1:.5. Error de la administracin, cuando se trata de impuestos enrolables. 1:.2. Por haberse dictado sentencia !udicial que acoge en su totalidad o en parte el reclamo de un contribuyente. En efecto, en este caso, el contribuyente pag el tributo al reclamar la liquidacin, actitud que es opcional respecto de %l, el !uez tributario acogi el reclamo y, en definitiva, corresponde devolver la suma pagada indebidamente. Al respecto, el art#culo 159 del &digo (ributario establece una gestin administrativa, que consiste en que el contribuyente podr' solicitar la devolucin de sumas pagadas doblemente o en exceso o indebidamente, a t#tulo de impuestos, rea!ustes, intereses o multas. /e debe volver a precisar que estamos en presencia de una gestin administrativa, no obstante que el art#culo 159 est' ubicado en el &digo en el t#tulo referido al procedimiento general de reclamaciones. El inciso final del art#culo 159 establece que el plazo dentro del cual se debe solicitar la devolucin es de tres a,os, contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento, t%rmino que se ampli por la ley ;< 1?.E2> debido a los m ltiples problemas que se generaba antes por lo corto que era el plazo de un a,o. Al respecto, se han presentado inquietudes acerca de determinar qu% se entiende por acto o hecho que sirve de fundamento a la devolucin, al tenor del inciso final del art#culo 159 antes aludido, materia que no resolvi la reforma de la ley ;< 1?.E2>. En efecto, se se,ala por una parte, que el acto o hecho que sirve de fundamento a la devolucin y desde el cual se cuenta el plazo de caducidad de un a,o, es el hecho gravado. Por otro lado, se se,ala que este acto o hecho que sirve de fundamento a la devolucin y, desde el cual se cuenta el plazo de

caducidad de un a,o, es el pago del impuesto en forma excesiva. *a ley ;< 1?.E2>, atendido el hecho de lo masivas que son las solicitudes de devolucin de contribuciones de bienes ra#ces, agreg una parte final art#culo CE en virtud del cual se faculta al /ervicio de (esorer#as para devolver de oficio dichas contribuciones. &onforme al art#culo CE del &digo (ributario, las sumas que se ordenen devolver por parte del /ervicio, deben serlo rea!ustadas, conforme la variacin que experimente el Sndice de Precios al &onsumidor entre el ltimo d#a del segundo mes que precedi al ingreso en arcas fiscales y el ltimo d#a del segundo mes que preceda a la devolucin. En esta materia se ha generado debate acerca de si la devolucin de los impuestos debe serlo con intereses. Al respecto la !urisprudencia !udicial ha reiterado en sucesivas sentencias que la devolucin debe efectuarse con los intereses correspondientes. As# ocurre en 7)F, (omo T&-D, segunda parte, seccin quinta, p'g. =9. /lo es posible la devolucin de sumas pagadas indebidamente con intereses, cuando se trate, conforme lo expuesto en el art#culo CE parte final, de impuestos rea!ustes, intereses y sanciones cancelados en virtud de una liquidacin o reliquidacin de oficio practicada por el /ervicio y reclamada por el contribuyente, habiendo obtenido un buen resultado en el reclamo. *a ley ;< 1?.E2> facult tanto al /ervicio de -mpuestos -nternos como a la (esorer#a para efectuar el c'lculo de los rea!ustes e intereses, seg n proceda. 1:.= )evoluciones conforme el art#culo 159 de sumas cuyo plazo est' expirado. A partir de la ley ;< 1?.C:9 se su!etar'n a este procedimiento de devolucin de impuestos aquellas peticiones de devolucin que, encontr'ndose dentro del plazo legal que se,ala el art#culo 159, sean consideradas fuera de plazo por las normas especiales que las regulen. *a norma lo que pretende es ponerse en la situacin de una peticin de devolucin que tiene un plazo de caducidad inferior al del art#culo 159 y no se solicit, precluyendo, por lo tanto, el derecho respectivo. En este caso, si bien se extingui el plazo especial para solicitarse, se puede pedir devolucin por aplicacin del art#culo 159, plazo que no est' vencido. ,. L! &")/%"#&%#D$ Estamos en presencia de una institucin que persigue lograr la certeza de las relaciones !ur#dicas. En el 'mbito de las obligaciones, la prescripcin es un modo de extincin de las mismas y se viene a constituir en un medio de sancin a aquel acreedor negligente que de! pasar el tiempo sin e!ercer sus acciones y derechos. En materia tributaria, la prescripcin extintiva tiene plena aplicacin como modo de extinguir la obligacin tributaria principal. El &digo (ributario, en sus art#culos 5::, 5:1 y 5:5, dentro del (#tulo D-, denominado 4)e la Prescripcin4 trata dos materias que vamos a diferenciar de inmediato+

1. Prescripcin propiamente tal 5. Plazo que tiene el /ervicio para fiscalizar. 5. P")/%"#&%#D$ &"'&#!2)$0) 0!* En materia tributaria, para que opere la prescripcin se hace necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos que emanan del art#culo 5:1+ 5.5. T"!$/%-"/' ()* 0#)2&' El art#culo 5:1 se,ala que, en los mismos plazos se,alaB dos en el art#culo 5::, y computados de la misma forma, prescribir' la accin del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses, sanciones y dem's recargos legales. /e alude por dicha norma al art#culo 5::, el que viene a tratar el plazo de caducidad del derecho del /ervicio para fiscalizar. /eg n esta disposicin se deben distinguir dos plazos para computar la prescripcin+ 1.1.1. 7egla 0eneral )e 2 a,os, contados desde que se hizo exigible el impuesto, es decir, desde que vence el plazo establecido para su declaracin y pago. E!emplo de ello ser#a en el caso del impuesto a las ventas y servicios del mes de !ulio de 1??2, que venc#a en su pago el 15 de agosto del mismo a,o, prescribir' el 15 de agosto de 1??9. 1.1.5. Excepcin 6ue ser' de 9 a,os el plazo de prescripcin, contado desde que se hizo exigible el impuesto si se dan los siguientes requisitos copulativos+ H /e trate de impuestos su!etos a declaracin. H *a declaracin no se hubiese presentado o si se present, fuere maliciosamente falsa. E!emplo de ello ser#a el caso del impuesto a las ventas y servicios del mes de !ulio de 1??2 que no se declar @a diferencia del caso anterior que se declar un impuesto menorA y deb#a pagarse el 15 de agosto de 1??2, prescribe la accin del Fisco el 15 de agosto de 1???. *a expresin 4maliciosamente falsa4 a que alude la disposicin en estudio y, con relacin a las declaraciones, implica la idea de que %stas se han hecho en forma dolosa o con mala fe, con el ob!eto de ocultar la verdad. 1.1.2. Prrroga de los plazos de prescripcin *os plazos de 2 9 a,os, que ya hemos analizado, es posible que se prorroguen, conforme a lo que se se,ala en el art#culo 5:: en relacin al art#culo 92 del &digo (ributario. 3perar' esta prrroga si se da el tr'mite de la citacin, medio especial de fiscalizacin que el &digo otorga al /ervicio y que consiste en que el contribuyente deber' aclarar, rectificar, adicionar o mantener una declaracin ya efectuada en un plazo de un mes, desde que el /ervicio se lo exige, pudiendo prorrogarse este

plazo de la citacin por el /ervicio a solicitud del contribuyente hasta por un mes m's. El art#culo 5::, inciso final, establece que si existe citacin del contribuyente de conformidad al art#culo 92 u otras disposiciones que estableciesen dicho tr'mite para determinar o reliquidar un impuesto, los plazos de prescripcin se aumentar'n en 2 meses, desde que se cite al contribuyente. Ahora bien, si el contribuyente logra que el servicio le otorgue m's plazo para el tr'mite, que como se di!o puede ser hasta por un mes m's, seg n el art#culo 5::, la prrroga de los plazos de prescripcin se va a ver aumentada en el n mero de d#as que al contribuyente se le otorguen por el /ervicio como plazo adicional en la citacin. Finalmente, debemos se,alar que el art. 92 del &digo (ributario en su inciso segundo, se,ala que para que la citacin produzca la prrroga de los plazos de prescripcin, ella debe se,alar las operaciones e impuestos en forma determinada y no en t%rminos generales. *a ley ;< 1?.C:9 incorpor al texto del art#culo 5:: el criterio de que en los plazos antes se,alados, esto es, tres y seis a,os, respectivamente, prescribir' la accin del Fisco para perseguir las sanciones pecuniarias que accedan a los impuestos adeudados, tema de importancia porque no se hace otra cosa que adherir al principio de la accesoriedad+ /i la obligacin principal cuyo incumplimiento trae apare!adas sanciones se extinguen en un plazo de tres o seis a,os, las acciones para perseguir las sanciones tambi%n prescribir'n en los mismos plazos. *a citada ley agreg, asimismo, un inciso final al art#culo 5:: consistente en que trat'ndose de acciones que persigan sanciones pecuniarias y otras que no est%n relacionadas al pago de un impuesto, prescribir'n en un plazo de tres a,os desde que se cometi la infraccin, cuestin de notoria relevancia con respecto a la accin que el /ervicio puede e!ercer por infracciones que haya cometido el contribuyente, respecto de la cual hasta antes de la ley se aplicaba la regla general de prescripcin del &digo Penal+ C a,os. 5.6. I$!%0#3#(!( ()* F#/%' )entro de los plazos se,alados, el Fisco debe permanecer inactivo, esto es, sin proceder a liquidar, girar y sin requerir de pago al contribuyente deudor. 5.F. D)%*!"!%#D$ ?-(#%#!* *a prescripcin, a diferencia de la caducidad, requiere declaracin !udicial para que opere en calidad de modo de extinguir obligaciones. En la especie, esta exigencia implica que el contribuyente debe deducir reclamacin en contra de la liquidacin respectiva y en dicha reclamacin alegar la prescripcin. A esta regla de car'cter general, hace excepcin el art#culo 129 inciso primero del &digo (ributario, en cuanto el )irector 7egional dispondr' en el fallo al

resolver el procedimiento general de reclamaciones, la anulacin o eliminacin de los rubros de la liquidacin reclamada que correspondan a revisiones efectuadas fuera de los plazos de prescripcin. 5.9. L! #$0)""-&%#D$ E *! /-/&)$/#D$ () *! &")/%"#&%#D$ /e alude a la interrupcin de la prescripcin cuando se produce un hecho o acto que viene a poner t%rmino al plazo que se hab#a comenzado a computar y que no es sino una manifestacin de voluntad del acreedor de e!ercer la accin necesaria para obtener el pago. *a suspensin, por su parte, acarrea un hecho o acto que de!a en suspenso el plazo de prescripcin que se hab#a comenzado a computar y, por ello, una vez que ese hecho se extinga el plazo contin a cont'ndose. 1.=.1. *a interrupcin de la prescripcin. Es el art#culo 5:1 del &digo (ributario la norma que viene a se,alar los casos en que procede la interrupcin de la prescripcin. Estos son+ 1.=.1.1. )esde que intervenga reconocimiento u obligacin escrita, es decir, aquella situacin en que el contribuyente reconoce por escrito la deuda y ello trae como consecuencia que el plazo se pierde. /e comienza, una vez verificado el reconocimiento de la obligacin, a contar un nuevo plazo regido por la regla general del art#culo 5C1C del &digo &ivil de C a,os. 1.=.1.5. )esde que intervenga notificacin administrativa de una liquidacin o giro de impuestos. Aqu# estamos en presencia de que el plazo de prescripcin se pierde, debido a que por la actividad fiscalizadora, el /ervicio viene a liquidar o girar al contribuyente, produci%ndose el efecto de la interrupcin desde la notificacin administrativa respectiva. /e comienza a contar un nuevo plazo, mientras no se requiere de pago al deudor, el que es de 2 a,os y que slo puede verse interrumpido por reconocimiento u obligacin escrita o bien por requerimiento !udicial. 1.=.1.2. )esde que intervenga requerimiento !udicial. El art#culo 1E1 del &digo (ributario se refiere al requerimiento !udicial en el sentido de que se trata de un acto realizado por un recaudador fiscal el que, en calidad de ministro de fe, requiere de pago al deudor. En este caso no comienza a contarse plazo alguno, a partir de ese hecho, ya que el fisco persigue derechamente exigir el pago. 1.=.5. *a /uspensin de la prescripcin. Aqu# se pueden dar dos situaciones+ 1.=.5.1. Jna de ellas se da en virtud de lo que se dispone en el inciso final del

art#culo 5:1 del &digo (ributario. Esta disposicin se coloca en el caso que el /ervicio efectu una liquidacin o giro, por lo que se produce como ya lo se,alamos anteriormente, la interrupcin del plazo de prescripcin ya ganado, cont'ndose desde ese momento, un nuevo plazo de 2 a,os que slo se puede ver interrumpido por reconocimiento u obligacin escrita o requerimiento !udicial. El art#culo 5:1 establece que este nuevo plazo de prescripcin que comienza a correr, despu%s de una liquidacin o giro, se suspende si el contribuyente deduce reclamo y dicha suspensin durar' mientras se resuelve por el )irector 7egional dicho reclamo. 1.=.5.5. *a otra situacin se plantea en el art#culo 1:2 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, el que en su inciso tercero se,ala que la prescripcin de las acciones del Fisco por impuestos se suspende en caso que el contribuyente se ausente del pa#s y por el t%rmino que dure la ausencia. /obre esta norma existen dos posiciones+ H Jna que se,ala que ella slo opera respecto de los impuestos se,alados en la *ey de -mpuesto a la 7enta, esto es, categor#as, adicional y global. H 3tra postura se,ala que es de aplicacin general, ya que la norma se,ala la expresin 4impuestos4, sin hacer especificaciones. 6. P*!B' ()* S)"3#%#' &!"! H#/%!*#B!" /e ha se,alado anteriormente que en nuestro /istema (ributario la mayor#a de los impuestos son de declaracin y pago simult'neo y en virtud de ello, el /ervicio de -mpuestos -nternos est' dotado de numerosas facultades de fiscalizacin, tales como el examen de los antecedentes y medios de prueba del contribuyente, citacin a declarar a terceros que se haya vinculado comercialmente con el contribuyente, citacin y otros. El art#culo 5:: del &digo (ributario establece que el /ervicio podr' liquidar un impuesto, revisar cualquier deficiencia en su liquidacin y girar los impuestos a que hubiese lugar, en un plazo de 2 a,os desde la fecha en que debi efectuarse el pago. Asimismo, el plazo se aumenta de 2 a 9 a,os si se trata de impuestos declarables y la declaracin no se ha hecho o si se hizo fue maliciosamente falsa. *os plazos anteriormente expuestos se prorrogar'n si se da el tr'mite de citacin del contribuyente. F. P")/%"#&%#D$ )$ )* #2&-)/0' ! *!/ 3)$0!/ E /)"3#%#'/. L)E N7 58.F6M ' NL)E T!&D$N *a ley 1>.25:, conocida como 4ley tapn4, establece un plazo de caducidad especial para la facultad fiscalizadora del /ervicio *a ley 1>.E2> modific dicho texto legal y fi! las siguientes reglas+

B /e proceder' al examen y verificacin de los ltimos treinta y seis per#odos mensuales por los cuales se present o debi presentarse declaracin, anteriores a la fecha en que se notifique al contribuyente requiri%ndolo a fin de que dentro del plazo se,alado en el art#culo 92 del &digo (ributario presente al /ervicio los antecedentes correspondientes. Antes de la reforma de la *ey 1?.E2> el plazo era de 5= meses, aument'ndola aquella a 29 per#odos, o sea 2 a,os al igual que el plazo de prescripcin general del &digo (ributario, art. 5::. /eg n la ley el examen o verificacin tambi%n podr' comprender todos aquellos antecedentes u operaciones generados en per#odos anteriores, que sirvan para establecer la situacin tributaria del contribuyente en los per#odos ba!o examen. B /i del examen y verificacin de los ltimos treinta y seis per#odos mensuales se,alados en el n mero anterior se detectaren omisiones, retardos o irregularidades en la declaracin, en la determinacin o en el pago de los impuestos, podr' el /ervicio proceder al examen y verificacin de los per#odos mensuales anteriores, dentro de los plazos de prescripcin respectivos, y determinar en el mismo proceso de fiscalizacin, o en uno posterior, tributos omitidos, incluso aquellos que no pudieron determinarse anteriormente en atencin a las normas de este art#culo, y aplicar o perseguir la aplicacin de las sanciones que corresponda. B *a ley en an'lisis permite que el /ervicio examine o verifique todos los per#odos comprendidos dentro de los plazos de prescripcin establecidos en el &digo (ributario, art. 5::, esto es, hasta 9 a,os, cuando con posterioridad a la notificacin de citacin del contribuyente aquel presente declaraciones omitidas o formule declaraciones rectificatorias por los per#odos tributarios mensuales que ser'n ob!eto de examen o verificacinU en los casos de t%rminos de giroU cuando se trate de establecer la exactitud de los antecedentes en que el contribuyente fundamente solicitudes de devolucin o imputacin de impuestos o de remanentes de cr%dito fiscalU en los casos de infracciones tributarias sancionadas con pena corporal, y cuando el contribuyente, dentro del plazo de la citacin no presente los antecedentes requeridos en la notificacin indicada en dicho n mero. B &on el ob!etivo de no de!ar al contribuyente en una situacin de inestabilidad, la *ey se,ala que el /ervicio tendr' un plazo fatal de seis meses para citar al contribuyente para los efectos del art#culo 92 del &digo (ributario, liquidar o formular giros por el lapso que se ha examinado. A n m's, el contribuyente podr' ser ob!eto de un nuevo examen y verificacin por el /ervicio, respecto de alguno o algunos de los per#odos ya examinados que se encuentren comprendidos dentro de los ltimos treinta y seis per#odos mensuales. B *a interposicin de reclamo por deficiencias determinadas por el /ervicio al examinar o verificar los 29 per#odos mensuales, no impedir' al /ervicio efectuar el examen o verificacin de los per#odos mensuales que llegan hasta

los 9 a,os y determinar en ellos diferencias de impuesto o aplicar sanciones. ;o obstante, el cobro de los giros que al respecto se emitan, o el cumplimiento de las sanciones, se suspender' hasta que se determine en forma definitiva la situacin del contribuyente por los per#odos mensuales respecto de los cuales se dedu!o reclamo, debiendo estarse sobre estas materias a lo que disponga la sentencia e!ecutoriada que se pronuncie sobre aqu%l. "ientras %ste se encuentre pendiente, se entender' suspendida la prescripcin de las acciones del Fisco. 9. P")/%"#&%#D$ #$H"!%%#'$!* A partir de la ley ;< 1?.C:9 el &digo (ributario, art. 5:: se,ala que en los plazos antes se,alados, esto es, tres y seis a,os, respectivamente, prescribir' la accin del Fisco para perseguir las sanciones pecuniarias que accedan a los impuestos adeudados, tema de importancia porque no se hace otra cosa que adherir al principio de la accesoriedad. /i la obligacin principal cuyo incumplimiento trae apare!adas sanciones se extinguen en un plazo de tres o seis a,os, las acciones para perseguir las sanciones tambi%n prescribir'n en los mismos plazos. El inciso final del art#culo 5:: consistente en que trat'ndose de acciones que persigan sanciones pecuniarias y otras que no est%n relacionadas al pago de un impuesto, prescribir'n en un plazo de tres a,os desde que se cometi la infraccin, cuestin de notoria relevancia con respecto a la accin que el /ervicio puede e!ercer por infracciones que haya cometido el contribuyente, respecto de la cual hasta antes de la ley se aplicaba la regla general de prescripcin del &digo Penal que es de C a,os. ;. J-"#/&"-()$%#! A(2#$#/0"!0#3! %'$ ")*!%#D$ ! *! )A&")/#D$ O2!*#%#'/!2)$0) H!*/!P ()* !"0C%-*' 6MM ()* CD(#+' T"#,-0!"#' *a !urisprudencia administrativa del /ervicio de -mpuestos -nternos se encuentra en la &ircular ;< E2, del 11 de octubre de 5::1 )e dicho texto cabe rescatar fundamentalmente las -nstrucciones que se dan a los fiscalizadores del /ervicio en cuanto a declarar maliciosamente falsa a una declaracin. En efecto, se indica que la idea que una declaraci&n de impuestos sea falsa alude a que uno o ms de los antecedentes contenidos en ella es simulado, fingido o no ajustado a la verdad de los 'ec'os a que el mismo se refiere. Sin embargo, para los fines del art!culo ())* del +&digo ,ributario no basta que en la declaraci&n de que se trate existan datos no verdaderos, sino que adems, se requiere que esta falsedad sea maliciosa, es decir, que sea producto de un acto consciente del declarante, quien supo o no pudo menos que 'aber sabido que lo declarado no se ajusta a la verdad. Lo malicioso de la falsedad de la declaraci&n debe ser acreditado por el Servicio, toda ve- que atendidos los conceptos empleados por el legislador, en principio, debe presumirse que los antecedentes contenidos en una declaraci&n que no se ajusten a la verdad se 'an debido a un error involuntario del contribu ente, a su descuido o a.n, a su negligencia, ms no a su mala fe...%.

=. J-"#/&"-()$%#! J-(#%#!* ")H)"#(! ! *! )A&")/#D$ O2!*#%#'/!2)$0) H!*/!P ()* !"0C%-*' 6MM ()* CD(#+' T"#,-0!"#' Por su parte, la !urisprudencia reiterada de los (ribunales /uperiores de Fusticia ha se,alado que el sentido de la expresin maliciosamente falsa se trata de una malicia de orden civil, esto es, la conciencia que tiene el contribu ente de que est adjuntando documentos no fidedignos o falsos, o que est ocultando antecedentes con el objeto de disminuir sus impuestos no de la malicia penal o dolo penal, como elemento subjetivo del tipo%. / &orte /uprema, sentencia dictada el 5E de septiembre de 5::C, autos rol 5E9CB5::C, en el mismo sentido sentencia dictada el 5> de octubre de 5::=, autos rol 1.>==B1::=A. *as sentencias del m'ximo tribunal han sostenido que la razn por la cual no puede exigirse el dolo penal en la ampliacin del plazo del art#culo 5:1 del &digo (ributario se encuentra en que, de ocurrir ello, al vincular el !uicio criminal que se inicia por querella del /ervicio con la accin destinada al cobro de los impuestos, y de sobreseerse dicha causa penal o dictarse sentencia absolutoria, el Fisco no tendr#a la posibilidad de exigir el pago de los tributos, ya que el plazo de 2 a,os, que necesariamente habr#a que aplicar, estar#a prescrito. As# lo se,ala sentencia dictada el 5> de abril de 5::2, autos rol ;< 5.=9?B5::1U al indicar que en el presente juicio se liquidan impuestos, por lo que se ventila un asunto enteramente tributario civil, entonces, la malicia tiene tambi0n ese carcter. 1o es el caso de la malicia que se requiere como elemento subjetivo del tipo en determinadas infracciones criminales, por entero distinta de aquella que se 'a exigido en el presente caso por cierto, la suerte que siga el juicio tributario2penal nada tiene que ver con la que siga el presente, de corte tributario civil, como a se dijo. La postura contraria, por otro lado, obligar!a a la suspensi&n de aquellos juicios tributarios, en todos los casos en que 'ubiere, paralelamente, juicios penales, 'asta que se obtuviere sentencia condenatoria en que quedare sentada a de modo definitivo, la existencia de malicia mediante sentencia ejecutoriada. Ello, por las ra-ones antes dadas3 se trata de dolo o malicia de diferente naturale-a%. %<. C'2&)$/!%#D$ ) #2&-0!%#D$ 5. L! %'2&)$/!%#D$ *a compensacin, modo de extinguir las obligaciones, tambi%n es aplicable al )erecho (ributario. &onforme al )erecho &ivil, la compensacin exige los siguientes requisitos+ 1.1. )os su!etos rec#procamente obligados entre s# y deudores personales. 1.5. 3bligaciones de dinero. 1.2. 3bligaciones l#quidas.

1.=. Ambas obligaciones sean actualmente exigibles. En materia tributaria, la compensacin es legal y las obligaciones se extinguen hasta concurrencia de la de menor valor. *a norma general es el art#culo 9< del ).F.*. ;< 1 del a,o 1??=, que fi!a el texto refundido, coordinado, sistematizado y actualizado del Estatuto 3rg'nico del /ervicio de (esorer#as. El citado art#culo, se,ala que se autoriza al (esorero 0eneral de la 7ep blica para compensar deudas de contribuyentes con cr%ditos contra el Fisco, cuando los documentos respectivos est%n en la (esorer#a en condiciones de ser pagados, extingui%ndose las obligaciones hasta la concurrencia de la de menor valor. *os requisitos son los siguientes+ H )ebe existir un contribuyente deudor del Fisco y, que a su vez, es acreedor del Fisco. H *os documentos respectivos deben estar en (esorer#a en condiciones de ser pagados. /e trata de documentos en que conste que los impuestos se encuentran girados. *a compensacin produce el efecto del art#culo E< del ).F.*. ;< 1 de 1??= que consiste en extinguir las obligaciones hasta la concurrencia de la de menor valor. Asimismo, (esorer#a no aplicar' intereses sobre la parte insoluta que ha sido ob!eto de la compensacin. 6. L! #2&-0!%#D$ *a imputacin es una figura muy parecida a la compensacin e implica aplicar a deudas que se tienen con el Fisco, sumas que el contribuyente tiene derecho a hacer efectivas por haber efectuado pagos en exceso de impuestos. /e est' en presencia de la situacin en que el contribuyente efectu un pago indebido o en exceso y, en vez de solicitar la devolucin como corresponder#a, esas sumas se imputan o aplican a impuestos que %l adeuda al Fisco. Existen numerosas normas que se refieren a las imputaciones, tanto en el &digo (ributario, en el ).*. ;< >5C como en la *ey de -mpuesto a la 7enta, debiendo efectuarse la reserva de que nuestro an'lisis se efectuar' slo en relacin al &digo (ributario. El art#culo C1 del &digo (ributario establece dos casos de imputaciones. Ellos son+ 1. (rat'ndose de contribuyentes que no han e!ercido el derecho que les consagra el art#culo 159 del &digo (ributario, esto es, solicitar la devolucin de sumas pagadas en exceso o indebidamente, el inciso primero del art#culo C1 se,ala que la (esorer#a proceder', en este caso, a ingresar dichas cantidades como pagos provisionales mensuales de impuestos, bastando slo que el contribuyente acompa,e a la (esorer#a una copia autorizada de la resolucin

del /ervicio en la cual conste que tales cantidades pueden ser imputadas a impuestos en virtud de las causales ya indicadas. /e exige en este caso que el contribuyente, con los antecedentes que obtenga del /ervicio, solicite derechamente a (esorer#a la imputacin de las cantidades pagadas en exceso o indebidamente. /obre esta materia se han producido discusiones en cuanto a la oportunidad en la cual el contribuyente debe solicitar la imputacin de las sumas pagadas en exceso o indebidamente, ya que el art#culo 159 del &digo (ributario se,ala que cuando se solicita la devolucin, ella debe efectuarse en el plazo de tres a,os. M/er' el mismo plazo de un a,o para solicitar la imputacin conforme al art#culo C1 del &digo (ributarioN Al parecer la respuesta debe ser negativa, ya que el art#culo C1 inciso primero no exige plazo alguno para la solicitud de imputacin, a diferencia del art#culo 159, que s# se,ala un plazo de tres a,os para la devolucin. As#, por e!emplo, lo entiende la &orte de (alca, en fallo publicado en la 7.).F., (omo *TTTD---, 5V parte, /eccin CV, p'gina 55: y la &orte /uprema, en fallo publicado en 7evista Fallos del "es ;< =:1, abril de 1??5, p'gina C y ;< ==C, p'gina >E9. /in per!uicio de lo anterior, el /ervicio de -mpuestos -nternos, a trav%s de circulares y oficios ha establecido una !urisprudencia administrativa distinta, se,alando que el plazo para solicitar la imputacin, es de tres a,os al igual que la devolucin. 5. (rat'ndose de pagos indebidos o en exceso, producidos como consecuencia de la aplicacin de una ley que var#a la base imponible o los elementos que sirven para determinarla y que d% lugar a la rectificacin de las declaraciones ya presentadas por el contribuyente. En este caso, el /ervicio de -mpuestos -nternos proceder' a imputar dichas cantidades al pago de cualquier impuesto del mismo per#odo cuyo pago se encuentre pendiente. En esta segunda situacin, estamos en presencia de que el /ervicio, de oficio, viene en efectuar la imputacin de las sumas aludidas. Finalmente, debemos se,alar que las sumas que se imputan en las situaciones se,aladas anteriormente, conforme al art#culo CE del &digo (ributario, deber'n serlo rea!ustadas en el mismo porcenta!e de variacin del Sndice de Precios al &onsumidor en el per#odo comprendido entre el ltimo d#a del segundo mes que precede al de su ingreso en arcas fiscales y el ltimo d#a del segundo mes anterior a la fecha en que efect a la imputacin.

CAPTULO TERCERO
LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS ACCESORIAS
&uando se analiz en el cap#tulo anterior la relacin !ur#dicoBtributaria, se se,al que %sta estaba integrada por la obligacin tributaria principal y un con!unto de deberes que deb#a cumplir el contribuyente para con el Fisco+ las obligaciones tributarias accesorias. 8stas est'n establecidas con para efectos de lograr una adecuada administracin y fiscalizacin del tributo. *as obligaciones tributarias accesorias son las siguientes+ I. OBLIGACIN DE INSCRIBIRSE EN EL ROL NICO TRIBUTARIO Esta materia se regula en el ). F. *. ;< 2, publicado en el )iario 3ficial del 5? de enero de 1?9?. &onforme a dicho texto legal, deben inscribirse en el 7ol Wnico (ributario @7J(A las personas naturales, siguiendo para dicho tr'mite un sistema y numeracin que guarde relacin con aquellos utilizados para iguales propsitos por el /ervicio de 7egistro &ivil e -dentificacin. /in embargo, la circular ;< = del /--, del 1: de enero de 1??C, imparti nuevas instrucciones con relacin a la inscripcin en el 7ol Wnico (ributario, se,alando que las personas naturales chilenas, no deben obtener la c%dula 7J(, cumpliendo slo con el tr'mite de iniciacin de actividades. El citado ). F. *. ;< 2, por otra parte se,ala que deber'n inscribirse en el 7J(, obteniendo la c%dula respectiva, las personas !ur#dicas, las comunidades, los patrimonios fiduciarios, sociedades de hecho, asociaciones, agrupaciones y dem's entes de cualquier especie que sean susceptibles de generar impuestos. II. OBLIGACIN DE INSCRIBIRSE EN OTROS REGISTROS Existen numerosas normas tributarias que establecen la obligacin para los contribuyentes de inscribirse en registros especiales. Entre %stos podemos se,alar los siguientes+ 1. 7egistro de contribuyentes, exigido por el ).*. ;< >5C en su art#culo C1 y, en el cual se deben inscribir todos los contribuyentes afectos al -mpuesto a las Dentas y /ervicios. 5. 7egistro de fabricantes, importadores y comerciantes de tabacos a que alude el art#culo 1< del ).*. ;< >5>, en el que se deben inscribir antes de comenzar el e!ercicio de su giro los cultivadores, fabricantes, importadores y comerciantes de tabacos. 2. 7egistro de turismo, en el que se deben inscribir los due,os de hoteles, residenciales y pensiones.

III. OBLIGACIN DE DAR DECLARACIN DE INICIACIN DE ACTIVIDADES /e regula esta materia en el art. 9> del &digo (ributario, el que establece que las personas que inician negocios o labores susceptibles de producir rentas gravadas en la primera y segunda categor#a deben presentar al /ervicio, dentro de los 5 meses siguientes a aqu%l en que comiencen sus actividades una declaracin !urada de dicha iniciacin. Este precepto sufri una importante modificacin en virtud de la ley ;< 1?.C:9. En efecto, deber'n dar aviso de iniciacin de actividades en la primera categor#a no slo los contribuyentes de los n meros 2, = y C del art#culo 5:, sino que tambi%n los de las letras aA y bA del n mero 1 del art#culo 5:. Asimismo, deben cumplir con la misma obligacin tributaria accesoria los contribuyentes a que alude el art#culo => de la *ey de -mpuesto a la 7enta. *a citada modificacin se,ala, asimismo, que el )irector ;acional podr' eximir de esta exigencia a aquellos contribuyentes o grupos de contribuyentes de escasos recursos econmicos o que no tengan la preparacin necesaria para confeccionar la declaracin de iniciacin de actividades. -ncluso, es posible que el )irector ;acional pase a sustituir la declaracin de iniciacin de actividades por un procedimiento m's simple. En todo caso, los contribuyentes que se vean beneficiados por la exencin o la aplicacin del procedimiento simplificado antes aludido podr'n optar a ellas en un plazo de ?: d#as desde la respectiva resolucin. *a ley ;< 1?.E2> viene nuevamente a liberalizar esta obligacin tributaria accesoria, ahora con los contribuyentes no domiciliados o residentes en &hile por rentas de capitales mobiliarios. En efecto, se se,ala que el )irector ;acional podr' eximir de dicha obligacin a los contribuyentes no domiciliados ni residentes en el pa#s, que solamente obtengan rentas de capitales mobiliarios, sea producto de su tenencia o ena!enacin, aun cuando estos contribuyentes hayan designado un representante a cargo de dichas inversiones en el pa#s. Esta excepcin alcanza a contribuyentes cuyas rentas provengan por la tenencia de ena!enacin de capitales mobiliarios, entre ellos la rentabilidad de cuotas de fondos mutuos o de inversin o los intereses de depsitos a plazo. /e precisa por la modificacin que proceder' incluso el beneficio en favor de aquellos que tengan designado un representante a cargo de dichas inversiones en el pa#s. El art#culo 9> del &digo (ributario se,ala que la declaracin inicial se har' en un formulario nico proporcionado por el /ervicio, que contendr' todas las enunciaciones requeridas para la individualizacin del contribuyente en cada uno de los registros en que se deba inscribir. &on fecha 1 de !unio de 5::E se dict la circular ;< 21 del /--, texto que fi! el contenido de datos y enunciaciones en la declaracin de inicio de actividades. /eg n el art#culo 9> del &digo (ributario el plazo para cumplir esta obligacin

tributaria accesoria es dentro de los dos meses siguientes a aqu%l en el que comienza las actividades el contribuyente. &on relacin al cmputo de este plazo, la &ircular ;< 21 establece que se har' desde la fecha en que el contribuyente efect e su primer acto de comercio o su primera actividad susceptible de producir rentas gravadas con los impuestos de primera y segunda categor#a de la *ey de -mpuesto a la 7enta o, en general, desde que se produzca cualquiera obligacin yRo desembolso que permita discriminar que se est' en presencia del inicio de un negocio o labor de la naturaleza ya se,alada. /in embargo, la !urisprudencia !udicial ha se,alado que, trat'ndose de las sociedades, el plazo que tiene el contribuyente para dar aviso de iniciacin de actividades es de dos meses, desde que las sociedades tienen existencia !ur#dica, es decir, respecto de las personas !ur#dicas, se cuenta el plazo desde que ellas se constituyen, esto es, quedan legalmente constituidas @&orte de /antiago 5:R9R?1, 0aceta Fur#dica ;< 129, octubre 1??1, p'g.1=5A. Frente a esta diferencia de criterios, la reforma de la ley ;< 1?.C:9 agreg un inciso segundo al art#culo 9> en el sentido de que se entender' que se inician actividades cuando se efect e cualquier acto u operacin que constituya un elemento necesario para la determinacin de los impuestos peridicos que afecten la actividad que se desarrolla o que generen los referidos impuestos. En el fondo la duda se zan!a conforme el criterio contenido en la aludida &ircular ;< 21. /in per!uicio de lo anterior, en la pr'ctica, el plazo de iniciacin de actividades no se utiliza, ya que el contribuyente efect a una renuncia a %l, atendiendo al hecho que para efectos de que el /ervicio de -mpuestos -nternos le timbre sus libros de contabilidad y dem's instrumentos en que debe registrar sus operaciones, como las facturas, boletas, gu#as de despacho, seg n el caso, es requisito indispensable haber dado aviso de iniciacin de actividades. *a iniciacin de actividades debe efectuarse en la )ireccin 7egional del domicilio comercial del contribuyente. El contenido de la iniciacin de actividades est' dado por el giro o negocio que se est' iniciando y en esta materia no existe limitacin alguna para el contribuyente en cuanto al n mero de giros o actividades que declare iniciar, m's a n el /ervicio los viene a encuadrar dentro de un cdigo determinado. IV. OBLIGACIN DE DAR AVISO AL SERVICIO DE LAS MODIFICACIONES, DATOS Y ANTECEDENTES DE LA DECLARACIN DE INICIACIN DE ACTIVIDADES Esta obligacin implica que los contribuyentes deber'n poner en conocimiento del /ervicio las modificaciones importantes en los datos y antecedentes contenidos en el formulario de declaracin de iniciacin de actividades. El texto del art#culo 9> inciso final no establece plazo alguno para cumplir con la obligacin tributaria accesoria de informar al /ervicio acerca de cualquier alteracin de los datos y antecedentes consignados en el formulario de

declaracin de iniciacin de actividades, entendiendo que ello debe cumplirse por el contribuyente en forma inmediata. *as &irculares ;< 21 de 5::E y ;< 1E de 1??C establecen el procedimiento para cumplir con esta obligacin tributaria accesoria. V. OBLIGACIN DE DAR AVISO DE TRMINO DE GIRO En esta materia procederemos a analizar el t%rmino de giro propiamente tal y las normas sobre transformacin, fusin y absorcin de sociedades. A. TRMINO DE GIRO PROPIAMENTE TAL. Esta obligacin tributaria accesoria est' consagrada en el art#culo 9? del &digo (ributario, norma que establece que toda persona natural o !ur#dica que, por terminacin de su giro comercial o industrial o de sus actividades, de!e de estar afecta a impuestos, deber' dar aviso por escrito al /ervicio, acompa,ando su balance final o los antecedentes que %ste estime necesarios y, asimismo, deber' pagar el impuesto correspondiente hasta el momento del expresado balance, dentro de los dos meses siguientes al t%rmino del giro o de sus actividades. &onforme la citada disposicin, se debe dar aviso de t%rmino de giro, si se cumplen los siguientes requisitos copulativos+ 1. Persona natural o !ur#dica que ponga t%rmino a su giro comercial o industrial o a sus actividades. 5. )e!e de estar afecta a impuestos. Este ltimo elemento ha sido ob!eto de an'lisis por el /ervicio, ya que es posible que una persona natural o !ur#dica desarrolle varios giros o actividades y si termina una de ellas, surge la duda de si deber' dar aviso de t%rmino de giro, ya que sigue estando afecta a impuestos. Al tenor de la norma, no deber#a dar aviso de t%rmino de giro, sin embargo pareciera ser que si un contribuyente e!erce varios giros y decide poner t%rmino a uno de ellos, el /ervicio debe ser informado de ello. El art#culo 9? del &digo (ributario, en relacin a la obligacin tributaria accesoria de dar aviso de t%rmino de giro, establece que dicho tr'mite implica las siguientes obligaciones+ 1. )ar aviso por escrito del t%rmino de giro, a trav%s del formulario 5E51. 5. Acompa,ar los siguientes antecedentes al /ervicio+ 5.1. Galance correspondiente al per#odo del t%rmino de giro, que pasar' a llamarse Galance final. 5.5. &omprobante de pago de los impuestos anuales y mensuales de los

ltimos 2 a,os, ya que ese es el plazo para fiscalizar. 5.2. Pagar el impuesto correspondiente al balance del per#odo de t%rmino de giro y los impuestos mensuales que se adeudan. El plazo para cumplir con las obligaciones antes se,aladas es dentro de los 5 meses siguientes al t%rmino de giro o de sus actividades. Por otra parte, no cabe duda que el ob!eto de esta obligacin tributaria accesoria se vincula al hecho de que cuando se produce el t%rmino de giro o de actividades, el contribuyente desaparece para el /ervicio, por ello, %ste debe fiscalizarlo antes que de!e de ser contribuyente, ello con el ob!eto de precisar si cumpli con sus obligaciones tributarias. Por lo anterior, los antecedentes se presentan en la )ireccin 7egional correspondiente la que va a emitir un certificado de t%rmino de giro y este certificado tiene especial importancia, ya que el /ervicio ha entendido que, si se produce el t%rmino de giro en el caso de una sociedad, %sta, antes de proceder a la escritura de devolucin, debe obtener el certificado de (%rmino de 0iro, ello por aplicacin del art#culo E: que se,ala que no se autorizar' la disolucin de sociedades, sin certificado del /ervicio en el que conste que la sociedad se encuentra al d#a en el pago de sus tributos. El procedimiento de t%rmino est' reglado por la &ircular ;< 15, de 1??>. B. NORMAS SOBRE TRANSFORMACIN, FUSIN Y ABSORCIN DE SOCIEDADES El inciso 5< del art#culo 9? del &digo (ributario, en relacin al art. E1 del mismo texto legal, viene en establecer normas que regulan las siguientes situaciones+ a. Empresas individuales que se convierten en sociedades de cualquier naturaleza. b. /ociedades que aportan a otras todo su activo o pasivo. c. /ociedades que se fusionan. d. /ociedades que se transforman. El art. 9? inciso 5<, en los casos analizados, establece que no ser' necesario dar aviso de t%rmino de giro, si la sociedad que se crea se hace responsable solidariamente, en la respectiva escritura social, de todos los impuestos que se adeuden por la empresa individual, la sociedad aportante, o transformada. /obre el particular, el /ervicio de -mpuestos -nternos por resolucin ;< 5.2:1, publicada en el )iario 3ficial del 5: de octubre de 1?>9, se refiere a la transformacin y fusin de sociedades y que opten por no dar aviso de t%rmino de giro. Por otra parte, el art#culo E1 del &digo (ributario se,ala que la persona natural o !ur#dica, que cese en sus actividades por venta, cesin o traspaso a otra de

sus bienes, negocios o industrias hace al adquirente tendr' fiador respecto de las obligaciones tributarias correspondientes a lo adquirido y que hayan de afectar al vendedor o cedente. /urge, en este caso, responsabilidad subsidiaria, por el solo ministerio de la ley, que implica que el adquirente deber' responder en caso de que el contribuyente vendedor o cedente no cumpla con sus obligaciones tributarias relativas a los bienes, negocios o industrias ob!eto de la cesin. VI. OBLIGACIN TRIBUTARIA ACCESORIA DE LLEVAR CONTABILIDAD /e regula esta obligacin tributaria accesoria por los art#culos 19, 1E y 1> del &digo (ributario, el art#culo 9> de la *ey de -mpuesto a la 7enta y disposiciones del &digo de &omercio. Esta obligacin tributaria accesoria se circunscribe a los contribuyentes afectos al impuesto a la renta, esto es, que incurren en los hechos gravados previstos por dicha ley. El art#culo 1E del &digo (ributario, se,ala que toda persona que deba acreditar renta efectiva debe llevar contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. /obre el particular, en la *ey de -mpuesto a la 7enta se distingue entre contribuyentes su!etos a renta presunta y contribuyentes su!etos a renta efectiva. 7especto de los primeros, no recae la obligacin de llevar contabilidad y slo deben disponer de antecedentes necesarios para acreditar el origen de sus inversiones, ya que la presuncin del art#culo E: del ).*. ;< >5= tambi%n les alcanza. Para precisar esta obligacin se debe analizar el art#culo 9> de la *ey de -mpuesto a la 7enta, norma que fi!a las siguientes reglas con relacin a la obligacin de llevar contabilidad que recae sobre los contribuyentes del impuesto a la renta y que deben declarar seg n renta efectiva. A. CONTRIBUYENTES 4UE NO ESTQN OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD, NO OBSTANTE 4UE NO ESTQN EN RGIMEN DE PRESUNCIN 1. *os contribuyentes del art#culo 5: ;< 5 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, esto es, los que obtengan rentas de capitales mobiliarios que consistan en intereses, pensiones y cualquier otro producto derivado del dominio, posesin o tenencia de capitales mobiliarios que no se encuentren exentos por ley. *as rentas de estos contribuyentes, son ob!eto de retencin por parte de los agentes respectivos @Gancos, Fondos "utuos, Fondos de -nversin, etc.A. 5. *os peque,os contribuyentes del art#culo 55 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, entre los que destacan los peque,os mineros artesanales, peque,os comerciantes, suplementeros y propietarios de un taller artesanal. En estos casos, debido a su escaso movimiento y el monto de las rentas que perciben, se les exime de llevar contabilidad, debiendo asumir el deber de disponer de libros auxiliares y libro de ingresos diarios.

2. *os contribuyentes del art#culo 2= de la *ey de -mpuesto a la 7enta, esto es, los mineros de mediana importancia, los que al igual que en el caso anterior, deber'n llevar los libros auxiliares que la ley o el /ervicio les exi!a y adem's un libro de ingresos diarios si efect an pagos provisionales mensuales. =. &ontribuyentes que perciban sueldos, salarios o comisiones afectos al impuesto nico del traba!o dependiente del art#culo =5 ;< 1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, ello debido a que el empleador es quien les retiene el impuesto y lo entera en las arcas fiscales. B. CONTRIBUYENTES FACULTADOS PARA LLEVAR CONTABILIDAD SIMPLIFICADA /e trata de un con!unto de contribuyentes del impuesto a la renta, a los cuales el art#culo 9> de la *ey de -mpuesto a la 7enta, les faculta para llevar contabilidad simplificada, esto es, slo un libro o asiento de ingresos y gastos. Estos contribuyentes son+ 1. *os contribuyentes del art#culo 5: ;<s. 2, = y C de la *ey de -mpuesto a la 7enta y que tengan un escaso movimiento, capitales peque,os en relacin a su giro, poca instruccin o se encuentren en una situacin especial. En tales casos, el )irector 7egional autorizar' a dichos contribuyentes a llevar contabilidad simplificada, consistente en un libro de ingresos y de gastos. 5. *os contribuyentes del art#culo =5 ;< 5 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, esto es, los profesionales liberales y otros a que se alude en dicha disposicin y que est'n afectos al impuesto a la renta de /egunda &ategor#a. En este caso, deber'n slo llevar un *ibro de -ngresos y otro de 0astos, a menos que se aco!an a la presuncin de gastos equivalente al 2:I de los ingresos l#quidos. C. LIBROS Y REGISTROS 4UE COMPONEN LA CONTABILIDAD COMPLETA *os contribuyentes que no se encuentran en la enumeracin antes aludida deber'n llevar contabilidad completa, la que comprende los siguientes libros+ &a!a, )iario, "ayor, -nventarios y Galances. /e hace estrictamente necesario se,alar que la contabilidad que est' comprendida en los *ibros antes se,alados, se rige por lo que se se,ala en el &digo de &omercio, art#culos 5C a 25. &onforme al art#culo 1E inciso quinto del &digo (ributario, con!untamente con los libros se,alados precedentemente, se deben llevar los siguientes libros auxiliares y registros que expresamente exigen las leyes y reglamentos y que seg n la circular =5 son los siguientes+

1. 7egistro de la 7enta *#quida -mponible de Primera &ategor#a y el *ibro de Fondo de Jtilidades (ributarias @F.J.(.A, los que se deben llevar, en virtud de lo preceptuado en el art#culo 1= letra A, ;< 2 de la *ey de -mpuesto a la 7enta y a la resolucin ;< 5.1C=, de fecha 51 de !ulio de 1??1. 5. 7egistro Especial de 7etenciones, el que se debe llevar por lo dispuesto en el art#culo EE de la *ey de -mpuesto a la 7enta, que impone esta obligacin a los agentes de retencin. 2. *ibro de compras y ventas, exigido por el art#culo C? del ).*. ;< >5C y el art#culo E= del decreto ;< CC, reglamento del ).*. ;< >5C. =. *ibros especiales de contribuyentes afectos al impuesto adicional a las bebidas alcohlicas, exigidos por el art#culo ?5 del decreto ;< CC, reglamento del ).*. ;< >5C. C. *ibros especiales que deben llevar los contribuyentes su!etos al impuesto a los tabacos, exigidos por el art#culo 1C del decreto ;< 52>, 7eglamento del ).*. ;< >5>. 9. *ibro auxiliar de remuneraciones, exigido por el art#culo 95 del &digo del (raba!o. E. *ibro 7egistro de Existencias, que se estableci en virtud de la resolucin ;< ?>C, de fecha 5C de septiembre de 1?EC respecto de los industriales, manufactureros, importadores y comerciantes mayoristas que tengan un giro por sobre cierta cantidad y que consiste en abrir un registro de materias primas, productos elaborados y semielaborados y de mercader#as, en general. >. *ibro auxiliar de registro y control de letras de cambio, pagar%s y dem's obligatorios, actualizados conforme el art#culo ?C y el monto del impuesto de Primera &ategor#a que debi pagarse por el e!ercicio indicado, sin considerar el rea!uste del art#culo E5. D. REGLAS 4UE DEBEN SEGUIRSE EN MATERIA DE CONTABILIDAD *os art#culos 19, 1E y 1> del &digo (ributario contienen las siguientes reglas que debe cumplir el contribuyente con relacin a su contabilidad+ 1. El contribuyente podr' elegir libremente el sistema contable, siempre que refle!e claramente el movimiento y resultado de sus negocios. /i desea sustituir el sistema contable por otros, se requerir' autorizacin del /ervicio. 5. *a contabilidad deber ser fidedigna. &onforme lo entiende el /ervicio y la Furisprudencia Fudicial @7.).F. (omo >9, 5V Parte, /eccin 5V, p'g. 11?A, se entiende por contabilidad fidedigna aquella que es digna de fe y de cr%dito y que se a!usta a las normas legales y reglamentarias vigentes, que refle!a fiel y cronoBlgicamente, por el verdadero monto, las operaciones, ingresos, desembolsos, inversiones y existencia de

bienes del negocio del contribuyente. *a contabilidad es fidedigna, cuando est' respaldada fehacientemente por la documentacin soportante. Esta regla se aplica tanto a los contribuyentes que deben llevar contabilidad completa como simplificada. 2. *a contabilidad se iniciar' con un inventario de los bienes y deudas del contribuyente que se registrar' en el *ibro de -nventarios y Galances. =. *as operaciones se contabilizar'n d#a a d#a, a medida que se desarrollan, expresando el car'cter y circunstancia de cada una de ellas. C. *os libros de contabilidad deber'n llevarse en lengua castellana, en moneda nacional, permiti%ndose slo el uso de moneda extran!era en casos calificados y autorizados por el )irector 7egional y cuando el capital se haya aportado en moneda extran!era y la mayor parte del movimiento de la empresa sea en esa moneda. 9. *os libros de contabilidad deben timbrarse en el /ervicio. Al respecto se debe cumplir con todos los requisitos que se consagran en la circular ;< 1? de fecha 1E de mayo de 1??C, la que refunde y sistematiza las instrucciones sobre timbra!e de documentos y libros. E. 7eemplazo de los libros de contabilidad por ho!as sueltas. En caso que el contribuyente desee reemplazar sus libros de contabilidad por el sistema de ho!as sueltas, se deber'n acoger a las normas de la &ircular ;< 29, de 1???. >. &ontribuyente que explota m's de un negocio, comercio o industria. El &digo (ributario, se,ala que el contribuyente podr' utilizar diferentes sistemas contables para cada una de las sucursales, pero ser' una sola declaracin la que efect e. ?. *ugar en que lleva la contabilidad. *a contabilidad se deber' llevar por el contribuyente en aquel lugar en que desarrolla la actividad generadora de rentas m's importante, independiente del domicilio que, trat'ndose de personas !ur#dicas, tenga en la escritura social. 1:. ;ormas sobre balances. /obre el particular, se debe se,alar que la fecha del balance es el 21 de diciembre de cada a,o. &onstituye una excepcin a la regla anterior el balance final, que es el que se confecciona al producirse el t%rmino del giro o actividad del contribuyente. VII. OBLIGACIN DE EMITIR DOCUMENTOS 8sta es aquella obligacin tributaria accesoria que consiste en emitir ciertos documentos, exigidos por la ley o por resoluciones del /ervicio. *a fuente de esta obligacin se encuentra en el art#culo >> del &digo (ributario y el art#culo

C5 del ).*. ;< >5C. El art. >> del &digo (ributario establece que est'n obligados a emitir facturas los industriales, agricultores y otras personas consideradas vendedores por la *ey de -mpuesto a las Dentas y /ervicios, los importadores y comerciantes mayoristas. Asimismo, estos contribuyentes, cuando tengan establecimientos, secciones o departamentos destinados exclusivamente a la venta directa al consumidor, podr'n emitir boletas en vez de facturas. El art#culo C5 del ).*. ;< >5C se,ala, por su parte, que las personas que celebren cualquier acto o convencin afecta al impuesto a las ventas y servicios deber'n emitir facturas o boletas, seg n el caso. El inciso segundo del art#culo >> del &digo (ributario faculta al /ervicio para establecer la obligacin de emisin de documentos fuera de los casos se,alados por ley. As#, el /ervicio, mediante la resolucin ;< 1.=1=, impuso la obligacin de emitir boletas de honorarios a los profesionales liberales. )e lo expuesto, los documentos que se deben emitir, son los siguientes+ A. &3;F37"E A* A7(S&J*3 >> )E* &X)-03 (7-GJ(A7-3 L C5 )E* ).*. ;< >5C 1. Facturas. 5. Goletas. 2. ;otas de &r%dito y de )%bito. =. 0u#as de )espacho. En cuanto a los casos en que se deben emitir las facturas y boletas, %stos son los siguientes+ 1. &uando se realiza una operacin afecta al impuesto a las ventas y servicios. 5. &uando se realiza una operacin exenta de impuesto a las ventas y servicios. 2. &uando no hay hecho gravado, es decir, hay operacin, pero no se configura el hecho gravado, venta o prestacin de servicios. El /ervicio ha entendido que en este caso se debe emitir documentos, ello fundado en la expresin del art#culo C5 que se,ala 4aun cuando, la venta del producto o prestacin del servicio no se le apliquen los impuestos de esta ley4. El art#culo C9 del ).*. ;< >5C establece que el /ervicio a trav%s de las )irecciones 7egionales podr' eximir de la obligacin de emitir documentos a los contribuyentes que comercialicen productos exentos o presten servicios exentos.

Por otro lado, las facturas y boletas, conforme el art#culo C2 del ).*. ;< >5C, se deben emitir respectivamente+ 1. Factura, cuando la operacin se da con otros vendedores, prestadores de servicios o importadores y cuando se trata de empresas constructoras. 5. Goleta, cuando la operacin se da con los particulares o consumidores finales. El art#culo >> del &digo (ributario, se,ala que la )ireccin ;acional podr' determinar el monto m#nimo respecto del cual se deben emitir boletas. G. &3;F37"E A* A7(S&J*3 >> )E* &X)-03 (7-GJ(A7-3 L 7E/3*JB &-X; ;< 1.=1= Goletas de honorarios de contribuyentes que est'n en la segunda categor#a. VIII. OBLIGACIN DE PRESENTAR DECLARACIONES DE IMPUESTOS A. CONCEPTO Y NATURALEZA JURDICA DE LAS DECLARACIONES DE IMPUESTOS Esta obligacin tributaria se regula en los art#culos 5? y siguientes del &digo (ributario y en las normas contenidas en el ).*. ;< >5C y ).*. ;< >5=. Al analizar la determinacin de la obligacin tributaria, se se,al que cuando ese rol lo asum#a el contribuyente, lo hac#a a trav%s de la declaracin de impuestos. )e lo expuesto precedentemente, podemos definir la declaracin de impuestos como 4el reconocimiento que el contribuyente hace del acaecimiento del hecho gravado generador de la obligacin tributaria y de la estimacin por parte de %ste del alcance cuantitativo del mismo4. En cuanto a su naturaleza !ur#dica, la declaracin de impuestos es una confesin extra!udicial, ba!o !uramento, ya que se reconocen hechos propios. En esta materia cabe tener en consideracin las instrucciones que el /ervicio ha dado en la &ircular ;< ?, de 5::9, que reemplaza instrucciones sobre el formulario 5? de declaracin mensual y pago simult'neo de impuestos y en la &ircular ;< 1=, de 1??? sobre aplicacin de sanciones por declaraciones !uradas. B. FORMA DE PRESENTACIN DE LAS DECLARACIONES DE IMPUESTOS &on respecto a la forma en que se presentan las declaraciones, la regla general es que se haga en formularios proporcionados por el propio /ervicio. /in embargo a fin de aprovechar las tecnolog#as de la informacin, la ley ;< 1?.C:9 incorpora la posibilidad de que los contribuyentes presenten informes y

declaraciones al /ervicio por medios tecnolgicos y no en papel. Al efecto, ser' el )irector ;acional quien autorizar' esta forma de presentacin de declaraciones e informes y la impresin en papel que efect e el /ervicio tendr' el valor probatorio de un instrumento privado emanado de la persona ba!o cuya firma electrnica se presente. &oherente con la norma del art#culo =E, que autoriza al (esorero para pactar con entidades privadas la recepcin de los pagos, el art#culo 2: del &digo tambi%n faculta al )irector del /ervicio para convenir con la (esorer#a 0eneral de *a 7ep blica y con entidades privadas la recepcin de declaraciones y tambi%n de giros, incluidas aquellas con pago simult'neo. Frente a esta recepcin de declaraciones y giros por entidades privadas, la ley ;< 1?.E2> agrega que las personas que, a cualquier t#tulo, reciban o procesen las declaraciones o giros quedan su!etos a obligacin de reserva absoluta de todos aquellos antecedentes individuales de que conozcan en virtud del traba!o que realizan. *a misma norma se,ala que en el caso que no se cumpla con dicha obligacin de reserva absoluta, se incurrir' en una conducta infraccional, cuya sancin ser' de reclusin menor en su grado medio y multa de C a 1:: Jnidades (ributarias "ensuales, rompiendo el esquema de regulacin de conductas infraccionales del mismo &digo. En la especie, se est' en presencia de un delito tributario que se encuentra tipificado fuera del art#culo ?E. C. CONTRIBUYENTES OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIONES DE IMPUESTOS /eg n el art#culo 5? del &digo (ributario, deber'n presentar declaraciones de impuestos aquellos contribuyentes a quienes las normas legales y reglamentarias vigentes les imponen ese deber. *a regla anteriormente se,alada, la vamos a precisar con relacin a los impuestos a la renta y a las ventas y servicios. (rat'ndose de los impuestos a la renta es posible distinguir+ 1. Primera &ategor#a. El art#culo 9C de la *ey de -mpuesto a la 7enta enumera cu'les son los contribuyentes, que afectos a dicho tributo, deben presentar declaraciones de impuestos. Ellos son+ 1.1. *os del art#culo 5: ;< 1, esto es, los agricultores que tributan en base a renta presunta o, excepcionalmente, efectiva y los que tributen por bienes ra#ces no agr#colas. 1.5. *os del art#culo 5: ;<s. 2 y =, esto es, los que obtengan rentas del comercio y la industria, en general. 1.2. &ontribuyentes del art#culo 2= ;<s. 1 y 5 de la *ey de -mpuesto a la 7enta,

esto es, los mineros que tributan en renta presunta y excepcionalmente efectiva. 1.=. &ontribuyentes del art#culo 2= bis, esto es, los que desarrollan la actividad del transporte p blico. 1.C. *as empresas del Estado que no est'n constituidas como sociedades conforme al art#culo 5< del ).*. ;< 5.2?> de 1?E>. 5. -mpuesto 0lobal &omplementario. &onforme al art#culo 9C de la *ey de -mpuesto a la 7enta, los contribuyentes afectos al -mpuesto 0lobal &omplementario deber'n presentar declaracin anual por los ingresos constitutivos de renta que hayan percibido en el e!ercicio. 2. -mpuesto Adicional. &onforme al art#culo C> ;< 1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, los contribuyentes afectos al -mpuesto Adicional declarar'n anualmente dicho tributo. =. &ontribuyentes que den aviso de t%rmino de giro. *os que conforme al art#culo 9? del &digo (ributario deben pagar los impuestos adeudados hasta el balance final. (rat'ndose del impuesto a las ventas y servicios, el art#culo 9= del ).*. ;< >5C, se,ala que los contribuyentes afectos al impuesto a las ventas y servicios deber'n pagar hasta el d#a doce de cada mes, los impuestos devengados en el mes anterior y, en el mismo acto, presentar una declaracin !urada del monto total de las operaciones realizadas en el mes anterior, incluso las exentas de impuestos. D. LUGAR Y PLAZO EN 4UE SE PRESENTAN LAS DECLARACIONES DE IMPUESTOS En cuanto al lugar en que se deben presentar las declaraciones, el art#culo 2: del &digo (ributario se,ala que, en principio, las declaraciones se deber'n presentar en las oficinas del /ervicio de (esorer#as. /in embargo, se ha facultado a los Gancos &omerciales, al Ganco del Estado y otras instituciones para asumir esa funcin. En cuanto al plazo en que las declaraciones se deben presentar, el art#culo 29 del &digo (ributario se,ala que el plazo de declaracin y pago de los impuestos se regir' por las disposiciones legales y reglamentarias vigentes. As#, en el caso del impuesto a las ventas y servicios, el plazo es hasta el d#a doce del mes siguiente al que se est' declarando y, en el caso del impuesto a la renta de primera categor#a, el global complementario y adicional, el plazo es durante el mes de abril siguiente al a,o tributario que se declara. 7econociendo la realidad con la que operaba el /ervicio, la ley ;< 1?.E2>

incluy un inciso final al art#culo 29, en el sentido de facultar al )irector ;acional para ampliar los plazos de presentacin de declaraciones que se realicen por sistemas tecnolgicos y que no importen el pago de un impuesto, respetando el plazo de los contribuyentes con derecho a devolucin de impuestos. El art#culo 2C del &digo (ributario establece que el )irector y dem's funcionarios no podr'n divulgar en forma alguna la cuant#a o fuente de las rentas, ni las p%rdidas, gastos o cualquier acto que figure en las declaraciones de impuestos, salvo que copias de ellas o informacin que en ellas se contenga se exi!a como diligencias en !uicios criminales o de alimentos para mayores o menores. *a ley ;< 1?.E2>, fi!a sin embargo, una restriccin al uso de la informacin que presenta el contribuyente al /ervicio y respecto de la cual existe reserva. En efecto, se agreg un inciso final al art#culo 2C que establece que dichos datos e informacin tributaria, en el caso excepcional que se proporcione, solamente podr' ser usada para los fines propios de la institucin que los recepciona. E. TIPOS DE DECLARACIONES Es posible distinguir dos tipos de declaraciones+ 1. &omunes. /on las que de!an constancia del acaecimiento del hecho gravado. 5. 7ectificatorias. 6ue son las que vienen a corregir una declaracin anterior, en que se incurri en un error de forma o no se determin en su cuant#a el hecho gravado. El /ervicio ha entendido que para que se est% en presencia de una declaracin rectificatoria es menester que en virtud de ella se vaya a pagar una diferencia de impuestos.

CAPTULO CUARTO NORMAS SOBRE ADMINISTRACIN Y FISCALIZACIN DE LOS IMPUESTOS

El *ibro -- del &digo (ributario tiene como ep#grafe 4)e la Administracin, Fiscalizacin y Pago4, de lo cual emana que en este cap#tulo nos corresponde analizar dos grandes tem'ticas que inciden con la administracin tributaria y con los medios de fiscalizacin del cumplimiento de las obligaciones tributarias principal y accesorias, por parte del contribuyente. I. DERECHO DE LOS CONTRIBUYENTES El /ervicio de -mpuestos -nternos por &ircular ;< =1, del 59 de !ulio de 5::9, con el ob!etivo de me!orar la relacin con los contribuyentes, procedi a reconocer los derechos de aquellos. )ichos derechos son+ Estos derechos son relevantes en la aplicacin del concepto 4calidad de servicio4, pilar fundamental de la estrategia operativa de la institucin. 1.B /er tratado en forma atenta y comedida, con el debido respeto por el personal al servicio de la Administracin (ributaria. @Art#culo 1E letra eA *ey 1?.>>:U Art#culo 91 letra cA *ey 1>.>2=A. 5.B /er informado al inicio de todo acto de fiscalizacin sobre la naturaleza y materia a revisar y conocer en cualquier momento, el estado de tramitacin de los procedimientos. @Art#culo 1E letra aA *ey 1?.>>:U Art#culo 12 inciso 5O de la ley 1>.CECA. 2.B 6ue se le facilite el e!ercicio de sus derechos, el cumplimiento de sus obligaciones tributarias y obtener la informacin sobre los requisitos que el ordenamiento !ur#dico imponga a las actuaciones o solicitudes del contribuyente. Art#culo 1E eA y hA de la *ey 1?.>>:A. =.B /er informado sobre las autoridades de la Administracin (ributaria ba!o cuya responsabilidad se tramitan los procesos en los que tenga la condicin de interesado. @Art#culo 1E letra bA *ey 1?.>>:A. C.B 3btener copias, a su costa, o certificacin de las actuaciones o documentos en los t%rminos previstos en la ley. /olicitar y obtener la devolucin de los documentos originales aportados una vez finalizado el procedimiento y en tanto ello no se encuentre en oposicin con alguna norma legal. @Art#culo 1E letra dA *ey 1?.>>:U Art#culo 1= inciso final de la *ey 1>.CECA. 9.B Eximirse de aportar documentos que no correspondan al procedimiento, requerimiento o que conste el hecho de encontrarse ya acompa,ados. @Art#culo 1E letra cA *ey 1?.>>:A.

E.B 6ue sus declaraciones impositivas tengan un car'cter reservado y slo puedan ser utilizadas para la efectiva aplicacin de los tributos cuya fiscalizacin tenga encomendada el /ervicio de -mpuestos -nternos, sin que puedan ser cedidas o comunicadas a terceros, salvo en los supuestos previstos en las leyes. @Art#culo > de la &onstitucin Pol#tica de la 7ep blica, en relacin con el art#culo 2C del &digo (ributarioA. >.B 6ue las actuaciones del /ervicio de -mpuestos -nternos, se lleven a cabo dentro de per#odos razonables, sin dilaciones, requerimientos o esperas innecesarias para el contribuyente. @Art#culo 1E letra eA *ey 1?.>>:. Art#culo > de la *ey 1>.CECA. ?.B Formular alegaciones y presentar antecedentes mientras se encuentren vigentes los plazos legales para ello y que tales antecedentes sean debidamente analizados y valorados por funcionario competente. @Art#culo 1E letra fA *ey 1?.>>:A. 1:.B Plantear sugerencias y que!as en forma respetuosa y conveniente. @Art#culo 1? ;O 1= de la &onstitucin Pol#tica de la 7ep blicaU Art#culo 11 *ey 1>.CEC. II. NORMAS SOBRE ADMINISTRACIN El P'rrafo -, del (#tulo - del *ibro --, se refiere a las normas sobre comparecencia, actuaciones y notificaciones. Esencialmente, se trata de disposiciones de car'cter formal que vienen a establecer la forma en que el contribuyente comparecer' ante el /ervicio, cu'les son las actuaciones que %ste puede practicar y la forma como se ponen en conocimiento de los contribuyentes sus resoluciones y actuaciones. A. NORMAS SOBRE COMPARECENCIA El art#culo ?< del &digo (ributario establece como, regla general, que el contribuyente comparecer' ante el /ervicio personalmente. /in embargo, la preocupacin de la norma se da con relacin a la comparecencia del contribuyente a trav%s de mandatario y de agente oficioso. En el caso de mandatario, el art#culo ?< slo exige que el mandato o representacin conste por escrito. /in per!uicio de lo anterior, el &digo tambi%n acepta la figura de la agencia oficiosa, esto es, que cualquier tercero comparezca ante el /ervicio, en representacin del contribuyente, sin acompa,ar t#tulo que pruebe la representacin, debiendo el representado ratificar lo obrado @actuando por su cuentaA dentro del plazo que el propio /ervicio le fi!e, ba!o apercibimiento de tener por no presentada la solicitud o efectuada la actuacin. El &digo, establece que si se act a como mandatario de una persona o administrador de una sociedad se entiende que se est' facultado para ser notificado a nombre del contribuyente, mientras no exista constancia de que el

mandato o administracin ha cesado. Finalmente, trat'ndose del Procedimiento 0eneral de 7eclamaciones se se,ala por el art#culo 15? del &digo, que slo podr' comparecer el contribuyente o sus representantes legales o mandatarios, debiendo en este ltimo caso otorgarse el mandato por escritura p blica o por declaracin escrita autorizada por el competente funcionario del /ervicio. *as instrucciones sobre esta materia se contienen en la &ircular ;< C=, de 5::5 J-"#/&"-()$%#! J-(#%#!* A*%!$%) () H!%-*0!()/ () 2!$(!0!"#' )$ /'%#)(!( () 1)%1'. A"0C%-*' L ()* CD(#+' T"#,-0!"#' El &digo (ributario, en el *ibro Primero, (#tulo -, P'rrafo 1O. 4)e la comparecencia, actuaciones y notificaciones4, art. ?O, inciso tercero, se,ala+ 4*a persona que act e ante el /ervicio como administrador, representante o mandatario del contribuyente, se entender' autorizada para ser notificada a nombre de %ste mientras no haya constancia de la extincin del t#tulo de la representacin mediante aviso por escrito, dado por los interesados a la 3ficina del /ervicio que corresponda4. *uego, en el art. 1=, a,ade+ 4El gerente o administrador de sociedades o cooperativas o el presidente o gerente de personas !ur#dicas, se entender'n autorizados para ser notificados a nombre de ellas, no obstante cualquiera limitacin establecida en los estatutos o actos constitutivos de dichas personas !ur#dicas.4 &onsta de la escritura ante notario, de constitucin de la sociedad de hecho en referencia, cl'usula cuarta, que la administracin corresponde a ambas socias, design'ndose expresamente a do,a 0 ; para los efectos de actuaciones ante el /ervicio de -mpuestos -nternos. Adem's, consta la modificacin de la cl'usula cuarta, mencionada, acordada con fecha 5E.:>.1??1, que pas a tener la siguiente redaccin+ 4&JA7(A+ 6ueda como nica socia administradora y representante legal, 0 ;4 Por consiguiente, la notificacin de las liquidaciones H practicada a do,a 0 ;, en representacin de la sociedad de hecho 40 ; y 3tra4 H se a!usta a los hechos y al derecho, por lo cual no ha existido el vicio de nulidad invocado en el escrito de reclamacin, debiendo desestimarse la alegacin interpuesta por las comparecientes @&orte de Apelaciones de Dalpara#so, 52 de !unio de 5:::, autos 7ol ;< 1.5=:B?EA. B. ACTUACIONES El art#culo 1: del &digo (ributario establece que las actuaciones del /ervicio deber'n practicarse en d#as y horas h'biles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados, deban realizarse en d#as y horas inh'biles. Al respecto, son d#as h'biles de lunes a s'bado, exceptuados los domingos y feriados y horas h'biles las que van entre las > y 5: horas. *a citada disposicin expresamente se,ala que los plazos que venzan en d#as

s'bado, domingo o feriados se entender'n prorrogados hasta el d#a siguiente h'bil. C. LAS NOTIFICACIONES En materia tributaria, el /ervicio deber' hacer saber al contribuyente las resoluciones o actuaciones correspondientes. Para tal efecto, el art#culo 11 del &digo reglamenta las notificaciones que se pueden utilizar, siendo %stas la personal, por c%dula y por carta certificada. 5. N'0#H#%!%#D$ P)"/'$!* Es aquella en que el contribuyente toma conocimiento en forma directa o personal de la actuacin o resolucin, a trav%s de una copia de ella de la que hace entrega un funcionario del /ervicio. Esta es la notificacin que da mayor certeza, atendiendo a que se sabe que el contribuyente conoci directamente la resolucin o actuacin. 6. N'0#H#%!%#D$ &'" %@(-*! Es aquella en que un funcionario del /ervicio hace llegar a cualquier persona adulta habida en el domicilio del contribuyente o bien de!a en un lugar visible de aqu%l una c%dula @avisoA en que se contiene copia #ntegra de la actuacin o resolucin. A fin de tener la certeza de que el contribuyente tom conocimiento de la resolucin o actuacin, el art#culo 15 del &digo se,ala que se remitir' un aviso por carta certificada remitida el mismo d#a de la notificacin. /in embargo, la omisin en el env#o de la carta certificada no trae como consecuencia la nulidad de la notificacin. F. N'0#H#%!%#D$ &'" %!"0! %)"0#H#%!(! 8sta implica el env#o, a trav%s de la oficina de correos, de una carta certificada en que se contiene copia #ntegra de la resolucin o actuacin, la que es entregada por el funcionario de correos a cualquier persona adulta habida en el domicilio del contribuyente, debiendo firmar el recibo respectivo. *os plazos en este tipo de notificaciones se comienzan a contar a partir del tercer d#a despu%s del aviso. *a ley ;< 1?.C:9 incorpor tres incisos al art#culo 11 del &digo que vienen a aclarar una serie de dudas que se presentaban en el texto original de dicha disposicin. As# primeramente se precisa que si existe domicilio postal del contribuyente, la carta certificada ser' remitida a la casilla o apartado de la 3ficina de &orreos que aqu%l fi!e al efecto. En este caso, el funcionario de &orreos deber' entregar la carta al contribuyente o a la persona autorizada por %ste para retirar su correspondencia, debiendo este ltimo firmar el recibo correspondiente. *a citada ley dio solucin a aquella situacin que se produc#a cuando se remit#a la carta y no exist#a persona que la recibiera o la retirara de &orreos, lo que en la pr'ctica llevaba a que no se impusieran muchos contribuyentes de resoluciones o actuaciones practicadas por el /ervicio. El inciso cuarto agregado por la ley ;< 1?.C:9 se,ala que si el funcionario de &orreos no encontrase en el domicilio al notificado o a otra persona adulta o

%stos se negasen a recibir la carta o a firmar el recibo o no la retirasen en el caso de existir domicilio postal dentro del plazo de 1C d#as contados desde su env#o, el funcionario de &orreos y el Fefe de la 3ficina respectiva de!ar'n constancia de cualquiera de esos hechos y se devolver' al /ervicio, aument'ndose o renov'ndose por este hecho los plazos del art#culo 5:: @plazos de prescripcinA en tres meses, contados desde que la carta fue recepcionada devuelta por el /ervicio. 9. D'2#%#*#' ()* %'$0"#,-E)$0) *a aludida ley ;< 1?.C:9 reform el art#culo 12 del &digo en el sentido de que para efectos de la notificacin, se tendr' como domicilio del contribuyente, el que indique en la declaracin de iniciacin de actividades o el que indique en la presentacin o actuacin respectiva o el que figure en su ltima declaracin de impuesto. (ambi%n podr' el contribuyente fi!ar un domicilio postal para ser notificado por carta certificada, se,alando la casilla o apartado postal u oficina de correos donde debe remit#rsele la carta certificada. Agrega el nuevo art#culo 12 un inciso final muy pr'ctico para el /ervicio, ya que se,ala que a falta de domicilio se,alado conforme los incisos anteriores, las notificaciones por c%dula y por carta certificada podr'n efectuarse en la habitacin del contribuyente o de su representante o en los lugares que %stos e!erzan su actividad. (rat'ndose de las notificaciones personal y por c%dula, se debe hacer constar por escrito por el funcionario la indicacin del d#a, la hora y el lugar en que se practic y las personas a la que se entreg la c%dula. *as notificaciones que no cumplen los requisitos formales se,alados, ser'n nulas y no comenzar' a correr ning n plazo. Finalmente, cabe se,alar que la &ircular ;< C2, de 5::2 regla la fi!acin de domicilios de contribuyentes para efectos de su notificacin. J-"#/&"-()$%#! J-(#%#!* 5. O&%#D$ ()* S)"3#%#' &!"! )H)%0'/ () -0#*#B!" %-!*.-#)"! () *!/ H'"2!/ () $'0#H#%!%#D$ ! .-) !*-() )* !"0C%-*' 55 ()* CD(#+' T"#,-0!"#'. N'0#H#%!%#D$ &)"/'$!* /) )A#+) %-!$(' /) 0"!0! () *! &"#2)"! $'0#H#%!%#D$. En materia tributaria, el &digo pertinente contiene una norma particular, que ha de primar por sobre la general anteriormente expuesta. /e trata del art#culo 11 del texto legal que regula la especialidad tributaria, cuyo tenor es el siguiente, en lo que interesa para estos efectos+ (oda notificacin que el /ervicio deba practicar se har' personalmente, por c%dula o por carta certificada dirigida al domicilio del interesado, salvo que una disposicin expresa ordene otra forma de notificacin. El primer comentario que merece dicha norma es que el /ervicio est' facultado expresamente por ella para notificar por cualquiera de las tres formas que

establece. Ello se extiende a toda notificacin, incluida la que se ha cuestionado en el presente reclamo *a utilizacin en el precepto, de la con!uncin disyuntiva o, que denota alternativa, o equivalencia y que, en t%rminos concretos, se traduce en que se entrega al /ervicio de -mpuestos -nternos discrecionalidad en cuanto a practicar cualquiera de las formas de notificacin que se mencionan en la se,alada disposicin. *a ley no ha establecido, en la presente materia, un orden secuencial ni preferencia de un tipo de notificacin respecto de otra, sino que se trata de opciones equivalentes, porque se puso en igualdad de posicin las tres formas de hacerlo, quedando la eleccin a criterio del /ervicio referido. El art#culo 15 del &digo (ributario desarrolla la manera pr'ctica de efectuar la notificacin en alguna de las formas que all# se mencionan, de manera que no reviste mayor trascendencia para efectos de resolver sobre esta materia @&orte /uprema, 2: de septiembre de 5::2, autos 7ol ;< 5C5B5::2A 6. N' )A#/0) )A&*C%#0!2)$0) H#?!(' &*!B' &!"! $'0#H#%!%#D$ () ")/'*-%#'$)/ .-) 2'(#H#%! !3!*I'/ ER %'$0"#,-%#'$)/ () ,#)$)/ "!C%)/. A&*#%!%#D$ /-,/#(#!"#! () L)E /',") I2&-)/0' T)""#0'"#!* El inciso final del art#culo 11, del &digo (ributario no fi!a plazo para notificar las resoluciones que modifican los aval os yRo contribuciones de bienes ra#ces, el inciso primero de la *ey sobre -mpuesto (erritorial lo hace impl#citamente al ordenar que los impuestos incluidos en roles suplementarios y de reemplazo se pagar'n en !unio y diciembre de cada a,o e incorporar'n las modificaciones establecidas en resoluciones notificadas hasta el 2: de abril y 21 de octubre, respectivamente del semestre de que se trate. En virtud de esta disposicin las modificaciones ordenadas en resoluciones notificadas despu%s del 2: de abril y 21 octubre de un a,o no podr'n incorporarse en roles suplementarios y de reemplazo cuyos impuestos deban pagarse en !unio o diciembre del mismo a,o @&orte de Apelaciones de /an "iguel, C de enero de 5::1, autos 7ol ;< E>?B??A F. N'0#H#%!%#D$ &'" %!"0! %)"0#H#%!(!. DC! 1K,#* &!"! )H)%0'/ () #$#%#' () %D2&-0' () &*!B' /e env#o la carta certificada de notificacin de la sentencia definitiva, el 1E de octubre pasado, que el plazo de 1: d#as para deducir recurso de reposicin y apelacin, establecido en el art#culo 12? del &digo (ributario, comenz a correr luego de los tres d#as h'biles contados desde el env#o de la carta certificada, esto es, el 55 de octubre pasado, de acuerdo a lo dispuesto en el art#culo 11 del &digo (ributario. As#, el d#a 55 de octubre constituye el primer d#a para efectos de contabilizar el t%rmino de 1: d#a se,alados, para deducir los se,alados recursos, el que se extingui en consecuencia, a las 15 de la noche del 2 de noviembre de 5::2, por lo que el recurso de apelacin deducido el = de noviembre del mismo a,o, se interpuso fuera del plazo legal, resultando

entonces que el presente recurso de hecho debe ser rechazado @&orte de Apelaciones de Daldivia, 21 de diciembre de 5::2, autos 7ol ;< 1=.?=2B5::2A. 9. A*%!$%) () %'$%)&0' N('2#%#*#'N &!"! )H)%0'/ () $'0#H#%!%#D$ () %'$0"#,-E)$0) El art#culo 12 del &digo (ributario se,ala que para los efectos de las notificaciones, se tendr' por domicilio el que indique el interesado en sus actuaciones ante el /ervicioU en este caso ese domicilio era calle Portales ;O C22, depto. 5B&, de &oncepcin y as# lo reconoce el articulista en el p'rrafo 1O del incidente de fo!as >:. *a expresin 4tendr'4 denota la existencia de una presuncin simplemente legal de domicilio que el interesado puede desvanecer con una prueba eficaz y conducente a demostrar que a la fecha de la notificacin ten#a un domicilio distinto. En autos consta la propia confesin del articulista en cuanto present declaraciones que indicaban como domicilio Portales C22, depto. 5B& de &oncepcin, @fo!as 52 p'rrafo terceroA por lo que si estima que ello no es efectivo debe probar cual era su domicilio a la fecha de la actuacin impugnada conforme al criterio general contenido en el art#culo 19>? del &digo &ivil en cuanto lo normal se presume y quien alega un hecho contrario a lo normal debe probarlo. El articulista acredit que a la fecha de las notificaciones presentadas por el /ervicio al contribuyente, esto es :E de !ulio y 11 de agosto ambos de 1??2, se encontraba privado de libertad por encontrarse preso en el &entro de &umplimiento Penitenciario de &oncepcin desde el 5= de !unio de 1??2 hasta el = de febrero de 1??= @Fo!as 152A. /in embargo esa prueba no es suficiente para desvirtuar los requisitos del domicilio en cuanto %ste consiste en la residencia acompa,ada real o presuntivamente del 'nimo de permanecer en ella, ya que el precepto 9C del &digo &ivil dispone que el hecho de residir el individuo en otra parte voluntaria o forzadamente no tiene como consecuencia el cambio de domicilio. En este caso el contribuyente se encontraba privado de libertad como consecuencia de encontrarse procesado, resolucin eminentemente transitoria a la luz del art#culo 5E> bis del &digo de Procedimiento Penal, de all# que no puede atribuirse a esa radicacin forzosa la calidad de residencia. Es m's el propio contribuyente acompa, a fo!as 1E una declaracin sobre impuestos anuales a la renta, a,o tributario 1??2 sin constancia de presentacin ante el /ervicio donde inclu#a otro domicilio esto es, calle Portales ;O C22 departamento 55. En definitiva no basta el puro hecho de la prisin para mudar el domicilio sino se demuestra adem's que el contribuyente ni su familia conservan el asiento principal de sus negocios en &oncepcin, lugar en que se practic la notificacinU prueba que no fue rendida por el articulista. A mayor abundamiento el precepto 11 del &digo (ributario se,ala que las notificaciones que el /ervicio deba practicar, se har'n en el domicilio del interesadoU y en este caso la locucin 4practicar4 no de!a duda de la 4ratio legis4 de la norma, que no es otra que evitar que los contribuyentes eludan el cumplimiento de los tributos mudando su domicilio a su entera voluntad. En

este caso se opone a la buena fe invalidar una notificacin hecha en un lugar designado por el propio contribuyente constituyendo para %l, un acto propio del cual no es posible desligarse @&orte de Apelaciones de &oncepcin, = de mayo de 5:::, autos 7ol ;< 5:5B5:::A. II. NORMAS SOBRE FISCALIZACIN &uando analizamos la determinacin de la obligacin tributaria, se,alamos que por regla general el contribuyente era el que autodeterminaba el impuesto a pagar, a trav%s de un instrumento que se denomina declaracin. Ahora bien, es evidente que el /ervicio de -mpuestos -nternos, rgano encargado de la administracin y fiscalizacin de los impuestos, debe asumir una funcin destinada a determinar si el contribuyente cumpli o no como deb#a con la carga tributaria. Por dicha razn, se establecen en el &digo (ributario, en el (#tulo -D del *ibro --, una serie de instrumentos que le permiten cumplir con dicho rol+ *os "edios Especiales de Fiscalizacin desde los art#culos C? a ?5, los que analizaremos a continuacin. El /ervicio emiti la 7esolucin Exenta ;O 112, de 5::9, por medio de la cual asigna a la )ireccin de 0randes &ontribuyentes fiscalizar devoluciones de -DA Por su parte, la &ircular ;< 9=, de 5::1, fi!a el Procedimiento general de actuacin. Asimismo, la &ircular ;< 2E, de 5::1, desarrolla los Procedimientos administrativos y de fiscalizacin. A. EXAMEN DE DECLARACIONES Y DOCUMENTACIN SOPORTANTE El art#culo C? del &digo se,ala que, dentro de los plazos de prescripcin, el /ervicio podr' examinar y revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes. El art#culo 9:, por su parte, le otorga la facultad al /ervicio de revisar y examinar toda la documentacin soportante del contribuyente, tales como inventarios, balances, libros de contabilidad y dem's documentos que sirvan de base para la determinacin del impuesto. A n m's, es posible que el )irector 7egional le exi!a al contribuyente un estado de situacin que incluya el valor de costo y fecha de adquisicin de los bienes que el )irector 7egional se,ale. B. CITACIN A DECLARAR A DETERMINADAS PERSONAS El inciso pen ltimo del art#culo 9: del &digo (ributario, le entrega al /ervicio la facultad de pedir declaracin por escrito o citar a toda persona domiciliada dentro de la !urisdiccin para que concurra a declarar, ba!o !uramento, sobre hechos, datos o antecedentes de cualquier naturaleza relacionados con terceras personas. El mismo &digo, except a de esta obligacin a ciertos parientes y los asesores del contribuyente que deban guardar el secreto profesional. *as personas enumeradas en el art#culo 1?1 del &digo de Procedimiento Penal, esto es el Presidente de la 7ep blica y otras autoridades, los

diplom'ticos, los religiosos, las mu!eres que no pueden concurrir por grave molestia y los enfermos, podr'n prestar declaracin !urada por escrito. Esta facultad de fiscalizacin implica, entonces, que el /ervicio requerir' la informacin pertinente a todas las personas que hayan estado vinculadas comercialmente con el contribuyente fiscalizado. "'s a n, si no comparecen a prestar la declaracin respectiva, el art#culo ?C del &digo, da la posibilidad de exigir apremio en su contra. C. EXAMEN DE LAS CUENTAS CORRIENTES &on relacin a esta materia, se establece en el art#culo 91 del &digo (ributario una regla de car'cter general, consistente en que los preceptos de dicho &digo no modifican las normas que regulan la reserva de la cuenta corriente y dem's operaciones de car'cter confidencial. /in embargo, el art#culo 95 del mismo &digo abre la posibilidad de que la !usticia ordinaria ordene efectuar el examen de las cuentas corrientes en el caso de procesos por delitos que digan relacin con el cumplimiento de obligaciones tributarias. "'s a n, se otorga esta facultad no slo a la !usticia ordinaria, ya que el inciso segundo del art#culo 95 establece que el )irector podr' disponer el examen, por resolucin fundada, cuando se trate de investigacin de infracciones a las leyes tributarias sancionadas con pena corporal. &omo la norma en an'lisis confiere esta atribucin al )irector ;acional, se ha cuestionado la legalidad de la resolucin ;< 1=E del /ervicio, publicada en el )iario 3ficial del 19 de agosto de 1?E9, en virtud de la cual se delega en los )irectores 7egionales y Fefes de )epartamentos de -nvestigacin de )elitos (ributarios la facultad en comentario. /obre el particular, la !urisprudencia !udicial ha se,alado que esta delegacin no tiene valor !ur#dico, ya que del tenor del art#culo 95 inciso segundo, slo el )irector ;acional puede e!ercer esta atribucin @7.).F. (omo *TT--. 5V parte, seccin 1V, pag. =1, /entencia &orte /uprema del 1?R:9R>:A. D. LA CITACIN DEL CONTRIBUYENTE Este es uno de los medios de fiscalizacin m's importante y est' consagrado en el art#culo 92 del &digo (ributario. El inciso segundo de dicho precepto se,ala que el Fefe de la 3ficina respectiva podr' citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaracin, rectifique, aclare, ampl#e o confirme la anterior. /e trata, entonces, de una facultad de fiscalizacin que implica que el contribuyente ha sido revisado por el /ervicio y %ste ha decidido citarlo para que+ 1. Presente declaracin, cuando no lo hizo. 5. 7ectifique o aclare una declaracin anterior. 2. Ampl#e una declaracin anterior o =. &onfirme su declaracin.

El contribuyente, tiene el plazo de un mes para cumplir con este tr'mite, el que se puede ampliar por una sola vez y hasta por un mes a solicitud del contribuyente. En cuanto a su naturaleza !ur#dica, la citacin es un acto administrativo y, en ning n caso, se puede entender que se est' en presencia de una actividad !urisdiccional, criterio que ha confirmado la !urisprudencia !udicial. *os efectos de la citacin del contribuyente son m ltiples y se describen a continuacin+ 1. /i el /ervicio queda conforme con la aclaracin o la mantencin de las declaraciones hecha por el contribuyente, la situacin queda en ese punto poni%ndose t%rmino a la fiscalizacin. 5. /i el /ervicio no est' de acuerdo con la respuesta del contribuyente, en dicho caso, proceder' a liquidarlo. En efecto, el art#culo 9= del &digo se,ala que el /ervicio podr' tasar la base imponible con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurra a la citacin que se le hiciese o no contestase o ampliase las exigencias que se le formulen o al cumplir con ellas no subsanasen las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben. Es posible tambi%n que se d% la situacin prevista en los art#culos 51 inciso segundo y 55 del &digo (ributario, caso en el que el /ervicio establece que las declaraciones, libros de contabilidad y toda la documentacin soportante del contribuyente no es fidedigna y procede a tasar la base imponible y liquidar el impuesto adeudado con los antecedentes que obran en su poder. *os incisos tercero, cuarto, quinto y sexto del art#culo 9= fi!an reglas especiales para la tasacin de la base imponible respecto de determinados bienes y operaciones. Por su parte, el art#culo 9C establece reglas en el mismo sentido para las infracciones tributarias de los n meros = y 19 del art#culo ?E del mismo &digo. 2. *a citacin produce el efecto de aumentar los plazos de prescripcin del art#culo 5::, respecto de los impuestos que se deriven de operaciones que se indiquen determinadamente en ella. E. INFORMACIONES Y EXIGENCIAS IMPUESTAS A NOTARIOS, CONSERVADORES, JUECES Y SECRETARIOS DE JUZGADOS Estos medios de fiscalizacin implican requerir a los ;otarios, &onservadores y Fueces que se cercioren del pago de determinados tributos y de la entrega de informes y antecedentes, que le permitan al /ervicio tener conocimiento de ciertas actuaciones que pueden generar obligaciones tributarias. Analizaremos las exigencias establecidas respecto de cada uno de estos funcionarios. 5. N'0!"#'/ &onforme al art#culo EC del &digo (ributario, los notarios y dem's ministros de fe deber'n de!ar constancia del pago del tributo contemplado en el ).*. ;< >5C

en los documentos que den cuenta de una convencin su!eta a dicho impuesto. Asimismo, conforme al art#culo EC bis del mismo texto legal, en los documentos que den cuenta del arrendamiento o cesin temporal de bienes ra#ces agr#colas, el arrendador o cedente deber' declarar si es un contribuyente que tributa en base a renta efectiva o presuncin, norma que opera de la misma forma si se est' en presencia del arrendamiento o cesin temporal de pertenencias mineras y veh#culos de transporte de carga, debiendo los notarios velar por el cumplimiento de esta exigencia. Por otro lado, en virtud del art#culo E9 del citado &digo, los notarios, suplentes e internos comunicar'n al /ervicio todos los contratos otorgados ante ellos que se refieran a transferencia de bienes, hipotecas y otros asuntos que sean susceptibles de revelar la renta de cada contribuyente. Estas comunicaciones se enviar'n, a m's tardar, el primero de marzo de cada a,o y en ellas se relacionar'n los contratos otorgados o registrados durante el a,o anterior. El art#culo EE del &digo se,ala que para efectos de que se d% cumplimiento a la *ey de (imbres y Estampillas, los notarios deber'n enviar al /ervicio, dentro de los 1: primeros d#as de cada mes, un estado que contenga los datos del 7egistro de la *ey de (imbres. 6. C'$/)"3!('")/ El art#culo E=, por su parte, se,ala que los &onservadores no inscribir'n en sus registros las transferencias de dominio, constitucin de hipotecas, censos, servidumbre y otros derechos reales limitativos, sin que se acredite el pago de los impuestos fiscales que afecte a la propiedad ra#z. F. J-)%)/ E S)%")0!"#'/ &onforme al art#culo E? del &digo, los !ueces y !ueces 'rbitros deber'n vigilar el pago de los impuestos de la *ey de (imbres en los !uicios de que conocen. *os secretarios, por su parte, deber'n dar cuenta especial de toda infraccin que notaren en escritos y documentos que se presenten en las causas, relativa al pago del impuesto de la *ey de (imbres, d'ndose lo mismo con respecto al relator. F. INFORMACIN DE BANCOS Y FINANCIERAS El art#culo >= del &digo se,ala que una copia de los balances y estados de situacin que se presentan a los bancos y dem's instituciones financieras ser' enviada por %stos a la )ireccin 7egional cuando ella lo solicite, estableci%ndose lo mismo en relacin a los inventarios de bienes. *a ley ;< 1?.E2> agreg el nuevo art#culo >5, que antes hab#a sido derogado t'citamente por el art#culo 52 del ).*. ;< 1.C25, y que se refer#a a una materia diversa, cual era la facultad que ten#an los municipios para negarse a la

renovacin del pago de las patentes o la concesin de otras nuevas, si el contribuyente estaba en deuda morosa de obligaciones tributarias. Aprovechando el art#culo derogado t'citamente, se incluy un nuevo texto referido a las obligaciones que se imponen al /ervicio de (esorer#as y a los bancos con el /ervicio de -mpuestos -nternos. As# se indica que *a (esorer#a y el /ervicio de -mpuestos -nternos deber'n proporcionarse mutuamente la informacin que requieran para el oportuno cumplimiento de sus funciones. /e agrega, respecto de los bancos y otras instituciones autorizadas para recibir declaraciones y pagos de impuestos, que deber'n remitir al /ervicio cualquier formulario mediante los cuales recibieron dichas declaraciones y pagos de los tributos que son de competencia de ese /ervicio. *a ley ;< 1?.E2> agreg dos incisos al art#culo >C. En virtud de esta modificacin, se establece que los Gancos e -nstituciones Financieras deber'n entregar al /ervicio los datos relativos a operaciones de cr%dito y las garant#as para su otorgamiento, a fin de hacer posible una me!or verificacin del origen de las inversiones y los pasivos de los contribuyentes, en la oportunidad, forma y cantidad que exi!a el /ervicio. *a informacin que se autoriza entregar excluye a las operaciones de cr%dito de dinero otorgadas para el uso de tar!etas de cr%dito que se produce entre el usuario de la tar!eta y el banco emisor, cuyos titulares no sean contribuyentes del -mpuesto de Primera &ategor#a de la *ey de la 7enta y se trate de tar!etas de cr%dito destinadas exclusivamente al uso particular de una persona natural y no para el desarrollo de una actividad clasificada en dicha &ategor#a. *a norma aclara asimismo, que esta facultad del /ervicio no ser' aplicable a las operaciones de cr%dito celebradas y garant#as constituidas por los contribuyentes del art#culo 5:, n mero 5, de la *ey de la 7enta, ni a las operaciones celebradas y garant#as constituidas que correspondan a un per#odo superior al plazo de tres a,os. A,ade asimismo, que en caso alguno se podr' solicitar la informacin sobre las adquisiciones efectuadas por una persona determinada en el uso de las tar!etas de cr%dito. Finalmente, se consagra el deber de mantener la informacin obtenida a trav%s de esta v#a en secreto, no siendo posible revelarla sino al contribuyente y a las personas o autoridades encargadas de la liquidacin o de la recaudacin de los impuestos pertinentes y de resolver las reclamaciones y recursos relativos a las mismas. El art#culo 5< transitorio de la ley ;< 1?.E2> establece que la facultad de fiscalizacin antes analizada, regir' desde el 1< de enero del a,o 5::5. G. JURISPRUDENCIA JUDICIAL 5. N' )/ &'/#,*) !&*#%!" *C2#0)/ ! H#/%!*#B!%#D$ ")/&)%0' () %'$0"#,-E)$0) .-) H-) ()$-$%#!(' &'" ()*#0' ()* !"0C%-*' L> N7 9 ()* CD(#+' T"#,-0!"#'

El contribuyente se encuentra fuera del 'mbito de aplicacin de los beneficios consagrados en la *ey ;< 1>.25:, ya que es un hecho de la causa, establecido como tal en la sentencia recurrida, que el )irector 7egional del /ervicio de -mpuestos -nternos, en e!ercicio de las facultades que le confiere el &digo (ributario y, como consecuencia de una investigacin administrativa llevada a efecto en la documentacin tributaria de ese contribuyente, dispuso que se le notificara actaBdenuncia por infracciones tipificadas en el art#culo ?E ;< = del &digo (ributario, susceptibles de ser sancionadas con pena corporal, por haberse detectado declaraciones de tributos, manifiestamente falsas, mediante la presentacin de facturas no fidedignas para la impetracin del cr%dito fiscal contemplado en el art#culo 52 del ).*. ;< >5C sobre -mpuesto a las Dentas y /ervicios @&orte /uprema, 5> de marzo de 5::9, autos 7ol ;< C.5=CB5::CA. 6. R)/0"#%%#D$ ! 0#2,"!?) () ('%-2)$0'/. N' )A#/0) !0)$0!(' ! *! *#,)"0!( )%'$D2#%! $# () 0"!,!?' *a recurrente ha obtenido el timbra!e de boletas y facturas, de manera restrictiva, lo que demuestra que la actora ha continuado desarrollando su actividad, de tal manera que no puede calificarse en la especie que exista una amenaza, perturbacin o privacin de la garant#a invocada en relacin al desarrollo de su actividad econmicaU 3ctavo+ 6ue tampoco aparece vulnerada la garant#a relativa a la libertad de traba!o y su proteccin, toda vez, que de los antecedentes se concluye que ha sido el contribuyente quien no se enmarc dentro de las normas legales y reglamentarias que regulan toda actividad laboral, en cuanto a la aplicacin y fiscalizacin de los impuestos establecidos por la ley, y en cuanto al control encomendado a la autoridad competente, cabe desechar la argumentacin de la recurrente, atendida su competencia, esta se realiz de manera prudente y adecuada @&orte de Apelaciones de /antiago, 5= de marzo de 5::9, autos 7ol ;< ===B5::9A.

CAPTULO 4UINTO APREMIOS E INFRACCIONES

&on este ep#grafe comienza el *ibro /egundo del &digo (ributario, que contiene normas sobre los apremios, infracciones y sanciones. I. LOS APREMIOS A. CONCEPTO El (#tulo - del *ibro -- del &digo se refiere a los apremios. 8stos los podemos conceptualizar como 4los medios compulsivos consagrados en la ley destinados a obtener de los contribuyentes el cumplimiento de la obligacin tributaria principal o de ciertas personas conductas determinadas4. En materia tributaria, conforme al art#culo ?2 del &digo (ributario, el apremio est' constituido por el arresto de hasta 1C d#as, pudiendo %ste ser renovado. Jn sector de la !urisprudencia !udicial, ha sostenido que el apremio en an'lisis es improcedente, ya que dicha disposicin estar#a t'citamente derogada por el art#culo 1? ;< 59 de la &onstitucin Pol#tica de la 7ep blica que consagra el principio de seguridad de las garant#as y derechos constitucionales, entre los que se encuentra el derecho a la libertad personal @&orte de /an "iguel, sentencia de fecha 5E de octubre de 1??2, en recurso de amparo, 7evista -mpuestos ;< 2E, p'gina EA. B. RE4UISITO PREVIO DEL APREMIO Para la procedencia del apremio se exige que el contribuyente haya sido apercibido previamente en forma expresa, a fin de que cumpla en un plazo razonable la conducta ordenada. C. TRIBUNAL Y PROCEDIMIENTO /er' el Fuez &ivil respectivo el que deber' ordenar el apremio en contra del contribuyente, en los casos que analizaremos, debiendo citar al infractor a una audiencia y, con el solo m%rito de lo que exponga en ella o en su rebeld#a, resolver sobre la aplicacin del apremio solicitado por el /ervicio de (esorer#as, pudiendo incluso suspenderlo si se alegaren motivos plausibles. D. CASOS DE APREMIO El apremio proceder' en los siguientes casos+ 1. (rat'ndose del retardo en el pago de impuestos de recargo o su!etos a retencin, el /ervicio de (esorer#as requerir' a las personas que no habiendo enterado los impuestos en los plazos legales y no cumpliesen con dicha obligacin tributaria en un plazo de C d#as desde la fecha de la notificacin. En tal caso, se remitir'n los antecedentes al !uez del domicilio del contribuyente a

fin de aplicar los apremios que correspondan. 5. El apremio proceder' trat'ndose de las personas que habiendo sido citadas ante el /ervicio a declarar en conformidad a los art#culos 2= y 9: del &digo, esto es, los t%cnicos o asesores del contribuyente que hayan firmado la declaracin de impuestos y los terceros que puedan informar al /ervicio de negocios u operaciones del contribuyente. Para que se solicite el apremio, se requiere que las personas antes se,aladas hayan sido citadas por segunda vez y no hayan comparecido ante el /ervicio de -mpuestos -nternos. En esta materia, el art#culo ?C inciso tercero del &digo, establece que las dos citaciones se deber'n efectuar por carta certificada, debiendo mediar entre ellas, a lo menos, cinco d#as. 2. El apremio, proceder' en los casos de contribuyentes que no llevan contabilidad y dem's libros exigidos por el /ervicio o, que llev'ndolos, no se adecuen a las normas legales y reglamentarias. (ambi%n proceder' respecto del contribuyente que no exhiba dichos libros o que entrabe el examen de los mismos. E. RENOVACIN DEL APREMIO El art#culo ?= del &digo se,ala que podr' renovarse el apremio cuando se mantengan las circunstancias que lo motivaron y slo cesar' cuando el contribuyente cumpla con sus obligaciones tributarias. /obre el particular, la !urisprudencia !udicial ha se,alado que si bien esta facultad permite que el apremio se renueve frente al incumplimiento, ello en ning n caso significa que se transforme en una prisin preventiva, ya que la naturaleza del apremio es de car'cter temporal @7.).F. (omo *TTTD, 5V Parte, /eccin =V, p'g. 1>A.

II. DE LAS INFRACCIONES, DELITOS Y SANCIONES A. GENERALIDADES El (#tulo -- del *ibro -- del &digo (ributario se refiere a las infracciones y sanciones en materia tributaria, distingui%ndose entre las que recaen sobre los contribuyentes y otros obligados y las que se comenten por los funcionarios del /ervicio. ;uestro an'lisis se abocar' a las infracciones y sanciones que se aplican a los contribuyentes y otros obligados. )ebemos se,alar que el &digo ha venido a tipificar numerosas conductas, algunas constitutivas de figuras penales, lo que ha hecho surgir el concepto de delito tributario. *a tipificacin de las conductas constitutivas de infracciones tributarias e infracciones penales, se encuentra en el art#culo ?E del &digo (ributario, el que en su encabezado se,ala que las infracciones a las disposiciones tributarias ser'n sancionadas en la forma que a continuacin se indica. B. ANQLISIS DEL ARTCULO L> Es posible distinguir en el art#culo ?E del &digo (ributario las simples infracciones tributarias y los delitos tributarios, que a su vez los subclasificamos en aquellos que dicen relacin con el incumplimiento de la obligacin tributaria principal y los que est'n vinculados a las Administracin y Fiscalizacin de los impuestos !. S#2&*)/ #$H"!%%#'$)/ 0"#,-0!"#!/ 5. I$H"!%%#D$ +)$@"#%! ()* !"0C%-*' 5ML ()* CD(#+' T"#,-0!"#' Esta norma, consagra una figura general infraccional en materia tributaria, ya

que precept a que cualquier infraccin a las normas tributarias no establecida en los art#culos anteriores, esto es, art#culos ?E y siguientes, ser' ob!eto de una multa. *a sancin espec#fica es una multa no inferior a 1I ni superior a 1::I de una unidad tributaria mensual o hasta el triple del impuesto si la contravencin implica evasin. Es evidente, que el legislador tributario ha preferido sancionar cualquiera infraccin, por lo m#nimo que ella pueda resultar, ya sea a trav%s de la tipificacin que efect a en los art#culos ?E y siguientes o bien, si la conducta infraccional no cae en esas figuras, en la general consagrada en el art#culo 1:?. El /ervicio ha establecido un sistema simplificado para la aplicacin de la sancin del art#culo 1:? y su eventual condonacin parcial en la circular ;< E5 de 5E de noviembre de 1??E. 6. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' -$' ()* !"0C%-*' L> &onsiste esta infraccin, en el retardo u omisin en la presentacin de declaraciones, informes o solicitudes de inscripcin en roles o registros obligatorios, que no constituyen la base inmediata para la determinacin de un impuesto. Esta infraccin no tiene vinculacin alguna con el pago de los tributos, sino que esencialmente con el cumplimiento de obligaciones tributarias accesorias. *a sancin a aplicar ser' de una multa, que va desde una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. El inciso segundo consagra una segunda infraccin, consistente en el retardo u omisin en presentacin de informes referidos a operaciones realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, aplic'ndose la misma sancin que va de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. /in embargo, si requerido por el /ervicio no se da cumplimiento a obligacin en 2: d#as, la multa se aumenta a :,5 J(" por mes o fraccin de mes de atraso con tope de 2: J(A por cada contribuyente, aplic'ndose ella sea que se trate de una institucin privada o un organismo del Estado. F. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' ('/ ()* !"0C%-*' L> &onsiste esta infraccin en el retardo u omisin en la presentacin de declaraciones o informes que constituyan la base inmediata para la determinacin de un impuesto. )ebemos precisar que se est' en presencia de un impuesto que no se pag oportunamente o lisa y llanamente no se pag, siempre que no sea de retencin o recargo, caso en el cual se aplica el art#culo ?E ;< 11. *a sancin es pecuniaria, consistente en una multa del 1:I de los impuestos que resultan de la liquidacin, pag'ndose sobre los C meses de retardo, en

forma adicional, un 5I por cada mes o fraccin de mes, no pudi%ndose en caso alguno, exceder la multa del 2:I de los impuestos adeudados. 9. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' 0")/ ()* !"0C%-*' L> &onsiste esta infraccin, en la presentacin de una declaracin incompleta o errnea, la omisin de balances o documentos anexos a la declaracin o presentacin incompleta de %stas, que pueda inducir a la liquidacin de un impuesto inferior al que corresponda, salvo que el contribuyente pruebe que ha empleado la debida diligencia. Esta infraccin consiste en no llevar adecuadamente los medios de prueba y la documentacin soportante del contribuyente o bien presentar una declaracin inconsistente, lo que trae como consecuencia que el contribuyente haya declarado un impuesto menor. /e se,ala por la norma que el contribuyente se exonera de responsabilidad si acredita que ha empleado la debida diligencia. *a sancin es pecuniaria+ "ulta del CI al 5:I de las diferencias de impuestos que se adeuden. ;. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' /)#/ ()* !"0C%-*' L> Esta infraccin consiste en no exhibir los libros de contabilidad, libros auxiliares y otros documentos que exi!a la )ireccin ;acional o el )irector 7egional, de conformidad a las disposiciones legales, como asimismo la oposicin al examen de los libros o a la inspeccin de los establecimientos fiscalizados. .emos analizado en el cap#tulo d%cimo de esta obra las facultades de fiscalizacin que la ley le confiere al /ervicio, las que deben ser acatadas por los contribuyentes. /i no lo hacen surge el tipo infraccional en an'lisis. )ebe precisarse, no obstante, que en ning n caso la infraccin en estudio constituye una figura delictiva y la sancin es de multa que va entre una unidad tributaria mensual y una unidad tributaria anual. 3pera respecto de esta infraccin el sistema simplificado de aplicacin de sanciones y de condonacin parcial de la circular ;< E5 del 5E de noviembre de 1??E. =. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' /#)0) ()* !"0C%-*' L> &onsiste esta infraccin en no llevar libros de contabilidad o libros auxiliares que se exi!an por la )ireccin ;acional o la )ireccin 7egional de acuerdo a las disposiciones legales o mantenerlos atrasados o llevarlos en forma distinta a lo ordenado por la ley y no cumplir con subsanar dicha omisin en un plazo que fi!ar' el /ervicio y que no podr' ser inferior de 1: d#as. )e lo expuesto anteriormente, para que se configure esta infraccin se exigen dos requisitos. Primero, que no se lleven los libros de contabilidad, se lleven atrasados o en forma distinta a la exigida por la ley y, segundo, no se subsane

la omisin en el plazo que fi!e el /ervicio y respecto del cual el legislador se ha preocupado de se,alar un m#nimo de 1: d#as. *a sancin a aplicar es una multa que va desde una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. 3pera en este tipo de infracciones lo dispuesto por la circular ;< E5 del 5E de noviembre de 1??E. >. I$H"!%%#'$)/ ()* $I2)"' (#)B ()* !"0C%-*' L> Esta disposicin establece las siguientes infracciones+ E.1. ;o otorgar gu#as de despacho, facturas, notas de cr%dito y de d%bito y boletas en los casos y formas exigidos por las leyes. E.5. El uso no autorizado de boletas o facturas, notas de cr%dito, de d%bito o gu#as de despacho sin el timbre respectivo. E.2. El fraccionamiento de las ventas u otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas. Estas infracciones est'n #ntimamente relacionadas con la obligacin tributaria accesoria de emisin de documentos que se consagra en el ).*. ;< >5C y en la *ey de -mpuesto a la 7enta. En efecto, es de vital importancia que el contribuyente cumpla con dicha obligacin tributaria accesoria no slo en cuanto a emitir la documentacin que da cuenta del acaecimiento del hecho gravado, sino que los documentos se otorguen en los casos y con las formalidades exigidas por la ley. En cuanto a la infraccin consistente en el otorgamiento de boletas y facturas y otros documentos sin estar estas timbradas por el /ervicio, es evidente que la infraccin se establece debido al incumplimiento de una obligacin tributaria accesoria que persigue impedir que, a trav%s de estos documentos, se venga a tergiversar o alterar las operaciones en su real dimensin. Finalmente, la infraccin consistente en el fraccionamiento de las ventas u otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas implica una conducta del contribuyente destinada a enga,ar al Fisco, ya que el otorgamiento de la boleta implica el devengo del hecho gravado venta y a trav%s de esta maniobra @fraccionamientoA se est' intentando sustraer del pago del impuesto a las ventas y servicios una operacin que s# lo est'. *as sanciones a aplicar son las siguientes+ H Pena pecuniaria de multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto de la operacin, con un m#nimo de 5 unidades tributarias mensuales y un m'ximo de =: unidades tributarias anuales H *a clausura del establecimiento, por veinte d#as, debiendo el afectado pagar a los traba!adores del establecimiento las remuneraciones que corresponden,

aunque no tendr'n este derecho los dependientes que hubieren hecho incurrir al contribuyente en la sancin. Para efectos de la clausura, cada sucursal se entender' como establecimiento distinto. &omo se analizar' m's adelante, excepcionalmente, estas figuras pueden constituir delitos tributarios, atendida su frecuencia. *a norma agrega que para los efectos de aplicar la clausura, el /ervicio podr' requerir el auxilio de la fuerza p blica, la que ser' concedida sin ning n tr'mite previo por el &uerpo de &arabineros, pudiendo procederse con allanamiento y descerra!amiento si fuere necesario. En todo caso, se pondr'n sellos oficiales y carteles en los establecimientos clausurados /e aplica respecto de estas sanciones el procedimiento simplificado y sistema de condonacin parcial de la circular ;< E5 del 5E de noviembre de 1??E. 8. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' '$%) ()* !"0C%-*' L>. Esta norma contiene la infraccin consistente en la omisin o retardo en la presentacin de declaraciones, que constituyan la base inmediata para el c'lculo de un impuesto de retencin o recargo. *a sancin ser' una multa equivalente al 1:I de los impuestos adeudados, m's un 5I por cada mes o fraccin de mes de retardo, no pudiendo en ning n caso exceder la multa, en total, del 2:I de los impuestos adeudados. *a ley ;< 1?.E2> incluy un inciso final que aumenta la multa a un 5:I y su l#mite se fi!a en un 9:I de los impuestos adeudados, cuando la omisin de declaracin de todo o parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados, se haya detectado por el /ervicio en un procedimiento de fiscalizacin. L. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' .-#$%) ()* !"0C%-*' L> /e trata del incumplimiento de cualesquiera de las obligaciones establecidas en los art#culos 2= y 9: del &digo (ributario, esto es, de aquellos asesores del contribuyente que, habiendo elaborado y suscrito la declaracin de impuestos, y siendo citados ante el /ervicio no comparecen. Asimismo, se configura la infraccin respecto de aquellas personas que hayan celebrado operaciones o actos con el contribuyente y que siendo citados ante el /ervicio, no comparecen. *a sancin es una multa que va entre el 5:I y el 1::I de una unidad tributaria anual. 5M. I$H"!%%#'$)/ ()* $I2)"' (#)%#/@#/ ()* !"0C%-*' L> El art#culo ?E ;< 19 del &digo (ributario contiene dos infracciones. Jna de ellas es la p%rdida o inutilizacin no fortuita de los libros de contabilidad o documentacin soportante que sirva de base para acreditar las anotaciones contables o que est%n relacionados con las actividades afectas a cualquier

impuesto y, la otra, la omisin en el aviso que se debe realizar de dicho al /ervicio. *a *ey ;< 5:.15C, publicada en el )iario 3ficial del 1> de octubre de 5::9, procedi a modificar la primera de las infracciones aludidas. a. *a p%rdida o inutilizacin de los libros de contabilidad o documentacin soportante no fortuita que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que est%n relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto En este caso, el legislador de la *ey 5:.15C procedi a distinguir dos hiptesis distintas+ B 6ue la p%rdida o inutilizacin no fortuita se produzca antes de una actuacin de fiscalizacin. En este caso, la sancin es una multa que oscila entre una unidad tributaria mensual a veinte unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podr' exceder de 1CI del capital propio. /i los contribuyentes no deben determinar capital propio, resulta imposible su determinacin o aqu%l es negativo, con multa de media unidad tributaria mensual hasta diez unidades tributarias anuales. B 6ue la p%rdida o inutilizacin no sea fortuita en virtud de presuncin. Esta consiste en que aquella se avise o se detecte con posterioridad a una notificacin o cualquier otro requerimiento del /ervicio que diga relacin con dichos libros y documentacin. En estos casos, la sancin es distinta, ya que se aplicar' una multa de una unidad tributaria mensual a treinta unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podr' exceder de 5CI del capital propio. /i los contribuyentes no deben determinar capital propio, no es posible determinarlo o resulta negativo, la multa se aplicar' con un m#nimo de una unidad tributaria mensual a un m'ximo de veinte unidades tributarias anuales. &abe se,alar que la *ey ;< 5:.15C introdu!o una innovacin en cuanto a la multa a aplicar, sea que se est% en el caso de una p%rdida o inutilizacin no fortuita por si mismas o por aplicacin de la presuncin, ya que modific la sancin vigente que se calculaba en un porcenta!e del capital efectivo, con tope en una cantidad de Jnidades (ributarias Anuales. A partir de la reforma, las sanciones van desde un n mero de unidades tributarias mensuales a un n mero de unidades tributarias anuales, con tope en 1CI y 5CI, respectivamente, del capital propio @no efectivo como se indicaba antesA. El art#culo ?E ;< 19, en la redaccin que le dio la *ey ;< 5:.15C, se,ala que se entender' por capital propio el definido en el art#culo =1, ;< 1, de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta, vigente al inicio del a,o comercial en que ocurra la p%rdida o inutilizacin. Finalmente, no de!a de tener relevancia que la *ey ;< 5:.15C elimin la atribucin del )irector 7egional en cuanto a calificar la p%rdida o inutilizacin como fortuita o no siendo, a partir de la vigencia de la reforma, facultad de los fiscalizadores determinar si se estar' en presencia o no de una p%rdida o inutilizacin con dichas caracter#sticas.

b. *a segunda infraccin, que no tuvo ninguna modificacin por la *ey ;< 5:.15C, consiste en que, habi%ndose producido una p%rdida o inutilizacin de libros de contabilidad fortuita o culpable, el contribuyente deber'n dar aviso al /ervicio de dicho hecho dentro del plazo de 1: d#as @ante eran C d#asA y reconstituir los libros en el plazo que fi!e el /ervicio, el que no puede ser inferior a 2: d#as. /i no se da cumplimiento a la conducta antes exigida se incurre en la conducta infraccional que se sanciona con una multa de hasta 1: unidades tributarias mensuales. Para efectos de aplicacin de las sanciones y condonacin parcial de las multas de este n mero opera la circular ;< E5 del 5E de noviembre de 1??E. Asimismo, trat'ndose de la p%rdida o inutilizacin de boletas, facturas, gu#as y notas de d%bito y de cr%dito, antes de dar el aviso, se debe cumplir con las publicaciones exigidas por las resoluciones ;< 1:? de 1?E9 y exenta ;< 5.2:1 de 1?>9, las que se deber'n efectuar por tres d#as consecutivos en un diario de circulacin nacional, donde se describa la p%rdida o inutilizacin. cA Efectos respecto de los plazos de prescripcin El art#culo ?E ;< 19, indica, no obstante, que la p%rdida o inutilizacin de los libros de contabilidad suspender' la prescripcin establecida en los incisos primero y segundo del art#culo 5::, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposicin del /ervicio. J-"#/&"-()$%#! ?-(#%#!* !< S)$0#(' () *! #$H"!%%#D$ ()* !"0C%-*' L> N7 5= ()* CD(#+' T"#,-0!"#' *a &orte /uprema ha se,alado que " resulta .til destacar que el art!culo 45 1* 6" del +&digo de la especialidad sanciona la p0rdida o destrucci&n de todo documento relacionado con las actividades afectas a cualquier impuesto, a menos que el 7irector 8egional califique de fortuita la p0rdida o inutili-aci&n que, adems, el contribu ente cumpla con los requisitos de denuncia publicidad que la misma disposici&n prescribe. La le faculta entonces al 7irector 8egional para calificar la p0rdida como fortuita, facultad que, ciertamente, se traspasa a la +orte de 9pelaciones cuando el asunto llega a conocimiento de dic'o tribunal. Se les entrega un poder discrecional, en la medida en que s&lo le pro'!be declarar fortuitas las p0rdidas a que se refiere el inciso segundo 2en las condiciones all! se:aladas2 en cuanto no establece cules son los elementos de juicio para concluir en la fortuidad, ni la oportunidad ni medios para acreditarla. 1o se discute, tampoco, que las nombradas autoridades deben contar con elementos de prueba que les permitan decidir al respecto". @&orte /uprema, 5E de agosto de 5::5, 7ol ;< 1.>C1B5::1A ,< F!%-*0!( (#/%")%#'$!* ()* D#")%0'" R)+#'$!* ()* S)"3#%#' () I2&-)/0'/ I$0)"$'/

(ambi%n se ha resuelto que "... el mero cumplimiento de los requisitos contemplados en las letras a; b; del art!culo 45 1* 6" del +&digo ,ributario no obliga al 7irector 8egional 2o a la +orte de 9pelaciones en su caso2 a pronunciarse favorablemente en la calificaci&n de la p0rdida, ni tampoco cuando resuelve el reclamo contemplado en el 1* # del art!culo 6"< del texto reci0n anotado, pues en ambos casos la le lo faculta para apreciar dic'a circunstancia con arreglo a la prudencia". igual atribuci&n debe reconocerse a la +orte que cono-ca de la apelaci&n deducida contra el fallo de primer grado, debiendo concluirse que a los jueces del fondo corresponde apreciar soberanamente si las circunstancias de la p0rdida o inutili-aci&n permiten o no calificarla de fortuita que en tal determinaci&n no constitu e imposici&n el cumplimiento de los restantes deberes del contribu ente que, para efectos de la calificaci&n, dic'os magistrados pueden fundarse en los antecedentes que les pare-can pertinentes, con prescindencia, incluso, de considerar qui0n los aport& al proceso" @&orte /uprema, 5E de agosto de 5::5, 7ol ;< 1.>C1B 5::1A. %< O,*#+!%#D$ ()* %'$0"#,-E)$0) () &"',!" *! &@"(#(! %'2' H'"0-#0! *a &orte /uprema se,al que la calificaci&n de la p0rdida como fortuita no se efectu& en base a pruebas que se 'ubieren rendido en el proceso, las que por cierto no se presentaron, a que no 'ubo per!odo para ello el reclamante no inst& para que se recibiere la que debi& rendir respecto de la materia, sino que se 'a deducido de la simple eventualidad del cumplimiento de los requisitos formales exigidos por la le al contribu ente, , adems, de su conducta tributaria anterior del 'ec'o de 'aber efectuado autodenuncia, lo que aparece completamente err&neo%. @&orte /uprema, 5E de agosto de 5::5, 7ol ;< 1.>C1B5::1. En el mismo sentido, sentencia del 55 de marzo de 5::1, autos rol 5.>5CB5:::, que revoca sentencia de la &orte de Apelaciones de /antiago que hab#a acogido reclamo del contribuyenteA (< C'$%)&0' () &@"(#(! H'"0-#0! *a sentencia en an'lisis se,ala que la calidad de 4fortuita4 de la p%rdida es una situacin de hecho y, como tal, debe ser ob!eto de pruebaQ4 A,ade respecto del caso sub lite que " en la causa, se explic& la p0rdida afirmndose que 'ubo un 'urto, pero al respecto no se rindi& ninguna proban-a que proporcionara elementos de juicio suficientes a los jueces del fondo para poder arribar a la fortuidad, por lo que la conclusi&n a que lleg& la +orte de 9pelaciones se desprender!a de antecedentes que no existen su deducci&n a partir de las premisas antes se:aladas es err&nea, porque entre ellas el 'ec'o mismo de la p0rdida no existe correspondencia ninguna, no puede 'aberla, a que se trata de requisitos que conforman un todo que por ello, corren en forma paralela, sin que unos se toquen con los otros. En efecto, en armon!a con lo manifestado, de acuerdo con el precepto en cuesti&n la p0rdida, o inutili-aci&n de determinados documentos se sanciona, a menos que "la p0rdida o inutili-aci&n sea calificada de fortuita por el 7irector 8egional , adems, que el contribu ente cumpla con los siguientes requisitos." 7e tal manera que se trata de requisitos copulativos, en t0rminos de que no podr!a 'aber declaraci&n de fortuidad, si no cumplen los requisitos formales previstos

en la le , 'abiendo fortuidad, deben, asimismo, concurrir tales requisitos%. @&orte /uprema, 5E de agosto de 5::5, 7ol ;< 1.>C1B5::1A )< EA0"!3C' () H!%0-"!/ /#$ )2#0#" *a &orte /uprema se pronunci acerca del extrav#o de facturas sin emitir. El m'ximo tribunal se,al que+ " el art!culo 45 1= 6" del +&digo ,ributario sanciona la p0rdida o inutili-aci&n de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que est0n relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto, con la multa que all! se consigna. Sin embargo, en la especie se trata del extrav!o de una factura sin emitir, en blanco por lo que, en consecuencia, no puede sostenerse que sea un instrumento que sirva de base a la contabilidad del contribu ente, desde que no conten!a dato respecto de alguna operaci&n tampoco cabe entender que, por defecto, sean instrumentos relacionados con operaciones afectas al impuesto al valor agregado, pues como 'a quedado dic'o, ella se encontraba en blanco, sin extender. >or lo tanto, s&lo corresponde concluir que el extrav!o de una factura como la de la especie, sin emitir, no configura la infracci&n denunciada en autos por no adecuarse su naturale-a objeto con la de los documentos cu a p0rdida o inutili-aci&n se persigue sancionar. >or su parte, la amena-a que puede generar el 'ec'o de la p0rdida, esto es, la utili-aci&n dolosa del documento para amparar alguna operaci&n falsa, por parte de terceras personas, tiene su contrapartida en la protecci&n jur!dica que implican las figuras penales establecidas en el propio art!culo 45, sea para el propio contribu ente de autos o para ,erceros...4 @&orte /uprema, 5C de !ulio de 5::1, en los autos rol ;< 2EC9A H< EA0"!3C' () +-C!/ () ()/&!%1' *a &orte /uprema se,al que las 0u#as de despacho no son documentos a los que alude el art#culo ?E ;< 19. /obre el particular, se argument que " corresponde acoger el recurso de casaci&n en el fondo contra el fallo que confirm& la multa impuesta a un contribu ente por aplicaci&n del art!culo 45 1* 6" del +&digo ,ributario, motivada por la p0rdida de gu!as de despac'o, porque de un anlisis acabado de esta norma se desprende que lo que sanciona es la p0rdida o inutili-aci&n de los libros de contabilidad o documentos que sirven para acreditar las anotaciones contables o que est0n relacionadas con las actividades afectas a cualquier impuesto, no siendo por tanto el extrav!o de gu!as de despac'o, emitidas o sin emitir, id&neas para configurar la infracci&n que en estos autos se 'a imputado a la contribu ente, por no tener tales documentos la naturale-a jur!dica objeto de aquellos cu a p0rdida o inutili-aci&n se sanciona en el tantas veces citado art!culo. Ello porque las gu!as de despac'o no tienen por objeto documentar la venta de las especies, que constitu e el 'ec'o gravado, sino que la entrega o retiro de las mismas, que puede o no corresponder a una operaci&n afecta? ra-&n por la cual no se puede sostener la tesis de que dic'as gu!as sean documentos que sirvan de base a la contabilidad del contribu ente, a que las operaciones que se asentarn en ella deben respaldarse con la factura correspondiente, cualquiera sea la fec'a de su emisi&n. ,ampoco cabe entender que sean instrumentos relacionados con las operaciones afectas al @mpuesto al Aalor

9gregado, pues como se 'a expresado, ellas pueden tambi0n servir para amparar traslados que no constitu en ventas% @&orte /uprema, 5? de octubre de 5::2, 7ol ;< =.9>1B5::5A +< N' 1!E &")/-$%#D$ () ('*' ' %-*&! )$ *! #$H"!%%#D$ ()* !"0C%-*' L> N7 5= +onforme a principio arraigado en el ordenamiento jur!dico interno universal, no es dable a la le presumir la responsabilidad ni la culpabilidad de los actos que llevan a cabo las personas, de modo que no parece posible interpretar la norma a que acaba de 'acerse alusi&n de manera tal que el solo 'ec'o de la p0rdida de los documentos se:alados anteriormente, pueda ser considerado doloso o culposo al punto de sancionarlo como se lo viene 'aciendo. La +orte entiende que un comportamiento administrativo de esa especie importar!a desconocer el principio a indicado, recogido en el apartado #* del art!culo 64 de la +onstituci&n >ol!tica. 9nte el 'ec'o de la p0rdida, la .nica manera de legitimar la sanci&n de carcter tributario es la de convencer al &rgano pertinente que ante aqu0lla se omiti& la reacci&n que la le ordena, cu o no es el caso, como qued& dic'o" @&orte de Apelaciones de /antiago, 5 de mayo de 5:::, ;< 5>2B5:::U 2: de mayo de 5:::, rol ;< 2.222B?EA 55. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' (#)%#/#)0) ()* !"0C%-*' L> Esta infraccin consiste en la movilizacin o traslado de bienes corporales muebles, realizado en veh#culos de carga, sin la correspondiente gu#a de despacho o factura. )ebemos precisar que no se trata de la omisin en la emisin de gu#a de despacho o factura, conducta tipificada en el art#culo ?E ;< 1:, sino que de transportar o movilizar bienes corporales muebles, sin dichos documentos que respaldan el traslado, teniendo presente que slo se aplicar#a esta infraccin respecto de los comerciantes afectos al -mpuesto a las Dentas y /ervicios. *a sancin a esta infraccin es una multa que oscila entre el 1:I y el 5::I de una unidad tributaria anual. En este caso, tambi%n opera lo dispuesto por la circular ;< E5 aludida en n meros anteriores. 56. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' (#)%#$-)3) ()* !"0C%-*' L> &onsiste esta infraccin en no exigir el otorgamiento de la factura o boleta, en su caso, y retirarla del local o establecimiento. *a sancin es de multa de hasta una unidad tributaria mensual, en caso de boletas, y de hasta 5: unidades tributarias mensuales, en caso de facturas. (iene aplicacin m's pr'ctica esta infraccin respecto de facturas, ya que ellas se emiten entre contribuyentes del -mpuesto a las Dentas y /ervicios del ).*. ;< >5C. En este caso, al igual que el n mero anterior opera la circular ;< E5 del 5E de noviembre de 1??E.

5F. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' 3)#$0) ()* !"0C%-*' L> Esta conducta infraccional se incorpor por ley ;< 1?.CE>, publicada en el )iario 3ficial del 1? de !ulio de 1??>. &onsiste en la deduccin como gasto o uso del cr%dito fiscal que efect en, en forma reiterada, contribuyentes de primera categor#a de la *ey de -mpuesto a la 7enta, que no sean sociedades annimas abiertas, de desembolsos que sean rechazados o que no den derecho a dicho cr%dito de acuerdo a dicha ley o el decreto ley ;< >5C por el hecho de ceder en beneficio personal y gratuito del propietario o socio de la empresa, cnyuge o hi!os o una tercera persona que no tenga relacin laboral, o de servicios con la empresa que !ustifique el desembolso o el uso del cr%dito. /e debe tener presente que la reforma no se,al expresamente cu'ndo se estaba en presencia de una conducta reiterada para efectos de estar en presencia de la infraccin. *a sancin a aplicar es una multa de hasta el 5::I, impuestos que deber#an haberse enterado de no mediar deduccin indebida. 59. I$H"!%%#D$ ()* $I2)"' 3)#$0#-$' ()* !"0C%-*' L> Esta infraccin se introdu!o por la ley ;< 1?.E2> y consiste en la incomparecencia in!ustificada del contribuyente ante requerimiento del /ervicio, cuando ha sido notificado en una segunda oportunidad seg n lo dispuesto en el art#culo 11. *a conducta infraccional proceder' transcurridos 5: d#as desde el plazo de comparecencia indicado en la segunda notificacin y pata tal efecto, se establece que el /ervicio deber' de!ar certificar la concurrencia del contribuyente al requerimiento. *a sancin asignada a esta infraccin es una multa que va de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. *a disposicin en an'lisis se,ala que la multa se aplicar' en relacin al per!uicio fiscal comprometido. *a conducta infraccional proceder' transcurridos 5: d#as desBde el plazo de comparecencia indicado en la segunda notificacin. 5;. I$/0"-%%#'$)/ ()* S)"3#%#' %'$ ")*!%#D$ ! *! !&*#%!%#D$ () /!$%#'$)/ ! #$H"!%%#'$)/ )ichas instrucciones se encuentran en+ B &ircular ;< =?, de 5::C, referida a infraccin tributaria de omitir tercera copia cuadruplicado B &ircular ;< 1, de 5::=, referida a pol#tica de aplicacin de sanciones por infracciones tributarias contempladas en los n meros 9, E, 1:, 1C, 19, 1E, 1?, 5: y 51 del art#culo ?E y art#culo 1:? del cdigo tributario

,. L'/ ()*#0'/ 0"#,-0!"#'/ &onstituyen simples delitos tributarios todas las conductas contenidas en el art#culo ?E que se sancionan con penas de presidio o reclusin menores. Ellos son susceptibles de clasificarse en cuanto a si la conducta verbo rector del tipo est' relacionada con el incumplimiento de la obligacin tributaria o se trata de actos destinados a impedir o trabar la Fiscalizacin y Administracin (ributaria. 5. D)*#0'/ %-E' 3)",' ")%0'" )/0K ")*!%#'$!(' %'$ )* #$%-2&*#2#)$0' () *! ',*#+!%#D$ 0"#,-0!"#! 5.5. D)*#0' %'$0)2&*!(' )$ )* !"0C%-*' L> N7 ; &onsiste este tipo penal en la omisin maliciosa de declaraciones exigidas por las leyes tributarias para la determinacin o liquidacin de un impuesto, en que incurran el contribuyente o su representante. *a pena es compuesta por multa que va desde el C:I al 2::I del impuesto que se trata de eludir y con presidio menor en sus grados medio m'ximo. /e est' en presencia de la figura tradicional de evasin que se tipifica por la omisin del contribuyente, existiendo malicia, en declarar los impuestos que adeuda al Fisco. El requisito de la malicia ha permitido que la doctrina sostenga que se exige un dolo que va m's all' de la simple presuncin del art#culo 1< del &digo Penal, se trata en la especie de un dolo espec#fico. 5.6. D)*#0' %'$0)2&*!(' )$ )* #$%#/' &"#2)"' ()* !"0C%-*' L> N7 9 Esta conducta delictual se tipifica como la presentaci&n de declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidaci&n de un impuesto inferior al que corresponda o la omisi&n maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercader!as adquiridas, enajenadas o permutadas o a las dems operaciones gravadas, la adulteraci&n de balances o inventarios o la presentaci&n de 0stos dolosamente falseados, el uso de boletas, notas de d0bito, notas de cr0dito, o facturas a utili-adas en operaciones anteriores, o el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones reali-adas o a burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido con presidio menor en sus grados medio a mximo%. En esta norma encontramos el tipo penal consistente en efectuar declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidacin de un impuesto inferior al que corresponde y, en general, la adulteracin u omisin maliciosa de la documentacin soportante @libros de contabilidad, documentos y otrosA. *a conducta que se tipifica es claramente dolosa de parte del

contribuyente, ya que a trav%s de ella procede a enga,ar al Fisco con el fin de asumir el pago de una cantidad inferior de impuestos. *a figura que analizamos exige el cumplimiento de los siguientes requisitos copulativos+ B Presentacin de declaraciones incompletas o falsas, omisin de libros de contabilidad o asientos, adulteracin de balances o inventarios o el uso indebido de documentacin soportante. B )ichas conductas se hagan con el ob!eto de inducir a una liquidacin inferior, a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones o burlar el impuesto. B El que incurre en dichas conductas, act e en forma dolosa, esto es, que de su parte exista mala fe, intencin de enga,ar y per!udicar al Fisco. En relacin a este ltimo requisito se entiende por la !urisprudencia !udicial que se est' en presencia de un dolo espec#fico, el que se debe acreditar por los medios de prueba legal @7.).F., (. >E, 5V Parte, /eccin =V, p'g. 1CA. *a sancin penal es de multa que oscila entre el C: y 2::I del tributo eludido y presidio menor en sus grado medio a m'ximo. 5.F. D)*#0' %'$0)2&*!(' )$ )* #$%#/' /)+-$(' ()* !"0C%-*' L> N7 9 *a conducta delictiva descrita en el inciso segundo del art#culo ?E ;< = consiste en que PQ los contribu entes afectos al @mpuesto a las Aentas Servicios u otros impuestos sujetos a retenci&n o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los cr0ditos o imputaciones que tengan derec'o a 'acer valer, en relaci&n con las cantidades que deban pagar, sern sancionados con la pena de presidio menor en su grado mximo a presidio ma or en su grado m!nimo con multas del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado%. )el tipo penal antes descrito se exigen los siguientes requisitos+ B /e trate de impuestos de retencin o recargo como el impuesto a las ventas y servicios B /e produzca, por cualquier maniobra, el aumento del verdadero monto de los cr%ditos o imputaciones y que ello incida en la cantidad definitiva a pagar. B )icho aumento se realice maliciosamente. Este requisito implica la existencia de un dolo espec#fico. *a sancin que se establece en este caso es una multa que va entre el 1::I y el 2::I de la defraudacin provocada, y pena corporal de presidio menor en su grado m'ximo a presidio mayor en su grado m#nimo. 5.9. D)*#0' %'$0)2&*!(' )$ )* #$%#/' 0)"%)"' ()* !"0C%-*' L> N7 9

Esta figura delictual est' tipificada de la siguiente forma+ el que, simulando una operaci&n tributaria o mediante cualquiera otra maniobra fraudulenta, obtuviere devoluciones de impuesto que no le correspondan, ser sancionado con la pena de presidio menor en su grado mximo a presidio ma or en su grado medio con multa del cien por ciento al cuatrocientos por ciento de lo defraudado%. /e trata en la especie de la obtencin de devoluciones de impuestos que no proceden, mediante la simulacin de una operacin tributaria o mediante cualquier otra maniobra fraudulenta. /e est' en presencia de una figura delictiva en la que el su!eto activo viene, a trav%s de maquinaciones, a simular la existencia de operaciones que dan derecho a devoluciones, teniendo presente que al referirse la ley a la simulacin, ello implica que se disfraza un acto que !am's se ha dado. (ambi%n respecto de este delito se exige dolo espec#fico. El legislador estableci como sanciones en este caso la multa que va del 1::I al =::I de lo defraudado, y pena corporal de presidio menor en su grado m'ximo a presidio mayor en su grado medio. 5.;. A+"!3!%#D$ () *! &)$! *os delitos antes analizados se agravan conforme el inciso cuarto del art#culo ?E en el caso que si, como medio para cometerlos, se hubiere hecho uso malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados, se aplicar' la pena mayor asignada al delito m's grave 5.=. D'*' )/&)%CH#%' () &!"0) ()* /-?)0' !%0#3' *a !urisprudencia de nuestros tribunales de !usticia y la escasa doctrina en materia penal tributaria han se,alado que la exigencia que se impone en el &digo (ributario, respecto de los il#citos del art#culo ?E ;< = y del contemplado en el art#culo ?E ;< C, en cuanto al elemento sub!etivo que se requiere con relacin al su!eto activo contribuyente, va m's all' de la simple presuncin de voluntariedad del articulo 1< del &digo Penal. En especial, respecto del delito contemplado en el inciso segundo del art#culo ?E ;< =, la &orte de Apelaciones de /an "iguel en sentencia dictada el 2: de diciembre de 1??1, autos 7ol ;< 1.>:5B>E, se,al que el inciso segundo del 1* $ del art. 45 del +&digo ,ributario, sustituido por el decreto le 1* #.$$#, de )( de julio de 64B), dispone3 "Los contribu entes afectos al @mpuesto a las Aentas Servicios u otros impuestos sujetos a retenci&n o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los cr0ditos o imputaciones que tengan derec'o a 'acer valer, en relaci&n con las cantidades que deban pagar, sern sancionados con la pena de presidio menor en su grado mximo a presidio ma or en su grado m!nimo con multa del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado"? La expresi&n "maliciosamente" empleada con alguna frecuencia

en la le penal para la descripci&n de figuras delictivas /sin&nima de "voluntariamente" o "intencionalmente" o "a sabiendas" o "constndole" o "con conocimiento de causa";, 'a sido objeto de particular preocupaci&n por la doctrina penal de anta:o oga:o. En aqu0lla, para significar la existencia de dolo espec!fico, en oposici&n a la existencia de dolo gen0rico, posici&n que 'a sido abandonada por la segunda? En efecto, Luis Cim0ne- de 9s.a postula que "el dolo con intenci&n ulterior, al que los viejos autores denominaban dolo espec!fico, es el que lleva en s! una intenci&n calificada, a la que los alemanes llaman 9bsc'it. 9 nuestro juicio D diceD puede 'ablarse de dolo espec!fico porque es imposible construir el mal llamado dolo gen0rico. ,odo dolo, al conectarse con la imagen rectora del tipo, se adapta a ella exactamente constitu e un tipo de culpabilidad". 7e a'! que para el maestro los llamados dolos con intenci&n ulterior, no son con propiedad eso, "sino elementos subjetivos del injusto" que 0l desarrolla al referirse a la tipicidad /"La le el delito", Euenos 9ires, 645#, pp. (<< ss. #"< ss.;? 1uestra moderna doctrina penal se orienta en anloga direcci&n. 9s!, 9lfredo Etc'eberr , al referirse a los elementos subjetivos de las figuras, sostiene que tienen un sentido valorativo / no simplemente descriptivo;, como ocurre con la expresi&n "maliciosamente" las otras a referidas que le son sin&nimas, t0rminos que "aluden a la culpabilidad, juicio de reproc'e de la conducta sobre la base de la voluntad finalista". >uede pensarse que la expresi&n "a sabiendas", v. gr. es puramente descriptiva, no para efectuar valoraci&n alguna. >ero como se ver ms adelante, la valoraci&n de la voluntad finalista como reproc'e se 'ace, entre otros factores, sobre el conocimiento que se 'a a tenido de las circunstancias de 'ec'o descritas en la figura, a ese conocimiento se refiere, precisamente, la expresi&n "a sabiendas" /7erec'o >enal, tomo @, 645", pp. 6<" ss.;. Es coincidente con la posici&n de Etc'eberr , Sergio >olitoff /"Los Elementos Subjetivos del ,ipo Legal", Santiago, 64"<. 7e conformidad con lo expuesto, en el caso de la figura delictiva del inciso segundo del 1* $ del art. 45 del +&digo ,ributario, no basta que el imputado realice cualquiera actividad tendiente a aumentar el verdadero monto de los cr0ditos o imputaciones que tenga derec'o a 'acer valer, en relaci&n con las cantidades que deba pagar, sino que es menester el conocimiento efectivo o real de la ilicitud de aqu0lla, por lo cual si en el caso de autos no se acredita que la acusada tuvo conocimiento de la falsedad de las facturas que 'i-o uso de ellas para los fines tributarios consiguientes sabiendo de esa falsedad, no se satisfacen las exigencias de la norma punitiva no existen 'ec'os susceptibles de castigo El sentido de la norma se precisa perfila con el uso de la expresi&n "maniobra", la cual indica, acorde con el l0xico, las ideas de "artificio" "manejo", siendo la segunda, en sentido figurado, sin&nima de "maquinaci&n" e "intriga". Por su parte, la &orte /uprema, conociendo de un recurso de casacin en el fondo, se,al en sentencia dictada el 2 de mayo de 5::C, autos 7ol ;< 2:B:2, que ... tratndose del delito contemplado en el art!culo 45 1* $, inciso segundo del +&digo ,ributario dispone que los contribu entes afectos al @mpuesto a las Aentas Servicios u otros impuestos sujetos a retenci&n o

recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los cr0ditos o imputaciones que tengan derec'o a 'acer valer, en relaci&n con las cantidades que deban pagar, sern sancionados con la pena de presidio menor en su grado mximo a presidio ma or en su grado m!nimo con multas del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado. ... esta +orte comparte la opini&n de quienes sustentan que la inclusi&n de la expresi&n maliciosamente% en la norma reci0n transcrita implica una exigencia de dolo directo por parte del sujeto activo, elemento que debe ser probado, sin que sea posible aplicar la presunci&n de voluntariedad del art!culo 6* del +&digo >enal, que implica esencialmente una determinada direcci&n de intenci&n en orden a eludir el pago de los impuestos a que el Fisco tiene derec'o./Aallejos +astro, Eduardo, La >rueba en el 7elito ,ributario, Editorial Cur!dico2,ributaria S.9., pg. ##)? 8adovic Sc'oepen, 9ngela, Sistema Sancionatorio ,ributario, Editorial Cur!dica de +'ile, 644$, pg. <4;...%. El fallo alude a sentencias anteriores, indicando que ... +omparte, asimismo, lo expresado por los tribunales en casos similares, en el sentido de que tratndose de la figura delictiva del inciso (* del 1* $ del art!culo 45 del +&digo ,ributario no basta que el imputado realice cualquier actividad tendiente a aumentar el verdadero monto de los cr0ditos o imputaciones que tenga derec'o a 'acer valer, en relaci&n con las cantidades que deba pagar, sino que es menester el conocimiento real efectivo de la ilicitud de aquella%. 3tra sentencia precisa qu% debe entenderse por actuacin maliciosa del contribuyente, diferenciando dicho dolo espec#fico de la simple irregularidad en que un contribuyente lleva su contabilidad. Precisa la sentencia dictada por la &orte de Apelaciones de /an "iguel, 59 de agosto de 1??E, autos 7ol C51B1??9, que ... la expresi&n "maliciosamente" que utili-a el legislador al describir en el art!culo 45 1* $ del +&digo ,ributario las infracciones imputadas al contribu ente supone en 0ste la concurrencia de un ingrediente psicol&gico que va ms all de la simple voluntad de obtener un beneficio patrimonial del que no era leg!timo acreedor, con desmedro del inter0s fiscal? exige en el agente una disposici&n an!mica especial, que se manifiesta en un prop&sito meditado reflexivo, orientado 'acia una finalidad precisamente elegida3 defraudar el patrimonio del Fisco? seguido de la ejecuci&n de maniobras id&neas a la consecuci&n de tal objetivo, impregnadas de un sello ostensiblemente il!cito. Las caracter!sticas de la actuaci&n irregular del contribu ente las condiciones en que se llev& a efecto no permiten crear en los sentenciadores la convicci&n de que en dic'o agente 'ubiera existido el nimo "malicioso", concebido 0ste en los t0rminos que se vienen de explicar? componente psicol&gico que constitu e una exigencia esencial para configurar la infracci&n que le 'a sido atribuida en torno a la cual se desarroll& la discusi&n entre las partes? ra-&n por la que corresponde absolver al mencionado contribu ente de los cargos que se le 'icieron en la denuncia que dio origen a este proceso...%.

3tra sentencia de la &orte /uprema, dictada el 5E de septiembre de 5::C, autos 7ol ;< 5.5E>B:C, prescribe que las conductas la calificaci&n jur!dica de ellas son bastante para estimar configurado el 'ec'o il!cito que prev0 sanciona el inciso (* del 1* $ del art!culo 45 del +&digo ,ributario, en cuanto castiga al que reali-a maliciosamente, en relaci&n al @. A. 9., cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los cr0ditos o imputaciones que tengan derec'o a 'acer valer, en relaci&n con las cantidades que deban pagar. >or consiguiente al contrario de lo que sostiene el recurso, en cuanto no se 'abr!a configurado el il!cito por inexistencia de dolo espec!fico, por no estar demostrado el elemento "maliciosamente", la verdad es que los 'ec'os acreditados demuestran que la contribu ente estaba en condiciones de conocer comprender con claridad la ilicitud de su acci&n depredadora del patrimonio fiscal, lo que supone la concurrencia del dolo en la conducta que se le reproc'a a la denunciada%. Argumentando en el mismo sentido, pero resolviendo en definitiva la absolucin del contribuyente, la sentencia dictada el 5 de septiembre de 1??E, por la &orte de Apelaciones de /antiago, autos 7ol ;< =.:52B?9, precis que en la imputaci&n del art!culo 45, 1* 5 del +&digo ,ributario se exige que exista un dolo especifico constituido por el adverbio "maliciosamente" respecto de las declaraciones incompletas de impuestos 'ec'as por el contribu ente que, siendo el dolo caracter!stico de dic'a infracci&n, debe ser probado por la parte acusadora, dado que no se trata de dolo com.n corriente del art!culo 6* del +&digo >enal, seg.n 'a determinado la jurisprudencia%. El dominio de la anti!uridicidad de la conducta, como requisito de los tipos penales del art#culo ?E del &digo (ributario, que contienen la exigencia de PmaliciaY es precisado por otro fallo dictado por la /egunda /ala de la &orte /uprema, el 1: de noviembre de 5::2, autos 7ol ;< 2==B:5. *a sentencia indica que el art!culo 45 1* $ inciso 6* del +&digo ,ributario castiga a quien presenta una declaraci&n maliciosamente incompleta o falsa, precepto que est indicando un requisito adicional a la presunci&n de voluntariedad que se:ala el inciso segundo del art!culo 6* del +&digo >enal, puesto que al emplear el tipo penal el adverbio "maliciosamente" importa para el ju-gador demostrar de manera fe'aciente que el sujeto activo, en el 'ec'o il!cito, 'a actuado con claro dominio de la antijuridicidad de la conducta que se le reproc'a con el definido prop&sito de privar al Fisco de la percepci&n de los impuestos que debi& recibir. En el presente caso, conforme con los 'ec'os establecidos por los jueces de la instancia, se 'a demostrado que en las declaraciones tributarias objetadas por el Servicio se incurri& en algunas irregularidades que no obstante su existencia, no alcan-an a comprender enteramente el tipo descrito en el art!culo aludido%. )e los criterios uniformes que emanan de la !urisprudencia de nuestros (ribunales /uperiores de Fusticia, es posible sostener que respecto de los delitos tributarios se est' en presencia de una exigencia adicional en cuanto al dolo, esto es, que se debe acreditar por actos positivos del imputado que la conducta que realiza, y conoce en cuanto a su anti!uridicidad, est' dirigida a alcanzar como resultado el evadir el pago de los impuestos.

)icha malicia se puede manifestar de diversas formas. En efecto, los tipos penales contemplados en los ;< C y ;< = del art#culo ?E se encargan de establecer los presupuestos f'cticos que determinan la existencia de dicha voluntad. 5.>. G"!(' () )?)%-%#D$ *a !urisprudencia se ha pronunciado escasamente acerca de los grados de e!ecucin en los delitos tributarios. /lo se puede citar la sentencia dictada el C de !ulio de 1?>? por la &orte de Apelaciones de /antiago, autos 7ol ;< 152=B>?, fallo que precis que los 'ec'os rese:ados configuran el delito descrito en el inciso tercero del 1* $ del art!culo 45 del +&digo ,ributario, relativo al que, simulando una operaci&n tributaria o mediante cualquiera otra maniobra fraudulenta, obtuviese devoluciones de impuestos que no le correspondan, al proporcionar el reo las facturas falsas que sirvieron de base a las solicitudes de devoluciones de @mpuesto al Aalor 9gregado improcedentes materia de autos, sancionada en la misma norma con presidio menor en su grado mximo a presidio ma or en su grado medio con multa del ciento por ciento al cuatrocientos por ciento de lo defraudado, pero no encontrndose acreditado en la causa que se consum& la devoluci&n del cr0dito fiscal a que se refieren las facturas ob!etadas, debe estimarse que el il#cito qued en la etapa de frustradoQY. 6. D)*#0'/ %-E' 3)",' ")%0'" )/0K ")*!%#'$!(' %'$ #2&)(#" ' )$0"!,!" *! F#/%!*#B!%#D$ E A(2#$#/0"!%#D$ T"#,-0!"#! 6.5. D)*#0' ()* $I2)"' '%1' ()* !"0C%-*' L> Esta figura penal consiste en e!ercer el comercio, a sabiendas, sobre mercader#as, valores o especies de cualquier naturaleza, sin que se hayan cumplido las exigencias relativas a declaracin y pago de los impuestos que graven su produccin o comercio. Esta infraccin constituye una figura delictiva, ya que se est' en presencia de una conducta de un su!eto que a sabiendas, esto es, en forma voluntaria y consciente de su acto y sus consecuencias, incurre en el e!ercicio de una actividad sin cumplir con las normas de declaraciones de impuestos y administracin tributaria. &laramente se evidencia la existencia de dolo al intentar enga,ar al Fisco en el cumplimiento de las obligaciones tributarias y el pago de los impuestos. *as sanciones aplicables son de dos tipos+ H Jna multa que va del C:I al 2::I de los impuestos eludidos, y H Pena corporal de presidio o reclusin menor en su grado medio @C=1 d#as a 2 a,osA. 6.6. D)*#0' ()* $I2)"' $-)3) ()* !"0C%-*' L>

Esta infraccin consiste en e!ercer el comercio o la industria en forma clandestina. *a figura que analizamos supone que un su!eto, en forma encubierta, desarrolla una actividad que est' afecta al pago de tributos y atendida la forma como desarrolla dicha actividad delictiva se estima que su intencin es enga,ar al Fisco. En efecto, la clandestinidad refle!a el dolo de parte del su!eto activo del delito. Al estar en presencia de una figura penal las siguientes sanciones a aplicar son+ H Jna multa que va entre 2:I de una unidad tributaria anual y C unidades tributarias anuales. H Jna pena corporal de presidio o relegacin menor en su grado medio @C=1 d#as a 2 a,osA. Asimismo, operar' en este caso el decomiso de las mercader#as, productos, equipos e instalaciones del infractor. 6.F. D)*#0' ()* $I2)"' (#)B ()* !"0C%-*' L> /e est' en presencia de las conductas del ;< 1: de art#culo ?E, referidas a la no emisin de boletas, facturas, gu#as de despacho, notas de cr%dito y de d%bitoU el uso no autorizado de ellas @sin timbra!eA o el fraccionamiento de las operaciones para eludir el otorgamiento de boletas en forma reiterada. *a reincidencia proceder' si se dan dos o m's infracciones entre las que no medie un per#odo superior a tres a,os. En este caso, se aplicar' una pena corporal de presidio o relegacin menor en su grado m'ximo @2 a,os un d#a a C a,osA. 6.9. D)*#0' ()* $I2)"' ('%) ()* !"0C%-*' L> En esta norma se consagra la infraccin consistente en la reapertura de un establecimiento comercial o industrial que fue ob!eto de clausura por parte del /ervicio y mientras ella dura. /e ha se,alado que el /ervicio, en virtud de lo preceptuado en el art#culo ?E ;< 1:, puede imponer como sancin la clausura del establecimiento del contribuyente que incurri en alguna de las conductas all# mencionadas. Ahora bien, el acto del contribuyente que procede a violentar dicha medida, el legislador lo eleva a la categor#a de delito. /i se da la conducta antes descrita, se aplicar'n+ H "ulta de una a dos unidades tributarias anuales. H Pena privativa de libertad de presidio o relegacin menores en su grado medio @C=1 d#as a 2 a,osA. 6.;. D)*#0' ()* $I2)"' 0")%) ()* !"0C%-*' L> En este caso estamos frente a la infraccin de destruccin de los sellos o cerraduras puestos por el /ervicio, estableci%ndose una presuncin legal de responsabilidad en ese hecho de parte del contribuyente.

/i se da la conducta antes descrita, se va aplicar al contribuyente por esta figura penal+ H "ulta de media a cuatro unidades tributarias mensuales. H Presidio menor en su grado medio @C=1 d#as a 2 a,osA. 6.=. D)*#0' ()* $I2)"' %!0'"%) ()* !"0C%-*' L> &onsiste este delito en la ocultacin, sustraccin o ena!enacin de especies que han quedado en poder del contribuyente, al aplicarse medidas conservativas por parte del /ervicio. /e est' en presencia de una conducta en que el contribuyente ha sido ob!eto de un medio compulsivo para cumplir su obligacin tributaria, como el embargo de sus bienes, y quedando %stos en su poder como depositario, %l los oculta, sustrae o simplemente los ena!ena. Este delito tiene las siguientes sanciones+ H "ulta que va de media a cuatro unidades tributarias anuales. H Pena corporal de presidio menor en su grado medio @C=1 d#as a 2 a,osA. 6.>. D)*#0' ()* $I2)"' (#)%#'%1' ()* !"0C%-*' L> &onsiste este delito en comprar y vender fa!as de control de impuestos o entradas a espect'culos p blicos en forma il#cita. )ebe precisarse que la infraccin est' tipificada en el sentido de comprar o vender, esto es, cualquiera de los dos actos. Este delito se sanciona+ H &on multa de una a diez unidades tributarias anuales, y H Pena corporal de presidio menor en su grado medio @C=1 d#as a 2 a,osA. 6.8. D)*#0' ()* $I2)"' 3)#$0#-$' ()* !"0C%-*' L> *a reforma de la ley ;< 1?.E2> incorpor un nuevo delito tributario en el n mero 51 del art#culo ?E. 8ste consiste en la utilizacin maliciosa de cu,os verdaderos u otros medios tecnolgicos de autorizacin del /ervicio para defraudar al Fisco. *os elementos del tipo penal establecido son+ H Jna conducta consistente en la utilizacin de dichos elementos. H )icha conducta se realice maliciosamente, lo que exige el dolo espec#fico. H *os elementos a utilizar sean cu,os verdaderos u otros medios tecnolgicos de autorizacin del /ervicio de -mpuestos -nternos.

H *a conducta tenga como finalidad defraudar al Fisco, esto es, caus'ndole da,o patrimonial *a pena asignada a este delito es de presidio menor en su grado medio a m'ximo y una multa de hasta seis Jnidades (ributarias Anuales, rigiendo este delito desde el 1< de !unio del a,o 5::1. 55. D)*#0' ()* $I2)"' 3)#$0#0"@/ ()* !"0C%-*' L> *a ley ;< 1?.E2> tambi%n agrega un nuevo tipo penal en el n mero 52 del art#culo ?E. Este consiste en proporcionar maliciosamente datos o antecedentes falsos en las declaraciones exigidas con el ob!eto de obtener autorizacin de documentacin tributaria. El tipo penal consiste en una conducta que pretende evitar que los contribuyentes que deben timbrar documentos al /ervicio, lo enga,en mediante datos falsos en las declaraciones que se presentan para dicho ob!eto. &abe destacar que el precepto en estudio incluso sanciona a quien concertadamente facilitare los medios para la presentacin de la declaracin que contiene datos falsos, con una pena inferior. *a sancin consistir' en presidio menor en su grado m'ximo y multa de hasta ocho Jnidades (ributarias Anuales. En caso de quien facilite la e!ecucin del delito la pena es de presidio menor en su grado m#nimo y multa que va desde una Jnidad (ributaria "ensual a una Jnidad (ributaria Anual. *a existencia de este tipo penal rige desde el 1< de !ulio de 5::1. 56. D)*#0' ()* #$%#/' H#$!* ()* !"0C%-*' L> N7 9 )icho tipo penal se diferencia de los anteriores, ya que no exige que el su!eto activo sea necesariamente el contribuyente. &onsiste en confeccionar, vender o facilitar, maliciosamente, a cualquier t#tulo, gu#as de despacho, facturas, notas de d%bito, notas de cr%dito o boletas, falsas, con o sin timbre del /ervicio, con el ob!eto de cometer o posibilitar la comisin de los delitos descritos en el ;< = del art#culo ?E, antes analizados. *a pena de presidio menor en sus grados medio a m'ximo y con una multa de hasta =: unidades tributarias anuales 5F. D)*#0' ()* #$%#/' 0)"%)"' ()* !"0C%-*' L> N7 5= El art#culo ?E ;< 19 se,ala que constituye infraccin tributaria la p%rdida o inutilizacin no fortuita de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que est%n relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto. /in per!uicio de las multas que se imponen en dicha disposicin a los contribuyentes que incurren en la infraccin, el inciso tercero de dicha disposicin, incorporado por la *ey ;< 5:.15C, agreg un nuevo tipo penal tributario, consistente en "... La p0rdida o inutili-aci&n de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que est0n relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto,

materiali-ada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones reali-adas o a burlar el impuesto%. Al igual que los dem's tipos penales tributarios, el que estamos analizando exige que la p%rdida o inutilizacin formen parte de un procedimiento destinado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones, exigiendo de parte del contribuyente un dolo espec#fico. *a sancin se remite al inciso primero del art#culo ?E ;< = del &digo (ributario, esto es, multa que oscila entre el C: y 2::I del tributo eludido y presidio menor en sus grado medio a m'ximo. ;os parece que la solucin que da el legislador de la *ey ;< 5:.15C, en cuanto a remitir la sancin a lo que dispone el art#culo ?E ;< = podr#a dar origen a un debate acerca del cumplimiento del principio de legalidad en materia penal en cuanto a que el tipo penal debe indicar no slo la conducta sino que tambi%n la pena que se le asigna.

59. D)*#0' ()* !"0C%-*' L> NS 69 El art#culo 5 de la *ey ;< 5:219, publicada en el )iario 3ficial del ? de enero de 5::? modific este n mero, estableciendo que el delito consistir' en los contribuyentes de los impuestos establecidos en la *ey sobre -mpuesto a la 7enta, que dolosamente reciban contraprestaciones de las instituciones a las cuales efect en donaciones, en los t%rminos establecidos en los incisos primero y segundo del art#culo 11 de la ley ;O 1?.>>C, sea en beneficio propio o en beneficio personal de sus socios, directores o empleados, o del cnyuge o de los parientes consangu#neos hasta el segundo grado, de cualquiera de los nombrados, o simulen una donacin, en ambos casos, de aquellas que otorgan alg n tipo de beneficio tributario que implique en definitiva un menor pago de algunos de los impuestos referidos. *a sancin ser' la pena de presidio menor en sus grados m#nimo a medio. *a norma precisa que pare efectos del verbo rector del delito en an'lisis, se entender' que existe una contraprestacin cuando en el lapso que media entre los seis meses anteriores a la fecha de materializarse la donacin y los veinticuatro meses siguientes a esa data, el donatario entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o especies o preste o se obligue a prestar servicios, cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 1:I del monto donado o superior a 1C Jnidades (ributarias "ensuales en el a,o a cualquiera de los su!etos que haya intervenido. Asimismo, se consiga como tipo penal al donatario que dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten reba!ar de la base imponible afecta a los impuestos de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta o que otorgan cr%dito en contra de dichos impuestos, a fines distintos de los que corresponden a la entidad donataria de acuerdo a sus estatutos. En este caso,

la pena ser' de presidio menor en sus grados medio a m'ximo 5;. D)*#0' ()* !"0C%-*' L> NS 6; Este tipo penal tiene como su!eto activo determinado a los usuarios de las Zonas Francas, cuando sin tener la habilitacin correspondiente, o teni%ndola, la haya utilizado con la finalidad de defraudar al Fisco. *a sancin ser' de una multa de hasta ocho Jnidades (ributarias Anuales y presidio menor en sus grados medio a m'ximo. *a norma en an'lisis agrega que se sancionar' con las mismas penas a quien efect e transacciones con una persona que act e como usuario de Zona Franca, sabiendo que %ste no cuenta con la habilitacin correspondiente o teni%ndola, la utiliza con la finalidad de defraudar al Fisco. 5=. D)*#0' ()* !"0C%-*' L> NS 6= &onsiste este il#cito en la venta o abastecimiento clandestinos de gas natural comprimido o gas licuado de petrleo para consumo vehicular, entendi%ndose por tal aquellas realizadas por personas que no cuenten con las autorizaciones establecidas en el inciso cuarto del art#culo 5 de la ley ;< 1>C:5. *a pena ser', en este caso, el presidio menor en su grado m#nimo a medio y una multa de hasta cuarenta unidades tributarias anuales. C. REGLAS COMUNES APLICABLES A LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS Existen algunas reglas de car'cter com n, aplicables a los tres tipos de infracciones antes analizadas+ a. El art#culo 1:C del &digo (ributario, se,ala que las sanciones ser'n aplicadas por el /ervicio conforme al procedimiento que se consagra en el *ibro (ercero del &digo, excepto en aquellos casos que de conformidad al mismo texto legal sean de competencia de la !usticia ordinaria. /e trata entonces que, por regla general, se aplicar' el procedimiento del (#tulo -D del *ibro (ercero del &digo (ributario, art#culos 191 y siguientes, debiendo tenerse presente que para la aplicacin de sanciones que traigan apare!ada pena corporal operar' el procedimiento penal respectivo iniciado por querella o denuncia. b. *as sanciones pecuniarias podr'n ser remitidas, reba!adas o suspendidas si el contribuyente prueba que ha obrado con antecedentes que haga excusable su accin u omisin o si el mismo se ha denunciado y confesado la infraccin y sus circunstancias. /e trata, conforme al art#culo 1:9, de una facultad discrecional del )irector 7egional del /ervicio, dependiendo de los antecedentes que se le aporten de remitir, reba!ar o suspender las multas. c. El art#culo 1:E consagra elementos que se considerar'n al aplicar las sanciones+

1. 7eincidencia, esto es, haber incurrido anteriormente en una o m's infracciones diferentes de lo que se sanciona. 5. 7eincidencia en la misma infraccin. 2. &onocimiento de la norma legal infringida. =. El per!uicio formal. C. *a cooperacin del infractor en la investigacin de la infraccin cometida. 9. El grado de negligencia o dolo que hubiese mediado. E. 3tros antecedentes que parezca !usto considerar, atendiendo la naturaleza y circunstancias de la infraccin. d. &omo se analiz anteriormente, existe una figura gen%rica infraccional en el art#culo 1:? consistente en que toda infraccin a las normas tributarias que no tenga se,alada una sancin espec#fica ser' sancionada con multa no inferior a 1I ni superior a 1::I de una unidad tributaria mensual o hasta el triple del impuesto si la contravencin implica evasin. D. PRESCRIPCIN EN MATERIA INFRACCIONAL .asta antes de la ley ;< 1?.C:9 no se consagraba en nuestro &digo (ributario una norma general que se refiriera a la prescripcin de acciones destinadas a la aplicacin de sanciones por infracciones tributarias, por lo que se aplicaba la regla general del &digo Penal. ;o obstante, a partir de la modificacin de dicho texto legal, que consisti en incorporar un inciso final al art#culo 5::, se distingue+ a. /i las sanciones son pecuniarias y acceden al pago de un tributo, prescribir'n en tres o seis a,os, seg n el caso, dependiendo de la prescripcin de la accin para perseguir el cumplimiento de la obligacin tributaria respectiva. b. /i las sanciones son pecuniarias o de otra #ndole y que no acceden al pago de un tributo prescriben en un plazo de tres a,os desde la fecha en que se cometi la infraccin respectiva.

CAPTULO SEXTO TRIBUNALES Y PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

I. LOS TRIBUNALES TRIBUTARIOS A. ASPECTOS GENERALES En este ac'pite debemos partir por se,alar que, por regla general, nuestro legislador ha decidido encomendar al )irector 7egional del /ervicio la funcin !urisdiccional de resolver las contiendas que se susciten entre el /ervicio y el

contribuyente, por lo cual estamos en presencia de un rgano administrativo con funciones !urisdiccionales. /e trata, entonces, de tribunales que asumen lo que se ha denominado 4contenciosoBadministrativo4 y que, seg n algunos constituir#a una garant#a, atendiendo a que dicho rgano es el que dispone de conocimientos t%cnicos suficientes para resolver la cuestin controvertida. /in embargo, atendiendo a la naturaleza pr'ctica de la !urisprudencia administrativa, es criticada la actual estructura, ya que se sostiene que el rgano que e!erce !urisdiccin no es capaz de duplicarse en sus criterios, configur'ndose una situacin en que se es !uez y parte a la vez. B. COMPETENCIA EN MATERIA TRIBUTARIA DEL DIRECTOR REGIONAL DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS El art#culo 11C del &digo (ributario se,ala que el )irector 7egional del /ervicio conocer', en primera o en nica instancia seg n proceda, de las reclamaciones deducidas por los contribuyentes y de las denuncias por infraccin a las disposiciones tributarias. /e,ala la misma disposicin que el )irector 7egional ser' el de la Jnidad del /ervicio que emiti la liquidacin o giro o que dict la resolucin en contra de la cual se reclama. Por su parte, el art#culo 119 del mismo &digo se,ala que el )irector 7egional del /ervicio podr' autorizar a funcionarios para conocer y fallar reclamaciones y denuncias que sean de su competencia. Este funcionario act a por orden del )irector 7egional y ha pasado a denominarse 4!uez tributario4. En este 'mbito la doctrina ha se,alado que no es procedente esta delegacin de facultades, ya que el /ervicio lo que estar#a haciendo es aplicar normas t'citamente derogadas por la &onstitucin Pol#tica de 1?>:. *a !urisprudencia se inclin en este sentido, ya sea mediante la declaracin de inconstitucionalidad, basada en la vulneracin de los art#culos 9, E y E2 de la &arta Fundamental, o en la declaracin de nulidad de derecho p blico. -ncluso, el nuevo (ribunal &onstitucional, en sentencias reiteradas se hizo cargo de los mismos argumentos de la &orte /uprema, en el sentido que es inconstitucional la delegacin de facultades. Frente a esta situacin y a la eventualidad de que se declarara la inconstitucionalidad Perga omnesY del aludido art#culo 119, el /ervicio de -mpuestos -nternos dict la 7esolucin ; < 11> de 5::9, de! sin efecto las autorizaciones otorgadas a los )irectores 7egionales para delegar, en otros funcionarios Hlos denominados !ueces tributariosB las facultades !urisdiccionales que les confiere el art#culo 11C del &digo (ributario. Asimismo, mediante la 7esolucin 11?, del mismo a,o, se autoriza a los )irectores 7egionales a delegar en el Fefe del )epartamento de 7esoluciones o de FiscalizacinB 7esoluciones, la facultad para resolver las solicitudes de revisiones administrativas de liquidaciones, en los casos que dicho documento se,ala. Al respecto, el &digo (ributario concede a los )irectores 7egionales del /-- la responsabilidad de resolver, por la v#a administrativa, los vicios o errores

manifiestos que presente una liquidacin. C. COMPETENCIA DE LA JUSTICIA ORDINARIA /in per!uicio de que la regla general sea que los tribunales tributarios conocer'n los conflictos entre el /ervicio y los particulares, el &digo (ributario confiere competencia a la !usticia ordinaria en diversas materias tributarias. Ellas son+ 1. En relacin a las infracciones que llevan apare!adas una pena corporal, ya que corresponder' conocer de ellas, por denuncias o querellas del /ervicio, al Fuzgado de 0arant#a respectivo. 5. &on respecto a la determinacin de los impuestos por donaciones, ser' competente el !uez de letras respectivo. 2. En lo que ata,e a las cuestiones que se den sobre la *ey de (imbres y Estampillas, ser' !uez competente el de letras del lugar en que se otorgue el instrumento p blico o se solicite la autorizacin o protocolizacin del instrumento privado. =. *as &ortes de Apelaciones tienen competencia para conocer por la v#a de la apelacin, de las resoluciones que emanan del )irector 7egional y que sean apelables. En este caso, la &orte competente ser' la del territorio de la )ireccin 7egional que dict la resolucin apelada. ;o obstante, si en el territorio de la )ireccin 7egional existieran m's de dos &ortes de Apelaciones, ser' competente la del domicilio del contribuyente. C. *a &orte /uprema, seg n el art#culo 155 del &digo, tiene competencia para conocer los recursos de casacin en la forma y en el fondo que se deduzcan en contra de las sentencias de segunda instancia dictadas por las &ortes de Apelaciones al fallar apelaciones de reclamaciones tributarias. II. EL PROCEDIMIENTO GENERAL DE RECLAMACIONES Este procedimiento se regula en el (#tulo -- del *ibro ---, art#culos 152 a 1=>. A. QMBITO DE APLICACIN Es el art#culo 152 del &digo (ributario el que viene a se,alar el 'mbito de aplicacin de este procedimiento y establece que se su!etar'n a %l, todas las reclamaciones por aplicacin de normas tributarias. /e except an las materias vinculadas a reclamos de aval os de bienes ra#ces, del impuesto de herencia, del -mpuesto de (imbres y de la aplicacin de sanciones que tienen tratamiento especial en los (#tulos --- y -D del *ibro ---, respectivamente. B. EL RECLAMO Podemos conceptualizar al tenor del art#culo 15= del &digo por reclamo a 4la facultad o derecho que la ley concede a una persona para impugnar, dentro de plazo y conforme al procedimiento, cualquier liquidacin, giro o resolucin que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan para

determinarlo, siempre que exista de parte del reclamante un inter%s actual comprometido4. )e lo expuesto emana que, conforme al art#culo 15=, puede reclamar toda persona, siempre que invoque un inter%s actual comprometido. Es preciso establecer que puede ser cualquier persona, sin necesidad de ser contribuyente o responsable del impuesto, debiendo eso s#, tener inter%s actual comprometido, esto es, inter%s pecuniario, real y efectivo, que diga relacin directa con la materia ob!eto del reclamo e inter%s que debe existir a la %poca de dicho reclamo. *o m's com n y frecuente, es que sea el propio contribuyente el que efect e el reclamo. C. PLAZO El reclamo deber' deducirse en un plazo de 9: d#as fatales, h'biles, contados desde la notificacin de la liquidacin, giro o resolucin, el que se ampliar' a un a,o cuando el contribuyente, previa solicitud de giro, pague la suma correspondiente liquidada por el /ervicio, en el plazo los 9: d#as. D. MATERIAS SUSCEPTIBLES DE RECLAMO El art#culo 15= inciso primero del &digo (ributario, se,ala que toda persona podr' reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidacin, giro o resolucin que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un inter%s actual comprometido. )e la disposicin citada emana que son susceptibles de reclamo+ 1. 7esoluciones, esto es, el pronunciamiento del /ervicio del car'cter administrativo que inciden en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo. 5. 0iro, orden de ingreso. 2. *iquidacin de impuestos. =. (ambi%n la reliquidacin, conforme lo se,ala el art#culo 15E del &digo. E. MATERIAS NO SUSCEPTIBLES DE RECLAMO El art#culo 159, incisos segundo y tercero del &digo (ributario se,alan las siguientes materias como no susceptibles de reclamacin+ 1. *as circulares que emanan del )irector ;acional y los oficios de las )irecciones 7egionales. 5. *as resoluciones que emanan del )irector 7egional, sobre materias entregadas a su !uicio exclusivo, como ser#a por e!emplo, las condonaciones de intereses y multas de los art#culos C9 y 1:9 del &digo, respectivamente.

F. COMPARECENCIA El art#culo 15? del &digo (ributario, antes analizado en la comparecencia en materia tributaria, se,ala que slo podr'n actuar los contribuyentes por s# o por medio de representantes legales o mandatarios. &on respecto al mandato se establece una exigencia adicional a la del art#culo ?< del &digo, en el sentido de que es menester que el mandato se otorgue por escritura p blica o por una declaracin escrita del mandante autorizada por un funcionario del /ervicio, con car'cter de ministro de fe. En relacin a la representacin a trav%s de abogados, ella no es obligatoria en el procedimiento general de reclamaciones, sin embargo la ley ;< 1>.15:, en su art#culo segundo, establece que el /ervicio, por resolucin fundada, podr' exigir la intervencin de abogados siempre que se trate de un asunto de cuant#a superior a 5 unidades tributarias mensuales. G. CONTENIDO DEL RECLAMO El art#culo 15C del &digo (ributario describe el contenido formal de la reclamacin tributaria, debiendo precisarse que tanto la !urisprudencia administrativa como !udicial han entendido que el reclamo es la contestacin a la demanda y que esta ltima est' constituida por la liquidacin o giro. El reclamo debe contener los siguientes aspectos+ 1. Precisar sus fundamentos, lo que implica que debe tratarse de una presentacin fundada. 5. Presentarse acompa,ada de los documentos en que se funde, excepto aquellos que por su volumen, naturaleza, ubicacin u otras circunstancias no puedan agregarse a la solicitud. 2. &ontener, en forma precisa y clara, las peticiones que se someten a la consideracin del tribunal. )e lo dicho emana que en la reclamacin deben deducirse obligatoriamente todas las excepciones y defensas que pretenda invocar el reclamante, ya que no existe otra oportunidad para ello. H. ETAPAS O FASES DEL PROCEDIMIENTO GENERAL DE RECLAMACIONES Al igual que en los procedimientos ordinarios, es posible distinguir en el Procedimiento 0eneral de 7eclamaciones las siguientes fases o etapas+ 5. E0!&! () (#/%-/#D$ Est' formada b'sicamente por el reclamo, el instrumento Hgeneralmente liquidacinB que se impugna y el informe que debe evacuar el o los funcionarios del /ervicio y las observaciones que al reclamante le merezca dicho informe.

As#, se presenta el escrito de reclamacin y el tribunal debe proveerlo, teniendo por presentada la reclamacin y con!untamente se debe ordenar que se emita por la unidad fiscalizadora que practic la liquidacin un informe acerca de la reclamacin. Esta unidad, debe elaborar el informe que deber' referirse a los hechos y antecedentes de derecho invocado en el escrito de reclamo. Funto con remitir el informe debe acompa,ar copia de las liquidaciones o giros reclamados, con los documentos que le han servido de antecedentes y si el contribuyente fue citado, se debe acompa,ar copia de dicha citacin y de la respuesta dada. )e dicho informe, el contribuyente est' facultado para evacuar observaciones que le merezca. 6. E0!&! () &"-),! Jna vez agotada la fase de discusin, el )irector 7egional, de oficio o a peticin de parte, podr' recibir la causa a prueba y, si estima que hay controversia sobre un hecho sustancial y controvertido, deber' precisarlo como asimismo los puntos de prueba y se,alar la forma y plazo de la prueba testimonial. En este procedimiento, ser'n utilizados todos los medios de prueba legal del &digo de Procedimiento &ivil y se debe precisar que el reclamante deber' acompa,ar y solicitar la prueba por escrito. Asimismo, es el tribunal el que fi!a el plazo para rendir la prueba, no existiendo t%rmino probatorio legal. F. E0!&! () /)$0)$%#! Jna vez que ha vencido el plazo para rendir la prueba o vencido o evacuado el tr'mite de observacin al informe emitido, queda el expediente en estado de que el )irector 7egional dicte sentencia definitiva. Al examinar el expediente, el )irector 7egional puede estimar necesaria la pr'ctica de alguna nueva diligencia, pudiendo dictar, en este caso, una medida para me!or resolver. /e aplican en este caso, en forma supletoria, por lo dispuesto en el art#culo 1=> del &digo (ributario, las normas del art#culo 1C? del &digo de Procedimiento &ivil sobre medidas para me!or resolver. &on medidas para me!or resolver o no, el reclamante tiene el derecho de pedir que se fi!e un plazo para la dictacin del fallo, plazo que no podr' exceder de tres meses. Frente a esta situacin, se pueden dar las siguientes alternativas+ 2.1. 6ue el )irector 7egional dicte sentencia dentro del plazo.

2.5. 6ue transcurra el plazo fi!ado y el )irector 7egional no dicte sentencia. En este caso, seg n el art#culo 12C del &digo, el reclamante puede, en cualquier momento, pedir se tenga por rechazado el reclamo y apelar ante la &orte de Apelaciones respectiva, siendo este tribunal el que, en definitiva, se va a pronunciar sobre el fondo de la cuestin. /e debe precisar que el reclamante, en lo principal de su presentacin, debe pedir que se tenga por rechazado el reclamo, por aplicacin del art#culo 12C del &digo (ributario y, en un otros#, debe apelar de la resolucin. En este caso, el )irector 7egional debe conceder el recurso y remitir el expediente a la &orte de Apelaciones, en un plazo de 1C d#as, acompa,ando el informe emitido acerca de la reclamacin, el que debe ser tomado en cuenta en los considerandos del fallo de segunda instancia. *a sentencia definitiva deber' contener los mismos requisitos formales del art#culo 1E: del &digo de Procedimiento &ivil, esto es, una parte expositiva, una parte considerativa y una parte resolutiva. )eber' notificarse, seg n el art#culo 12> del &digo, por carta certificada, pudiendo ser reemplazada esta forma de notificacin por la notificacin por c%dula, cuando as# lo solicitan las partes en el curso del procedimiento. Ahora bien, en la sentencia definitiva y de conformidad al art#culo 12E, se debe establecer si el negocio es o no de cuant#a determinada y fi!arla para efectos de la procedencia del recurso de casacin seg n el art#culo E9E ;< 2 del &digo de Procedimiento &ivil. 9. E0!&! () #2&-+$!%#D$ *a sentencia que se emite en el Procedimiento 0eneral de 7eclamaciones es susceptible de los siguientes recursos+ =.1. Aclaracin, rectificacin o enmienda. *os art#culos 12> y 12? del &digo (ributario, aluden a este recurso, debi%ndose, eso s#, aplicar los art#culos 1>5 y 1>= del &digo de Procedimiento &ivil. =.5. 7ecurso de 7eposicin. El art#culo 12? del &digo (ributario, se,ala que puede deducirse este recurso en contra de la sentencia definitiva. El plazo es de 1: d#as, contados desde la notificacin de la resolucin o sentencia recurrida. &ontra la resolucin que aco!a o rechace la reposicin no es posible deducir ning n recurso, salvo que se haya deducido recurso de apelacin en forma subsidiaria.

=.2. 7ecurso de Apelacin. /eg n el art#culo 12? del &digo (ributario, este recurso se debe interponer en forma subsidiaria si se ha deducido reposicin. El plazo para deducir el recurso de apelacin es de 1: d#as contados desde la notificacin de la sentencia definitiva. En este caso, el tribunal debe elevar el expediente al tribunal superior, para que se pronuncie en segunda instancia, debiendo efectuarse este tr'mite en un plazo de 1C d#as, tramit'ndose el recurso sin m's formalidades que la fi!acin de d#a para la vista de la causa, sin per!uicio de medidas para me!or resolver que dicte la &orte. *a &orte que va a conocer de la apelacin ser' la que tenga competencia en el territorio de la )ireccin 7egional que dict la resolucin apelada. En contra de la sentencia que emanan de la &orte proceden los recursos de casacin en la forma y en el fondo. =.=. -mprocedencia del recurso de casacin en la forma y anulacin de la sentencia El art#culo 1=: se,ala que en contra de la sentencia de primera instancia no es posible deducir el recurso de casacin en la forma, como tampoco la declaracin de oficio de la nulidad de la misma. En los ltimos a,os se gener en la !urisprudencia !udicial, especialmente de las &ortes de Apelaciones, diferencias de criterios en cuanto a la nulidad de oficio, ya que la delegacin de facultades !urisdiccionales que realizaban los )irectores 7egionales en los funcionarios denominados P!ueces tributariosY, se entend#a nula de derecho p blico. Algunas &ortes estimaron que no era posible anular el fallo de primera instancia por prohibirlo expresamente el art#culo 1=:, otras H siendo la tesis mayoritariaB sustentan que ello es posible ya que lo que se declara nulo es el !uicio por haber sido tramitado por un tribunal que no se,ala la ley. 9.;. R)3#/#D$ () *! !%0-!%#D$ H#/%!*#B!('"! :RAF< *a &ircular ;< C de 5::5, imparti instrucciones relacionadas con la revisin de la actuacin fiscalizadora como etapa previa al reclamo ante el tribunal tributario, modifica el conse!o de revisin de casos de las unidades operativas de la direccin nacional y precisa rol del !efe del departamento u oficina !ur#dica regional Por su parte, la 7esolucin 11?, del a,o 5::9, autoriz a los )irectores 7egionales a delegar en el Fefe del )epartamento de 7esoluciones o de FiscalizacinB7esoluciones, la facultad para resolver las solicitudes de revisiones administrativas de liquidaciones. En esta instancia, la existencia de vicios o errores manifiestos en una liquidacin, puede ser resuelta en forma breve y sumaria por la autoridad administrativa, sin necesidad de los formalismos, plazos y procedimientos que implica la comparecencia ante el (ribunal (ributario. /in embargo, el acceso a esta instancia administrativa es opcional y voluntario y, en ning n caso, impide el e!ercicio del derecho a reclamar de la actuacin administrativa, de

conformidad con las normas de los art#culos 152O y siguientes del &digo (ributario. /i el contribuyente desea presentar el 7eclamo, renunciando a la posibilidad de este proceso de revisin, deber' declararlo en forma expresa, debiendo de!ar constancia de ello en el formulario. )el mismo modo, el contribuyente podr' renunciar a su derecho a deducir 4reclamo4 y optar nicamente porque el caso sea revisado en la instancia administrativa. Esta renuncia deber' constar en forma expresa en el formulario de presentacin III. EL PROCEDIMIENTO DE APLICACIN DE SANCIONES A. QMBITO DE APLICACIN Este procedimiento se regula en el (#tulo -D del *ibro --- del &digo (ributario, operando respecto de aquellas infracciones tributarias que no traigan apare!ada una pena corporal. Es competente para conocer de las denuncias que dan origen a este procedimiento el )irector 7egional o el funcionario competente que %l designe. &laramente se,ala el art#culo 191 ;< E que este procedimiento no regir' respecto de los intereses y sanciones pecuniarias aplicadas en una liquidacin o reliquidacin de impuestos, ya que dichos intereses y sanciones van a ser ob!eto de reclamo con!untamente con el impuesto liquidado. *o anterior significa que si un contribuyente es liquidado por el /ervicio por diferencias de impuestos y se le aplica en dicha liquidacin una multa, ya sea del art#culo ?E ;< 5 o del ?E ;< 11, este contribuyente deber' solicitar que no se le aplique dicha multa en el reclamo tributario que da origen al procedimiento antes analizado, regulado en los art#culos 15= y siguientes del &digo. *a ley ;< 1?.E2> agreg un inciso final al art#culo 1:9, en virtud del cual el )irector 7egional podr' anular las denuncias notificadas por infracciones que no constituyan amenaza al inter%s fiscal u omitir los giros de las multas que se apliquen en los mismos casos, de acuerdo a normas generales que fi!e el )irector ;acional. B. ETAPAS DEL PROCEDIMIENTO El art#culo 191 del &digo reglamenta este procedimiento, distingui%ndose las siguientes etapas+ 5. L! ()$-$%#! E *! $'0#H#%!%#D$ ()* !%0! /e inicia este procedimiento con la denuncia de una infraccin por parte del funcionario competente, el que levantar' un acta de ello y la notificar' personalmente o por c%dula al interesado. /e debe tener presente que se eligi dichas formas de notificacin por ser las m's seguras. 6. L'/ ()/%!"+'/ El afectado, en un plazo de 1: d#as contados desde que se le efect a la

notificacin, deber' formular sus descargos por escrito, se,alando con claridad y precisin los medios de prueba de que piensa valerse. El contribuyente, en el plazo antes aludido, podr' presentar una declaracin omitida o una declaracin rectificatoria, cuando la infraccin consista en la omisin de una declaracin o presentacin de una incorrecta, liquid'ndose el impuesto por el /ervicio y absolvi%ndose al contribuyente de la sancin por efecto de la infraccin que cometi. 8sta claramente es una norma que incentiva el cumplimiento tributario, pues persigue m's que aplicar una multa, que el contribuyente cumpla la conducta exigida por la ley. F. M)(#(!/ %'$/)"3!0#3!/ El )irector 7egional podr' adoptar en este procedimiento todas las medidas conservativas a fin de evitar que desaparezcan los antecedentes que prueban la infraccin o que se consuman los hechos que la constituyen. &omo se trata de medidas que pueden afectar derechos del contribuyente, surge para %ste el derecho para reclamar de ellas ante el Fuez de *etras en lo &ivil, quien resolver', previa citacin del !efe del /ervicio, siendo su fallo slo apelable en el efecto devolutivo. 9. R)%)&%#D$ () &"-),! E H#?!%#D$ () 0@"2#$' Efectuados los descargos, el art#culo 191 del &digo (ributario se,ala que el tribunal deber' ordenar recibir la prueba que el inculpado haya ofrecido, fi!ando un t%rmino probatorio para ello. En caso que se tramite la causa en rebeld#a del contribuyente infractor o no se haya ofrecido pruebas, se dictar' sentencia de inmediato. ;. S)$0)$%#! ()H#$#0#3! E ")%-"/'/ Jna vez rendida la prueba o en el caso antes aludido, el tribunal dictar' sentencia que si acoge la denuncia deducida dispondr' el giro respectivo. *a sentencia dictada en este procedimiento es susceptible de los recursos de reposicin, apelacin, aclaracin, rectificacin y enmienda. El fallo de segunda instancia dictado por la &orte de Apelaciones es susceptible del recurso de casacin en el fondo y en la forma. IV. JUICIO EJECUTIVO DE COBRO DE IMPUESTOS El procedimiento e!ecutivo de cobro de impuestos est' reglado en el (#tulo D del *ibro --- del &digo (ributario, art#culos 19> y siguientes y distingue dos fases+ la administrativa y la !udicial. I. F!/) !(2#$#/0"!0#3! *a primera fase del cobro e!ecutivo de obligaciones tributarias se lleva a cabo en la (esorer#a Provincial

5. TC0-*' E?)%-0#3' En el 'mbito del )erecho (#tulo E!ecutivo es aquel documento que da constancia fehaciente de la existencia de una obligacin, lo que permite sostener que es un documento indubitable. (rat'ndose de las obligaciones tributarias @impuestosA, el art#culo 19? del &digo (ributario se,ala que constituyen t#tulo e!ecutivo, por el solo ministerio de la *ey+ *as listas o nminas de los deudores que se encuentren en mora, las que contendr'n, ba!o la firma del (esorero &omunal que corresponda, la individualizacin completa del deudor y su domicilio, con especificacin del per#odo y de la cantidad adeudada por concepto de impuesto o de sanciones en su caso y del tipo de tributo, n mero en el rol si lo hubiere y de la orden de ingreso, bolet#n o documento que haga sus veces. )e lo expuesto, cuando se inicia el cobro y con una finalidad de econom#a procesal, basta la elaboracin por parte de la (esorer#a Provincial Bya que hoy la (esorer#a &omunal no existen en el plano tributarioB de la nmina con los datos antes descritos. Excepciones El mismo art#culo 19? se,ala que+ aA El (esorero 0eneral podr', por resolucin fundada, excluir del procedimiento e!ecutivo de este (#tulo, aquellas obligaciones tributarias en que por su escaso monto o por otras circunstancias calificadas, no resulte conveniente efectuar la cobranza !udicial, resolucin que podr' modificar en cualquier momento. bA El (esorero 0eneral de la 7ep blica, por resolucin interna, podr' ordenar la exclusin del procedimiento e!ecutivo a que se refiere este (#tulo de los contribuyentes que, se encuentren o no demandados, tengan deudas morosas cuyo valor por cada formulario, giro u orden, no exceda del C:I de una Jnidad (ributaria "ensual vigente a la fecha de la mencionada resolucin. 6. M!$(!2#)$0' () )?)%-%#D$ E )2,!"+' El art#culo 1E: del &digo establece que el (esorero &omunal @debemos entender el (esorero ProvincialA respectivo, actuando en el car'cter de !uez sustanciador, lo que significa que est' e!erciendo funciones !urisdiccionales en el cobro de las obligaciones tributarias, despachar' el mandamiento de e!ecucin y embargo, mediante una resolucin que estampar' en la propia nmina de deudores morosos, que har' de auto cabeza de proceso. *a misma norma indica que el mandamiento de e!ecucin y embargo podr' dirigirse contra todos los deudores a la vez y no ser' susceptible de recurso alguno. F. B#)$)/ /-/%)&0#,*)/ () /)" )2,!"+!('/

En principio son todos los bienes del contribuyente deudor. ;o obstante, hay reglas especiales a considerar+ aA El embargo podr' recaer en la parte de remuneraciones que perciba el e!ecutado que excedan a cinco unidades tributarias mensuales del departamento respectivo. bA *os recaudadores fiscales, cuando traben el embargo en las remuneraciones de los contribuyentes morosos, proceder'n a notificarle por c%dula a la persona natural o !ur#dica que por cuenta propia o a!ena o en el desempe,o de un empleo o cargo, deba pagar al contribuyente moroso su sueldo, salario, remuneracin o cualquier otra prestacin en dinero, a fin de que retenga yRo entregue la suma embargada directamente a la orden del (esorero &omunal que lo decret, el que las ingresar' a una cuenta de depsito mientras quede a firme la e!ecucin, caso este ltimo en que las cantidades embargadas ingresar'n a las cuentas correspondientes a los impuestos adeudados. /i para obtener el pago de la cantidad adeudada fuere necesario efectuar m's de un descuento mensual en los sueldos o remuneraciones del contribuyente moroso, la notificacin del embargo para la primera retencin ser' suficiente para el pago de cada una de las prximas retenciones hasta la cancelacin total del monto adeudado, sin necesidad de nuevo requerimiento. En caso que la persona natural o !ur#dica que deba efectuar la retencin yRo proceder a la entrega de las cantidades embargadas, no diere cumplimiento al embargo trabado por el recaudador fiscal, quedar' solidariamente responsable del pago de las sumas que haya de!ado de retener. 9. R).-)"#2#)$0' () &!+' El art#culo 1E1 del &digo (ributario se,ala que la notificacin del hecho de encontrarse en mora y el requerimiento de pago al deudor, se efectuar' personalmente por el recaudador fiscal, quien actuar' como ministro de fe, o bien, en las 'reas urbanas, por carta certificada conforme a las normas de los incisos segundo, tercero, cuarto y quinto del art#culo 11 y art#culo 12, cuando as# lo determine el !uez sustanciador atendidas las circunstancias del caso. (rat'ndose de la notificacin personal, si el e!ecutado no fuere habido, circunstancia que se acreditar' con la certificacin del funcionario recaudador, se le notificar' por c%dula en los t%rminos prevenidos en el art#culo == del &digo de Procedimiento &ivil esto es entregando a cualquier persona adulta habida en el domicilia copia autorizada de la nmina en que figura el deudor y del mandamiento de e!ecucin y pago. ;. T"!,! ()* )2,!"+' /i se practica el requerimiento sin que se obtenga el pago, el recaudador fiscal, personalmente, proceder' a la traba del embargoU pero, trat'ndose de bienes ra#ces, el embargo no surtir' efecto respecto de terceros, sino una vez que se haya inscrito en el &onservador de Gienes 7a#ces correspondiente. En igual forma se proceder' en caso de bienes embargados que deban

inscribirse en registros especiales, tales como acciones, propiedad literaria o industrial, bienes muebles agr#colas o industriales. Adem's de los lugares indicados en el art#culo =1 del &digo de Procedimiento &ivil, la notificacin podr' hacerse, en el caso del impuesto territorial, en la propiedad ra#z de cuya contribucin se trateU sin per!uicio tambi%n de la facultad del (esorero &omunal para habilitar, con respecto de determinadas personas, d#a, hora y lugar. (rat'ndose de otros tributos, podr' hacerse en el domicilio o residencia indicado por el contribuyente en su ltima declaracin que corresponda al impuesto que se le cobra. Para facilitar estas diligencias, los recaudadores fiscales podr'n exigir de los deudores morosos una declaracin !urada de sus bienes y %stos deber'n proporcionarla. /i as# no lo hicieren y su negativa hiciera impracticable o insuficiente el embargo, el abogado Provincial solicitar' de la Fusticia 3rdinaria apremios corporales en contra del rebelde. El art#culo 1E2 establece dos reglas relevantes para la traba del embargo. *a primera dice relacin con el cobro del impuesto territorial, caso en el que el predio se entender' embargado por el solo ministerio de la ley desde el momento que se efect e el requerimiento. *a segunda, indica que trat'ndose de bienes corporales muebles, los recaudadores fiscales, en caso de no pago por el deudor en el acto de requerimiento practicado de conformidad al art#culo 1E1, podr'n proceder de inmediato a la traba del embargo, con el slo m%rito del mandamiento y del requerimiento practicado, de!ando constancia en el expediente de todas estas diligencias. =. A-A#*#' () *! H-)"B! &I,*#%! El art#culo 1E5 indica que en este proceso el auxilio de la fuerza p blica se prestar' por el funcionario policial que corresponda a requerimiento del recaudador fiscal con la sola exhibicin de la resolucin del (esorero &omunal o del Fuez 3rdinario en su caso, que ordene una diligencia que no haya podido efectuarse por oposicin del deudor o de terceros. >. C)"0#H#%!%#D$ ()* ")%!-(!('" H#/%!* *a norma contenida en el art#culo 1E= establece que practicado el embargo, el recaudador fiscal confeccionar' una relacin circunstanciada de los bienes embargados ba!o su firma y sello, la que adem's ser' firmada por el e!ecutado o persona adulta de su domicilio y en caso de no querer firmar, de!ar' constancia de este hecho. A,ade la norma que en todo caso, una copia de la relacin de los bienes embargados deber' ser entregada al e!ecutado o persona adulta que haya presenciado la diligencia. En todos los casos en que el embargo se haya efectuado en ausencia del e!ecutado o de la persona adulta que lo represente, el recaudador fiscal remitir' la copia de la relacin por carta certificada dirigida al e!ecutado, de lo que de!ar' constancia en el expediente.

8. A2&*#!%#D$ ()* )2,!"+' Es una facultad que puede e!ercer el (esorero Provincial y que se consagra en el inciso segundo del art#culo 1E= del &digo (ributario. )icha norma establece que verificado el embargo, dicho funcionario podr' ordenar ampliacin del mismo, siempre que haya !usto motivo para temer que los bienes embargados no basten para cubrir las deudas de impuestos morosos, rea!ustes, intereses, sanciones y multas. L. N'0#H#%!%#D$ E )H)%0' () ")/'*-%#'$)/ )$ )* &"'%)(#2#)$0' El art#culo 1EC prescribe que en los procesos seguidos contra varios deudores morosos, las resoluciones que no sean de car'cter general slo se notificar'n a las partes a que ellas se refieran, y en todo caso las notificaciones producir'n efectos separadamente respecto de cada uno de los e!ecutados. 5M. N'"2!/ /',") !%0-!%#'$)/ &"'%)/!*)/ El inciso segundo del art#culo 1EC precisa que los recaudadores fiscales podr'n estampar en una sola certificacin, numerando sus actuaciones y cumpliendo con lo dispuesto en el art#culo 91 del &digo de Procedimiento &ivil, las diligencias an'logas que se practiquen en un mismo d#a y expediente respecto de diversos e!ecutados. Asimismo, cada (esorer#a Provincial deber' mantener los expedientes clasificados de modo de facilitar su examen o consulta por los contribuyentes morosos o sus representantes legales. *a (esorer#a deber' recibir todas las presentaciones que hagan valer los e!ecutados o sus representantes legales, debiendo timbrar el original y las copias que se le presenten con la indicacin de las fechas. 55. EA%)&%#'$)/ ! *! )?)%-%#D$ &uando nos referimos a las excepciones a la e!ecucin lo hacemos a diversas circunstancias y argumentos !ur#dicos en virtud de los cuales el contribuyente se opone al cobro, planteando que a %l no le corresponde pagar la suma que se le cobra o que la deuda est' extinguida. El art#culo 1EE del &digo (ributario se,ala que las excepciones que podr' oponer el contribuyente son+ B Pago de la deuda. B Prescripcin. B ;o empecer el t#tulo al e!ecutado. 7especto de esta ltima excepcin, el art#culo 1EE se,ala que si ella se opone no podr' discutirse la existencia de la obligacin tributaria y para que sea sometida a tramitacin deber' fundarse en alg n antecedente escrito y aparecer revestida de fundamento plausible. Por el contrario, si no concurrieren estos requisitos el (ribunal la desechar' de plano. El contribuyente no puede alegar ninguna otra excepcin, no obstante ello

opera de pleno derecho la reserva del e!ercicio de las dem's excepciones del art#culo =9= del &digo de Procedimiento &ivil, sin necesidad de peticin ni declaracin expresa. 56. C!/' )/&)%#!* () *! %'2&)$/!%#D$ En forma excepcional, seg n lo se,ala el inciso tercero del art#culo 1EE, el contribuyente que fuere a su vez acreedor del Fisco podr' solicitar administrativamente la compensacin de las deudas respectivas extingui%ndose las obligaciones hasta la concurrencia de la de menor valor. Para solicitar esta compensacin, ser' necesario que se haya emitido la orden de pago correspondiente. *a (esorer#a &omunal practicar' una liquidacin completa de las deudas cuyas compensaciones se solicita. /i la deuda en favor del contribuyente fuera inferior a la del Fisco, aqu%l deber' depositar la diferencia. /i efectuada la compensacin quedare un saldo a favor del e!ecutado se le pagar' en su oportunidad o se le abonar' en cuenta seg n lo solicite. /e entender' en todo caso causal !ustificada para solicitar ante quien corresponda la suspensin de los apremios hasta por sesenta d#as, la circunstancia de ser el e!ecutado acreedor del Fisco y no poseer los dem's requisitos que hacen procedente la compensacin. 5F. P*!B' &!"! '&'$)" *!/ )A%)&%#'$)/ *a norma contenida en el art#culo 1E9 del &digo fi!a un plazo fatal diez d#as h'biles contados desde la fecha del requerimiento de pago practicado al deudor. 59. C'"")%%#D$ E !$-*!%#D$ () %',"' Jna facultad de mucha relevancia es la que confiere el inciso segundo del art#culo 1EE al (esorero Provincial, ya que aqu%l en cualquiera estado de la causa, de oficio o a peticin de parte, dictar' las resoluciones que procedan para corregir los errores o vicios manifiestos de que adolezca el cobro, tales como duplicidad o modificacin posterior de boletines u rdenes de ingreso que le sirven de fundamento. 5;. T"K2#0)/ &'/0)"#'")/ ! *! '&'/#%#D$ () )A%)&%#'$)/ &onforme lo prescrito en el art#culo 1E>, recibido el escrito de oposicin del e!ecutado por la (esorer#a Provincial, el (esorero examinar' su contenido y slo podr' pronunciarse sobre ella cuando fund'ndose en el pago de la deuda proceda acogerla #ntegramente, caso en el cual emitir' una resolucin en este sentido, ordenando levantar el embargo aplicado y de!ar sin efecto la e!ecucin. *a resolucin que dicte deber' notificarse al e!ecutado por c%dula. El (esorero podr' asimismo acoger las alegaciones o defensas que se fundamenten en errores o vicios manifiestos de que adolezca el cobro.

/in embargo, en ning n caso podr' pronunciarse el (esorero sobre un escrito de oposicin sino para acogerlo. &uando se deduzcan las excepciones y no quede de manifiesto el pago alegado o los errores o vicios, el expediente ser' remitido por el (esorero Provincial al abogado Provincial o la Fusticia 3rdinaria en subsidio. *a norma del art#culo 1E> indica que el (esorero Provincial deber' pronunciarse sobre la oposicin o las alegaciones del e!ecutado dentro del plazo de cinco d#as al cabo de los cuales si no las ha acogido se entender'n reservadas para el Abogado Provincial, a quien se le remitir'n en cuaderno separado con!untamente con el principal, una vez concluidos los tr'mites de competencia del (esorero &omunal y vencidos todos los plazos de que dispongan los contribuyentes contra quienes se ha dirigido la e!ecucin. /in embargo, el e!ecutado podr' solicitar la remisin inmediata de los antecedentes al Abogado Provincial cuando la mantencin del embargo le causare per!uicios. En tal caso slo se enviar' el cuaderno separado, con compulsas de las piezas del cuaderno principal que sean necesarias para la resolucin de la oposicin. 5=. R)/'*-%#D$ ()* A,'+!(' P"'3#$%#!* &onforme el art#culo 1E?, si transcurriera el plazo que el e!ecutado tiene para oponerse a la e!ecucin sin haberla deducido a tiempo o habi%ndola deducido, %sta no fuere de la competencia del (esorero Provincial, o no la hubiere acogido, el expediente ser' remitido por %ste al Abogado Provincial con la certificacin de no haberse deducido oposicin dentro del plazo, o con el respectivo escrito de oposicin incorporado en el expediente. El Abogado Provincial comprobar' que el expediente se encuentre completo y, en su caso, ordenar' que se corri!a por la (esorer#a cualquiera deficiencia de que pudiere adolecer, y en especial deber' pronunciarse mediante resolucin fundada acerca de las excepciones o alegaciones opuestas por el e!ecutado, a quien se le notificar' por c%dula lo resuelto. El Abogado Provincial deber' resolver dentro del plazo de cinco d#as contados desde la recepcin de los antecedentes respectivos. /ubsanadas las deficiencias a que alude el inciso segundo, en su caso y no habi%ndose acogido las excepciones opuestas por el e!ecutado, el Abogado Provincial dentro del plazo de cinco d#as h'biles deber' presentar el expediente al Fuzgado de *etras con un escrito en el que se solicitar' del (ribunal que se pronuncie sobre la oposicin, exponiendo lo que !uzgue oportuno en relacin a ella. En el caso de no existir excepciones, solicitar' que, en m%rito del proceso se ordene el retiro de especies y dem's medidas de realizacin que correspondan. ;o de!a de ser relevante la norma consagrada en el inciso final del art#culo 1E?, ya que si el (esorero o el Abogado Provincial no cumplen con las actuaciones

dentro de los plazos que le fi!a el &digo, el contribuyente e!ecutado tendr' derecho para solicitar al Fuzgado de *etras que requiera el expediente para su conocimiento y fallo. En este caso, el expediente y el escrito se presentar'n ante el Fuez de *etras de "ayor &uant#a del departamento correspondiente al domicilio del demandado al momento de practic'rsele el requerimiento de pago. /er' competente para conocer en segunda instancia de estos !uicios, la &orte de Apelaciones a cuya !urisdiccin pertenezca el Fuzgado referido en el inciso anterior. II. F!/) ?-(#%#!* Jna vez que el Abogado Provincial analiza el expediente de cobro y advierte que se ha cumplido con todos los requisitos legales para seguir adelante con la e!ecucin comienza la fase !udicial 5. N'"2!/ !&*#%!,*)/ )$ /-,/#(#' &onforme lo se,alado en el art#culo 1>1 ser'n aplicables para la tramitacin y fallo de las excepciones opuestas por el e!ecutado las disposiciones de los art#culos =9E, =9>, =9?, =E:, =E5, =E2 y =E= del &digo de Procedimiento &ivil, en lo que sean pertinentes y que se refieren+ aA El art#culo =9E se refiere al desistimiento del e!ecutante, en este caso el Fisco, el plazo y las consecuencias !ur#dicas del mismo. bA El art#culo =9> que se refiere a la recepcin de la causa a prueba la caus y el t%rmino para rendirla que ser' de diez d#as, plazo que podr' ampliarse hasta diez d#as m's, a peticin del Fisco. *a misma norma indica que la prrroga deber' solicitarse antes de vencido el t%rmino legal, y correr' sin interrupcin despu%s de %ste, agrenado que por acuerdo de ambas partes podr'n concederse los t%rminos extraordinarios que ellas designen. cA El art#culo =9? que dice relacin con la prueba, la que se rendir' del mismo modo que en el !uicio ordinario, debiendo el fallo que d% lugar a ella expresar los puntos sobre que deba recaer. *a norma a,ade que vencido el t%rmino probatorio, quedar'n los autos en la secretar#a por espacio de seis d#as a disposicin de las partes, antes de pronunciar sentencia. )urante este plazo podr'n hacerse por escrito las observaciones que el examen de la prueba sugiera, y una vez vencido, h'yanse o no presentado escritos, y sin nuevo tr'mite, el tribunal citar' a las partes para o#r sentencia. dA El art#culo =E: que fi!a el plazo para la dictacin de la sentencia definitiva en un t%rmino de diez d#as, contados desde que el pleito quede concluso. eA El art#culo =E5 que establece que si no se oponen excepciones, se se omitir'

la sentencia y bastar' el mandamiento de e!ecucin para que el Fisco pueda perseguir la realizacin de los bienes embargados y el pago fA El art#culo =E2 que se pone en el evento que al deducir el e!ecutado oposicin legal, expone en el mismo acto que no tiene medios de !ustificarla en el t%rmino de prueba, y pide que se le reserve su derecho para el !uicio ordinario y que no se haga pago al acreedor sin que caucione previamente las resultas de este !uicio, caso en el que el tribunal dictar' sentencia de pago o remate y acceder' a la reserva y caucin pedidas. gA *a del art#culo =E= que dice relacin con la reserva de acciones, indicando que si el deudor no entabla su demanda ordinaria en el t%rmino de quince d#as, contados desde que se le notifique la sentencia definitiva, se proceder' a e!ecutar dicha sentencia sin previa caucin, o quedar' %sta ipso facto cancelada, si se ha otorgado. 6. P"#2)"! N'0#H#%!%#D$ *a primera resolucin del Fuzgado de *etras que recaiga sobre el escrito presentado por el Abogado Provincial, deber' notificarse por c%dula, ello seg n lo se,alado por el inciso final del art#culo 1>1. F. R)/'*-%#D$ E !&)*!%#D$ () H!**' /',") )A%)&%#'$)/ '&-)/0!/ El art#culo 1>5 del &digo se,ala que falladas las excepciones por el (ribunal 3rdinario la resolucin ser' notificada a las partes por c%dula, las que podr'n interponer todos los recursos que procedan de conformidad y dentro de los plazos se,alados en el &digo de Procedimiento &ivil. &abe precisar que el recurso de apelacin que se interponga en contra de la resolucin que falle las excepciones opuestas suspender' la e!ecucin debiendo eso si el e!ecutado, para que proceda la suspensin de la e!ecucin deber' consignar a la orden del (ribunal que concede la apelacin, dentro del plazo de cinco d#as contados desde la fecha de notificacin de la resolucin que concede el recurso, una suma equivalente a la cuarta parte de la deuda, sin considerar los intereses y multas para estos efectos, salvo que la e!ecucin sea por multas en cuyo caso deber', para los efectos se,alados, consignar una suma equivalente a la cuarta parte de ellas. *a exigencia establecida precedentemente, en caso de incumplimiento del contribuyente e!ecutado significar', seg n lo expresado en el art#culo 1>2, que continuar' la e!ecucin, para lo cual el Fuez conservar' los autos originales y ordenar' sacar compulsas en la forma y oportunidades se,aladas en el &digo de Procedimiento &ivil, de las piezas que estime necesarias para la resolucin del mismo, a costa recurrente. En el evento que el apelante no hiciere sacar las compulsas dentro del plazo se,alado, el Fuez declarar' desierto el recurso sin m's tr'mite. 9. T"K2#0)/ &'/0)"#'")/ ! *! ")/'*-%#D$ () *!/ )A%)&%#'$)/ '&-)/0!/ &onforme el art#culo 1>=, d'ndose cualquiera de los siguientes supuestos aA no se opuso excepcinU bA las que se opusieron fueron rechazadas por sentencia

que se encuentra firme y e!ecutoriada o cA se dedu!o apelacin a la sentencia que las rechaz pero no se consign la suma equivalente al veinticinco por ciento de la obligacin que se cobra, el Fuez ordenar' el retiro de las especies embargadas y el remate, trat'ndose de bienes corporales muebles y designar' como depositario a un recaudador fiscal con el car'cter de definitivo, a menos que se le solicite que recaiga en el deudor o en otra persona. ;. R)0#"' () *!/ )/&)%#)/ El inciso segundo del art#culo 1>= indica que el recaudador fiscal proceder' al retiro de las cosas muebles embargadas, debiendo otorgar al interesado un certificado en que dichas especies se individualicen ba!o la firma y timbre del funcionario. *as especies retiradas ser'n entregadas para su inmediata subasta a la casa de martillo dependiente de la )ireccin de &r%dito Prendario y de "artillo que corresponda al lugar de !uicio y si no hubiere oficina de dicha )ireccin en la localidad, en la casa de martillo que se se,ale en el escrito respectivo del Abogado Provincial. &abe precisar que el art#culo 1>=, inciso final, establece que si el traslado resultare dif#cil u oneroso, el Fuez autorizar' que las especies embargadas permanezcan en su lugar de origen y la subasta la efect e el (esorero &omunal, sin derecho a comisin por ello. =. S-,!/0! () ,#)$)/ "!C%)/ El art#culo 1>C se,ala que la subasta de los bienes ra#ces ser' decretada por el Fuez de la causa, a solicitud del respectivo Abogado Provincial, cualquiera que sean los embargos o prohibiciones que les afecten, decretados por otros Fuzgados, teniendo como nica tasacin la que resulte de multiplicar por 1,2 veces el aval o fiscal que est% vigente para los efectos de la contribucin de bienes ra#ces. En cuanto a los avisos a que se refiere el art#culo =>? del &digo de Procedimiento &ivil, se reducir'n en estos !uicios a dos publicaciones en un diario de los de mayor circulacin del departamento o de la cabecera de la provincia, si en aqu%l no lo hay.

En dichos avisos deber'n indicarse a lo menos los siguientes antecedentes+ aA nombre del due,o del inmueble, su ubicacin, tipo de impuesto y per#odo y bA n mero del rol, si lo hubiere, y el (ribunal que conoce del !uicio. A,ade el inciso final del art#culo 1>C que el /ervicio de (esorer#as deber' emplear los medios a su alcance para dar la mayor publicidad posible a la subasta. Finalmente, el art#culo 1?? establece que en los casos de realizacin de bienes ra#ces en que no hayan concurrido interesados a dos subastas distintas decretadas por el !uez, el Abogado Provincial podr' solicitar que el bien o

bienes ra#ces sean ad!udicados al Fisco, por su aval o fiscal, debi%ndose en este caso, pagar al e!ecutado el saldo que resultare a favor de %ste previamente a la suscripcin de la escritura de ad!udicacin. *a norma establece como limitacin que los (esoreros Provinciales y recaudadores fiscales no podr'n adquirir para s#, su cnyuge o para sus hi!os las cosas o derechos en cuyo embargo o realizacin intervinieren. >. T"K2#0)/ &'/0)"#'")/ ! *! /-,!/0! &onforme lo expresado en el art#culo 1>?, una vez consignado el precio del remate, en el plazo de quince d#as se deber' dar conocimiento de la subasta a los !ueces que hayan decretado embargo o prohibiciones de los mismos bienes. En estos casos, el saldo que resulte despu%s de pagadas las contribuciones y los acreedores hipotecarios, quedar' depositado a la orden del !uez de la causa para responder a dichos embargos y prohibiciones y ordenar las cancelaciones que correspondan.

8. R)+*!/ /',") ")&")/)$0!%#D$ ()* F#/%' *a representacin Fudicial del Fisco en el procedimiento !udicial que se produzca o derive del cobro, pago o extincin de obligaciones tributarias y cr%ditos fiscales, ser' asumida en cuanto a representacin y patrocinio por el Abogado Provincial. El art#culo 1>9 indica que, no obstante la regla anterior, el Fiscal de la (esorer#a 0eneral podr' asumir la representacin del Fisco en cualquier momento, sin per!uicio de las atribuciones que sobre estas materias le competan a otros organismos del Estado. Por su parte, el Abogado Provincial podr' designar, ba!o su responsabilidad, como procurador a alguno de los funcionarios de (esorer#as. El art#culo 1?1 indica que se tendr' como parte en segunda instancia al respectivo Abogado Provincial, aunque no comparezca personalmente a seguir el recurso. L. EA%)&%#D$ )$ 2!0)"#! () %'$H)/#D$ ?-(#%#!* Jna norma de privilegio se consagra en el art#culo 1>9 del &digo (ributario, ya que se,ala que ni el Fiscal de la (esorer#a 0eneral ni los Abogados Provinciales estar'n obligados a concurrir al (ribunal para absolver posiciones y deber'n prestar sus declaraciones por escrito en conformidad a lo dispuesto por el art#culo 295 del &digo de Procedimiento &ivil. 5M. I$1!,#*#0!%#D$ () *'/ ")%!-(!('")/ H#/%!*)/ El art#culo 1>E se,ala que para inhabilitar a los recaudadores fiscales ser'

necesario expresar y probar alguna de las causales de implicancia o recusacin de los !ueces en cuanto les sean aplicables. 55. P"'%)(#2#)$0'/ !(2#$#/0"!0#3'/ *os art#culos 1?: y 1?2 del &digo consagran reglas administrativas en las controversias que se susciten entre los contribuyentes y el Fisco, en lo que ata,e al cobro de los impuestos+ aA *a primera de las normas aludidas se,ala que las cuestiones que se susciten entre los deudores morosos de impuestos y el Fisco, que no tengan se,alado un procedimiento especial, se tramitar'n incidentalmente y sin forma de !uicio ante el propio (esorero &omunal con informe del Abogado Provincial que ser' obligatorio para aqu%l. A,ade que en lo que fuere compatible con el car'cter administrativo de ese procedimiento se aplicar'n las normas contempladas en el (#tulo - del *ibro (ercero del &digo de Procedimiento &ivil referido a los !uicios e!ecutivos en las obligaciones de dar. bA El art#culo 1?2, por su parte, indica que los Abogados Provinciales deber'n velar por la estricta observancia de los preceptos de este (#tulo y por la correccin y legalidad de los procedimientos empleados por las autoridades administrativas aqu# establecidas en la sustanciacin de estos !uicios. Asimismo, se faculta a los contribuyentes para reclamar ante el Abogado Provincial que corresponda de las faltas o abusos cometidos durante el !uicio por el !uez sustanciador o sus auxiliares, y el Abogado Provincial deber' adoptar las resoluciones que tengan por fin poner pronto remedio al mal que motiva la reclamacin, las que obligar'n a dichos funcionarios, debiendo informar al (esorero Provincial que corresponda para la adopcin de las medidas administrativas y aplicacin de las sanciones que procedan. V. NULIDAD DE LI4UIDACIONES Y GIROS El art#culo 9O letra GA ;O C del &digo (ributario se,ala+ A los )irectores 7egionales en la !urisdiccin de su territorio+ C.B 7esolver administrativamente todos los asuntos de car'cter tributario que se promuevan, incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos. )icha disposicin consagra un deber que se impone a dicho funcionario consistente en corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones. El tenor de dicha norma supone el e!ercicio de una facultad correctora de los actos de los funcionarios que se encuentran ba!o su direccin, como lo es la Jnidad Fiscalizadora que emite la liquidacin correspondiente. &onforme la regla de interpretacin gramatical contenida en el art#culo 5: del &digo &ivil, el sentido natural y obvio de la expresin PcorregirY es conforme la definicin que da el )iccionario de la 7eal Academia de la *engua Espa,ola+ PEnmendar lo erradoY. *a !urisprudencia incluso ha dado un concepto de

correccin+ en fallo del 1> de diciembre de 1?2?, la &orte /uprema se,al que Pcorreccin, seg n expresa el )iccionario es la alteracin o cambio que se hace en obras escritas de otro g%nero para quitarles defectos o errores o darles mayor perfeccinY @0aceta de los (ribunales 1?2?, /egundo /emestre, p'g. 212, citada por Eliana &affarena en )iccionario de Furisprudencia &hilena, (omo -, Editorial &onosur, 1?>9A. *o expuesto anteriormente permite sostener que la facultad de corregir los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos supone un acto en que se enmienda un error mediante un cambio que se realiza en el documento respectivo en que consta la liquidacin y, por tanto, no basta Bcomo lo sostiene el )irector 7egional al informar el recursoB simplemente en emitir una 7esolucin en virtud de la cual se reconozca el error y se reemplace el a,o calendario de los impuestos en que seg n la Administracin el contribuyente debe diferencias liquidadas. El /ervicio de -mpuestos -nternos, interpretando la norma del art#culo 9 letra G ;< C del &digo (ributario, en la &ircular ;< C1 del 52 de septiembre de 5::C, se,al que PQestas facultades correctivas se circunscriben en el acatamiento del principio de la legalidad, al cual repugna la persistencia de actos de la administracin que, por error de hecho o de derecho incurridos en el acto mismo o en los procedimientos seguidos en su gestacin, van m's all' de la norma legal que persiguen aplicar al caso particular o que vulneran el principio que asegura a los ciudadanos el sometimiento a procedimientos racionales y !ustos, al ponerlos en situaciones de desigualdad, inequidad o indefensinQY. *a norma, asimismo, se,ala que la correccin Hincluida la anulacinB podr' realizarse en cualquier tiempo, por lo que no hay plazo para el e!ercicio de esta facultadBdeber. *a citada &ircular ;< C1 agrega que se deber' proceder a la anulacin total o parcial del acto viciado PQ nicamente cuando %ste sea la nica forma de salvar las incorrecciones, errores o viciosQpara estos efectos, cabe tener presente que si la incorreccin o irregularidad que se constata existir en el acto administrativo es de car'cter formal, v. gr. error en la identificacin del obligado o en su n mero de 7J(, siempre que el error no haya provocado la indefensin del contribuyente al haberle impedido tomar conocimiento cabal de lo obrado por el /ervicio, error en la mencin de los cdigos de imputacin, etc., no se deber' anular el giro sino que la correccin que se disponga debe limitarse a salvar los errores en que se hubiere incurrido mediante una resolucin administrativaQY. El criterio del /ervicio evidencia una interpretacin a!ena a toda legalidad respecto del deber del art#culo 9O letra G ;O C del &digo (ributario, al distinguir entre vicios que dan lugar a la nulidad de la liquidacin y giro y los que no, precisando que dicha distincin debe realizarse por los )irectores 7egional en funcin de resguardar Pel inter%s fiscalY. 7especto de los vicios que no deber#an implicar la nulidad de la liquidacin, seg n la interpretacin dada en la &ircular aludida slo bastar#a que en 7esolucin posterior el )irector corrigiera el error o vicio manifiesto, lo que en definitiva supondr#a que con dicho acto administrativo la liquidacin original virtualmente se corrige y adquiere plena

validez. /in duda el criterio antes expuesto es a!eno a la legalidad vigente, ya que implicar#a que la Administracin (ributaria podr#a validar actos que emanan de ella que son viciados con efecto retroactivo sin asumir las consecuencias que el vicio patente en el acto Hen este caso la liquidacinB produce.

CAPTULO SPTIMO EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

I. CONCEPTO &onocido ba!o la sigla -DA, es el decreto ley ;< >5C el texto que viene a regular este tributo, que hasta la fecha se ha constituido dentro de las fuentes de ingresos fiscales en una de las m's importantes. &onceptualmente, el -mpuesto al Dalor Agregado tiene como ob!etivo el gravar el valor que va a,adiendo al precio de venta de un determinado bien o servicio cada uno de los agentes econmicos que participa en el proceso de produccin, distribucin y comercializacin de un bien. )e esta forma, se busca evitar la aplicacin de impuesto sobre impuesto, que es una de las caracter#sticas propias de los impuestos a las ventas que se aplican en cada etapa que va del productor al consumidor, generando el denominado efecto 4cascada4. En nuestro sistema, el impuesto en an'lisis implica cuantificar la diferencia entre las ventas y las compras realizadas por cada uno de los agentes econmicos involucrados en el proceso de produccin a comercializacin. /e advierte entonces un )%bito Fiscal, que no es sino la suma de los impuestos que se recargan por parte del contribuyente en el per#odo tributario @mesA y el &r%dito Fiscal, que no es sino la suma de los impuestos soportados por el mismo contribuyente en el per#odo tributario @mesA. *a diferencia entre ambos conceptos da como resultado del -mpuesto al Dalor Agregado a pagar. /in per!uicio de lo expuesto, si se analiza en forma detenida la cadena de productores a consumidores, el impuesto que se consagra en el ).*. ;< >5C, no es propiamente tal un tributo que grave el valor agregado, sino que lisa y llanamente grava las ventas de productos y la prestacin de servicios, evitando la aparicin del denominado efecto 4cascada4, que supone la aplicacin de impuesto sobre impuesto. En efecto, en el caso del impuesto del (#tulo -- del ).*. ;< >5C, denominado -DA, no se viene a aplicar concretamente la tasa actual del 1?I sobre el valor agregado de un producto, sino que sobre el valor total del mismo, lo que en definitiva impide determinar con precisin como base imponible el valor agregado propiamente tal. II. CARACTERSTICAS DEL IMPUESTO A LAS VENTAS Y SERVICIOS 1. En cuanto a su temporalidad, es de car'cter mensual, ya que el contribuyente tendr' un per#odo tributario en cada mes, en el cual deber' determinar el impuesto a pagar por la relacin )%bito fiscalB&r%dito fiscal. 5. Es un impuesto de recargo. En efecto, el impuesto que debe soportar el comprador en cada etapa de la cadena de productor a consumidor se agrega al precio de la venta o servicio. 2. Es un impuesto de declaracin y pago, ya que el ).*. ;< >5C y su 7eglamento viene a establecer que el contribuyente deber' declarar y pagar el impuesto a m's tardar el d#a 15 del mes siguiente al per#odo que se declara.

=. Es un impuesto que tiene por contribuyente @su!eto pasivo de la obligacin tributaria y su!eto pasivo del impuestoA a los agentes que participan en la cadena de productor a comercializador. III. EL HECHO GRAVADO EN EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO &uando se aborda el an'lisis del hecho gravado en el -mpuesto al Dalor Agregado, se efect a una distincin b'sica+ hechos gravados propiamente tales y los denominados actos asimilados. A. HECHOS GRAVADOS PROPIAMENTE TALES El art#culo 5< del ).*. ;< >5C viene a establecer los hechos gravados propiamente tales que son las ventas y las prestaciones de servicios. A continuacin se analizar' primeramente el hecho gravado venta y luego el hecho gravado servicios. !. V)$0! /e define en el art#culo 5< ;< 5 como toda convencin, independiente de la designacin que le den las partes, que sirva para transferir a t#tulo oneroso el dominio de bienes corporales muebles, bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, de una cuota de dominio sobre dichos bienes o de derechos reales constituidos sobre ellos, como asimismo todo acto o contrato que conduzca al mismo fin o que la presente ley equipare a venta. /e se,ala por el mismo texto del art#culo 5< del ).*. ;< >5C que estas ventas deber'n ser efectuadas por un vendedor, entendi%ndose por tal a la persona natural o !ur#dica que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles, sean ellos de su propia produccin o adquiridos por terceros, como asimismo a las empresas constructoras que en forma habitual vendan bienes corporales inmuebles construidos totalmente por ella o por un tercero en parte para ella. )e estas definiciones emana que se deben dar los siguientes requisitos+ 1. &onvencin, acto o contrato que sirva para transferir el doBminio o una cuota de %l. /e trata de cualquier acto o contrato que tenga como ob!eto la transferencia de la propiedad de una cosa corporal mueble o corporal inmueble de una empresa constructora. 5. 6ue la convencin traslaticia de dominio recaiga sobre bienes corporales muebles e inmuebles de propiedad de empresas constructoras construidas total o parcialmente por ellas o de derechos reales constituidos sobre tales bienes corporales.

)e este requisito se debe precisar que los bienes sobre los que recae la convencin traslaticia de dominio son+ 5.1. Gienes corporales muebles. 5.5. Gienes ra#ces o inmuebles construidos por una empresa constructora total o parcialmente por ella, y derechos reales constitutivos sobre los mismos. 2. 6ue la convencin sea a t#tulo oneroso. ;os referimos con este elemento a que los contratos o convenciones afectos al impuesto impliquen que el adquirente de los bienes o derechos queda obligado a pagar mediante una contraBprestacin futura o actual a favor del que efect a la venta. *os contratos o convenciones afectos al impuesto en estudio implican que el adquirente de los bienes o derechos quedan obligados a pagar una contraprestacin actual o futura a favor del vendedor. =. *os bienes corporales muebles o inmuebles deben estar situados en el territorio nacional. Este elemento apunta al concepto de territorialidad del impuesto a las ventas contenido en el art#culo C< del ).*. ;< >5C, en cuanto se gravan slo las ventas de bienes ubicados en &hile al momento de celebrarse la convencin que transfiere su dominio. C. *a venta sea hecha por un vendedor. El quinto requisito para que se genere el hecho gravado venta del ).*. ;< >5C es que en ella participe un vendedor, entendi%ndose por tal a la persona natural o !ur#dica que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles, sean ellos de su propia produccin o adquiridos por terceros, como asimismo a las empresas constructoras que en forma habitual vendan bienes corporales inmuebles construidos totalmente por ella o por un tercero en parte para ella. /er' el /ervicio de -mpuestos -nternos el que certificar' la habitualidad. El 7eglamento del ).*. ;< >5C se,ala que el /ervicio debe atender a los siguientes elementos para definir la habitualidad+ ;aturaleza, cantidad y frecuencia de las ventas. Es necesario se,alar que se atiende al vendedor como aquel que viene en forma habitual a transferir bienes de su activo realizable, esto es, del giro de la empresa o persona de que se trate. En relacin a las constructoras se debe considerar que el concepto de vendedor implica que se trate de una empresa organizada para construir y vender inmuebles, aunque el giro de la construccin no sea exclusivo y aun cuando sea espor'dico o de menor importancia. ,. L! P")/0!%#D$ () S)"3#%#'/

El art#culo 5< ;< 5 del ).*. ;< >5C define el hecho gravado servicio en el -mpuesto al Dalor Agregado como la accin o prestacin que una persona realiza para otra y por la cual percibe un inter%s, prima, comisin o cualquier otra forma de remuneracin siempre que provenga del e!ercicio de las actividades comprendidas en los ;<s. 2 y = del art#culo 5: de la *ey de -mpuesto a la 7enta. *os elementos del hecho gravado b'sico servicio son los siguientes+ 1. Accin o prestacin a favor de una persona. /e trata de un acto o hecho en que una persona realiza o promete algo en favor de otra. En este caso no interesa la habitualidad, como ocurr#a con la venta, sino que basta con la prestacin material del /ervicio. 5. El Prestador de /ervicios perciba una remuneracin. *a ley se,ala que el prestador del /ervicio perciba un inter%s, prima, comisin o cualquier forma de remuneracin, lo que lleva a concluir que no interesa la denominacin que se d%, siempre que se trate de un pago por un servicio prestado. 2. *os servicios que se prestan provengan de actividades clasificadas en los n meros 2 = del art#culo 5: de la *ey de -mpuesto a la 7enta. *a *ey de -mpuesto a la 7enta viene a distinguir a aquellas rentas, las que provienen de actividades que se enumeran en los cinco primeros n meros del art#culo 5:. /i el /ervicio que se presta proviene de alguna de dichas actividades, se generar' el hecho gravado. =. El /ervicio debe prestarse o utilizarse en &hile. Este elemento del hecho gravado est' consagrado en el art#culo C< del ).*. ;< >5C y no es sino una manifestacin de la territorialidad del impuesto. Gasta que los servicios se presten o se utilicen en &hile, sin importar si la remuneracin correspondiente se pague o perciba en &hile o en el extran!ero. Prestado en &hile, implica que la actividad es desarrollada en &hile, independiente donde se utilice. Jtilizado en &hile, implica que la actividad del prestador del /ervicio se desarrolla en el extran!ero. B. LOS ACTOS ASIMILADOS La hemos analizado los hechos gravados venta y prestacin de servicios en el ).*. ;< >5C. Ahora, es preciso se,alar que existen algunas conductas o actos que no alcanzan a cumplir con todos los requisitos de la venta y la prestacin

de servicios, razn por la cual el legislador decidi considerarlos como actos asimilados a las ventas o a los servicios. Est'n enumerados los actos asimilados en el art#culo >< del ).*. ;< >5C y los analizaremos, distinguiendo entre actos asimilados a las ventas y actos asimilados a la prestacin de servicios+ !. A%0'/ A/#2#*!('/ ! *!/ V)$0!/ 1. -mportaciones, habituales o no. Art#culo >< letra aA. *a importacin se define como el ingreso legal al pa#s de mercader#as extran!eras para su uso y consumo. *as mercader#as que ingresan v#a importacin deben pagar un derecho aduanero y, si procede, un derecho espec#fico. /e gravan por el impuesto a las ventas y servicios, independiente que sean habituales o no. En esta materia la ley ;< 1?.922, publicada en el )iario 3ficial del 11 de septiembre de 1???, agreg dos nuevos incisos al art#culo >< letra aA del ).*. ;< >5C. En efecto, se establece que se considerar' venta la primera ena!enacin de los automviles importados al amparo de las partidas del &ap#tulo : del Arancel Aduanero, en cuya virtud gozan de exencin total o parcial de derechos e impuestos con respecto a los que les afectar#an en el r%gimen general. El inciso final, referido a los mismos veh#culos, se,ala que los notarios no podr'n autorizar la transferencia y el /ervicio de 7egistro &ivil no podr' inscribir si no se acredita el pago del impuesto. 5. Aportes a sociedades y otras transferencias de bienes corporales muebles, efectuados por vendedores, que se produzcan con ocasin de la constitucin, ampliacin o modificacin de sociedades. Art#culo >< letra bA. En este caso, el aporte o transferencia debe ser de bienes corporales muebles del giro del contribuyente, ya que se se,ala por la norma que dichos actos se efect en por un vendedor. 2. *as ad!udicaciones de bienes corporales muebles de su giro, realizados en liquidaciones de sociedades civiles y comerciales, sociedades de hecho y comunidades. Asimismo, respecto de liquidacin de sociedades que sean empresas constructoras y comunidades o cooperativas de vivienda, cuando se ad!udica un bien corporal inmueble construido total o parcialmente por la sociedad, comunidad o vivienda. Art#culo >< letra cA. En todas las ad!udicaciones se excluye a las que se efect an como consecuencia de la liquidacin de la comunidad hereditaria o la que queda al disolverse la sociedad conyugal. =. *os retiros de bienes corporales muebles efectuados por un vendedor o por

el due,o, socios, directores o empleados de empresas, para su uso o consumo personal o de su familia, para su propia produccin o reventa o bien para la prestacin de servicios, cualquiera sea la naturaleza !ur#dica de la empresa. Art#culo >< letra dA. El art#culo >< en la letra dA se,ala que se considerar'n retirados para uso o consumo propio todos los bienes que falten en el inventario y cuya salida de la empresa no sea posible !ustificar con documentacin fehaciente, salvo caso fortuito o fuerza mayor calificado por el /ervicio. El 7eglamento del ).*. ;< >5C, decreto supremo ;< CC, se,ala en su art#culo 1:, algunos instrumentos que podr'n tener el car'cter de documentacin fehaciente. C. *os retiros de bienes corporales muebles destinados a rifas y sorteos aun a t#tulo gratuito sean o no del giro de la empresa, efectuados con fines promocionales o de propaganda. Art#culo >< letra dA inciso segundo. El 7eglamento del ).*. ;< >5C, se,ala que no estar'n afectos al impuesto a las ventas y servicios, si los bienes no salen de la empresa o negocio y son destinados por el vendedor a ser consumidos en el giro o se les traslada al activo inmovilizado. 9. *as entregas o distribuciones gratuitas de bienes corporales muebles que los vendedores efect an con fines promocionales o de propaganda. Art#culo >< letra dA inciso tercero. E. Denta de establecimientos de comercio y de cualquier universalidad que comprenda bienes corporales muebles de su giro. Art#culo >< letra fA. Expresamente esta norma except a a la cesin del derecho real de herencia, el que no queda afecto al impuesto en estudio. >. Aportes y otras transferencias, retiros y ventas de establecimientos de comercio y otras universalidades que comprendan o reBcaigan sobre bienes corporales inmuebles del giro de una empresa constructora. Art#culo >< letra [A. ?. *a venta de bienes corporales muebles que realicen las empresas antes de que haya terminado su vida til normal, de conformidad a lo dispuesto en el ;< C del art#culo 21 de la *ey de la 7enta o que hayan transcurrido cuatro a,os contados desde su primera adquisicin y no formen parte del activo realizable, efectuada por contribuyentes que, por estar su!etos a las normas de este (#tulo, han tenido derecho a cr%dito fiscal por la adquisicin, fabricacin o construccin de dichos bienes. /e trata de los bienes del activo fi!o que van a quedar afectos al impuesto a las ventas y servicios en la segunda ena!enacin, sin considerarse como lo hac#a el texto anterior del art#culo >< letra m del ).*. ;< >5C al plazo entre la adquisicin y venta. A contar de la reforma de la ley ;< 1?.E2> hay que esperar el plazo de vida til del bien o los cuatro a,os para que no queden afectos en su ena!enacin al

impuesto respectivo. &abe precisar que slo opera este acto asimilado respecto de los bienes del activo fi!o que han dado lugar a cr%dito fiscal en su adquisicin. *a reforma agreg una parte final al precepto en an'lisis, consistente en que la venta de bienes corporales inmuebles o de establecimientos de comercio, sin per!uicio del impuesto que afecte a los bienes de su giro, slo se considerar' comprendida en este acto asimilado, cuando ella se efect e antes de doce meses contados desde su adquisicin, inicio de actividades o construccin seg n corresponda. /e trata, respecto de estos bienes, mantener el r%gimen vigentes antes de la reforma. ,. A%0'/ !/#2#*!('/ ! *'/ /)"3#%#'/ 1. *os contratos de instalacin o confeccin de especialidades y los contratos generales de construccin. )ebemos entender estos actos asimilados en relacin al hecho gravado b'sico venta de bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora, construidos totalmente por ella o en parte por un tercero para ella. Art#culo >< letra eA. 5. El arrendamiento, subarrendamiento, usufructo y cualquier forma de cesin de uso o goce de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados, inmuebles con instalaciones o m'quinas que permitan el e!ercicio de alguna actividad comercial o industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio. Art#culo >< letra gA. 2. El arrendamiento, subarrendamiento y cualquier forma de cesin del uso y goce de marcas, patentes de invencin, procedimientos o frmulas industriales y otras prestaciones similares. Art#culo >< letra hA. =. El estacionamiento de automviles y otros veh#culos en playas de estacionamiento en otros lugares destinados a dicho fin. Art#culo >< letra iA. C. *as primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros, sin per!uicio de la exencin que corresponda. Art#culo >< letra hA. IV. LAS EXENCIONES DEL IMPUESTO A LAS VENTAS Y SERVICIOS Es el p'rrafo -D del ).*. ;< >5C, art#culos 15 y 12, el que contiene las exenciones del impuesto a las ventas y servicios. )e dichas normas es posible efectuar la siguiente clasificacin+ A. Exenciones 7eales u 3b!etivas, subdivididas en exenciones a las ventas, importaciones, internacin de especies, exportacin y servicios regulados en el art#culo 15. G. Exenciones Personales o /ub!etivas, establecidas en favor de determinados su!etos de obligacin tributaria, regulados en el art#culo 12.

A. EXENCIONES REALES U OBJETIVAS !. A *!/ 3)$0!/ /e consagran en la letra aA del art#culo 15 del ).*. ;< >5C, con las modificaciones incluidas por la ley ;< 1?.922, publicada en el )iario 3ficial de 11 de septiembre de 1???. Al respecto, podemos se,alar que las siguientes operaciones que se gravan con el impuesto a las ventas, por el ministerio de la ley son ob!eto de exencin. 1. *a venta de veh#culos motorizados usados, excepto en los siguientes casos+ 1.1. *a venta de veh#culos motorizados usados en un plazo inferior a doce meses contados desde la fecha de su adquisicin, siempre que no se trate de un bien de activo realizable y su adquisicin haya dado derecho a cr%dito, conforme lo precept a la letra mA del art#culo ><. 1.5. *os que se importen y se transfieran, en virtud del e!ercicio por parte del comprador, de la opcin de compra contenida en un contrato de arrendamiento con opcin de compra de un veh#culo. 1.2. /e except an los veh#culos motorizados usados que no hayan pagado al momento de producirse la internacin por encontrarse acogidos a alguna franquicia de conformidad a lo se,alado en el art#culo >< letra aA incisos segundo y tercero, esto es, importados al amparo de las partidas del &ap#tulo : del Arancel Aduanero 5. *as especies transferidas a t#tulo de regal#a a los traba!adores por sus respectivos empleadores. El art#culo 52 del )./. ;< CC, 7eglamento del -DA, establece que las regal#as deben constar en un contrato colectivo o acto de avenimiento y que el valor de mercado de las especies no exceda de una unidad tributaria mensual por cada traba!ador en cada per#odo tributario @mesA. 2. "aterias Primas destinadas a bienes de Exportacin. )entro de la pol#tica econmica de incentivo a las exportaciones se encuentran como herramienta el art#culo 15 letra A ;< C, en cuanto en %l se se,ala que est'n exentas del -DA la venta de materias primas nacionales, en los casos que as# lo declare por resolucin final la )ireccin del /ervicio de -mpuestos -nternos. Para que se d% esta situacin se exige la concurrencia de los siguientes requisitos+ 2.1. 6ue las materias primas sean ob!eto de transformacin industrial. 2.5. /i se adquieren a proveedores nacionales acompa,ar certificados de dichos proveedores en que renuncian al cr%dito fiscal por dichas operaciones si quedaran afectas al -DA.

En los casos de cambio de su!eto, tales como los agricultores, pescadores artesanales, ser' el propio exportador el que deber' emitir una factura de compra no siendo necesario el certificado. Finalmente, si el /ervicio de -mpuestos -nternos otorg esta exencin a fin de documentar la operacin exenta se debe otorgar por los contribuyentes beneficiados una orden de compra en la que se se,alar' la fecha y n mero de resolucin que les otorg la liberacin. ,. A *!/ #2&'"0!%#'$)/ /e consagran en la letra G del art#culo 15 las siguientes exenciones a las importaciones. )ebemos recordar que las importaciones est'n gravadas con el -DA en atencin al art#culo >< letra aA. 1. *a importacin de especies b%licas, pertrechos y otros importados por el "inisterio de )efensa ;acional e -nstituciones afines. Art#culo 15 letra bA ;< 1. 5. Especies importadas por representantes de naciones extran!eras e instituciones u organismos internacionales. Art#culo 15 letra bA ;< 2. 2. Especies importadas por pasa!eros. /eg n el art#culo 15 letra G ;< = se exime la importacin de especies importadas por pasa!eros siempre que+ 2.1. &onstituyan equipa!e de via!eros, compuesto por efectos menores o usados, y 2.5. 6ue se encuentren exentos de derechos aduaneros. =. Especies importadas por funcionarios o empleados del 0obierno y otros. Art#culo 15 letra bA ;< C. *a citada norma sufri una modificacin en virtud de la ley ;< 1?.922, publicada en el )iario 3ficial de 11 de septiembre de 1???. *a regla es que se exime del impuesto a las ventas y servicios a las especies importadas por funcionarios o empleados del 0obierno de &hile, que presten servicios en el exterior y por inmigrantes, siempre+ =.1. 6ue dichas especies consistan en efectos personales, meBna!e de casa y, entre otros, un veh#culo automvil terrestre. =.5. 6ue para su importacin no requiera registro de importacin u otro documento exigido por Aduana. C. Especies importadas por tripulantes de naves, aeronaves y otros veh#culos. /e consagran en el ;< 9 del art#culo 15 y se establece a favor de la importacin

de especies efectuadas por tripulantes de naves, aeronaves y otros veh#culos, siempre que+ C.1. *as especies importadas constituyan equipa!e via!ero. C.5. /e encuentren exentas de derechos aduaneros. 9. Pasa!eros y residentes procedentes de zonas de r%gimen aduanero especial. Art#culo 15 letra bA ;< E. /e refiere esencialmente a las importaciones efectuadas por pasa!eros y residentes de una Zona Franca y que se acogen a los art#culos 52 y 2C de la ley ;< 12.:2?. E. -mportaciones que constituyan donaciones y socorros calificados en dicho car'cter por el /ervicio de Aduanas, destinadas a corporaciones, fundaciones y universidades. Art#culo 15 letra bA ;< E inciso segundo. >. -mportaciones efectuadas por instituciones u organismos que se encuentran exentos de impuesto por un convenio internacional suscrito y ratificado por el 0obierno de &hile. Art#culo 15 letra bA ;< >. ?. Est'n exentos del impuesto a las ventas y servicios, las importaciones de materias primas destinadas a la produccin, elaboracin o fabricacin de especies destinadas a la exportacin. Art#culo 15 letra G ;< ?. 1:. -mportaciones de bienes de capital. El ;< 1: de la letra bA del art#culo 15 del ).*. ;< >5C exime del impuesto a las ventas y servicios a las importaciones de bienes de capital efectuadas por inversionistas y por las empresas receptoras de la inversin, representativas de la inversin efectivamente recibida en calidad de aporte, siempre que se den los siguientes requisitos+ 1:.1. /i se trata de inversionistas extran!eros+ 1:.1.1. 6ue se trate de bienes de capital que est%n dentro de un proyecto del ).*. ;< 9::. 1:.1.5. 6ue los bienes se incluyan en la lista del decreto supremo ;< =9> publicado en el )iario 3ficial de 55 de abril de 1??1. 1:.5. /i se trata de inversionistas nacionales+ 1:.5.1. 6ue la inversin forme parte de un proyecto similar al de inversin extran!era acogido al ).*. ;< 9::. 1:.5.5. 6ue los bienes no se produzcan en &hile en calidad y cantidad suficiente.

1:.5.2. 6ue el proyecto de inversin nacional sea considerado de inter%s para el pa#s. 1:.5.=. 6ue el "inistro de Econom#a califique las circunstancias anteriores mediante resolucin refundada por el "inisterio de .acienda. 1:.5.C. 6ue los bienes se incluyan en la lista del )./. ;< =9> del )iario 3ficial de 55 de abril de 1??1. 11. -mportaciones que constituyen premios o trofeos culturales o deportivos. Para tal efecto, ellas deben cumplir con requisitos de la posicin ::.52 del Arancel Aduanero. 15. Premios y donaciones realizados conforme a la subpartida ::.15.:C.:: de la seccin o del arancel aduanero consistente en especies donadas en el exterior a chilenos con ocasin de competencia y concursos internacionales en que hayan obtenido la m'xima distincin. Art#culo 15 letra bA ;< 15. 12. -mportaciones efectuadas por bases en el territorio ant'rtico. &onforme al art#culo 15 letra bA ;< 12, estas importaciones deben a!ustarse a la Partida ::.2= del cap#tulo : del Arancel Aduanero. 1=. Especies importadas por via!eros con residencia en localidades fronterizas, cumpliendo exigencias del arancel aduanero. Art#culo 15 letra bA ;< 1=. 1C. Especies importadas por artistas nacionales respecto de obras e!ecutadas por ellos y que se aco!a a la Partida ::.2C del cap#tulo : del arancel aduanero. Art#culo 15 letra bA ;< 1C. %. A *!/ #$0)"$!%#'$)/ El art#culo 15 letra cA, consagra exencin a la internacin de los siguientes productos+ 1. Efectuadas por los pasa!eros o personas visitantes para su propio uso durante su estad#a en &hile y siempre que se trate de efectos personales y veh#culos para su movilizacin en el pa#s. 5. *as que se efect en transitoriamente en admisin temporal, que es aquel r%gimen que afecta a mercader#as internadas antes de una destinacin aduanera a almacenes francos, depsitos aduaneros o en tr'nsito temporal. (. A *!/ )A&'"0!%#'$)/ El art#culo 15 letra dA del ).*. ;< >5C se,ala que est'n exentas del impuesto a las ventas y servicios, las exportaciones de bienes al exterior, constituyendo otro instrumento de incentivo a dichas operaciones.

"'s adelante analizaremos el mecanismo de recuperacin del impuesto a las ventas y servicios de los exportadores, ya que es posible que ellos se vean afectos al pago de dicho tributo, sin per!uicio de las exenciones respectivas. ). A *'/ /)"3#%#'/ /e consagran en el art#culo 15 letra eA del ).*. ;< >5C, las exenciones a las remuneraciones y servicios, debiendo precisarse que esta expresin engloba al hecho gravado prestacin de servicios por nosotros analizado. 1. -ngresos percibidos por conceptos de entradas a los siguientes espect'culos y reuniones, seg n el art#culo 15 letra eA ;< 1+ 1.1. Art#sticos, cient#ficos, culturales, teatrales, musicales, po%ticos, de danza y canto, que por su calidad art#stica cuenten con el auspicio del "inisterio de Educacin. 1.5. )e car'cter deportivo. 1.2. *os que se celebren a beneficio total y exclusivo de ciertas instituciones, tales como la &ruz 7o!a, &uerpos de Gomberos y otras, por un m'ximo de doce espect'culos o reuniones de beneficio en cada a,o calendario por cada institucin, cualquiera sea el lugar en que se presenten, debiendo ellas ser declaradas por el )irector 7egional del /ervicio del lugar en que tenga su domicilio la institucin respectiva. 1.=. &ircenses, siempre que se trate de compa,#as o con!unto de artistas nacionales, debiendo ser declarada la exencin por el )irector 7egional del lugar en que se presente el espect'culo. El inciso final del art#culo 15 letra eA ;< 1 se,ala la improcedencia de las exenciones, cuando en los locales en que se efect an los espect'culos o reuniones se ena!enen bienes o se presten servicios afectos al -mpuesto al Dalor Agregado y estas ventas y servicios no se determine como operacin distinta del servicio por ingreso al espect'culo o reunin. Expresamente la norma se,ala que trat'ndose de actividades aludidas en el n mero 1.1. antes analizado no se dar' la exencin si en dichos locales se transfieren bebidas alcohlicas. 5. *os fletes mar#timos, fluviales, lacustres, a%reos y terrestres del exterior a &hile y viceversa y los pasa!es internacionales. Art#culo 15 letra E ;< 5. El art#culo 15 letra E ;< 5 se,ala que trat'ndose de fletes mar#timos o a%reos del exterior a &hile la exencin alcanzar' incluso al flete que se haga dentro del territorio nacional, cuando %ste sea necesario para trasladar la mercanc#a hasta el puerto o aeropuerto de destino y siempre que la internacin o nacionalizacin de las mercanc#as se produzca en dicho puerto o aeropuerto. 2. &iertas Primas de /eguros. *as primas de seguros son las sumas que se deben pagar por concepto del

seguro que se contrata. *os n meros 2, =, C, 1= y 1C de la letra E del art#culo 15 viene a eximir del -DA a las siguientes primas+ 2.1. /eguros exentos del ;< 2, esto es, las primas que cubren riesgos de transporte respecto de exportaciones e importaciones, sobre cascos de naves y sobre bienes situadas en el exterior. 2.5. Primas por seguros contra da,os causados por terremotos o por incendios que tengan su origen en un terremoto. El ;< = del art#culo 15 letra eA se,ala que la exencin cubre a los seguros especiales contra terremotos o incendios que cubra el terremoto como riesgo adicional. 2.2. /eguros contratados por la Federacin A%rea de &hile, &lubes A%reos y /ociedad &hilena de Aeronavegacin. Art#culo 15 letra eA ;< C. =. &omisiones que perciban los /ervicios 7egionales y "etropolitano de Divienda y Jrbanismo sobre cr%ditos hipotecarios que otorguen a beneficiarios de subsidios habitacionales. Asimismo se encuentran exentas las comisiones que las -nstituciones de Previsin cobren por el otorgamiento de cr%ditos hipotecarios a sus imponentes. Art#culo 15 letra eA ;< 9. C. *os ingresos no constitutivos de renta del art#culo 1E de la *ey de -mpuesto a la 7enta y los ingresos afectos al impuesto adicional del art#culo C? de la misma ley. Art#culo 15 letra eA ;< E. 9. *os ingresos se,alados en los art#culos =5 y => de la *ey de -mpuesto a la 7enta. Art#culo 15 letra E ;< >. /e refiere a los servicios prestados por los traba!adores dependientes y los traba!adores independientes de la segunda categor#a de la *ey de -mpuesto a la 7enta. E. *as inserciones o avisos que se publiquen en e!ercicio del derecho de respuesta consagrado en la ley ;< 19.9=2. Art#culo 15 letra E ;< ?. >. *os intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de cr%ditos de cualquier naturaleza, incluidas las comisiones que correspondan a avales o fianzas otorgados por instituciones financieras, excluidos los intereses de operaciones a plazo a que alude el art#culo 1C ;< 1 del mismo ).*. ;< >5C. Art#culo 15 letra eA ;< 1:. ?. El arrendamiento de inmuebles, sin per!uicio de lo dispuesto en la letra gA del art#culo ><. Art#culo 15 letra eA ;< 11. 1:. /ervicios prestados por traba!adores que laboren solos, en forma independiente y en cuya actividad predomine el esfuerzo f#sico sobre el capital, incluy%ndose al cnyuge, hi!os menores de edad o un ayudante indispensable para la e!ecucin del traba!o. Art#culo 15 letra eA ;< 15.

Esta exencin debe entenderse en el sentido de que este prestador de servicios es posible que quede dentro del art#culo 5: n meros 2 =, razn por la cual d'ndose las circunstancias se,aladas, est' exento del impuesto en an'lisis. /e excluye de esta exencin a los servicios de traba!adores que explotan veh#culos motorizados destinados al transporte de carga. 11. /ervicios que se presten en relacin a la exportacin de productos. El art#culo 15, letra eA ;< 12 viene a ser una de las normas de incentivo fiscal a las exportaciones, ya que caen en la exencin las remuneraciones que se pagan por los siguientes servicios que se utilizan en el proceso de produccin de bienes a exportar+ 11.1. /ervicios portuarios fiscales o particulares, de almacena!e, muella!e y atencin de naves, como los que se perciban en contratos de depsitos, prendas y seguros reca#dos en los productos que se vayan a exportar y mientras se encuentren almacenados en el puerto de embarque. /e se,ala expresamente para evitar cualquier duda que la exencin alcanza a los servicios portuarios, ya sean ellos fiscales o particulares. 11.5. /ervicios de Agentes de Aduanas, de embarcadores particulares o fiscales o despachadores de Aduana cobren por poner a bordo el producto que se exporta. (ambi%n se incluye a los servicios prestados en el transporte del producto desde el puerto de embarque al exterior. 11.2. )erechos o tarifas por pea!e o uso de muelles, malecones, playas, terrenos de playa, fondos de mar o terrenos fiscales cuando se presten servicios con costo de operacin por parte del Estado. 11.=. *os derechos y comisiones que se devenguen en tr'mites obligatorios para el retorno de las divisas y su liquidacin. 15. *as primas o desembolsos por contratos de reaseguros. Art#culo 15 letra eA ;< 1=. 12. *as primas de contratos de seguros de vida rea!ustables. Art#culo 15 letra eA ;< 1C. 1=. *os ingresos que se perciban por servicios prestados a personas sin domicilio ni residencia en &hile, siempre que el /ervicio ;acional de Aduanas califique dichos servicios como exportaciones. Art#culo 15 letra eA ;< 19. Al efecto, debemos se,alar que el concepto de exportacin se ha ampliado, pasando de ser un concepto que slo involucraba a los bienes a uno que involucra a los servicios, vi%ndose en este aspecto tambi%n una exencin que pretende ser un incentivo a las exportaciones. El /ervicio ;acional de Aduanas

por la resolucin ;< 2.1?5 publicada en el )iario 3ficial del 19 de !unio de 1?>? imparte normas para calificar a un servicio como exportacin. 1C. -ngresos en moneda extran!era percibidos por empresas hoteleras registradas ante el /ervicio de -mpuestos -nternos con motivo de servicios prestados a turistas extran!eros sin domicilio o residencia en &hile. Art#culo 15 letra eA ;< 1E. B. EXENCIONES PERSONALES /e consagran en el art#culo 12 del ).* ;< >5C, habi%ndola establecido el legislador en exclusiva consideracin de los contribuyentes, siendo ellas+ a. *as que se establecen con respecto a las radioemisoras, concesionarias de canales de televisin, las agencias noticiosas y radioemisoras. b. *as que se establecen con respecto a las empresas navieras, 'reas, ferroviarias y de movilizacin urbana, interurbana, interprovincial y rural, solo por sus ingresos provenientes del transporte de pasa!eros. *a norma es clara en cuanto a que la exencin se establece en relacin a la calidad de dichos contribuyentes y slo por el transporte de pasa!eros, ya que el transporte de carga sigue afecto. c. *os establecimientos de educacin por los servicios docentes que prestan. d. *os hospitales dependientes del Estado o de las universidades reconocidas por %ste, por los servicios que prestan dentro de su giro. e. El /ervicio de &orreos y (el%grafos, por los servicios que presta, excluidos los de t%lex. f. *a Polla &hilena de Geneficencia y la *oter#a de &oncepcin por los intereses, primas, comisiones u otras formas de remuneracin que paguen a personas naturales o !ur#dicas en razn de negocios, servicios o prestaciones de cualquiera especie. V. EL DEVENGO DEL IVA .emos se,alado en el &ap#tulo octavo que el devengo del impuesto es 4la oportunidad en que se entiende acaecido el hecho gravado, y por tanto, cuando nace el derecho del Fisco para exigir el pago del tributo4. Ahora bien, trat'ndose del impuesto a las ventas y servicios del ).*. ;< >5C en su art#culo ?<, norma que constituye el P'rrafo -- del *ibro -- del citado texto legal, da una serie de reglas en virtud de las cuales se entiende devengado dicho impuesto+ A. DEVENGO EN LAS VENTAS El art#culo ?< letra aA se,ala que trat'ndose de las ventas de bienes corporales muebles, el impuesto a las ventas y servicios se devenga+ 1. En la fecha en que se emite la factura o boleta.

5. En la fecha de entrega real o simblica, si ella es anterior a la emisin de los documentos referidos. 2. En la fecha de la entrega real o simblica cuando por la naturaleza del acto no se emite ni boleta ni factura. El art#culo CC del ).*. ;< >5C se,ala que en los casos de ventas de bienes corporales muebles, las boletas y facturas deber'n ser emitidas al momento de la entrega real o simblica de las especies. (rat'ndose de las ventas en consignacin, el )./. ;< CC, 7eglamento del ).*. ;< >5C, en su art#culo 19 se,ala que en la entrega de mercader#as en consignacin que efect e un vendedor a otro, no se devenga el impuesto mientras no se vendan las especies afectas al tributo. B. DEVENGO EN LOS CONTRATOS SOBRE INMUEBLES )ebemos recordar que en relacin a la construccin de inmuebles, se grava la venta de bienes corporales muebles de propiedad de una empresa constructora, construido totalmente por ella o en parte por un tercero para ella. Asimismo, el art#culo >< grava con el impuesto a las ventas y servicios otros contratos tales como generales de construccin y especialidades. El art#culo ?< letra eA del ).*. ;< >5C, se,ala que el impuesto se devenga+ 1. &ontratos 0enerales de &onstruccin por suma alzada o por administracin al emitirse la respectiva factura. 5. &ontratos de instalacin o confeccin de especialidades, por suma alzada o por administracin, al momento de emitirse la factura. 2. *as promesas de inmuebles al momento de emitirse la factura. =. Arriendo de inmuebles con opcin de compra, al momento de emitirse la factura. C. En las ventas de inmuebles, al momento de emitirse la factura. C. EMISIN DE FACTURAS EN CONTRATOS SOBRE INMUEBLES )ebemos se,alar que si bien existe claridad en que, trat'ndose de contratos sobre inmuebles, el impuesto se devenga al emitirse la factura respectiva, se debe precisar ahora cu'ndo se emite la factura. El ).*. ;< >5C en su art#culo CC se,ala lo siguiente+ 1. *a factura debe emitirse al momento en que se perciba el pago del precio del contrato o parte de %ste, cualquiera sea la fecha de pago+

1.1. &ontratos generales de construccin por suma alzada o por administracin. 1.5. &ontratos de instalacin o confeccin de especialidades, por suma alzada o por administracin. 1.2. Arriendos de inmuebles con opcin de compra. 5. (rat'ndose en forma especial de la venta de inmuebles la factura debe emitirse. Al momento de percibirse el pago del todo o parte del precio del inmueble o bien en la fecha de entrega real o simblica del inmueble o en la fecha de la suscripcin de la estructura p blica de venta. En este caso cualquiera de dichos actos hace suponer al legislador que ha acaecido el hecho gravado. D. EL DEVENGO EN LOS SERVICIOS *a letra aA del art#culo ?< del ).*. ;< >5C se,ala que, trat'ndose de las prestaciones de servicios afectos al impuesto a las ventas y servicios, el devengo de dicho tributo se produce en alguna de las siguientes oportunidades+ a. En la fecha de la emisin de la respectiva factura o boleta, b. En la fecha en que la remuneracin se percibe o se pone en cualquier forma a disposicin del prestador del servicio, siempre que esto ocurra antes de emitirse la respectiva boleta o factura. El art#culo CC se,ala que trat'ndose de las facturas y boletas, ellas deben ser emitidas en el mismo per#odo tributario en que la remuneracin se pag o se puso a disposicin del prestador de servicios. )ebemos se,alar que en materia de prestacin de servicios si no se hubiesen emitido facturas o boletas, o no correspondiese emitirlas, el tributo se devengar' en la fecha en que la remuneracin se perciba o se ponga en cualquier forma a disposicin del prestador del /ervicio. E. EL DEVENGO EN LAS PRESTACIONES PERIDICAS DE SERVICIOS El art#culo ?< letra eA establece que el devengo se produce cuando ocurra el primero de cualesquiera de estos hechos+ a. (%rmino del per#odo fi!ado para el pago del precio, aun cuando en ese momento la remuneracin se encuentre adeudada. b. En la fecha de emisin de las respectivas boletas o facturas. c. En la fecha del pago de la remuneracin o cuando se pone, en cualquier forma, a disposicin del prestador del servicio.

F. DEVENGO EN LAS IMPORTACIONES Es la letra bA del art#culo ?< del ).*. ;< >5C la que se,ala que el impuesto se devenga al momento de consumarse legalmente la importacin o tramitarse totalmente la importacin condicional. El citado art#culo se,ala que el /ervicio ;acional de Aduanas no autorizar' el retiro de bienes si no se prueba que se pag el impuesto, salvo que se trate de importaciones con cobertura diferida. G. DEVENGO EN LOS INTERESES DE LAS VENTAS A PLAZO *a letra dA del art#culo ?< del ).*. ;< >5C se,ala que los intereses y reaB!ustes por saldos insolutos de las ventas a plazo devengar'n el impuesto en an'lisis, a medida que el monto de dichos rea!ustes e intereses se hagan exigibles o a la fecha de su percepcin si %sta fuera anterior. &uando hablamos de que se hagan exigible, el art#culo 1> del 7eglamento establece que es el vencimiento de la respectiva cuota, letra de cambio u otro documento que los contenga en todo o parte. H. DEVENGO EN LOS RETIROS DE MERCADERAS. Expresamente el art#culo >< letra cA se,ala que el devengo en este caso se produce al momento del retiro del bien. VI. EL SUJETO DEL IMPUESTO DEL IVA Esta materia se trata en el P'rrafo (ercero del *ibro /egundo del ).*. ;< >5C, art#culos 1: y 11. El art#culo 1: se,ala una regla general en cuanto a qui%n es el su!eto pasivo de la obligacin tributaria en el caso del impuesto a las ventas y servicios+ 1. *os vendedores. a. &uando realicen ventas de especies de su propia produccin o adquiridas de terceros. b. &uando celebren o e!ecuten cualquiera de los actos que la ley equipara a venta en el art#culo >< de la ley. 5. *os prestadores de servicio. a. Por las acciones o prestaciones de servicios propiamente tales. b. *os actos que la ley equipara a servicios en el art#culo >< de la ley. El art#culo 11 describe qui%nes tambi%n se consideran su!etos pasivos del impuesto a las ventas y servicios+

1. El importador, sea que la importacin sea su giro o no. 5. El comprador o adquirente, cuando el vendedor o tradente no tenga domicilio en &hile. 2. *a sociedad o la comunidad, en los casos de las ad!udicaciones de bienes, asumiendo cada socio o comunero en forma solidaria la responsabilidad del pago del tributo en la parte correspondiente a los bienes que se les ad!udican. =. El aportante en caso de la sociedades. As#, %ste deber' emitir una factura con el impuesto incluido que la sociedad receptora deber' cubrir. C. El beneficiario del servicio, si la persona que efect a el servicio residiese en el extran!ero. 9. *os contratistas o subcontratistas en el caso de los contratos de construccin por administracin o de confeccin de especialidades. VII. CAMBIO DE SUJETO PASIVO DEL IMPUESTO El art#culo 2< inciso tercero del ).*. ;< >5C establece esta figura de cambio del su!eto pasivo del impuesto a las ventas y servicios. Aqu#, el obligado a pagar el impuesto no ser' el vendedor, sino que el comprador o beneficiario del servicio. /e,ala el art#culo 2< inciso tercero que este cambio se podr' efectuar en los casos que la propia ley lo admita o en los casos que la )ireccin ;acional del /ervicio lo establezca por normas generales, a su !uicio exclusivo. En virtud de 7esoluciones que el /ervicio ha ido emitiendo, se ha ido autorizando el cambio de su!eto del -mpuesto de diversos contribuyentes, entre las que podemos considerar+ 1. 7esolucin ;< 1.=?9 exenta, de 1= de enero de 1?EE, en relacin al cambio de su!eto de vendedores de dif#cil fiscalizacin. 5. 7esolucin ;< 12 exenta, de C de enero de 1?>=, ampliada por la resolucin ;< ?2 exenta, de 12 de enero de 1?>= sobre Dentas de 0anado. 2. 7esolucin ;< 1.=52 exenta, de 52 de diciembre de 1?E9, sobre )iarios y 7evistas. En s#ntesis, se trata de que a aquellos que incurriesen en el hecho gravado del -mpuesto a las Dentas y /ervicios y que deb#an asumir el rol de contribuyentes y, por ello, efectuar el pago del tributo, se les cambia a dicho rol, atendida sus caracter#sticas y la naturaleza de la actividad que desarrollan, debiendo el comprador emitir la respectiva documentacin y en definitiva asumir ante el Fisco el pago del tributo. VIII. LA BASE IMPONIBLE EN EL IVA &uando en el &ap#tulo D--- analizamos en forma conceptual la base imponible

di!imos que ella era la expresin cuantificada del hecho gravado. El ).*. ;< >5C, en el P'rrafo 6uinto del (#tulo /egundo, art#culos 1= y siguientes se refiere a la base imponible. 5. R)+*! G)$)"!* /',") *! ,!/) #2&'$#,*) )$ )* I2&-)/0' ! *!/ V)$0!/ E S)"3#%#'/. /e sienta en el inciso primero del art#culo 1C del ).*. ;< >5C y en el art#culo 59 inciso primero del )./. ;< CC, 7eglamento del ).*. ;< >5C, el principio de que la base imponible est' dada por el precio de la venta o el valor de los servicios prestados. El impuesto que grava a la misma operacin, en ning n caso, formar' parte de la base imponible. .asta el momento parece sencillo el determinar la base imponible del impuesto a las ventas y servicios. /in embargo, el art#culo 1C en sus n meros 1, 5 y 2 viene a establecer otros conceptos que se deben agregar a la base imponible+ a. "onto de los rea!ustes, diferencias de cambio, intereses y gastos de financiamiento de la operacin a plazo, incluyendo intereses moratorios que se hubiesen hecho exigibles o percibido anticipadamente en el per#odo respectivo. /e trata, en este caso, de una operacin a plazo en la cual se van a devengar intereses, dichos intereses deber'n agregarse a la base imponible del per#odo respectivo. Para estos efectos cada mes en que se hagan exigibles los intereses, aunque no exista pago efectivo, el vendedor deber' emitir una ;ota de )%bito por los intereses, operando lo mismo respecto de los otros conceptos. b. Dalor de los envases y depsitos constituidos por los compradores para garantizar su devolucin. /e except an los envases de cervezas, !ugos, aguas, minerales, bebidas analcohlicas y gas licuado. c. "onto de los impuestos fi!ados por las leyes, excluidos los de los p'rrafos primero, tercero y cuarto del (#tulo --- del propio ).*. ;< >5C, los del ).*. ;< >59 sobre -mpuestos a las Gebidas Alcohlicas y los impuestos a los hidrocarburos. 6. S#0-!%#D$ () *'/ #$2-),*)/ !H)%0'/ !* I2&-)/0' ! *!/ V)$0!/ E S)"3#%#'/. )ebemos se,alar que la base imponible en el caso de los contratos relacionados con inmuebles est' constituida por el precio estipulado previa deduccin de la parte o proporcin del terreno incluido en la operacin. En efecto, lo que se grava en el ).*. ;< >5C es la construccin, razn por la cual se debe deducir el valor del bien ra#z. El art#culo 1E de la ley viene a regular la valoracin que se le debe dar al terreno, dando las siguientes reglas+

a. El valor de adquisicin no podr' ser superior al doble del valor de su aval o fiscal. b. Para efecto de la deduccin, deber' registrarse el valor del terreno conforme a la variacin del Sndice de Precios al &onsumidor del mes que precede a su adquisicin y el mes anterior a la fecha del contrato. ;o obstante, si la fecha de adquisicin del inmueble precede en no menos de tres a,os a la fecha del contrato afecto, no se aplicar' la limitante antes aludida del doble del aval o, debiendo emitirse por el /ervicio una resolucin fundada. c. /i se trata de arrendamiento de inmuebles amoblados y muebles con instalaciones o maquinarias y todo tipo de establecimiento de comercio que contenga inmuebles, se podr#a deducir de la base imponible, el 11I anual del aval o fiscal o la proporcin que correspondiera si el arrendamiento fuere parcial o los per#odos distintos a un a,o. F. B!/) #2&'$#,*) )$ )* %!/' () #2&'"0!%#'$)/. El art#culo 19 letra aA se,ala que la base imponible ser' el valor aduanero de los productos que se internen o, en su defecto, el valor &.-.F. de los mismos, incluy%ndose en la base los grav'menes aduaneros, esto es los derechos ad valorem y espec#ficos que gravan la importacin. 9. B!/) #2&'$#,*) )$ )* %!/' () *'/ ")0#"'/. /e establece por el art#culo 19 letra bA que la base imponible estar' dada por el valor que el propio contribuyente tenga asignado al bien o el que %ste tenga en plaza, si fuere este ltimo superior, ello a !uicio exclusivo del /ervicio. ;. B!/) #2&'$#,*) )$ *'/ %'$0"!0'/ () #$/0!*!%#'$)/, )/&)%#!*#(!()/ E +)$)"!* () %'$/0"-%%#D$. El art#culo 19 letra cA indica que trat'ndose de estos actos asimilados, la base imponible ser' el valor del contrato, incluyendo los materiales. *o anterior supone que el constructor que incurra en este hecho gravado, deber' considerar para aplicar la tasa del 1?I no slo la obra, sino que los materiales que se utilizan en esa obra material inmueble. =. B!/) #2&'$#,*) )$ *! 3)$0! () -$#3)"/!*#(!()/ .-) %'$0)$+!$ 2-),*)/. El art#culo 19 letra fA se,ala que en este caso, la base imponible ser' el valor de los bienes corporales muebles del giro comprendidos en la venta, sin que se pueda deducir de dicha base el monto de las deudas que afecten a dichos bienes. /e trata de una universalidad que tiene un activo y un pasivo y los bienes muebles que est'n incorporados en ella constituyen la base imponible, de!'ndose expresamente establecido que, a pesar de formar parte de una universalidad, se deduzcan los pasivos que afecten a esos bienes.

El mismo precepto indica que en el caso que la venta se efect e por suma alzada, esto es, sin especificarse el valor de los bienes muebles, ser' el /ervicio el que tasar' el valor de los diferentes bienes corporales muebles del giro del vendedor comprendidos en la venta. )ebemos precisar que el art#culo 19 letra gA se,ala que trat'ndose de universalidades que comprendan bienes corporales inmuebles del giro de una empresa constructora, se aplicar'n las normas antes analizadas para las universalidades que comprendan muebles. >. B!/) I2&'$#,*) () A(?-(#%!%#D$ () ,#)$)/ %'"&'"!*)/ #$2-),*)/. &onforme el art#culo >< letra cA del ).*. ;< >5C se grava con el -mpuesto a las Dentas y /ervicios, la ad!udicacin de bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora y, este caso, la base imponible ser' el valor de los bienes inmuebles ad!udicados, la que no podr' ser inferior al aval o fiscal de la construccin determinado conforme a la ley ;< 1E.52C. IX. EL DBITO FISCAL MENSUAL 5. C'$%)&0' *o podemos conceptualizar como la suma de los impuestos recargados en las ventas y servicios efectuadas en el per#odo tributario de un mes. El art#culo 2C del )./. ;< CC, 7eglamento del ).*. ;< >5C, se,ala cmo deben los contribuyentes determinar su d%bito fiscal+ a. Personas obligadas a emitir facturas, sumando el total de los impuestos recargados en cada operacin dentro del mes. b. Personas obligadas a emitir boletas, sumando el total de las ventas y servicios del mes y efectuando una operacin aritm%tica que permita determinar el monto de los impuestos. 6. A+")+!%#'$)/ !* (@,#0' H#/%!* El d%bito fiscal se aumenta por los valores que se contienen en las notas de d%bito. El art#culo 29 del )./. ;< CC, 7eglamento del ).*. ;< >5C, se,ala en qu% casos se deben emitir notas de d%bito que configuren agregaciones al d%bito fiscal+ a. )iferencias de precio. b. -ntereses, rea!ustes, diferencias de cambio y gastos de financiaBmiento de operaciones a plazo. c. -ntereses moratorios. d. )iferencias de facturacin indebida de un d%bito fiscal inferior al que correspond#a, respecto de las facturas del mismo per#odo tributario.

F. D)(-%%#'$)/ !* (@,#0' H#/%!* El art#culo 2E del )./. ;< CC, 7eglamento del ).*. ;< >5C, establece que del d%bito fiscal mensual se debe deducir el impuesto que conste en las notas de cr%dito que hayan sido emitidas en el per#odo tributario, por los siguientes conceptos+ a. Gonificaciones y descuentos de operaciones afectas, otorgadas con posterioridad a la facturacin. b. /umas restituidas a los adquirentes por concepto de bienes deBvueltos por %stos, siempre que corresponda a operaciones gravadas y siempre que la devolucin se produzca por resolucin, nulidad, resciliacin u otra causa y no hayan transcurrido m's de tres meses. c. /umas restituidas a los clientes en razn de servicios resciliados por los contratantes, dentro del plazo de tres meses. d. &antidades devueltas a los compradores por los depsitos constituidos por %stos para garantizar la devolucin de los envases. e. &antidades a favor de los adquirentes de bienes o beneficiarios de servicios provenientes de una facturacin excesiva del impuesto, siempre que se subsane el error dentro del per#odo tributario. X. EL CRDITO FISCAL 5. C'$%)&0' .emos se,alado que el impuesto del (#tulo -- del ).*. ;< >5C es un tributo que grava las ventas y servicios sin producir el efecto cascada, ya que de los impuestos recargados por las ventas y servicios, se faculta al contribuyente reba!ar los impuestos soportados por compras efectuadas y servicios utilizados. El cr%dito fiscal del impuesto a las ventas y servicios consiste en la suma del total de los impuestos que gravan las adquisiciones y los servicios utilizados por el contribuyente durante el per#odo tributario respectivo. /obre el particular, el art#culo 52 del ).*. ;< >5C se,ala que los vendedores y prestadores de servicios afectos al impuesto en estudio tienen derecho a un cr%dito fiscal contra su d%bito fiscal del mismo per#odo tributario, equivalente al total de los impuestos recargados en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilizacin de servicios o, en el caso de las importaciones, el impuesto pagado por importacin de especies al territorio nacional respecto del mismo per#odo. *a ley ;< 1?.E2> agreg una parte final al art#culo 52 consistente en que se pague al vendedor, por lo menos, el valor del -DA de la operacin. Esta norma, fuertemente criticada y rechazada por el sector empresarial, afecta las ventas a plazo o condicin, generalmente las que se hacen contra factura a 2: 9: d#as.

En dichos casos, para que el adquirente contribuyente del impuesto a las ventas y servicios, pueda deducir el impuesto soportado, requerir', a lo menos, pagar en el per#odo tributario respectivo una parte del precio equivalente al monto del impuesto que grava la operacin. *a entrada en vigencia de esta norma seg n la ley ;< 1?.E2> era a partir del d#a primero del mes siguiente a la fecha de promulgacin de la ley. ;o obstante y ante las presiones recibidas, el art#culo 9< de la ley ;< 1?.E=E estableci que se suspende, desde el 1< de !ulio del a,o 5::1 hasta el 21 de diciembre del a,o 5::5, la aplicacin de esta exigencia. 6. R-,"'/ .-) (!$ ()")%1' ! %"@(#0' H#/%!* El art#culo 52 en su n mero 1 y los art#culos 2? y =: del )./. ;< CC, 7eglamento del ).*. ;< >5C, establecen los siguientes rubros que dan derecho al cr%dito fiscal, siempre que consten en facturas o documentos que den cuenta de la operacin+ a. *as adquisiciones de bienes corporales muebles y utilizacin de servicios destinados a formar parte del activo fi!o, tales como m'quinas, muebles y tiles de oficina y veh#culos destinados a ser usados en el giro, excluidos los automviles, stations \agons y similares. /e trata de bienes que se van a adquirir para producir m's bienes o que van a estar destinados al giro del negocio. &laramente, como se ver' con posterioridad, quedan excluidos veh#culos motorizados que sean automviles, stations \agons y similares. b. *as adquisiciones de bienes corporales muebles y utilizacin de servicios destinados a formar parte del activo realizable, tales como mercader#as, insumos, materias primas y otros. c. *as adquisiciones de especies corporales muebles y utilizacin de servicios que constituyan gastos de tipo general y que digan relacin con el giro o actividad del contribuyente. d. El impuesto recargado en las facturas emitidas con ocasin de un contrato de venta o promesa de venta de un bien corporal inBmueble y de los contratos referidos en la letra eA del art#culo ><. F. R-,"'/ .-) $' (!$ ()")%1' ! %"@(#0' H#/%!*. El art#culo 52 del ).*. ;< >5C y el art#culo =1 del )./. ;< CC se,alan que no procede el cr%dito fiscal respecto de los siguientes rubros+ a. Adquisicin o importacin de bienes y utilizacin de servicios que afecten a hechos que no est'n gravados por la ley o a operaciones exentas o que no guarden directa relacin con el giro del vendedor.

)entro de este rubro tienen gran importancia aquellos bienes que el contribuyente adquiere o servicios que utiliza y que no guardan relacin directa con su giro, situacin que se da muy com n y que el /ervicio de -mpuestos -nternos est' empe,ado en fiscalizar. En el caso que hayan contribuyentes que efect en operaciones afectas y exentas, a la vez, se establece por el art#culo 52 ;< 2 del ).*. ;< >5C, por el art#culo =2 del 7eglamento y la circular ;< 12= de C de noviembre de 1?EC un sistema de c'lculo proporcional del cr%dito fiscal. b. ;o dan derecho a cr%dito fiscal las importaciones, arrendamiento con o sin opcin de compra y las adquisiciones de automviles, stations \agons y similares y de los lubricantes, combustibles, repuestos y reparaciones para su mantencin. *a reforma de la ley ;< 1?.E2> establece que trat'ndose de estos #tems que no dan derecho a cr%dito fiscal, el contribuyente podr#a hacer efectivo la opcin del art#culo 21 inciso primero de la *ey de -mpuesto a la 7enta, esto es, cuando el )irector ;acional del /ervicio de -mpuestos -nternos, los califique previamente, a su !uicio exclusivo, como necesarios para producir la renta. )e esta forma, el contribuyente deber' lograr obtener dicha resolucin no slo para deducir como gasto estos rubros, sino que adem's deducir el monto de las adquisiciones o servicios como cr%dito fiscal en el per#odo tributario respectivo. *a vigencia de esta modificacin es a partir del d#a 1< del mes siguiente al de la fecha de publicacin de la ley ;< 1?.E2>, ya que la ley ;< 1?.E=E no alcanza en la postergacin de vigencia a este inciso del art#culo 52. c. ;o dan derecho al cr%dito fiscal los impuestos recargados en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan los requisitos legales yRo reglamentarios. El propio art#culo 52 ;< C se,ala situaciones en que se tendr' derecho a cr%dito fiscal, no obstante lo se,alado precedentemente, si el pago de la factura respectiva e impugnada cumple con los siguientes requisitos+ c.1. &onste el pago de ella en un cheque nominativo a nombre del emisor de la factura, girado contra la cuenta corriente bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio. c.5. /e anote por el girador del cheque y librado a la vez, el n mero del 7ol Wnico (ributario del emisor de la factura y el n mero de la misma. El art#culo 52 ;< C se,ala que si con posterioridad al pago de una factura, %sta fuera impugnada por el /ervicio, el contribuyente perder' el derecho al cr%dito fiscal contenido en ella, salvo que acredite al /ervicio la emisin y pago del cheque por la suma consignada en la factura, mediante documento original o fotocopiaU

registre la cuenta corriente bancaria respectiva en su contabilidad @siempre que est% obligado a llevarlaAU que la factura cumpla con los requisitos formales y que pruebe por prueba instrumental y pericial la efectividad material de la operacin, si el servicio as# lo solicita. /obre el particular, el /ervicio emiti la 7esolucin ;< E.:91 publicada en el )iario 3ficial del 5E de octubre de 1???, en que se regula pormenorizadamente esta materia. *a ley ;< 1?.E2> agreg un inciso pen ltimo al art#culo 52, en virtud del cual se permite que el contribuyente, aun cuando no pueda cumplir con los requisitos exigidos en las letras c.1. y c.5. antes analizadas, utilizar el cr%dito fiscal soportado, siempre que acredite que el impuesto ha sido recargado y enterado en arcas fiscales debidamente por el vendedor. *a vigencia de esta modificacin es a partir del d#a 1< del mes siguiente al de la fecha de publicacin de la ley ;< 1?.E2>, ya que la ley ;< 1?.E=E no alcanza en la postergacin de vigencia a este inciso del art#culo 52. d. ;o dan derecho a cr%dito fiscal, los impuestos recargados en boletas. 9. R).-#/#0'/ H'"2!*)/ &!"! 1!%)" -/' ()* %"@(#0' H#/%!* )e conformidad a lo que se dispone en el art#culo 5C del ).*. ;< >5C, para hacer uso del cr%dito fiscal se debe cumplir con los siguientes requisitos+ a. El impuesto debe estar recargado separadamente en las respectivas facturas de compra o notas de d%bito recibidas o pagado seg n los comprobantes de ingreso del impuesto trat'ndose de importaciones. b. /e deben haber contabilizado las respectivas facturas, notas de d%bito y documentos de importacin en el *ibro de &ompras. c. El cr%dito fiscal debe hacerse efectivo, mediante su imputacin al d%bito fiscal del mismo mes en que tuvo lugar la adquisicin o servicio que lo origina. En este caso, el art#culo 5= permite que en el caso de facturas recibidas por el adquirente en el mes siguiente y en el subsiguiente a su fecha de emisin, el impuesto recargado en ellas pueda ser utilizado como cr%dito fiscal, imput'ndolo al d%bito fiscal correspondiente al mes siguiente o subsiguiente de su emisin. Ahora bien, en el caso que se reciban facturas fuera de los plazos anteriores, el impuesto soportado no puede imputarse a los d%bitos fiscales de los meses posteriores. /urgen para el contribuyente dos posibilidades+ a. &onsiderar como gasto el impuesto recargado en las facturas y que no se pudo recuperar o, b. /olicitar la devolucin del impuesto, fundado en rectificacin o correccin de la declaracin y dentro del plazo de un a,o del art#culo 159 del &digo (ributario.

;. S#0-!%#D$ () )A0"!3C' () ('%-2)$0'/ '"#+#$!*)/ .-) (! ()")%1' ! -/!" )* %"@(#0' H#/%!* Es posible que se produzca el extrav#o de alguna factura que contiene un impuesto recargado y soportado por el contribuyente. El /ervicio de -mpuestos -nternos ha se,alado que ni copia autorizada de la factura original extraviada, ni una nueva factura de reemplazo ni una nota de cr%dito emitida por el vendedor o prestador de servicios dan derecho a recuperar el impuesto soportado y que consta en el respectivo documento extraviado. /in embargo, la !urisprudencia !udicial ha sostenido que el art#culo 5C del &digo (ributario slo exige que se acredite que el impuesto se ha soportado y, en ning n caso que necesariamente las facturas sean las originales. =. R)2!$)$0) ()* %"@(#0' H#/%!* /i de la confrontacin mensual del cr%dito fiscal con el d%bito fiscal del mismo per#odo tributario, resulta un saldo a favor del contribuyente, se formar' el denominado remanente, suma que recibe el siguiente tratamiento+ a. /e acumula a los cr%ditos fiscales que se originen en el per#odo inmediatamente siguiente, para ser imputado al d%bito fiscal de ese nuevo per#odo tributario y as# sucesivamente en los siguientes per#odos si no se agota. b. El contribuyente, en este caso, proceder' a rea!ustar el remanente de cr%dito fiscal en unidades tributarias mensuales, seg n el monto vigente a la fecha en que se debi pagar el tributo y convirtiendo el n mero de unidades tributarias mensuales en pesos a la fecha en que se impute efectivamente. c. *a no utilizacin del mecanismo de rea!uste en la forma se,alada trae como consecuencia que dicho rea!uste no puede invocarse como cr%dito fiscal en los per#odos posteriores, sino que se debe solicitar la devolucin conforme al art#culo 159 del &digo (ributario. Es posible, seg n el art#culo 5E bis del ).*. ;< >5C, que se est% en presencia de remanente de cr%dito fiscal por adquisiciones de bienes del activo fi!o y ellos se mantengan por seis per#odos tributarios consecutivos o m's. En este caso, surgen para el contribuyente dos alternativas+ a. El remanente se podr' imputar a cualquier impuesto, inclusive de retencin o derechos, tasas y dem's grav'menes que se perciban por intermedio de aduanas, mediante solicitud al /ervicio de (esorer#as a fin de que emita un certificado de pago al efecto. Este certificado de pago que reciba el contribuyente estar' exBpresado en unidades tributarias mensuales, ser' nominativo, intransferible, a la vista y podr' imputarse fraccionadamente. b. El remanente podr' ser ob!eto de devolucin, conforme el procedimiento del inciso =< del art#culo 5E bis, modificado por la ley ;< 1?.CE> del 5? de !ulio de

1??>, la que exige al contribuyente presentar una solicitud al /ervicio de -mpuestos -nternos a fin de que %ste certifique y compruebe, en forma previa a la devolucin por parte de la (esorer#a 0eneral de la 7ep blica, la correcta constitucin de este cr%dito. El /ervicio de -mpuestos -nternos deber' pronunciarse en un plazo de 9: d#as, contados desde la fecha que se reciban los antecedentes correspondientes y si no lo hace se entender' que la solicitud del contribuyente ha sido aprobada, debiendo (esorer#as proceder a la devolucin en un plazo de cinco d#as h'biles desde que se le presenta la copia de la solicitud timbrada por el /ervicio de -mpuestos -nternos. >. R)2!$)$0) () %"@(#0' H#/%!* )$ )* %!/' () 0@"2#$' () +#"' /i se produce el t%rmino de las actividades del contribuyente conforme al art#culo 9? del &digo (ributario, el saldo de cr%dito que hubiese quedado en su favor, seg n el art#culo 5> del ).*. ;< >5C puede ser imputado al impuesto a las ventas y servicios que se cause con motivo de la liquidacin o venta del establecimiento o de los bienes corporales muebles que lo componen. /i a n as# queda remanente, slo se puede imputar al pago del -mpuesto de Primera &ategor#a que el contribuyente adeude por el ltimo e!ercicio. 8. R)%-&)"!%#D$ ()* IVA () )A&'"0!('")/ .asta ahora se ha se,alado que las exportaciones conforme el art#culo 15 letra dA est'n exentas del pago del impuesto a las ventas y servicios. /in embargo y teniendo presente que las exenciones del art#culo 15 del ).*. ;< >5C no alcanzan a todos los bienes que adquiere el exportador y servicios que utiliza, el art#culo 29 del citado texto legal contempla un mecanismo de recuperacin de los impuestos soportados, ya que el exportador estar#a eventualmente quedando, respecto de bienes y servicios adquiridos y utilizados, afecto en calidad de consumidor final. *a recuperacin del impuesto soportado procede no slo para las exportaciones de bienes, sino que tambi%n a los servicios a que alude el art#culo 29 del ).*. ;< >5C. *a ley ;< 1?.C:9 estableci que tambi%n se considerar'n exportadores los prestadores de servicios que efect en transporte de carga y de pasa!eros entre dos o m's puntos ubicados en el exterior, respecto del ingreso obtenido por dicha prestacin que deba declararse en &hile para efectos tributarios. 8.5. M@0'('/ &!"! /'*#%#0!" *! ()3'*-%#D$ () #2&-)/0'/ /'&'"0!('/ &'" )A&'"0!('")/ &onforme al art#culo 29 del ).*. ;< >5C y al )./. ;< 2=> de 1?EC, es posible que el exportador opte por alguno de los siguientes m%todos+ a. 7ecuperar el impuesto soportado a trav%s del mecanismo del art#culo 5C+

imputacin al d%bito fiscal. Estamos en presencia del su!eto pasivo que no slo exporta bienes o servicios, sino que tambi%n realiza operaciones afectas en el mercado interno. /e trata de recuperar los impuestos soportados a trav%s del mecanismo de cr%dito fiscal, imput'ndolo al d%bito que proceda, ello en el sentido de que el exportador realiza operaciones afectas. En este caso, si el cr%dito fiscal es inferior al d%bito, no se produce dificultad alguna. En cambio, si se est' en presencia de un cr%dito fiscal mayor que el d%bito, el remanente puede ser mantenido para el prximo per#odo tributario y que se absorba %ste por el d%bito fiscal. b. 7ecuperacin a trav%s de devolucin post embarque. Jna vez efectuada la exportacin, con el documento de embarque es posible solicitar la devolucin del impuesto que soport y que incidi en el producto o servicio que se prest. En este ltimo caso, bastar' la )eclaracin de Exportacin. Estamos en presencia del exportador cuyas ventas internas no son suficientes para cubrir con los impuestos recargados y que decide no mantener el remanente. El )./. ;< 2=> se,ala que si el cr%dito no es absorbido por el d%bito, deber'n solicitar la devolucin del remanente por cr%dito de exportaciones, conforme lo siguiente+ /e aplica al total del cr%dito fiscal del per#odo correspondiente, el porcenta!e que represente el valor de las exportaciones con derecho a recuperacin del impuesto en relacin a las ventas totales de bienes y servicios, del mismo per#odo tributario. *as exportaciones se considerar'n conforme al valor F.3.G. del producto o servicio y se calcular' conforme el tipo de cambio vigente a la fecha del conocimiento de embarque respecto de los bienes y aceptacin de la )eclaracin de los servicios. c. /olicitar la devolucin de los impuestos soportados+ caso de exportadores que slo venden al exterior. En esta materia, los exportadores que slo tengan como giro las ventas externas, deben solicitar la devolucin de los impuestos soportados en el mes siguiente a aqu%l en que se efect en los embarques, teni%ndose presente que si existen per#odos tributarios en que no se han efectuado los embarques, se acumulan los cr%ditos fiscales y as# hasta que efect e el embarque. A partir de la reforma de la ley ;< 1?.E2>, las solicitudes se deben presentar ante el /ervicio de -mpuestos -nternos y no a (esorer#a como ocurr#a antes.

XI. LA EMISIN DE DOCUMENTOS EN EL IVA 5. G)$)"!*#(!()/ )ebemos se,alar que el ).*. ;< >5C y su reglamento, hacen depender el devengo del hecho gravado del impuesto en an'lisis, de la emisin de facturas y boletas, como asimismo, aparecen en dicha normativa otros documentos tales como las notas de cr%dito y de d%bito que disminuyen o aumentan, seg n el caso, el d%bito fiscal. (ambi%n con frecuencia ya hemos aludido, en el tema de las infracciones y sanciones, a las gu#as de despacho. )e lo anterior emana la necesidad de analizar cada uno de estos documentos. 6. L!/ H!%0-"!/ 5.1. &oncepto *as facturas son documentos que deben emitir los contribuyentes de los impuestos del ).*. ;< >5C en la ena!enacin de bienes corporales muebles yRo prestacin de servicios, afectos o exentos, que efect an con cualquier persona natural o !ur#dica que hubiese adquirido los bienes para su reventa, uso o consumo o que tengan la calidad de prestadores de servicios. En cuanto a su naturaleza !ur#dica se trata de un verdadero contrato escrito que !ustifica ingresos y egresos y que debe ser congruente principalmente con la ca!a y otros libros de contabilidad y es el t#tulo de dominio del comprador para hacerlo valer en distintas oportunidades. 5.5. /u!etos pasivos obligados a emitir facturas *as personas obligadas a emitir facturas son, seg n el art#culo C2 del ).*. ;< >5C, las siguientes+ a. *os vendedores e importadores, incluso por sus ventas exentas, en las operaciones que realicen con otros vendedores o prestadores de servicios. b. *os prestadores de servicios, cuando el beneficiario de la prestacin sea un vendedor o importador u otro contribuyente afecto al mismo tributo que deba acreditar que se le ha recargado separadamente el impuesto para hacer efectivo el cr%dito fiscal. c. *as empresas constructoras respecto de ventas de inBmuebles o de otros contratos gravados con el impuesto, cualquiera sea la calidad !ur#dica del adquirente. 5.2. 7equisitos de las facturas En cuanto a los requisitos de las facturas, debemos remitirnos a lo que expresa

el art#culo 9? del )./. ;< CC, 7eglamento del ).*. ;< >5C. El citado cuerpo legal establece que las facturas deber'n+ aA Emitirse obligatoriamente en original y duplicado /--, triplicado control tributario y cuadruplicado &obro E!ecutivoB&edible. (ambi%n es posible que existan las copias voluntarias @control internoBcontabilidad, control internoB registro de existencias, control internoB bodega, etcA. En todas ellas deben indicar su destino en el v%rtice inferior derecho del documento y en direccin horizontal. Por e!emplo P)JP*-&A)3 /E7D-&-3 )E -"PJE/(3/ -;(E7;3/4, 4(7-P*-&A)3 &3;(73* (7-GJ(A7-34, 4&JA)7JP*-&A)3 &3G73 EFE&J(-D3B&E)-G*E4, 46J-;(JP*-&A)3 &3;(73* -;(E7;3B 7E0-/(73 )E ET-/(E;&-A/4, 4/ET(JP*-&A)3 &3;(73* -;(E7;3B &3G7A;ZA/4, etc. *a totalidad de las copiasU vale decir, las obligatorias y las voluntarias deben llevar impresa diagonalmente y en caracteres destacados la frase+ 4&3P-A )E FA&(J7A @o de Factura de &ompra, ;ota de )%bito o *iquidacinBFactura, seg n se trateA+ ;3 )A )E7E&.3 A &7E)-(3 F-/&A*4. b. ;umeradas en forma correlativa y timbradas por el /ervicio de -mpuestos -nternos. c. -ndicar el nombre completo del contribuyente emisor, n mero del 7ol Wnico (ributario, direccin del establecimiento, comuna o nombre del lugar, seg n corresponda, giro del negocio y otros requisitos que determine la )ireccin ;acional. d. /e,alar fecha de emisin. e. *os mismos datos de identificacin del comprador se,alados en el n mero 2 anterior. f. )etalle de la mercader#a transferida o naturaleza del /ervicio, precio unitario y monto de la operacin. g. -ndicar separadamente la cantidad recargada por concepto de impuesto, cuando proceda. h. ; mero y fecha de gu#a de despacho cuando proceda, esto es, se haya emitido con anterioridad a la factura. i. &ondiciones de venta+ al contado, cr%dito, mercader#a puesta en bodega del vendedor o del comprador y otras. 5.=. "omento en que se deben emitir las facturas. En cuanto al momento u oportunidad en que se deben emitir las facturas, es posible distinguir+

a. Denta de bienes corporales muebles, al momento de la entrega real o simblica. b. Prestacin de servicios, en el per#odo tributario en que la remuneracin sea percibida o se haya puesto de cualquier forma a disposicin del prestador del servicio. Excepcionalmente, los contribuyentes, en el caso del hecho gravado venta, podr'n postergar la emisin de la factura hasta el quinto d#a del mes siguiente al de la operacin, debiendo respaldarse ella con una gu#a de despacho. F. B'*)0!/ 2.1. &oncepto *as boletas son aquellas que deben emitir los contribuyentes de los impuestos establecidos en el ).*. ;< >5C, en la ena!enacin de bienes corporales muebles yRo prestaciones de servicios, afectos o exentos, que efect en a personas que no tengan la calidad de vendedores, importadores o prestadores de servicios. 2.5. 7equisitos de las boletas. El art#culo 9? del )./. ;< CC, 7eglamento del ).*. ;< >5C se,ala que los requisitos formales de las boletas son+ a. Emitirse en duplicado y cumplir los requisitos de las letras aA a la dA antes analizadas con respecto a las facturas, debiendo entregarse al cliente la primera copia y conservarse el original en poder del vendedor. b. )eben ser timbradas por el /ervicio de -mpuestos -nternos. c. /i se emiten en forma manuscrita el mes de emisin debe se,alarse con palabras o n meros 'rabes o corrientes. d. /i se trata de vendedores y prestadores de servicios, que transfieran especies o presten servicios afectos y exentos, deber'n se,alar separadamente los montos de las operaciones en las boletas que emitan. e. -ndicar el monto de la operacin. 2.2. /u!etos obligados a emitir boletas. Est'n obligados a emitir boletas+ a. *os vendedores o importadores, incluso respecto de sus ventas exentas, por las transferencias que realicen directamente al consumidor. b. *os prestadores de servicios, cuando el beneficiario no sea un vendedor o importador u otro contribuyente afecto a los impuestos del ).*. ;< >5C.

)ebemos se,alar que las ventas efectuadas por ba!o el m#nimo actual de K 1>: @fi!ado por resolucin ;< 2.?=2 del 2 de noviembre de 1??5A no deben emitir boletas. /in embargo, la resolucin exenta ;< 52 del a,o 1?>>, refundida por la resolucin ;< 1.9:5 del a,o 1??:, establece que los contribuyentes deber'n emitir una boleta por el total de las operaciones de cada d#a que han estado ba!o el m#nimo @K 1>:A con indicacin del d#a, mes y a,o, al final de la ltima boleta del d#a respectivo, la que deber' registrarse en el *ibro de Dentas y /ervicios. 2.=. "omento en que se deben emitir las boletas. En cuanto al momento en que se deben emitir las boletas debemos distinguir+ a. Dentas+ *as boletas deber'n emitirse en el momento de la entrega real o simblica de las especies. b. /ervicios+ /e deben emitir cuando el precio o remuneracin se pague o se ponga de cualquier forma a disposicin del prestador de servicios. 9. N'0!/ () %"@(#0' E $'0!/ () (@,#0' Estos documentos est'n muy vinculados al d%bito fiscal y pueden, ya sea, aumentarlo o disminuirlo. Por lo expuesto, en ning n caso las notas de cr%dito dicen relacin con el cr%dito fiscal, si son emitidas por el propio contribuyente que hace valer la reba!a. )eben emitirse notas de d%bito+ a. -nter%s, rea!uste, diferencias de cambio y otros gastos de financiamiento en el caso de operaciones a plazo. b. Por intereses moratorios y otros recargos en el precio. c. Errores de facturacin, esto es, un precio inferior al correcto o un -DA facturado menor, siempre que se detecte en el mismo per#odo tributario. )eben emitirse notas de cr%dito+ a. Por descuentos o bonificaciones otorgadas a los compradores o beneficiarios de servicios, con posterioridad a la facturacin.

b. /umas que se devuelven a los compradores por garant#as en los envases. c. Para corregir errores de facturacin, esto es, hay un precio superior al que corresponde o un -DA excesivo al real, siempre que el error se detecte en el mismo per#odo tributario. d. &antidades restituidas a compradores o beneficiarios, por devolucin de bienes o resciliacin de servicios. En este ltimo caso si se produce la devolucin o la resciliacin en un plazo de 2 meses, la nota de cr%dito lograr' ba!ar el d%bito fiscal del mes en que se emita. e. Por cantidades restituidas a los compradores por ventas o proBmesas de ventas de inmuebles gravados con -DA por resolucin, resciliacin, nulidad u otra causa, pudiendo, en este caso, la nota de cr%dito slo reba!ar el d%bito fiscal del mes en que se emita siempre que lo sea dentro de los tres meses siguientes. ;. L! +-C! () ()/&!%1' *as gu#as de despacho son los documentos que deben emitir los vendedores y entregar al adquirente cuando la factura no se extiende al momento de efectuarse la entrega real o simblica de las especies, como asimismo en el traslado de bienes corporales muebles que no importen venta, realizado en veh#culos destinados al transporte de carga. )e lo se,alado precedentemente, las gu#as de despacho son documentos que persiguen+ a. 7eemplazar a la factura hasta que ella se emita, dentro del plazo de C d#as en el mes posterior. b. Para respaldar el traslado de mercader#as o bienes que no importe una venta. *as 0u#as de )espacho deben cumplir con los mismos requisitos se,alados para las facturas. )e esta forma, deber' indicarse el nombre completo del prestador de servicio y receptor de los bienes remitidos, cuando se trate de convenciones que no constituyen venta, adem's del resto de los antecedentes legales exigidos. Adem's, deber' incluirse el detalle completo de las especies que se trasladan, con indicacin de las unidades, peso o volumen, nombre y caracter#sticas de las especies y valor unitario. &uando se trate de traslados de bienes corporales muebles que correspondan a env#os que efect en los 4vendedores4 a consignatarios, comisionistas o martilleros, cuando no importen ventas, ser' obligatorio para los mandantes consignar en las gu#as de despacho, un precio unitario de las especies, aproximado al valor real de los bienes de que se trate. Puede totalizarse, pero no indicar separadamente el -mpuesto al Dalor Agregado.

7especto de los otros traslados que no importen venta podr' omitirse el valor unitario, pero habr' de consignarse en forma clara y detallada el motivo del mismo. =. R))2&*!B' () ('%-2)$0'/ &'" 2)(#'/ %#,)"$@0#%'/ A partir de la ley ;< 1?.C:9 se incorporan al art#culo C9 los incisos tercero y cuarto que permiten la emisin de documentos por medio del intercambio de mensa!es, siempre que ello sea autorizado por la )ireccin ;acional, resguardando los intereses fiscales. /e,alan los incisos citados que los mensa!es por v#a tecnolgica se imprimir'n en papel reemplazando a los documentos antes analizados, enti%ndase boletas, facturas, gu#as de despacho, notas de d%bito y de cr%dito. En este caso, los mensa!es impresos tendr'n el valor probatorio de un instrumento privado emanado de la persona ba!o cuya firma electrnica se transmiti. Por 7esolucin ;< 1:E del 5: de octubre de 5::C, el /ervicio de -mpuestos -nternos estableci normas y procedimientos respecto de la emisin de facturas de compra electrnicas. Asimismo, por 7esolucin ;< >1, del 1 de agosto de 5::C, fi! normas para autorizar a contribuyentes como prestadores de servicios tributarios electrnicos. XII. LAS FACTURAS FALSAS 5. A/&)%0'/ +)$)"!*)/ *a utilizacin por parte del contribuyente del impuesto a las ventas y servicios de facturas falsas produce una serie de efectos tributarios, que se pueden sintetizar de la siguiente forma+ aA El cr%dito fiscal que consta en dicho documento no se puede utilizar. /implemente, las facturas falsas no dan derecho a aqu%l. bA El gasto necesario o el costo directo que consta en dichas facturas no califica para la determinacin de la renta l#quida imponible de primera categor#a. cA El contribuyente se expone a una sancin pecuniaria, conforme el procedimiento de aplicacin de sanciones contenido en el &digo (ributario, sin per!uicio de la facultad del )irector ;acional de deducir querella criminal por alguno de los delitos contemplados en el art#culo ?E ;< = del aludido &digo. 6. C'$%)&0' () H!%0-"! H!*/! *a factura es un documento de gran importancia probatoria en materia tributaria, tanto respecto del uso leg#timo del cr%dito fiscal del -DA por parte de un contribuyente, como de la !ustificacin del cargo l#cito de costos y gastos en el acertamiento o determinacin del -mpuesto sobre las 7entas @&ircular ;< 9: del = de septiembre de 5::1A

/e entiende por 4factura falsa4 aquella que, en su materialidad o contenido, falta a la verdad. /e ha se,alado tambi%n que lo es aquella factura que falte a la verdad o realidad de los datos contenidos en ella. *a falsedad del documento puede ser material, esto es, que en %l se hayan adulterado los elementos f#sicos que conforman la factura. Es ideolgica, cuando la materialidad del documento no est' adulterada, pero las operaciones que en ella se consignan son mentirosas o inexistentes. @&ircular ;< 9: del = de septiembre de 5::1A. &omo e!emplos de falsedad pueden se,alarse+ indicar un nombre, domicilio, 7J( o actividad econmica inexistente o adulterado del emisor o del receptor de la factura, el registrar una operacin inexistente o falsear los montos de ellas, falsear los timbres del /ervicio, etc. El /ervicio, asimismo, ha diferenciado la factura falsa de otras formas en que se pueden encontrar dichos documentos, considerando el tenor del art#culo 52 ;< C del ).*. ;< >5C, que establece+ 4C.B ;o dar'n derecho a cr%dito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto...Y @&ircular ;< ?2, del 1? de diciembre de 5::1A 6.5. F!%0-"!/ $' H#()(#+$!/ /e entiende por 4facturas no fidedignas4 aquellas que, como su nombre lo indica, no son dignas de fe, esto es, que contienen irregularidades materiales que hacen presumir con fundamento que no se a!ustan a la verdad. A modo de e!emplo de facturas no fidedignas pueden se,alarse+ facturas cuya numeracin y datacin no guarda debida correlatividad con el resto de la facturacin del contribuyenteU facturas con correcciones, enmendaduras o interlineaciones en su textoU facturas que no guarden armon#a con los asientos contables que registran la operacin de que dan cuentaU casos en que no haya concordancia entre los distintos e!emplares de la misma factura, etc. 6.6. F!%0-"! .-) $' %-2&*) %'$ *'/ ").-#/#0'/ *)+!*)/ ' ")+*!2)$0!"#'/ /eg n el /ervicio significa omitir aquellos que se encuentran establecidos en los Art#culos C= del )* ;o. >5C y 9? del 7eglamento contenido en el )/ de .acienda ;o. CC, de 1?EE, y otros establecidos o que establezca esta )ireccin en uso de sus facultades legales. *os requisitos legales, reglamentarios o establecidos por el /ervicio que deben cumplir las facturas son, por e!emplo, n mero, timbre, nombre completo del emisor, 7ol Wnico (ributario del emisor, direccin del establecimiento, giro del negocio, fecha de emisin, nombre del comprador, 7ol Wnico (ributario del comprador, direccin del comprador, detalle de la operacin, recargo separado del impuesto, condiciones de la venta, dimensiones m#nimas, color blanco del

papel, fondo impreso, nombre del documento @facturaA, recuadro ro!o, Jnidad del /ervicio en que debe efectuarse el timbra!e, etc. 6.F. F!%0-"!/ '0'"+!(!/ &'" &)"/'$!/ .-) $' /'$ %'$0"#,-E)$0)/ Por ltimo, no dan derecho a cr%dito fiscal los impuestos recargados o retenidos en facturas otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto, sea por tratarse de personas que carecen de la calidad de vendedores habituales de bienes corporales muebles o inmuebles de su propiedad, construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, o del car'cter de prestadores de servicios afectos al -DA, o bien, por no ser su!etos de las dem's operaciones que constituyen hechos gravados con el tributo. El /ervicio se,ala que P en relacin a esta materia es preciso se,alar, que la circunstancia de que el contribuyente no haya efectuado declaraciones de impuestos no lo priva de la calidad de contribuyente del -DA, sino que lo constituye en un contribuyente no declarante, circunstancia que el comprador no est' en condiciones de verificarQY. F. EA#+)$%#! () 3)"#H#%!%#D$ &'" &!"0) ()* SII El /ervicio de -mpuestos -nternos, mediante &ircular ;< 9:, ha precisado la necesidad de verificar si se est' en presencia de una factura falsa. Para tal efecto, ha se,alado que las circunstancias de no ser ubicado el presunto emisor del documento en el domicilio indicado en 0ste, de ser no concurrente a notificaciones del Servicio o de encontrarse observado negativamente en los sistemas informticos que mantiene la administraci&n tributaria, no constitu en, por s! solas, presunciones que justifiquen la calificaci&n de "factura falsa". En su caso, para llegar a esta calificaci&n debern considerarse aquellos elementos en conjunto con otros antecedentes que permitan arribar vlidamente a tal conclusi&n%. 9. I2&*#%!$%#!/ 0"#,-0!"#!/ () *!/ H!%0-"!/ H!*/!/ 9.5. N' (!$ ()")%1' ! %"@(#0' H#/%!*. EA%)&%#D$ &omo se adelant el art#culo 52 ;< C del ).*. ;< >5C @*ey del -DAA se,ala "<.2 1o darn derec'o a cr0dito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios en aquellas que 'a an sido otorgadas por personas que resulten no ser contribu entes de este impuesto...% *a regla consagra una excepcin, que fue incorporada por la *ey 1>.>==, de 1?>?, ya que no pareci equitativo que los contribuyentes v#ctimas de la falsificacin debieran soportar en su patrimonio las consecuencias del fraude. As#, considerando que lo que se pretende es proteger a los contribuyentes que pudieren resultar sorprendidos con facturas que resultaran ser falsificadas y

frente a la comple!idad de un procedimiento que permitiera establecer, fehacientemente, la buena fe del receptor y su imposibilidad para advertir el fraude, se opt por un mecanismo que se traduce en presumir la buena fe al contribuyente que ha pagado mediante cheque nominativo. *a norma, entonces, permite utilizar el cr%dito fiscal en una factura falsa cuando el pago de la misma se ha efectuado con cheque nominativo de cuenta corriente del comprador o beneficiario del servicio y a nombre del emisor de la factura y se ha anotado por el librador al extender el cheque, en el reverso del mismo, el n mero de 7J( del emisor de la factura y el n mero de %sta, y !< P!+!" *! H!%0-"! %'$ -$ %1).-) $'2#$!0#3' ! $'2,") ()* )2#/'" () !.-@**! &heque nominativo es aqu%l en que se han tar!ado las menciones impresas 4a la orden de4 y 4o al portador4, y que, por tanto, puede ser cobrado al Ganco librado por ventanilla, solamente por aquella persona a cuyo nombre se extendi, o bien a trav%s de su endoso en comisin de cobranza a un Ganco. *a nominatividad del cheque debe ser dispuesta por el girador del documento directamente a nombre de la persona natural o !ur#dica que emite la factura que se paga por medio del referido cheque. Al efecto cabe advertir, que la norma del inciso segundo, letra aA, del ;O C del art#culo 52 del ).*. ;O >5C, de 1?E=, exige, para conservar el derecho a cr%dito fiscal, que el pago de la factura se haya efectuado con cheque nominativo, excluyendo, por consiguiente, la posibilidad de que dicho requisito pueda acreditarse en los casos en que el pago se haya efectuado por un medio o documento distinto del cheque, como por e!emplo, con un vale vista, giro electrnico, pago en efectivo, etc. ,< G#"!" )* %1).-) )$ %'$0"! () %-)$0! %'""#)$0) ,!$%!"#! () .-) /)! 0#0-*!" *! &)"/'$! $!0-"!* ' ?-"C(#%! .-) )H)%0I! *! %'2&"! ' ")%#,) )* /)"3#%#' El cheque de pago de la factura no puede provenir de una cuenta corriente bancaria de una tercera persona, distinta de aqu%lla que ha realizado la compra o recibido el respectivo servicio. %< A$'0!" *'/ /#+-#)$0)/ (!0'/ )$ )* ('"/' () )/0) ('%-2)$0': )* $I2)"' ()* R'* $#%' T"#,-0!"#' ()* )2#/'" () *! H!%0-"! E )* $I2)"' () @/0! /e exige al girador del cheque anotar al dorso del documento, adem's del n mero del 7J( del emisor de la factura, el n mero de %sta. )e consiguiente, por expresa disposicin legal, el requisito de anotar el n mero de la factura se entiende cumplido solamente si se consigna en el reverso del cheque el n mero de %sta, de modo que dicha condicin no se satisface si se anota el n mero de un documento distinto de la factura, como puede ser, por e!emplo, el de la gu#a de despacho.

El requisito de estampar en el cheque el n mero del 7J( del emisor de la factura y el n mero de %sta, tambi%n se entender' cumplido en el caso de cheques que se confeccionen por distintos medios, como computacionales u otros, si tales datos se imprimen o consignan en el anverso del cheque respectivo. O,?)%#D$ () H!%0-"!/ &'" &!"0) ()* S)"3#%#' () I2&-)/0'/ I$0)"$'/ El art#culo 52 ;< C del ).*. ;< >5C agrega que +on todo, si con posterioridad al pago de una factura 0sta fuese objetada por el Servicio de @mpuestos @nternos, el comprador o beneficiario del servicio perder el derec'o al cr0dito fiscal que ella 'ubiere originado, a menos que acredite a satisfacci&n de dic'o Servicio, lo siguiente3 a; La emisi&n pago del c'eque, mediante el documento original o fotocopia de 0ste. b; ,ener registrada la respectiva cuenta corriente bancaria en la contabilidad, si est obligado a llevarla. c; Gue la factura cumple con las obligaciones formales establecidas por las le es reglamentos. d; La efectividad material de la operaci&n de su monto, por los medios de prueba instrumental o pericial que la le establece, cuando el Servicio de @mpuestos @nternos as! lo solicite%. Al estar en presencia de una regla de fiscalizacin, el /ervicio en &ircular ;< ?2, del 1? de )iciembre de 5::1, desarrolla esta tem'tica estableciendo cmo el contribuyente que ha recibido una factura falsa puede recuperar el cr%dito fiscal contenida en ella. !< L! )2#/#D$ E &!+' ()* %1).-), 2)(#!$0) )* ('%-2)$0' '"#+#$!* ' H'0'%'&#! () @/0) El /ervicio se,ala que para acreditar que la factura fue pagada con un c'eque nominativo a nombre del emisor de ella en el reverso del c'eque se anot& por el librador el n.mero del 8ol Hnico ,ributario del emisor de la factura el n.mero de 0sta deber acompa:arse el original del c'eque o una fotocopia de 0ste autori-ada por el Eanco librado...%. Agrega que para acreditar que el c'eque se gir& en contra de una cuenta corriente bancaria del comprador o beneficiario del servicio se pag& al emisor de la factura, directamente o por intermedio de un Eanco al cual se le endos& en comisi&n de cobran-a se deber solicitar un certificado del Eanco librado%. ,< T)$)" ")+#/0"!(! *! ")/&)%0#3! %-)$0! %'""#)$0) ,!$%!"#! )$ *! %'$0!,#*#(!(, /# )/0K ',*#+!(' ! **)3!"*! El requisito de que la la cuenta corriente bancaria en contra de la cual se giro el c'eque, se encontraba registrada en la contabilidad del comprador o

beneficiario del servicio, a la fec'a de la emisi&n del referido c'eque que el c'eque girado se anot& oportunamente en la contabilidad del comprador o beneficiario del servicio s&lo se exigirn si el contribu ente est obligado a llevar contabilidad completa o simplificada, se demostrarn ex'ibiendo los respectivos libros de contabilidad%. %< 4-) *! H!%0-"! )$ 3#"0-( () *! %-!* !%0-D )* %'2&"!('" ' ,)$)H#%#!"#' ()* /)"3#%#', %-2&*) %'$ *!/ ',*#+!%#'$)/ H'"2!*)/ )/0!,*)%#(!/ &'" *!/ *)E)/, ")+*!2)$0'/ ) #$/0"-%%#'$)/ ()* S)"3#%#' Para el /ervicio Esta circunstancia se acreditar acompa:ando la factura que se objeta. >ara aplicar estas normas de excepci&n debe tenerse presente, que respecto de las facturas que no cumplan con los requisitos establecidos en las le es, reglamentos o instrucciones del Servicio de @mpuestos @nternos, es preciso distinguir entre aquellos requisitos formales o de forma, que constan o deben constar en la factura misma que por ende, pueden ser verificados por los receptores de las facturas mediante el simple examen de ellas aquellos requisitos que no pueden verificarse con el solo examen del documento. La falta de los requisitos se:alados en primer t0rmino, no puede subsanarse mediante el mecanismo que contemplan los incisos segundo tercero del 1= < del 9rt!culo (#, en estudio, por el contrario, para acogerse a los beneficios de estos incisos el contribu ente debe acreditar que la factura cumple con ellos. 7e manera que s&lo el incumplimiento de aquellos requisitos mencionados en segundo t0rmino puede 'acer operar el mecanismo establecido por la Le para que no se pierda el cr0dito fiscal. Las obligaciones formales o de forma que deben cumplir las facturas objetadas son, por ejemplo3 n.mero, timbre, nombre completo del emisor, 8ol Hnico ,ributario del emisor, direcci&n del establecimiento, giro del negocio, fec'a de la emisi&n, nombre del comprador, 8ol Hnico ,ributario del comprador, direcci&n del comprador, detalle de la operaci&n, recargo separado del impuesto, condiciones de la venta, dimensiones m!nimas, color blanco del papel, fondo impreso, nombre del documento /factura;, recuadro rojo, Inidad del Servicio en que debe efectuarse el timbraje, etc. 7ebe advertirse que la falta de fidelidad de los requisitos formales que aparecen en el documento no 'ace perder el beneficio de que se trata, siempre que est0 revestido de una apariencia ra-onablemente cre!ble, como puede ocurrir en el caso en que el documento 'a a sido timbrado con un cu:o falso pero que deja una se:a en el documento semejante al verdadero%. (< L! )H)%0#3#(!( 2!0)"#!* () *! '&)"!%#D$ E () /- 2'$0', &'" *'/ 2)(#'/ () &"-),! #$/0"-2)$0!* ' &)"#%#!* .-) *! *)E )/0!,*)%), %-!$(' )* S)"3#%#' () I2&-)/0'/ I$0)"$'/ !/C *' /'*#%#0) El /ervicio se,ala que cuando existan 'ec'os o circunstancias de los cuales se desprendan presunciones serias que pongan en duda que la operaci&n realmente se reali-& o sobre la efectividad de su monto, el Servicio podr

requerir que el contribu ente acredite que real verdaderamente se efectu& la transacci&n de que da cuenta la respectiva factura por el valor en ella consignado, probando diversas circunstancias de 'ec'o, seg.n el caso, tales como3 transporte de los bienes, gu!as de despac'o si las 'ubiere, ingreso a bodega, detalle de las ventas de las mercader!as anotadas en la factura o su existencia en el inventario, etc., cualquiera otra circunstancia conducente a demostrar, por los medios de prueba instrumental pericial que la Le establece, que el 'ec'o gravado su valoraci&n son efectivamente los que figuran registrados en la factura cu a aclaraci&n se solicita. El requerimiento para que se acredite la efectividad material de la operaci&n de su monto debe estar contenido en una citaci&n que el Servicio debe notificar al contribu ente, en la cual debe precisarse o individuali-arse las facturas, las operaciones los montos que se exige que el contribu ente pruebe. >ara dar curso a la citaci&n, el Cefe de Jrupo o el Cefe del 7epartamento de Fiscali-aci&n 8egional, deber verificar que en 0sta se consignen espec!ficamente los antecedentes relacionados con la efectividad material de la operaci&n de su monto, que se exige acreditar al contribu ente. Finalmente, de acuerdo a la normativa vigente, se deja establecido que el mecanismo destinado a permitir el uso del cr0dito fiscal que consta de facturas no fidedignas o falsas no se aplica cuando el comprador o el beneficiario del servicio 'an tenido conocimiento o participaci&n en la falsedad de la factura. En consecuencia, no son llamados al uso del beneficio que se comenta quienes 'an tenido conocimiento o participaci&n como autores, c&mplices o encubridores en los actos constitutivos de la falsedad material o ideol&gica de la factura. Se debe entender que el comprador o beneficiario del servicio 'a tomado conocimiento de los 'ec'os se:alados cuando 0ste 'a sabido el carcter irregular del documento, que 'a tenido participaci&n en ellos, cuando 'a desempe:ado una conducta relacionada con la falsificaci&n formal o ideol&gica de la factura. 7e consiguiente de acuerdo a lo expresado, se entrega a los contribu ente un mecanismo id&neo para ponerse a resguardo de la eventual p0rdida del derec'o a usar el cr0dito fiscal, particularmente cuando 0stos adquieren bienes servicios de proveedores no 'abituales o desconocidos. En efecto, la mera adopci&n de las medidas de prevenci&n el cumplimiento prueba de los otros requisitos que se 'an comentado, los pondr automticamente a cubierto de la sanci&n civil que implica la p0rdida del cr0dito fiscal. +on todo, debe 'acerse presente que la existencia de este mecanismo no impide ni entorpece en forma alguna la acci&n del Servicio en la investigaci&n sanci&n de la evasi&n del fraude tributario que para que el contribu ente pueda beneficiarse con su aplicaci&n, es indispensable que 'a a actuado de buena fe, que no 'a a tenido conocimiento ni participaci&n en la falsedad de las facturas%.

R)%-&)"!%#D$ ()* IVA .-) 1! /#(' ")%!"+!(' E &!+!(' &onforme a lo dispuesto en el inciso pen ltimo del ;O C del art#culo 52 del ).*. ;O >5C, de 1?E=, agregado por la *ey 1?.E2>, se elimina el efecto de p%rdida del derecho a cr%dito fiscal del -DA recargado o retenido en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios o que han sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de dicho tributo, pero que dan cuenta de operaciones reales, cuando se acredita que el impuesto ha sido recargado y enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor. Para los efectos de utilizar el cr%dito fiscal de acuerdo al citado inciso pen ltimo del ;O C del art#culo 52 del ).*. ;O >5C, de 1?E=, se requiere acreditar la concurrencia de los siguientes requisitos copulativos+ aA 6ue el impuesto ha sido recargado separadamente en la factura respectiva. *a prueba de que se recarg el impuesto slo puede emanar de la propia factura y, por consiguiente, el requisito que se exige acreditar deber' cumplirse exhibiendo la correspondiente factura bA 6ue el vendedor ha enterado efectivamente en arcas fiscales el impuesto recargado en la factura El contribuyente deber' proporcionar al /ervicio, todos los elementos de prueba @libros de contabilidad, documentos, declaraciones, etc.A, tanto los que deben obrar en su poder, como los correspondientes a su vendedor, que sean necesarios para verificar la concurrencia de este requisito. Para efectuar la comprobacin del requisito que se comenta, el /ervicio exige a sus fiscalizadores que se audite la declaraci&n del @mpuesto al Aalor 9gregado correspondiente al mes de emisi&n de la factura impugnada, verificando, en primer lugar, que ella 'a sido incluida en dic'a declaraci&n, la cual debe contener todos los elementos para establecer correctamente el impuesto a pagar o el remanente de cr0dito resultante, prestando especial atenci&n a la correcci&n procedencia de los cr0ditos d0bitos fiscales, , como es obvio, a que el impuesto correspondiente 'a a sido enterado en arcas fiscales, cuando en el per!odo 'a a resultado impuesto a pagar%. 9.6. I2&*#%!$%#!/ )$ *! ()0)"2#$!%#D$ () *! R)$0! LC.-#(! I2&'$#,*). C'/0'/ (#")%0'/ E +!/0'/ $)%)/!"#'/ En principio se debe se,alar que el hecho que la factura sea falsa no slo genera implicancias en la recuperacin del cr%dito fiscal sino que tambi%n en el gasto o costo que en ella consta para efectos de la determinacin de la renta l#quida imponible de primera categor#a.

En efecto, el /ervicio al impugnar dichos documentos tributarios puede tambi%n concluir que el gasto o costo que aqu%l en principio !ustificar#a no es tal, por lo que proceder' a liquidar las diferencias que arro!e la 7enta *#quida -mponible @7*-A por la eliminacin del respectivo gasto o costo. *a !urisprudencia !udicial ha se,alado no obstante que el efecto que produce una factura falsa en la determinaci&n del impuesto a la renta, en este caso, el impuesto .nico del art!culo (6, no puede sostenerse que esa sola circunstancia signifique la p0rdida del derec'o a la deducci&n de los costos gastos que disminu en la base del impuesto de primera categor!a. Es as! que el 9rt!culo #) de la Le de la 8enta dispone que la renta bruta de una persona natural o jur!dica, que explote bienes o desarrolle actividades afectas al impuesto de >rimera +ategor!a, ser determinada deduciendo de los ingresos brutos el costo directo de los bienes servicios que se requieran para la obtenci&n de dic'a renta puede agregarse adems que a estos costos tambi0n le es aplicable lo que se exige para los gastos en el 9rt!culo #6 de la misma Le , esto es que se acrediten o justifiquen en forma fe'aciente ante el Servicio de @mpuestos @nternos. Entonces lo relevante para la determinaci&n de la base del impuesto a la renta es la acreditaci&n de la existencia del costo necesario para generar los ingresos si bien una factura, formalmente emitida, constitu e un antecedente para estos efectos, la le de la renta exige un v!nculo entre los costos efectuados la generaci&n de los ingresos afectos a ese impuesto, por ello si el Servicio 'a objetado el cr0dito fiscal en relaci&n al @mpuesto al Aalor 9gregado por sustentarse en facturas irregulares, ello no permite concluir consecuencialmente que exista un costo indebidamente rebajado cuando 0ste desembolso se acredite por los medios de prueba legales. 7e esta manera, el art!culo (6 que establece un impuesto especial para los costos gastos rec'a-ados para las sociedades an&nimas, en conformidad al art!culo #6, no es aplicable si un contribu ente acredita que los desembolsos respectivos efectivamente ocurrieron son necesarios para producir los ingresos de la empresa. En todo caso es necesario precisar que el art!culo (6 norma exige para su procedencia no s&lo que un gasto sea impugnado, sino que este adems debe 'aber representado un flujo efectivo de caja, sea en dinero corriente o c'eque u otro medio de pago% @&orte de Apelaciones de /antiago, 7ol ?:?CB5:::, 2 de enero de 5::9A. 9.F. S!$%#D$ ! !&*#%!" !* %'$0"#,-E)$0) &uando un contribuyente utiliza una factura falsa se expone a la aplicacin de la multa consignada en el art#culo ?E ;< 11 del &digo (ributario, equivalente al 1:I del impuesto que se adeude, por parte del )irector 7egional del /ervicio, conforme el procedimiento contenido en el art#culo 191 del mismo texto. /in per!uicio de ello, es posible que el /ervicio en e!ercicio de la facultad que le otorga al )irector ;acional el art#culo 195 del &digo (ributario decida deducir una querella criminal en contra del contribuyente por el delito contemplado en el art#culo ?E ;< = del mismo texto.

CAPTULO OCTAVO EL IMPUESTO A LA RENTA

I. GENERALIDADES &omo parte del /istema (ributario chileno aparece el -mpuesto a la 7enta, tributo reglamentado en el ).*. ;< >5= de 1?E= y sus numerosas modificaciones que no han sido sino las diversas posturas de las autoridades frente a la pol#tica fiscal. Este texto legal consagra cuatro impuestos que gravan las rentas de las empresas y las personas+ B El -mpuesto de Primera &ategor#aU B El -mpuesto Wnico al (raba!o )ependienteU B El -mpuesto 0lobal &omplementarioU y

B El -mpuesto Adicional El -mpuesto de Primera &ategor#a grava las rentas percibidas y devengadas de las empresas, personas naturales y !ur#dicas en que predomina la explotacin de un capital, aplic'ndose a la renta l#quida imponible de primera categor#a una tasa del 1EI. El -mpuesto Wnico al (raba!o )ependiente grava las rentas percibidas por los traba!adores dependientes del pa#s, aplicando a la remuneracin una tasa progresiva. El -mpuesto 0lobal &omplementario grava el retiro, el reparto y distribucin de utilidades de los empresarios individuales, sociedades de personas y sociedades de capital, respectivamente, aplic'ndosele a dichos retiros una tasa progresiva similar a la del impuesto nico al traba!o dependiente. Este tributo tambi%n grava las rentas percibidas por los contribuyentes de la /egunda &ategor#a @profesionales liberales, ocupaciones lucrativas y sociedades de profesionalesA. Finalmente, el impuesto adicional grava a las rentas que remesen o sean retiradas por personas naturales extran!eras sin domicilio ni residencia en el pa#s, como asimismo, las personas que no tengan domicilio y residencia en el pa#s y que perciban las utilidades distribuidas por sociedades annimas constituidas en &hile en su calidad de accionistas. II. CONCEPTOS E* D.L. N7 869 *a *ey de -mpuesto a la 7enta, en el art#culo 5<, establece conceptos que es necesario examinar+ A. RENTA El ;< 1 del art#culo 5< se,ala que renta est' constituida por los ingresos que constituyen utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominacin. )e la definicin anteriormente aludida se desprende lo siguiente+ 1. /e se,ala que renta constituye cualquier ingreso que se perciba o devengue, t%rminos estos ltimos que el art#culo 5< ;< 5 del mismo ).*. ;< >5= define y que se analizar' en el ac'pite siguiente. 5. *a definicin antes aludida es tan amplia que cualquier ingreso o incremento de patrimonio por ser constitutivo de renta, ya sea percibida o devengada pasa a estar gravado por el tributo. Esta situacin se viene a zan!ar en el art#culo 1E, donde se establecen los ingresos no constitutivos de renta, materia que analizaremos m's adelante.

B. RENTA DEVENGADA Y RENTA PERCIBIDA Estos conceptos definidos por el art#culo 5< n meros 5 y 2 del ).*. ;< >5= son trascendentes para determinar el hecho gravado en los impuestos de primera categor#a, global complementario y adicional. En efecto, el percibir o devengar ingresos constitutivos de renta implicar' que se est% en presencia de cada uno de los tributos antes aludidos. 7enta devengada es aqu%lla sobre la cual se tiene un t#tulo o derecho independiente de su actual exigibilidad y constituye un cr%dito para su titular. E!emplo, ventas a plazo, en que se devenga el hecho gravado desde la fecha del contrato. 7enta percibida es aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona. El -mpuesto de Primera &ategor#a recae sobre las rentas devengadas o percibidas, y los -mpuestos 0lobal &omplementario y Adicional sobre rentas percibidas, por regla general. C. ATO CALENDARIO Y ATO TRIBUTARIO El a,o calendario es el per#odo de doce meses que termina el 21 de diciembre, y el a,o tributario es el a,o en que deben pagarse los impuestos o la primera cuota de ellos. III. TERRITORIALIDAD DEL IMPUESTO A LA RENTA Entendemos por territorialidad del impuesto a la renta el 'mbito de aplicacin de los tributos del ).*. ;< >5=, siendo el art#culo 2< del citado texto legal el que viene a establecer las siguientes reglas+ A. REGLAS GENERALES 5. P)"/'$!/ ('2#%#*#!(!/ ' ")/#()$0)/ )$ C1#*). Pagan sus impuestos por rentas de cualquier origen, sea que la fuente se encuentre en &hile o el extran!ero. 6. P)"/'$!/ $' ('2#%#*#!(!/ $# ")/#()$0)/ )$ C1#*). Pagan impuestos slo por rentas cuya fuente est% en &hile. B. REGLAS EXCEPCIONALES 5. P"#2)"! ")+*! )A%)&%#'$!* *os extran!eros que tengan constituido domicilio o residencia en &hile durante los tres primeros a,os contados desde su ingreso a &hile slo est'n afectos a los impuestos que gravan sus rentas de fuente chilena. Este plazo es

prorrogable por una sola vez por el )irector 7egional en casos calificados. 6. S)+-$(! ")+*! )A%)&%#'$!* *a persona sin domicilio o residencia en &hile paga impuestos por sus rentas de fuente extran!era cuando %stas consistan en remuneraciones por servicios prestados desde el exterior a empresas constituidas en &hile. IV. LOS INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA A. CONCEPTO *a *ey de -mpuesto a la 7enta @).*. ;< >5=A define por renta a los ingresos que constituyen utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominacin. )icho concepto es tan amplio que cualquier devengo o percepcin de cantidades que obtenga una persona podr#a configurar el hecho gravado renta, por lo cual el legislador vino a establecer taxativamente cu'les son los ingresos no constitutivos de renta. B. ANQLISIS DE LOS INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA &onforme lo que plantea el art#culo 1E de la ley, los ingresos no constitutivos de renta son+ 5. L! #$()2$#B!%#D$ () %-!*.-#)" (!U' )2)"+)$0) E (!U' 2'"!*, /#)2&") .-) )**! 1!E! /#(' '"()$!(! &'" -$ 0"#,-$!* &'" /)$0)$%#! ?-(#%#!*. A"0C%-*' 5> N7 5 *a indemnizacin no es ingreso constitutivo de renta por el solo hecho de que a trav%s de ella se viene a compensar un patrimonio afectado o da,ado. Es evidente que en ning n caso hay incremento patrimonial. El art#culo 1E ;< 1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta se,ala que no es ingreso constitutivo de renta la indemnizacin de cualquier da,o emergente (ampoco es ingreso constitutivo de renta la indemnizacin por da,o moral, siempre que la indemnizacin por este ltimo haya sido establecida por sentencia e!ecutoriada. *a disposicin se,ala que trat'ndose de bienes susceptibles de depreciacin, la indemnizacin percibida hasta concurrencia del valor inicial del bien rea!ustado de acuerdo con el porcenta!e de variacin experimentada por el #ndice de precios al consumidor entre el ltimo d#a del mes que antecede al de adquisicin del bien y el ltimo d#a del mes anterior a aqu%l en que haya ocurrido el siniestro que da origen a la indemnizacin. 6ueda, conforme lo expuesto, afecta al impuesto la indemnizacin por lucro cesante, esto es aquella consistente en la compensacin de lo que una persona de! de percibir por el da,o causado. Adem's, conforme el texto del

;< 1 del art#culo 1E hay ingreso constitutivo de renta en la indemnizacin por da,o emergente de bienes que forman parte de una empresa o actividad afecta al impuesto de primera categor#a, ya que esa indemnizacin se deducir' como gasto conforme el procedimiento contemplado en los art#culos 5? y siguientes de la ley. C!/' () #$()2$#B!%#D$ .-) /) &)"%#,) %-!$(' /) )/0K )$ &")/)$%#! () #$2-),*)/ )A&"'&#!('/ :OH#%#' N7 9.5>=, ()* 5> () $'3#)2,") () 5LLL< En cuanto a precisar si el pago de una indemnizacin en el caso de la expropiacin de un bien ra#z constituye la indemnizacin de un da,o emergente, susceptible de calificarse en el art#culo 1E ;< 1 de la *ey de la 7enta, como un ingreso no constitutivo de renta, cabe tener presente que la legislacin vigente considera como una indemnizacin el pago destinado a resarcir el valor del bien expropiado. En efecto, el art#culo 1? ;< 5=, inciso tercero, de la &onstitucin Pol#tica del Estado se,ala que el expropiado tendr' siempre derecho a indemnizacin por el da,o patrimonial efectivamente causado. Asimismo, la *ey 3rg'nica de Procedimiento de Expropiaciones aprobada por el ).*. ;< 5.1>9 de 1?E>, define en su art#culo 2>< el concepto de 4indemnizacin4 como la reparacin del da,o patrimonial efectivamente causado con la expropiacin y que sea una consecuencia directa e inmediata de la misma. )e este modo, la indemnizacin destinada a resarcir el valor del bien expropiado, reemplaz'ndolo por otro de monto equivalente, con el ob!eto de evitar un menoscabo en el patrimonio del expropiado, sin acrecentarlo, constituir#a la indemnizacin de un da,o emergente. &on todo, en principio dicha indemnizacin podr#a comprender el lucro cesante, pero ello deber#a constar del propio fallo o resolucin que fi!a la indemnizacin. *o anterior, sin per!uicio de lo dispuesto en el inciso segundo del n mero 1< del art#culo 1E de la *ey de la 7enta, respecto de los bienes incorporados al giro de un negocio, empresa o actividad, cuyas rentas efectivas deban tributar con el -mpuesto de Primera &ategor#a. (ambi%n es procedente se,alar que, respecto de la procedencia de la aplicacin de la norma contenida en el inciso tercero del art#culo 1> de la *ey de la 7enta al caso de la ena!enacin de un bien ra#z por efecto de una expropiacin, cuando entre su fecha de adquisicin y la fecha de ena!enacin por expropiacin ha transcurrido menos de un a,o, se estima que la apreciacin del concepto de habitualidad que en ella se contiene debe entenderse asociada a la intencin, necesidad o motivo que se tuvo al ena!enar el bien, lo que hace suponer la existencia de un acto voluntario del vendedor, presupuesto que excluir#a de su 'mbito de aplicacin a las ena!enaciones originadas en la expropiacin de un inmueble por parte del Estado, en que no concurre el acto voluntario de ena!enar el bien. C!/' () %'2&)$/!%#D$ )%'$D2#%! () *! L)E 5L.L9> *a aludida ley permite la compensacin econmica de los cnyuges cuando se

est' ventilando un !uicio de divorcio, con la finalidad de favorecer al cnyuge m's d%bil. El /ervicio de -mpuestos -nternos, en 3ficio ;< 5.CE1, del 5? de !unio de 5::: se pronunci sobre este punto, a fin de precisar que la aludida compensacin era equivalente a una indemnizacin por da,o moral y, por lo tanto, no constitutiva de renta al tenor del art#culo 1E ;< 1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta. El 3ficio se,ala que el da,o moral, a diferencia del da,o emergente y lucro cesante, pretende compensar los da,os sufridos en la esfera m's #ntima y, por tanto, no patrimonial de la v#ctima. ;o altera lo expuesto el que la propia *ey ;O 1?.?=E emplee la expresin 4menoscabo econmico4, pues, de lo contrario, la dedicacin al cuidado de los hi!os o a las labores propias del hogar com n debiera considerase, por s# misma, un da,o patrimonial indemnizable. *o que confiere caracteres extrapatrimoniales a la compensacin es el hecho que tales cuidados o labores propias del hogar com n pueden restringir o cancelar las posibilidades de un desarrollo personal en otras esferas. Por cierto, no es que la imposibilidad o entorpecimiento de una actividad remunerada o lucrativa no tenga efectos econmicosU sin embargo, tal como se concibe la compensacin analizada, es claro que se pretende compensar el sufrimiento o da,o ocasionado en la esfera de los afectos o sentimientos del cnyuge que ha debido renunciar o postergar un proyecto personal de desarrollo profesional o laboral, da,o que se manifiesta con ocasin del divorcio o nulidad del matrimonio. Agrega que, considerando que la *ey ;O1?.?=E ha creado una nueva categor#a denominada 4compensacin econmica4U que dicha categor#a no puede considerarse, para los efectos de la *ey de la 7enta, como da,o emergente ni tampoco como lucro cesanteU y, por las razones expuestas precedentemente, debe estimarse que la denominada 4compensacin econmica4 tiene la calidad de da,o moral. Esto es, de un ingreso no constitutivo de renta, siempre que, de conformidad con lo dispuesto en el inciso primero del ;O1 del art#culo 1E de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta, se declare mediante sentencia !udicial e!ecutoriada. 6. L!/ #$()2$#B!%#'$)/ &'" !%%#()$0)/ ()* 0"!,!?', /)! .-) %'$/#/0!$ )$ /-2!/ H#?!/, ")$0!/ ' &)$/#'$)/. A"0C%-*' 5> N7 6 En este caso se est' en presencia de la aplicacin de la ley ;< 19.E==, texto que establece beneficios por accidentes del traba!o y enfermedades profesionales. *a norma es amplia ya que comprende cualquier tipo de beneficio que se pague, sea que se est% en presencia de sumas fi!as, renta o pensiones. El /ervicio de -mpuestos -nternos, mediante 3ficio ;O =.2>2, de fecha 21.15.>=, dirigido a la /uperintendencia de /eguridad /ocial, estableci el alcance tributario de lo dispuesto por el ;O 5 del art#culo 1E de la *ey de la 7enta, se,alando que de acuerdo a la naturaleza de las prestaciones otorgadas por la *ey ;O 19.E== a sus beneficiarios, consistentes en indemnizaciones cuando la

incapacidad es superior a un 1CI e inferior a un =:I, pensiones por invalidez si la incapacidad es igual o superior al =:I, pensiones de supervivencia e indemnizaciones y pensiones derivadas de enfermedades profesionales, dichas prestaciones econmicas no constituyen renta para los efectos tributarios al tenor de lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, y consecuencialmente, no se afectan con el -mpuesto Wnico de /egunda &ategor#a, establecido en el art#culo =5 ;O 1 y siguientes de la *ey de la 7enta. F. S-2!/ .-) &)"%#,! )* ,)$)H#%#!"#' ' !/)+-"!(' () /)+-"'/ () 3#(!, () ()/+"!3!2)$, ('0!*)/ ' ")$0!/ 3#0!*#%#!/, (-"!$0) *! 3#+)$%#! ()* %'$0"!0', !* 0@"2#$' ()* &*!B' )/0#&-*!(' )$ @* ' !* 0#)2&' () /- 0"!$/H)")$%#! ' *#.-#(!%#D$, )A%*-E@$('/) *'/ #$+")/'/ &"'3)$#)$0)/ () ")$0!/ 3#0!*#%#!/ ()* D.L. N7 F.;MM E N7 F.;M5. A"0C%-*' 5> N7 F. En el texto de la ley se incurre en un defecto, ya que se se,ala con relacin a la excepcin antes citada que ella no goza de exencin, siendo que lo que estamos analizando, en ning n caso, es una exencin, sino que se trata de una cuestin vinculada con la configuracin del hecho gravado. *a norma se,ala que no ser'n ingresos constitutivos de renta las cantidades que se perciban en cumplimiento de un seguro dotal, en la medida que %ste no se encuentre acogido al art#culo CE< bis, por el mero hecho de cumplirse el plazo estipulado, siempre que dicho plazo sea superior a cinco a,os, pero slo por aquella parte que no exceda anualmente de diecisiete unidades tributarias mensuales, seg n el valor de dicha unidad al 21 de diciembre del a,o en que se perciba el ingreso, considerando cada a,o que medie desde la celebracin del contrato y el a,o en que se perciba el ingreso y el con!unto de los seguros dotales contratados por el perceptor. En cuanto al procedimiento para determinar la renta correspondiente se deducir' del monto percibido, acrecentado por todas las sumas percibidas con cargo al con!unto de seguros dotales contratados por el contribuyente debidamente rea!ustadas seg n la variacin del #ndice de precios al consumidor ocurrida entre el primero del mes anterior a la percepcin y el primero del mes anterior al t%rmino del a,o respectivo, aquella parte de los ingresos percibidos anteriormente que se afectaron con los impuestos de esta ley y el total de la prima pagada a la fecha de percepcin del ingreso, rea!ustados en la forma se,alada. /i de la operacin anterior resultare un saldo positivo, la compa,#a de seguros que efect e el pago deber' retener un 1CI de dicho saldo, retencin que se su!etar', en lo que corresponda, a lo dispuesto en el P'rrafo 5< del (#tulo D de esta ley. ;o obstante, el art#culo 1E ;< 2 precisa que se considerar' renta toda cantidad percibida con cargo a un seguro dotal, cuando no hubiere fallecido el asegurado, o se hubiere invalidado totalmente, si el monto pagado por concepto de prima hubiere sido reba!ado de la base imponible del impuesto establecido en el art#culo =2, referido al impuesto nico al traba!o dependiente. C!/' () /)+-"'/ %'$0"!C('/ &'" )2&")/!/ El /ervicio de -mpuestos -nternos ha se,alado que el ;< 2 del articulo 1E de la

ley de la renta, establece en su primera parte, que no constituyen renta las sumas percibidas por el beneficiario o asegurado en cumplimiento de contratos de seguros de vida, seguros de desgravamen, seguros dotales o seguros de rentas vitalicias durante la vigencia del contrato, al vencimiento del plazo estipulado en el o al tiempo de su transferencia o liquidacin, por lo tanto, y considerando lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, la indemnizacin que perciba la empresa como beneficiaria del seguro contratado por la muerte de un e!ecutivo, constituye para ella un ingreso que no se comprende en el concepto de renta definido por la ley, lo que significa que no se afecta con ning n impuesto de la ley del ramo @3ficio ;< 5.>::, del > de octubre de 1??9A S)+-"'/ ('0!*)/. V#+)$%#! E !*%!$%) El /ervicio en 3ficio ;O 5E=C, del 5= de !ulio de 5::5, precis que la disposicin tributaria contenida en el nuevo inciso agregado al ;O 2, del art#culo 1E de la *ey de la 7enta, slo tiene aplicacin respecto de las sumas percibidas en cumplimiento de seguros dotales contratados o celebrados a contar de la vigencia de este nuevo inciso, vale decir a contar del E de ;oviembre del a,o 5::1, fecha de publicacin en el )iario 3ficial de la *ey ;O 1?.E9>. )e igual forma es conveniente indicar, que la disposicin en an'lisis no es aplicable respecto de las sumas que por concepto de retiros parciales se realicen durante la vigencia de la pliza, sino que slo tiene aplicacin sobre las sumas que se perciban en cumplimiento de tal contrato una vez cumplido el plazo estipulado en %l, el cual tal como la norma se,ala, debe ser superior a cinco a,os. 9. L!/ /-2!/ &)"%#,#(!/ &'" *'/ ,)$)H#%#!"#'/ () &)$/#'$)/ ' ")$0!/ 3#0!*#%#!/ Para tal efecto, la norma exige que dichas sumas sean derivadas de contratos que sin cumplir con los requisitos establecidos en el P'rrafo 5< del (#tulo TTT--del &digo &ivil, hayan sido o sean convenidos con sociedades annimas chilenas, cuyo ob!eto social sea constituir pensiones o rentas vitalicias, siempre que el monto mensual de las pensiones o rentas mencionadas no sea en con!unto, respecto del beneficiario, superior a un cuarto de unidad tributaria mensual. Art#culo 1E ;< =. T"!0!2#)$0' 0"#,-0!"#' () ")$0!/ .-) &"'3#)$)$ () %'$0"!0' () ")$0! 3#0!*#%#! 7especto del tratamiento tributario de las rentas provenientes de un contrato de renta vitalicia, procede indicar, que la *ey de la 7enta establece en el art#culo 1E ;O =, que no constituye renta+ P=<.B *as sumas percibidas por los beneficiarios de pensiones o rentas vitalicias derivadas de contratos que, sin cumplir con los requisitos establecidos en el P'rrafo 5< del t#tulo TTT--- del *ibro -D del &digo &ivil, hayan sido o sean convenidos con sociedades annimas chilenas, cuyo ob!eto social sea el de constituir pensiones o rentas vitalicias, siempre que el monto mensual de las pensiones o rentas

mencionadas no sea, en con!unto, respecto del beneficiario, superior a un cuarto de unidad tributaria.Y Por su parte, el art#culo 5: ;O 5 de este mismo texto legal dispone que se encuentran afectas al impuesto de Primera &ategor#a+ P5<.B *as rentas de capitales mobiliarios consistentes en intereses, pensiones o cualesquiera otros productos derivados del dominio, posesin o tenencia a t#tulo precario de cualquiera clase de capitales mobiliarios, sea cual fuere su denominacin, y que no est%n expresamente exceptuados, incluy%ndose las rentas que provengan de+ fA &ontratos de renta vitalicia. /i se cumple con las condiciones que al efecto se,ala la norma del art#culo 1E ;O =, de la *ey de la 7enta trascrito precedentemente, los ingresos percibidos por el beneficiario de la renta vitalicia no constituyen renta, y por tanto se liberan del pago de los impuestos establecidos en la *ey de la 7enta. En caso contrario, esto es, si el referido contrato no queda comprendido dentro de dicha norma liberatoria, la renta producida en virtud del contrato de renta vitalicia, entendida %sta como las sumas percibidas por el beneficiario que no correspondan al precio de la renta vitalicia a que se refiere el art#culo 559E del &digo &ivil debidamente rea!ustado, constituye una renta de la Primera &ategor#a clasificada en el ;O 5 del art#culo 5: de la *ey de la 7enta, afecta por tanto, sobre la base de su percepcin, a los impuestos generales establecidos en la ley del ramo @3ficio ;O 1?5, de* 51 de enero de 5::CA. ;. A&'"0)/ ! /'%#)(!()/ E 2!E'" 3!*'" )$ %'*'%!%#D$ () !%%#'$)/ () &"'&#! )2#/#D$ El art#culo 1E ;< C de la ley se refiere al valor de los aportes que reciben las sociedades, lo que trasunta que se est' en presencia de transferencia de activos y no de la obtencin de ingresos constitutivos de renta. El mismo art#culo se,ala que no son constitutivos de renta el mayor valor a que se refiere el ;< 12 del art#culo =1 de la misma ley, esto es, la revalorizacin de capital propio, ya que en ese caso lo que se efect a es la correccin monetaria del capital social. *a misma norma a,ade, por otro lado, que no son constitutivos de renta el sobreprecio o mayor valor que obtienen las sociedades annimas en la colocacin de acciones de su propia emisin, mientras no se distribuyan dichas cantidades. /e trata, en esencia, de que las sociedades emiten acciones, las colocan en el mercado de valores y si se transan a un valor superior que el nominal, dicha diferencia a favor no constituye renta mientras no se traspase a los accionistas. Para tal efecto el /ervicio de -mpuestos -nternos imparti instrucciones en la &ircular ;O 5E, de 1?>=. Finalmente este precepto establece que no son constitutivos de renta las sumas o bienes que constituyan el aporte del asociado al gestor de una cuenta en participacin, slo respecto de la asociacin y siempre que fuesen acreditados fehacientemente.

=. D#/0"#,-%#D$ () -0#*#(!()/ %!&#0!*#B!(!/ El ;< 9 del art#culo 1E se,ala que no son constitutivos de renta las utilidades o fondos que se distribuyen a los accionistas en forma de acciones total o parcialmente liberadas o a trav%s del aumento del valor nominal de las mismas, como asimismo la parte de los dividendos que provenga de los ingresos a que se refiere el art#culo 1E. /e est' en presencia de aquella situacin en que la sociedad annima, al llegar a la Funta 3rdinaria de Accionistas, decide capitalizar las utilidades, ya sea a trav%s de acciones que se distribuyen a los socios, representativas de la capitalizacin o bien a trav%s del aumento del valor nominal de las acciones. Esta disposicin en su parte final se,ala que no son constitutivos de renta la parte de los dividendos que se paguen a los accionistas y que provengan de ingresos del propio art#culo 1E, con la salvedad de los rea!ustes de los n meros 5C y 5> del citado art#culo 1E que, conforme lo establece el art#culo 5? del mismo texto legal, deben ser considerados ingresos brutos si se trata de contribuyentes que deben llevar contabilidad fidedigna. >. D)3'*-%#D$ () %!&#0!* El ;< E del art#culo 1E se refiere a la devolucin de capitales sociales y rea!ustes de %stos, que se efect an conforme a la misma ley o a leyes anteriores y que no corresponden a utilidades tributables capitalizadas que deban pagar los impuestos de esta ley. /e trata de aquel contribuyente que obtiene devolucin de su capital aportado por alguna causa, como podr#a ser su retiro de la sociedad. /i esa situacin se llega a producir, las sumas que se perciben no constituyen rentas para efectos de la *ey, siempre que no se trate de utilidades que se capitalizaron y que si dicha capitalizacin no hubiera sucedido se habr#an visto afectas al -mpuesto 0lobal &omplementario. /e pretende evitar que un socio de la sociedad capitalice sus utilidades y una vez que ello se ha hecho, evitando el -mpuesto 0lobal &omplementario, obtenga por la devolucin de capital dichos ingresos libres de impuesto. S#0-!%#D$ () !(?-(#%!%#D$ () ,#)$)/ () *! /'%#)(!( ! *'/ /'%#'/. N' 1!E #$+")/' %'$/0#0-0#3' () ")$0! El 3ficio ;< 59>E, del 9 de octubre de 1??>, se pronunci sobre este punto, se,alando que "... en la liquidaci&n efectuada de com.n acuerdo entre los socios por la unanimidad de ellos, conforme a las reglas de la partici&n civil, puede disponerse la adjudicaci&n de las cosas comunes /9ctivos;, si ellas admiten c&moda divisi&n, siempre que no existan >asivos que afrontar, pasando los 9ctivos de la sociedad a los socios al valor de libros respectivo. Se refuer-a lo antes sostenido por el autor citado cuando al 'ablar de la liquidaci&n del 9ctivo en la pg. #B( del mismo texto tomo a aludido, se:ala textualmente3 ">ara la adjudicaci&n a los socios o el reparto de bienes sociales

en especies a 0stos o sus cesionarios, con cargo a los derec'os sociales se requiere acuerdo unnime de los socios. 9dems, en este caso debe considerarse si existe pasivo social sin solventar o si est cubierto o asegurado el pago con otros bienes. Si se adjudican bienes a los socios por tal causa queda impaga una deuda social con terceros se vulnera en la liquidaci&n el 7erec'o de >renda Jeneral de los 9creedores, que prefiere a los derec'os sociales. Kabr en este caso responsabilidad del liquidador de los socios que consintieron en la liquidaci&n.". En consecuencia, en la especie, se da el caso que a las adjudicaciones de bienes comunes 'ec'as a los socios al valor de libros de la sociedad, no es posible aplicar la norma del inciso tercero del art!culo "$ del +&digo ,ributario en cuanto a la facultad de tasar, a que jur!dicamente existe una adjudicaci&n no una enajenaci&n como exige dic'a norma...". Agrega el 3ficio citado que "... cabe se:alar primeramente, que el art!culo 65 1= 5 de la Le de la 8enta, califica como ingreso no constitutivo de renta, a las devoluciones de capitales sociales a los reajustes de 0stos efectuados en conformidad a la le o a le es anteriores, siempre que no correspondan a utilidades tributables capitali-adas que deban pagar los impuestos de esta le . Las sumas retiradas o distribuidas por estos conceptos se imputarn, en primer t0rmino, a las utilidades tributables, capitali-adas o no, posteriormente, a las utilidades de balance retenidas en exceso de las tributables. 9'ora bien, al anali-ar la consulta desde una perspectiva legal, debe considerarse que es perfectamente factible que una sociedad comercial de responsabilidad limitada pueda disolverse de com.n acuerdo por los socios siguiendo las reglas de la partici&n de los bienes 'ereditarios, atendido lo establecido en el art!culo (.66< del +&digo +ivil. En estas condiciones, las adjudicaciones que de com.n acuerdo efect.en los socios entre s!, no provocan un traspaso de bienes entre la sociedad 0stos, atendido el carcter de t!tulo meramente declarativo de dominio de la partici&n, seg.n lo se:alado por el art!culo 6.#$$ del +&digo +ivil, sin perjuicio de 'aber operado con anterioridad una transferencia, donde conforme a la doctrina el modo de adquirir ser!a la propia le , existiendo en la especie s&lo una especificaci&n de derec'os preexistentes adquiridos al momento de suscribir el contrato social. 7e acuerdo con lo se:alado, cuando a un socio se le adjudiquen bienes producto del proceso particional, siempre que 0stos no correspondan a utilidades tributables capitali-adas o no pendientes de tributaci&n, no se verifica en la especie una enajenaci&n de bienes, no siendo aplicable, en consecuencia, la facultad de tasar que establecen los incisos tercero cuarto del art!culo "$ del +&digo ,ributario, en favor de este Servicio...". D)3'*-%#'$)/ () %!&#0!* &"'%)()$ %-!$(' $' )A#/0!$ -0#*#(!()/ ")0)$#(!/ )$ ")+#/0"'/ %'$0!,*)/ En el 3ficio ;< 5?E: del = de noviembre de 1??>, el /ervicio de -mpuestos -nternos precis que las devoluciones de capital adoptan la calidad de un

ingreso no constitutivo de renta para los efectos tributarios, cuando la empresa o sociedad que efect a tales disminuciones no tenga utilidades tributables retenidas en sus registros contables, ya sea, generadas por la propia empresa o provenientes de otras sociedades producto de reinversiones, respecto de las cuales se deba cumplir con los impuestos personales de 0lobal &omplementario o Adicional. En otras palabras, toda devolucin de capital que efect e una empresa, tal como lo expresa el art#culo 1E ;< E, se imputar' en primer lugar, a las utilidades tributables, capitalizadas o no, y luego a las utilidades financieras retenidas en exceso de las tributables, y una vez agotadas dichas utilidades o no existan %stas, las devoluciones de capital se consideran como tales, vale decir, como un ingreso no constitutivo de renta para los fines tributarios. 8. M!E'" 3!*'" El ;< > del art#culo 1E se refiere al mayor valor que se produzca respecto de ciertas operaciones, que implica una supuesta ganancia que se obtiene de la ena!enacin de activos o de actividades determinadas y que d'ndose los requisitos legales no es constitutiva de renta. El citado art#culo 1E ;< > efect a la siguiente enumeracin+ a. El mayor valor en la ena!enacin o cesin de acciones de sociedades annimas, siempre que entre la fecha de la adquisicin y la de ena!enacin, haya transcurrido, a lo menos, un a,o. En este caso, expresamente el inciso segundo del art#culo 1E ;< > se,ala que no constituir' renta slo la parte que alcance la rea!ustabilidad conforme la variacin del -.P.&. entre el ltimo d#a del mes anterior a la adquisicin y el ltimo d#a del mes anterior a la ena!enacin, quedando gravada en car'cter de impuesto nico con el impuesto de primera categor#a la cantidad que exceda de esa suma, sin per!uicio de que se considerar'n exentas del mismo a las personas que no est%n obligadas a declarar renta efectiva en primera categor#a y que el mayor valor que obtengan no exceda de 1: J.(.". si el impuesto debe retenerse mensualmente o de 1: J.(.A. al efectuarse la declaracin anual. b. El mayor valor en la ena!enacin de bienes ra#ces, excepto de aquellos que pertenezcan al activo de empresas que declaren su renta efectiva en primera categor#a. c. El mayor valor en la ena!enacin de pertenencias mineras, salvo que formen parte del activo de empresas que declaren renta efectiva de primera categor#a. Al igual que la letra aA referente a las acciones, se hace aplicable el inciso segundo en cuanto no constituir' renta slo la parte que alcance la rea!ustabilidad conforme la variacin del -.P.&., entre el ltimo d#a del mes anterior a la adquisicin y el ltimo d#a del mes anterior a la ena!enacin, quedando gravada con el -mpuesto de Primera &ategor#a en calidad de impuesto nico la parte del mayor valor que excede la rea!ustabilidad, concedi%ndose eso s# la exencin a las personas que no est%n obligadas a

declarar renta efectiva en primera categor#a y cuyo mayor valor no exceda de 1: J.(.". si el impuesto debe ser retenido en forma mensual 1: J. (. A. al efectuarse declaracin anual. d. El mayor valor en la ena!enacin de derechos de agua, efectuados por personas que no est'n obligados a declarar renta efectiva de primera categor#a. (ambi%n se hace aplicable en este caso lo dispuesto en el inciso segundo del art#culo 1E relativo a que slo alcanza a la rea!ustabilidad conforme variacin del -.P.&. y que el resto del mayor valor se grava con el -mpuesto de Primera &ategor#a con exencin comentada. e. El mayor valor en la ena!enacin del derecho de propiedad intelectual o industrial en caso que la ena!enacin la efect e el inventor o el autor. /e hace aplicable en este caso tambi%n el antes aludido inciso segundo del art#culo 1E ;< >. f. El mayor valor que se genere por la ad!udicacin de bienes en particin de herencia y a favor de uno o m's herederos del causante, sus sucesores y los cesionarios. Es necesario se,alar que la particin es un acto declarativo y ello lo ha reconocido el legislador tributario, por lo cual no hay incremento de patrimonio, sino que la radicacin de un derecho que se ten#a sobre un patrimonio com n. g. El mayor valor que se genere en la ad!udicacin de bienes en liquidacin de sociedad conyugal en favor de cualesquiera de los cnyuges o de uno o m's de sus herederos o cesionarios. h. El mayor valor en la ena!enacin de acciones y derechos de una sociedad legal minera o en una sociedad contractual minera que no sea sociedad annima, exceptuados los contribuyentes que tributan en primera categor#a. El precepto en cuestin exige los siguientes requisitos+ B /e trate de sociedades legales o contractuales mineras creadas para explotar determinadas pertenencias. B El que ena!ene y obtenga el mayor valor, haya adquirido las pertenencias antes de la inscripcin del acta de mensura o dentro de los cinco a,os siguientes a dicha inscripcin. B *a ena!enacin que da lugar al mayor valor se efect e dentro de los > a,os contados desde la inscripcin del acta de mensura. En este caso, vuelve a hacerse aplicable el inciso segundo del art#culo 1E ;< >, en cuanto a que slo alcanza como ingreso no constitutivo de renta la variacin del -.P.&. entre el ltimo d#a del mes anterior a la adquisicin y el ltimo d#a del mes anterior a la ena!enacin, quedando gravada con el impuesto de primera categor#a en calidad de impuesto nico el mayor valor que excede del rea!uste,

sin per!uicio de la exencin de las personas que no est%n obligadas a declarar renta efectiva en Primera &ategor#a y no exceda el mayor valor de 1: J.(.". 1: J. (. A. seg n el caso. i. El mayor valor en la ena!enacin de derechos o cuotas respecto de bienes ra#ces pose#dos en comunidad, exceptu'ndose los derechos o cuotas que forman parte del activo de una empresa que tributa en primera categor#a. !. Ena!enacin de bonos o debentures. /e hace aplicable nuevamente el inciso segundo del art#culo 1E ;< > en cuanto a que slo alcanza a la rea!ustabilidad del instrumento y la suma que exceda de %l. [. Ena!enacin de veh#culos destinados al transporte de pasa!eros o exclusivamente al transporte de carga a!ena que sean de proBpiedad de personas naturales que no posean m's de uno de dichos de veh#culos. N'"2!/ %'2-$)/ %'$ ")/&)%0' !* 2!E'" 3!*'" () '&)"!%#'$)/ ()* !"0C%-*' 5> N7 8 El art#culo 1E ;< > inciso tercero y el art#culo 1> de la *ey de -mpuesto a la 7enta contienen reglas comunes respecto de algunas de las operaciones en que se da mayor valor que debemos se,alar+ B El art#culo 1E ;< > inciso tercero se,ala que trat'ndose del mayor valor en la ena!enacin de acciones, bienes ra#ces, pertenencias mineras, derechos de agua, acciones y cuotas en sociedades legales o contractuales mineras, derechos o cuotas pose#dos en comunidad, bonos o debentures y veh#culos de transporte o carga que hagan los socios o accionistas que tengan m's del 1:I de la sociedad hacia la misma sociedad o empresa se gravar' no slo con el -mpuesto de Primera &ategor#a, sino que con el -mpuesto 0lobal &omplementario o adicional, seg n proceda. As#, si el due,o del C:I de las acciones de una sociedad annima cerrada adquiere acciones de una sociedad annima abierta a un precio total de K =.:::.::: y se las ena!ena a su sociedad en la suma de K >.:::.::: dos a,os despu%s, excluida la rea!ustabilidad, se gravar' con el -mpuesto de Primera &ategor#a y el 0lobal &omplementario. B El art#culo 1> se,ala que trat'ndose del mayor valor en la ena!enacin de acciones, bienes ra#ces, pertenencias mineras, derechos de agua, derechos o cuotas de bienes ra#ces pose#dos en comunidad y bonos y debentures, si se trata de negociaciones u operaciones que se efect an con habitualidad, el mayor valor no ser' considerado como un ingreso no constitutivo de renta, sino que estar' afecto al -mpuesto de Primera &ategor#a, 0lobal &omplementario o Adicional, seg n corresponda. /iendo la habitualidad el elemento a considerar para efectos de establecer si el mayor valor tributa o no, el aludido art#culo 1> precisa que cuando el /ervicio determine que dichas operaciones son habituales, considerando el con!unto de circunstancias previas o concurrentes a la ena!enacin o cesin de que se

trate, corresponder' al contribuyente probar lo contrario. S#0-!%#D$ () *!/ !%%#'$)/ El art#culo 1> establece que se presumir' de derecho que existe habitualidad en el caso de ena!enacin de acciones adquiridas por el ena!enante de conformidad a lo previsto en el art#culo 5E A de la ley ;O 1>.:=9. &abe se,alar que esta regla rige respecto de las sociedades annimas cuyas acciones tengan transaccin burs'til y adquieran y posean acciones de su propia emisin, ba!o las condiciones que se,ala dicho art#culo. (ambi%n el art#culo 1> indica que las cr#as o acciones liberadas nicamente incrementar'n el n mero de acciones de propiedad del contribuyente, manteni%ndose como valor de adquisicin del con!unto de acciones slo el valor de adquisicin de las acciones madres. En caso de ena!enacin o cesin parcial de esas acciones, se considerar' como valor de adquisicin de cada accin la cantidad que resulte de dividir el valor de adquisicin de las acciones madres por el n mero total de acciones de que sea due,o el contribuyente a la fecha de la ena!enacin o cesin. S#0-!%#D$ () *'/ #$2-),*)/ Al respecto, el art#culo 1> de la *ey de -mpuesto a la 7enta consagra una presuncin de derecho y una legal. *a presuncin de derecho se da en el caso de subdivisin de terrenos urbanos y venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la ena!enacin se produzca dentro de los cuatro a,os siguientes a su adquisicin o construccin. *a presuncin simplemente legal se da si entre la adquisicin o construccin del bien ra#z y su ena!enacin transcurre menos de un a,o. )e lo expuesto, para efectos de establecer si el mayor valor en la ena!enacin de un inmueble est' afecta a impuestos, habr' que analizar si el inmueble se encuentra en algunas de las siguientes situaciones aA &onforme la norma antes citada, si la operacin represente el resultado de negociaciones o actividades realizadas habitualmente por el contribuyente, presumi%ndose que existe habitualidad en las situaciones previstas bA &uando se trate de la ena!enacin de bienes ra#ces que formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera &ategor#a, bastando para la aplicacin de esta normativa que los citados bienes integren el activo de la empresa, y cA cuando la ena!enacin de los citados bienes se efect e a una empresa o sociedad con la cual el cedente se encuentre relacionado en los t%rminos previstos en el inciso cuarto del ;< > del art#culo 1E de la ley. E$!?)$!%#D$ () ,#)$ "!CB !+"C%'*! &'" &!"0) () C'"&'"!%#D$ () D)")%1' P"#3!('

El /ervicio ha precisado los requisitos para la que el mayor valor en la ena!enacin de bienes ra#ces agr#colas est% afecta a impuesto. As# en 3ficio ;< 5C9>, del 5? de !unio de 5:::, precis que existen tres situaciones en las cuales el ma or valor obtenido en la enajenaci&n de bienes ra!ces, queda afecto a la tributaci&n general que contempla la Le de la 8enta, a saber3 a; cuando la operaci&n represente el resultado de negociaciones o actividades reali-adas 'abitualmente por el contribu ente, presumi0ndose que existe 'abitualidad en las situaciones previstas por el inciso tercero del art!culo 6B de la le se:aladas anteriormente? b; cuando se trate de la enajenaci&n de bienes ra!ces que formen parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la >rimera +ategor!a, bastando para la aplicaci&n de esta normativa que los citados bienes integren el activo de la empresa, sin entrar a precisar el !tem o cuenta a que corresponden dic'os bienes, que las mencionadas empresas declaren su renta efectiva en la >rimera +ategor!a, a sea que est0n obligadas a dic'a base de declaraci&n o 'a an optado por tal modalidad? c; cuando la enajenaci&n de los citados bienes se efect.e a una empresa o sociedad con la cual el cedente se encuentre relacionado en los t0rminos previstos en el inciso cuarto del 1* B del art!culo 65 de la le del ramo%. 7esolviendo la consulta del contribuyente, el /ervicio se,al que en la especie se cumplir!an los requisitos para que el ma or valor obtenido en la venta del bien ra!- no se afecte con impuesto, a que se trata de un inmueble que no forma parte del activo de una empresa que declara su renta efectiva en la >rimera +ategor!a, siendo el enajenante una +orporaci&n que no es calificada de empresa, de acuerdo a la definici&n dada a esta expresi&n por este Servicio, conforme algunos pronunciamientos emitidos sobre la materia? la citada enajenaci&n a la lu- de las instrucciones se:aladas en su escrito, calificar!a de una operaci&n no 'abitual debido a que la entidad recurrente no tiene como giro o actividad principal la de vender comprar bienes ra!ces como una labor permanente, considerndose para precisar dic'o concepto tanto las compras ventas efectuadas por el contribu ente durante el per!odo en el caso en consulta s&lo 'a existido la compra del bien las ventas sucedern en el futuro, sin existir a su ve- un fin especulativo en la reali-aci&n de tales operaciones? no ocurriendo tampoco en la especie la aplicaci&n de la presunci&n de 'abitualidad que establece el inciso tercero del art!culo 6B de la le , a que entre la fec'a de adquisici&n del bien ra!- su correspondiente enajenaci&n transcurre un pla-o superior a un a:o, finalmente, en tal situaci&n seg.n los antecedentes entregados en su escrito no se vislumbra que tales negociaciones se efect.en con una empresa o sociedad con la cual el enajenante se encuentre relacionado en los t0rminos previstos por el inciso cuarto del 1= B del art!culo 65 de la le del ramo%. H!,#0-!*#(!( %-!$(' /) )/0K )$ &")/)$%#! () 3)$0! () ()")%1'/ )$ ,#)$ "!CB !+"C%'*! &'" &!"0) () *'/ %'2-$)"'/ El /ervicio de -mpuestos -nternos ha precisado que la habitualidad en este caso se debe analizar a la luz de la actividad principal de los comuneros. As# en 3ficio ;O C.22C, del 1= de diciembre de 5::=, se indica que la letra i; del 1= B del art!culo 65 de la Le de la 8enta, dispone que no constitu e renta, el ma or valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenaci&n de derec'os o cuotas respecto de bienes ra!ces pose!dos en comunidad, salvo

que los derec'os o cuotas formen parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva de acuerdo con las normas de la >rimera +ategor!a. 9'ora bien, con el objeto de poder determinar el alcance sentido del concepto "empresa" que utili-a la norma legal antes mencionada, debe tenerse presente primeramente, que dic'o t0rmino 'a sido definido en forma sostenida por este Servicio, considerando la connotaci&n econ&mica del mismo, que es la acepci&n con que normalmente 'a sido aludido en las le es tributarias. En este sentido "empresa" es toda organi-aci&n, individual o colectiva, en que utili-ando capital trabajo, se persigue obtener un lucro o beneficio pecuniario. >or lo tanto, en la situaci&n que se anali-a, para poder determinar la aplicabilidad de lo dispuesto en la parte final de la disposici&n legal en comento, lo que debe discernirse no es si la comunidad como tal es empresa, sino que si el titular de la cuota o derec'o que se transfiere lo es. +omo se puede apreciar de lo expresado precedentemente, la norma legal antes indicada no excepciona del carcter de ingreso no constitutivo de renta a las utilidades provenientes de la enajenaci&n o venta de tales derec'os o cuotas cuando estos intangibles forman parte o integran el activo de empresas que declaren su renta efectiva de conformidad con las normas de la >rimera +ategor!a, vale decir, este caso se da cuando el comunero tiene la calidad de una empresa los referidos derec'os o cuotas respecto de bienes ra!ces pose!dos en comunidad, los tiene registrado en el activo de su empresa particular por las rentas obtenidas tributa en la >rimera +ategor!a a base de la renta efectiva%. A&'"0) () ,#)$ "!CB !+"C%'*! &'" &!"0) () /'%#' $' .-)(! ()$0"' () *! ")*!%#D$ ! .-) !*-() )* !"0C%-*' 5> N7 8 El /ervicio de -mpuestos -nternos en 3ficio ;O 5.>21, del 2: de !unio de 5::=, precis que el aporte de un bien ra!- a una sociedad en formaci&n que se constitu e con dic'o aporte efectuado por uno de los socios no le es aplicable la norma de relaci&n contenida en el inciso cuarto del 1= B del art!culo 65 de la Le de la 8enta, por lo tanto, el ma or valor que se obtenga producto de dic'o aporte respecto del socio aportante es considerado un ingreso no constitutivo de renta para los efectos tributarios, en la medida que se cumplan con las dems circunstancias que establece la letra b; del 1= B del art!culo 65 de la le del ramo, en concordancia con lo dispuesto por el art!culo 6B de la misma le . 8especto de este punto debe se:alarse que para los efectos de la Le de la 8enta, se reconoce como costo tributario respecto del aportante, s&lo 'asta el valor de libro tributario por el cual aparecen registrados en su contabilidad los bienes aportados, cuando se trate de contribu entes sujetos a dic'a forma de registro, o 'asta el costo de adquisici&n del bien actuali-ado por la variaci&n del !ndice de precios al consumidor 'asta la fec'a del aporte, con el desfase correspondiente, menos la depreciaci&n respectiva, cuando proceda, respecto de contribu entes no obligados a declarar sus impuestos mediante contabilidad%. C'$/0"-%%#D$ () )(#H#%#'. P")/-$%#D$ () 1!,#0-!*#(!(. EA#+)$%#! () ")%)&%#D$ () ',"!

El /ervicio de -mpuestos -nternos, por medio de 3ficio ;< 5:9:, del 15 de !ulio de 1??C, se,al que de acuerdo a lo dispuesto por la letra b; del no. B del articulo 65 de la le de la renta, en concordancia con lo se:alado por el articulo 6B de la misma le , no constitu e renta el ma or valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenaci&n no 'abitual de bienes ra!ces, excepto el caso cuando tales bienes forman parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la primera categor!a. >or su parte, el articulo 6B de la misma le , establece en su inciso primero que si tales operaciones /enajenaci&n de bienes ra!ces; representan el resultado de negociaciones o actividades reali-adas 'abitualmente por el contribu ente, el ma or valor que se obtenga estar afecto a los impuestos de primera categor!a global complementario o adicional, seg.n corresponda. La citada norma, en su inciso tercero, presume de derec'o que existe 'abitualidad, en los casos de subdivisi&n de terrenos urbanos en la venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenaci&n se produ-ca dentro de los cuatro a:os siguientes a la adquisici&n o construcci&n, en su caso. 9simismo, agrega la referida disposici&n a punto seguido, que en todos los dems casos se presumir la 'abitualidad cuando entre la adquisici&n o construcci&n del bien ra!- su enajenaci&n transcurra un pla-o inferior a un a:o. 9'ora bien, de acuerdo a lo dispuesto por las normas legales antes mencionadas, el ma or valor obtenido en la operaci&n que describe en su escrito /enajenaci&n integra de un edificio de oficinas departamentos a una sociedad despu0s de transcurrido el pla-o de un a:o desde su construcci&n;, en principio no estar!a afecto a ning.n impuesto de la le de la renta, a que la renta obtenida es considerada un ingreso no constitutivo de renta, al cumplirse con los requisitos condiciones que exigen las normas legales comentadas. En todo caso se aclara, que el tratamiento tributario indicado no seria aplicable en los siguientes casos3 a; si el contribu ente fuera calificado de 'abitual en dic'o tipo de operaciones, considerando el conjunto de circunstancias previas o concurrentes a la enajenaci&n, pudiendo el contribu ente probar lo contrario, de acuerdo a lo dispuesto por los incisos primero segundo del articulo 6B de la le ? b; si la enajenaci&n de dic'o bien se efect.a a una sociedad de personas, sociedad an&nima cerrada o sociedad an&nima abierta, de las cuales el enajenante sea socio o accionista, en el caso de las sociedades an&nimas abiertas due:o del 6)L o mas de las acciones, o a empresas en las cuales tenga un inter0s, conforme al alcance que este servicio le 'a dado a este ultimo concepto? todo ello en virtud de lo dispuesto por el inciso cuarto del no. B del articulo 65 de la le de la renta. En las situaciones antes descritas, el ma or valor obtenido estar afecto a los impuestos corrientes de la le de la renta, esto es, al impuesto de primera categor!a global complementario o adicional, seg.n corresponda.

Finalmente, respondiendo la ultima consulta formulada, se expresa que este Servicio a trav0s de pronunciamientos emitidos sobre la materia, 'a se:alado que por el termino "construcci&n", para los efectos de la aplicaci&n del inciso tercero del articulo 6B de la le de la renta, debe entenderse la obra completamente terminada, que cuente con la debida recepci&n municipal, certificada por la 7irecci&n de obras municipales, de acuerdo a lo establecido por el articulo 6$$ del 7FL 1* $<B, de 645", del Ministerio de Aivienda Irbanismo%. M!E'" 3!*'" %-!$(' /) !(.-#"#D #$2-),*) &'" ('$!%#D$ E *-)+' /) 3)$() El /ervicio en 3ficio ;< 1CE>, del 1E de !ulio de 1??E, se,al que frente a una adquisici&n por donaci&n , posterior, venta, es necesario precisar previamente cual es el modo de adquirir las cosas o los bienes, conforme a las normas del +&digo +ivil. Estos, de acuerdo al texto legal antes mencionado, se pueden adquirir bajo diferentes modalidades que implique una transferencia de dominio, que puede ser a titulo gratuito u oneroso, comprendi0ndose dentro de ellas las donaciones%. /e agrega en el 3ficio que si el enajenante es considerado un contribu ente no 'abitual en dic'o tipo de operaciones el bien no forma parte del activo de una empresa que declara la renta efectiva en la primera categor!a el referido inmueble no es enajenado a una empresa con la cual se encuentra relacionado el vendedor, como aparentemente se desprende de la situaci&n que describe en su escrito, el ma or valor obtenido en la citada operaci&n, no constitu e renta para los efectos tributarios, lo que significa que no se grava con ning.n impuesto de la le del ramo%. )e lo expuesto surge que para el rgano fiscalizador es irrelevante el modo de adquirir el inmueble, sino que solamente advertir si se est' en presencia de una operacin habitual. L. A(.-#/#%#D$ () ,#)$)/ &'" %!-/! () 2-)"0) ' ('$!%#D$ /eg n el art#culo 1E ;< ? de la *ey de -mpuesto a la 7enta, no hay un ingreso constitutivo de renta en la adquisicin de bienes de acuerdo a los p'rrafos 5< y =< del (#tulo D del *ibro -- del &digo &ivil o por prescripcin, o por sucesin por causa de muerte o por donacin. I$2-),*) .-) H-) &!+!(' ! &*!B' E &'/0)"#'" ('$!%#D$ El /ervicio de -mpuestos -nternos por medio de 3ficio ;< 2C5? del 52 de !ulio de 5::= se,al que considerando que el precio del inmueble fue pagado a pla-o, con posterioridad, a trav0s de otro acto jur!dico, el vendedor decide donar a un tercero dic'o saldo adeudado producto de la venta del bien ra!-, conforme a las normas del ,!tulo N@@@ del Libro @@@ del +&digo +ivil, tal acto jur!dico importa para el donatario un incremento patrimonial, no afecto a los impuestos de la Le de la 8enta, de acuerdo a lo establecido en el 1= 4 del art!culo 65 de la le precitada, norma que se:ala que no constitu e renta3 La adquisici&n de bienes por ... donaci&n .

D'$!%#D$ ! A/'%#!%#D$ G")2#!* El /ervicio por 3ficio ;O 11C9, del ? de abril de 5::5, precis que teniendo presente que el 1= 4 del art!culo 65 de la Le de la 8enta califica como ingreso no constitutivo de renta%, la adquisici&n de bienes por donaci&n, cabe concluir que los ingresos percibidos por este concepto por la 9sociaci&n Jremial recurrente por parte de la Fundaci&n extranjera en referencia, quedan al margen de la tributaci&n establecida por la le del ramo, especialmente del impuesto de >rimera +ategor!a que contiene dic'a le %. D'$!%#'$)/ ! )$0#(!()/ ")*#+#'/!/ "ediante 3ficio ;< 219 del 55 de enero de 5::1, el /ervicio se,al que "... el art!culo 65 1= 4 de la Le de la 8enta, dispone que no constitu en renta para los efectos tributarios, las donaciones que reciban los donatarios, cualquiera que sea la calidad jur!dica de 0stos. Las ofrendas religiosas que reciben las @glesias de sus fieles, tienen la calidad de una donaci&n, en tanto implique una transferencia gratuita e irrevocable de parte de sus bienes que una persona 'ace a una instituci&n religiosa, en virtud de tal naturale-a quedan comprendidas en la norma legal indicada, esto es, en lo dispuesto por el art!culo 65 1= 4 de la Le de la 8enta, por lo tanto, para los donatarios favorecidos con ellas adoptan la calidad de un ingreso no constitutivo de renta, sin que les afecte ning.n impuesto de la le del ramo...". 5M. B)$)H#%#'/ ! ()-('" () ")$0! 3#0!*#%#! El art#culo 1E ;< 1: se,ala que no son constitutivos de renta los beneficios que obtiene el deudor de una renta vitalicia por el mero hecho de cumplirse la condicin que le pone t%rmino o disminuye su obligacin de pago, como tambi%n el incremento del patrimonio derivado del cumplimiento de una condicin o de un plazo suspensivo de un derecho, en caso del fideicomiso y del usufructo. En cuanto al cumplimiento de una condicin, el /ervicio en 3ficio ;< CCE, del 1> de febrero de 1??>, se,al que el 1* 6) del art!culo 65 de la Le de la 8enta, califica como ingreso no renta al beneficio que obtiene el deudor de una renta vitalicia, cuando 0ste provenga, exclusivamente, del 'ec'o puro simple de cumplirse la condici&n que le pone t0rmino o disminu e su obligaci&n de pago, circunstancia que no acontece en el caso en anlisis, puesto que la obtenci&n del beneficio en cuesti&n, se origina en definitiva en el pago de la prima respectiva, tal cual qued& demostrado a trav0s de lo expresado en los n.meros ( # anteriores del presente Oficio%. 55. L!/ %-'0!/ .-) )"'+-)$ *'/ !/'%#!('/ El art#culo 1E ;< 11 se refiere a esto ingresos. (rat'ndose de las personas !ur#dicas como las corporaciones y fundaciones, los recursos que aportan las personas naturales que la conforman no constituyen renta.

C-'0!/ /#$(#%!*)/ El /ervicio de -mpuestos -nternos, en oficio ;< 1>=: del 11 de mayo de 1??= precis sobre el punto que los ingresos que perciban los sindicatos de trabajadores por concepto de las cuotas que eroguen los asociados, al tenor de lo dispuesto en el art. 65, no. 66, de la le de la renta, no constitu en renta para dic'a entidad. de igual modo, el aporte de la respectiva empresa al sindicato tendr el mismo tratamiento tributario, en la medida que la le o la autoridad correspondiente estable-ca que re.ne las caracter!sticas de una cuota del asociado o que se efect.a por cuenta de el. 9'ora bien, cualquier otro ingreso que obtengan dic'os organismos, producto de las actividades u operaciones que realicen, en la medida que se trate de rentas tributables, conforme a las normas de la le de la renta, quedara sujeto a las disposiciones generales de ese cuerpo legal%. 56. E$!?)$!%#D$ '%!/#'$!* () 2-),*)/ - ',?)0'/ () %!/! 1!,#0!%#D$ El art#culo 1E ;< 15 se refiere al mayor valor que se obtenga en la ena!enacin ocasional de bienes muebles de uso personal del contribuyente o de todos o algunos de los ob!etos que forman parte del mobiliario de su casa habitacin. 5F. I$()2$#B!%#D$ E ,)$)H#%#'/ *!,'"!*)/ El art#culo 1E ;< 12 indica que no son ingresos constitutivos de renta los siguientes conceptos+ B *a asignacin familiar, B *os beneficios previsionales y B *a indemnizacin por desahucio y la de retiro hasta un m'ximo de un mes de remuneracin por cada a,o de servicio o fraccin superior a seis meses. (rat'ndose de dependientes del sector privado, se considerar' remuneracin mensual el promedio de lo ganado en los ltimos 5= meses, excluyendo gratificaciones, participaciones, bonos y otras remuneraciones extraordinarias y rea!ustando previamente cada remuneracin de acuerdo a la variacin que haya experimentado el Sndice de Precios al &onsumidor entre el ltimo d#a del mes anterior al del devengamiento de la remuneracin y el ltimo d#a del mes anterior al del t%rmino del contrato. I$()2$#B!%#D$ *)+!*. T'&) En 3ficio ;< C2E, del 12 de febrero de 1??>, el /ervicio precis las reglas referidas al tope para efectos de que la indemnizacin legal no sea ingreso constitutivo de renta. As# estableci que este Servicio mediante +ircular 1* (4, de 6446, publicada en el Eolet!n que edita mensualmente este Servicio del mes de Ma o de dic'o a:o, imparti& las instrucciones pertinentes sobre el tratamiento tributario que afecta a las indemni-aciones por a:os de servicio que se paguen a los trabajadores, a sea, en virtud de una norma legal, de un contrato de trabajo o convenio colectivo o voluntariamente.

En relaci&n con las indemni-aciones pagadas en virtud de una le /vale decir, las legales;, en el citado instructivo se se:ala que ellas en su totalidad no constitu en renta para los efectos tributarios, conforme a lo dispuesto por el art!culo 65B del +&digo del ,rabajo, indicndose, adems, que para los efectos de cuantificar el monto de tales indemni-aciones, en los casos que correspondan, deber considerarse una remuneraci&n mensual devengada con tope de 4), IF vigente el .ltimo d!a del mes anterior al pago. En consecuencia, respondiendo la consulta formulada se se:ala que conforme a lo expresado en el n.mero precedente, los pagos en exceso que se produ-can por concepto de indemni-aciones legales que se calculen considerndose una remuneraci&n mensual devengada superior a 4) IF vigente a la fec'a indicada, no quedan amparados en la calidad de ingreso no constitutivo de renta que la le le otorga a dic'o tipo de indemni-aciones, constitu endo 0stos una renta afecta al impuesto .nico de Segunda +ategor!a del art!culo $( 1* 6 $# 1* 6 de la Le de la 8enta%. I$()2$#B!%#'$)/ 3'*-$0!"#!/ El /ervicio ha acogido la interpretacin de la )ireccin del (raba!o, en virtud de la cual, tienen el car'cter de indemnizacin voluntaria los excesos de las indemnizaciones que se paguen por sobre el l#mite de las ?: Jnidades de Fomento que establece el inciso final del art#culo 1E5 del &digo del (raba!o. As# en 3ficio ;< 522, del 5> de enero de 1??? se precis que considerando lo dictaminado por el organismo laboral que califica de indemni-aciones voluntarias a los excesos pagados por sobre el l!mite de las 4) Inidades de Fomento, 0stas se rigen por lo dispuesto en el art!culo 65 1* 6# de la Le de la 8enta, en concordancia con lo establecido en el inciso segundo del art!culo 65B del +&digo del ,rabajo, en cuanto a que su monto no constituir!a renta en la medida que no exceda del l!mite mximo que establece la norma del art!culo 65 1* 6# de la Le de la 8enta, considerando para la cuantificaci&n de dic'o l!mite las dems indemni-aciones que pudiera percibir el trabajador seg.n lo dispone la norma laboral precitada. Si de la aplicaci&n de las disposiciones legales antes indicadas a.n quedare un exceso, 0ste constituir!a renta para los efectos tributarios, afectndose con el impuesto .nico de Segunda +ategor!a establecido en el art!culo $# 1* 6 de la Le de la 8enta, tributo que se aplicar en los t0rminos dispuesto por el art!culo $" de la le antes mencionada%. I$3)"/#'$)/ ")!*#B!(!/ %'$ H'$('/ () #$()2$#B!%#D$ &'" ")0#"' En este punto, el /ervicio ha se,alado que 'a que 'acer la distinci&n entre lo que se paga por concepto de indemni-aciones las utilidades o ganancias que se obtengan producto de las inversiones que se realicen con dic'os fondos. En el primer caso, las indemni-aciones por retiro, en general, son ingresos no constitutivos de renta para sus beneficiarios, pero no ocurre lo mismo con las utilidades obtenidas de las inversiones efectuadas con tales recursos, quedando el recurrente en el caso planteado, basado estrictamente en los antecedentes que acompa:a a su escrito, respecto del ma or valor obtenido en la enajenaci&n de las acciones, afecto al r0gimen del impuesto .nico de >rimera +ategor!a, con tasa de 6<L, a que se trata de un contribu ente no

'abitual en dic'o tipo de operaciones, entre la fec'a de compra venta de las acciones transcurre un pla-o superior a un a:o los mencionados t!tulos fueron adquiridos con posterioridad al #6.)6.B$%. @3ficio ;< 5155, del 1E de mayo de 5::1A I$()2$#B!%#'$)/ %'$0)$#(!/ )$ %'$0"!0'/ ' %'$3)$#'/ %'*)%0#3'/ El /ervicio se pronunci sobre este punto en el 3ficio ;< 5.25C, del 1> de mayo de 5::=. El rgano fiscalizador expres que . el art!culo 65B del +&digo del ,rabajo precept.a que3 Las indemni-aciones por t0rmino de funciones o de contratos de trabajo establecidas por le , las pactadas en contratos colectivos de trabajo o en convenios colectivos que complementen, modifiquen o reemplacen estipulaciones de contratos colectivos, no constituirn renta para ning.n efecto tributario. Sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso anterior, cuando por terminaci&n de funciones o de contrato de trabajo, se pagaren adems otras indemni-aciones a las precitadas, debern sumarse 0stas a aqu0llas con el .nico objeto de aplicarles lo dispuesto en el 1= 6# del art!culo 65 de la Le sobre @mpuesto a la 8enta a las indemni-aciones que no est0n mencionadas en el inciso primero de este art!culo.% Por su parte, el ;O 12 del art#culo 1E de la *ey de la 7enta establece que no constituye renta para efectos tributarios+ La asignaci&n familiar, los beneficios previsionales la indemni-aci&n por desa'ucio la de retiro 'asta un mximo de un mes de remuneraci&n por cada a:o de servicio o fracci&n superior a seis meses. ,ratndose de dependientes del sector privado, se considerar remuneraci&n mensual el promedio de lo ganado en los .ltimos ($ meses, exclu endo gratificaciones, participaciones, bonos otras remuneraciones extraordinarias reajustando previamente cada remuneraci&n de acuerdo a la variaci&n que 'a a experimentado el Pndice de >recios al +onsumidor entre el .ltimo d!a del mes anterior al devengamiento de la remuneraci&n el .ltimo d!a del mes anterior al del t0rmino del contrato.% En relaci&n con la materia en consulta, cabe 'acer presente que este Servicio ante una situaci&n similar a la planteada por el recurrente, requiri& en su oportunidad un pronunciamiento de esa 7irecci&n del ,rabajo, expresando dic'o organismo, mediante Oficio 1= 5."<5, de 64 de 1oviembre de 6446, que para que las indemni-aciones estipuladas en convenios colectivos de trabajo que complementen, modifiquen o reemplacen clusulas de un contrato colectivo, puedan beneficiarse con la exenci&n tributaria que les alcan-a, debe existir continuidad entre los respectivos instrumentos colectivos tener adems como antecedente, pr&ximo o remoto, un contrato colectivo, requisito 0ste .ltimo que anali-ado de acuerdo con el objetivo tenido en vista por el legislador, cual es evitar el establecimiento en forma discriminatoria de indemni-aciones elevadas exentas de tributaci&n, deb!a entenderse cumplido igualmente cuando su antecedente se encontrara en otro convenio colectivo, en un fallo arbitral e incluso, ms remotamente, en un acta de avenimiento celebrado de conformidad con la legislaci&n vigente con anterioridad al

derogado 7.L. 1= (.5<B,de 6454. En relaci&n a si es exigible o no la identidad de los trabajadores o grupos negociadores en los correspondientes instrumentos para los mismos efectos, expres& ese organismo laboral, que en su opini&n, considerando por una parte el objetivo del legislador a que se 'i-o alusi&n anteriormente, por otra, el 'ec'o de que el comentado articulo () de la Le 1= 64.)6) /actualmente art!culo 65B del +&digo del ,rabajo;, no contempla tal exigencia, la exenci&n tributaria proceder a.n cuando en la celebraci&n del respectivo convenio 'a an participado trabajadores que no 'ubieren sido parte de la negociaci&n anterior. Finalmente, manifest& ese organismo laboral, como consecuencia de lo antes se:alado, que para los efectos de la exenci&n tributaria contemplada en el inciso primero del art!culo () de la Le 1= 64.)6) /actualmente art!culo 65B del +&digo del ,rabajo;, debe existir continuidad pero no necesariamente identidad de trabajadores entre el convenio colectivo que otorga la indemni-aci&n por t0rmino de contrato el instrumento colectivo que le antecede. En consecuencia, de acuerdo a lo expresado por esa 7irecci&n del ,rabajo, para que las indemni-aciones por t0rmino de funciones o de contratos de trabajo pactadas en convenios colectivos que complementen, modifiquen o reemplacen estipulaciones de contratos colectivos o convenios colectivos, sin romper la cadena de continuidad ni la identidad de las partes, se beneficien con la exenci&n tributaria establecida en el inciso primero del art!culo () de la Le 1= 64.)6), de 644) /actualmente art!culo 65B del +&digo del ,rabajo;, deben cumplir con las condiciones se:aladas en el n.mero precedente%. L#%)$%#!/ 2@(#%!/ El /ervicio estableci su criterio con relacin al pago del subsidio por licencia m%dica en el 3ficio ;O 5.>2:, del 5= de !unio de 5::=. )icho instrumento, en la parte pertinente, especifica que los subsidios por licencias m0dicas en el caso que plantea la empresa recurrente tienen el siguiente tratamiento tributario3 a; Los citados subsidios, cualquiera que sea la entidad que los pague, respecto del trabajador beneficiario de tales sumas, 0stas adoptan la calidad de un beneficio previsional en virtud de tal calificaci&n, de acuerdo a lo dispuesto por el 1= 6# del art!culo 65 de la Le de la 8enta art!culo #= del 7.F.L. 1= $$, no constitu en o no se consideran renta para todos los efectos legales. b; 8especto de la empresa, los pagos que sean imputables al subsidio por incapacidad laboral, estarn sujetos a reintegro por parte de las entidades de previsi&n o +.+.9.F. +umpli0ndose los requisitos legales, este reintegro constitu e para la empresa un reembolso de gastos , en ning.n caso, como se sostiene en la presentaci&n, un ingreso no constitutivo de renta, a que este tratamiento es aplicable s&lo respecto de los trabajadores que perciben los referidos subsidios.

La parte del pago efectuado por la empresa a sus trabajadores que exceda del monto del subsidio, constituir un gasto necesario para producir la renta, en la medida que se cumplan las condiciones requisitos establecidos en el art!culo #6 de la Le sobre @mpuesto a la 7entaQY. 59. A/#+$!%#'$)/ ! 0"!,!?!('")/ El ;< 1= del art#culo 1E se refiere a la alimentacin, movilizacin o alo!amiento proporcionado al empleado u obrero slo en el inter%s del empleador o patrn, o la cantidad que se pague en dinero por esta misma causa, siempre que sea razonable a !uicio de la )ireccin 7egional respectiva. 5;. T"!/*!('/ E 3#K0#%'/ El ;< 1C del art#culo 1E se refiere a las asignaciones de traslacin y vi'ticos, a !uicio del )irector 7egional. R).-#/#0'/ () *'/ 3#K0#%'/ El /ervicio, en 3ficio ;< E91, del 1= de abril de 1??E, estableci que la le de la renta, en su articulo 65, no. 6<, establece que no constitu en renta las asignaciones de traslaci&n viticos, en la medida que as! las califique, a su juicio exclusivo, el director regional correspondiente a la jurisdicci&n del domicilio de la empresa que paga tales asignaciones. Esta 7irecci&n 1acional, en relaci&n con lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, 'a establecido que las referidas asignaciones podrn ser calificadas de ingresos no constitutivos de renta, en la medida que cumplan las siguientes condiciones o requisitos3 2 Gue, se compruebe que efectivamente el trabajador se ausento del lugar de su residencia, que su ausencia fue para cumplir con las funciones que le encomend& su empleador en otra ciudad. 2 Gue, la cantidad pagada guarde relaci&n con el rango del trabajador, pues debe suponerse que el vitico pagado a un gerente de la empresa u otro ejecutivo, debe ser superior al que se pague a un trabajador de menor categor!a. que, el pago de estas asignaciones guarde relaci&n con el lugar donde viajo el trabajador, pues es innegable que en algunas ciudades o lugares del pa!s, los 'oteles otros gastos accesorios son mas subidos que en otras ciudades o lugares del pa!s, que, no se traten de asignaciones por un tiempo indeterminado con el solo objeto de pagar una ma or remuneraci&n al trabajador%. 5=. G!/0'/ () ")&")/)$0!%#D$ El ;< 19 del art#culo 1E se refiere a las sumas percibidas por concepto de gastos de representacin, siempre que dichos gastos est%n establecidos por ley. 7equisitos de los gastos de representacin

En 3ficio ;< E2>, del 1E de marzo de 1??>, el /ervicio estableci los requisitos para que los gastos de representacin sean calificadas de ingresos no constitutivos de renta. )ichos requisitos son+ 2 Gue, se compruebe que efectivamente el trabajador se ausent& del lugar de su residencia, que su ausencia fue para cumplir con las funciones que le encomend& su empleador en otra ciudad? 2 Gue, la cantidad pagada guarde relaci&n con el rango del trabajador, pues debe suponerse que el vitico pagado a un gerente de una empresa u otro ejecutivo, debe ser superior al que se pague a un trabajador de menor categor!a? 2 Gue, el pago de estas asignaciones guarde relaci&n con el lugar donde viaj& el trabajador, pues es innegable que en algunas ciudades o lugares del pa!s, los 'oteles otros gastos accesorios son ms subidos que en otras ciudades o lugares del pa!s, 2 Gue, no se traten de asignaciones por un tiempo indeterminado con el solo objeto de pagar una ma or remuneraci&n al trabajador%. 5>. P)$/#'$)/ ' ?-,#*!%#'$)/ () H-)$0) )A0"!$?)"! El ;< 1E del art#culo 1E se refiere a las sumas percibidas por concepto de pensiones o !ubilaciones de fuente extran!era. &laramente queda establecido que slo las pensiones o !ubilaciones de fuente extran!era no son ingresos constitutivos de renta, ello en atencin a que los ingresos consistentes en pensiones y !ubilaciones quedan afectos al impuesto nico del art#culo =5 ;< 1. El legislador consider, en este caso, la fuente extran!era generadora de la renta para no gravar dichos ingresos. Pensiones extran!eras que se benefician en el art#culo 1E ;< 1E *a posicin del /ervicio en este punto se refle!a en 3ficio ;< 1CC9, del 1C de !ulio de 1??E, texto que se,ala en su parte pertinente que para que puedan ser calificadas de ingresos no constitutivos de renta, las pensiones jubilaciones de fuente extranjera deben cumplir al efecto las siguientes condiciones o requisitos? todo ello en un mbito estrictamente tributario, materia que es de su competencia. a; que la pensi&n o jubilaci&n sea de fuente extranjera, sin que importe la nacionalidad del beneficiario, vale decir, este puede ser c'ileno o extranjero. b; su mbito de aplicaci&n solo comprende cantidades que provengan de fuente extranjera, pero que tengan una naturale-a caracter!sticas similares a las pensiones o jubilaciones otorgadas en el pa!s. c; que sean recibidas en forma peri&dica no por una sola ve-, a que el ingreso que se reciba por una sola ve- a titulo de capital que reempla-a el

derec'o a percibir una renta peri&dica de fuente extranjera, no posee la naturale-a caracter!sticas in'erentes a una pensi&n o jubilaci&n, sin que pueda quedar amparada en el articulo 65, no. 65 de la le de la renta? ... d; el beneficio contemplado en la norma legal en estudio, constitu e una franquicia que de acuerdo a los principios de la 'ermen0utica legal, debe interpretarse en forma restrictiva, es decir, no debe extenderse por analog!a a otros 'ec'os o supuestos que no sean los expresamente prescritos en el texto legal, con el fin de no desvirtuar los objetivos que se persiguen con su establecimiento%. 58. B)%!/ () )/0-(#' El ;< 1> del art#culo 1E se refiere a las cantidades percibidas o los gastos pagados con motivo de becas de estudio. /eg n 3ficio ;< 5E??, del > de octubre de 1??9, las becas de estudio para ser consideradas como ingresos no constitutivos de renta, por ende, no afectadas con ning.n impuesto de la le de la renta, deben reunir los siguientes requisitos3 a; >or becas de estudio, de acuerdo con la acepci&n numero seis contenida en el diccionario de la real academia espa:ola, debe entenderse el3 "estipendio o pensi&n temporal que se concede a uno para que contin.e o complete sus estudios." 7e conformidad con esta definici&n, quedan comprendidos dentro del concepto de beca de estudio todos aquellos beneficios percibidos por el becario, tales como3 pagos de matriculas, cuotas de ense:an-a o escolaridad, viticos, pasajes, etc., destinados exclusivamente a la obtenci&n de una instrucci&n bsica, media, t0cnico 2 profesional o universitaria por parte de los becarios, o la participaci&n de estos en cursos de perfeccionamiento o de capacitaci&n motivo de la beca. b; Las becas deben estar destinadas exclusivamente al financiamiento de los estudios motivo de la beca, a que de acuerdo a lo dispuesto por el no. 6B del articulo 65 de la le del ramo, lo que no constitu e renta es la cantidad percibida o los gastos pagados por concepto de beca, es decir, el monto de la beca misma, o las sumas que se fijen al becario para financiar los estudios. En consecuencia, para calificar si la beca constitu e o no renta es irrelevante el 'ec'o de que las becas puedan beneficiar a todos o a algunos de los trabajadores de una empresa o a los 'ijos de estos, sea o no en virtud de un contrato de trabajo celebrado entre las partes, como tambi0n, si las mencionadas becas importan o no un "premio" para su beneficiario en ra-&n de sus meritos personales, siendo relevante en la especie que las referidas sumas sean destinadas efectivamente a los fines para los cuales fueron concedidas, esto es, al financiamiento de los estudios motivo de la beca. c; 7eben otorgarse en favor del becario mismo, sin la posibilidad que puedan ser aprovec'adas por terceros o se les de un destino distinto, circunstancia

que los beneficiarios deben acreditar fe'acientemente. Esta condici&n se cumple, por ejemplo, cuando la empresa paga por su cuenta el total o parte de los gastos de matricula de ense:an-a de su personal o de los 'ijos de estos directamente al respectivo establecimiento educacional, a que por esta v!a se esta garanti-ando el destino con que fueron otorgadas las sumas por concepto de beca. 7ic'o requisito tambi0n debe entenderse cumplido cuando el pago de la beca se 'ace a trav0s del becario mismo, siempre cuando las normas que reglamentan su otorgamiento permitan concluir sin lugar a dudas que tales cantidades efectivamente se destinan al financiamiento de los cursos motivo de la beca. d; El concepto de "beca de estudio" no debe confundirse con las "asignaciones de estudio o de escolaridad". la diferencia entre ambos conceptos reside principalmente en que las "becas de estudio" son beneficios que se conceden en favor del becario mismo, sin la posibilidad que ellas puedan ser aprovec'adas por terceros, en tanto que las "asignaciones de estudio o escolaridad", se otorgan a los trabajadores de la empresa como una ma or remuneraci&n por la prestaci&n de servicios personales, quedando al arbitrio de ellos el destino para el cual fueron otorgadas. La le de la renta respecto de las "asignaciones de estudio o escolaridad" no contempla ning.n tratamiento tributario especial. >or consiguiente, dic'as cantidades conforme al concepto de renta definido en el no. 6 del articulo ( de la le del ramo, constitu en un beneficio para quien las percibe. 7e tal manera, si las referidas sumas son percibidas por trabajadores afectos al impuesto .nico de segunda categor!a, dic'as cantidades constitu en una ma or remuneraci&n por la prestaci&n de los servicios personales, afectas al mencionado tributo. e; Finalmente, conforme a la definici&n de beca de estudio entregada en la letra a; precedente, se se:ala que en ning.n caso pueden entenderse comprendidas en dic'o concepto, las sumas que digan relaci&n con gastos de jardines infantiles o instrucci&n preescolar? toda ve- que dic'as cantidades no se conceden con fines de continuar o completar estudios regulares como los se:alados en el referido literal%. B)%!/ ! &"'H)/#'$!*)/ 2@(#%'/ En 3ficio ;< C22, del 12 de febrero de 5::9, el /ervicio de -mpuestos -nternos precis su criterio con relacin a la tributacin de las becas para los profesionales m0dicos. En la parte pertinente, el Oficio se:ala que f; Situaci&n de las becas otorgadas a los profesionales m0dicos f.6; El art!culo $# de la Le 1* 6<.)5", sobre Estatuto para los m0dicos2 cirujanos otros profesionales de la salud, cu o texto refundido, coordinado sistemati-ado est fijado en el 7ecreto Supremo del Ministerio Salud >.blica 1* (<(, publicado en el 7iario Oficial de (" de 1oviembre de 645", establece en el inciso primero que3 "El Servicio 1acional de Salud las Iniversidades del Estado o reconocidas por 0ste podrn otorgar becas destinadas al

perfeccionamiento de una especialidad m0dica, dental, qu!mico2farmac0utica o bioqu!mica...% El inciso quinto del mismo art!culo, por su parte, dispone lo siguiente3 Los profesionales generales de -ona del Servicio 1acional de Salud que se incorporen al r0gimen de becas que establece este art!culo, percibirn, por concepto de monto mensual de la beca, una suma equivalente a la totalidad de las remuneraciones que les correspond!an como profesionales generales de -ona, sin perjuicio de la reducci&n de la asignaci&n de est!mulo que corresponde efectuar de acuerdo a las disposiciones del art!culo 4*. Este estipendio, al igual que el que perciben los dems profesionales becarios, se encuentra sujeto a lo dispuesto en el 1* 6B del 9rt. 65 de la Le de @mpuesto a la 8enta.% f.(; En virtud de la disposici&n legal transcrita, las cantidades pagadas por concepto de "beca" a los profesionales generales de -ona del Servicio 1acional de Salud no constituirn renta respecto de sus beneficiarios puesto que dic'a norma 'ace aplicable lo dispuesto en el art!culo 65 1* 6B de la Le de la 8enta. En consecuencia, la totalidad de las remuneraciones que se paguen, abonen en cuenta o pongan a disposici&n de los beneficiarios de dic'as becas, 'abida consideraci&n de la readecuaci&n de las asignaciones de est!mulo en los casos en la forma establecida en el art!culo 4* de la Le 6<.)5", no quedan afectas al @mpuesto Hnico de Segunda +ategor!a a que se refieren los art!culos $( 1* 6 $# 1* 6 de la le del ramo. f.#; El carcter de "no renta", que por mandato legal, se otorga a los estipendios comentados precedentemente, no se pierde por el 'ec'o de que sobre una parte de ellos deban efectuarse imposiciones previsionales de acuerdo a lo prevenido en el inciso cuarto del art!culo $#* de la Le 1* 6<.)5", a que por sobre dic'a disposici&n prima la norma especial transcrita en el punto f.6; anterior, la cual taxativamente les otorga el carcter de ingresos no constitutivos de renta...%. 5L. P)$/#'$)/ !*#2)$0#%#!/ El ;< 1? del art#culo 1E se refiere a las pensiones alimenticias que se deben por ley a determinadas personas, nicamente respecto de %stas. 6M. C'$/0#0-%#D$ () &"'&#)(!( #$0)*)%0-!* E )A&*'0!%#D$ 2#$)"! El ;< 5: del art#culo 1E se refiere a la constitucin de la propiedad intelectual, como tambi%n la constitucin de los derechos que se originen de acuerdo a los (#tulos ---, D y D- del &digo de "iner#a y su art#culo E5, sin per!uicio de los beneficios que se obtengan de dichos bienes. 65. C'$%)/#'$)/ H#/%!*)/ ' 2-$#%#&!*)/ El ;< 51 del art#culo 1E se refiere a que constituye ingreso no constitutivo de renta el hecho de obtener de la autoridad una merced, una concesin o un permiso fiscal o municipal.

66. R)2#/#'$)/ () ()-(!/ &'" *)E El ;< 55 del art#culo 1E se,ala que no son constitutivas de renta las remisiones por ley de deudas, intereses u otras sanciones. R)2#/#D$ *)+!* .-#),"! El /ervicio se,ala en 3ficio ;O 5>2>, del ? de !ulio de 1???, que la extinci&n de las obligaciones a que se refiere el art!culo 6"< de la Le de Guiebras el art!culo (" de la Le 1= "."$), es procedente considerarlas como una extinci&n, remisi&n o condonaci&n de deuda, que importa un incremento patrimonial para su titular, pero que en virtud de lo dispuesto en el 1= (( del art!culo 65 de la Le de la 8enta, dic'o beneficio es considerado un ingreso no constitutivo de renta%. @"ismo criterio en 3ficio ;< =:C= del 5: de octubre de 5:::A R)2#/#D$ &'" %'$3)$#' )$ .-#),"! En esta materia el /ervicio, a trav%s del 3ficio ;< 9EC del 15 de febrero de 5::1, se,al que la remisi&n motivo de la consulta proviene de un convenio simplemente judicial aprobado por las partes, en virtud de tal calidad no constitu e una remisi&n legal por cuanto emana de la voluntad de los acreedores, los cuales no estn obligados por le a otorgar dic'a condonaci&n. En efecto, existiendo en tales convenios una voluntad de los acreedores dirigida precisamente a conceder la remisi&n de la deuda, 0sta tiene el carcter de voluntaria, en cuanto depende especialmente de la voluntad de los acreedores no resulta, por tanto, impuesta por le . >or consiguiente, la remisi&n que se lleva a efecto en un convenio celebrado entre el deudor fallido o insolvente sus acreedores como ocurre en el caso en consulta, no puede considerarse de aquellas a que se refiere el art!culo 65 1= (( de la Le sobre @mpuesto a la 8enta%. 6F. P")2#'/ '0'"+!('/ &'" )* E/0!(' E '0"!/ #$/0#0-%#'$)/ El ;< 52 del art#culo 1E establece que no son constitutivos de renta los premios otorgados por el Estado o las "unicipalidades, por la Jniversidad de &hile, por la Jniversidad (%cnica del Estado, por una Jniversidad reconocida por el Estado, por una corporacin o fundacin de derechos p blico o privado, o por alguna otra persona o personas designadas por ley, siempre que se trate de galardones establecidos de un modo permanente en beneficio de estudios, investigaciones y creaciones de ciencia o de arte, y que la persona agraciada no tenga calidad de empleado u obrero de la entidad que lo otorga /eg n el mismo n mero, quedan como ingreso no constitutivos de renta los premios del /istema de Pronsticos y Apuestas del ).*. ;< 1.5?> de 1?EC. R).-#/#0'/ () *'/ &")2#'/ En 3ficio ;< 2=E9, del 51 de noviembre de 1??C, el /ervicio se,al que PQpara que los premios a que el art#culo 1E ;< 52 queden al margen de la tributacin que dispone la ley de la renta, tales galardones deben cumplir una serie de

requisitos copulativos, y que se resumen en los siguientes+ aA que sean otorgados por las instituciones o personas que se,ala dicha normaU bA que se trate de premios establecidos de un modo permanente en beneficio de estudios, investigaciones y creaciones de ciencia o de arte, y cA que las personas beneficiarias con los premios, no tengan la calidad de empleado u obrero de la entidad o persona que los otorgaQY 69. P")2#'/ () "#H!/ E ,)$)H#%)$%#! El ;< 5= del art#culo 1E se,ala que no son ingresos constitutivos de renta los premios de rifa y beneficencia autorizadas previamente por decreto supremo. 6;. R)!?-/0)/ E !2'"0#B!%#'$)/ El ;< 5C del art#culo 1E se,ala que no son constitutivos de renta los rea!ustes y amortizaciones de bonos, pagar%s y otros t#tulos de cr%dito emitidos por cuenta o con garant#a del Estado y los emitidos por cuenta de instituciones, empresas y organismos autnomos del Estado y las "unicipalidadesU los rea!ustes y las amortizaciones de los bonos o letras hipotecarias emitidas por instituciones de cr%dito hipotecarioU los rea!ustes de depsitos de ahorro en el Ganco del Estado de &hile, en la &orporacin de la Divienda y en las Asociaciones de Ahorro y Pr%stamosU los rea!ustes de los certificados de ahorro rea!ustables del Ganco &entral de &hile, de los bonos y pagar%s rea!ustables de la &a!a &entral de Ahorro y Pr%stamos y de las hipotecas del sistema nacional de ahorros y pr%stamos, y los rea!ustes de los depsitos y cuotas de ahorros en cooperativas y dem's instituciones regidas por el )ecreto 7.7.A. ;< 5:, de C de abril de 1?92, todo ello sin per!uicio de lo dispuesto en el art#culo 5?. El mismo precepto excluye como ingreso constitutivo de renta a los rea!ustes que en operaciones de cr%dito de dinero de cualquier naturaleza o instrumentos financieros fi!en las partes o por el emisor del instrumento, slo hasta las sumas o cantidades que se determine conforme al procedimiento de correccin monetaria del art#culo =1 bis. 6=. M'$0)&C'/ () L)E ;.F55 El ;< 59 del art#culo 1E establece como ingresos no constitutivos de renta a los montep#os de la ley ;< C.211 6>. G"!0#H#%!%#'$)/ () B'$! El ;< 5E del art#culo 1E se,ala que no son ingresos constitutivos de renta las gratificaciones de zona establecidas o pagadas en virtud de una ley. 68. C'"")%%#D$ 2'$)0!"#! El ;< 5> del art#culo 1E establece que no constituye renta el monto de los rea!ustes que, de conformidad a las disposiciones del p'rrafo 2< del (#tulo D de

la *ey de -mpuesto a la 7enta, proceda respecto de los pagos provisionales mensuales efectuados por contribuyentes. /e refiere este n mero a la correccin monetaria que se efect a respecto de los pagos provisionales mensuales que efect an en el e!ercicio los contribuyentes afectos al -mpuesto de Primera &ategor#a, 0lobal &omplementario y Adicional. 6L. S)U!*!('/ )$ *)E)/ )/&)%#!*)/ El ;< 5? del art#culo 1E se,ala que no son ingresos constitutivos de renta aquellos que otras leyes no consideren renta o que se imputen a capital. FM. G!$!$%#!*)/ El ;< 2: del art#culo 1E se,ala que no es constitutiva de renta la parte de los gananciales que uno de los cnyuges, sus herederos o cesionarios, perciba del otro cnyuge, sus herederos o cesionarios, como consecuencia del t%rmino del r%gimen patrimonial de participacin en los gananciales. F5. M!E'" 3!*'" ',0)$#(' &'" #$3)"/#'$#/0!/ #$/0#0-%#'$!*)/ )A0"!$?)"'/ *a ley ;< 1?.E2> introdu!o un nuevo art#culo 1> bis, en virtud del cual no queda afecto al impuesto a la renta al mayor valor obtenido por inversionistas institucionales extran!eros en la ena!enacin de acciones de sociedades annimas abiertas y bonos. Jna de las cr#ticas que se hac#a al art#culo 1E, era el mayor valor con que se gravaba a los inversionistas institucionales extran!eros. Para evitar dicha situacin, el precepto en an'lisis se,ala que el mayor valor, obtenido por los inversionistas institucionales extran!eros, tales como fondos mutuos y fondos de pensiones u otros, en la ena!enacin de acciones de sociedades annimas abiertas con presencia burs'til o de bonos emitidos por el Ganco &entral de &hile, el Estado o por empresas constituidas en el pa#s, realizada en bolsa o en conformidad al (#tulo TTD de la ley ;< 1>.:=C o mediante alg n otro sistema autorizado por la /uperintendencia de Dalores y /eguros, estar' exento de los impuestos de primera categor#a y adicional o global complementario, seg n el caso. Para que proceda la exencin consignada en el art#culo 1> bis, se exige el cumplimiento de los siguientes requisitos+ 1. Estar constituido en el extran!ero y no estar domiciliado en &hile. 5. Acreditar su calidad de inversionista institucional extran!ero cumpliendo con, a lo menos, alguna de las siguientes caracter#sticas+ aA 6ue sea un fondo que haga oferta p blica de sus cuotas de participacin en alg n pa#s que tenga un grado de inversin para su deuda p blica, seg n clasificacin efectuada por una agencia internacional clasificadora de riesgo calificada como tal por la /uperintendencia de Dalores y /eguros.

bA 6ue sea un fondo que se encuentre registrado ante una autoridad reguladora de un pa#s que tenga un grado de inversin para su deuda p blica, seg n clasificacin efectuada por una agencia internacional clasificadora de riesgo calificada como tal por la /uperintendencia de Dalores y /eguros, siempre y cuando el fondo tenga inversiones en &hile que representen menos del 2:I del valor accionario del mismo, incluyendo t#tulos emitidos en el extran!ero que sean representativos de valores nacionales. cA 6ue sea un fondo que tenga inversiones en &hile que representen menos del 2:I del valor accionario del mismo, incluyendo t#tulos emitidos en el extran!ero que sean representativos de valores nacionales, siempre y cuando demuestre que no m's del 1:I del valor accionario del fondo es directa o indirectamente de propiedad de residentes en &hile. dA 6ue sea un fondo de pensiones, entendi%ndose por tal aquel que est' formado exclusivamente por personas naturales que perciben sus pensiones con cargo al capital acumulado en el fondo. eA 6ue sea un fondo de aquellos regulados por la ley ;< 1>.9CE, en cuyo caso todos los tenedores de cuotas deber'n ser residentes en el extran!ero. fA 6ue sea otro tipo de inversionista institucional extran!ero que cumpla las caracter#sticas que defina el reglamento para cada categor#a de inversionista, previo informe de la /uperintendencia de Dalores y /eguros y del /ervicio de -mpuestos -nternos. 2. ;o participar directa ni indirectamente del control de las sociedades emisoras de los valores en los que se invierte ni poseer o participar directa o indirectamente el 1:I o m's del capital o de las utilidades de dichas sociedades. =. &elebrar un contrato, que conste por escrito, con un banco o una corredora de bolsa, constituidos en &hile, en el cual el agente intermediario se haga responsable, tanto de la e!ecucin de las rdenes de compra y venta de acciones, como de verificar, al momento de la remesa respectiva, que se trata de las rentas que en este art#culo se eximen de impuesto o bien, si se trata de rentas afectas a los impuestos de esta ley, que se han efectuado las retenciones respectivas por los contribuyentes que pagaron o distribuyeron las rentas. -gualmente el agente deber' formular la declaracin !urada a que se refiere el n mero siguiente y proporcionar' la informacin de las operaciones y remesas que realice al /ervicio de -mpuestos -nternos en la forma y plazos que %ste fi!e. C. -nscribirse en un registro que al efecto llevar' el /ervicio de -mpuestos -nternos. )icha inscripcin se har' sobre la base de una declaracin !urada, formulada por el agente intermediario a que se refiere el n mero anterior, en la cual se deber' se,alar+ B que el inversionista institucional cumple los requisitos establecidos en este art#culo o que defina el reglamento en virtud de la letra fA del n mero 5 anteriorU

B que no tiene un establecimiento permanente en &hile, y que no participar' del control de las empresas emisoras de los valores en los que est' invirtiendo. Adem's dicha declaracin deber' contener la individualizacin, con nombre, nacionalidad y domicilio, del representante legal del fondo o de la institucin que realiza la inversinU e B indicar el nombre del banco en el cual se liquidaron las divisas, el origen de %stas y el monto a que ascendi dicha liquidacin. En el caso que el banco en el cual se liquidaron las divisas destinadas a la inversin, no fuere designado como agente intermediario, pesar' sobre %l la obligacin de informar al /ervicio de -mpuestos -nternos, cuando %ste lo requiera, el origen y monto de las divisas liquidadas. El mismo art#culo 1> bis se,ala que en caso que la informacin antes aludida sea falsa, el administrador del fondo quedar' afecto a una multa de hasta el 5:I del monto de las inversiones realizadas en el pa#s, no pudiendo, en todo caso, dicha multa ser inferior al equivalente a 5: J(A, la que podr' hacerse efectiva sobre el saldo de dicho fondo, sin per!uicio del derecho de %ste contra el administrador. Agrega, asimismo, que el agente intermediario ser' solidariamente responsable de la multa, salvo que %ste acredite que las declaraciones falsas se fundaron en documentos proporcionados por el fondo correspondiente. *a aplicacin de esta multa se su!etar' al procedimiento establecido en el art#culo 19C del &digo (ributario. ;uevamente, estimamos que la reforma de la ley ;< 1?.E2> gener una incoherencia en la estructura infraccional del &digo (ributario, ya que incluye conductas de dicha naturaleza, en este caso, en la *ey de -mpuesto a la 7enta, debiendo haberla replicado en el art#culo ?E del aludido &digo. F6. M!E'" 3!*'" () !%%#'$)/ .-) .-)(! *#,)"!(' () #2&-)/0' &omo parte de una pol#tica econmica de incentivo a la compra de acciones en el mercado burs'til, el art#culo 1> ter de la *ey de -mpuesto a la 7enta, se,ala que no obstante lo dispuesto en los art#culos 1E ;< > y 1> bis, no se gravar' con los impuestos de dicha ley, ni se declarar', el mayor valor obtenido en la ena!enacin de acciones+ aA Emitidas por sociedades annimas abiertas con presencia burs'til. *a misma norma se,ala que se entender' que tienen presencia burs'til aquellas acciones que cumplan con las normas para ser ob!eto de inversin de los fondos mutuos, de acuerdo a lo establecido en el ;< 1 del art#culo 12 del decreto ley ;< 125>, de 1?E9. bA Efectuada en una bolsa de valores del pa#s o en otra bolsa autorizada por la /uperintendencia de Dalores y /eguros o en un proceso de oferta p blica de adquisicin de acciones regida por el (#tulo TTD de la ley ;< 1>:=C, cA /iempre que las acciones hayan sido adquiridas en una bolsa de valores, o

en un proceso de oferta p blica de adquisicin de acciones regida por el (#tulo TTD de la ley ;< 1>:=C o en una colocacin de acciones de primera emisin, con motivo de la constitucin de la sociedad o de un aumento de capital posterior, o con ocasin del can!e de bonos convertibles en acciones consider'ndose en este caso como precio de adquisicin de las acciones el precio asignado al e!ercicio de la opcin. *a norma precisa que cuando las acciones se hubieren adquirido antes de su colocacin en bolsa, el mayor valor exento ser' el que se produzca por sobre el valor superior entre el de dicha colocacin o el valor libro que la accin tuviera el d#a antes de su colocacin en bolsa, quedando en consecuencia afecto, en la forma que dispone el art#culo 1E ;O >, el mayor valor que resulte de comparar el valor de adquisicin inicial, debidamente rea!ustado en la forma dispuesta en dicho art#culo, con el valor se,alado precedentemente. /e agrega por esta disposicin que para determinar el valor libro se aplicar' lo dispuesto en el inciso tercero del art#culo =1, referido a la correccin monetaria. Finalmente, el beneficio en an'lisis se aplicar' asimismo cuando la ena!enacin se efect e dentro de los ?: d#as siguientes a aqu%l en que la accin hubiere perdido presencia burs'til. &abe precisar que, en este caso el mayor valor obtenido se eximir' slo hasta el equivalente al precio promedio que la accin hubiere tenido en los ltimos noventa d#as en que tuvo presencia burs'til. El exceso sobre dicho valor se gravar' conforme el n mero > del art#culo 1E<. B Forma de acreditar el requisito de Ppresencia burs'tilY En los casos que proceda el beneficio el contribuyente deber' acreditar, cuando el /ervicio de -mpuestos -nternos as# lo requiera, con un certificado de una bolsa de valores, tanto la fecha de la p%rdida de presencia burs'til de la accin, como el valor promedio se,alado. *a &ircular ;OE del 5C enero del 5::C establece los criterios del /ervicio para estar en presencia de una accin con presencia burs'til. B &aso de ena!enacin que permite la toma de control. El art#culo 1> ter se,ala que cuando se trate de la ena!enacin de un con!unto tal de acciones que permita al adquirente tomar el control de una sociedad annima abierta, la exencin se aplicar' slo en la medida que la ena!enacin sea efectuada como parte de un proceso de oferta p blica de adquisicin de las mismas, regido por el t#tulo TTD de la ley ;< 1>:=C, o bien si se efect a en una bolsa del pa#s, sin exceder el precio al que se refiere la letra iiA del inciso tercero del art#culo 1?? de dicha ley. B ;ormas para cuotas de fondos mutuos El articulo 1> ter, asimismo, se,ala que no ser' constitutivo de renta lo que se obtenga de la ena!enacin, en una bolsa de valores del pa#s o en una autorizada por la /uperintendencia de Dalores y /eguros, de cuotas de fondos de inversin regidos por la ley ;< 1>>1C, que tengan presencia burs'til.

*a norma a,ade que, asimismo, se aplicar' el beneficio a la ena!enacin en dichas bolsas de las cuotas se,aladas que no tengan presencia burs'til o al rescate de tales cuotas cuando el fondo se liquide o sus part#cipes acuerden una disminucin voluntaria de capital, y al rescate de cuotas de fondos mutuos regidos por el decreto ley ;< 125> de 1?E9, siempre y cuando se establezca en la pol#tica de inversiones de los reglamentos internos, de ambos tipos de fondos, que a lo menos el ?:I de la cartera de inversiones del fondo se destinar' a la inversin en acciones con presencia burs'til. /e exige, no obstante, que para que las operaciones de rescate de cuotas de fondos mutuos puedan acogerse a lo dispuesto en este art#culo, los fondos respectivos deber'n contemplar en sus reglamentos internos la obligacin de la sociedad administradora de distribuir entre los part#cipes del fondo, la totalidad de los dividendos que hayan sido distribuidos, entre la fecha de adquisicin de las cuotas y el rescate de las mismas, por las sociedades annimas abiertas en que se hubieren invertido los recursos del fondo, todo ello de acuerdo a lo se,alado en el art#culo 1E del decreto ley ;< 125> de 1?E9. Finalmente, se precisa que el beneficio no resultar' aplicable a las ena!enaciones y rescates, seg n corresponda, de cuotas de fondos de inversin regulados por la ley ;< 1>>1C, que de!aren de dar cumplimiento al porcenta!e de inversin contemplado en el reglamento interno respectivo por causas imputables a la administradora o, cuando no siendo imputable a la administradora, dicho incumplimiento no hubiere sido regularizado dentro de los seis meses siguientes de producido. Asimismo, regir' esta limitacin al tratamiento a los rescates de fondos mutuos establecido en el inciso anterior, no resultar' aplicable respecto de aquellos fondos mutuos que de!aren de dar cumplimiento al porcenta!e de inversin establecido en su reglamento interno, por causas imputables a la administradora, o cuando, no siendo imputable a la administradora, no hubiere sido regularizado en las condiciones y plazo que, en el e!ercicio de sus facultades, establezca la /uperintendencia de Dalores y /eguros, el cual no podr' ser superior a doce meses, contado desde la fecha en que se produzca el incumplimiento. B Exigencia de certificacin El art#culo 1> ter agrega que las administradoras de fondos deber'n anualmente certificar, al /ervicio de -mpuestos -nternos y a los part#cipes que as# lo soliciten, el cumplimiento de las condiciones se,aladas.

FF. C'2&)$/!%#D$ )%'$D2#%! ()* (#3'"%#' *a *ey ;O 5:.52? del > de febrero de 5::>, agrego el nuevo n mero 21O al art#culo 1E de la *ey de -mpuesto a la 7enta, se,alando que no son ingresos constitutivos de renta las compensaciones econmicas convenidas por los cnyuges en escritura p blica, acta de avenimiento o transaccin y aquellas decretadas por sentencia !udicial. V. EL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORA

A. ACTIVIDADES COMPRENDIDAS EN LA CATEGORA Este es el impuesto que recae sobre los ingresos constitutivos de renta, ya sea devengados o percibidos por aquellos contribuyentes que est'n se,alados en el art#culo 5: de la *ey de -mpuesto a la 7enta y que consisten en la explotacin de un capital. Analizaremos en primer lugar las actividades cuyas rentas devengadas o percibidas dan lugar a este impuesto, cuya tasa es del 1CI sobre utilidades l#quidas. A partir del a,o 5::5, la tasa ser' de 19,CI y del 5::2 de un 1EI en virtud de la reforma de la ley ;< 1?.EC2. !. R)$0!/ &"'3)$#)$0)/ () ,#)$)/ "!C%)/: art#culo 5: ;< 1 Estamos en presencia de las rentas que provienen de la explotacin de bienes ra#ces, debi%ndose distinguir entre bienes ra#ces agr#colas y no agr#colas. 5. B#)$)/ "!C%)/ !+"C%'*!/. En este caso, los contribuyentes que posean o exploten a cualquier t#tulo bienes ra#ces agr#colas se ver'n gravados de la siguiente manera+ 1.1. &ontribuyentes gravados en renta efectiva. En renta efectiva, por regla general, pudiendo reba!ar del monto del impuesto a pagar el impuesto territorial pagado en el e!ercicio. /i de imputar como cr%dito el impuesto territorial contra el -mpuesto de Primera &ategor#a y resulta un excedente, %ste se perder', ya que no es susceptible de imputacin ni devolucin. El impuesto territorial que se reba!a del -mpuesto de Primera &ategor#a en este r%gimen de renta efectiva deber' serlo rea!ustado conforme la variacin del -.P.&. entre el ltimo d#a del mes anterior a la fecha de pago y el ltimo d#a del mes anterior al cierre del e!ercicio. Est'n obligados a tributar en renta efectiva los siguientes agricultores+ 1.1.1. *os que est%n constituidos como sociedad annima. 1.1.5. *os que tengan ventas netas anuales superiores a >.::: unidades tributarias mensuales. &on relacin a este l#mite de ventas anuales, se deben incluir no slo las ventas del contribuyente como tal, sino que el total de ventas del giro agr#cola de las sociedades con las que se encuentre relacionado. 1.1.2. *as comunidades, cooperativas o sociedades de personas que no est%n constituidas slo por personas naturales. 1.1.=. Aquellos contribuyentes afectos tanto por rentas como agricultores y por

otras actividades del art#culo 5: de la *ey de -mpuesto a la 7enta. *a letra cA del ;< 1 del art#culo 5: de la *ey de -mpuesto a la 7enta establece que las rentas que se obtengan del arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de cesin o uso temporal de bienes ra#ces agr#colas, tributar'n en r%gimen de renta efectiva, acreditada mediante el contrato respectivo, incluy%ndose como renta el valor de me!oras tiles, contribuciones, beneficios y dem's desembolsos convenidos en el contrato o posteriormente autorizados, siempre que no se encuentren su!etos a la condicin de reintegro y queden a beneficio del arrendador, subarrendador, nudo propietario o cedente. 7especto de los contribuyentes de esta letra, tambi%n opera el cr%dito del impuesto territorial pagado en el e!ercicio. 1.5. ;ormas sobre relacionamiento de sociedades. /e entiende que el contribuyente est' relacionado con una sociedad en los siguientes casos+ 1.5.1. /i la sociedad es de personas y dispone de facultades de administracin o si participa con m's del 1:I de las utilidades. 1.5.5. /i la sociedad es annima y el contribuyente es due,o, usufructuario o a cualquier t#tulo tiene derecho a m's del 1:I de las acciones o utilidades o votos en la Funta de Accionistas. 1.5.2. /i el contribuyente es part#cipe en m's del 1:I en un contrato de asociacin u otro negocio fiduciario en que la sociedad es gestora. 1.5.=. /i la persona, de conformidad a las reglas anteriores, est' relacionada con una sociedad y %sta, a su vez, est' relacionada con otra, se entender' que la persona tambi%n est' relacionada con esta ltima y as# sucesivamente. *o anterior supone que el criterio de relacin para calcular el total de ventas para el tope de las >.::: unidades tributarias mensuales opera no slo respecto de las sociedades en que tenga participacin en los t%rminos directos ya se,alados el contribuyente, sino que tambi%n con respecto a las sociedades en que tiene participacin y que a su vez, est'n vinculadas con otras sociedades agr#colas. 1.2. &ontribuyentes en r%gimen de presuncin. *os contribuyentes que no se encuentren en las situaciones descritas en el n mero anterior podr'n tributar en r%gimen de presuncin, el cual asciende al 1:I del aval o fiscal del inmueble si es propietario y al =I del aval o fiscal del inmueble si es arrendatario o mero tenedor. El inciso noveno del art#culo 5: ;< 1 letra bA del ).*. ;< >5= se,ala que si se est' en presencia de un contribuyente que conforme a las normas antes

analizadas y que debiese tributar en renta efectiva, podr' tributar en renta presunta, siempre que sus ventas anuales no excedan de mil unidades tributarias mensuales, descart'ndose la aplicacin de la norma de relacin del contribuyente con otras sociedades. Es posible que el contribuyente que se encuentre en r%gimen de presuncin decida optar por tributar con renta efectiva, debiendo e!ercerse dentro de los dos primeros meses de cada a,o comercial dicha opcin, no pudiendo reincorporarse a futuro al r%gimen de renta presunta. Finalmente, es necesario se,alar que el contribuyente agricultor que tributa en r%gimen de presuncin tendr' derecho a reba!ar como cr%dito contra el impuesto determinado, el impuesto territorial pagado durante el e!ercicio. En este caso, al igual que el agricultor que tramita en r%gimen de renta efectiva, si el impuesto territorial imputado como cr%dito es superior al impuesto a pagar, el excedente no podr' imputarse ni solicitarse su devolucin. 6. B#)$)/ "!C%)/ $' !+"C%'*!/. /e debe distinguir el tratamiento de ellos, en cuanto a si el que los explota lo hace en calidad de propietario o usufructuario o no. 5.1. Propietario o usufructuario. &onforme al art#culo 5: ;< 1 letra dA, tambi%n opera un r%gimen de presuncin de renta respecto de la explotacin de bienes ra#ces no agr#colas, consistente en un EI del aval o fiscal respecto del propietario o usufructuario. Ahora, si se desea declarar la renta efectiva, ello deber#a hacerse conforme a las normas generales, que emita el )irector, debiendo precisarse que, en todo caso, se tributar#a en renta efectiva, siempre que %sta exceda del 11I del aval o fiscal. En el caso de las sociedades annimas que exploten bienes ra#ces no agr#colas, se gravar' la renta efectiva, pudiendo reba!arse del impuesto a pagar el impuesto territorial pagado en el e!ercicio rea!ustado. Finalmente, debemos se,alar que tampoco opera la presuncin respecto de aquellos que explotan bienes ra#ces no agr#colas destinados al uso de su propietario o su familia, como tambi%n respecto de los bienes acogidos al ).F.*. ;< 5 de 1?C? y de la ley ;< ?.12C. 5.5. ;o propietario o usufructuario. 6uien explota los bienes ra#ces agr#colas en calidad distinta a la de propietario o usufructuario, deber' tributar conforme renta efectiva. ,. R)$0!/ &"'3)$#)$0)/ () %!&#0!*)/ 2',#*#!"#'/. A"0C%-*' 6M N7 6. /e refiere este n mero a las rentas que provengan de capitales mobiliarios,

consistentes en intereses, pensiones o cualquier otro ingreso que provenga del dominio, posesin o mera tenencia de esos instrumentos. /e establecen por el ;< 5 del art#culo 5: diversos instrumentos que dan rentabilidad, esencialmente, depsitos y t#tulos de cr%ditos. En cuanto al momento en que se devenga el impuesto, en este caso debemos se,alar que ello ocurre cuando se perciben las rentas. Este impuesto es de retencin y los agentes que paguen las rentas ya aludidas deber'n retener el 1CI como tasa. /i estas rentas provienen de una inversin del patrimonio de contribuyentes que desarrollan actividades de los n meros 1, 2, = y C del art#culo 5:, tributar'n conforme a dichos n meros. /obre el particular, se viene a establecer exenciones en el art#culo 2? ;< = de la ley, que trasuntan una pol#tica econmica de incentivo al ahorro y a la inversin y que traen como consecuencia que las rentas de dichos instrumentos est'n exentos del -mpuesto de Primera &ategor#a. %. R)$0!/ () !%0#3#(!()/ ()* $I2)"' F ()* !"0C%-*' 6M. Este se refiere a las rentas que provienen de las actividades industriales y comerciales, en general. En efecto, el art#culo 5: ;< 2 efect a una enumeracin de actividades cuyas rentas devengadas o percibidas dan lugar a que se configure el hecho gravado. Esta enumeracin es taxativa e incluye a las siguientes actividades+ 1. -ndustria y comercio, entendida la primera en una acepcin amplia como procesos industriales que implican tanto transformacin como valor agregado a insumos y materias primas. En cuanto al comercio, se debe entender %ste en una manifestacin concreta de la actividad comercial tradicional y no en un concepto tan amplio como el del art#culo 2< del &digo de &omercio. 5. *a miner#a, extraccin de riquezas del mar y dem's actividades extractivas. En este aspecto se involucran las actividades extractivas y de explotacin de recursos naturales tanto renovables como no renovables. 2. &ompa,#as a%reas, de seguros, bancos, asociaciones de ahorro y pr%stamos, sociedades administradoras de fondos mutuos, sociedades de inversin o capitalizacin, empresas financieras y otras an'logas. Estas actividades tienen como factor com n que son prestaciones de servicios en que predomina el capital. =. &onstructoras. /e trata de una actividad en que el capital constituye un factor productivo

esencial, por lo cual las rentas que ellas generan est'n en esta categor#a. C. Period#sticas, publicitarias, de radiodifusin, televisin, procesamiento autom'tico de datos y telecomunicaciones. (. R)$0!/ () !%0#3#(!()/ ()* N7 9 ()* !"0C%-*' 6M. En este n mero se advierten rentas que provienen de ciertos servicios en que predomina el capital por sobre el traba!o+ 1. &orredores, sean o no titulados, quedando excluidos los corredores que sean personas naturales y cuyas rentas provengan exclusivamente de su traba!o o actuacin personal sin que empleen capital. 5. &omisionistas con oficina establecida, siendo esta ltima la que hace que este contribuyente quede en esta categor#a. 2. "artilleros. =. Agentes de aduana, embarcadores y otros que intervienen en el comercio mar#timo, portuario y aduanero. C. Agentes de seguros que est%n constituidos como personas !ur#dicas. 9. &olegios, academias e institutos de ense,anza particulares y otros establecimientos particulares de este g%nero. En este n mero quedan comprendidos todos los establecimientos de educacin particulares, tales como preuniversitarios, centros de formacin t%cnica, etc. E. &l#nicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos an'logos particulares. >. Empresas de diversin y esparcimiento. ). R)$0!/ () !%0#3#(!()/ ()* N7 ; ()* !"0C%-*' 6M. /e encuentran en este n mero todas las rentas percibidas o devengadas cuya tributacin no est' expresamente establecida en esta categor#a ni se encuentra exenta. /abemos que el art#culo 5: viene en incorporar a la Primera &ategor#a las rentas percibidas o devengadas de actividades en que predomina el capital. Por lo anterior se debe tener presente que la regla que este ;< C establece es que cualquier renta devengada o percibida que no est% expresamente enumerada y que constituya la explotacin de un capital queda radicada en la 1V categor#a. f. 7entas de premios de *oter#a. /e aplicar' en calidad de impuesto nico la tasa del 1CI respecto de los

premios de *oter#a, incluso los premios correspondientes a boletos no vendidos o no cobrados en el sorteo anterior. B. LA BASE IMPONIBLE DETERMINACIN DE LA RENTA L4UIDA IMPONIBLE *os art#culos 5? y siguientes de la *ey de -mpuesto a la 7enta regulan el procedimiento en virtud del cual llegaremos a determinar la renta l#quida imponible del -mpuesto de Primera &ategor#a, esto es, la base imponible afecta a la tasa del 1CI @19,CI en 5::5 y 1EI desde 5::2 en adelanteA. Este procedimiento implica considerar las siguientes fases o etapas+ !. L'/ #$+")/'/ ,"-0'/. *os ingresos brutos son aquellos que se derivan de la explotacin de bienes y actividades incluidas en la categor#a. /e incluyen todos los ingresos, exceptuados los no constitutivos de renta del art#culo 1E de la citada ley. /in embargo, trat'ndose de contribuyentes que deben o puedan llevar contabilidad fidedigna, los rea!ustes de ciertos t#tulos del ;< 5C y los pagos provisionales mensuales del ;< 5> del art#culo 1E, van a considerarse dentro de los ingresos brutos. Asimismo, se considerar'n ingresos brutos las rentas referidas en el n mero 5 del art#culo 5:, esto es, rentas de capitales mobiliarios, siendo incluidas estas cantidades en los ingresos brutos del a,o en que sean devengados, salvo las rentas del art#culo 5: ;< 5 que se incluir'n en el a,o que se perciban. Estos contribuyentes podr'n reba!ar del impuesto el importe del gravamen retenido sobre dichas rentas que para estos efectos tendr' el car'cter de pago provisional. El art#culo 5? de la ley se,ala las siguientes reglas con respecto a los siguientes ingresos brutos+ 1.1. &ontratos de promesa de venta de inmuebles, que se incluir'n en el a,o que se suscriba el contrato de venta correspondiente. 1.5. &ontratos de construccin por suma alzada. En ellos el ingreso bruto estar' constituido por el valor de la obra e!ecutada y se incluir' en el e!ercicio en que se formule el cobro respectivo. 1.2. El ingreso bruto de los servicios de conservacin, reparacin y explotacin de una obra de uso p blico en concesin ser' equivalente a la diferencia que resulte de restar del ingreso total mensual percibido por el concesionario por concepto de explotacin de la concesin la cantidad que resulte de dividir el costo total de la obra por el n mero de meses de explotacin efectiva o, si lo desea el concesionario, por un tercio del plazo. Para los contribuyentes que se encuentren en los n meros 1, 2, = y C,

excluidos, por lo tanto, los que obtienen rentas de capitales mobiliarios, es posible pasar de ingresos brutos a renta bruta. ,. R)$0! ,"-0!. Es aquella que resulta de deducir de los ingresos brutos el costo directo de los bienes y servicios que se requieren para producir la renta. El art#culo 2: de la *ey de -mpuesto a la 7enta da reglas con relacin al costo directo, distinguiendo entre las mercader#as adquiridas en el pa#s y las importadas+ 1. Adquiridas en el pa#s. (rat'ndose de mercader#as adquiridas en el pa#s, el costo directo ser' el valor o precio de adquisicin, seg n la factura, contrato o convencin y optativamente el valor del flete y seguros hasta las bodegas del adquirente. 5. -nternadas. /i se trata de mercader#as internadas al pa#s, se considerar' costo directo el valor &-F, esto es, el costo del producto, el seguro y el flete, m's los derechos de internacin, los gastos de desaduanamiento y optativamente el flete y seguros hasta la bodega del importador. El propio art#culo 2: da reglas con respecto a los minerales, a las promesas de venta y otros costos directos. 2. Producidas por el contribuyente. En el caso de bienes producidos o elaborados por el contribuyente, se considerar' como costo directo el valor de la materia prima y el valor de la mano de obra. =. "%todos para determinar el costo directo. El art#culo 2: inciso segundo se,ala que en el caso del costo directo de venta de mercader#as, materias primas y otros bienes del activo realizable o en el caso de determinar costo directo de los mismos bienes cuando se apliquen a procesos productivos yRo art#culos terminados o en proceso, deber'n utilizarse los costos m's antiguos, sin per!uicio de que el contribuyente utilice el m%todo costo promedio ponderado. C. /ituacin de construccin de obra de uso p blico. El art#culo 2: inciso quinto de la ley se,ala que trat'ndose de la construccin de una obra de uso p blico cuyo precio se pague con la concesin temporal de la explotacin de la obra, el costo representado por el valor total de la obra deber' deducirse en el e!ercicio en que se inicie la explotacin de la obra.

%. R)$0! *C.-#(!. Para llegar a ella se deben deducir de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, concepto distinto del de costo directo, ya que el gasto no est' involucrado en el proceso productivo como insumo o materia prima, sino que esencialmente estamos en presencia de desembolsos a que se debi recurrir para alcanzar la renta generada en el e!ercicio. El art#culo 21 consagra un cat'logo de desembolsos que constituyen gasto necesario y que deben deducirse de la renta bruta para dar lugar a la renta l#quida, en una enumeracin que no es taxativa y que analizamos a continuacin+ 1. -ntereses pagados o devengados sobre cantidades adeudadas durante el a,o a que se refiere el impuesto, excluy%ndose los intereses y rea!ustes pagados o adeudados por pr%stamos o cr%ditos empleados en la adquisicin, mantencin yRo explotacin de bienes que no produzcan rentas gravadas en la primera categor#a. 5. *os impuestos establecidos por las leyes chilenas, siempre que est%n relacionados con el giro de la empresa y siempre que no sean los dem's impuestos del mismo ).*. ;< >5=, ni los que recaen sobre bienes ra#ces o sean contribuciones especiales de fomento o me!oramiento. *a ley ;< 1?.CE> del 5? de !ulio de 1??> expresamente excluye como gasto necesario al impuesto territorial que sea utilizado como cr%dito contra el impuesto final. El texto de la ley establece que tampoco procede el gasto necesario respecto de impuestos que hayan sido sustituidos por una inversin a beneficio del contribuyente. 2. *as p%rdidas sufridas por el negocio o empresa durante el a,o comercial a que se refiere el impuesto, incluidas las que se producen como consecuencia de los delitos contra la proBpiedad. El art#culo 21 ;< 2 permite aprovechar las p%rdidas tributarias que tenga el contribuyente, imput'ndolas a utilidades futuras y confiriendo la posibilidad al contribuyente que ha pagado los impuestos, de recuperar el impuesto de primera categor#a por utilidades tributarias no retiradas o distribuidas del e!ercicio respectivo, al compensarse %stas con las p%rdidas tributarias. *a norma en an'lisis tambi%n permite la absorcin de p%rdidas de otras empresas, que se hayan fusionado con el contribuyente. En este caso, la ley ;< 1?.E2> vino a establecer restricciones a la deduccin de p%rdidas en la situacin antes descrita, ya que se advirti durante la vigencia de la deduccin de este gasto que era conveniente adquirir una empresa con p%rdidas acumuladas para recuperar el impuesto que pag la empresa adquirente o absorbente durante los e!ercicios anteriores y no retiradas o distribuidas.

*as restricciones que se incluyeron implican que, en principio la imputacin de las p%rdidas acumuladas a utilidades del e!ercicio, cuando se est' en presencia de las sociedades que hayan sufrido un cambio en la propiedad de los derechos sociales, acciones o el derecho a participacin de sus utilidades, esto es, las fusiones o absorciones. Proceder', sin embargo, esta reba!a cuando no se d% alguno de los siguientes requisitos+ aA con motivo del cambio se,alado o en los doce meses anteriores o posteriores a %l la sociedad haya cambiado de giro o ampliado el original a uno distinto, salvo que mantenga su giro principal bA 3 bien, al momento del cambio indicado en primer t%rmino, no cuente con bienes de capital u otros activos propios de su giro de una magnitud que permita el desarrollo de su actividad o de un valor proporcional al de adquisicin de los derechos o acciones, cA 3 pase a obtener solamente ingresos por participacin, sea como socio o accionista, en otras sociedades o por reinversin de utilidades. El nuevo inciso cuarto del art#culo 21 ;< 2 se,ala que para este efecto, se entender' que se produce cambio de la propiedad en el e!ercicio cuando los nuevos socios o accionistas adquieran o terminen de adquirir, directa o indirectamente, a trav%s de sociedades relacionadas, a lo menos el C:I de los derechos sociales, acciones o participaciones. *a regla antes comentada, sin embargo, no se aplicar' cuando el cambio de propiedad se efect e entre empresas relacionadas, en los t%rminos que establece el art#culo 1:: de la *ey de "ercado de Dalores, ley ;< 1>.:=C. =. *os cr%ditos incobrables y castigados durante el a,o, siempre que se hayan contabilizado oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. &on relacin a esta materia, se debe se,alar que las provisiones y castigos de los cr%ditos incluidos en la cartera vencida de los bancos e instituciones financieras se efectuar' conforme a las normas que dicten en con!unto el /ervicio de -mpuestos -nternos y la /uperintendencia de Gancos e -nstituciones Financieras. (ambi%n es posible deducir como gasto, en base a las instrucciones generales, las remisiones de cr%ditos riesgosos que efect en los bancos e instituciones en la parte que se puedan acoger a provisiones que permita la normativa de la /uperintendencia de Gancos e -nstituciones Financieras en cuanto a la clasificacin de cartera de cr%ditos. El propio ;< = del art#culo 21 se,ala que las normas generales que se dicten conforme a %l deber'n contener, a lo menos+ =.1. 6ue se trate de cr%ditos clasificados en las dos ltimas categor#as de riesgo.

=.5. 6ue el cr%dito de que se trata haya permanecido en algunas de las categor#as indicadas a lo menos por el per#odo de un a,o, desde que se haya pronunciado sobre ella la /uperintendencia. C. Jna cuota anual de depreciacin que sufren los bienes f#sicos del activo movilizado. /e cuenta la depreciacin a partir de la fecha de su utilizacin en la empresa y se calcula sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo, una vez efectuada la revalorizacin conforme al procedimiento de correccin monetaria del art#culo =1. *a reba!a como gasto necesario para producir la renta de la depreciacin que sufren los bienes f#sicos del activo inmovilizado, contenida en el art#culo 21 ;< C, se fundamenta en el hecho de cargar proporcionalmente cada a,o una cuota de depreciacin de dicho activo que se supone se va desgastando con el uso. Para tal efecto, el /ervicio de -mpuestos -nternos elabor tablas de vida til de una duracin, m's o menos general, de 1: a,os, lo que se denomin depreciacin normal. /in embargo y con el ob!etivo de incentivar la inversin en nuevos bienes de capital y la tecnolog#a, se facult a las empresas para que apuraran la depreciacin en 2 veces del plazo para la que se denomina depreciacin normal. /urge de esta manera la depreciacin acelerada para efectos tributarios y que generalmente es de 2 a,os. El efecto tangible de la existencia de estos dos tipos de depreciacin fue que hab#a una utilidad tributaria menor que la utilidad financiera @debido a la fraccin mayor de depreciacin que se deduce para efectos tributariosA. Para el Fisco, la recuperacin de esta tributacin menor @por el hecho de ser la base imponible inferiorA se lograba al tercer a,o, ya que el contribuyente no tiene qu% deducir por depreciacin, ya que la agot en las tres cuotas, lo que dio origen a lo que se denomina 4impuestos diferidos4. /in embargo, esta situacin gener otro efecto. &omo se analizar' m's adelante, la utilidad tributable de la empresa se refle!ar' en un libro que se denomina Fondo de Jtilidades (ributables @FJ(A, en virtud del cual la utilidad afecta el impuesto de 1V categor#a que analizamos @con tasa del 1CI al 5::1 y de 1EI prximamenteA si es retirada o repartida entre los socios quedar' afecta, respecto de ellos, al impuesto global complementario o adicional, seg n el caso. En el caso de la depreciacin acelerada, si la utilidad financiera es mayor que la tributable y la experiencia muestra que la utilidad tributable es generalmente negativa y en el FJ( se registr dicho hecho, teniendo presente que conforme el art#culo 1= de la ley se entender' que dichas utilidades tributarias slo quedar'n afectas a los impuestos personales @global o adicionalA cuando el FJ( sea positivo por el incremento de las utilidades tributables, existe una v#a de escape para eludir el impuesto global complementario o el adicional.

Frente a dicha situacin, la ley ;< 1?.E2> establece que si existe excedente entre la utilidad financiera y la tributaria, producido por la depreciacin acelerada, significar' que se tributar' sobre la diferencia. En s#ntesis la depreciacin acelerada, slo podr' utilizarse como gasto necesario para producir la renta y en caso alguno afectar' la tributacin de los due,os o socios de la empresa. Por lo menos, es lo que quiso se,alar el legislador al modificar el inciso quinto del art#culo 21 ;< C y redactarlo de la siguiente manera+ 4En todo caso, cuando se aplique el r%gimen de depreciacin acelerada, slo se considerar' para los efectos de lo dispuesto en el art#culo 1=, la depreciacin normal que corresponde al total de los a,os de vida til del bien. *a diferencia que resulte en el e!ercicio respectivo entre la depreciacin acelerada y la depreciacin normal, slo podr' deducirse como gasto para los efectos de primera categor#a4. /er' el /ervicio el que, a trav%s de normas generales, va a determinar el porcenta!e o cuota correspondiente al per#odo de depreciacin y que dir' relacin con los a,os de vida til del bien. 9. *os sueldos, salarios y otras remuneraciones pagados o adeudados por la prestacin de servicios personales, incluso las gratificaciones legales y contractuales y, asimismo, los gastos de representacin. Este precepto alude a todas las formas de remuneracin que perciben los traba!adores y las indemnizaciones, cualquiera sea su naturaleza. &on relacin a los gastos de representacin, ellos deben estar claramente acreditados. (ambi%n se se,ala por el ;< 9 del art#culo 21 que constituyen gasto necesario para producir la renta las participaciones y gratificaciones voluntarias, siempre que cumplan las siguientes exigencias+ 9.1. /e paguen o abonen en cuenta. 9.5. /ean repartidas a los traba!adores en proporcin a su remuneracin pagada en el e!ercicio, como tambi%n a su antig]edad, cargas familiares y otros criterios generales y uniformes para todos los traba!adores. El inciso segundo del art#culo 21 ;< 9 de la *ey de -mpuesto a la 7enta se,ala que trat'ndose de personas que pudiesen por su posicin en la empresa haber influido en la fi!acin de sus remuneraciones, slo podr'n considerarse como gasto necesario en la parte que seg n la )ireccin 7egional sean razonablemente proporcionadas a la importancia de la empresa, a las rentas declaradas y a los servicios prestados, sin per!uicio de los impuestos que procedan respecto de quienes perciban tales pagos. /i se est' en presencia de socio de sociedades de personas, socio gestor en sociedades comanditas por acciones y el empresario individual que preste

servicios en la empresa, slo podr' deducirse como gasto el monto que hubiese estado afecto a cotizaciones previsionales. E. *as donaciones con fines de realizacin de programas de instruccin b'sica o media gratuita, t%cnica, profesional o universitaria en el pa#s, slo si no exceden del 5I de la renta l#quida imponible de la empresa o del 1,9I del capital propio de la empresa al t%rmino del correspondiente e!ercicio. (ambi%n constituyen gasto necesario las donaciones que se efect en a los &uerpos de Gomberos de la 7ep blica, al Fondo de /olidaridad ;acional, al Fondo de Abastecimiento &omunitario, al /ervicio ;acional de "enores y a los &omit%s .abitacionales &omunales. Expresamente se,ala el art#culo 21 ;< E, destacando el rol de beneficio que tiene el tratamiento como gasto de estas donaciones, que ellas no requerir'n del tr'mite de la insinuacin y estar'n exentas de toda clase de impuestos. /e deben relacionar estas donaciones como gasto necesario con las donaciones que constituyen un cr%dito contra el -mpuesto de Primera &ategor#a ya analizada. >. *os rea!ustes y diferencias de cambio provenientes de cr%ditos o pr%stamos destinados al giro del negocio o empresa, incluso los originados en la adquisicin de bienes del activo inmovilizado o realizable. ?. *os gastos de organizacin y puesta en marcha, los cuales podr'n ser amortizados hasta en un lapso de seis e!ercicios comerciales consecutivos contados desde que se generaron dichos gastos o desde el a,o en que la empresa comience a generar ingresos de su actividad principal, cuando este hecho sea posterior a la fecha en que se originaron los gastos. El mismo texto de la ley establece que si la fecha de duracin de la empresa conforme su escritura es inferior a 9 a,os, se podr' amortizar los gastos en el n mero de a,os que abarque su existencia legal. 1:. *os gastos incurridos en la promocin y colocacin en el mercado de art#culos nuevos fabricados o producidos por el contribuyente, pudiendo el contribuyente prorratearlos hasta en tres e!ercicios comerciales consecutivos, contados desde que se generaron dichos gastos. 11. *os gastos incurridos en investigacin cient#fica y tecnolgica en inter%s de la empresa, aun cuando %stos no sean necesarios para producir la renta bruta del e!ercicio, pudiendo ser deducidos en el mismo e!ercicio en que se pagaron o adeudaron o hasta en seis e!ercicios comerciales consecutivos, a eleccin del contribuyente. 15. /e incorpora como gasto necesario a partir de la ley ;< 1?.C:9, los pagos que se efect en al exterior por los conceptos all# indicados, esto es, las cantidades pagadas o abonadas en cuenta a personas sin domicilio ni residencia en &hile por el uso de marcas, patentes, frmulas, asesor#as y otras prestaciones similares. /e admite como gasto slo hasta el =I de los ingresos

v#a ventas o servicios. Es posible que no se aplique el l#mite se,alado si se est' en presencia de que entre el contribuyente y el beneficiario no existe o no haya existido relacin directa o indirecta en cuanto al capital, control o administracin de uno u otro, debiendo formularse declaracin !urada en que se indique que no se dio tal relacin. (ambi%n no se da la relacin si en el pa#s de domicilio del beneficio de la renta la tasa con que se grava es igual o superior al 2:I. &orresponder' al /ervicio de -mpuestos, de oficio o a peticin de parte, verificar los pa#ses que se encuentran con esta situacin. 12. Por reforma de la ley ;< 1?.C:9, se agrega el siguiente inciso segundo que incorpora desembolsos por bienes y servicios en el extran!ero que no constituyen materias primas o insumos, por lo que no se pueden deducir como costo directo. /e se,ala que se acreditar'n como gasto necesario en base a los respectivos documentos emitidos conforme a las disposiciones legales del respectivo pa#s. /in embargo, el citado precepto se,ala que deber' contener, a lo menos, la individualizacin y domicilio del prestador del servicio o del vendedor de los bienes, seg n el caso, naturaleza de la operacin y fecha y monto de la misma. Es posible que el /ervicio de -mpuestos -nternos exi!a traduccin de los instrumentos en los que constan estos actos. -ncluso m's+ es posible, seg n el mismo art#culo 21 inciso segundo, que el )irector 7egional autorice la deduccin como gasto necesario de desembolsos que sean razonables y necesarios para la operacin del contribuyente, consider'ndose algunos factores como la relacin entre las ventas, servicios, gastos o los ingresos brutos y el desembolso de que se trate de igual o similar naturaleza, de contribuyentes que desarrollen en &hile la misma actividad o una seme!ante. 1=. Exclusin de gastos /e debe precisar que se excluyen como gasto necesario la adquisicin, mantencin o explotacin de bienes no destinados al giro del negocio o empresa, como la adquisicin y arrendamiento de automviles, station \agons y similares cuando no sea el giro habitual y en general los gastos para su mantencin y funcionamiento @repuestos, lubricantes, seguros, etc.A. 1C. A!ustes a la renta l#quida. El art#culo 25 de la *ey de -mpuesto a la 7enta establece que la renta l#quida determinada conforme al art#culo 21 debe ser ob!eto de los a!ustes que en dicho precepto se se,alan, sigui%ndose a efecto las normas que se,ala, a su vez, el art#culo =1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta. /e,ala el citado art#culo 25 que se proceder' a efectuar a la renta l#quida ya determinada las siguientes deducciones+

1C.1. "onto del rea!uste del capital propio inicial del e!ercicio. 1C.5. El monto del rea!uste de los aumentos que experimenta el capital propio del e!ercicio. 1C.2. El monto del rea!uste de los pasivos exigibles, rea!ustables o en moneda extran!era, en cuanto no est%n deducidos conforme a los art#culos 2: y 21 y siempre que se relacionen con el giro o negocio de la empresa. /e alude esencialmente a correcciones monetarias del e!ercicio respectivo, las que se su!etar'n al procedimiento del art#culo =1 de la ley. El art#culo 25 indica, a su vez, que se agregar'n a la renta l#quida los siguientes conceptos+ 1C.=. "onto de rea!uste de disminuciones de capital propio inicial del e!ercicio. 1C.C. "onto de los a!ustes del activo a que se refieren los n meros 5 al ? del art#culo =1 de la misma ley, a menos que constituyan parte de la renta l#quida. Estas agregaciones aluden esencialmente a la correccin monetaria @rea!ustabilidadA que se aplique sobre los siguientes conceptos+ 1C.C.1. Dalor neto inicial de los bienes f#sicos del activo inmovilizado. 1C.C.5. Dalor de adquisicin o costo directo de bienes f#sicos del activo realizable. 1C.C.2. Dalor de cr%ditos o derechos en moneda extran!era o rea!ustables. 1C.C.=. Dalor de las existencias en moneda extran!era y de monedas de oro. 1C.C.C. Dalor de derechos de llave, pertenencias y concesiones mineras y otros intangibles. 1C.C.9. "onto de los gastos de organizacin y puesta en marcha. 1C.C.E. Dalor de acciones de sociedades annimas. 1C.C.>. Aportes a sociedades de personas. /e debe de!ar expresa constancia que la agregacin a la renta l#quida imponible lo es de la rea!ustabilidad que conforme al art#culo =1 recae sobre los conceptos antes se,alados, salvo que se hubiesen ingresado como parte de los ingresos brutos. (. R)$0! *C.-#(! #2&'$#,*). &onstituye la base imponible del -mpuesto de Primera &ategor#a de la *ey de -mpuesto a la 7enta y que se obtiene una vez hechas a la renta l#quida las operaciones, las adicciones y deducciones del art#culo 22.

El citado art#culo 22 consagra partidas que se deben agregar o deducir a la renta l#quida antes determinada, dando como resultado la renta l#quida imponible. Analizaremos a continuacin cada una de las agregaciones y deducciones+ 1. Agregaciones. *as agregaciones que vamos a analizar se har'n efectivas siempre que haya disminuido la renta l#quida imponible de primera categor#a+ 1.1. *as remuneraciones pagadas al cnyuge del contribuyente o a los hi!os de %ste, solteros menores de 1> a,os. Estos conceptos se dedu!eron como gasto necesario conforme al art#culo 21 ;< 9. 1.5. *os retiros particulares en dinero o especies efectuados por los contribuyentes. 1.2. *as sumas pagadas por bienes del activo inmovilizado o me!oras permanentes que aumenten el valor de dichos bienes y los desembolsos que deban imputarse al costo de los bienes citados. 1.=. *os costos, gastos y desembolsos que sean imputables a ingresos no reputados renta o rentas exentas, los que deber'n reba!arse de los beneficios que dichos ingresos o rentas originan. 1.C. *os gastos o desembolsos por el uso o goce que no sea necesario para producir la renta de bienes a t#tulo gratuito o avaluadas en un valor inferior al costo, aplic'ndose en este caso la presuncin del art#culo 51 inciso primero. Procede esta agregacin siempre que se trate de gastos o desembolsos de personas que por cualquier circunstancia personal o por la importancia de su haber en la empresa haya podido influir en la fi!acin de su remuneracin. Asimismo, procede respecto de accionistas de sociedades annimas abiertas que sean due,os del 1:I o m's de las acciones y del empresario individual o socios de sociedades de personas y a personas que en general tengan inter%s en la sociedad o empresa. 1.9. *as cantidades que el art#culo 21 no autoriza deducir como gasto necesario o el exceso de los m'rgenes permitidos por la ley o por resoluciones que emanen de la )ireccin 7egional del /ervicio. 5. )educciones. El art#culo 22 ;< 5 establece una serie de partidas que se deben deducir de la renta l#quida para llegar a la renta l#quida imponible+ 5.1. *as sumas que corresponden a dividendos que se perciban y a las utilidades sociales percibidas o devengadas por el contribuyente, siempre que no se trate de empresas o sociedades constituidas fuera del pa#s, aunque se hayan constituido conforme a la ley chilena.

5.5. 7entas exentas de la *ey de -mpuesto a la 7enta o leyes especiales chilenas. .echa la operacin antes descrita, tenemos la renta l#quida imponible a la cual se le deber' aplicar la tasa del 1CI. C. TASA DEL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORA *a ley ;< 1?.EC2 modific la tasa porcentual del impuesto de primera categor#a de 1CI a 1EI, la que se aplicar' a partir del 1< de enero de 5::=. En el per#odo de transicin se establece que las rentas del a,o 5::5 estar'n afectas a una tasa del 19I y las del a,o 5::2 a un 19.CI. Esta modificacin de la tasa del impuesto cedular se explica como mecanismo compensatorio para la reba!a de los impuestos personaBles. D. CRDITOS 4UE PROCEDEN CONTRA EL IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORA DETERMINADO Jna vez determinado el impuesto, es menester analizar los cr%ditos que tanto la *ey de -mpuesto a la 7enta como otros cuerpos legales establecen como deducibles de dicho tributo. Analizaremos los cr%ditos, distinguiendo entre cr%ditos cuyos excedentes no pueden ser imputados en los e!ercicios posteriores ni solicitarse su devolucin y los cr%ditos cuyo excedente se puede imputar a los e!ercicios posteriores. a. &r%ditos cuyos excedentes no pueden ser imputados en los e!ercicios posteriores ni solicitarse su devolucin. 1. &r%dito por rentas de fondos mutuos (ienen derecho a este cr%dito los contribuyentes afectos a Primera &ategor#a que declaren rentas efectivas mediante contabilidad completa o simplificada y en cuya base imponible, se comprendan rentas provenientes del mayor valor obtenido del rescate de cuotas de Fondos "utuos adquiridas con anterioridad al d#a 5: de abril de 5::1, por inversiones de tal naturaleza. El cr%dito ser' calculado conforme porcenta!es aplicados sobre el monto neto anual de los -ngresos de la siguiente forma+ CI sobre el monto neto de dichas rentas, comprendidas en la base imponible del -mpuesto de Primera &ategor#a, siempre que se trate de Fondos "utuos cuya inversin en acciones, como promedio anual, sea igual o superior al C:I del Activo del Fondo, y 2I sobre el monto neto de dichas rentas, comprendidas en la base imponible del -mpuesto de Primera &ategor#a, cuando se trate de aquellos Fondos "utuos cuya inversin en acciones, como promedio anual sea entre un 2:I y menos de un C:I del activo del Fondo.

5. &r%dito por contribuciones de bienes ra#ces El /ervicio de -mpuestos -nternos a trav%s de la &ircular ;< 9>, del a,o 5::1, precis los contribuyentes que tienen derecho a este cr%dito. B *os contribuyentes que posean o exploten en calidad de propietario o usufructuario bienes ra#ces agr#colas, ya sea, que declaren la renta efectiva de dicha actividad determinada mediante contabilidad completa o acogidos a renta presunta, seg n lo dispuesto por los incisos 5O y 2O de la letra aA e inciso decimosegundo de la letra bA del ;O 1 del art#culo 5: de la *ey de la 7entaU B *os contribuyentes que sean propietarios o usufructuarios que den en arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de cesin o uso temporal bienes ra#ces agr#colas, seg n lo dispuesto por el inciso final de la letra cA del ;O 1 del art#culo 5: de la *ey de la 7entaU B *os contribuyentes que exploten en calidad de propietario o usufructuario bienes ra#ces no agr#colas mediante su arrendamiento o entrega en usufructo a t#tulo oneroso @dentro de los cuales se comprenden las empresas inmobiliarias que no sean sociedades annimasA y cuando la renta de arrendamiento total anual obtenida, debidamente actualizada al t%rmino del e!ercicio, sea superior al 11I del aval o fiscal vigente al :1.:1.5::E del con!unto de dichos bienes, vigente al 21 de )iciembre del a,o respectivo, seg n lo dispuesto por la letra dA del ;O 1 del art#culo 5: de la *ey de la 7enta, en concordancia con lo establecido por el ;O 2 del art#culo 2? de la ley antes mencionadaU B *as sociedades annimas que posean o exploten a cualquier t#tulo bienes ra#ces no agr#colas, grav'ndose la renta efectiva de dichos bienes determinada mediante contabilidad completa @empresas inmobiliarias que den en arrendamiento bienes ra#ces no agr#colasA, seg n lo dispuesto por el inciso final de la letra dA del ;O 1 del art#culo 5: de la *ey de la 7entaU y B *as empresas constructoras en general y las empresas inmobiliarias por los inmuebles que construyan o manden a construir para su venta posterior, procediendo el citado cr%dito en estos casos desde la fecha de la recepcin definitiva de las obras de edificacin, seg n certificado extendido por la )ireccin de 3bras "unicipales que corresponda, de acuerdo a lo establecido en el art#culo 1== del ).F.*. ;O =C>, del a,o 1?E9, del "inisterio de la Divienda y Jrbanismo. El derecho al referido cr%dito corresponde seg n lo dispuesto por el nuevo inciso segundo de la letra fA del ;O 1 del art#culo 5: de la *ey de la 7enta.

*a citada &ircular precis, asimismo, que no proceder' el cr%dito en los siguientes casos+ B &uando las contribuciones n3 est%n pagadas al momento en que deba presentarse la respectiva declaracin de impuesto de Primera &ategor#aU

B &uando las contribuciones no correspondan al per#odo o e!ercicio de la renta que se declaraU B &uando el bien ra#z no est% destinado al giro de la actividad de los contribuyentes beneficiados con dicho cr%ditoU B &uando las contribuciones correspondan a bienes ra#ces a!enos, salvo el caso del usufructuario, y B &uando los bienes ra#ces, no se encuentren comprendidos total o parcialmente en el aval o fiscal respectivo. *a &ircular ;< 9>, del a,o 5::1, se,ala el procedimiento para determinar el cr%dito. 2. &r%dito por adquisicin de bienes del activo inmovilizado. El art#culo 22 bis del ).*. ;< >5= ha creado un incentivo fiscal a la inversin consistente en un cr%dito contra la base imponible de un =I del valor de los bienes f#sicos del activo movilizado, ya sea nuevos o terminados de construir durante el e!ercicio, incluidos los adquiridos mediante leasing. /lo se ven beneficiadas las empresas que tributan en Primera &ategor#a en r%gimen de contabilidad completa y el cr%dito en ning n caso podr' exceder de C:: J.(.". *a ley ;< 1?.CE>, en su art#culo =< transitorio, permite que el remanente del cr%dito en an'lisis se pueda deducir al impuesto de primera categor#a durante los a,os 1??? a 5::5. Al efecto la circular ;< C2 de > de septiembre de 1??> da instrucciones al respecto. 2.1. E!ercicio en que se puede hacer efectivo. En cuanto al e!ercicio en que se puede hacer efectivo, el art#culo 22 bis hace distinciones+ 2.1.1. En el e!ercicio en que los bienes puedan ser utilizados o entrar en funcionamiento y en el que como unidad puedan ser ob!eto de correccin monetaria. E!emplo+ una m'quina que se adquiere en el mes de mayo de 1??9 y entra a operar en agosto del mismo a,o. 2.1.5. /i se trata de construcciones, se debe utilizar el cr%dito en el e!ercicio en el cual se termin la construccin y, por lo tanto, est' en condiciones de ser utilizada en forma efectiva en la explotacin de la empresa. E!emplo+ un galpn que como obra fue recibido y entr en funciones el mes de noviembre de 1??9. 2.1.2. /i se trata de bienes arrendados con opcin de compra @leasingA, da

derecho al cr%dito en el e!ercicio en que se celebra el contrato de leasing respectivo. 2.5. 7ubros que no dan derecho a cr%dito. Por otro lado, el art#culo 22 enumera los rubros que no dan derecho al cr%dito+ 2.5.1. Adquisicin de terrenos. 2.5.5. Gienes que se puedan utilizar para fines habitacionales. 2.5.2. Deh#culos de transporte en general salvo y excepcionalmente los camiones, camionetas de cabina simple y otros destinados exclusivamente al transporte de carga. 2.5.=. )esembolsos incurridos en obras de mantencin o reparacin de bienes del activo fi!o. 2.5.C. Gienes no destinados al giro o que no presten utilidad efectiva y permanente en la explotacin de la empresa. 2.5.9. Gienes del activo fi!o adquiridos en el e!ercicio, pero que a la fecha del balance ya no existen en la empresa. Finalmente, debemos precisar que el exceso de cr%dito se pierde, ya que no se puede solicitar su devolucin, ni imputacin ni guardarse para el prximo e!ercicio. El /ervicio de -mpuestos -nternos fi! el criterio de aplicacin en esta materia en las &irculares ;< =1, de 1??:, y ;< ==, de 1??2 y ;< C2, de 1??>. =. &r%ditos por donaciones efectuadas de conformidad a la ley ;< 1>.?>C. El texto del art#culo >< de la ley ;< 1?.?>C, modificado por la ley ;< 1?.55E consagra un cr%dito en favor de las donaciones con fines culturales. /e dict al efecto el )./. ;< E>E que contiene el texto del 7eglamento del art#culo >< de la ley ;< 1>.?>C. Este cr%dito consiste en que los contribuyentes del -mpuesto de Primera &ategor#a que declaren renta efectiva mediante contabilidad completa y los contribuyentes del -mpuesto 0lobal &omplementario que tributen por rentas o ingresos efectivos efect en donaciones en favor de universidades e institutos profesionales estatales o particulares reconocidos por el Estado, a bibliotecas abiertas al p blico en general o entidades que las administran, a corporaciones y fundaciones, sin fines de lucro cuyo ob!etivo exclusivo sea la investigacin, desarrollo y difusin de la cultura y el arte y a bibliotecas de los establecimientos educacionales que permanezcan abiertas al p blico, conforme a la normativa vigente y a la aprobacin de la /E7E"- de educacin respectiva.

El monto del cr%dito en an'lisis alcanza hasta el C:I de las sumas donadas, la que para efectos de la imputacin como cr%dito al impuesto de Primera &ategor#a o al 0lobal &omplementario deber' ser rea!ustada de conformidad al mecanismo de los pagos provisionales mensuales. Es necesario hacer presente que las cantidades que se donan en conformidad a la ley ;< 1>.?>C se incorporan a la base imponible del impuesto de Primera &ategor#a y al 0lobal &omplementario para efectos de que proceda el cr%dito. El legislador ha establecido un l#mite con respecto al cr%dito, ya que no podr' exceder respecto de los contribuyentes afectos al impuesto de Primera &ategor#a del 5I de la renta l#quida imponible y en caso de contribuyentes afectos al impuesto 0lobal &omplementario, no podr' exceder del 5I de la 7enta ;eta 0lobal determinada a base de ingresos efectivos. *as donaciones, seg n el texto de la ley, slo pueden consistir en dinero en efectivo y se deducir'n del impuesto de Primera &ategor#a o del 0lobal en el e!ercicio en que efectivamente se efectu el desembolso respectivo. Al respecto, es menester se,alar que el contribuyente que efect e la donacin deber' obtener un certificado extendido por el donatario @quien recibe la donacinA con las formalidades que se,ala la ley y el 7eglamento. El texto en comentario indica que el donatario debe, para obtener la donacin y originar el cr%dito tributario en comentario en favor del donante, presentar un proyecto a la /ecretar#a del &omit% de &alificacin de )onaciones Privadas o a los )epartamentos Provinciales de Educacin para su aprobacin previa. *os bienes muebles que se adquieran por la v#a de este tipo de donaciones no podr'n ser ena!enados antes de los dos a,os contados desde su adquisicin, y los muebles en un plazo de cinco, debiendo destinarse los valores de dicha ena!enacin slo al financiamiento de otros proyectos a desarrollar por el donatario. C. &r%ditos por donaciones efectuadas conforme a la ley ;< 1?.5=E. *a ley ;< 1?.5=E de 1??2, en su art#culo 2< establece un cr%dito en favor de los contribuyentes de primera categor#a que declaren renta efectiva en base a contabilidad completa que efect en donaciones en favor de uno o m's establecimientos educacionales administrados directamente por las municipalidades o sus corporaciones, los establecimientos de educacin media t%cnicoBprofesional administrados conforme al ).*. ;< 2.199, las instituciones colaboradoras del /ervicio ;acional de "enores que no tengan fines de lucro, los establecimientos de educacin preBb'sica gratuitos de propiedad de las municipalidades, la Funta ;acional de Fardines -nfantiles o fundaciones privadas sin fines de lucro, con fines educacionales y los establecimientos de educacin subvencionados de conformidad al ).F.*. ;< C, mantenidos por corporaciones o fundaciones sin fines de lucro. El cr%dito alcanza hasta el C:I de las sumas efectivamente pagadas en la donacin no pudiendo exceder en caso alguno del 5I de la renta l#quida imponible del -mpuesto de Primera &ategor#a y el total a deducir no podr'

exceder en cada per#odo tributario de 1=.::: unidades tributarias mensuales, incluy%ndose a todas las donaciones con fines educacionales del e!ercicio. Estas donaciones slo consistir'n en dinero y se deducir'n como cr%dito del e!ercicio en que efectivamente se efectu la donacin, integrando la base imponible del -mpuesto de Primera &ategor#a las sumas donadas. Al igual de lo que ocurr#a con las donaciones de la ley ;< 1>.?>C, el donatario deber' extender un certificado conteniendo las especificaciones y formalidades que se,ale el /ervicio. Asimismo, se deber' presentar un proyecto educativo en que se cuantifiquen los recursos que se van a recibir y los destinos que a ellos se les va a dar, proyectos que ser'n presentados al -ntendente 7egional del domicilio del donatario. Est'n liberadas del tr'mite de insinuacin de las donaciones, las que se tratan por este texto legal. ,. C"@(#0'/ %-E' )A%)()$0) /) &-)() #2&-0!" ! )?)"%#%#'/ &'/0)"#'")/. 1. &r%dito por donaciones a las universidades e institutos profesionales de la ley ;< 1>.9>1, modificada por la ley ;< 1>.EEC. Este cr%dito se regula en la ley ;< 1?.9>1 y en el )./. ;< 2=:, 7eglamento del art#culo 9? de la ley ;< 1>.9>1. El art#culo 9? de la ley ;< 1>.9>1 del a,o 1?>E establece que los contribuyentes del -mpuesto de Primera &ategor#a de la *ey de -mpuesto a la 7enta, que tributan en renta efectiva mediante contabilidad completa o simplificada, los que tributan en 0lobal &omplementario en base a utilidades efectivas podr'n descontar como cr%dito en contra de los respectivos tributos el C:I de las donaciones que entreguen en dinero efectivo a t#tulo de donacin a las universidades e institutos profesionales estatales y particulares reconocidos por el Estado. Para que opere este cr%dito la donacin se debe acreditar con un certificado, emitido por la institucin donataria, timbrado por el /ervicio de -mpuestos -nternos que lleva la leyenda 4&ertificado que acredita la donacin art#culo 9? de la ley ;< 1>.9>14. /e precisa por el citado cuerpo legal y su reglamento que las sumas que se van a reba!ar como cr%dito deben integrar o formar parte de la base imponible de los impuestos respectivos. El monto de este cr%dito asciende al C:I de las donaciones efectuadas en el a,o m's el exceso de cr%dito generado en el e!ercicio anterior y acumulado con un tope de 1=.::: J.(.". Al igual que los beneficios antes analizados, no ser' necesario que se d% el tr'mite de insinuacin de las donaciones. *a parte que no sea posible recuperar podr' ser ob!eto de ser considerado gasto necesario conforme al art#culo 21 ;< E de la *ey de -mpuesto a la 7enta, con tope del 5I de la 7enta *#quida -mponible o del 1,9 por mil del capital

propio. *as donaciones que reciban las instituciones de educacin superior antes aludidas slo podr'n ser destinadas a financiar adquisicin de bienes inmuebles y de equipamiento, como a la readecuacin de infraestructuraU financiar proyectos de investigacin emprendidos por las instituciones aludidas. 5. &r%dito contra el -mpuesto de Primera &ategor#a de la ley ;< 1?.=5: @*ey AricaA. &ircular ;< C: del /ervicio de -mpuestos -nternos. Este cr%dito consagrado por la ley ;< 1?.=5: y su reforma consiste en que los contribuyentes que efect en una inversin superior a 5.::: J.(.". en la Provincia de Arica y 1.::: J.(.". en la Provincia de Parinacota destinada a la produccin de bienes y la prestacin de servicios, como proyectos inmobiliarios y tur#sticos podr'n recuperar el 5:I del activo inmovilizado de esa inversin definido por la ley, mediante un cr%dito que se hace efectivo contra el -mpuesto de Primera &ategor#a de la *ey de -mpuesto a la 7enta. *a ley ha excluido del activo inmovilizado a los veh#culos en general, a los bienes no su!etos a depreciacin y los bienes que para efectos tributarios tengan una vida til inferior a tres a,os. *a modificacin de la ley ha permitido incorporar dentro del activo inmovilizado a gr as y otras maquinarias de igual naturaleza que la circular ;< C: hab#a impedido de recuperar en su inversin. En lo referente a la construccin, la ley se,ala que el cr%dito se podr' recuperar siempre que se trate de edificaciones destinadas a fines tur#sticos y recreacionales con una superficie superior a 1.::: metros cuadrados y de, a lo menos, C unidades, incluyendo la modificacin de la ley a las construcciones destinadas a oficinas, bodegas y locales comerciales. /e debe precisar, que trat'ndose de las industrias que se acogen al r%gimen preferencial del art. 5E del ).F.*., esto es, exentas del -mpuesto de Primera &ategor#a de la *ey de -mpuesto a la 7enta, para gozar del beneficio, la ley les permite tributar en dicho impuesto hasta agotar el cr%dito del 5:I del activo inmovilizado, volviendo al r%gimen de exencin. Es necesario se,alar que en el caso de los industriales que se aco!an a tributar en primera categor#a para efectos de consumir el cr%dito, la venta!a se encuentra en que si bien no pagan dicho tributo, los retiros y distribuciones de utilidades l#quidas que constituyen la renta bruta global se ver'n disminuidos por el -mpuesto de Primera &ategor#a determinado en el e!ercicio y que se vio absorbido por el cr%dito establecido por la ley, quedando una renta neta global inferior, alcanzando el incentivo al -mpuesto 0lobal &omplementario que grava a las personas. *a ley se,ala que el plazo para acogerse al cr%dito por la inversin es hasta el 21 de diciembre de 1??>, sin per!uicio que el Presidente de la 7ep blica pueda prorrogarlo por un decreto supremo hasta el 21 de diciembre del a,o 5:::, pudiendo el contribuyente que e!ecuta su proyecto de inversin, postergar hasta en un e!ercicio el hacer efectivo el beneficio.

/e debe tener presente que este cr%dito es incompatible con cualquier beneficio que se establezca en favor de la Primera 7egin, llegando a concluirse que el cr%dito general del art#culo 22 bis por la inversin en activo inmovilizado, ascendente al =I de dicha inversin es plenamente compatible con el cr%dito de la *ey Arica, siendo la circular ;< C: del /ervicio de -mpuestos -nternos la que establece la forma de imputar dicho cr%dito en armon#a al cr%dito del 5:I en estudio. Finalmente se debe precisar que este instrumento es a corto plazo, ya que se establece como t%rmino ineludible el a,o 5:5: en que se deben consumir. E. ACTIVIDADES DE LA PRIMERA CATEGORA ACOGIDAS A RGIMEN DE RENTA PRESUNTA .asta el momento hemos analizado que como regla general los contribuyentes afectos al -mpuesto de Primera &ategor#a por sus rentas percibidas o devengadas son los que determinan dichas rentas por contabilidad completa. /in embargo, en la Primera &ategor#a existen contribuyentes que tributan en base a presuncin. Ellos son+ !. A+"#%-*0'")/. Estos contribuyentes ya fueron analizados anteriormente. ,. M#$)"'/ () 2)(#!$! #2&'"0!$%#!. Es el art#culo 2= ;< 1 del ).*. ;< >5= el que regula la tributacin de los mineros que no tengan el car'cter de artesanales. *os mineros artesanales son, conforme el art#culo 55 ;< 1, las personas que traba!an personalmente una mina yRo planta de beneficio de minerales, propia o a!ena, con o sin la ayuda de su familia y con un m'ximo de cinco dependientes asalariados, quedando dentro de esta denominacin las sociedades legales mineras que no tengan m's de seis socios y las cooperativas mineras, en ambos casos siendo los socios o cooperados mineros artesanales. (odos los que no tengan el car'cter de mineros artesanales conforme el art#culo 55 antes aludido y que a su vez no sean sociedades annimas o en comanditas por acciones o que posean o exploten yacimientos mineros cuyas ventas anuales excedan de 29.::: toneladas de mineral met'lico no ferroso o cuyas ventas anuales, cualquiera que sea el mineral, exceda de 5.::: unidades tributarias mensuales, podr'n tributar en un r%gimen de presuncin a que alude el ;< 1 del art#culo 2=, consistente en+ =I /i el precio promedio de la libra de cobre en el a,o o e!ercicio respectivo no excede de 52?,99 centavos de dlarU 9I /i el precio promedio de la libra de cobre en el a,o o e!ercicio respectivo excede de 52?,99 centavos de dlar y no sobrepasa de 5C=,52 centavos de dlarU

1:I /i el precio promedio de la libra de cobre en el a,o o e!ercicio respectivo excede de 5C=,52 centavos de dlar y no sobrepasa de 5?:,C5 centavos de dlarU 1CI /i el precio promedio de la libra de cobre en el a,o o e!ercicio respectivo excede de 5?:,C5 centavos de dlar y no sobrepasa de 259,>> centavos de dlar, y 5:I /i el precio promedio de la libra de cobre en el a,o o e!ercicio respectivo excede de 259,>> centavos de dlarU *a norma en an'lisis se,ala que se hace aplicable las normas sobre relacionamiento de sociedades conforme lo dicho con respecto a los agricultores. %. C'$0"#,-E)$0)/ .-) )A&*'0!$ 3)1C%-*'/ 2'0'"#B!('/ () 0"!$/&'"0) 0)"")/0") () &!/!?)"'/ ' %!"+! !?)$!. /eg n el art#culo 2= bis de la *ey de -mpuesto a la 7enta, estos contribuyentes determinan su base imponible en un r%gimen de presuncin. El mismo precepto consagra las siguientes reglas+ 1. (ransporte de pasa!eros. /e presume de derecho, esto es, no se admite prueba en contrario, que la renta l#quida imponible de los contribuyentes que no sean sociedades annimas o en comandita por acciones y que exploten a cualquier t#tulo veh#culos motorizados en el transporte terrestre de pasa!eros, es equivalente al 1:I del valor corriente en plaza de cada veh#culo, determinado por el /ervicio al 1< de enero de cada a,o en que se deba declarar el impuesto mediante resolucin que ser' publicada en el )iario 3ficial o en otro diario de circulacin nacional que disponga. 5. (ransporte de carga. /e presume de derecho que la renta l#quida imponible de los contribuyentes que no sean sociedades annimas o en comandita por acciones y que cumplan los dem's requisitos del art#culo 2= bis ;< 2 y que exploten a cualquier t#tulo veh#culos motorizados en el transporte de carga a!ena, es equivalente al 1:I del valor corriente en plaza de cada veh#culo y su respectivo remolque, acoplado o carro similar, determinado por el /ervicio de -mpuestos -nternos al d#a 1< de enero del a,o en que deba declararse el impuesto. El precepto en an'lisis indica que para acogerse a este r%gimen de presuncin, si se trata de personas !ur#dicas o sociedades de personas, ellas deber'n estar constituidas slo por personas naturales. Este r%gimen de presuncin no operar' respecto de contribuyentes que obtengan rentas de primera categor#a por las cuales deban declarar impuestos sobre renta efectiva seg n contabilidad completa. El art#culo 2= bis ;< 2 indica que en ning n caso se podr'n acoger al r%gimen

de presuncin en an'lisis los contribuyentes que tengan facturados servicios al t%rmino del e!ercicio por una suma superior a las 2.::: unidades tributarias mensuales. Para estos efectos se deber' sumar a sus servicios facturados el total de servicios que facturen sociedades y, en su caso comunidades con las que est% relacionado y realicen transporte de carga a!ena. *a reforma de la ley ;< 1?.E2> modific esta ltima disposicin, ya que la relacin entre el contribuyente alcanza a las sociedades de personas y annimas, tanto abiertas como cerradas, y no slo a las annimas abiertas como era el texto original. ;o obstante, la reforma rige desde el a,o tributario 5::5. /i como resultado de la operacin anterior, se excede el m'ximo de las 2.::: unidades tributarias mensuales, tanto el contribuyente como las sociedades o comunidades relacionadas deber'n tributar conforme al r%gimen de renta efectiva determinada por contabilidad completa mediante resolucin que ser' publicada en el )iario 3ficial o en otro diario de circulacin nacional que disponga. Al igual que las normas referidas a los agricultores, el art#culo 2= bis ;< 2 indica que a pesar de no darse alguno o todos los requisitos para acceder al r%gimen de presuncin, el contribuyente podr' de todas maneras tributar en dicho r%gimen siempre y cuando sus ventas anuales no excedan de 1.::: unidades tributarias mensuales. /e advierte a todas luces que es una copia exacta de la norma antes analizada del art#culo 5: ;< 1 letra bA establecido con respecto a los agricultores, ya que se se,ala la expresin 4ventas anuales4, siendo que los transportistas prestan un servicio. Al igual que las normas de los agricultores, el art#culo 2= bis ;< 2 indica que los transportistas de carga a!ena podr'n optar por tributar en r%gimen de renta efectiva, seg n contabilidad completa y una vez e!ercida dicha opcin no podr'n volver al r%gimen de renta presunta. Esta opcin podr' e!ercerse dentro de los dos primeros meses de cada a,o comercial, entendi%ndose que las rentas obtenidas a partir de dicho a,o tributar'n en el r%gimen de renta efectiva. Existe una norma que pudiera llevar a confusin con respecto a la relacin contribuyente con sociedades y otras personas !ur#dicas, ya que el inciso pen ltimo del art#culo 2= bis hace aplicable las normas de relacin del art#culo 5: ;< 1 letra bA de la *ey de -mpuesto a la 7enta. En efecto, antes se analizaron normas de relacin del art#culo 2= con sociedades y dem's personas !ur#dicas sin indicarse guarismos para alcanzar esa relacin, razn por la cual se deben aplicar los porcenta!es que la disposicin aludida consagra. El contribuyente que por efecto de las normas de relacin deba declarar conforme renta efectiva, deber' comunicar ese hecho a los comuneros y socios con que est% relacionado. (. R@+#2)$ T"#,-0!"#' () *'/ &).-)U'/ %'$0"#,-E)$0)/ ()* !"0C%-*' 66 () *! L)E () I2&-)/0' ! *! R)$0!.

.emos analizado el r%gimen de tributacin de los contribuyentes de la Primera &ategor#a. /in embargo, es posible que contribuyentes que desarrollen actividades de alguno de los n meros del art#culo 5: sean contribuyentes con poca instruccin o que las desarrollen en forma artesanal. Frente a esta situacin especial surge el art#culo 55 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, el que hace aplicable a los contribuyentes all# enumerados un r%gimen tributario de un impuesto nico+ 1. Peque,os mineros. /e entiende por tales a las personas que traba!an personalmente una mina yRo planta de beneficio de minerales, propias o a!enas, con o sin la ayuda de su familia y con un m'ximo de cinco dependientes asalariados, quedando dentro de esta denominacin las sociedades legales mineras que no tengan m's de seis socios y las cooperativas mineras, en ambos casos siendo los socios o cooperados mineros artesanales. Estos contribuyentes tributan conforme el art#culo 52 de la misma ley con un impuesto nico sustitutivo aplicable sobre el valor neto de las ventas, esto es, el precio recibido por el mineral, excluida o deducida la renta del arrendamiento o regal#a, si es que procede. *a tasa aplicable ser'+ 1I /i el precio internacional del cobre, en base al cual se calcula la tarifa de compra de los minerales, no excede de 5C=,52 centavos de dlar por libraU 5I /i el precio internacional del cobre, en base al cual se calcula la tarifa de compra de los minerales, excede 5C=,52 centavos de dlar por libra y no sobrepasa de 259,>> centavos de dlar por libra, y =I /i el precio internacional del cobre, en base al cual se calcula la tarifa de compra de los minerales, excede de 259,>> centavos de dlar por libraU /i se trata de oro o plata, el /ervicio de -mpuestos -nternos, previo informe el "inisterio de "iner#a, determinar' la equivalencia respecto del precio de dichos minerales. /i se trata de otros productos mineros que no sean cobre, oro o plata, el porcenta!e a aplicar es del 5I sobre el valor neto de la venta. Estos contribuyentes podr'n optar a tributar conforme al r%gimen de presuncin del art#culo 2= antes analizado. 5. *os peque,os comerciantes que desarrollan actividades en la v#a p blica. /e entiende por tales, seg n el ;< 5 del art#culo 55, a las personas naturales que prestan servicios o venden productos en la v#a p blica, en forma ambulante o estacionada y directamente al p blico, seg n calificacin que quedar' determinada en el respectivo permiso municipal, sin per!uicio de la

facultad del )irector 7egional para excluir a determinados contribuyentes del r%gimen que se les va a aplicar, ello cuando existan circunstancias que los coloquen en situacin de excepcin con respecto del resto de los contribuyentes de su misma actividad o cuando la rentabilidad de sus negocios no se compadezca con la tributacin especial a que est'n sometidos. /e trata en esencia de contribuyentes que, si bien est'n dentro del art#culo 5: ;< 2, van a tener un r%gimen especial de tributacin por sus caracter#sticas tambi%n especiales, las que si desaparecen deber'n tributar conforme los art#culos 5? y siguientes ya analizados. El art#culo 5= establece una tasa fi!a respecto de estos contribuyentes como impuesto anual de media unidad tributaria mensual vigente en el mes que se haga exigible el tributo. 2. *os suplementeros. /on los peque,os comerciantes que e!erciten la actividad de vender en la v#a p blica peridicos, revistas, folletos, fasc#culos y sus tapas, 'lbumes de estampas y otros impresos an'logos. Estos contribuyentes, conforme el art#culo 5C, pagar'n anualmente el -mpuesto de Primera &ategor#a con una tasa del :,CI del valor total de las ventas de peridicos, revistas, folletos y otros impresos que expendan dentro de su giro. /i los suplementeros adem's efect an venta de bienes como cigarrillos, n meros de loter#a, gomas de mascar y otros, pagar'n adicionalmente al impuesto del :,CI del total de las ventas antes aludido un impuesto de un cuarto de unidad tributaria mensual vigente en el mes que se haga exigible el tributo. =. *os propietarios de un taller artesanal u obrero. /e entiende por tales a las personas naturales que posean una peque,a empresa y que la exploten personalmente, destinada a la fabricacin de bienes o a la prestacin de servicios de cualquier especie, cuyo capital efectivo no sea superior a 1: unidades tributarias anuales al comienzo del e!ercicio respectivo y que no emplee m's de cinco operarios, incluyendo los aprendices y miembros del n cleo familiar del contribuyente, pudiendo e!ercerse el traba!o en un local o taller o a domicilio, con materiales propios o a!enos. )e lo expuesto precedentemente emana que para que se est% en presencia de propietarios de taller artesanal u obrero es menester que, adem's de ser personas naturales, exploten personalmente una peque,a empresa de fabricacin de bienes o prestacin de servicios y empleen como m'ximo cinco operarios, que el capital efectivo no exceda de 1: unidades tributarias anuales al comienzo del e!ercicio. El art#culo 5< n mero C de la ley indica que capital efectivo es el total del activo con exclusin de aquellos valores que no representen inversiones efectivas,

tales como valores intangibles, nominales, transitorios y de orden. El art#culo 59 inciso segundo indica que al capital efectivo antes aludido se agregar' el valor comercial en plaza de las maquinarias y equipos de terceros, que hayan sido cedidas en uso y goce al taller a cualquier t#tulo, como asimismo las m'quinas y equipos a!enos al contribuyente y que hayan sido utilizados en el e!ercicio anterior y se hayan devuelto a sus propietarios. El inciso final del art#culo 59 indica que si los contribuyentes que son taller artesanal u obrero y que al comienzo ten#an un capital efectivo inferior a las 1: unidades tributarias anuales, exceden durante el e!ercicio dicho guarismo, por causa que no sean utilidades generadas dentro del mismo taller deber'n someterse al r%gimen de determinacin de renta efectiva con contabilidad completa a partir del 1< de enero del a,o siguiente. Estos contribuyentes pagar'n, seg n el art#culo 59, como -mpuesto de la Primera &ategor#a la cantidad que resulte mayor entre el monto de dos unidades tributarias mensuales vigentes en el ltimo mes del e!ercicio respectivo @diciembreA y el monto de los pagos provisionales mensuales obligatorios del art#culo >= letra cA rea!ustados conforme el art#culo ?C de la ley. C. *os pescadores artesanales. *a ley ;< 1?.C:9 publicada en el )iario 3ficial de 2: de !ulio de 1??E, agrega a los peque,os contribuyentes los pescadores artesanales, que son aquellos que est'n inscritos en el registro establecido por la *ey 0eneral de Pesca y Acuicultura, que sean personas naturales, calificados como armadores, a cuyo nombre se exploten una o dos naves, que en con!unto no superen las 1C toneladas de registro grueso. El mismo art#culo 55 ;< C indica en el inciso segundo un procedimiento para determinar el tonela!e de registro grueso de las naves sin cubierta y las naves con cubierta. Estos contribuyentes, conforme el art#culo 59 bis, tributar'n en la Primera &ategor#a con una tasa de media unidad tributaria mensual vigente al ltimo mes del e!ercicio, si se trata de armadores artesanales de una o m's naves tambi%n artesanales y que en su con!unto no superen las cuatro toneladas de registro grueso. (ributar'n con una unidad tributaria mensual tambi%n vigente al ltimo mes de e!ercicio, si se trata de armadores artesanales de una o m's naves artesanales que tengan entre sobre cuatro y hasta ocho toneladas. Finalmente tributar'n con dos unidades tributarias mensuales del ltimo mes del e!ercicio, los armadores artesanales de una o m's naves que, en su con!unto, tengan sobre ocho y hasta quince toneladas de registro grueso. F. RGIMENES DE TRIBUTACIN SIMPLIFICADA *os art#culos 1= bis y 1= ter de la *ey de -mpuesto a la 7enta consagran dos reg#menes de tributacin simplificada, que se analizar'n a continuacin+

5. R@+#2)$ ()* !"0C%-*' 59 ,#/ *a norma en an'lisis se,ala un r%gimen de tributacin especial consistente en que los contribuyentes que cumplan con los requisitos que se,ala, podr'n optar por pagar los impuestos anuales de primera categor#a y global complementario o adicional, sobre todos los retiros en dinero o en especies que efect en los propietarios, socios o comuneros, y todas las cantidades que distribuyan a cualquier t#tulo las sociedades annimas o en comandita por acciones, sin distinguir o considerar su origen o fuente, o si se trata o no de sumas no gravadas o exentas. *os requisitos para que opere este r%gimen especial+ aA /e trate de contribuyentes obligados a declarar renta efectiva seg n contabilidad completa por rentas del art#culo 5: de la ley, cuyos ingresos anuales por ventas, servicios u otras actividades de su giro en los ltimos tres e!ercicios no hayan excedido un promedio anual de C.::: unidades tributarias mensuales, bA ;o posean ni exploten a cualquier t#tulo derechos sociales o acciones de sociedades, ni formen parte de contratos de asociacin o cuentas en participacin en calidad de gestor *a norma agrega que en todo lo dem's se aplicar'n las normas de la *ey de -mpuesto a la 7enta que afectan a la generalidad de los contribuyentes el impuesto de primera categor#a obligados a llevar contabilidad completa. Jna regla de relevancia es la que se indica en el mismo art#culo 1= bis, en cuanto se,ala que para efectuar el c'lculo del promedio de ventas o servicios a que se refiere este inciso, los ingresos de cada mes se expresar'n en unidades tributarias mensuales seg n el valor de %sta en el respectivo mes y el contribuyente deber' sumar, a sus ingresos, los obtenidos por sus relacionados en los t%rminos establecidos por el art#culo 5:, ;< 1, letra bA, de la *ey de la 7enta. /i los contribuyentes acogidos a este r%gimen ponen t%rmino a su giro, deber'n tributar por las rentas que resulten de comparar el capital propio inicial y sus aumentos con el capital propio existente al t%rmino de giro. Por otra parte, los contribuyentes que se aco!an al r%gimen del art#culo 1= bis no estar'n obligados a llevar el detalle de las utilidades tributarias y otros ingresos que se contabilizan en el 7egistro de la 7enta *#quida -mponible de Primera &ategor#a y Jtilidades Acumuladas, practicar inventarios, aplicar la correccin monetaria a que se refiere el art#culo =1, efectuar depreciaciones y a confeccionar el balance general anual. 6. R@+#2)$ T"#,-0!"#' ()* !"0C%-*' 59 0)" El art#culo 1= ter de la *ey de -mpuesto a la 7enta, introducido por la *ey ;O 5:.1E: del 51 de febrero de 5::E, consagra un r%gimen de tributacin simplificada, el que fue interpretado por el /ervicio de -mpuestos -nternos a trav%s de la &ircular ;O 1E del 1= de marzo del mismo a,o.

!< C'$0"#,-E)$0)/ .-) /) &-)()$ !%'+)" !* "@+#2)$ () %'$0!,#*#(!( /#2&*#H#%!(! E 0"#,-0!%#D$ ()* !"0C%-*' 59S 0)" () *! LIR *os contribuyentes que se pueden acoger al r%gimen de contabilidad simplificada y tributacin que establece el nuevo art#culo 1= ter de la *ey de la 7enta son los de la Primera &ategor#a obligados a declarar en dicha categor#a su renta efectiva mediante una contabilidad completa por cualquiera de las actividades clasificadas en los ;Os. 2, = y C del art#culo 5: de la ley del ramo, esto es, actividades del comercio y de la industria en general @art. 5: ;O 2AU actividades de intermediacin y otras @art. 5: ;O =A, y actividades de cualquier origen, naturaleza o denominacin no clasificadas en los n meros anteriores @art. 5: ;O CA. &abe se,alar que el texto del art#culo 1= ter, no impide que los contribuyentes del art#culo 1= bis puedan optar por el nuevo r%gimen que se analiza. Es necesario precisar, que este r%gimen optativo, constituye un r%gimen de contabilidad simplificado para los peque,os contribuyentes por lo que, en este aspecto, difiere del art#culo 1= bis, cuyos contribuyentes deben llevar contabilidad completa y su!etarse adem's a otras normas legales comunes, como por e!emplo, a la acreditacin normal de los gastos aceptados como tales para los efectos de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta @*-7AU pago de gratificacionesU acceso al financiamiento de las actividades de capacitacin. ,< R).-#/#0'/ .-) (),)$ %-2&*#" *'/ %'$0"#,-E)$0)/ () *! P"#2)"! C!0)+'"C! %-!$(' '&0)$ &'" !%'+)"/) !* "@+#2)$ () %'$0!,#*#(!( E 0"#,-0!%#D$ /#2&*#H#%!(! ()* !"0C%-*' 59 0)" () *! LIR B )eben ser empresarios individuales, o estar constituidos como una empresa individual de responsabilidad limitada @E-7*A de aquellas cuyo establecimiento autoriz la *ey ;O 1?.>CE, de 5::2, y respecto de las cuales se imparti instrucciones en la &ircular ;O 5E, de 5::2U B )eben ser contribuyentes del -mpuesto al Dalor Agregado @-DAA, establecido en el ).*. ;O >5C, de 1?E=U

B ;o deben tener por giro o actividad alguna de las siguientes actividades+ &ualquiera de las referidas en el ;O 1 del art#culo 5: de la *-7 @tenencia o explotacin de bienes ra#ces agr#colas y no agr#colasAU cualquiera de las referidas en el ;O 5 del art#culo 5: de la *-7 @actividades de capitales mobiliariosAU y no realizar negocios inmobiliarios o actividades financieras, salvo las que sean necesarias para el desarrollo de su actividad principal. En consecuencia, y de acuerdo a lo antes se,alado, slo pueden acogerse al sistema de contabilidad simplificada que establece el art#culo 1= ter de la *-7, los contribuyentes que desarrollen las siguientes actividades+ iA *as referidas en el ;O 2 del art#culo 5: de la *-7 @actividades del comercio y de la industria en generalAU

iiA *as referidas en el ;O = del art#culo 5: de la *-7 @actividades de intermediacin y otrasA, y iiiA *as referidas en el ;O C del art#culo 5: de la *-7 @cualquiera otra actividad no clasificada expresamente en los ;Os. 1, 5, 2 y = de dicho art#culo. B ;o deben poseer ni explotar, a cualquier t#tulo, derechos sociales o acciones de sociedades, ni formar parte de contratos de asociacin o cuentas en participacin en calidad de gestor. Es decir, no deben poseer ni explotar dichos t#tulos, ni realizar actividades tales como invertir en la tenencia o ena!enacin de derechos sociales en sociedades de personas ni en acciones de sociedades annimas, sociedades en comandita por acciones o sociedades legales o contractuales mineras, ya sea que estas sociedades est%n constituidas en &hile o en el extran!ero. (ampoco pueden participar en calidad de gestor en contratos de asociacin o cuentas en participacin, de aquellos a que se refiere el art#culo C:E y siguientes del &digo de &omercio. B En el caso de contribuyentes que ya han iniciado sus actividades, deben tener al 21 de diciembre del a,o inmediatamente anterior al cual ingresan al sistema de contabilidad simplificada, un promedio anual de ingresos de su giro o actividad no superior a 2.::: Jnidades (ributarias "ensuales @J("A en los tres ltimos e!ercicios comerciales consecutivos. Es decir, dicho promedio en los tres ltimos per#odos comerciales consecutivos anteriores al cual ingresan debe ser igual o menor a 2::: J(", pero nunca superior a dicho l#mite. Para la determinacin del promedio antes indicado, deber'n considerarse e!ercicios consecutivos y los ingresos de cada mes se expresar'n en J(" seg n el valor que tenga esta Jnidad en el mes respectivo. /i el contribuyente tiene solo dos e!ercicios Hpor haber iniciado actividades en el a,o previo al anteriorB deber' considerar el promedio se,alado solo de dichos dos e!ercicios por los per#odos que correspondan. &uando se trate de contribuyentes que deseen ingresar al referido sistema de contabilidad simplificada desde la fecha en que inician sus actividades, deben tener un capital efectivo a dicha data no superior @igual o inferiorA a 9.::: J(", seg n el valor que tenga esta Jnidad en el mes del inicio de las actividades. Por capital efectivo, debe entenderse todos los activos con que el contribuyente inicia sus actividades que representan una inversin efectiva, y no valores estimados, como por e!emplo, dinero en efectivo, documentos representativos de una inversin, bienes f#sicos del activo inmovilizado, existencias, etc. Para calcular el promedio de ingresos de 2.::: J(", deber'n tenerse presente las siguientes normas+ iA *os ingresos del giro comprender'n todas las cantidades o sumas provenientes de ventas, exportaciones, servicios u otras operaciones que conforman el giro habitual del contribuyente, ya sea, gravadas, no gravadas o exentas del -mpuesto al Dalor Agregado del ).*. ;O >5C, de 1?E=, excluyendo el -DA recargado en las operaciones afectas a dicho tributo, como tambi%n los dem's impuestos especiales o espec#ficos que se recarguen en el precio del producto o servicio que corresponda. En consecuencia, al considerarse slo los ingresos que provienen de las actividades u operaciones realizadas

habitualmente por el contribuyente, seg n su actividad o giro, deben excluirse todas aquellas sumas o cantidades que se obtengan de actividades u operaciones realizadas en forma espor'dica u ocasionalmente por el contribuyente, como por e!emplo, los ingresos por ventas de bienes f#sicos del activo inmovilizado. iiA ;o importa si en alguno de los tres e!ercicios comerciales se,alados o en algunos meses de ellos no se efectuaron ventas o servicios o no se obtuvieron otros ingresos del giro iiiA El monto neto de las ventas, servicios u otros ingresos del giro de cada mes @sin impuestosA, se debe convertir a n mero de J(", dividiendo dicho monto por el valor que tenga la citada unidad en el mes respectivo. ivA Para obtener el promedio anual exigido se suma el n mero de J(" de los tres e!ercicios comerciales anteriores consecutivos, dividiendo el total que resulte por el n mero de dichos a,os, el que debe ser igual a tres. /i por el inicio de actividades se tiene solo dos e!ercicios, el promedio deber' calcularse de acuerdo a estos e!ercicios, dividiendo el total que resulte por dos. vA &abe precisar que los requisitos que deben cumplir los contribuyentes de la Primera &ategor#a para ingresar al sistema de contabilidad simplificada del art#culo 1= ter, deben cumplirse igualmente mientras permanezcan en este sistema pues, en caso contrario, deber'n volver al r%gimen general seg n se indica m's adelante. %< D)0)"2#$!%#D$ () *! ,!/) #2&'$#,*) E /- 0"#,-0!%#D$. *as normas que rigen esta materia establecen que+ B *os contribuyentes que se aco!an a este r%gimen simplificado deber'n tributar anualmente con el -mpuesto de Primera &ategor#a y, adem's, con los -mpuestos 0lobal &omplementario o Adicional, seg n corresponda. *a base imponible del -mpuesto de Primera &ategor#a, 0lobal &omplementario o Adicional, del r%gimen simplificado corresponder' a la diferencia entre los ingresos y egresos del contribuyente. . Para estos efectos, se considerar'n ingresos las cantidades provenientes de las operaciones de ventas, exportaciones y prestaciones de servicios, afectas o exentas del -mpuesto al Dalor Agregado, que deban registrarse en el *ibro de &ompras y Dentas, como tambi%n todo otro ingreso relacionado con el giro o actividad que se perciba durante el e!ercicio correspondiente, salvo los que provengan de activos fi!os f#sicos que no puedan depreciarse de acuerdo con esta ley, sin per!uicio de aplicarse en su ena!enacin separadamente de este r%gimen lo dispuesto en los art#culos 1E< y 1><. B /e entender' por egresos las cantidades por concepto de compras, importaciones y prestaciones de servicios, afectos o exentos del -mpuesto al Dalor Agregado, que deban registrarse en el *ibro de &ompras y DentasU pagos de remuneraciones y honorariosU intereses pagadosU impuestos pagados que no sean los de esta ley, las p%rdidas de e!ercicios anteriores, y los que

provengan de adquisiciones de bienes del activo fi!o f#sico salvo los que no puedan ser depreciados de acuerdo a esta ley. Asimismo, se aceptar' como egreso de la actividad el :,CI de los ingresos del e!ercicio, con un m'ximo de 1C unidades tributarias mensuales y un m#nimo de 1 unidad tributaria mensual, vigentes al t%rmino del e!ercicio, por concepto de gastos menores no documentados, cr%ditos incobrables, donaciones y otros, en sustitucin de los gastos se,alados en el art#culo 21<. B Para lo dispuesto en este n mero, se incluir'n todos los ingresos y egresos, sin considerar su origen o fuente o si se trata o no de sumas no gravadas o exentas por esta ley. B *a base imponible calculada en la forma establecida en este n mero, quedar' afecta al -mpuesto de Primera &ategor#a y 0lobal &omplementario o Adicional, por el mismo e!ercicio en que se determine. )el -mpuesto de Primera &ategor#a, no podr' deducirse ning n cr%dito o reba!a por concepto de exenciones o franquicias tributarias. (< L#,)"!%#D$ () ")+#/0"'/ %'$0!,*)/ E () '0"!/ ',*#+!%#'$)/. *os contribuyentes que se aco!an al r%gimen simplificado del art#culo 1= ter estar'n liberados para efectos tributarios, de llevar contabilidad completa, practicar inventarios, confeccionar balances, efectuar depreciaciones, como tambi%n de llevar el detalle de las utilidades tributables y otros ingresos que se contabilizan en el 7egistro de la 7enta *#quida -mponible de Primera &ategor#a y Jtilidades Acumuladas a que se refiere el art#culo 1=<, letra AA, y de aplicar la correccin monetaria establecida en el art#culo =1<. )< C'$(#%#'$)/ &!"! #$+")/!" E !,!$('$!" )* "@+#2)$ /#2&*#H#%!('. *os contribuyentes deber'n ingresar al r%gimen simplificado a contar del 1 de enero del a,o que opten por hacerlo, debiendo mantenerse en %l a lo menos durante tres e!ercicios comerciales consecutivos. *a opcin para ingresar al r%gimen simplificado se manifestar' dando el respectivo aviso al /ervicio de -mpuestos -nternos desde el 1 de enero al 2: de abril del a,o calendario en que se incorporan al referido r%gimen. (rat'ndose del primer e!ercicio tributario deber' informarse al /ervicio de -mpuestos -nternos en la declaracin de inicio de actividades. /in embargo, el contribuyente deber' abandonar obligatoriamente, este r%gimen, cualquiera sea el per#odo por el cual se haya mantenido en %l, cuando se encuentre en alguna de las siguientes situaciones+ B /i de!a de cumplir con alguno de los requisitos para ingresar a este r%gimen especial de tributacin B /i el promedio de ingresos anuales es superior a C.::: unidades tributarias mensuales en los tres ltimos e!ercicios, o bien, si los ingresos de un e!ercicio supera el monto equivalente a E.::: unidades tributarias mensuales. Para estos efectos, los ingresos de cada mes se expresar'n en unidades tributarias mensuales seg n el valor de %sta en el mes respectivo.

Para la determinacin de estos l#mites, se excluir'n los ingresos que provengan de la venta de activos fi!os f#sicos. H< EH)%0'/ ()* ")0#"' ' )A%*-/#D$ ()* "@+#2)$ /#2&*#H#%!('. *os contribuyentes que opten por retirarse o deban retirarse del r%gimen simplificado, deber'n mantenerse en %l hasta el 21 de diciembre del a,o en que ocurran estas situaciones, dando el aviso pertinente al /ervicio de -mpuestos -nternos desde el 1 de enero al 2: de abril del a,o calendario siguiente. En estos casos, a contar del 1 de enero del a,o siguiente quedar'n su!etos a todas las normas comunes de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta. Al incorporarse el contribuyente al r%gimen de contabilidad completa deber' practicar un inventario inicial para efectos tributarios, acreditando debidamente las partidas que %ste contenga. G. IMPUESTO NICO DEL F;V SOBRE GASTOS RECHAZADOS !< G!/0'/ R)%1!B!('/ &onforme el ;< 1 del Art. 22 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, son gastos rechazados+ B *as remuneraciones a cnyuges e hi!os menores. ;o se aceptan como tales las remuneraciones que se cancelen a los cnyuges de los socios y a sus hi!os solteros menores de 1> a,os. B 7etiros en dinero o especies realizados por los socios. B *as me!oras permanentes y otras erogaciones que aumenten la vida til de los bienes del activo fi!o, como tambi%n otros conceptos que se incluyan en el costo de los bienes. B 0astos, costos y erogaciones que no generen ingresos afectos a Primera &ategor#a. B )esembolsos relacionados con activos registrados en la contabilidad de las unidades generadoras de rentas, cuyo usufructo es utilizado por los socios. B *as cantidades que no cumplen con los requisitos del art#culo 21 de la *ey de -mpuesto a la 7enta esto es, que no sean imprescindibles e inevitablesU que sean del periodo en declaracinU que sean del giro del contribuyente afecto al -mpuesto a la 7enta de Primera &ategor#aU que no formen parte del costo de los activosU que est%n devengados y que cuenten con documentacin fehaciente. &ualquier gasto que no cumpla con las exigencias antes expuestas pasa a tener el car'cter de gasto rechazado. ,< T"#,-0!%#D$ () *'/ +!/0'/ ")%1!B!('/ *a reforma del a,o 1??: a la *ey de -mpuesto a la 7enta incorpor en el

art#culo 51 un nuevo impuesto nico que grava los gastos rechazados del art#culo 22 ;< 1 del mismo texto legal. En efecto, ya hemos se,alado que las partidas del art#culo 22 de la *ey de -mpuesto a la 7enta se van a agregar a la renta l#quida ya determinada. *os gastos rechazados del art#culo 22 ;< 1, si est'n efectivamente pagados durante el e!ercicio o constituyen retiro de especies, quedan afectos conforme el art#culo 51 incisos tercero y cuarto a un impuesto nico del 2CI. *os contribuyentes que est'n afectos a este impuesto nico son las sociedades annimas, las sociedades en comandita por acciones y los contribuyentes afectos al impuesto adicional, esto es, las personas naturales extran!eras y personas !ur#dicas que tengan en &hile sucursales, agencias o representantes. /e excluyen como base imponible de este tributo nico el -mpuesto de Primera &ategor#a y el impuesto territorial y las rentas que resulten de los art#culos 2C, 29 inciso segundo y 2> inciso segundo, como las que resulten por aplicacin de los art#culos E: y E1 de la misma ley. )e lo anterior queda claramente establecido que, si se trata de un gasto rechazado del art#culo 22 ;< 1, este impuesto no puede gravar el -mpuesto de Primera &ategor#a que es el que se est' declarando en el procedimiento de los art#culos 5? y siguientes. (ampoco podr' gravar el impuesto territorial que puede llegar a ser gasto rechazado en el e!ercicio respectivo. Esta norma tambi%n excluye la aplicacin de la tasa del 2CI a las presunciones de renta de los art#culos 2C @1:I del capital efectivoA, a la presuncin de renta m#nima a los exportadores e importadores del art#culo 29 y a la renta de fuente chilena que tase el /ervicio conforme al art#culo 2>. Asimismo, no opera esta tasa del 2CI respecto de la presuncin de renta que opera conforme a los art#culos E: y E1 de la ley. Analizado lo anterior, la pregunta es qu% ocurre si un contribuyente que es sociedad annima, en comandita por acciones o del art#culo C> ;< 1 que debi agregar a la renta l#quida los gastos rechazados del art#culo 22 ;< 1, aumentando la renta l#quida imponible, gastos que a su vez est'n afectos a la tasa del 2CI. Estos gastos rechazados y pagados durante el e!ercicio y que se afectaron al impuesto nico, deber'n desagregarse de la renta l#quida imponible para evitar la doble tributacin. Este impuesto nico sobre los gastos rechazados del art#culo 51 de la ley tiene las siguientes caracter#sticas+ a. Es un impuesto anual de declaracin y pago. b. *os pagos provisionales mensuales durante el e!ercicio si exceden del impuesto de primera categor#a en calidad de remanente. c. Este impuesto es nico, por lo que las cantidades gravadas con este tributo en caso alguno quedan gravadas por otro impuesto de la *ey de -mpuesto a la 7enta. VI. LA SEGUNDA CATEGORA. ARTCULO 96 N7 6

A. CONCEPTO )ebemos se,alar que hasta el a,o 1?>9 esta clasificacin ten#a inter%s impositivo, debido a que los contribuyentes que integran la segunda categor#a tributaban en el -mpuesto de /egunda &ategor#a. A partir de la reforma del a,o 1?>9, slo tributan en 0lobal &omplementario. B. CONTRIBUYENTES DE LA SEGUNDA CATEGORA El determinar qui%nes est'n en este r%gimen tiene trascendencia para diferenciarlos de los contribuyentes de Primera &ategor#a y el r%gimen de tributacin por el que se rigen. 1. Profesionales liberales+ /e encuentran en esta categor#a los profesionales liberales, esto es, las personas que tengan un t#tulo profesional o est%n habilitados para e!ercer una profesin determinada, en car'cter de independiente. 5. *as sociedades de profesionales. *as sociedades de profesionales, que se dediquen exclusivamente a prestar servicios o asesor#as profesionales y, en general, en que no predomine el capital por sobre el traba!o. El inciso tercero del art#culo =5 ;< 5 se,ala que las sociedades de profesionales tienen la opcin de declarar sus rentas de conformidad a las normas de Primera &ategor#a, opcin que se deber' e!ercer dentro del plazo de los tres primeros meses del a,o comercial respectivo, presentando una declaracin al /ervicio de -mpuestos -nternos en ese plazo, no pudiendo volver al r%gimen de /egunda &ategor#a. 2. Personas que desarrollan ocupacin lucrativa. *as personas que desarrollan ocupacin lucrativa, esto es, los que seg n el inciso segundo del art#culo =5 ;< 5 e!ercen actividad en forma independiente como personas naturales y en la que predomina el traba!o personal basado en el conocimiento de una ciencia, arte, oficio o t%cnica por sobre el empleo de maquinarias, herramientas, equipos u otros bienes de capital. =. Auxiliares de la administracin de !usticia, corredores que sean personas naturales y cuyas rentas provengan de su traba!o o actuacin personal, sin utilizar capital. Estos contribuyentes est'n cerca de lo que definimos como ocupacin lucrativa, sin embargo, el legislador quiso de!ar expresamente establecido que est'n en la /egunda &ategor#a de la *ey de -mpuesto a la 7enta. C. TRIBUTACIN DE LOS CONTRIBUYENTES DE LA SEGUNDA CATEGORA

*os contribuyentes de la /egunda &ategor#a antes de la reforma del a,o 1?>9 tributaban en el -mpuesto de /egunda &ategor#aU hoy tributan slo en el -mpuesto 0lobal &omplementario en base a ingresos l#quidos que perciben durante el e!ercicio. /us ingresos pueden ser ob!eto de retencin o bien efectuar ellos mismos pagos provisionales mensuales durante el e!ercicio respectivo. En efecto, estos contribuyentes deben emitir boletas de honorarios por los ingresos que perciben con una tasa del 1:I por sobre dichos ingresos. /i los servicios se prestan a contribuyentes que est'n dentro de la Primera &ategor#a o son personas !ur#dicas, conforme el art#culo E= ;< 5, de los honorarios se retiene el 1:I y se paga slo el honorario l#quido, debiendo el agente de retencin declarar dichas sumas. Por otro lado, si se est' en presencia de que se presta servicios a personas naturales que no son contribuyentes de Primera &ategor#a, del honorario que se paga, el contribuyente de la /egunda &ategor#a debe efectuar un pago provisional mensual del 1:I de dicha cantidad. Evidentemente, que por el hecho de estar afectos al -mpuesto 0lobal &omplementario, dichas rentas deber'n declararse anualmente y una vez determinada la base imponible de dicho tributo y aplicada la tasa progresiva del impuesto a pagar, se deducen las sumas retenidas y los pagos provisionales mensuales. D. NORMAS CONTABLES &omo se se,al en el &ap#tulo ;oveno, el art#culo 9> de la *ey de -mpuesto a la 7enta establece que los contribuyentes de la /egunda &ategor#a tributar'n en renta efectiva en base a contabilidad simplificada, lo que implica que ellos deber'n llevar un libro de ingresos y uno de gastos. Es posible que opten por no llevar el libro de gastos y acogerse a la presuncin de gastos del art#culo C: inciso final, consistente en un 2:I de los ingresos brutos anuales con el tope de 1C unidades tributarias anuales vigentes al cierre del e!ercicio (anto los ingresos como los gastos mensuales de estos contribuyentes deber'n rea!ustarse conforme la variacin que experimente el Sndice de Precios al &onsumidor entre el ltimo d#a del mes anterior al de la percepcin del ingreso o desembolso efectivo del gasto y el ltimo d#a del mes anterior a la fecha de t%rmino del respectivo e!ercicio. E. NORMAS ESPECIALES Finalmente debemos se,alar que los contribuyentes del art. =5 ;< 5 podr'n reba!ar de las rentas a que se refiere dicho art#culo la gratificacin de zona del ).*. ;< >>? de 1?EC, con una presuncin de derecho de 4Asignacin de Zona4, cuyo m'ximo ser' el que corresponda al sueldo del grado 1BA de la E.J./., Escala Wnica de /ueldos fiscales de cada mes para los contribuyentes con residencia en la -, T- o T-- regiones y provincia de &hilo%. VII. TRIBUTACIN DEL TRABAJO DEPENDIENTE

El art#culo =5 ;< 1 se refiere a la tributacin que afecta a los traba!adores dependientes y las personas del sector pasivo. Estos contribuyentes est'n gravados por un impuesto nico, determinado mensualmente, y cuya base imponible la constituyen las remuneraciones y pensiones a las que se les aplica una tasa progresiva escalonada similar al del -mpuesto 0lobal &omplementario. Estos contribuyentes tributan por la v#a de la retencin de impuestos de parte de su empleador y, por ello, no deben presentar declaracin. Ahora bien, si estos contribuyentes obtienen ingresos constitutivos de rentas por conceptos de ser propietarios de bienes ra#ces no agr#colas, siempre que el aval o fiscal no exceda de =: unidades tributarias anuales y de ser arrendados, no generan renta superior al 11I del aval o fiscalU por concepto de intereses de bonos, debentures, depsitos y otros del dominio o posesin de cualquier capital mobiliario por un monto no superior a 5 J.(.A. o por retiros de cuentas de ahorro voluntario de las A.F.P. se les libera de presentar declaracin en estos casos por encontrarse exentos en los l#mites ya dichos. (rat'ndose de los dem's ingresos, estos contribuyentes deben presentar declaracin anual de renta liquidando el -mpuesto 0lobal &omplementario anual. As# ocurre, por e!emplo, cuando un traba!ador dependiente percibe adem's ingresos como traba!ador independiente. En este caso, la base imponible estar' constituida por todas las rentas, tanto del traba!o dependiente como del art#culo =5 ;< 5, a las que se les aplicar' la tasa del -mpuesto 0lobal &omplementario que corresponda. Existe una norma especial en cuanto a la base y tasa que rige para los choferes de taxi, ya que el art#culo =5 ;< 1 establece que, trat'ndose de estos contribuyentes, siempre que sean propietarios van a tributar con una tasa proporcional del 2,CI sobre el monto de dos unidades tributarias mensuales, sin derecho a deduccin alguna, debiendo ingresarse el veh#culo. El art#culo =E se pone en el caso de los contribuyentes que durante un a,o calendario obtengan rentas de m's de un empleador, caso en el que deber'n reliquidar dicho impuesto por el per#odo respectivo en la declaracin anual de renta. Para tal efecto, podr'n realizar pagos provisionales a cuenta de las diferencias que se determinen en la reliquidacin. VIII. EL IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO Este tributo de la *ey de -mpuesto a la 7enta grava a las personas naturales por ingresos que perciben durante el e!ercicio. A. CONTRIBUYENTES GRAVADOS CON EL IMPUESTO GLOBAL COMPLEMENTARIO A diferencia del -mpuesto de Primera &ategor#a que grava tanto a personas naturales como !ur#dicas, el -mpuesto 0lobal &omplementario grava slo a las personas naturales con domicilio o residencia en &hile. /in embargo, quedan gravados por este tributo las comunidades hereditarias, los depsitos de confianza en beneficio de las criaturas que est'n por nacer,

depsitos hechos en conformidad a un testamento y bienes que tenga una persona a t#tulo fiduciario. B. BASE IMPONIBLE Esta materia de reconocida comple!idad pasa a denominarse determinacin de la renta neta global e implica un procedimiento que parte con la renta bruta global para pasar a la renta neta global y aplicar a dicho resultado la tasa progresiva. !. R)$0! ,"-0! +*',!*. *a renta bruta global est' formada por todas o cualquiera de las siguientes partidas+ 1. *os retiros de utilidades tributables de empresas que determinen su renta efectiva mediante contabilidad completa. E!emplo+ el due,o de la empresa retira de las utilidades tributables la suma de K C.:::.:::. El socio de la sociedad de responsabilidad limitada recibe parte de sus utilidades por K 2.:::.::: 5. *os dividendos y dem's cantidades distribuidas por las sociedades annimas y en comandita por acciones. E!emplo+ la sociedad annima TT decide distribuir los dividendos de sus acciones correspondiendo a cada accin la suma de K 5C.:::. 2. *os gastos rechazados y pagados en empresas de Primera &ategor#a obligadas a llevar contabilidad completa. Estos son los gastos rechazados del art#culo 21de la ley y que pasan a constituir parte de la renta bruta global. =. 7entas presuntas de bienes ra#ces, miner#a y explotacin de veh#culos. E!emplo+ el agricultor propietario que tributa con presuncin de derecho con el 1:I del aval o fiscal debe incorporar esa renta presunta al 0lobal &omplementario. C. 7enta l#quida imponible de empresas de Primera &ategor#a autoBrizadas a llevar contabilidad simplificada. 9. 7entas percibidas de /egunda &ategor#a obtenidas por profesionales, ocupaciones lucrativas y socios de sociedades de profesionales. E. -ntereses de operaciones de cr%dito, inversiones, depsitos y otros del art#culo 5: ;< 5. >. 7entas exentas del -mpuesto 0lobal &omplementario, que se incorporan a la renta bruta global. ?. /ueldos y pensiones afectos al impuesto nico al traba!o dependiente,

cuando el traba!ador o persona ha obtenido otras rentas afectas al 0lobal &omplementario. ,. N'"2!/ /',") )* F'$(' () U0#*#(!()/ T"#,-0!"#!/. 5. F-$(!2)$0'/ ()* F.U.T. )esde la reforma del a,o 1?>= la *ey de -mpuesto a la 7enta ha sufrido una modificacin trascendental consistente en eliminar el sistema existente hasta dicha %poca de la dualidad de impuestos+ Primera &ategor#a o /egunda &ategor#a m's 0lobal &omplementario o Adicional. En efecto, actualmente no existe el -mpuesto de /egunda &ategor#a y los contribuyentes que forman parte de ella slo tributan en el -mpuesto 0lobal &omplementario por los ingresos percibidos durante el e!ercicio, debiendo efectuar pagos provisionales mensuales o retencin de impuestos que se imputan anualmente al impuesto liquidado. *os contribuyentes que tributan en el -mpuesto de Primera &ategor#a, si bien tributan en el -mpuesto 0lobal &omplementario respecto de las utilidades l#quidas que retiran, reparten o distribuyen, podr'n deducir como cr%dito el impuesto de Primera &ategor#a que hayan liquidado. Frente a este sistema impositivo surge la necesidad de saber a cu'nto ascienden las utilidades de las empresas que el due,o, socio o accionista va a recibir, repartirse o mantener en ella, sienBdo el libro Fondo de Jtilidades (ributables o FJ( el que registra el ingreso, salida y existencia de utilidades tributables, esto es, aquellas que se van a retirar o distribuir por los socios o mantener por %stos en la empresa y que van a quedar afectas al 0lobal &omplementario si hay retiro o distribucin. *a denominacin Fondo de Jtilidades 4(ributables4 no es anto!adiza, ya que debemos recordar que no todos los ingresos son constitutivos de renta conforme al art#culo 1E y aquellas cantidades que est'n indicadas en ese precepto no pueden formar parte del Fondo de Jtilidades (ributables @F.J.(.A, sino que slo las tributables. Por lo dicho, la costumbre contable comenz a crear el *ibro de Jtilidades ;o (ributables en que se registraban dichos ingresos para no mezclarlos con las utilidades tributables. 6. C'$0"#,-E)$0)/ ',*#+!('/ ! **)3!" )* *#,"' F.U.T. *os contribuyentes obligados a llevar el libro Fondo de Jtilidades (ributables @FJ(A son las empresas de Primera &ategor#a que declaran su renta en base a contabilidad completa, sometidas al sistema de retiros y distribuciones para efectos del global complementario y las sociedades de profesionales que hayan optado por tributar en Primera &ategor#a conforme a contabilidad completa. *a interrogante que surge de inmediato es Mpor qu% slo estos contribuyentes deben llevar el libro Fondo de Jtilidades (ributables siendo que otros contribuyentes como los profesionales liberales, los agricultores, los transportistas y otros tambi%n tributan en el 0lobal &omplementarioN *a respuesta a dicha inquietud es que las empresas de Primera &ategor#a que

tributan en contabilidad completa y las sociedades de profesionales en el caso antes aludido son los nicos contribuyentes que pueden decidir no efectuar retiros o llevar a cabo distribucin de utilidades y mantener estas utilidades tributables en el registro del libro F.J.(. para el prximo e!ercicio. En efecto, el libro F.J.(. se forma por la renta l#quida imponible de Primera &ategor#a y las utilidades tributables remanentes del F.J.(. del e!ercicio anterior. *o anterior hace imposible que un profesional liberal est% obligado a llevar F.J.(., ya que va a quedar afecto al global en base a los ingresos percibidos en el e!ercicio respectivo. *o mismo se da en el caso de los agricultores, que por estar su!etos a presuncin, no es posible acreditar la utilidad que entra, sale o permanece, siendo el mismo criterio para los que est'n facultados para llevar contabilidad simplificada. %. D)0)"2#$!%#D$ () *!/ ")$0!/ %'$H'"2) !* !"0C%-*' 59 () *! L)E () I2&-)/0' ! *! R)$0!. &onforme el art#culo 1= de la *ey de -mpuesto a la 7enta, para aplicar el -mpuesto 0lobal &omplementario a los contribuyentes que obtienen rentas de Primera &ategor#a, se deber' distinguir+ 1. &ontribuyentes que declaran conforme a contabilidad completa. 1.1. /i se trata de empresarios individuales, socios de sociedades de personas y socios gestores de sociedades en comandita por acciones, van a quedar gravados por el -mpuesto 0lobal &omplementario por los retiros que efect en hasta completar el Fondo de Jtilidades (ributables. Para determinar el monto de los retiros que se deber'n incorporar a la renta bruta global del art#culo C= ;< 1 de la ley, es preciso efectuar una distincin. (rat'ndose de los empresarios individuales no existe mayor dificultad, ya que basta analizar los retiros efectivos que haya efectuado, seg n el FJ(. Ahora bien, trat'ndose de los socios de sociedades de personas o los socios gestores de sociedades en comandita por acciones, se gravar'n los retiros efectivos que ellos efect en y si exceden de las utilidades tributables del FJ(, cada socio tributar' considerando la proporcin que representen sus retiros en el total de ellos /i los retiros exceden del Fondo de Jtilidades (ributables, se considerar' para efectos de aplicar el -mpuesto 0lobal &omplementario las rentas devengadas por la o las sociedades de personas en que participe la empresa de la cual se efectu el retiro. 1.5. Ahora bien, los retiros que se efect en en exceso del Fondo de Jtilidades (ributables, por parte de los contribuyentes en an'lisis y que no correspondan a ingresos no constitutivos de renta o rentas exentas del -mpuesto 0lobal &omplementario, se van a considerar realizados en el primer e!ercicio en que la sociedad tenga utilidades tributables o en el e!ercicio subsiguiente y as# sucesivamente hasta que el exceso se absorba por utilidades tributables. )icho exceso se rea!ustar' conforme la variacin que experimente el -P& entre el ltimo d#a del mes anterior al del cierre del e!ercicio en que se efectuaron los retiros y el ltimo d#a del mes anterior anterior al del cierre del e!ercicio en que se entienden retirados. En el caso de las sociedades de personas, si se

produce cesin de los derechos en ella el retiro se entender' efectuado por el o los cesionarios, seg n si tienen el todo o parte de la cuota. Finalmente, si se est' en presencia de una sociedad de personas que se transforma en annima o en comandita por acciones, los retiros en exceso del fondo de utilidades tributables deber'n pagar el impuesto nico del inciso tercero del art#culo 51, esto es, la tasa del 2CI. 1.2. 7einversin de utilidades. El art#culo 1=, con relacin a los empresarios individuales, sociedades de personas y gestores de sociedades en comandita por acciones, establece las siguientes reglas+ 1.2.1. Jtilidades que se vayan a reinvertir en otras empresas que est%n obligadas a determinar su renta efectiva por medio de contabilidad completa, no se van a gravar con el -mpuesto 0lobal &omplementario mientras no sean retiradas de la sociedad que recibe la inversin o bien distribuidas por %sta. 1.2.5. (ransformacin de empresa individual en sociedad de cualquier clase o en la divisin o fusin de sociedades en que se re nen el total de acciones o derechos de una sociedad en una misma persona, no se gravar'n con el 0lobal &omplementario 1.2.2. "ayor valor obtenido en ena!enacin de derechos de sociedades de personas, conforme a las normas del art#culo =1 inciso pen ltimo, slo hasta el equivalente a las utilidades tributables acumuladas en la empresa a la fecha de ena!enacin, en la parte que le corresponde al ena!enante. &omo requisito para que opere la reinversin de utilidades se exige que las inversiones antes aludidas se efect en mediante un aumento de capital en empresas individuales, aportes a sociedades de personas o adquisiciones de acciones de pago en un plazo de 5: d#as contado desde aqu%l en que se efectu el retiro. *os contribuyentes que posponen el impuesto global complementario y que invierten con sus retiros en acciones de sociedades annimas pueden acceder a los beneficios del art#culo CE bis ;< 1. *a ley ;< 1?.CE> incorpor tres nuevos incisos a la letra cA del ;< 1 del art#culo 1=. Estas disposiciones se refieren expresamente a los contribuyentes que siendo personas naturales, socios de sociedades de personas o gestores de sociedades en comandita por acciones, efect an retiros y el impuesto global complementario queda pospuesto por el hecho de que invierten en acciones de pago de sociedades annimas, tanto cerradas como abiertas. *a ley ;< 1?.CE> primeramente y, luego la reforma de la ley ;< 1?.E2> se pusieron en el caso que el contribuyente ena!ene dichas acciones, por acto entre vivos, caso en el que se considerar' que efect a un retiro tributable equivalente a la suma invertida en la adquisicin de las acciones, quedando en el exceso su!eto al r%gimen general de tributacin. Al efecto, la ley permite utilizar como cr%dito al impuesto que se devenga por esta operacin, el

impuesto de primera categor#a pagado por la sociedad desde la cual se hizo la inversin. /e hace extensiva la tributacin antes aludida para las devoluciones totales o parciales de capital respecto de las acciones en que se efectu la inversin. MPodr' el contribuyente que ena!en estas acciones y, por tanto, quedar#a afecto al impuesto global complementario que hab#a pospuesto, invertir en empresas de la primera categor#a y que tributan conforme contabilidad completaN *a respuesta es que s# y vuelve a posponerse el impuesto global complementario, siempre que la inversin se haga dentro de un plazo de 5: d#as contado desde la ena!enacin de las acciones. Finalmente, los contribuyentes empresarios individuales, los socios de sociedades de personas y los socios gestores de sociedades en comandita por acciones, que efect en las inversiones en empresas que tributan en la primera categor#a de la ley de la renta, conforme contabilidad simplificada, deber'n informar a la sociedad receptora al momento en que %sta perciba la inversin el monto del aporte que corresponda a las utilidades tributables que no hayan pagado el impuesto global complementario o adicional y el cr%dito por el impuesto de primera categor#a, requisito esencial para gozar de la posposicin del impuesto respectivo. *a sociedad receptora deber' acusar recibo de la inBversin y del cr%dito asociado a %sta e informar de ello al /ervicio de -mpuestos -nternos, como asimismo de la ena!enacin si se trata de sociedad annima abierta. 1.=. /i se trata de accionistas de sociedades annimas y en comandita por acciones, pagar'n el -mpuesto 0lobal &omplementario por las cantidades que a cualquier t#tulo se les distribuya, conforme lo dispuesto en el art#culo C= ;< 1 de la ley, esto es, las partidas que constituyan la base imponible del 0lobal &omplementario. 5. *os otros contribuyentes. En este caso, los contribuyentes afectos al -mpuesto de Primera &ategor#a que declaren rentas efectivas en base a contabilidad simplificada tributar'n en el 0lobal &omplementario por dichas rentas m's todos los ingresos o beneficios percibidos o devengados por la empresa, incluyendo las participaciones percibidas o devengadas que provengan de sociedades que determinen en igual forma su renta imponible en el mismo e!ercicio en que se perciban, devenguen o distribuyan. /e tributa en estos casos en el 0lobal &omplementario conforme a renta devengada o percibida en el e!ercicio. (rat'ndose de los que tributan en r%gimen de presuncin, se gravar'n con el 0lobal &omplementario en el e!ercicio que corresponda y si se est' en presencia de sociedades de personas, las rentas se entender'n retiradas por los socios en proporcin a su participacin de utilidades.

(. R)$0! N)0! G*',!*. Para formar la renta neta global, conforme lo preceptuado en el art#culo CC de la *ey de -mpuesto a la 7enta, es necesario reba!ar de las partidas que configuran la renta bruta global los siguientes conceptos+ 1. -mpuesto de Primera &ategor#a pagado en el e!ercicio comercial que se est' declarando. Estamos en presencia de la nueva estructura de la ley generada a partir de la reforma del a,o 1?>=, ya que si bien las empresas tributan en Primera &ategor#a y sus due,os o socios en el -mpuesto 0lobal &omplementario y el -mpuesto de Primera &ategor#a efectivamente pagado pasa a ser un cr%dito contra de aqu%l. El impuesto a la renta de Primera &ategor#a que se va a deducir ser' el impuesto a pagar despu%s de aplicar la tasa del 1CI a la renta l#quida imponible. (ambi%n se podr' deducir el -mpuesto (erritorial efectivamente pagado en el a,o calendario o comercial a que corresponde la renta bruta global, incluso el correspondiente a la parte de los bienes ra#ces destinados al giro de las actividades de los n meros 2, = y C del art#culo 5: y del ;< 5 del art#culo =5. El precepto en an'lisis, no obstante, se encarga de precisar que esta reba!a no proceder' en el caso de los bienes ra#ces cuyas rentas no se computen en la renta bruta global. 5. &otizaciones previsionales de empresarios o socios. /e deducen de los ingresos brutos las cotizaciones previsionales obligatorias o voluntarias que sobre los retiros afectos efect a el empresario individual o socio de las sociedades de personas. 2. )educcin de intereses pagados por adquisicin de viviendas *a ley ;< 1?.EC2 incluy un nuevo art#culo CC bis para la determinacin de la renta neta global @base del impuestoA. Este precepto establece que los contribuyentes que sean personas naturales que se gravan con el impuesto nico al traba!o dependiente o al impuesto global complementario podr'n reba!ar de la renta bruta global anual @total de los ingresos percibidos en el e!ercicioA los intereses efectivamente pagados durante el a,o calendario al que corresponde la renta, devengados en cr%ditos con garant#a hipotecaria que se hubieren destinado a adquirir o construir una o m's viviendas, o en cr%ditos de igual naturaleza destinados a pagar los cr%ditos se,alados. El art#culo CC bis establece como l#mite m'ximo para la deduccin, la cantidad menor entre > J(" y el inter%s efectivamente pagado y proceder' respecto del total, en el caso que la renta bruta anual sea inferior al equivalente de ?: unidades tributarias anuales y si %sta es superior a dicha cantidad e inferior a 1C: unidades tributarias anuales, el monto del inter%s a reba!ar se determinar' multiplicando el inter%s deducible por el resultado, que se considerar' como porcenta!e, de la resta entre 5C: y la cantidad que resulte de multiplicar el factor 1,99E por la renta bruta anual del contribuyente, expresada en unidades tributarias anuales.

/i la renta bruta anual excede de 1C: unidades tributarias anuales no opera el beneficio. 6uienes est%n gravados con el impuesto nico al traba!o dependiente deber'n efectuar una reliquidacin anual de los impuestos retenidos durante el a,o para acceder al beneficio. El cr%dito regir' respecto de los intereses que se paguen a partir del 1< de enero del a,o 5::1. Finalmente, las entidades acreedoras @generalmente bancosA deber'n proporcionar al /ervicio de -mpuestos -nternos y al contribuyente, la informacin necesaria para este cr%dito tributario. C. CRDITOS CONTRA EL IMPUESTO DETERMINADO SEGN TABLA &ontra el impuesto global determinado el art#culo C9 de la *ey de -mpuesto a la 7enta y leyes especiales otorgan diversos cr%ditos que, en definitiva, pueden reba!ar el tributo o de!arlo en cero. !. C"@(#0' &"'&'"%#'$!* &'" ")$0!/ )A)$0!/ ()* G*',!* C'2&*)2)$0!"#'. Este cr%dito procede cuando se declaran rentas exentas, que seg n vimos entraban a la renta bruta global. *a forma de determinar este cr%dito es el cuociente entre el impuesto seg n tabla m's 1:I de una J.(.A. multiplicado por las rentas exentas y la base imponible. /i este cr%dito exceda el impuesto a pagar, el excedente no dar' derecho a imputacin a ning n otro tributo ni a devolucin. ,. C"@(#0' &'" ")$0!/ () H'$('/ 2-0-'/. &onsiste este cr%dito en reba!as en favor de aquellos contribuyentes que han declarado en el -mpuesto 0lobal &omplementario utilidades obtenidas en rescate de cuotas de fondos mutuos accionarios. /e debe reba!ar el CI de las utilidades netas provenientes de los fondos mutuos cuya inversin de acciones en el a,o haya sido igual o superior al C:I del activo del fondo. /e reba!ar' un 2I de las utilidades netas provenientes del fondo, cuya inversin de acciones promedio en el a,o haya sido entre un 2:I y menos del C:I del activo del fondo. %. C"@(#0' &'" ('$!%#'$)/ %-*0-"!*)/ () *! *)E N7 58.8L;. Este cr%dito se analiz respecto del -mpuesto de Primera &ategor#a, razn por la cual debemos estarnos a lo que se se,al al respecto. (. C"@(#0' &'" ('$!%#'$)/ ! -$#3)"/#(!()/ ) #$/0#0-0'/ &"'H)/#'$!*)/ () *!

*)E N7 58.=85. Este cr%dito se analiz con respecto al -mpuesto de Primera &ategor#a, siendo plenamente aplicable al -mpuesto 0lobal &omplementario. ). C"@(#0' &'" I2&-)/0' $#%' () S)+-$(! C!0)+'"C!. /e trata de aquellos traba!adores o pensionados que afectos al impuesto nico del art#culo =5 ;< 1 obtienen otras rentas afectas a 0lobal &omplementario. &omo se declaran las rentas por remuneraciones y pensiones es lgico que %stas pagadas durante el a,o y debidamente actualizadas deben ser reba!adas del impuesto a pagar. Aqu# debemos tener presente que si el cr%dito es superior al impuesto a pagar, no se puede imputar la diferencia a e!ercicios posteriores. H. C"@(#0' &'" I2&-)/0' () P"#2)"! C!0)+'"C!. /e trata en este caso de un cr%dito que es la cantidad que resulte de aplicar a las rentas o cantidades que se encuentran incluidas en la renta bruta global la misma tasa del -mpuesto de Primera &ategor#a con la que se gravaron. /i se produce un excedente de aplicar este cr%dito al impuesto determinado seg n tabla, dicho excedente podr' ser devuelto conforme el procedimiento del art#culo ?E de la *ey de -mpuesto a la 7enta, esto es, en un plazo de 2: d#as siguientes a la fecha en que venza el plazo normal para presentar la declaracin anual de renta. D. CONSIDERACIONES SOBRE LA TASA *a tasa del impuesto 0lobal &omplementario es progresiva con un tramo exento. *a ley ;< 1?.EC2 modific la estructura de la tasa progresiva del art#culo C5 de la ley, la que contiene las siguientes reformas+ 1. /e eleva de 1: unidades tributarias mensuales a 12,C de la misma, el tramo exento del impuesto nico de segunda categor#a @traba!o dependienteA. Esta modificacin rige desde el 1< de enero de 5::5 por las rentas que se obtengan desde esa fecha. 5. /e reduce la tasa porcentual para el tramo sobre las ?: y ba!o las 15: unidades tributarias mensuales de 2CI a 25I. Esta reba!a rige desde el 1< de enero de 5::2 por las rentas que se obtengan desde esa fecha. Por el a,o calendario 5::5, la tasa del tramo ser' de 22I. 2. /e fi!a para la parte de renta que exceda las 15: unidades tributarias mensuales porcenta!es de 2EI para la que sobrepasa las 15: y no supera las 1C: unidades tributarias mensuales y de =:I para las que superan dicho

l#mite. Esta reba!a regir' desde el 1< de enero del a,o 5::5 por las rentas que se obtengan desde dicha fecha Por el a,o calendario 5::5, la tasa de los tramos respectivos ser'n de 2?I y =2I. =. /e derogan los art#culos == y C9 ;< 1 de la ley que contiene un cr%dito del 1:I de una unidad tributaria mensual. Esta norma rige desde el 1< de enero de 5::5, por las rentas que se obtengan desde dicha fecha. E. EXENCIONES El art#culo CE de la *ey de -mpuesto a la 7enta establece una serie de exenciones. Ellas son+ 1. A las rentas del art#culo 5: ;< 5 @capitales mobiliariosA, cuando el monto total de ellas no exceda en con!unto de 5: J(" vigentes en el mes de diciembre de cada a,o y siempre que dichas rentas no sean percibidas por contribuyentes cuyas otras rentas consistan nicamente en aquellas sometidas a la tributacin de los art#culos 55 yRo =5 ;< 1. 5. 7especto de los mismos contribuyentes descritos en el n mero anterior y por el mismo monto estar'n exentas del impuesto de primera categor#a y del global complementario el mayor valor obtenido en la ena!enacin de acciones de sociedades annimas. /lo quedar' exento del impuesto global complementario el mayor valor obtenido en el rescate de cuotas de fondos mutuos por los mismos contribuyentes, siempre que no exceda de 2: J(" vigentes al mes de diciembre de cada a,o. 2. 6uedar'n exentas del impuesto global complementario las rentas que se eximen de dicho tributo en virtud de la aplicacin de leyes especiales. IX. EL IMPUESTO ADICIONAL A. GENERALIDADES El impuesto adicional es un tributo que se consagra en el (#tulo -D del ).*. ;< >5=. /e podr#a generalizar un concepto de este impuesto se,alando que es el sustitutivo del -mpuesto 0lobal &omplementario respecto de personas que obtengan renta de fuente chilena y que tengan domicilio o residencia fuera del pa#s B. HECHOS GRAVADOS Y TASAS /e aplica, conforme a las normas contenidas en ese t#tulo sobre los siguientes hechos gravados, con las respectivas tasas+ a. Agencias y otros establecimientos. &onforme al art#culo C> ;< 1 de la ley, las rentas de fuente chilena que se remesen al exterior o que sean ob!eto de retiro por personas naturales, sociedades o personas !ur#dicas constituidas fuera del pa#s y posean establecimiento permanente en el pa#s estar'n gravadas con una tasa del 2CI.

Estos contribuyentes estar'n tambi%n afectos al -mpuesto de Primera &ategor#a, debiendo efectuar pagos provisionales mensuales con una tasa del 1CI. )eben efectuar auto retencin del impuesto adicional en el caso que existan utilidades tributables en el e!ercicio conforme el libro F.J.(. En caso contrario no ser' necesario efectuar retenciones del impuesto adicional, conforme el art#culo E= de la misma ley. b. Accionistas extran!eros. &onforme el art#culo C> ;< 5 de la ley, las utilidades y dem's cantidades a t#tulo de dividendos que se perciban por personas que no tengan domicilio ni residencia en &hile y que sean accionistas de sociedades annimas o en comandita por acciones estar'n gravadas con una tasa del 2CI. 7especto de estos contribuyentes, conforme el art#culo E= de la ley, las sociedades respectivas deber'n efectuar retenciones de los dividendos que paguen a cuenta del impuesto adicional si existen utilidades tributables y en el caso que no existan utilidades tributables seg n el mismo precepto, se deber'n practicar las retenciones del impuesto adicional. c. Personas naturales y personas !ur#dicas extran!eras &onforme el art#culo 9: inciso primero de la ley, se gravan las rentas de fuente chilena de personas naturales extran!eras y sociedades o personas !ur#dicas constituidas fuera del pa#s que no se encuentren afectas en virtud de los art#culos C> y C? con una tasa del 2CI, constituyendo %sta un hecho gravado gen%rico. )entro de este concepto se establece una tasa distinta para las personas naturales extran!eras que no tengan ni residencia ni domicilio en &hile y que desarrollan en el pa#s una actividad cient#fica, t%cnica, cultural o deportiva, la que ser' de un 5:I, como impuesto nico que reemplaza el del art#culo =5 ;< 1 de la misma ley. )e lo expuesto, se colige que el resto de los servicios prestados o pagados desde &hile a las personas naturales extran!eras se gravan con la tasa del 2CI. d. &hilenos residentes en el extran!ero y sin domicilio en &hile. &onforme el art#culo 91 de la ley, se grava en con!unto las rentas imponibles que les correspondan a las personas naturales chilenas que residan en el extran!ero y no tengan domicilio en &hile con una tasa del 2CI. En cuanto a estos contribuyentes, el art#culo E= ;< = se,ala que las empresas individuales y las sociedades de personas se encuentran obligadas a efectuar una retencin del impuesto adicional por los retiros o remesas al exterior a los due,os o socios, si existen utilidades tributables. En el caso, que no existan utilidades tributables, se deber' efectuar retencin slo del 5:I. e. 3peraciones y servicios.

El art#culo C? de los n meros 1 al 9 consagra una serie de hechos gravados por pagos de operaciones y servicios prestados por personas naturales o !ur#dicas que no tengan domicilio en &hile. 1. &onforme el art#culo C? inciso primero de la ley, se gravan con este impuesto las cantidades pagadas o abonadas en cuenta a personas sin domicilio ni residencia en &hile por el uso de marcas, patentes, frmulas, asesor#as y otras prestaciones similares con una tasa del 2:I, debiendo tenerse presente que si se las califica de improductivas, la tasa subir' al >:I. 5. &onforme el art#culo C? inciso segundo de la ley, se gravan con las cantidades que se paguen al exterior a productores yRo distribuidores extran!eros por materiales para ser exhibidos a trav%s de proyecciones de cine y televisin, con una tasa del 5:I. 2. &onforme el art#culo C? inciso tercero, se gravan las cantidades que se paguen al exterior por el uso de derechos de edicin o de autor, con una tasa del 1CI. =. &onforme el art#culo C? inciso cuarto ;< 1, grava los intereses que se paguen o abonen en cuenta a personas sin domicilio o residencia en el pa#s, con una tasa por regla general del 2CI. 7especto de los intereses provenientes de depsitos en cuenta corriente y a plazo en moneda extran!era en cualquiera de las instituciones autorizadas por el Ganco &entral, cr%ditos otorgados desde el extran!ero por instituciones bancarias o financieras extran!eras o internacionales, siempre que en el caso de %stas ltimas, se encuentren autorizadas por el Ganco &entral de &hile se fi!a una tasa del =I. *a ley ;< 1?.E2> introdu!o una restriccin para que los cr%ditos provenientes del exterior accedan al pago del =I por los intereses que se remesan desde &hile. En efecto, la citada reforma establece que la tasa ser' de un 2CI sobre el exceso de endeudamiento, cuando se trate del pago o abono en cuenta, de intereses a entidades o personas relacionadas devengados en cr%ditos otorgados en un e!ercicio en que existan tales excesos, originados en operaciones realizadas por instituciones bancarias o financieras extran!eras o internacionales, saldos de precios correspondientes a bienes internados al pa#s con cobertura de diferida o con sistema de cobranza o bonos o debentures y dem's t#tulos emitidos en moneda extran!era o por el Ganco &entral de &hile. El /ervicio de -mpuestos ha se,alado que el fundamento de esta restriccin reside en que se pretende frenar la situacin de que empresas establecidas en &hile funcionan casi sin capital, ya que sus activos lo financian mediante pr%stamos de sus matrices o empresas relacionadas en el exterior. )e esta forma, en vez de retirar las utilidades y remesarlas, quedando afectas a una tasa del 2CI, env#an los excedentes que obtienen mediante los intereses que pagan por dichos pr%stamos, los que quedan afectos a un =I. Por lo expuesto, se estableci que el exceso a que alude la disposicin en an'lisis se dar' cuando el endeudamiento total sea superior a tres veces el patrimonio del contribuyente en el e!ercicio se,alado.

As# por e!emplo, un inversionista extran!ero constituido en el pa#s, cuyo patrimonio es de K1:: y la deuda que mantiene con una empresa en el extran!ero con la que est' relacionada es de K2C:, los intereses que remesa quedar'n afectos a una tasa del 2CI y no del =I. Para la determinacin del excedente antes aludido, la reforma estableci las siguientes reglas+ aA Por patrimonio, se entender' el capital propio determinado al 1< de enero del e!ercicio en que se contra!o la deuda, o a la fecha de la iniciacin de actividades, seg n corresponda, de conformidad a lo dispuesto en el art#culo =1, considerando, slo por el per#odo de su permanencia o no permanencia, los aportes o retiros efectuados a contar del mes anterior en que estas situaciones ocurran y hasta el mes anterior al t%rmino del e!ercicio, y excluidos los haberes pertenecientes a los socios incorporados en el giro, que no correspondan a utilidades no retiradas, que devenguen intereses a favor del socio. Asimismo, se deber' agregar o deducir la participacin que le corresponda a la empresa que adeuda o paga el inter%s, en el resultado de sus sociedades filiales o coligadas. Este ltimo a!uste, cuando haya aumentado el capital propio, disminuir', slo para los efectos de aplicar lo dispuesto en el presente art#culo, en la misma cantidad el patrimonio de las filiales o coligadasU y podr' practicarse solamente si tanto la empresa matriz como las filiales o coligadas llevan su contabilidad de acuerdo a principios contables generalmente aceptados, si el valor de la inversin en filiales o coligadas se determina de acuerdo a un m%todo contable que refle!e la participacin proporcional de la matriz en el patrimonio de las filiales o coligadas y si tanto la matriz como las filiales o coligadas son auditadas por auditores inscritos en la /uperintendencia de Dalores y /eguros. )ichos auditores deber'n certificar, adem's, el valor de la inversin en filiales o coligadas determinado de acuerdo al referido m%todo contable. *a empresa o sociedad que opte por esta metodolog#a contable para determinar el capital propio, no podr' cambiarlo sin autorizacin de la /uperintendencia. bA Por endeudamiento total anual, se considerar' el valor promedio mensual de la suma de los cr%ditos y pasivos financieros con entidades relacionadas, se,alados en las letras bA, cA y dA del art#culo C?, que la empresa registre al cierre del e!ercicio en que se contra!o la deuda. En ning n caso se considerar'n los pasivos no relacionados, ni los cr%ditos relacionados que generen intereses afectos al 2CI. cA /e entender' que el perceptor o acreedor del inter%s se encuentra relacionado con el pagador o deudor del inter%s, cuando el acreedor o deudor directa o indirectamente posee o participa en 1:I o m's del capital o de las utilidades del otro y tambi%n cuando se encuentra ba!o un socio o accionista com n que directa o indirectamente posea o participe en un 1:I o m's del capital o de las utilidades de uno y otro. Asimismo, se entender' por deudas relacionadas aquel financiamiento otorgado con garant#a en dinero o en valores

de terceros, por el monto que se garantice efectivamente. 7especto de estas actuaciones, el deudor deber' efectuar una declaracin !urada en la forma y plazo que se,ale el /ervicio de -mpuestos -nternos. /i el deudor se negare a formular dicha declaracin o si la presentada fuera incompleta o falsa, se entender' que existe relacin entre el perceptor del inter%s y el deudor. dA Por intereses relacionados se considerar' no slo el r%dito pactado como tal sino que tambi%n las comisiones y cualquier otro recargo, que no sea de car'cter legal, que incremente el costo del endeudamiento. eA *a diferencia de impuesto que resulte entre la tasa de 2CI y la de =I que se haya pagado en el e!ercicio por los intereses que resulten del exceso de endeudamiento, ser' de cargo de la empresa, la cual podr' deducirlo como gasto, de acuerdo con las normas del art#culo 21, aplic'ndose para su declaracin y pago las mismas normas del impuesto establecido en el n mero 1A del art#culo C>. /in per!uicio de lo anterior, se establece que la aplicacin de la tasa del 2CI no se aplicar' cuando el deudor sea una entidad cuya actividad haya sido calificada de car'cter financiero por el "inisterio de .acienda a trav%s de una resolucin fundada, lo que implica que ser' dicho rgano quien podr' determinar dicha calidad y quedando claramente establecido el ob!eto de la modificacin, esto es, orientado a quienes utilizan en calidad de agentes no financieros la figura que se pretende restringir. *a reforma tambi%n exige que el pagador del inter%s informe al /ervicio de -mpuestos -nternos, en el plazo que %ste fi!e, las condiciones de la operacin. C. &onforme el art#culo C? inciso cuarto ;< 5, primer p'rrafo, se grava las remuneraciones remesadas al exterior por servicios prestados en el extran!ero, con una tasa del 2CI. 9. &onforme el art#culo C? inciso cuarto ;< 5, inciso segundo, grava las remesas de fondos al exterior para remunerar servicios por concepto de traba!os de ingenier#a o asesor#as t%cnicas en general, ya sea que se presten en &hile o en el exterior, a los que aplica una tasa del 5:I. E. &onforme al art#culo C? inciso cuarto ;< 2 se gravan las remesas al exterior por concepto de primas de seguro o reaseguros contratados con compa,#as no establecidas en &hile, con una tasa del 55I para los seguros y del 5I para los reaseguros. *a ley ;< 1?.E2> incluy una exencin en el art#culo C? ;< 2, que establece que estar'n exentas del impuesto adicional las remuneraciones o primas provenientes de fianzas, seguros y reaseguros que garanticen el pago de las obligaciones por los cr%ditos o derechos de terceros, derivadas del financiamiento de las obras o por la emisin de t#tulos de deuda, relacionados con dicho financiamiento, de las empresas concesionarias de obras p blicas a que se refiere el decreto supremo ;< ?::, de 1??9, del "inisterio de 3bras P blicas, que contiene el texto refundido, coordinado y sistematizado del

decreto con fuerza de ley ;< 19= de 1??1 del mismo "inisterio, *ey de &oncesiones de 3bras P blicas, de las empresas portuarias creadas en virtud de la ley ;< 1?.C=5 y de las empresas titulares de concesiones portuarias a que se refiere la misma ley. >. &onforme el art#culo C? inciso cuarto ;< = se gravan las cantidades pagadas por fletes mar#timos, comisiones o participaciones en fletes mar#timos desde y hacia puertos chilenos con una tasa del CI. ?. &onforme el art#culo C? inciso cuarto ;< C se gravan las sumas pagadas por concepto de arrendamiento, subarrendamiento, fletamento, subfletamento, usufructo o cualquier otra forma de cesin del uso o goce de naves extran!eras destinadas a los servicios de cabota!e con una tasa del 5:I. 1:. &onforme el art#culo C? inciso cuarto ;< 9 se gravan las sumas remesadas al exterior en cumplimiento de un contrato de arrendamiento con o sin opcin de compra de un bien de capital importado con una tasa del 2CI sobre una base presunta de derecho del CI. f. 7etencin de impuesto adicional por ingresos del art#culo C?. Estos impuestos, deben ser ob!eto de retencin conforme el art#culo E= ;< = de la *ey de -mpuesto a la 7enta si se produce el pago de la renta afecta, su distribucin, retiro, remesa al exterior, abono en cuenta o puesta a disposicin del interesado. g. Profesionales y otros. &onforme el art#culo 9: inciso segundo de la ley, se gravan las rentas percibidas por personas naturales extran!eras que no hayan quedado afectas en los hechos gravados de los art#culos C> y C?, por remuneraciones provenientes exclusivamente de su traba!o o habilidad personal slo si %stas hubiesen desarrollado actividades cient#ficas, t%cnicas, culturales o deportivas con una tasa del 5:I. )e conformidad a lo dispuesto por el ya aludido art#culo E= ;< = de la ley, este impuesto debe ser retenido, declarado y pagado por quienes contrataron sus servicios en el pa#s. h. *iberacin de obligacin de presentacin de declaraciones. *a reforma de la ley ;< 1?.E2> incorpora una norma en virtud de la cual se exime de presentar declaracin de impuestos anual a los contribuyentes con domicilio o residencia en el extran!ero por inversiones en capitales mobiliarios, para lo cual se requerir' de una resolucin del )irector del /ervicio. Asimismo, tambi%n se exime a estos contribuyentes de la obligacin de llevar contabilidad. Para ello tambi%n se requiere de una resolucin del )irector, quien podr' exigir que la persona a cargo de las inversiones en el pa#s lleve un libro de ingresos y gastos. X. RETENCIONES Y PAGOS PROVISIONALES MENSUALES

*a *ey de -mpuesto a la 7enta, con el fin de lograr una m's eficaz administracin y recaudacin de los tributos viene a establecer estas dos figuras+ A. LA RETENCIN a. &oncepto. &onsiste en que determinados agentes, establecidos por la ley, deben proceder a retener de los pagos que efect en a contribuyentes de la ley, el impuesto respectivo y enterarlo en arcas fiscales. b. &asos en que procede la retencin. *os art#culos E2 y E= de la *ey de -mpuesto a la 7enta se,alan los casos en que se debe proceder a retener los impuestos a la renta+ 1. En relacin a rentas de capitales mobiliarios gravados en el ;< 5 del art#culo 5:, se efectuar' por las oficinas p blicas y las personas naturales o !ur#dicas que paguen por cuenta propia o a!ena dichas rentas. 5. *os que paguen rentas gravadas en el ;< 1 del art#culo =5, efectuar'n retencin del impuesto nico y la enterar'n en arcas fiscales del mes respectivo. 2. *as instituciones fiscales, semifiscales, organismos fiscales, las municipalidades, las personas !ur#dicas en general, como las personas que tributen en Primera &ategor#a y que paguen rentas del ;< 5 del art#culo =5, deber'n retener de las sumas que pagan el 1:I como tasa provisional. =. *as sociedades annimas que paguen rentas a los directores o conse!eros, deber'n retener una tasa provisional del 1:I de dichas cantidades. C. *os contribuyentes que remesen al exterior, retiren, distribuyan o paguen rentas afectas al impuesto adicional. 9. *as empresas period#sticas, editoras, impresoras e importadoras de peridicos, revistas e impresos que vendan estos art#culos a suplementeros, directamente o por intermedio de agentes o distribuidores, deber'n retener el impuesto que grava a dichos contribuyentes conforme al art#culo 5C, con la tasa del :,CI sobre el precio de venta al p blico de los peridicos, revistas e impresos que los suplementeros hubiesen efectivamente vendido. E. *os compradores de productos mineros de los peque,os mineros artesanales, deber'n retener el impuesto que grava a dichos contribuyentes conforme el art#culo 52 conforme la tasa que la citada norma establece sobre el valor neto de la venta de los productos, aplic'ndose el mismo procedimiento respecto de los dem's vendedores de minerales que determinen sus impuestos en r%gimen de presuncin. c. &ar'cter de las retenciones.

El art#culo EC de la ley se,ala que las retenciones efectuadas y que deban abonarse a los impuestos anuales a la renta se considerar'n como pagos provisionales mensuales y que deber'n ser ob!eto de un rea!uste conforme variacin que experimente el Sndice de Precios al &onsumidor entre el ltimo d#a del mes anterior a la retencin y el ltimo d#a del mes anterior al del cierre del e!ercicio. d. /olidaridad de los pagadores de rentas. El art#culo E9 de la ley indica que los pagadores de rentas su!etas a retencin, los pagadores de instituciones bancarias, de ahorro o retiro, los socios administradores de sociedades de personas y los gerentes y administradores de sociedades annimas, ser'n considerados codeudores solidarios de sus respectivas instituciones, cuando ellas no cumpliesen con la obligacin de retener el impuesto. /e consagra esta solidaridad de fuente legal, a fin de que en el caso que no se cumpla con la obligacin tributaria accesoria de retener y pagar, el Fisco pueda hacer efectiva la accin no slo respecto de la entidad pagadora y el contribuyente, sino que tambi%n respecto de los su!etos que est'n habilitados para el pago. e. 7egistro de retenciones. El art#culo EE crea este registro de retenciones, que es un libro que deber'n llevar las personas naturales y !ur#dicas que est'n obligadas a retener impuestos, en el que anotar' el impuesto retenido y el nombre y direccin de la persona por cuya cuenta se efect a la retencin. /e excluye de llevar este libro a las personas que retienen impuestos a los suplementeros. f. 3portunidad para la declaracin y pago de las sumas retenidas. El art#culo E> se,ala que dentro de los primeros doce d#as de cada mes, las personas obligadas a efectuar las retenciones a que se alude por el art#culo E=, excluidas las que retienen sumas que se remesen al exterior, deber'n declarar y pagar todos los tributos que hayan retenido durante el mes anterior. En el caso de las personas que conforme al art#culo E2, esto es, capitales mobiliarios, y el art#culo E= ;< =, esto es, sumas que se remesan al exterior, deber'n declarar y pagar los impuestos hasta el d#a doce del mes siguiente a aqu%l en que se pag, distribuy, retir, remes, se abon en cuenta o se puso a disposicin la renta. g. "#nimo de suma a retener. Es claro que la idea del legislador es imponer esta obligacin a los agentes de retencin para facilitar la administracin y recaudacin tributaria.

/in embargo, es menester hacer presente que si la cantidad que se deba retener en el caso de impuesto que deba enterarse mensualmente, como lo ser#a el impuesto nico al traba!o dependiente, no alcanza a la d%cima parte de una unidad tributaria, el art#culo >: de la ley indica que el agente de retencin deber' retener y pagar dicho impuesto en declaracin de seis meses con!untamente. h. 7esponsabilidades que emanan de la retencin de impuestos. El art#culo >2 de la ley se,ala que la responsabilidad por el pago de los impuestos su!etos a retencin recaer' nicamente en las personas obligadas a efectuar la retencin, siempre que el contribuyente a quien se le ha de retener el impuesto acredite que se efectu la retencin. En el caso que no sea posible acreditar la retencin, el /ervicio podr' girar el impuesto al beneficiario de la actividad afecta. *a disposicin antes comentada exige que el contribuyente que sea ob!eto de retencin no ser' ob!eto de cobro de los impuestos reteBnidos y no declarados, cuando acredite tal retencin y, en caso contrario, si se efectu la retencin y ella no es posible acreditarla, el /ervicio le exigir' el cumplimiento de la obligacin tributaria. i. &ertificado de retencin. En relacin a este rol que asumen los agentes de retencin debemos decir que el /ervicio les ha impuesto otorgar a m's tardar el ltimo d#a del mes de febrero de cada a,o un certificado de retenciones a cada traba!ador, para efectos de determinar el impuesto anual respectivo. B. LOS PAGOS PROVISIONALES MENSUALES a. &oncepto. &omo los impuestos a la renta del ).*. ;< >5= tienen el car'cter de anuales, es claro que el Estado necesita durante el a,o calendario del respectivo e!ercicio los recursos que provienen de los impuestos. Por otra parte, para el contribuyente es m's venta!oso ir amortizando el pago del tributo durante el e!ercicio y al determinar el impuesto a pagar en su declaracin anual imputar dichas cantidades corregidas monetariamente y ya ingresadas en arcas fiscales. Por lo anterior, la *ey de -mpuesto a la 7enta crea la Figura de los pagos provisionales mensuales. b. /u!etos obligados a efectuar pagos provisionales mensuales. El art#culo >= se,ala en sus letras aA, bA, cA, dA, eA, fA y gA la forma cmo se determinan los pagos provisionales mensuales, seg n se trate de contribuyentes de Primera o /egunda &ategor#as, caso de talleres artesanales, mineros, ciertos transportistas, etc.

Analizaremos las reglas del art#culo >=+ 1. *a letra aA del art#culo >= se refiere a los contribuyentes que desarrollan las siguientes actividades+ 1.1. Agricultores que tributan en renta efectiva. 1.5. Agricultores que pudiendo tributar en renta presunta, optan por tributar en renta efectiva. 1.2. /ociedades annimas que posean o exploten a cualquier t#tulo bienes ra#ces no agr#colas. 1.=. &ontribuyentes de los n meros 2 y = y del art#culo 5:. 1.C. *as sociedades annimas y en comandita por acciones que desarrollen la actividad minera. 1.9. *os transportistas que tributen en renta efectiva. Estos contribuyentes efectuar'n pagos provisionales mensuales de un porcenta!e sobre el monto de los ingresos brutos percibidos o devengados, siendo este porcenta!e el promedio ponderado de los porcenta!es que el contribuyente debi aplicar a los ingresos brutos mensuales del e!ercicio comercial inmediatamente anterior, incrementado o disminuido en la diferencia porcentual que se produzca entre el monto total de los pagos provisionales obligatorios, actualizados conforme el art#culo ?C y el monto del -mpuesto de Primera &ategor#a que debi pagarse por el e!ercicio indicado, sin considerar el rea!uste del art#culo E5. El mismo art#culo >= letra aA se,ala que, si el monto de los pagos provisionales mensuales hubiera sido inferior al monto del impuesto anual, la diferencia incrementar' el promedio de los porcenta!es de pagos provisionales determinados y en caso contrario, la diferencia porcentual disminuir' en igual porcenta!e el promedio aludido. 5. /e refiere la letra bA a los pagos provisionales mensuales de los contribuyentes del art#culo =5 ;< 5 de la misma ley, esto es, los profesionales liberales, las ocupaciones lucrativas y las sociedades de profesionales, el que asciende a un 1:I sobre el monto de los ingresos mensuales percibidos por dichos contribuyentes. 2. /e refiere la letra cA del art#culo >= a los talleres artesanales del art#culo 55 en relacin a la tributacin que se consagra respecto de ellos en el art#culo 59. )icha norma establece que deber'n efectuar pagos provisionales mensuales del 2I sobre el monto de los ingresos brutos y este porcenta!e se reducir' al 1,CI si se trata de talleres artesanales que se dediquen a la fabricacin de bienes en forma preponderante. =. En la letra dA se hace alusin a los mineros, los que conforme el citado precepto cumplir'n con sus pagos provisionales mensuales con las retenciones

que deben efectuar los mineros. C. *a letra eA del art#culo >= indica que los contribuyentes que no sean sociedades annimas o en comandita por acciones y que exploten veh#culos motorizados de transporte de pasa!eros, su!etos al r%gimen de presuncin del art#culo 2= bis ;< 5, deber'n efectuar pagos provisionales mensuales por el :,2I del precio corriente en plaza de los veh#culos respectivos. 9. *a letra fA del art#culo >= indica que los contribuyentes que no sean sociedades annimas o en comandita por acciones y que desarrollen actividad de transporte de carga a!ena, su!etos al r%gimen de presuncin del art#culo 2= bis ;< 2 deber'n efectuar pagos provisionales mensuales del :,2I del valor corriente en plaza de los veh#culos respectivos. E. *a letra gA del art#culo >= se refiere a los contribuyentes que se acogen al r%gimen del art#culo 1= bis de la ley, los que efectuar'n pagos provisionales mensuales conforme la misma tasa vigente del -mpuesto de Primera &ategor#a sobre retiros en dinero o en especies que efect en los propietarios, socios, comuneros y todas las cantidades que distribuyan a cualquier t#tulo las sociedades annimas o en comandita por acciones, sin distinguir el origen o fuente o de si se trata o no de sumas gravadas o exentas. c. Pagos provisionales voluntarios. El art#culo >> de la ley se,ala que los contribuyentes que deben efectuar pagos provisionales obligatorios, podr'n efectuar pagos provisionales voluntarios por cualquier cantidad, de un modo espor'dico o permanente. (ambi%n se faculta para efectuar pagos provisionales espor'dicos a los contribuyentes que no est'n obligados a efectuar pagos provisionales en forma obligatoria y permanente. XI. JUSTIFICACION DE INVERSIONES !< P")/-$%#D$ El art#culo E: de la *ey de -mpuesto a la 7enta desarrolla un medio de fiscalizacin tributaria que ha generado numerosos conflictos entre el /ervicio y los contribuyentes. *a aludida norma se,ala que "... se presume que toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de vida de las personas que viven a sus expensas...". El ob!etivo de la presuncin de renta es que exista una relacin armnica entre los gastos de vida y las rentas que los contribuyentes declaran. *a presuncin opera cuando el contribuyente no demuestra el origen de gastos, desembolsos e inversiones en ingresos que tributaron y se declararon o en otros ingresos que no son constitutivos de renta. En el caso que no logre hacerlo, se presumir' que corresponden dichos gastos,

desembolsos o inversiones a utilidades afectas al -mpuesto de Primera &ategor#a, seg n el art#culo 5:, o clasificadas en la /egunda &ategor#a, conforme al art#culo =5 ;< 5, ello atendiendo a la actividad principal del contribuyente. En virtud de la &ircular ;< 9> de 1??E, el /ervicio exigi que el contribuyente acreditara Hpara efectos de no aplicar la presuncin del art#culo E: de la *ey de -mpuesto a la 7entaB el origen y disponibilidad de los fondos con los que realiz el respectivo gasto, desembolso e inversin, exigiendo m's all' de lo que la *ey impon#a. Frente a dicha situacin la &orte /uprema entendi que acreditar la disponibilidad de los fondos no correspond#a, por lo que acogi los recursos de casacin en contra de las sentencias de segunda instancia que confirmaban los fallos de los !ueces tributarios que manten#an las liquidaciones en que no se acreditaba la disponibilidad. Frente a dicha realidad, el /ervicio emiti la &ircular ;< > del a,o 5:::, en la que fi!a los criterios actuales de fiscalizacin en materia de !ustificacin de inversiones, modificando la regla de exigencia de la disponibilidad e imponiendo la acreditacin de la mantencin de los fondos, si entre la obtencin de dichos fondos y la inversin, gasto o desembolso, hay un plazo superior a un a,o. En caso contrario, esto es un plazo de un a,o o menos no se exigir' m's que acreditar el origen. *a &ircular ;< > de 5:::, del /ervicio de -mpuestos -nternos, se,ala sobre este punto que "... si entre la fec'a de la obtenci&n de recursos las inversiones, gastos o desembolsos 'a transcurrido un tiempo superior al de un a:o el contribu ente no aporta pruebas que demuestren la mantenci&n de los recursos en su patrimonio, el revisor podr liquidar los impuestos resultantes o remitir los antecedentes al +omit0 de @nversiones a fin de que 0ste adopte la decisi&n final...". *a !urisprudencia !udicial mantiene su criterio anterior a la &ircular ;< >, de 5:::. As# se ha fallado que "... seg.n el mu claro tenor del art!culo 5) de la Le de la 8enta, lo que corresponde acreditar es el origen de los fondos pertinentes a determinados gastos, desembolsos o inversiones. Ka que puntuali-ar, en este aspecto, que la le no 'a precisado el significado alcance del t0rmino origen, el que constitu e la m0dula de la exigencia que el precepto formula. El t0rmino origen que se invoca como requisito de acreditaci&n respecto de los fondos con que se efect.an determinadas inversiones, se refiere a su procedencia, esto es, de donde emanan o provienen ellos. >or lo reci0n anotado, el requisito de la mantenci&n que se 'a exigido por el Servicio de @mpuestos @nternos resulta apartado ajeno al texto del art!culo 5) de la Le de la 8enta, como parece entenderlo el mismo funcionario informante, La mantenci&n viene a ser una situaci&n de 'ec'o que s&lo el contribu ente puede apreciar, a que, pose endo fondos, es 0l quien resuelve a su arbitrio sus prioridades de desembolso, gastos, inversiones o adquisiciones, esto es, el uso que pueda 'acer de determinados fondos que posea, cuesti&n que le es por completo propia en la decisi&n que tome no puede 'aber intervenci&n de terceros, lo que viene a constituir una ra-&n ms, aparte de la meramente legal ausencia de exigencia en la le 2 para rec'a-ar el criterio de exigir la

mantenci&n, pues ello llevar!a a una prueba casi imposible, a que el contribu ente deber!a acreditar 'asta sus ms m!nimos gastos, coetneos con la inversi&n cuestionada, para demostrar que los fondos eran suficientes para efectuarlos que, en consecuencia, estaban disponibles para efectuar cierta inversi&n o inversiones. 7ebe tenerse en cuenta que no es procedente exigir al contribu ente que el dinero que alega 'aber percibido en cierto tiempo se 'a a mantenido siempre como tal, pues es perfectamente posible que 0ste se 'a a invertido en otros bienes, los cuales, al momento de ser reali-ados, le 'an permitido solventar un determinado gasto, desembolso o inversi&n...". @&orte /uprema, sentencia del 55 de diciembre de 5::C, autos 7ol ;< =.295B5::CA

.iptesis Entre la fecha de obtencin de recursos y la inversin, gasto o desembolso hay un plazo superior a un a,o Entre la fecha de obtencin de recursos y la inversin, gasto o desembolso hay un plazo de un a,o o menos

Exigencias /e debe acreditar el origen y la mantencin de los fondos

/lo se debe acreditar el origen

(odo lo referido a los medios de prueba de los que puede valerse el contribuyente en la fase administrativa, esto es cuando al contribuyente se le cita, est' desarrollado en la &ircular ;< > de 5:::. ,< I2&-)/0' ! *! *#.-#(!" En el caso de que el contribuyente no !ustifique, en forma fehaciente, el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos, desembolsos o inversiones, o la mantencin de los mismos, para los casos que el /ervicio, conforme &ircular ;< > lo exige, conforme el art#culo E:, inciso segundo de la *ey, presumir que dichos fondos constituyen 4utilidades afectas al impuesto de Primera &ategor#a seg n el ;< 2 del art#culo 5: o clasificadas en la /egunda &ategor#a conforme al ;< 5 del art#culo =5, atendiendo a la actividad principal del contribuyente4 Por su parte, el inciso segundo del art#culo 51 de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta, se,ala3 ",ambi0n se considerarn retiradas de la empresa, al t0rmino del ejercicio, las rentas presuntas determinadas en virtud de las normas de esta Le , aquellas provenientes de la aplicaci&n de lo dispuesto en los art!culos #<, #", inciso segundo, #B, a excepci&n de su inciso primero, 5) 56, seg.n proceda". )e esta forma, las rentas determinadas de conformidad con lo dispuesto en los art#culos E: y E1 de la *ey sobre -mpuesto a la renta se consideran retiradas al t%rmino del e!ercicio.

(rat'ndose de sociedades annimas y de los contribuyentes se,alados en el ;< 1 del art#culo C>< de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta, el inciso tercero del referido art#culo 51<, dispone que deben pagar en calidad de -mpuesto Wnico de esa ley, el que no tendr' el car'cter de impuesto de categor#a, un 2CI sobre las rentas que resulten por aplicacin de lo dispuesto en los art#culos E: y E1. A su vez, el art#culo C= ;< 1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, en su inciso sexto, dispone que, para efectos del -mpuesto 0lobal &omplementario, se incluyen en la renta bruta global las rentas establecidas de conformidad a los art#culos E: y E1. Asimismo, en el evento que los contribuyentes de la *ey de -mpuesto a las Dentas y /ervicios, contenida en el ).*. >5C, de 1?E=, no !ustifiquen los desembolsos, gastos o inversiones, seg n el inciso segundo del art#culo E9 de dicho texto legal, se deber'n considerar estas diferencias de ingresos como ventas y servicios, grav'ndolas en consecuencia con los impuestos del (#tulo -y ---, seg n el giro principal del negocio, salvo que acrediten que tiene otros ingresos provenientes de actividades exentas o no afectas a los referidos tributos. /i la actividad del contribuyente es de la Primera &ategor#a, cualquiera sea el numeral del art#culo 5: de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta en que se comprenda, los fondos no !ustificados en su origen deber'n ser gravados como si se tratara de utilidades provenientes de una actividad se,alada en el ;< 2 del art#culo citado. /i la actividad del contribuyente se clasifica en la /egunda &ategor#a, cualquiera sea el numeral del art#culo =5< de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta en que se comprenda, deber'n gravarse los fondos no !ustificados en su origen como si fueran utilidades provenientes de alguna de las actividades comprendidas en el art#culo =5 ;< 5 de la ley referida. En el evento que el contribuyente tenga actividades de /egunda y de Primera &ategor#a, debe determinarse la actividad principal del contribuyente, pues se atender' a %sta para efectos de gravar o clasificar los fondos no !ustificados conforme al el art#culo 5: ;< 2 o =5 ;< 5 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, seg n corresponda. )e acuerdo a lo expresado, es de gran importancia determinar cual es la actividad principal del contribuyente para establecer la tributacin a que quedar'n afectas las rentas o ingresos en definitiva no !ustificados, frente al -mpuesto a la 7enta. )icha preponderancia se establecer' tomando en consideracin el monto de las mayores rentas efectivas yRo presuntas provenientes de cada una de las actividades y bienes del contribuyente que han debido ser incluidas en la renta bruta del impuesto 0lobal &omplementario o Adicional, correspondiente al a,o calendario en el cual se detecten los gastos, desembolsos o inversiones no !ustificadas. )e no ser posible precisar entre varias actividades e!ercidas por un contribuyente, cual es la mayor generadora de ingresos, debe estarse a aquella actividad a la cual %ste dedique la mayor cantidad de su tiempo. En subsidio de todo lo anterior, ser'

necesario ponderar el capital empleado en cada una de las actividades. Puede darse el caso que el contribuyente sea, adem's, un vendedor o prestador de servicios afecto a -mpuesto a las Dentas y /ervicios, en este evento, por disposicin del art#culo E9 de la *ey sobre -mpuesto a las Dentas y /ervicios, la diferencia de ingresos determinada a %ste como consecuencia de no haber !ustificado el origen de los fondos invertidos, gastados o desembolsados, ser' considerada ventas o servicios y deber' ser gravada con -mpuesto al Dalor Agregado yRo con aquel de los -mpuestos Especiales a las Dentas y /ervicios que corresponda, seg n el giro principal de su negocio, salvo que acredite que tiene otros ingresos provenientes de actividades exentas o no afectas a los referidos tributos. El citado art#culo E9, requiere que el contribuyente, al cual se le detecten diferencias de ingresos, sea real y efectivamente un su!eto afecto a los impuestos contenidos en el ).* >5C de 1?E= y que, a su vez, su actividad principal sea de la Primera &ategor#a, pues, en caso de no serlo, habr' de presumirse que los fondos no !ustificados constituyen utilidades clasificadas en el art#culo =5 ; 5 de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta y, por lo tanto, no susceptibles de gravarse con -mpuesto al Dalor Agregado o con alguno de los -mpuestos Especiales a las Dentas y /ervicios. /i el contribuyente de los -mpuestos del ).* >5C de 1?E=, cuya actividad principal es de la Primera &ategor#a, acredita tener otros ingresos exentos o no afectos a los referidos tributos, el -mpuesto al Dalor Agregado yRo Especial a las Dentas y /ervicios se aplicar' sobre aquella parte de los ingresos o fondos no !ustificados que no resulten cubiertos por el monto de los ingresos no afectos o exentos de los -mpuestos del )ecreto *ey >5C. Finalmente, debe advertirse, que conforme se ha se,alado en el &ap#tulo Primero, puede ocurrir que el contribuyente acredite el origen de los fondos invertidos, gastados o desembolsados con rentas que no han tributado, debiendo hacerlo. En estos casos y si se trata de un contribuyente de la *ey sobre -mpuesto a las Dentas y /ervicios, corresponder' aplicar tambi%n la norma del inciso segundo del art#culo E9< de dicha ley, a la diferencia de ingresos determinada al contribuyente, consider'ndose %sta ventas o servicios, en los t%rminos se,alados en el p'rrafo anterior. )e lo expresado anteriormente pueden extraerse las siguientes reglas+ B /i la actividad principal del contribuyente es de la Primera &ategor#a y no es un vendedor o prestador de servicios afecto a -mpuesto a las Dentas y /ervicios. -mpuesto de Primera &ategor#a, conforme al ;< 2 del art#culo 5: de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta, e -mpuesto 0lobal &omplementario o adicional. B /i la actividad principal del contribuyente es de la Primera &ategor#a y, en el desarrollo de %sta es, adem's, un vendedor o prestador de servicios afecto a -mpuesto a las Dentas y /ervicios.

-mpuesto de Primera &ategor#a, conforme al ;< 2 del art#culo 5: de la *ey sobre -mpuesto a la 7entaU -mpuesto 0lobal &omplementario o Adicional, e -mpuesto al Dalor Agregado yRo -mpuestos Especiales a las Dentas y /ervicios, seg n el giro del negocio principal. B /i la actividad principal del contribuyente se clasifica en la /egunda &ategor#a. -mpuesto 0lobal &omplementario o Adicional, seg n proceda, conforme al ;< 5 del art#culo =5 de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta. B /i el contribuyente es una sociedad annima &onforme a lo dispuesto en el art#culo 51< de la *ey sobre -mpuesto a la 7enta, aquellas rentas que a las sociedades annimas se les determinen por aplicacin de lo dispuesto en los art#culos E:< y E1< de la ley del ramo, corresponde gravarlos con la tasa del 2CI, en calidad de -mpuesto Wnico a la 7enta. %< I$+")/'/ %'$/0#0-0#3'/ () ")$0!/ )A)$0!/ ' !H)%0!/ ! #2&-)/0'/ /-/0#0-0#3'/ *a solucin a este caso la da el art#culo E1 de la *ey de -mpuesto a la 7enta, en cuanto se,ala que si el contribuyente alega que sus ingresos o inversiones provienen de rentas exentas o afectas a impuestos sustitutivos o rentas efectivas de un monto superior a las presumidas de derecho, deber' acreditarlo con contabilidad fidedigna.

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II. REVISTAS

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