I

Contenido
INFORMES TRiBUtARiOS La venta de bienes muebles en el pas: Algunos apuntes por revisar Algunos apuntes sobre las operaciones exoneradas del pago del IGV Aspectos tributarios de las donaciones efectuadas por perceptores de Rentas de Tercera Categora Ley de la Regala Minera - Ley N 28258 - Nuevo enfoque de la tributacin minera modicatorias de la Ley N 29788 Consideraciones a tomar en cuenta respecto de la inscripcin en el Registro nico de Contribuyentes - RUC Impuesto a las ganancias - NIIF PYMES (Seccin 29) Sistema recaudatorio del IGV Las medidas cautelares adoptadas por el ejecutor coactivo, pueden generar efectos conscatorios? Nacimiento de la obligacin tributaria en el IGV I-1 I-4 I-7 I-12 I-15 I-18 I-21 I-23 I-25 I-25 I-26 ACtUALiDAD Y APLiCACiN PRCtiCA

rea Tributaria

NOS PREG. Y CONTESTAMOS ANLISIS JURISPRUDENCIAL JURISPRUDENCIA AL DA GLOSARIO TRIBUTARIO INDICADORES TRIBUTARIOS

Algunos apuntes por revisar

Ficha Tcnica
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci Ttulo : La venta de bienes muebles en el pas: Algunos apuntes por revisar Fuente : Actualidad Empresarial, N 242 - Primera Quincena de Noviembre 2011

1. Introduccin
Esta es una de las operaciones que el artculo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas considera como Hiptesis de Incidencia, cuya descripcin alude a la venta en el pas de bienes muebles. Resulta importante analizar el concepto de venta en la legislacin del Impuesto General a las Ventas, toda vez que en la Ley del IGV como en su Reglamento existen diferencias en la definicin conceptual de lo que se debe entender por venta. El tema de las definiciones siempre genera polmicas, por lo que el presente trabajo no pretende agotar la discusin acerca del concepto de venta segn lo seala la legislacin del Impuesto General a las Ventas.

2.1. La definicin de venta en la Ley del IGV De este modo al observar lo dispuesto por el numeral 1 del literal a) del artculo 3 de la Ley del IGV1, se define al trmino Venta como: Todo acto por el que se transfieren bienes a ttulo oneroso, independientemente de la designacin que se d a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. De esta definicin se pueden extraer los siguientes elementos: 2.1.1. Que exista un acto Partamos del hecho que el trmino acto deriva del latn actus y tiene como significado inicial a la nocin de accin, ello sobre todo relacionado con la posibilidad de hacer algo o de ejecutar algo, o tambin ligado al cumplimiento de una prestacin previamente acordada con otra persona. En esta ltima idea es donde nos percatamos que donde existe un acuerdo es que hay como mnimo dos personas entre las cuales se pueda dar un acuerdo con cumplimiento de prestaciones. All es donde podemos encontrar al acto jurdico, entendido ste como una manifestacin de voluntad humana que sea susceptible de poder generar o producir efectos jurdicos. Recordemos que el acto debe ser consciente y voluntario, toda vez que si se trata de un acto forzado no existira la libertad de contratar. Adems, su finalidad es llegar a establecer relaciones jurdicas entre las personas con el objetivo
1 Cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N 055-99-EF y normas modificatorias.

primordial de poder crear, modificar o extinguir derechos. Cabe indicar que el acto jurdico debe cumplirse de acuerdo con los requisitos de tipo legal sealados en las normas como es el Cdigo Civil. Aqu resulta pertinente citar a RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEN cuando precisa que el literal a) del artculo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas seala que este impuesto grava la venta de bienes muebles. Qu es venta? Por lo menos existen dos posibilidades de interpretacin. En primer lugar, se puede sostener que la LIGV considera como venta solamente a los actos que implican una transferencia de propiedad a favor del adquirente. En segundo lugar se puede afirmar que la LIGV entiende por venta a los actos que por lo menos transfieren riesgos y beneficios a favor del adquirente2. Frente a este hecho de poder encontrar un concepto de venta en concordancia con lo sealado tanto por la Ley del Impuesto General a las Ventas como por su propio reglamento que analizaremos en lneas posteriores, apreciamos que () la jurisprudencia del Tribunal Fiscal viene precisando que el concepto tributario de venta comprende tanto a los actos que transfieren propiedad de modo inmediato a favor del adquirente del bien, como a los actos que tan slo transmiten riesgos y beneficios y que, despus de cierto tiempo, son acompaados de una transferencia de propiedad a favor del adquirente del bien. Por tanto, el concepto tributario de venta para efectos del IGV alcanza a contratos tales como la compra2 RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEN, Francisco Javier. Ventas afectas al IGV (Parte II). Artculo publicado en la revista Actualidad Empresarial N 174 Primera quincena de enero 2009. Pgina I-6.

2. El concepto de venta para efectos de la aplicacin del Impuesto General a las VentasIGV
Uno de los primeros temas que deben ser analizados dentro de la primera operacin gravada del Impuesto General a las Ventas, es el concepto de venta. Partamos primero por verificar el concepto del trmino Venta en la propia Ley del Impuesto General a las Ventas y luego la concordamos con lo dispuesto en el Reglamento de la propia Ley.
N 242 Primera Quincena - Noviembre 2011

Actualidad Empresarial

I-1

Informes Informes Tributarios Tributarios

La venta de bienes muebles en el pas:

Informes Tributarios
el dominio de las cosas se transfiere por tradicin y usucapin, no por el simple pacto, y al Digesto7 (41, 1, 31, Paulo): la nuda tradicin nunca transfiere el dominio si no se hubiera precedido de una venta u otra justa causa8. En nuestra legislacin la figura del ttulo y modo se puede apreciar en el texto del artculo 947 del Cdigo Civil cuando precisa que: La transferencia de propiedad de una cosa mueble determinada se efecta con la tradicin a su acreedor, salvo disposicin legal diferente. Dentro del tratamiento de la legislacin civil ARIZA CABRA y GIRALDO RAMREZ precisan sobre el tema lo siguiente: En todo caso, debe sealarse que en los ordenamientos que aceptan la teora del ttulo y modo se considera que la concurrencia de dos fuerzas complementarias y sucesivas es necesaria para que la constitucin o transmisin de un derecho real se realice plenamente: el ttulo, es definido como aquella fuente de obligaciones que en una situacin concreta tiene la aptitud de generar obligaciones de dar; el modo, se concibe como el cumplimiento de las obligaciones surgidas del ttulo, con lo cual se completar la secuencia9.
Sumilla RTF:00417-5-2006 Se confirma la apelada, que declar improcedente la reclamacin formulada contra las Resoluciones de Determinacin giradas por IGV de junio, julio y setiembre a diciembre de 2001, y las Resoluciones de Multa emitidas por las infracciones previstas en los numerales 1) de los artculos 175, 176 y 178 del Cdigo Tributario, al determinarse que los reparos a la base imponible del IGV por ingresos omitidos obtenidos por ventas de pescado se encuentran arreglados a ley, determinacin que se ha efectuado sobre base cierta de acuerdo con la informacin consignada en las liquidaciones de pesca exhibidas por la recurrente, estando referidas dichas ventas a entregas de pescado efectuadas por la recurrente a Fbrica Pesquera Islay S.A. en dacin en pago por el prstamo que dicha empresa le hizo, operacin que califica como venta de bienes para efectos del IGV, por tratarse de una transferencia a ttulo oneroso, precisndose en cuanto a lo solicitado por la recurrente para que no se le cobre el IGV por no haber recibido ningn importe (es decir, por no haberlo trasladado), que el hecho que haya realizado operaciones informalmente o sin emitir comprobantes de pago y efectuar el traslado del impuesto no lo exime de su obligaen una primera versin, el7 de abrilde529, y en una segunda, el17 de noviembrede534. Este ltimo forma parte del denominadoCorpus Iuris Civilis.Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web: http://es.wikipedia.org/wiki/C%C3%B3digo_de_Justiniano 7 La palabra Digesto deriva del latn digestum,derivado a su vez de digerere, que significadistribuir, ordenar. Su origen se remonta al 530 d. C., poca en que el emperadorbizantino JustinianoI ordenara la compilacin y codificacin de las obras jurdicas de los jurisconsultos romanos. El primerDigesto, codificado por Triboniano entre el 530 y 533 d. C. se conoce con el nombre de Digesta sive Pandecta iuris, y es considerado como la recopilacin jurdica ms importante del mundo. Tiene el valor de haber permitido la conservacin de la doctrina jurdica clsica, sirviendo denexocon el derecho moderno, a travs de las constantes citaciones y referencias, como precedente y justificante de doctrinas y opiniones en la legislacin moderna. Elobjetivohistrico de esta compilacin, estaba orientado, segn la ambicin deJustiniano, a la restauracin del antiguo Imperio romano, permitiendo rescatar su tradicin jurdica y, al mismo tiempo, imponiendo un conjunto de leyesuniformesobre todo el vasto territorio de su imperio. Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web: http://www.buenastareas.com/ensayos/El-Digesto/1740637.html 8 Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web: http://www.cnmza.org.ar/archivo/documento/Dominio%20 sobre%20inmuebles%20requisitos%20constitutivos.txt 9 ARIZA CABRA, David Alejandro y GIRALDO RAMREZ, Wilson Alirio. ADQUISICIN DEL DERECHO DE PROPIEDAD POR LA APLICACIN DEL PRINCIPIO DE BUENA FE (ADQUISICIONES A NON DOMINO). Tesis presentada para optar el ttulo de abogado en la Pontificia Universidad Javeriana. Bogot D.C. Ao 2005. Pgina 6. Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web: http://www.javeriana. edu.co/biblos/tesis/derecho/dere7/DEFINITIVA/TESIS%2039.pdf

venta, venta con reserva de dominio, arrendamientoventa, etc3. Tengamos presente que el contrato que se celebre tiene que generar la obligacin de transferir la propiedad. PLAZAS VEGA citado por VILLANUEVA opina con respecto a una definicin similar del concepto de venta para la legislacin colombiana de la siguiente manera: () como se observa, los actos o negocios jurdicos por s mismos no transfieren el dominio. () Puede suceder que, no obstante la celebracin del negocio o acto jurdico generador de la obligacin de transferir la propiedad sobre bienes corporales muebles y la entrega de la cosa, el deudor no la cumpla. Tal incumplimiento no significa que el impuesto sobre las ventas no se cause, pues basta con la concurrencia del hecho generador, aunque efectivamente el adquirente no haya asumido el carcter de titular del derecho de dominio4.
Sumilla RTF N 00240-5-2002 () En cuanto al reparo por prstamos y devoluciones de mercadera no sustentados, por octubre de 1994 a setiembre de 1995, al considerarlos SUNAT como ventas o retiro de bienes, se deja establecido que, tratndose de la entrega de bienes muebles bajo la figura del contrato de mutuo, donde se devolvi la misma cantidad y especie de bienes entregados, se concluye que tal entrega y devolucin no estaban dentro del concepto de venta ni de retiro de bienes para efecto del IGV. No obstante, siguiendo el criterio de la RTF 1136-1-97, se ordena a SUNAT que determine si entre la mercadera entregada y la devuelta existe un mayor valor, en cuyo caso el diferencial a favor de la recurrente sera ingreso gravado con IGV y Renta.

cin frente al Fisco como sujeto del impuesto, mantenindose la multa girada por la infraccin tipificada en el numeral 1) del artculo 176 del citado Cdigo, al haber presentado la recurrente su declaracin de julio del 2001 fuera del plazo establecido, y la emitida por la infraccin prevista en el numeral 1) del artculo 175 del Cdigo Tributario, al haber reconocido la recurrente no llevar determinados libros y registros.

2.1.2. Que se transfieren bienes a ttulo oneroso5 Esta es quizs la parte ms conflictiva en revisin ya que cuando la norma hace referencia a la transferencia de bienes, la liga a los actos que busquen o que procuren transferir bienes. En ese sentido, aqu resulta interesante analizar el concepto de transferencia de bienes muebles. En la doctrina se menciona que en el caso de la venta o transferencia de bienes muebles existe la figura del ttulo y el modo, ello desde la poca del Derecho Romano. Por ttulo se debe entender el documento que se ha de considerar como el acuerdo celebrado entre las partes que desean transferir un bien y el modo sera en trminos prcticos la entrega. A manera de una revisin histrica apreciamos que: Los textos romanos, que se sindican como antecedentes indispensables para el posterior desenvolvimiento de esta teora del ttulo y del modo, ataen al Cdigo6 (2, 3, 20):
3 RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEN, Francisco Javier. Ob. Cit. Pgina I-8. 4 PLAZAS VEGA, Mauricio. El Impuesto sobre el Valor agregado IVA. Bogot: Editorial Temis, 2da edicin. 1998. Pgina 318. Citado por VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker en su libro Estudio del Impuesto al Valor agregado en el Per. Anlisis, Doctrina y Jurisprudencia. ESAN ediciones. Tax editor. Lima, 2009. Pgina 58 5 En este caso quedaran descartadas del concepto de venta las transferencias gratuitas, aunque este ltimo supuesto estara dentro de la categora de retiro de bienes, tema que se estudiar ms adelante en este trabajo. 6 ElCdigo de Justiniano(enlatn,Codex Iustinianus) es una recopilacin deconstituciones imperialespromulgada por el emperador Justiniano,

2.1.3. No es relevante la designacin que se le otorgue a los contratos o negociaciones que se encuentren relacionados con la transferencia Ello en aplicacin de lo dispuesto por el Principio de Primaca de la Realidad, permitiendo dar prioridad a lo que en realidad ocurren en los hechos y no tanto a lo que se prescriba en los contratos, toda vez que estos pueden tener frmulas muy revestidas de datos o formalidades que procuran cambiar la esencia de los contratos. Coincidimos con RUIZ MOLLEDA10 cuando afirma lo siguiente: El principio de primaca de la realidad o principio de la realidad ha sido considerado por el Tribunal como un principio general aplicable a todo el derecho Constitucional, y no solo al mbito laboral11. Su significado esencial consiste en que un problema de naturaleza constitucional, debe resolverse a partir de los elementos de hecho que dan las relaciones sociales objetivas que se producen, para lo cual, si es preciso, hay que eliminar la desnaturalizacin o sesgo que sobre ellos, produzcan las formas jurdicas utilizadas. En consecuencia, primarn los efectos que aconsejen aplicar la realidad objetiva y no los que aconsejen las formas usadas12. Incluso Marcial Rubio comentando la sentencia TC recada en el Expediente N 0001-0003-2003-A//TC, seala que este colegiado vincula la naturaleza de las cosas con la realidad. Seala este autor que el concepto de naturaleza de las cosas tiene un componente social que es necesario tomar en cuenta al aplicar el derecho. Precisa que la realidad condiciona la interpretacin que hay que dar en relacin con la norma dictada13.
Elementos de la venta en la Ley del IGV Que exista un acto o contrato Que se transfieren bienes a ttulo oneroso

No es relevante la designacin que se le otorgue a los contratos o negociaciones que se encuentren relacionados con la transferencia.

10 RUIZ MOLLEDA, Juan Carlos. Por qu deben reconocerse facultades jurisdiccionales a las rondas campesinas autnomas? Esta informacin se puede consultar en la siguiente pgina web: http://www.dar.org.pe/hidrocarburos/RELAJU/Congreso%20 PDF/Mesa2/Juan%20Carlos%20Ruiz.pdf 11 RUBIO CORREA, Marcial. La interpretacin de la Constitucin segn el Tribunal Constitucional, Fondo Editorial de la Pontificia Universidad Catlica del Per, Lima, 2005, pg. 228. 12 RUBIO CORREA, Marcial, op. cit., pgs. 234-235. 13 Ibdem, pg. 233.

I-2

Instituto Pacco

N 242

Primera Quincena - Noviembre 2011

rea Tributaria
2.2. La definicin de venta en el Reglamento de la Ley del IGV A efectos de proceder a una complementacin, resulta necesaria la verificacin de lo que seala el Reglamento de la Ley del IGV sobre la definicin del concepto VENTA. As, el texto del literal a) del numeral 3 del artculo 2 del Reglamento de la Ley del IGV considera como VENTA a: Todo acto a ttulo oneroso que conlleve la transmisin de propiedad de bienes, independientemente de la denominacin que le den las partes, tales como venta propiamente dicha, permuta, dacin en pago, expropiacin, adjudicacin por disolucin de sociedades, aportes sociales, adjudicacin por remate o cualquier otro acto que conduzca al mismo fin. Apreciamos que uno de los puntos que diferencia la definicin del trmino VENTA en la Ley del IGV con el que corresponde al Reglamento, apreciamos que mientras que la Ley alude a acto por el que se transfieren bienes a ttulo oneroso, en el Reglamento menciona a todo acto a ttulo oneroso que conlleve la transmisin de propiedad de bienes(). En este sentido, el Reglamento est considerando a aquellas transferencias que inclusive no han determinado una entrega del bien, sino que bastara nicamente determinar que en el contrato exista la obligacin de transferir, por ello alude al trmino que conlleve14. Adems, en la definicin otorgada por el Reglamento de la Ley del IGV se aprecia que existe de por medio un exceso respecto a lo que la Ley determina, ello porque se estara excediendo los alcances de la propia Ley del IGV. Ello podra traer como consecuencia que se estara violando el Principio de Reserva de Ley, toda vez que por una norma de jerarqua menor que la Ley se estn presentando nuevos supuestos que la norma no seal. Qu problemas existen actualmente con la definicin del concepto venta para efectos del IGV? Cabe indicar que el valor agregado se presenta dentro de los procesos de ejecucin de las compras y ventas que se realizan de los bienes, ello dentro del proceso econmico de transferencia e intercambio oneroso de bienes. Por ello, resulta ms coherente afirmar que el valor agregado se encuentra en el tramo final del consumo del bien por parte del comprador.
14 Al verificar el Diccionario de la Real Academia Espaola apreciamos que el verbo conllevar, admite los siguientes significados. 1.tr.Sufrir, soportar las impertinencias o el genio de alguien. 2.tr.Sufrir otra cosa adversa y penosa. 3.tr.Implicar, suponer, acarrear. 4.tr.p. us.Contener, comprender, abarcar. 5.tr.desus.Ayudar a alguien a llevar los trabajos. De esos significados nos quedamos con el tercero ya que da a entender que conllevar es aquello que implica o supone o acarrea. Este verbo al ser conjugado en tercera persona en tiempo presente se lee conlleve. Puede consultar esta informacin en la siguiente pgina web: http:// buscon.rae.es/draeI/SrvltConsulta?TIPO_BUS=3&LEMA=conllevar

RTF N 10151-3-2007 Que es preciso anotar que el nfasis de la Ley del Impuesto General a las Ventas en el destino de las adquisiciones hacia operaciones gravadas con el impuesto, guarda coherencia con la tcnica del valor agregado, en funcin a la cual est diseado el citado impuesto, correspondiendo que en cada etapa del proceso de produccin y comercializacin de bienes y servicios se recupere el impuesto que afect la etapa anterior a travs del crdito fiscal, siendo el objeto de la imposicin de cada una de las etapas no el valor total del bien o servicio sino el mayor valor que adquieren en cada una de ellas, evitndose una sucesiva imposicin que grave impuesto sobre impuesto, o que se reitere la imposicin sobre la materia imponible gravada en la etapa anterior. Que en tal sentido, lo relevante a efecto de determinar el crdito fiscal aplicable en el caso de sujetos que realizan operaciones gravadas y no gravadas, es verificar si las adquisiciones que otorgaran dicho crdito se destinan, esto es, se utilizan en operaciones por las que se deba pagar el impuesto, siendo estas las sealadas en el artculo 1o de la Ley del Impuesto General a las Ventas.

Otra perspectiva de enfoque que se puede observar en el presente tema es que en la Ley del IGV se contemplan dos supuestos: (i) Venta es todo acto de transferencia de riesgos y beneficios. (ii) Adems venta es todo acto que transfiere la propiedad. En cambio, al verificar lo que seala el Reglamento de la Ley del IGV sobre el concepto de venta, apreciamos que este viola a lo sealado por la Ley del IGV, ello porque establece que venta es solamente el acto donde se transfiere propiedad. Lo cual no hace sino reconocer como idea el hecho que exista un acuerdo o contrato que tenga la tendencia o est orientado a la transferencia de los bienes, por lo que se aprecia que lo que importara es un concepto de tipo econmico y no tanto jurdico. En este punto resulta interesante revisar lo que seala BRAVO CUCCI al sealar lo siguiente: Apegndonos a la literalidad de la norma, en efecto es fcil advertir que la misma hace alusin a la transferencia de bienes y no a la transferencia (transmisin) de propiedad de los mismos, con lo cual la norma reglamentaria habra efectuado una ilegal intromisin en la configuracin de la hiptesis de incidencia del IGV, importando ello una vulneracin del principio de reserva de Ley. Pero utilizando de forma conjugada todos los recursos interpretativos propios del Derecho, corresponde preguntarse Qu significa en el contexto de la Ley del IGV la palabra transferencia? Es acaso el gnero de la especie transferencia de propiedad? Cul es el sentido en el que dicha expresin ha sido empleada? El trmino transferencia tiene una serie de acepciones en el lenguaje comn e inclusive en el lenguaje tcnico. Una primera acepcin, de carcter bastante general, es aquella que seala que transferir es pasar o llevar algo desde un lugar a otro. Otra ms precisa para nuestro propsito, la define como ceder a otra persona el derecho, dominio o atribucin que se tiene sobre algo. Sin embargo, en el derecho, y particularmente en el ordenamiento jurdico nacional, la palabra transferencia se emplea usualmente en su acepcin de ceder un bien o derechode modo definitivo; vale decir ceder la titularidad de un derecho real o subjetivo de forma perpetua, diferente a la simple entrega en uso o en usufructo de un bien15.
15 BRAVO CUCCI, Jorge. Reflexiones adicionales respecto a la configuracin del hecho imponible en la venta en el pas de bienes muebles. Esta informacin puede consultarse en la siguiente pgina web: http://www.datavenia.net/artigos/jorge_Bravo_Cucci2. htm#_ftnref11

Incluso existe dentro de la doctrina posturas que indican que el valor agregado se encuentra en medio de los simples contratos, que vendra a ser los acuerdos de voluntades; como tambin otros indican que el valor agregado se encuentra en las obligaciones que se generan, con lo cual se estaran enmarcando en las relaciones jurdicas que emergen de los propios contratos. Incluso se afirma que el acto de venta se encuentra en la obligacin, aunque otra postura afirma que en realidad el acto de venta est ligado a la prestacin. En concordancia con lo antes expuesto, podemos mencionar que al realizar una revisin de los aspectos temporales de la venta de bienes, los cuales estn regulados en el texto del artculo 4 de la Ley del IGV, esta cuenta con una definicin propia para el Derecho Tributario, con lo cual si una empresa emite una factura o en todo caso si se recepciona pagos anticipados de dinero por la entrega posterior de un bien, como es el caso del depsito de dinero en una cuenta bancaria, se aprecia que en trminos normales se llegar a transferir el bien, lo cual indica que se llegar al nivel de la ejecucin de las prestaciones, lo cual forma parte del flujo normal de compras y ventas realizadas por una empresa o por una persona que de manera habitual realiza actividades empresariales. En este orden de ideas, los actos relacionados con la transferencia de bienes, los contratos preparatorios, demuestran una intencionalidad de venta que se refleja posteriormente con la entrega de los bienes, entonces este esquema dara predileccin dentro de la venta de los bienes a la voluntad o intencin de transferir bienes.

N 242

Primera Quincena - Noviembre 2011

Actualidad Empresarial

I-3