INTANGIBLES

1. DEFINICION Son aquellos activos identificables, de carcter no monetario y sin apariencia fsica, que se tiene para ser utilizado en la produccin o suministro de bienes y servicios, para ser arrendado a terceros o para funciones relacionadas con la administracin de la entidad.1 Tales como: Conocimiento cientfico o tecnolgico. Diseo e implementacin de nuevos procesos o nuevos sistemas. Licencias. Propiedad intelectual. Conocimientos comerciales o marcas (incluyendo denominaciones comerciales y derechos editoriales).

1.1 CARACTERISTICAS DE UN ACTIVO INTANGIBLE Activo identificable: Un activo satisface el criterio de identificabilidad incluido en la definicin de activo intangible cuando: a) Es separable, esto es, es susceptible de ser separado o escindido de la entidad y vendido, cedido, dado de explotacin, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato, activo o pasivo con los que guarde relacin b) Surge de derechos contractuales o de derechos legales, con independencia de que esos derechos sean transferibles o separables de la entidad y de otros derechos u obligaciones. Control: Una entidad controlar un determinado activo siempre que tenga el poder de obtener los beneficios econmicos futuros que procedan de los recursos que subyacen en el mismo, y adems puede restringir el acceso de terceras personas a tales beneficios. La capacidad que la entidad tiene para controlar los beneficios econmicos futuros de un activo intangible tiene su justificacin, normalmente, en derechos de tipo legal que son exigibles ante los tribunales.

Normas Internacionales de Contabilidad. NIC 38

Beneficios econmicos futuros: Entre los beneficios econmicos futuros procedentes de un activo intangible se incluyen los ingresos ordinarios procedentes de la venta de productos y servicios, los ahorros de costo y otros rendimientos diferentes que se deriven del uso del activo por parte de la entidad. Por ejemplo, el uso de la propiedad intelectual, dentro del proceso de produccin puede reducir los costos de produccin futuros, en lugar de aumentar los ingresos ordinarios futuros.

2. PCGE El Plan Contable General Empresarial (PCGE) contempla que los elementos que califiquen como intangibles, as como su depreciacin correspondiente, deban registrarse en las cuentas 34 y 39 respectivamente, cuentas que estn compuestas por las siguientes subcuentas, divisionarias y subdivisionarias:
34 INTANGIBLES 341 Concesiones, licencias y otros derechos 3411 Concesiones 34111 Costo 34112 Revaluacin 3412 Licencias 34121 Costo 34122 Revaluacin 3419 Otros derechos 34191 Costo 34192 Revaluacin 342 Patentes y propiedad industrial 3421 Patentes 34211 Costo 34212 Revaluacin 3422 Marcas 34221 Costo 34222 Revaluacin 343 Programas de computadora (software) 3431 Aplicaciones informticas 34311 Costo 34312 Revaluacin 344 Costos de exploracin y desarrollo 3441 Costos de exploracin 34411 Costo 34412 Revaluacin 34413 Costo de financiacin 3442 Costos de desarrollo 34421 Costo 34422 Revaluacin 34423 Costo de financiacin 345 Frmulas, diseos y prototipos 3451 Frmulas 34511 Costo 34512 Revaluacin 3452 Diseos y prototipos 34521 Costo 34522 Revaluacin 39 DEPRECIACION, AMORTIZACION Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 392 Amortizacin acumulada 3921 Intangibles Costo 39211 Concesiones, licencias y otros derechos 39212 Patentes y propiedad industrial 39213 Programas de computadora (software) 39214 Costos de exploracin y desarrollo 39215 Frmulas, diseos y prototipos 39219 Otros activos intangibles 3922 Intangibles Revaluacin 39221 Concesiones, licencias y otros derechos 39222 Patentes y propiedad industrial 39223 Programas de computadora (software) 39224 Costos de exploracin y desarrollo 39225 Frmulas, diseos y prototipos 39229 Otros activos intangibles 3923 Intangibles Costos de financiacin 39234 Costos de exploracin y desarrollo 393 Agotamiento acumulado 3931 Agotamiento de reservas de recursos extrables

346 Reservas de recursos extrables 3461 Minerales 34611 Costo 34612 Revaluacin 3462 Petrleo y gas 34621 Costo 34622 Revaluacin 3463 Madera 34631 Costo 34632 Revaluacin 3469 Otros recursos extrables 34691 Costo 34692 Revaluacin 347 Plusvala mercantil 3471 Plusvala mercantil 349 Otros activos intangibles 3491 Otros activos intangibles 34911 Costo 34912 Revaluacin

3. DETALLE DE LAS SUBCUENTAS El detalle de las subcuentas que comprenden las cuentas 34 intangibles y 39 depreciacin, amortizacin y agotamiento acumulados: INTANGIBLES: Subcuenta 341 Concesiones, licencias y otros derechos. Incluye los derechos obtenidos para desarrollar proyectos o para explorar y/o explotar recursos naturales, entre otros; permisos para efectuar operaciones especficas, por tiempo limitado o indeterminado; y concesiones (de servicios pblicos) adquiridas del Estado. Subcuenta 342 Patentes y propiedad industrial. Costos de adquisicin, desarrollo y registro de patentes y otros activos de propiedad industrial. Subcuenta 343 Programas de computadora (software). Costos de inversin en el desarrollo interno o costo de adquisicin de programas de procesamiento electrnico de datos. Subcuenta 344 Costos de exploracin y desarrollo. Comprende los costos que representan la bsqueda de reservas de recursos naturales. Subcuenta 345 Frmulas, diseos y prototipos. Incluye los costos de desarrollo de frmulas, diseos y prototipos obtenidos con nuevos conocimientos cientficos y tecnolgicos aprovechables por la empresa, de los que se obtendrn beneficios econmicos futuros.

 Subcuenta 346 Reservas de recursos extrables. Comprende el costo de adquisicin de las reservas probadas de recursos naturales extrables. Subcuenta 347 Plusvala mercantil. Corresponde al exceso en la fecha de adquisicin, del costo de combinacin de negocios sobre el valor razonable de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos. Subcuenta 349 Otros activos intangibles. Para reconocer cualquier otro activo intangible no registrado en las subcuentas anteriores. AMORTIZACION ACUMULADA: Subcuenta 392 Amortizacin acumulada. Incluye la amortizacin de activos intangibles. La amortizacin corresponde a los activos reconocidos en la Cuenta 34, con excepcin de la Subcuenta 346 Reservas de Recursos Extrables.

4. MARCO CONTABLE DE LOS INTANGIBLES 4.1 Activo intangible Un activo intangible es un activo identificable, de carcter no monetario y sin apariencia fsica. Referencia: prrafo 8 de la NIC 38 4.2 Condiciones para el reconocimiento de un activo intangible El reconocimiento de una partida como activo intangible exige, para la entidad, demostrar que el elemento en cuestin cumple: a) la definicin de activo intangible. b) los criterios para su reconocimiento. Un activo intangible se reconocer si, y slo si: es probable que los beneficios econmicos futuros que se han atribuido al mismo fluyan a la entidad; y el costo del activo puede ser valorado de forma fiable. Referencia: prrafo 18 y 21 de la NIC 38 4.3 Medicin inicial de un activo intangible Un activo intangible se valorar inicialmente por su costo.

Referencia: prrafo 24 de la NIC 38 4.4 Con posterioridad a su reconocimiento inicial, Cmo se mide los activos intangibles? Con posterioridad a su reconocimiento inicial, la entidad elegir como poltica contable entre el modelo del costo o el modelo de revaluacin. Si un activo intangible se contabiliza segn el modelo de revaluacin, todos los dems activos pertenecientes a la misma clase tambin se contabilizarn utilizando el mismo modelo, a menos que no exista un mercado activo para esa clase de activos. Referencia: prrafo 72 de la NIC 38 4.5 Modelo del costo Con posterioridad a su reconocimiento inicial, un activo intangible se contabilizar por su costo menos la amortizacin acumulada y el importe acumulado de las prdidas por deterioro del valor. Referencia: prrafo 74 de la NIC 38 4.6 Modelo del revaluacin Con posterioridad al reconocimiento inicial, un activo intangible se contabilizar por su valor revaluado, que es su valor razonable, en el momento de la revaluacin, menos la amortizacin acumulada, y el importe acumulado de las prdidas por deterioro del valor que haya sufrido. Para fijar el importe de las revaluaciones segn esta Norma, el valor razonable se determinar por referencia a un mercado activo. Las revaluaciones se harn con suficiente regularidad, para asegurar que el importe en libros del activo, en la fecha del balance, no difiera significativamente del que podra determinarse utilizando el valor razonable. Referencia: prrafo 75 de la NIC 38 4.7 Cundo un activo intangible se da de baja? Un activo intangible se dar de baja en cuentas: a) por su o disposicin a; o b) cuando no se espere obtener beneficios econmicos futuros por su utilizacin, venta o disposicin por otra va. La prdida o ganancia surgida al dar de baja un activo intangible se determinar como la diferencia entre el importe neto obtenido por su venta o disposicin por otra va, y el importe en libros del activo. Se reconocer en el

resultado del periodo cuando la partida sea dada de baja en cuentas. Las ganancias no se clasificarn como ingresos ordinarios. Referencia: prrafo 112 y 113 de la NIC 38

5. MARCO TRIBUTARIO DE LA AMORTIZACION 5.1 Tipos de intangibles que se amortizan Solo los Intangibles de duracin limitada se amortizan. Los intangibles de duracin ilimitada no se amortizan. Referencia: prrafo 107 de la NIC 38 5.2 Definicin de Amortizacin Amortizacin es la distribucin sistemtica del importe amortizable de un activo intangible durante los aos de su vida til. Referencia: prrafo 8 de la NIC 38 5.3 Calculo de la amortizacin La amortizacin se determina aplicando la siguiente formula:

En donde:
IMPORTE AMORTIZABL E VALOR RESIDUAL Es el costo de un activo o la cantidad que lo sustituya, una vez deducido su valor residual. Es el importe estimado que la entidad podra obtener de un activo por su venta o disposicin por otra va, despus de haber deducido los costos estimados para su venta o disposicin por otra va, si el activo tuviera ya la edad y condicin esperadas al trmino de su vida til. Es: (a) el periodo durante el cual se espera utilizar el activo por parte de la entidad; o bien (b) el nmero de unidades de produccin o similares que se espera obtener del mismo por parte de la entidad.

VIDA TIL

Referencia: prrafo 8 de la NIC 38

5.4 Inicio de la amortizacin La amortizacin comenzar cuando el activo est disponible para su utilizacin, es decir, cuando se encuentre en la ubicacin y condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia. Referencia: prrafo 97 de la NIC 38 5.5 Cese de la amortizacin La amortizacin finalizar en la fecha ms temprana de las siguientes: la fecha en la que el activo se clasifique como disponible para la venta (o se incluya en un grupo de elementos en desapropiacin que se clasifique como disponible para la venta) de acuerdo con la NIIF 5 Activos No Corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas y la fecha en que el activo sea dado de baja en cuentas. Referencia: prrafo 97 de la NIC 38 5.6 Mtodos de amortizacin Pueden utilizarse diferentes mtodos para distribuir el importe amortizable de un activo, de forma sistemtica, a lo largo de su vida til. Estos mtodos incluyen: a) El mtodo lineal b) El mtodo de amortizacin decreciente c) El mtodo de las unidades de produccin El mtodo utilizado se seleccionara a partir del patrn esperado de consumo de los beneficios econmicos futuros esperados incorporados en el activo, y se aplicara de forma uniforme de periodo a periodo, a menos que se produzca una variacin en los patrones esperados de consumo de dichos beneficios econmicos futuros. 5.7 Dnde se reconocer la amortizacin? Normalmente, la amortizacin se reconocer en el resultado del periodo. No obstante, en ocasiones, los beneficios econmicos futuros incorporados a un activo se absorben dentro de la entidad, en la produccin de otros activos. En estos casos, el cargo por amortizacin formar parte del costo de esos otros activos y se incluir en su importe en libros. Por ejemplo, la amortizacin de los activos intangibles utilizados en el proceso de produccin se incorporar al importe en libros de las inventarios (vase la NIC 2, Inventarios). Referencia: prrafo 99 de la NIC 38

6. MARCO TRIBUTARIO DE LOS INTANGIBLES Y DE SU AMORTIZACIN El inciso g) del artculo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que no es deducible para la determinacin de la renta imponible de tercera categora, la amortizacin de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricacin, juanillos y otros activos intangibles similares. Sin embargo agrega el referido inciso que, el precio pagado por activos intangibles de duracin limitada, a opcin del contribuyente, podr ser considerado: a) Como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o b) Como activo y amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10) aos. En este caso, la SUNAT previa opinin de los organismos tcnicos pertinentes, est facultada para determinar el valor real de dichos intangibles, para efectos tributarios, cuando considere que el precio consignado no corresponda a la realidad. La regla anterior no es aplicable a los intangibles aportados, cuyo valor no podr ser considerado para determinar los resultados. Cabe precisar que el tratamiento sealado en el prrafo anterior, solo proceder cuando dicho precio se origine en la cesin de tales bienes, y no a las contraprestaciones pactadas por la concesin de uso o el uso de intangibles de terceros, supuesto que encuadran dentro del concepto de regalas. A su vez, el numeral 2 del inciso a) del artculo 25 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que se consideran activos intangibles de duracin limitada a aquellos cuya vida til est limitada por ley o por su propia naturaleza, tales como las patentes, los modelos de utilidad, los derechos de autor, los derechos de llave, los diseos o modelos, planos, procesos o frmulas secretas, y los programas de instrucciones para computadoras (software). Agrega que no se consideran activos intangibles de duracin limitada las marcas de fbrica y el fondo de comercio (goodwill). Finalmente, cabe considerar que en el caso que se opte por amortizar el precio pagado por la adquisicin de intangibles de duracin limitada, el plazo de amortizacin no podr ser inferior al nmero de ejercicios gravables que al producirse la adquisicin resten para que se extinga el derecho de uso exclusivo que le confiere. Fijado el plazo de amortizacin solo podr ser variado previa autorizacin de la SUNAT y el nuevo plazo se computara a partir del ejercicio gravable en que fuera presentada la solicitud, sin exceder en total el plazo mximo de 10 aos.

7. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA

TEM

DETALLE

OBSERVA CIONES

1. PROCEDIMIENTOS GENERALES 1.1 Evaluacin de los activos intangibles Evaluar la capacidad que tienen los bienes para generar ingresos futuros que permitan absorver los costos activados. Los bienes intangibles justifican su permanencia en el activo por su capacidad de generar ingresos. Por ello, se deber evaluar esta capacidad en base a estimaciones efectuadas por la entidad y fundamentalmente a criterio personal del auditor. 1.2 Anlisis de saldos Explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del ao corriente y del ao anterior, con respecto a: Bienes intangibles Adiciones a bienes intangibles Montos de amortizaciones imputadas a resultados Revisar registros de contabilidad Revisar los asientos por bienes intangibles en las cuentas del mayor general para identificar partidas significativas o inusuales. Comprobar el clculos de las amortizaciones Efectuar comprobaciones globales sobre los valores residuales y cargos a resultados por amortizaciones. VERIFICACION DE LOS COSTOS INCURRIDOS Verificacin de la naturaleza y razonabilidad de los costos incurridos Los activos pueden provenir de adquisiciones de bienes o servicios de terceros o de desarrollos propios de la entidad. Verificar la valoracin de los intangibles Verificar si los activos intangibles han sido valuados de acuerdo al costo de adquisicin o de produccin o segn corresponda. Para tal efecto de deber revisar los comprobantes de pago que afectaron el costo de adquisicin o produccin o construccin. Examen de cargos imputados en los resultados del periodo que por su naturaleza deberan ser activados. Este procedimiento consiste en analizar los cargos imputados a cuentas de gastos y evaluar si los mismos tienen capacidad de generar ingresos futuros. las cuentas que se pueden analizar son gastos de publicidad y gastos de investigacin y desarrollo. VERIFICACION DE CARGOS POR AMORTIZACION Determinar el importe que puede deducirse como gasto del ejercicio con efecto tributario De acuerdo con el inciso g) del artculo 44 de la LIR, no son deducibles para la determinacin de la renta de tercera los intangibles. Sin embargo el precio pagado por activos intangibles de duracin limitada, a opcin del contribuyente, podr ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de 10 aos. VERIFICAR LA CUANTA Y PROCEDENCIA DE LAS AMORTIZACIONES ADMITIDAS TRIBUTARIAMENTE. Verificar el clculo de las amortizaciones El auditor deber verificar que las amortizaciones deducibles a efectos tributarios hayan sido calculadas de acuerdo a los plazos previstos por el inciso

1.3

1.4

2. 2.1

2.2

2.3

3. 3.1

4 4.1

4.2

4.3

5 5.1

g) del art. 44 de la LIR. Verificar el clculo de la amortizacin de gastos pre-operativos Revisar que la amortizacin de dichos gastos, se hayan realizado en el plazo sealado Intangibles de duracin limitada Verificar que las llaves, patentes, marcas, procedimientos de fabricacin, juanillos y otros activos intangibles similares, se hayan amortizado o en todo caso, hacindolo que el gasto no haya sido considerado como deducible a efecto de la determinacin de la renta neta del periodo. VERIFICAR LA GANANCIA O PRDIDA QUE RESULTE DE LA TRANSFERENCIA DE INTANGIBLES Verificar que la transferencia de bienes intangibles hayan estado gravado con el IGV y el IR Verificar si el valor asignado a dicha transferencia es menor al valor de mercado.