Instituto Superior de Tecnologias e Gesto Curso de Contabilidade e Auditoria Contabilidade Financeira III

CAPTULO III: SPECIAL ACCOUNTS

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ndice:

SPECIAL ACCOUNTS .......................................................................................................... 3 1.1 JOINT VENTURE (EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS) .................................. 3 Tipos de Joint Venture .............................................................................................. 4 Contabilizao de Joint Venture ............................................................................... 5

1.1.1 1.1.2 1.2

BRANCH ACCOUNTS (CONTABILIDADE DAS SUCURSAIS E FILIAIS) ....... 7 Caracterstica das Operaes de uma Filial .............................................................. 7 Contabilidade da Filial .............................................................................................. 8 Mtodo de controlo de stocks (existncias) e de caixa (disponibilidades) ............... 9 Proviso por Deficincia ......................................................................................... 10 Sistema Integrado (The Integrated System) ............................................................ 13 Mtodo de registo separado das transaces (Each branch maintains full accounting

1.2.1 1.2.2 1.2.3 1.2.4 1.2.5 1.2.6

records). ................................................................................................................................ 15

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1 1.1

SPECIAL ACCOUNTS JOINT VENTURE (EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS)

A partir da dcada de 90 a economia mundial apresentou uma notvel acelerao que se caracterizou pelo extraordinrio incremento que tiveram as transaces entre empresas situadas entre diversos pases, diversificando-se com incrvel velocidade fontes de produo, formas de investimento e financiamento, alm das inovaes tecnolgicas que resultaram no comrcio electrnico, permitindo operaes em tempo real entre partes situadas em distantes partes do mundo. Nesse contexto, proliferaram as mais variadas formas de associao entre as empresas, ditadas pelas mltiplas necessidades, objectivos e meios que se pretendem atingir.

Dentre essas vrias formas, o nmero de Joint Ventures revela que elas tiveram utilizao frequente e variada, em uma multi-formidade que as torna aptas a atender dinmica dos negcios. Joint Venture trata-se de arranjos contratual entre duas ou mais empresas (partes) para realizar uma actividade econmica que sujeita um controlo conjunto. No contrato de Joint Venture nenhuma das partes pode exercer o controlo unilateral. Basicamente, uma Joint Venture representa a associao de duas ou mais empresas a fim de criar ou desenvolver uma actividade econmica Embora essas empresas busquem com essa associao um ganho, esse ganho nem sempre se apresenta como o mesmo para cada uma delas, pois enquanto uma visa o lucro, outra pode estar busca de novas tecnologias e outra visa apenas e to-somente assegurar sua presena em um determinado mercado, inmeras outras motivaes podendo existir ainda para cada participante do empreendimento conjunto. de se observar, que essa associao no necessita, como adiante se ver, assumir forma jurdica societria com personalidade jurdica autnoma e distinta das empresas que unem seus esforos e conhecimentos em um empreendimento comum. Grupo da Cadeira Page 3 of 17

Assim que no Blacks Law Dictionary encontrvamos os verbetes Joint Adventure e Joint Venture, dando-se ao primeiro o sentido de associao de pessoas que conjugam bens, dinheiro, direitos, percia e conhecimento para obteno de lucro, sem constituir sociedade ou companhia, e ao segundo o sentido de pessoa jurdica com a natureza de sociedade. Nota-se, no entanto que tais definies, existentes na edio de 1990, na edio de 1999 foram alteradas, remetendo-se Joint Adventure para o verbete Joint Venture e a este se dando sentido de empreendimento comercial de duas ou mais pessoas orientado para um nico e definido projecto, tendo como elementos necessrios o acordo expresso ou tcito, uma finalidade comum, diviso de lucros e perdas e igual poder das partes na direco do projecto. De maior amplitude a conceituao do International Bureau of Fiscal Documentation, que em seu International Tax Glossary , adverte que , embora o termo Joint venture seja bastante vago e pode significar quase todas as formas de cooperao em empresas, o conceito usualmente referido como investimento em uma empresa existente ou recentemente formada, com ou sem personalidade jurdica, em cujo capital duas ou mais empresas legalmente e economicamente independentes ou grupos econmicos tem uma participao controladora determinada por um acordo de muita cooperao, que disciplina obrigaes de contribuies especficas, direco conjunta em vrios nveis e os graus de atribuio de responsabilidade, lucros e riscos na forma acordada.

1.1.1 Tipos de Joint Venture 1. CONTROLO CONJUNTO DAS OPERAES neste caso cada empresa participada na Joint Venture contribui com seus activos, incorre em suas despesas, obrigaes e mobiliza os seus recursos financeiros. Trata-se de uma situao em que so utilizados os activos e recursos existentes nas empresas participantes. No se cria entidade, nem h nenhum controlo conjunto sobre os activos. 2. CONTROLO CONJUNTO SOBRE OS ACTIVOS parte ou todos os activos do empreendimento so de propriedade conjunta e so controlados pela Joint Venture. No Grupo da Cadeira Page 4 of 17

existe nenhuma entidade legal ou estrutura financeira distinta. Este tipo representa uma maior interaco entre as empresas participantes devido a propriedade conjunta sobre os activos diante da necessidade de regulamentao especfica. 3. ENTIDADE DE CONTROLO CONJUNTO estas entidades representam uma pura Joint Venture e consiste em estabelecer uma entidade legal em que cada parte tem seu interesse. 1.1.2 Contabilizao de Joint Venture Joint Venture de grande dimenso: neste caso existe um sistema contabilstico separado. O empreendimento considerado como empresa independente da sua existncia como entidade legal ou no Joint Venture de pequena dimenso: este caso no existe um sistema contabilstico diferente, cada parte ira registar nos seus livros a parte das transaces que lhe dizem respeito com a joint venture. Exemplo 1: A WHITE de Maputo e GREEN da Matola entraram para uma Joint Venture. A WHITE ir fornecer alguns bens (mercadorias) e pagar algumas despesas. A GREEN ir vender os bens e receber o dinheiro e pagar os remanescentes das despesas, os lucros vo ser repartidos as meias (%). As transaces realizadas so seguintes: (a) WHITE forneceu mercadorias com custo de 1.800,00 (b) WHITE pagou salrios no valor de 200,00 (c) WHITE pagou as despesas de armazenagem no valor de 160,00 (d) GREEN pagou despesas de transporte de venda no valor de 320,00 (e) GREEN recebeu a receita proveniente da venda de todas as mercadorias no valor de 3.200,00

Pretende-se: (i) Registo das operaes nos livros de cada uma das partes; Page 5 of 17

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(ii) (iii)

Demonstraes de resultados da Joint Venture; Registo das operaes da partilha de resultados e pagamento dos dividendos.
Escrita da WHITE Escrita da GREEN Joint Venture c/WHITE 120,00 1.800,00 320,00 3.200,00 1.800,00 300,00 2.460,00

(a) (b) (c) (g)

Joint Venture c/GREEN 1.800,00 2.460,00 200,00 160,00 300,00

(k)

(d) (c) (f) (g) (h)

(a) (f)

Disponibilidades 200,00 160,00

(b) (c)

(a)

Mercadorias 1.800,00 1.800,00

(f)

Mercadorias 1.800,00

(a)

(f)

Disponibilidades 3.200,00 120,00 320,00 2.460,00

(d) (c) (h)

Lucros Joint Venture 300,00

(g)

Lucros Joint Venture 300,00

(g)

Compras Armazenagem Salrios Despesas de Vendas Despesas de Transporte Lucro WHITE GREEN

WHITE & GREEN Memorando da Conta Joint Venture 1.800,00 Vendas 160,00 200,00 320,00 120,00 300,00 300,00 3.200,00

3.200,00

3.200,00

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1.2

BRANCH ACCOUNTS (CONTABILIDADE DAS SUCURSAIS E FILIAIS)

1.2.1 Caracterstica das Operaes de uma Filial Quando uma organizao j existente v uma possibilidade de expanso em seu prprio mercado ou de estabelecer-se em outro, criando novas oportunidades para seus produtos ou servios, a ocasio adequada para criao de uma filial onde se concentre as operaes do novo mercado. A sede da filial pode se situar num outro ponto da cidade ou do pas, onde quer que se situe geograficamente o novo mercado. O principal objectivo da criao da filial expandir as vendas da organizao. Mesmo no sendo legalmente uma entidade separada, a filial funciona quase autonomamente, mantendo a Contabilidade relacionada s suas vendas, as existncias, contas a receber, e a pagar, e despesas. A filial pode entretanto, deixar que o controlo de certas actividades comuns a companhia como, por exemplo: produo ou folha de pagamento, sejam controladas pela Head Office. Uma outra forma da organizao expandir suas vendas e penetrar em um novo mercado, uma agncia. Uma agncia um estabelecimento que tem amostras dos produtos ou descrio dos servios da companhia, com o objectivo de contratar vendas ou ordens de servios. Diferentemente da filial a agncia usualmente no tem poder de aprovar contratos e sua funo exercida totalmente sob o controlo centralizado da Head Office. Na prtica, porm, o controlo exercido sobre a filial ou a agncia decorrente da poltica que a gerncia adopta na organizao, o que resulta em algumas formas hbridas de operao de filial ou agncia, dessa maneira, encontram-se agncias que mantm sua prpria contabilidade de contas a receber e a pagar, filiais que precisam da aprovao da Head Office para seu departamento de crdito, e assim por diante. No importando sua forma exacta de organizao, as operaes de uma filial devem ser contabilizadas separadamente, mesmo porque mais conveniente manter descentralizados os registos, pois, a filial opera geograficamente separada da Head Office, ou para determinar a rentabilidade gerada pela filial ou mesmo por ambas as razes.

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1.2.2 Contabilidade da Filial A Contabilidade da filial pode ser considerada essencialmente, uma aplicao da Contabilidade para Controlo. Representa a combinao de uma srie de registos subsidirios em ambos os estabelecimentos Head Office e filial e, aqueles mantidos pela filial independentemente da Head Office, so ajustados ou eliminados no final do perodo. Quando estabelece uma filial a Head Office deve criar uma conta especial para controlo chamada operaes com a filial, ou outro ttulo semelhante, da mesma forma que a filial deve ter uma conta denominada operaes com a Head Office. Quando a Head Office transfere dinheiro ou outros activos para a filial, a Head Office deve registar o dbito em sua conta assim como a filial deve registar o crdito pelos recursos recebidos. Se a Head Office paga alguma despesa da filial, a Head Office deve reduzir suas despesas registando as na conta da filial. Da mesma forma que a filial deve creditar estas despesas na conta da Head Office. De sorte que, no final do exerccio, as contas de operaes com a filial e operaes com a Head Office tenham o mesmo saldo, geralmente um saldo devedor na Contabilidade da Head Office operaes com a filial pois, representam o investimento feito pela Head Office na filial e, um saldo credor na conta de controlo da filial operaes com a Head Office pois representam o patrimnio lquido da filial. No final do exerccio, o lucro da filial apurado contra seus registos na rubrica operaes com a Head Office, pois, uma filial no retm lucros de suas operaes apurados separadamente. A Head Office considera o resultado da filial seja ele lucro ou prejuzo, como um acrscimo ou um decrscimo de seu registo de operaes com a filial. Um dos aspectos especficos da contabilidade da filial a transferncia de activos, de uma sede para outra importante notar que a contabilidade para Controlo no regista activos reais ou patrimnio lquido mas apenas as transferncias feitas entre as sedes. Portanto, quando as demonstraes contbeis combinadas so elaboradas, as operaes da Head Office e da filial so consideradas juntas e as contas da contabilidade para controlo so eliminadas. Os procedimentos da contabilidade tanto da Head Office (Empresa-Me) quanto da filial so os mesmos de qualquer entidade individual. A nica particularidade da Contabilidade da Head Grupo da Cadeira Page 8 of 17

Office e da filial so as transferncias inter-companhia de activos de uma sede para outra. Isto as transferncias de caixa, remessas de mercadorias para uso ou venda da Head Office para a filial, nesses casos a Head Office pode cobrar da filial um preo de transferncia ao custo ou acima do custo. Na contabilidade moambicana existe vantagem de se fazer transferncia de mercadorias acima do custo, a preo de venda e, dessa forma eliminar a conta de IVA na filial. A contabilizao destas transferncias de mercadorias da Head Office para a filial variam dependendo se a companhia usa o sistema de inventrio peridico ou permanente. Sob o mtodo do inventrio peridico, a contabilizao de existncias determinada pela contagem fsica ao final do perodo contabilstico, as vendas inter-companhia so contabilizadas na Head Office numa conta denominada remessas para filial, e na contabilidade da filial remessas da Head Office. Como na contabilidade para controlo estes registos de transferncia devem ser eliminados no final do perodo contabilstico, nenhum registo feito nas existncias na ocasio do envio da transferncia. O sistema de inventrio peridico mais adequado para empresas que trabalham com um grande quantidade de mercadorias de baixo valor, como lojas de alimentos e ou semelhantes. Por outro lado, quando se usa o sistema de inventrio permanente, o custo de cada item das existncias creditado na conta das mercadorias e debitado ao custo das mercadorias vendidas por ocasio da venda, o que resulta numa contabilidade actualizada em tempo real. No usado nenhum registo contabilstico para registar as transferncias inter-companhia. O sistema de inventrio permanente mais apropriado s empresas que trabalham com itens de maior valor como carros, geleiras, etc., pois o custo de cada um pode ser facilmente determinado. Isto no quer dizer que este mtodo tambm no seja til em empresas que trabalham com itens de pequeno valor pois j est em uso com grande aceitao nos supermercados. 1.2.3 Mtodo de controlo de stocks (existncias) e de caixa (disponibilidades) O sistema de controlo vai variar com a natureza dos bens e servios que vendido por cada sucursal. Para resolver a questo de controlo de mercadorias e disponibilidades a empresa com sucursal geralmente usa o mtodo do registo das transaces ao preo de venda. Grupo da Cadeira Page 9 of 17

Exemplo: Considera os seguintes elementos contabilsticos de uma pequena sucursal (preo de venda): Stock inicial (01 de Janeiro) ........................................................................ 5.000,00 Mercadorias envidas pela sede a sucursal durante o ms de Janeiro .......... 4.000,00 Venda da sucursal durante o ms ................................................................ 3.800,00 Qual era o valor de existncias no final de ms? Existncia inicial ............................................................................. Mercadorias envidas a sucursal ...................................................... Mercadorias disponveis para venda ........................................ Vendas da sucursal ......................................................................... Existncias finais .......................................................................... 500,00 4.000,00 4.500,00 3.800,00 700,00

1.2.4 Proviso por Deficincia Qualquer negcio envolvendo existncias normalmente h perda, sendo a destacar: A perda normal, resultante de quebras e expirao de prazo; Roubo de mercadorias pelo cliente, especialmente no comercio a retalho; Roubo de mercadorias pelos empregados.

Exemplo: Considere a informao abaixo relativo a uma empresa que vende as mercadorias com um Mark-up de 33% sobre o preo de custo. Existncias iniciais a preo do custo............................................................................ Mercadorias envidas a sucursal durante o ano ao preo de custo .............................. Vendas ........................................................................................................................ Existncias finais a preo do custo ............................................................................ Despesas gerais .......................................................................................................... 1.200,00 6.000,00 7.428,00 1.500,00 1.000,00

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 Proviso para perdas de existncias, 1% das vendas do perodo. Pretende-se: demonstrao de resultados da sucursal.

Demonstrao de Resultados do perodo findo em 31 de Dezembro de 2010 Branch Trading and Profit and Loss Account for the year ended 31.12.2010 Preo de Preo de Preo de Preo de Vendas Custo Vendas Custo Existncias Iniciais 1.600,00 1.200,00 Vendas reais 7.428,00 7.428,00 Mercadorias Recebidas 8.000,00 6.000,00 Perdas de existncias (172,00) Mercadorias Disponveis 9.600,00 7.200,00 Existncias Finais 2.000,00 1.500,00 Vendas 7.600,00 5.700,00 Lucro Bruto 1.728,00 Total 7.600,00 7.428,00 7.600,00 7.428,00 Despesas Gerais 1.000,00 Lucro Liquido 728,00 Lucro 1.728,00 1.728,00 1.728,00

Exemplo: Uma sucursal vende seus produtos com Mark-up de 50% uniforme sobre o preo de custo, nas vendas a crdito os clientes pagam as suas contas directamente a sede da empresa. Situao em 01 de Janeiro de 2010: Existncias de Mercadorias (preo de custo) ............................................................. Devedores .................................................................................................................. 2.000,00 400,00

Durante o ms: Mercadorias envidas a sucursal (preo de custo) .................................................... Vendas a Dinheiro ................................................................................................... Vendas a Credito ...................................................................................................... Dinheiro remetido a sede pelos clientes .................................................................. 7.000,00 6.000,00 4.800,00 4.500,00

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No final do ms: Existncias de Mercadorias (preo de custo) ............................................................. Devedores .................................................................................................................. 1.800,00 700,00

Apresente a demonstrao de resultados da sucursal, bem como as contas de devedores e disponibilidades. Demonstrao de Resultados do perodo findo em 31 de Janeiro de 2010 Branch Trading and Profit and Loss Account for the period ended 31.01.2010 Preo de Preo de Preo de Preo de Custo Vendas Custo Vendas Existncias Iniciais 2.000,00 3.000,00 Vendas Totais Mercadorias Recebidas 7.000,00 10.500,00 A dinheiro 6.000,00 6.000,00 A Crdito 4.800,00 4.800,00 Mercadorias Disponveis 9.000,00 13.500,00 Existncias Finais 1.800,00 2.700,00 Vendas 7.200,00 10.800,00 Lucro Bruto 3.600,00 Total 10.800,00 10.800,00 10.800,00 10.800,00

Saldo inicial Vendas a crdito

Conta Devedores (Branch Debtors) 31 de Janeiro de 2010 400,00 Recebimentos 4.800,00 Saldo final 5.200,00

4.500,00 700,00 5.200,00

Conta de disponibilidades (Cash Book) 31 de Janeiro de 2010 Vendas a dinheiro 6.000,00 Recebimentos de Clientes 4.500,00 Saldo final 10.500,00

10.500,00 10.500,00

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1.2.5 Sistema Integrado (The Integrated System) Exemplo: Assume que um varejista (salesman) vendeu mercadorias com margem (Mark-up) de 25% sobre o preo de custo. No incio de perodo (01.01.2010) tinha de existncias de mercadorias no valor de 4.000,00 (preo de custo), durante o perodo (ms) comprou mercadorias no custo total de 40.000,00 (preo de custo) e vendeu mercadorias a 45.000,00 (preo de venda). As existncias finais do ms foram de 8.000,00 (preo de custo)

Existncias Iniciais Compras do perodo Existncias Finais Custo das Vendas Resultados

Trading Account for the period 31 de Janeiro de 2010 4.000,00 Vendas 40.000,00 44.000,00 8.000,00 36.000,00 9.000,00 45.000,00

45.000,00

45.000,00

Resultado nas existncias iniciais ............................................................................... Resultado nas compras .............................................................................................. Total .......................................................................................................................... Resultado nas existncias finais ................................................................................ Resultado Realizado .................................................................................................

1.000,00 10.000,00 11.000,00 2.000,00 9.000,00

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Exemplo: Uma sucursal vende seus produtos com Mark-up de 50% uniforme sobre o preo de custo, nas vendas a crdito os clientes pagam as suas contas directamente a sede da empresa. Situao em 01 de Janeiro de 2010: Existncias de Mercadorias (preo de custo) .................................................... Devedores .......................................................................................................... (A) (B) 2.000,00 400,00

Durante o ms: Mercadorias envidas a sucursal (preo de custo) ............................................. Vendas a Dinheiro ............................................................................................ Vendas a Credito .............................................................................................. Dinheiro remetido a sede pelos clientes ........................................................... (C) (D) (E) (F) 7.000,00 6.000,00 4.800,00 4.500,00

No final do ms: Existncias de Mercadorias (preo de custo) .................................................... Devedores ......................................................................................................... (G) (H) 1.800,00 700,00

Conta de Existncias da Sucursal (Branch Stock) Preo de Venda (Selling Price) Existncias Iniciais (A) 3.000,00 Vendas Compras do perodo (C) 10.500,00 Cash (D) Credit (E) Existncias Finais 13.500,00

6.000,00 4.800,00 2.700,00 13.500,00

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Saldo inicial (B) Vendas a Credito (E)

Conta Devedores (Debtors Account) Preo de Venda (Selling Price) 400,00 Vendas a Pronto Pagto(D) 4.800,00 Saldo Final (H) 5.200,00

4.500,00 700,00 5.200,00

Conta de Resultados (Profit Content) Branch Adjustment Resultado Bruto 3.600,00 Resultados no Realizados Resultados no Realizados 900,00 Mercadoras Enviadas 4.500,00

1.000,00 3.500,00 4.500,00

1.2.6 Mtodo de registo separado das transaces (Each branch maintains full accounting records). Exemplo: a firma com sede em Maputo abriu uma sucursal em Boane. Registou no primeiro ms as seguintes transaces: (A) Abriu uma conta bancria para sucursal em Boane transferindo da conta de Maputo 1.000,00; (B) Comprou instalaes em Boane, pagando por cheque sobre a conta de Maputo, 5.000,00 (C) A sucursal comprou um motor, pagando por cheque sobre a sua cinta bancria, 600,00 (D) A sucursal comprou moblias a crdito na AB Equiment, Lda., por 900,00 (E) A sede forneceu uma mquina avaliada em 250,00 (F) A sucursal comprou mercadorias, pagando por cheque sobre sua conta, 720,00 (G) A sucursal vendeu mercadorias por 3.000,00 recebendo por transferncias para conta de Boane; (H) A sede enviou mercadorias a sucursal 2.800,00 (preo de custo); (I) Transferncia da conta da sucursal em Boane para conta da sede em Maputo 1.800,00; (J) Mercadorias devolvidas pela sucursal a sede 100,00 (preo de custo).

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Head Office Records (Maputo)

Conta Corrente da Sucursal Boane Branch Current Account Bancos (A) 1.000,00 Bancos (I) Instalaes (B) 5.000,00 Devolues (J) Maquinas (E) 250,00 Saldo Mercadorias Enviadas (H) 2.800,00 9.050,00

45.000,00 100,00 7.150,00 9.050,00

Bancos Sucursal (I) Vendas a Credito (E)

Conta Bancos (Bank Account) 1.800,00 Sucursal (A) 4.800,00 Instalaes (B)

1.000,00 5.000,00

Devolues (J)

Conta Mercadorias Enviadas (Goods Sents to Branch) 100,00 Sucursal (H)

2.800,00

Branch Records (Boane)

Conta Corrente da Sede Head Office Current Account 1.800,00 Sede (A) 100,00 Instalaes (B) 7.150,00 Maquinas (E) Sede (H) 9.050,00

Sede (H) Devolues a sede (J) Saldo

1.000,00 5.000,00 250,00 2.800,00 9.050,00

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Sede (A) Vendas (G)

Conta Bancos (Bank Account) 1.000,00 Motor (C) 3.000,00 Compras (F) Sede (H)

600,00 270,00 1.800,00

Sede (B)

Instalaes Premises 5.000,00

Bancos (C)

Motor Motor Van 600,00

AB Equipament Lda (G)

Moblias Fixtures 900,00

Bancos (F)

Compras Purchases 270,00

Sede (H)

Mercadorias Recebidas Goods from Head Office 2.800,00 Devolues a Sede (J)

100,00

AB Equipament Lda AB Equipament Lda Mobilias (D)

900,00

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