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Anlisis y comentario de las principales reformas tributarias en el Proyecto de Presupuestos Generales del Estado para 2005. Angel G. Maci. Facultad de Derecho. Universidad de Murcia.

1. INTRODUCCI N. !. IM"U#$TO$ DIR#CTO$. !.1.1. I%&uesto so're la renta de las &ersonas ()sicas. !.1.!. I%&uesto so're sociedades. !.1.*. I%&uestos locales. *. IM"U#$TO$ INDIR#CTO$. *.1.1. I%&uesto so're tras%isiones &atri%oniales + actos ,ur)dicos %entados. *.1.!. I%&uestos es&eciales. .. OTRO$ TRI/UTO$. ..1.1. Tasas. 0. 1A2ORACI N FINA2. docu-

1. INT !"#$$I%N. El Proyecto de Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ao 2005 (en adelante, PLPGE 2005) fue publicado el pasado 30 de septiembre en el B !G, y su contenido para el ao pr"#imo no supone, posiblemente, la mayor no$edad en el %mbito normati$o tributario del ao en curso& En 'ste sentido la aprobaci"n de la nue$a Ley General (ributaria (Ley 5)*2003, de +, de diciembre) -a sido el -ec-o m%s importante durante 'ste ao, ya .ue -a $enido a subsanar m/ltiples problemas .ue la aplicaci"n de

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la Ley anterior, Ley 230*+013, de 2) de diciembre, General (ributaria, suscitaba -abida cuenta de su lon2e$idad& 3dem%s, de todos es sabido .ue los Presupuestos Generales del Estado no pueden crear tributos, (as4 lo dispone el art4culo +3,&+ de la !arta 5a2na), aun.ue si modificarlos cuando una Ley tributaria as4 lo dispon2a& Por otra parte, y dado .ue en esencia los PGE constituyen una norma de car%cter temporal, no se -an de encontrar en estos disposiciones de car%cter definiti$o o permanente& 6in embar2o y a pesar de esto, se incluye un nue$o tributo denominado 7in2resos sobre el $olumen de $entas al 6istema 8acional de 6alud9, sobre el .ue se -ar%n al2unas consideraciones en la $aloraci"n final& En consonancia con lo anterior, determinados aspectos de la tarifa del :mpuesto sobre la ;enta de las Personas <4sicas (:;P<), las tasas y los impuestos especiales son ob=eto de re2ulaci"n por parte del PLPGE 2005 y a ellos nos $amos a referir& 3s4 mismo, se ponen en marc-a al2unas medidas, .ue dic-o sea de paso, no son de 2ran en$er2adura (sobre todo en lo referido al :(P3>?), .ue afectan al :mpuesto de 6ociedades (:6), al :mpuesto sobre (rasmisiones patrimoniales y 3ctos >ur4dicos ?ocumentados (:(P3>?) as4 como a los (ributos Locales& Por lo dem%s, y como aspecto no$edoso del PLPGE, se prescinde de la criticada Ley de 5edidas <iscales, 3dministrati$as y del turno&
2. I&P#E'T!' "I E$T!'.

rden 6ocial, o 7Ley de

3compaamiento9, $erdadera 7puerta trasera9 para le2islar por parte del Gobierno de

Los impuestos directos son a.u'llos .ue 2ra$an una manifestaci"n continuada de la capacidad tributaria del su=eto pasi$o& En el ordenamiento =ur4dico tributario espaol se di$iden en tres 2randes 2rupos@ el impuesto sobre la renta de las personas f4sicasA el impuesto sobre sociedades y los impuestos locales& El primero de ellos est% compuesto por la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, 2anancias y p'rdidas patrimoniales y las imputaciones de renta .ue se estableBcan por la Ley, de tal forma .ue el impuesto 2ra$ar% la capacidad econ"mica del

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contribuyente, entendida 'sta como su renta disponible, .ue ser% el resultado de disminuir la renta en la cuant4a del m4nimo personal y familiar& !.1.1. I%&uesto so're la renta de las &ersonas ()sicas. Por lo .ue se refiere al :;P<, el PLPGE 2005 ofrece como aspecto m%s no$edoso, la reforma del art4culo 1C de la $i2ente Ley del :mpuesto de la ;enta de las Personas <4sicas, aprobada por ;eal ?ecreto 3*200C, de 5 de marBo y .ue supone la actualiBaci"n de la tarifa de 'ste& !on 'sta medida, la pretensi"n del Gobierno consiste en compensar la inflaci"n producida durante el /ltimo e=ercicio fiscal y e$itar la subida de la presi"n fiscal ya .ue se -a producido un incremento de la presi"n fiscal al mantenerse constante la tarifa a pesar de la elevacin de las rentas nominales por efecto de la inflacin. (E5 del PLPGE 2005)& Por otro lado, y como en e=ercicios anteriores, se actualiBan los coeficientes de correcci"n monetaria, con ob=eto de refle=ar y eliminar, en parte, los efectos de la inflaci"n a efectos de determinar el $alor de las 2anancias patrimoniales deri$adas de la transmisi"n de bienes inmuebles no afectos a acti$idades econ"micas .ue se efect/en durante 2005& tro aspecto de 2ran inter's es el mantenimiento de la deducci"n transitoria aplicable a los arrendatarios de $i$ienda -abitual, cuyos contratos de al.uiler fueran anteriores a abril de +00), y a los contribuyentes .ue -ubieran ad.uirido su $i$ienda -abitual con anterior a mayo de +00) con el fin de se2uir disfrutando de los beneficios pre$istos para 'stos supuestos& !.1.!. I%&uesto so're sociedades. El impuesto de sociedades es un tributo directo, de naturaleBa personal, peri"dico y proporcional, .ue 2ra$a la renta obtenida por las sociedades y dem%s entidades =ur4dicas, con independencia de su ori2en o fuente, someti'ndose al impuesto la renta neta, debiendo inte2rarse por un lado, todos los in2resos y beneficios obtenidos y de otro, todos los 2astos y p'rdidas .ue la entidad -aya soportado a lo lar2o del e=ercicio& 6u re2ulaci"n se encuentra en el ;eal ?ecreto Le2islati$o C*200C, de 5 de

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marBo, por el .ue se aprueba el (; de la Ley del :mpuesto sobre 6ociedades, y su ;e2lamento, aprobado por el ;? +,,,*200C, de 30 de =ulio& 3s4, el PLPGE dispone la actualiBaci"n de los coeficientes de correcci"n monetaria pre$istos en el art4culo +5&+0 del (;L:6, y operar% para los periodos impositi$os .ue se inicien durante el ao 2005& Estos coeficientes se aplicar%n en funci"n del momento de ad.uisici"n del elemento patrimonial trasmitido y sobre los elementos del inmo$iliBado y las amortiBaciones de los elementos del inmo$iliBado .ue ten2an naturaleBa de inmueble, a los efectos de la inte2raci"n en la base imponible de las rentas positi$as obtenidas en las $entas .ue se realicen en los e=ercicios iniciados en 2005& Por otro lado, y como en e=ercicios anteriores, se establecen normas especiales para la correcci"n monetaria de bienes cuyo $alor de ad.uisici"n se -ubiera actualiBado se2/n lo pre$isto en el ;eal ?ecreto Ley ,*01, cuyo contenido es pr%cticamente el mismo& En lo .ue se refiere al c%lculo de los pa2os fraccionados del :6, se mantiene para los periodos iniciados en 2005 el porcenta=e del +)D, -eredado de la dero2ada Ley del :mpuesto de 6ociedades, Ley C3*+005, de 2, de diciembre, y en los mismos t'rminos .ue en la LPGE 200C& Por otro lado, tambi'n tiene re2ulaci"n e#acta al e=ercicio anterior la modalidad de pa2o fraccionado pre$ista en el art4culo C5 del te#to $i2ente L:6, en su apartado 3, esto es, el porcenta=e aplicable ser% el resultado de multiplicar por 5*, el tipo de 2ra$amen, redondeado por defecto& ;esulta tambi'n reseable .ue el su=eto pasi$o obli2ado para 'sta /ltima modalidad de pa2o mantiene el tope m4nimo por encima del cu%l $iene obli2ado a realiBar 'ste tipo de fraccionamiento@ 1&0+0&+2+,0C euros durante los doce meses anteriores a la fec-a en .ue se inicien los per4odos impositi$os dentro del ao 2005& !.1.*. I%&uestos locales. En lo referido a los impuestos locales, el PLPGE 2005 aborda $arias cuestiones& La primera de ellas es la actualiBaci"n de los $alores catastatrales en un 2D, e#ceptu%ndose de 'sta actualiBaci"n los $alores catastrales de los inmuebles a los .ue

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sea de aplicaci"n la reducci"n en la base imponible del :mpuesto sobre Bienes :nmuebles, pre$ista en el (e#to ;efundido de la Ley de las Eaciendas Locales& Por otro lado, con efectos de + de enero de 2005 se realiBan las si2uientes modificaciones en la Ley re2uladora de las Eaciendas Locales@ +) la competencia para determinar la base li.uidable del impuesto corresponde, -asta 3+ de diciembre de 2001 a la ?irecci"n General del !atastro, sal$o .ue el 3yuntamiento le notifi.ue a 'ste la asunci"n de la misma antes del mes de febrero del e=ercicio en .ue asuma dic-as competencia&A 2) se si2ue prolon2ado la transitoriedad del r'2imen de fi=aci"n de la base li.uidable y bonificaci"n de los inmuebles r/sticos mientras no se realice la $aloraci"n colecti$a de car%cter 2eneral para los inmuebles de esa claseA 3) se ampl4a al 3+ de diciembre de 2001 el plaBo para la pr%ctica de la reducci"n pre$ista para la tributaci"n de los inmuebles de caracter4sticas especiales& (. I&P#E'T!' IN"I E$T!'. 6e contraponen a los impuestos directos, puesto .ue 2ra$an una manifestaci"n e$entual o espor%dica y por tanto no continuada de capacidad tributaria& Por otro lado, no se de$en2an peri"dicamente ni se recaudan si2uiendo listas de contribuyentes, y conlle$an el efecto traslati$o impositi$o& 6on indirectos, entre otros, los impuestos sobre transmisiones patrimoniales y los .ue 2ra$a los actos =ur4dicos documentados, as4 como los impuestos especiales& Feamos las no$edades .ue aporta el PLPGE 2005 en relaci"n a 'stos& *.1.1. I%&uesto so're docu%entados. tras%isiones &atri%oniales + actos ,ur)dicos

3 pesar de .ue la re2ulaci"n b%sica de este impuesto, contenida en el ;?Le2islati$o +*+003 por el .ue se aprueba el (e#to ;efundido de la ley del :mpuesto sobre (rasmisiones Patrimoniales y 3ctos >ur4dicos ?ocumentados, re2ula tres tipos de 2ra$%menes distintos@ las trasmisiones patrimoniales onerosas, las operaciones societarias y los actos =ur4dicos documentados (documentos notariales, mercantiles y administrati$os), la /nica medida .ue contiene el PLPGE 2005 para 'ste impuesto $iene referida e#clusi$amente al 2ra$amen .ue ostentan las 2randeBas y t4tulos nobiliarios, incrementando en un 2D la escala establecida para sus trasmisiones y re-abilitaciones, la cu%l se reco2e en el art4culo C3 del citado ;eal ?ecreto Le2islati$o&

Esto se e#plica por cuanto 'ste impuesto se encuentra cedido a las !! 33, en los t'rminos establecidos en la Ley 2+*200+, de 2, de diciembre, por la .ue se re2ulan las medidas fiscales y administrati$as del nue$o sistema de financiaci"n de las !! 33 de r'2imen com/n y !iudades con Estatuto de 3utonom4a, y por otro lado, por cuanto las !! 33 tienen atribuidas una serie de competencias normati$as en 'ste sentido, ya .ue pueden aprobar los tipos de 2ra$amen correspondientes a las concesiones administrati$as, a las trasmisiones de bienes muebles e inmuebles, a la constituci"n y cesi"n de derec-os reales sobre los citados bienes y a los arrendamientos de bienes muebles e inmuebles& Por lo dem%s, tambi'n pueden aprobar deducciones y bonificaciones y re2ular los aspectos de 2esti"n y de li.uidaci"n del impuesto& *.1.!. I%&uestos es&eciales. 6on tributos indirectos .ue 2ra$an la fabricaci"n, importaci"n y, en su caso, circulaci"n de determinados productos, y se re2ulan por la Ley 3)*+002, de 2) de diciembre, de :mpuestos especiales& Estos impuestos se confi2uran como impuestos sobre consumos espec4ficos, 2ra$ando el consumo de unos determinados bienes, adem%s de lo .ue lo -ace el :F3 en su condici"n de impuesto 2eneral& Este doble 2ra$amen se =ustifica en raB"n a .ue el consumo de los bienes .ue son ob=eto de estos impuestos 2enera unos costes sociales .ue deben ser sufra2ados por los consumidores, mediante una imposici"n espec4fica .ue 2ra$e selecti$amente estos consumos, cumpliendo, adem%s de su funci"n recaudatoria, una finalidad e#trafiscal como instrumento de las pol4ticas sanitarias y de medio ambiente, entre otras, al colaborar en desalentar el uso y consumo de dic-os art4culos (tabaco, alco-ol e -idrocarburos)A de a-4, el nombre con .ue tambi'n se les desi2na, impuestos de ordenamiento& En 'ste sentido, el PLPGE 2005 actualiBa al 2D los tipos impositi$os sobre el 3lco-ol y Bebidas 3lco-"licas y el impuesto sobre las labores de tabaco, modificando a tal fin la Ley 3)*+0)2 de los :mpuestos Especiales&

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). !T !' T I+#T!'. Ba=o el ep42rafe 7 tros (ributos9, el PLPGE 2005 re2ula los distintos tipos, cuant4as o 2ra$%menes con los .ue la -acienda Estatal recauda recursos en raB"n de la utiliBaci"n de determinados bienes o ser$icios considerados de dominio p/bico& ..1.1. Tasas. 3s4, podemos definir las tasas como los tributos cuyo -ec-o imponible consiste en la utiliBaci"n del dominio p/blico, la prestaci"n de un ser$icio p/blico, o la realiBaci"n por la 3dministraci"n de una acti$idad .ue se refiera, afecte o beneficie de modo particular a la persona obli2ada al pa2o de dic-o tributo& Por lo tanto, cuando el Estado u otro ente p/blico tiene or2aniBada la satisfacci"n de una necesidad colecti$a y una persona trata de beneficiarse de ello mediante una prestaci"n indi$idualiBada, se la obli2a a pa2ar el tributo denominado tasa& El PLPGE 2005 se ocupa de actualiBar las cuant4as fi=as de las tasas de la Eacienda Estatal al 2D, con la e#cepci"n de a.u'llas creadas o actualiBadas espec4ficamente durante el 2005, con el fin de e$itar la doble imposici"n& Por otra parte, se mantienen los tipos o cuant4as fi=as establecidas para los =ue2os de suerte, en$ite o aBar (casinos, m%.uinas de =ue2o, etc&) en el importe .ue se estableci" para el ao 200C, y se actualiBa la tasa por reser$a del dominio p/blico radioel'ctico, de acuerdo con la Ley de Presupuestos Generales de 2003& Por lo dem%s, sealar .ue desde el Gobierno se pretende la creaci"n de nue$a Ley de (asas, .ue reco2er% las modificaciones de al2unas tasas y precios p/bicos .ue por su naturaleBa, no se pueden incluir en la LPGE& 5. ,A-! A$I%N .INA-. 3ntes de entrar en el bre$e resumen de lo anteriormente e#puesto, con$iene detenerse en la creaci"n, o al menos el intento, por parte del 2obierno de un $erdadero nue$o tributo& Efecti$amente, la ?3 C) del PLPGE 2005 re2ula (al aadir una disposici"n adicional no$ena a la Ley 25*+000 del 5edicamento) un $erdadero tributo sobre la fabricaci"n o importaci"n de medicamentos, sustancias medicinales y dem%s

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productos sanitarios .ue se dispensen a tra$'s de receta oficial del 6istema 8acional de 6alud& ?e $i2encia indefinida, dic-a ?3 entrar4a en $i2or el + de enero de 200C, y se confi2ura como una obli2aci"n cuatrimestral de in2reso por descuentos de los empresarios, 2rupos empresariales, fabricantes e importadores de dic-as sustancias, consistiendo en la aplicaci"n de determinados porcenta=es se2/n escala sobre el $olumen cuatrimestral de $entas& Por tanto, tiene todas las notas necesarias para ser un $erdadero tributo, ya .ue sus elementos esenciales aparecen claramente e#puestos@ e#iste e#i2encia coacti$a, -ec-o imponible, su=etos pasi$os, bases y tipos& 6in embar2o, y por lo .ue se comenta al inicio de 'ste traba=o, 'sta ?3 tiene escasas posibilidades de prosperar, puesto .ue la creaci"n de tributos por la $4a de los Presupuestos Generales del Estado contra$iene lo dispuesto en el art4culo +3, de la !onstituci"n, pero adem%s, y ya .ue supone un tributo .ue no se e#i2e en la fase final del consumo, sino en un estado pre$io, (fabricaci"n, importaci"n), podr4a resultar contrario al sistema comunitario de la imposici"n indirecta sobre el $olumen de ne2ocios, ya .ue el art4culo 33 de la ?irecti$a ,,*3))*!EE pro-4be la creaci"n de cual.uier impuesto, derec-o o 2ra$amen .ue ten2a car%cter de impuesto sobre el $olumen de ne2ocios, como es el caso& Por lo dem%s, sealar en relaci"n a 'ste tributo .ue si bien es cierto .ue el Gobierno suprime la ya citada Ley de 3compaamiento, no parece muy saludable .ue se insista en re2ular determinados aspectos, (como cual.uiera relacionado con el 6istema 8acional de 6alud) mediante la inclusi"n en el PLPGE de disposiciones adicionales claramente desistematiBadas de su ubicaci"n natural, puesto .ue si lo .ue se pretende es 2ra$ar determinados $ol/menes de beneficio empresarial, o posiblemente para este caso, fomentar el uso de medicamentos 72en'ricos9, se pueden iniciar los tr%mites le2islati$os oportunos para reformas las normas sustentadoras de 'ste tipo de prestaciones& Pues bien, con lo anteriormente e#puesto el panorama en materia tributaria en el PLPGE 2005 es de poca rele$ancia& Efecti$amente, incluso cabe pre2untarse si -a -abido un cambio de Gobierno, puesto .ue si bien es cierto .ue parece ser ras2o distinti$o del actual e=ecuti$o un determinado ni$el de transparencia (al omitir la Ley de

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3compaamiento), desde un punto de $ista pr%ctico las modificaciones parecen calcadas del presupuesto del e=ercicio anterior& !omo nota 2eneral, se aprecia un incremento del 2D en di$ersos tributos y tasas, en consonancia con la pre$isi"n de inflaci"n y el mantenimiento del mismo ni$el de presi"n fiscal sobre m/ltiples obli2ados tributarios& Por otra parte, la deflactaci"n de la tabla del :;P< pretende compensar el diferencial de inflaci"n y e$itar la subida de la presi"n fiscal, por primera $eB desde el ao 2000, aun.ue tambi'n es cierto .ue solo se eliminar%n en parte los efectos de la inflaci"n, puesto .ue el diferencial acumulado en los /ltimos aos resulta superior al porcenta=e resultante de la mentada deflactaci"n& Para concluir es importante $ol$er a reiterar .ue la promul2aci"n de la nue$a Ley General (ributaria si .ue -a producido importantes cambios en la materia& La aparici"n de las actas con acuerdo, (de similar factura a las 3ctas de la :nspecci"n de (raba=o), la posibilidad de re$ocaci"n de actos de aplicaci"n de tributos y de imposiciones de sanciones por parte de la 3dministraci"n, o los distintos supuestos sobre responsabilidad deri$ada de contratas y subcontratas (tambi'n de similar factura a las disposiciones contenidas en 'ste sentido en materia de 6e2uridad y 6alud Laboral, 6e2uridad 6ocial, etc), son nue$as re2ulaciones .ue en otro momento, -ubieran sido canaliBadas posiblemente a tra$'s, bien de los PGE, bien de la Ley de 3compaamiento& Esto tambi'n e#plicar4a la escaseB de no$edades en materia tributaria para el ao pr"#imo&