Fuente: www.caballerobustamante.com.

pe Derechos Reservados

Informativo Caballero Bustamante

ARTCULO DE LA SEMANA Gastos de viaje: Nuevas disposiciones aplicables para el ejercicio 2013
En el presente informe especial, partiendo de los conceptos esenciales correspondientes a los gastos deducibles, abordaremos la temtica correspondiente a los gastos de viaje, como elemento coadyuvante en la generacin de la renta, en la medida que se relacionan con actividades propias del objeto del negocio, para lo cual analizaremos recientes pronunciamientos jurisprudenciales, as como el cambio operado para el 2013 en relacin con el importe mximo para los gastos de viaje al interior del pas.
finalidad no se llegue efectivamente a concretar (osea potencial), dado que lo que deber valorarse en estos casos, ser la orientacin del mismo. En nuestra legislacin fiscal, el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, LIR en adelante, recoge el mencionado principio como premisa general a considerar para efectos de la deduccin de un gasto en la medida que no exista limitacin expresa. Respecto al Principio de Causalidad consagrado en el artculo 37 de la LIR, el rgano Colegiado ha sealado en la RTF N 0247010-2011 que: () al respecto debe manifestarse que el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que a fin de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccin no est expresamente prohibida por esta ley. Que conforme ha sealado este Tribunal en la Resolucin N 06769-5-2003 los gastos deducibles del Impuesto a la Renta recogen el principio de causalidad, esto es, que todo ingreso debe estar relacionado con un gasto cuya causa sea la obtencin de dicha renta o el mantenimiento de su fuente productora, nocin que debe analizarse en cada caso en particular, esto es, que todo ingreso debe estar relacionado con un gasto cuya causa sea la obtencin de dicha renta o el mantenimiento de su fuente productora, nocin que debe analizarse en cada caso en particular, considerando los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, la naturaleza de las operaciones realizadas por cada contribuyente, el volumen de stas, etc., pues puede suceder que la adquisicin de un mismo bien o servicio para una empresa constituya un gasto deducible mientras que para otra no (el subrayado es nuestro); sobre este punto, apreciamos que se ha producido una evolucin en el concepto, ya que en anteriores pronunciamiento, se haba sostenido por parte del rgano Colegiado que la causalidad deba entenderse en un sentido amplio, habindose atemperado dicha posicin hacia la menos extrema de analizar la situacin particular del contribuyente en especfico, hecho que consideramos ms acorde con la equidad que debe gobernar la relacin jurdico tributaria. Complementariamente al cumplimiento del Principio de Causalidad de los gastos de viaje al interior y exterior del pas, se requiere ponderar su deducibilidad, toda vez que deviene en imprescindible observar los criterios de Razonabilidad, Proporcionalidad y Normalidad, a fin de merituar los mismos y determinar el carcter de deducible o no del gasto.

3. En torno a la necesidad del viaje

En virtud al artculo 37 de la LIR, a efectos de determinar la deducibilidad de los gastos de viaje y viticos debe tenerse en cuenta el Principio de Causalidad, en virtud al cual los gastos sern deducibles en la medida que sean necesarios para producir la renta gravada y/o mantener la fuente productora de rentas. De esta manera, como primer aspecto a observar a fin que los gastos de viaje y viticos contemplados en el inciso r) del referido artculo resulten deducibles es acreditar la necesidad del viaje con la correspondencia y con la documentacin pertinente indicando la duracin del mismo, dicho criterio se puede apreciar en la RTF N 01601-32010 que se pronuncia en el siguiente sentido: (...) los gastos de viaje materia de reparo se encuentran ligados a su actividad comercial, toda vez que al tratarse de una empresa multinacional realiza sus actividades en base a polticas regionales que se dictan prcticamente para todas sus actividades, siendo necesario efectuar coordinaciones con otras sucursales o subsidiarias y que los destinos usuales,(..) toda vez que la entidad es una sucursal de una multinacional, resulta razonable que sus funcionarios que figuran en su planilla hayan efectuado viajes a las distintas (), para efectuar reuniones de coordinacin, (), as como a recibir diversos cursos de capacitacin necesarios para la mejor gestin de las actividades propias de la sucursal, determinndose por lo tanto la necesidad del viaje y con ello la causalidad (el subrayado nos corresponde).

1. Introduccin
En cumplimiento de la finalidad de realizar actividades propias del giro del negocio, muchas empresas se ven en la imperiosa necesidad de enviar a sus trabajadores hacia un lugar diferente de aqul en que desarrolla sus actividades, ya sea una provincia del interior del pas o inclusive al extranjero, ello con la finalidad de cumplir con la labor que le fuera encomendada por su principal. En tal sentido, la Ley del Impuesto a la Renta nos establece pautas y lmites a considerar para la calificacin de los gastos incurridos con motivo de viajes, ya sea al interior o exterior del pas, a efectos de su deduccin como gasto para el clculo de la renta neta de tercera categora, aspectos que sern motivo de anlisis a lo largo del presente informe.

2. El Principio de Causalidad
La determinacin de un gasto o egreso como deducible no se fundamenta en lo absoluto en el mero cumplimiento de aspectos formales como la acreditacin del mismo con el respectivo comprobante de pago o documento autorizado sino que en primer lugar implica la existencia de causalidad, es decir, la determinacin del hecho que dio pie a su realizacin, y su relacin o nexo encaminado a la generacin de rentas gravadas o el mantenimiento de la fuente. En este aspecto, cabe precisar que ello no impedir la deduccin de un gasto cuya

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe Derechos Reservados

Informativo Caballero Bustamante

3.1. Acreditacin de la realizacin del viaje Una vez acreditada la necesidad del viaje, se deber sustentar la realizacin del viaje con el pasaje respectivo. 3.1.1. Requisitos que deben contener los Boletos de viaje Transporte terrestre Este tipo de documentos son considerados como Comprobantes de Pago de acuerdo a lo dispuesto en el inciso l) del numeral 6.1 del artculo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado mediante Resolucin de Superintendencia N 007-99/ SUNAT, los mismos que son utilizados para sustentar costo o gasto y crdito deducible mas no crdito fiscal del IGV dado que dicho servicio se encuentra exonerado (con excepcin del transporte ferroviario) del impuesto al constituir transporte pblico de pasajeros en el pas. 3.1.2. Requisitos que deben contener los Boletos de viaje Transporte areo En cuanto a los boletos de transporte areo de pasajeros, stos deben cumplir con los requisitos establecidos en la Resolucin de Superintendencia N 166-2004/SUNAT (04.07.2004), los mismos que podrn ser emitidos tambin a travs de medios electrnicos. Cabe indicar que el transporte areo se encuentra gravado con el IGV, conforme al numeral 2 del Apndice II de la Ley del IGV.

la escala de viticos del sector pblico regulada por el Decreto Supremo N 181-86-EF (31.05.1986), disponiendo la siguiente escala:
Nivel de Funcionarios Pblicos, Empleados de Confianza, Servidores Pblicos y CAS Escala de Viticos Directores generales, Jefes de Oficina General, Gerentes Generales, Gerentes Regionales, Asesores de Alta Direccin, Directores Ejecutivos y Directores, Funcionarios que desempeen cargos equivalentes y las personas contratadas bajo la modalidad de Contratos Administrativos de Servicios CAS que desempeen funciones equivalentes: S/. 210.00

der del doble del monto que, por este concepto, concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarqua; siendo ello as, y teniendo en consideracin que el monto fijado por el Decreto Supremo N 0072013-EF para los referidos funcionarios de carrera de mayor jerarqua es de S/. 320.00 por da, el doble de dicha cifra constituye el lmite para los viajes al interior del pas, es decir de S/. 640.00 a partir del 24.01.2013.

5. Documentacin sustentatoria
En el caso de viajes realizados al interior del pas, los gastos por viticos debern sustentarse con los respectivos comprobantes de pago, los cuales, debern estar a nombre de la empresa y cumplir con todos los requisitos previstos en el Reglamento de la materia, tal como lo dispone el inciso n) del artculo 21 del Reglamento de la Ley. Por otra parte, el Tribunal Fiscal al emitir la RTF N 04096-4-2010, con apropiado criterio manifiesta que no resulta relevante para efectos del Impuesto a la Renta si dicho importe ha sido aprobado por la Junta General, sino que el contribuyente sustente los importes incurridos con documentos autorizados por la normatividad vigente. 5.1. Es posible acreditar los gastos de viticos registrndolos en la planilla de remuneraciones? Al respecto, la Administracin Tributaria en el Informe N 022-2009-SUNAT/ 2B0000, ha establecido que: Los gastos por concepto de viticos no se acreditan con la anotacin de los mismos en la planilla de remuneraciones. No es posible justificar para fines del Impuesto a la Renta el gasto por los viticos que requiere el personal desplazado para el cumplimiento de sus funciones mediante la anotacin en la planilla de remuneraciones del pago de una cantidad con el detalle del concepto y das del desplazamiento efectuado por el personal (el subrayado nos corresponde).

3.2. Composicin de los Gastos por Viticos El mencionado inciso r) del artculo 37 de la LIR respecto a los gastos de viticos establece que estos estn compuestos por los gastos de alojamiento, alimentacin y movilidad; cabe precisar que ste ltimo concepto fue incorporado por el artculo 14 del Decreto Legislativo N 970, vigente a partir del 1 de enero del 2007.

4. Lmite deducible de los Gastos por Viticos

Adems de lo ya sealado se dispone que el importe del vitico que se conceda no podr exceder del doble del monto, que por este concepto concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarqua. 4.1. Lmite deducible por viajes al interior del pas Mediante el Decreto Supremo N 028-2009-EF (05.02.2009) se derog

Siendo ello as, tenemos que el lmite mximo deducible es = S/. 210 x 2 = S/. 420 Nuevos soles. En consecuencia el lmite diario mximo deducible para el sector privado a partir del 06.02.2009 asciende a S/. 420.00. No obstante ello, con fecha 23.01.2013 se ha publicado en el Diario Oficial El Peruano el Decreto Supremo N 007-2013-EF, vigente a partir del 24.01.2013, que establece los montos para el otorgamiento de viticos para viajes en comisin de servicios en el territorio nacional, dispositivo que en su artculo 1 a la letra establece lo siguiente: Artculo 1.- Montos para el Otorgamiento de Viticos Establzcase que los viticos por viajes a nivel nacional en comisin de servicios para los funcionarios y empleados pblicos, independientemente del vnculo que tengan con el Estado; incluyendo aquellos que brinden servicios de consultora que, por la necesidad o naturaleza del servicio, la entidad requiera realizar viajes al interior del pas, es de Trescientos Veinte y 00/100 Nuevos Soles (S/. 320,00) por da. En el caso de los Ministros de Estado, Viceministros, Jefes de Organismos Constitucionalmente Autnomos, Presidente del Poder Judicial, Jueces Supremos, Fiscales Supremos y Presidentes Regionales, Secretarios Generales, Jefes de Organismos Pblicos, Presidentes de Cortes Superiores, Jueces Superiores, Fiscales Superiores y Alcaldes, les corresponder Trescientos Ochenta y 00/100 Nuevos Soles (S/. 380,00) de viticos por da (el subrayado nos corresponde). Cabe recordar que, en atencin a lo previsto por el inciso n) del artculo 21 del Reglamento de la LIR, los gastos de viaje al exterior o al interior del pas, por concepto de viticos (alojamiento, alimentacin y movilidad), no pueden exce-

6. Lmite deducible para viticos por viajes al exterior

Para determinar el lmite mximo deducible de viticos por viajes al exterior, se debe considerar lo regulado en el Decreto Supremo N 047-2002-PCM (06.06.2002) que establece la escala de viticos que se le otorga a los funcionarios y servidores del sector pblico en funcin a la zona geogrfica. En tal sentido,

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe Derechos Reservados

Informativo Caballero Bustamante

en virtud a lo establecido en el inciso r) del artculo 37 de la LIR el lmite ser el doble

de lo que se le otorgue a dichos servidores tal como se muestra en el siguiente cuadro:

Importe por viticos al exterior deducible tributariamente por da Lmite viticos Lmite Lmite que puede que el Gobierno aplicable ser sustentado Central otorga a sus para con Declaracin Zona de funcionarios el sector Jurada mayor jerarqua privado (*) (C) (A) (B) (30% x B ) frica, Amrica Central y Amrica del Sur US$ 200 US$ 400 US$ 120 Amrica del Norte US$ 220 US$ 440 US$ 132 Caribe y Oceana US$ 240 US$ 480 US$ 144 Europa y Asia US$ 260 US$ 520 US$ 156

(*) Constituye el doble del monto que corresponde a los funcionarios de mayor jerarqua.

6.1. Documentacin Sustentatoria El inciso n) del Reglamento de la LIR, en concordancia con lo regulado en el inciso r) del artculo 37 de la LIR, dispone que: Los gastos de alojamiento se sustentarn nicamente con los documentos emitidos en el exterior referidos en el artculo 51-A de la LIR. Los gastos de alimentacin y movilidad, se sustentarn con los comprobantes de pago o con una declaracin jurada, hasta el 30% del doble del monto que, por concepto de viticos, concede el Gobierno Central a sus funcionarios de carrera de mayor jerarqua. El inciso n) del artculo 21 del Reglamento establece que con ocasin de cada viaje se puede sustentar los gastos por concepto de alimentacin y movilidad, respecto de una misma persona, nicamente con una de las formas previstas antes sealadas. Es as, que en el caso que dichos gastos no se sustenten, nicamente bajo una de las formas previstas anteriormente sealadas, slo proceder la deduccin de aquellos gastos que se encuentren acreditados con documentos emitidos en el exterior de conformidad a las disposiciones legales del pas respectivo, siempre que conste en ellos la informacin sealada en el artculo 51-A de la LIR tal como lo seala el inciso o) del artculo 21 del Reglamento de la LIR, que se detalla a continuacin: a) El nombre, denominacin o razn social. b) El domicilio del transferente o prestador del servicio. c) La naturaleza u objeto de la operacin. d) Fecha de la operacin. e) Monto. Asimismo si dichos documentos se encontrasen en un idioma distinto al castellano, el contribuyente deber presentar una traduccin al castellano cuando

as lo solicite la SUNAT, no siendo obligacin que la misma tenga que ser una traduccin de carcter oficial. Finalmente cabe indicar que tanto para los viticos al exterior como dentro del pas no les resulta aplicable la regulacin dispuesta en el inciso a1) del artculo 37 de la LIR, referida a los gastos por concepto de movilidad, a pesar de la proximidad que existe entre estos temas.

7.3. Gastos de pasajes y viticos incurridos en favor de perceptores de renta de cuarta categora Considerando que los gastos de pasajes y viticos que se consideran aceptables para fines del Impuesto a la Renta, corresponden a los realizados por el personal con el cual mantiene una relacin laboral (relacin de dependencia), se excluye liminarmente a los trabajadores independientes; no obstante ello, dichos gastos sern deducibles en tanto se consideren como parte de la retribucin a percibir por el profesional independiente, el mismo que deber incluir en el recibo por honorarios y sobre la cual deber aplicarse la retencin del Impuesto a la Renta de cuarta categora a efectos de su deduccin como gasto. 7.4. Otros gastos efectuados en el viaje Aquellos gastos efectuados por telfono y otros que guarden relacin directa con el viaje efectuado, sea al interior o al exterior del pas, podrn ser deducibles en su totalidad siempre y cuando se encuentren debidamente sustentados con el respectivo comprobante de pago o documento que haga sus veces en el caso de gastos realizados en el exterior, y se acredite el cumplimiento del Principio de Causalidad y los Criterios de Razonabilidad, Proporcionalidad y Normalidad a que hemos hecho referencia en los prrafos precedentes.

7. Gastos de Terceros
7.1. Gastos de acompaantes El inciso n) del artculo 21 del Reglamento de la LIR seala de manera expresa que no ser deducible como gasto, aquellos que correspondan a los acompaantes de la persona a la que la empresa encomend su representacin; esta postura se encuentra corroborada por la RTF N 03103-4-2010. 7.2. Gastos de pasajes y viticos incurridos en favor de sujetos no domiciliados Otro aspecto importante relacionado con el tema materia de anlisis es el relacionado con los gastos de pasajes y viticos asumidos por la empresa por terceros no domiciliados que brindarn servicios a la empresa (domiciliada). En principio, estos gastos sern reparados en razn a que el referido personal no mantiene una relacin laboral con la empresa. En estos casos, los gastos asumidos representan para el no domiciliado mayor renta, conforme al criterio establecido en la RTF N 07645-4-2005, jurisprudencia de observancia obligatoria que dispone que: Los gastos por concepto de pasajes, hospedaje y viticos asumidos por un sujeto domiciliado () de un sujeto no domiciliado constituyen renta gravable de ste ltimo. Cabe resaltar que, al incluir estos gastos como un costo del servicio tiene el efecto de hacer deducible los gastos asumidos.

8. Es posible sustentar la causalidad del gasto mediante copias simples?

Con la finalidad de poder dar respuesta a esta interrogante nos vamos a servir de la RTF N 03678-10-2012 de fecha 14.03.2012 en el cual se discuta la procedencia de deducir los gastos correspondientes a pasajes areos, nicamente con copias de la transferencia al exterior para la inscripcin a un congreso, copia del recibo emitido por los organizadores y copia del certificado del participante: Que por otro lado el artculo 41 de la citada Ley del Procedimiento Administrativo General establece que para el cumplimiento de los requisitos correspondientes a los procedimientos, las entidades estn obligadas a recibir en vez de la documentacin oficial a la cual reemplazan con el mismo mrito probatorio: 41.1.1. copias simples o autenticadas por los fedatarios institucionales, en reeemplazo de documentos originales o copias legalizadas notarialmente de tales documentos,

Fuente: www.caballerobustamante.com.pe Derechos Reservados

Informativo Caballero Bustamante

siendo que las copias simples sern aceptadas, estn o no certificadas por notarios, funcionarios o servidores pblicos en el ejercicio de sus funciones y tendrn el mismo valor que los documentos originales para el cumplimiento de los requisitos correspondientes a la tramitacin de procedimientos administrativos seguidos ante cualquier entidad. Que a su vez el numeral 42.1 del artculo 42 de la citada ley establece que todas las declaraciones juradas, los documentos sucedneos presentados y la informacin incluida en los escritos y formularios que presenten los administrados para la realizacin de procedimientos administrativos, se presumen verificados por quien hace uso de ellos, as como de contenido veraz para fines administrativos, se presumen verificados por quien hace uso de ellos, as como de contenido veraz para fines administrativos, salvo prueba en contrario. (...) Que de lo expuesto, se tiene que la recurrente no se encontraba obligada a presentar copias legalizadas de la documentacin presentada en la etapa de fiscalizacin a efecto de acreditar la realizacin del Congreso Mundial de Seguridad entre el 4 al 6 de setiembre de 2002 que origin el gasto en los pasajes areos observados, siendo que en caso la Administracin hubiera considerado necesario contar con copias legalizadas o certificadas de los citados documentos debi requerir a la recurrente los originales a fin de autenticar las copias fotostticas, lo que no hizo. Que en ese sentido, el hecho de haber presentado solo copias simples de su documentacin no es bice para que la Administracin valide la misma, asimismo, sobre el hecho que la recurrente no sustent de que manera el gasto generado en dicho congreso le permitir generar renta o mantener la fuente, resulta razonable considerar que siendo la recurrente una empresa dedicada a la seguridad privada, la asistencia de su Gerente en el Congreso Mundial de Seguridad organizado

en Brasil le permitira conocer la forma como la actividad gravada que realiza se lleva a cabo en otros pases y realidades distintas y le posibilita compartir experiencia con los dems asistentes, por lo que el beneficio para la actividad gravada se traduce en ese conocimiento adicional que se adquiere justamente por la asistencia a eventos de ese tipo. Que teniendo en cuenta lo expuesto, corresponde levantar el reparo efectuado por la Administracin correspondiente a los gastos por compra del pasaje areo Arica Santiago Sao Paulo Santiago Arica, y revocar la apelada en dicho extremo (el subrayado nos corresponde). De lo expresado por el Tribunal Fiscal, queda claro que conforme a la Ley N 27444, las copias simples tienen el mismo valor que los documentos originales, no estando el administrado obligado a proveer a la Administracin Tributaria de copias legalizadas; sin embargo, es factible que la Administracin exija la presentacin de los originales para validar las copias en el caso que tuviera duda fundada de la validez de las mismas. Finalmente, y teniendo el evento de seguridad realizado en Brasil conexin directa con el objeto social de la empresa recurrente (seguridad privada), resulta razonable considerar que va a tener un beneficio por la asistencia a estos eventos, en la medida que tendr mayores herramientas para generar la renta o mantener la fuente productora de la misma, lo que es una muestra clara del cumplimiento del Principio de Causalidad para la procedencia de la deduccin de este gasto.

9. Resulta vlido que una empresa asuma los gastos de alojamiento de su proveedor?
En relacin a la interrogante planteada en el epgrafe, la RTF N 03678-10-2012 de

fecha 14.03.2012 ha adoptado el siguiente pronunciamiento que consideramos importante analizar: Que la empresa recurrente sostiene que el 20 de febrero de 2002 compr un sistema de contabilidad y planillas a la empresa Enterprise Solutions S.A. y que por una avera en dicho sistema el proveedor envi a Norka Blas a efecto de que solucione el impase, siendo que dentro del compromiso pactado con el proveedor se comprometi a asumir el costo del hospedaje y el proveedor la movilidad. Que a efecto de acreditar su alegato la recurrente nicamente presenta copia de la Factura N 001-001826 (fojas 869) que acredita la adquisicin de un software a la empresa Enterprise Solutions S.A, sin embargo ello nicamente acredita dicha adquisicin, mas no la causalidad del gasto de hospedaje en el que incurre, el que se poda acreditar con el contrato de mantenimiento suscrito con dicho proveedor, o con cualquier documento que acredite la obligacin de la recurrente de pagar el hospedaje del personal de su proveedor en caso de averas en el sistema adquirido, lo que no ha ocurrido en el caso de autos, por lo que el reparo efectuado por la Administracin se encuentra arreglado a ley correspondiendo mantenerlo (el subrayado nos corresponde). De lo expresado por el Tribunal Fiscal es evidente que resulta factible que las empresas puedan asumir el gasto por concepto de alojamiento (hospedaje) de su proveedor, que en este caso se produjo con motivo del viaje de la trabajadora del proveedor para reparar un desperfecto del sistema contable que adquiri, debiendo quedar claro que para que proceda la deduccin del gasto este deber constar como obligacin asumida por la empresa, ya sea en el contrato de mantenimiento o en cualquier otro documento, situacin que al no cumplirse en este caso, invalid la posibilidad de tomar el gasto por parte del contribuyente. n