POTESTAD TRIBUTARIA DE LOS GOBIERNOS REGIONALES Y

LOCALES
*Francisco J. Ruiz d Cas!i""a Ponc d L#n
Vayan nuestras primeras palabras para felicitar a la Asociacin Civil Derecho y Sociedad por su
valiosa labor acadmica en el campo del Derecho y por constituir un importante ejemplo sobre la
capacidad de los alumnos universitarios para desarrollar una organizacin con niveles de
excelencia capaz de promover destacados aportes cient!ficos a travs de la prestigiosa "evista
Derecho # Sociedad$
$% In!roducci#n.
Vamos a realizar un s!udio d "a &acu"!ad 'u !inn "os
Go(irnos R)iona"s * Go(irnos Loca"s +ara crar
!ri(u!os * r)u"ar d!r,inados !,as !ri(u!arios !a"s
co,o "as -onracions. (n&icios incn!i/os
!ri(u!arios. condonaci#n. !c.
0% Sis!,a Tri(u!ario.
%l %stado es el poder pol!tico &ue est' organizado para atender asuntos de inters p(blico$ %n el
)er( nuestro %stado es (nico y descentralizado en el sentido &ue existe un reparto de poderes
seg(n se desprende de los arts$ *+ ,-- y ,-. de la Constitucin de ,..+$
Dentro de esta concepcin el %stado del )er( se encuentra organizado en tres niveles de
gobierno/ 0obierno 1acional 0obierno "egional y 0obierno 2ocal$
Cada una de estas instancias de gobierno realiza determinadas actividades &ue re&uieren
financiamiento$ Ac!ua",n! "a +rinci+a" &un! d in)rsos d"
Es!ado s " !ri(u!o.
Al respecto el %stado procura un sistema tributario. I/1n Barco Lacussan ,
entiende por sistema tributario al conjunto sincronizado de tributos con la finalidad &ue exista la
mayor racionalidad posible para esta clase de cargas econmicas &ue soportan las personas y
empresas$
Para a+un!ar a "a sis!,a!izaci#n d "os !ri(u!os con/in
s!a("cr un ,a*or )rado d in!nsidad n "a cn!ra"izaci#n d "a
r)u"aci#n d i,+us!os$ %s recomendable &ue solamente en el nivel del 0obierno
1acional exista la facultad de crear y estructurar impuestos toda vez &ue s !ra!a d" rcurso
&isca" ,1s i,+or!an! 'u r'uir un !ra!a,in!o a"!a,n! !2cnico +ara ,odu"ar
adcuada,n! sus &c!os n "a +o("aci#n. " crci,in!o d "a cono,3a * "as
&inanzas +4("icas.
Adem's de conformidad con el principio de simplicidad es conveniente en la econom!a la menor
cantidad de impuestos posible$ Si todas las instancias de gobierno 30obierno 1acional 0obierno
"egional y 0obierno 2ocal4 tuviesen la facultad de regular impuestos habr!a una proliferacin
desordenada de estos tributos &ue terminar!a por afectar muy seriamente los niveles de bienestar
de la poblacin el desarrollo de la econom!a y la eficiencia de las finanzas p(blicas$
%n cambio por el lado de las contribuciones y tasas puede existir cierta flexibilidad en cuanto al
reparto de la capacidad de regulacin por parte del %stado de tal manera &ue es factible una
distribucin m's amplia de la potestad normativa con la participacin de los tres niveles de
gobierno$
%n efecto las contribuciones y tasas constituyen ingresos fiscales &ue financian obras y servicios
estatales de menor escala y cuant!a cuya regulacin 5con las especiales caracter!sticas y
necesidades &ue re&uiere cada caso5 es preferible &ue corresponda al propio nivel de gobierno &ue
realiza las respectivas obras y servicios$
5% Cons!i!uci#n d $665.
Rosndo 7ua,an3 Cu/a 0 sostiene &ue la potestad tributaria es la facultad del
%stado para crear y regular sus ingresos tributarios$ %xisten reglas b'sicas 3principios4 cuyo
objetivo es lograr la mayor racionalidad posible en el desarrollo de esta actividad normativa$
Uno d "os +rinci+ios !ri(u!arios ,1s i,+or!an!s s " +rinci+io d rsr/a
d "*. +us !in 'u /r con "a ac!i/idad cradora d !ri(u!os.
%ntendemos &ue del principio de reserva de ley se pueden extraer los siguientes postulados/ i4
corresponde al %stado la creacin de tributos6 y ii4 existe un determinado reparto de la facultad
normativa sobre materias tributarias entre los diferentes niveles de gobierno$
De conformidad con el citado art$ 7* de la Constitucin el es&uema de la potestad para regular
ingresos tributarios &ue financian a los 0obiernos "egionales y 0obiernos 2ocales es como sigue/
a4 Congreso de la "ep(blica/ mediante ley puede regular impuestos$
b4 )oder %jecutivo/ a travs del decreto legislativo puede regular impuestos$
c4 0obierno "egional/ mediante 8rdenanza "egional puede regular contribuciones y tasas$
d4 0obierno 2ocal/ a travs de la 8rdenanza 9unicipal puede regular contribuciones y tasas$
Como se aprecia en " Pr4 "a r)u"aci#n d i,+us!os 'u &inancian a "os
Go(irnos R)iona"s * Go(irnos Loca"s s!1 cn!ra"izada n "
Go(irno Naciona". a !ra/2s d" Con)rso d "a R+4("ica * " Podr
E8cu!i/o. En ca,(io "os Go(irnos R)iona"s * Go(irnos Loca"s
au!or)u"an sus con!ri(ucions * !asas.
A pesar &ue este es&uema es claro en la pr'ctica se advierte la existencia de casos
donde en el fondo el 0obierno "egional o 0obierno 2ocal crean impuestos a pesar &ue
no tienen facultad constitucional Veamos algunos casos interesantes$
5.$% Go(irno R)iona".
%n el :;;7 el 0obierno "egional del Callao sostuvo &ue en su territorio circulaban
minerales &ue eran exportados a travs del puerto del Callao y &ue generaban problemas
de contaminacin ambiental en perjuicio de unas -;;;; personas$
%l 0obierno "egional empez a ejecutar obras para enfrentar este problema ambiental
gener'ndose costos &ue re&uer!an financiamiento$ )or esta razn el 0obierno "egional
del Callao pretendi crear una contribucin ecolgica mediante el proyecto de 8rdenanza
publicado en el diario %l )eruano el ;75;-5;7$
%l hecho generador de la obligacin tributaria era la exportacin de minerales tales como/
cobre plomo y zinc6 a travs del puerto ubicado en la )rovincia Constitucional del Callao$
%l deudor en calidad de contribuyente era el exportador del mineral$ )ara la
determinacin de la obligacin tributaria deb!an tomarse en cuenta los siguientes factores
de c'lculo/ i4 el ;$<= de la >?@ por cada @onelada 9trica de )lomo6 y ii4 el *= de la >?@
por cada @onelada 9trica de cobre y zinc$
Definitivamente nos encontramos ante un impuesto encubierto pues el hecho generador
de la obligacin tributaria resulta ser una actividad del sector privado 3exportacin4$ %n
cambio " 9c9o )nrador d una con!ri(uci#n d(r3a sr
d!r,inada ac!i/idad s!a!a" 'u )nr (n&icios a "a +o("aci#n.
s)4n s ds+rnd d "a Nor,a II.(% d" T3!u"o Pr"i,inar d" C#di)o
Tri(u!ario.
Adem's el contribuyente resulta ser un sujeto 3empresa exportadora del mineral4 &ue no se
beneficia directamente por la actividad ambiental del 0obierno "egional del Callao$ %n
todo caso el contribuyente debi ser el poblador &ue se beneficia por la actividad ambiental
del 0obierno "egional del Callao$
5.0% Go(irno Loca".
2a 9unicipalidad )rovincial de )iura construy un terminal b'sicamente terrestre en la
ciudad de )iura$ %n enero de ,..; para financiar la obra el 0obierno 2ocal cre la A@asa
de %mbar&ue 9unicipalB seCalando &ue la li&uidacin del tributo consist!a en el ,= del
valor del pasaje$ 1o se especificaron aspectos tales como/ hecho generador de la
obligacin tributaria contribuyente y fecha de nacimiento de la tasa$
%n octubre de ,.., la 9unicipalidad precis &ue dicho tributo m's bien era una
contribucin$ 1osotros pensamos &ue 5en rigor5 exist!an dos contribuciones$
2a primera contribucin ten!a por contribuyente a la empresa &ue usaba los ambientes del
terminal para prestar su servicio de transporte debiendo determinar el tributo a su cargo
con la al!cuota del ,= sobre el valor &ue aparec!a en cada boleto de viaje$
2a segunda contribucin consideraba como contribuyente al pasajero cuyo punto de
embar&ue se encontraba en el referido terminal debindose li&uidar el tributo a su cargo
con la al!cuota del ,= sobre el valor &ue aparec!a en el boleto de viaje$
%l @ribunal Discal mediante la "esolucin 1o *7.5<5,..7 del ,:5;:5.7 consider &ue Een
todo caso5 se trataba de una contribucin antitcnica pues el hecho generador de la
obligacin tributaria no tomaba en cuenta la actividad estatal 3construccin del terminal4 y
los beneficios para los usuarios del terminal$
Adem's este rgano resolutor seCal &ue Een definitiva5 la 9unicipalidad pretend!a crear
un impuesto toda vez &ue el hecho generador de la obligacin tributaria era un acto de
consumo/ acceso del pasajero al servicio de transporte$
:% I,+us!os +ara "os Go(irnos Loca"s; R)"a,n!o.
2os impuestos &ue financian a las 9unicipalidades se encuentran regulados en su gran
mayor!a en la llamada A2ey de @ributacin 9unicipalB E 2@9 +$ Sin embargo hasta la
fecha no existe un reglamento general$
De todos modos se advierte por parte del 0obierno 1acional a travs del )oder %jecutivo
cierta actividad reglamentaria aun&ue limitada$ <dian! " Dcr!o Su+r,o No
0$=6:=EF d" >$=>5=6: s 9a s!a("cido " R)"a,n!o d" I,+us!o a
"as A+us!as. E" Dcr!o Su+r,o No 00=6:=EF d" >$=>5=6: con!in
" R)"a,n!o d" I,+us!o a" Pa!ri,onio ?9icu"ar. E" Dcr!o
Su+r,o No >@A=0>>@=EF d" $>=>@=>@ !ra!a so(r " R)"a,n!o d"
I,+us!o a "as E,(arcacions d Rcro.
%n el caso espec!fico del ?mpuesto de Alcabala el )oder %jecutivo no ha generado un
reglamento especial$ Sin embargo la necesidad de contar con esta clase de normas &ue
viabilizan la aplicacin de una ley ha llevado a &ue el ServicioF de Administracin
@ributaria de 2ima E SA@ genere la Directiva 1o ;;,5;;G5;;;;;;,: del ,.5;75;-
Al respecto cabe preguntarse si el SA@52ima puede reglamentar una ley tributaria$ Desde
la perspectiva de la )ol!tica Discal consideramos &ue el punto de partida para reflexionar
sobre este tema debe ser la necesidad de preservar el sistema tributario nacional$
%n el caso espec!fico de los impuestos &ue financian al 0obierno 2ocal ya hemos
apreciado &ue n "a ins!ancia d Go(irno Naciona" s concn!ra "a
&acu"!ad d craci#n * s!ruc!uraci#n d s!a c"as d i,+us!os. pues
de lo &ue se trata es de racionalizar y uniformizar 3homogenizar4 los ingresos tributarios
m's importantes de las 9unicipalidades$ )or coherencia la respectiva actividad
reglamentaria tambin debe &uedar centralizada y reservada para el 0obierno 1acional$
Admitir &ue cada 9unicipalidad o SA@ tiene la facultad de reglamentar una ley tributaria es
contraria a la propuesta de un sistema tributario toda vez &ue en el )er( existen ,-++
9unicipalidades y muchas de ellas administran el ?mpuesto de Alcabala$ Si cada 0obierno
2ocal establece su propio reglamento de ?mpuesto de Alcabala existir!an diferentes
es&uemas legales de tratamiento sobre un mismo impuesto terminando por generar
muchas veces cargas tributarias francamente irracionales adem's &ue se tornar!a
bastante complejo el tratamiento del referido impuesto a nivel nacional dificultando el
accionar de las grandes empresas &ue operan en todo el pa!s como por ejemplo a&uellos
bancos &ue vienen incrementando su radio de accin y &ue se encuentran en la necesidad
de ad&uirir predios para instalar sus nuevas oficinas y tienen &ue pagar el ?mpuesto de
Alcabala por cada compra de estos inmuebles$
Desde el punto de vista del Derecho conviene tener presente &ue el art$ :;$G de la
denominada A2ey 8rg'nica de 9unicipalidadesB E 289 * establece &ue el Alcalde tiene la
atribucin de dictar decretos y resoluciones de alcald!a con sujecin a las leyes y
ordenanzas$ )or su parte el art$ *: de la 289 indica &ue los decretos de alcald!a
establecen normas reglamentarias y de aplicacin de las ordenanzas mientras &ue el art$
*+ de la 289 prescribe &ue las resoluciones de alcald!a aprueban y resuelven los asuntos
de car'cter administrativo$
Concordando estos dispositivos legales somos partidarios de la posicin interpretativa
seg(n la cual las 9unicipalidades tienen una facultad reglamentaria restringida en el
sentido &ue el Alcalde a travs del decreto de alcald!a puede reglamentar determinadas
normas de mayor jerar&u!a pero siempre &ue stas sean de nivel local$
%n este sentido un Alcalde puede reglamentar una 8rdenanza por tratarse una norma de
nivel local$ Sin embargo un Alcalde no es competente para reglamentar normas de nivel
nacional como son las leyes &ue regulan impuestos$
Con ,a*or raz#n nos +arc 'u " SAT=Li,a carc d co,+!ncia +ara
r)"a,n!ar nor,as d a"canc naciona". !a" co,o "a LT< n "a +ar! 'u
r)u"a a" I,+us!o d A"ca(a"a.
%n efecto si a nuestro entender la 9unicipalidad 9etropolitana de 2ima E 992 carece de
competencia para reglamentar leyes nacionales entonces tambin debemos sostener &ue
esta entidad no puede transferir facultades inexistentes a favor del SA@52ima en torno a la
posibilidad de reglamentar a la 2@9 en la parte &ue se refiere al ?mpuesto de Alcabala$
@% Po!s!ad !ri(u!aria d "os Go(irnos R)iona"s.
%l segundo p'rrafo del art$ 7* de la Constitucin dispone &ue el 0obierno "egional tiene la
facultad de crear modificar y suprimir contribuciones y tasas$ %ntendemos &ue se trata de
una potestad tributaria originaria con car'cter exclusivo y excluyente$
%n este sentido el 0obierno "egional cuenta con autonom!a para decidir la creacin y
desarrollar la estructuracin de la contribucin o tasa$ Al respecto/ HIu labor le compete
al 0obierno 1acional$
Desde el punto de vista de competencias positivas pensamos &ue el 0obierno 1acional
mediante el Congreso de la "ep(blica o el )oder %jecutivo pueden generar leyes o
decretos legislativos seg(n corresponda para establecer un blo&ue normativo b'sico &ue
habr' de establecer ciertos par'metros para &ue el desarrollo de la potestad tributaria
antes indicada se ejerza con el mayor grado de razonabilidad posible$
)or ejemplo se puede pensar en una ley org'nica de los 0obiernos "egionales donde se
pueden fijar ciertas reglas &ue debe tomar en consideracin el legislador regional cuando
regula la cuant!a de contribuciones y tasas$
)asando al plano de competencias negativas nos parece &ue el 0obierno 1acional no
tiene facultad constitucional para crear y desarrollar la estructura de contribuciones y tasas
&ue financian al 0obierno "egional$
Sin embargo ciertas normas &ue emanan del 0obierno 1acional podr!an hacer pensar lo
contrario$ E" ar!. 5A.c% d "a "* No 0AAB5 C L* d Bass d "a
Dscn!ra"izaci#n= s!a("c 'u cons!i!u*n rn!as d "os Go(irnos
R)iona"s "os !ri(u!os crados +or "* a su &a/or.
>na primera opcin interpretativa de esta norma legal podr!a sostener &ue el 0obierno
1acional es competente para crear impuestos contribuciones y tasas &ue financian al
0obierno "egional$ 1os parece &ue esta corriente de opinin es contraria al art$ 7* de la
Constitucin$
2a segunda opcin interpretativa puede postular &ue el art$ +7$c4 de la ley 1o :77-+ se
est' refiriendo solamente a los impuestos &ue pueden ser creados y regulados por el
0obierno 1acional$
%n virtud del principio de supremac!a constitucional establecido por el art$ <, de la
Constitucin seg(n el cual la Constitucin prevalece sobre las dem's normas legales de
menor jerar&u!a &ueda inclume el art$ 7* de la Constitucin en la parte &ue dispone &ue
el 0obierno "egional puede crear y regular contribuciones y tasas$
%l art$ +-$,4 de la 2ey 1o :77-+ indica &ue el )oder %jecutivo en el marco de la reforma
tributaria y la pol!tica de descentralizacin fiscal propone al Congreso para su aprobacin
los tributos regionales cuya recaudacin y administracin ser' de cuenta directa de los
0obiernos "egionales$
Si tomamos en cuenta &ue el art$ 7* de la Constitucin constituye un avance en el proceso
de descentralizacin en la medida &ue distribuye la posibilidad de autoregulacin de
ciertos ingresos tributarios directos 3contribuciones y tasas4 para los 0obiernos "egionales6
entonces el art$ +-$,4 de la ley 1o :77-+ m's bien puede constituir una contramarcha si se
va sostener &ue es necesaria la participacin del )oder %jecutivo y el Congreso 3rganos
del 0obierno 1acional4 para la creacin y desarrollo de la estructura de las contribuciones
y tasas &ue financian al 0obierno "egional$
%n virtud del principio de supremac!a constitucional somos partidarios de la posicin
interpretativa seg(n la cual el art$ +-$,4 de la ley 1o :77-+ se refiere solamente a los
impuestos &ue financian al 0obierno "egional$
)or otra parte el art$ ,;$,4 del Decreto 2egislativo 1o .<< &ue regula la descentralizacin
fiscal prescribe &ue los 0obiernos "egionales podr'n proponer directamente al Congreso
de la "ep(blica la creacin de contribuciones y tasas destinadas a financiar las obras
p(blicas o los servicios p(blicos &ue sean de su competencia$
1uevamente nos encontramos ante un dispositivo legal &ue va en direccin de la
descentralizacin fiscal y Esin embargo5 termina por ir en marcha contraria en materia de
contribuciones y tasas &ue financian al 0obierno "egional pues se resta autonom!a
normativa a esta instancia de gobierno$
Desde luego somos partidarios de la posicin &ue sostiene &ue Een virtud del principio de
primac!a constitucional5 carece de validez jur!dica lo dispuesto por el art$ ,;$,4 del Decreto
2egislativo no .<<$
D% Con!ri(ucions * !asas r)iona"s; ("o'u nor,a!i/o (1sico
%n el art$ 7* de la Constitucin de ,..+ se dispone &ue los 0obiernos "egionales pueden
crear contribuciones y tasas con los l!mites &ue seCala la ley$ Si la instancia de gobierno
regional se encuentra facultada para crear y regular contribuciones y tasas/ H%xisten leyes
&ue conformen un blo&ue normativo b'sico &ue fije par'metros para &ue los 0obiernos
"egionales procedan con el ejercicio de la indicada potestad con el mayor grado de
razonabilidad posibleJ$
2a respuesta parece ser negativa$ %sta situacin se explica por&ue las normas legales &ue
emanan del 0obierno 1acional &ue acabamos de analizar suponen &ue el 0obierno
"egional no tiene potestad para autoregular sus contribuciones y tasas$ )or tanto resultar!a
innecesario un blo&ue normativo b'sico$
1osotros insistimos en postular &ue el 0obierno "egional tiene plena facultad para crear y
desarrollar la estructura de sus contribuciones y tasas de tal modo &ue es necesaria la
generacin de un blo&ue normativo b'sico cuyo diseCo y expedicin corresponde al
0obierno 1acional$
A% Con!ri(ucions * !asas ,unici+a"s; ("o'u nor,a!i/o (1sico
%l %stado del )er( acusa una seria debilidad institucional$ %ste problema se reproduce en
los tres niveles de gobierno$ %n el caso espec!fico de los 0obiernos 2ocales sobretodo los
&ue se encuentran en los lugares m's alejados de las grandes ciudades modernas se
aprecia la falta de una pol!tica institucional al interior de cada 9unicipalidad existe una
organizacin interna poco tcnica personal insuficientemente capacitado bajos sueldos
inmoralidad falta de infraestructura etc$
%n medio de esta realidad los 0obiernos 2ocales tienen la facultad constitucional de crear
y estructurar contribuciones y tasas$ %ntonces resulta necesario todo un marco normativo
3blo&ue normativo b'sico4 &ue establezca l!mites para el ejercicio de esta facultad
regulatoria por parte de los 0obiernos 2ocales con la finalidad &ue el tributo creado sea
eficiente para el inters fiscal y &ue no perjudi&ue el bienestar de las personas as! como el
crecimiento de la econom!a$
)or esta razn el art$ 7* de la Constitucin de ,..+ establece &ue los 0obiernos 2ocales
detentan potestad tributaria para regular contribuciones y tasas con los l!mites &ue seCala
la ley$
Al respecto entendemos &ue estas instancias de gobierno cuando van a crear estructurar
modificar o suprimir contribuciones y tasas deben tomar en cuenta diversos dispositivos
legales muy importantes$
%n este sentido el legislador municipal debe tener presente el Cdigo @ributario pues a&u!
se encuentran las reglas b'sicas aplicables a cual&uier tributo$
Adem's el legislador municipal tiene &ue considerar las normas pertinentes establecidas
en la 289$ )or ejemplo en el art$ *; de la 289 se encuentran reglas sobre la validez de la
8rdenanza en materia tributaria &ue viene a ser el instrumento legal v'lido para regular
contribuciones y tasas municipales$
As! tambin el legislador municipal tiene &ue atender al texto de la 2@9 sobretodo en la
parte &ue regula a las contribuciones y tasas municipales$ )or ejemplo en el art$ G. de la
2@9 se han establecido l!mites para el incremento de arbitrios dentro del mismo ejercicio
fiscal$
Dinalmente en el caso espec!fico de la tasa denominada Alicencia de funcionamientoB el
legislador municipal debe prestar atencin a la ley 1o :-.7G del ;<5;:5;7 donde se
establecen ciertos par'metros para regular esta clase especial de tasa$
Kustamente en el tema del tributo5licencia se puede apreciar la importancia de contar con
un blo&ue normativo b'sico &ue establezca l!mites al legislador municipal pues 5en caso
contrario5 los 0obiernos 2ocales al recurrir al mecanismo del cobro de la tasa5licencia sin
mayores par'metros correr!an mayor riesgo de causar graves perjuicios a la econom!a y
el pa!s$
)or ejemplo muchas 9unicipalidades 5por causa de su debilidad institucional5 abusan
sobre el nivel de cuant!a &ue el contribuyente debe pagar por concepto de la tasa5licencia
de funcionamiento$
%n el caso espec!fico de la micro y pe&ueCa empresa estos excesos constituyen
verdaderas barreras burocr'ticas &ue impiden &ue los agentes econmicos puedan
ingresar al mercado formal gener'ndose importantes perjuicios para el pa!s$
B% E-onraci#n n ,a!ria d con!ri(ucions * !asas.
Csar Cosciani < sostiene &ue 5en virtud del principio de retribucin5 el %stado realiza
obras y servicios cuyos usuarios son las personas naturales y empresas6 por tanto cada
uno de estos agentes econmicos debe asumir el financiamiento de las actividades del
0obierno 1acional 0obierno "egional y 0obierno 2ocal$
Si el 0obierno "egional o la 9unicipalidad realizan obras &ue benefician al vecindario
cada uno de los agentes econmicos debe retribuir a la respectiva instancia de gobierno
mediante el pago del tributo5contribucin$
Si el 0obierno "egional o 0obierno 2ocal m's bien presta un servicio a determinada
persona cada uno de estos sujetos tiene &ue retribuir a la correspondiente instancia de
gobierno a travs del pago del tributo5tasa$
)or su parte el art$ 7* de la Constitucin establece &ue los 0obiernos "egionales y
0obiernos 2ocales tienen la facultad para exonerar del pago de contribuciones y tasas$
HIu es una exoneracin tributariaJ Korge Lravo Cucci G sostiene &ue una norma
exoneratoria impide el normal nacimiento de la obligacin tributaria$ %sta posicin tambin
ha sido asumida por el @ribunal Discal tal como se aprecia en la "esolucin 1o <;;:5:5
:;;: del :-5;-5;:$ )or tanto una exoneracin tributaria libera de esta carga tributaria a
determinado contribuyente$
Si el 0obierno "egional o 0obierno 2ocal realiza obras o presta servicios procediendo con
liberar del pago de la respectiva contribucin o tasa a determinados usuarios entonces los
costos ya incurridos por esta instancia de gobierno deben ser asumidos por alguien$ %n
este caso el propio 0obierno "egional o el resto de contribuyentes tendr!an &ue pasar a
soportar dicha carga tributaria$
Como se aprecia estos es&uemas financieros forzados a nivel del 0obierno "egional y
0obierno 2ocal son contrarios al principio de retribucin pues ya hemos precisado &ue lo
razonable es &ue cada uno de los usuarios de la actividad estatal asuma 5de modo efectivo
e individualizado5 cierta parte del financiamiento del total de la actividad de cada uno de las
referidas instancias de gobierno$
)or estas razones es antitcnica Epor contrariar al principio de retribucin5 el art$ 7* de la
Constitucin en la parte &ue faculta al 0obierno "egional y 0obierno 2ocal para establecer
exoneraciones en materia de contribuciones y tasas$ )ensamos &ue esta regla
constitucional debe ser suprimida$
Seguramente por esta razn el art :$e4 de la denominada Aley 9arco para la Dacin de
%xoneraciones ?ncentivos o Leneficios @ributariosB 7 establece &ue no se pueden
conceder exoneraciones respecto de contribuciones y tasas$
%n Derecho se puede sostener &ue la regla &ue acabamos de indicar contradice al art$ 7*
de la Constitucin y 5en virtud del principio de supremac!a constitucional establecido por el
art$ <, de la Constitucin5 debe prevalecer la regla seCalada en el referido art$ 7* de la
Constitucin seg(n la cual las 9unicipalidades tienen la facultad de exonerar del pago de
contribuciones y tasas$
6% Bn&icios incn!i/os n ,a!ria d con!ri(ucions * !asas.
)ara nosotros el beneficio consiste en &ue Ehabiendo llegado a nacer una obligacin
tributaria5 se produce cierta rebaja en la base imponible o al!cuota de tal modo &ue
disminuye la cuant!a final del tributo por pagar al %stado$
%ntendemos &ue el incentivo consiste en &ue Euna vez nacida la obligacin tributaria5 la
ley establece &ue en la respectiva li&uidacin del monto por pagar al Disco el contribuyente
va a gozar de cierta rebaja pero condicionada a la realizacin de una determinada
conducta por parte de ste$
Ahora bien desde el punto de vista del principio de retribucin tampoco cabe &ue los
0obiernos "egionales y 0obiernos 2ocales tengan la posibilidad de establecer beneficios e
incentivos en materia de contribuciones y tasas toda vez &ue una reduccin o liberacin
de la carga tributaria genera distorsin en las finanzas de estas instancias de gobierno
pues la respectiva carga tributaria individual Een vez de ser asumida por el usuario de la
actividad estatal5 termina siendo trasladada a la propia 9unicipalidad o los dem's
contribuyentes$
Dentro de este orden de ideas es acertado &ue en el art$ 7* de la Constitucin no se haya
establecido &ue el 0obierno "egional y 0obierno 2ocal poseen la facultad de establecer
beneficios e incentivos en los casos de contribuciones y tasas$
Del mismo modo nos parece correcto &ue el art :$e4 de la A2ey 9arco para la Dacin de
%xoneraciones ?ncentivos o Leneficios @ributariosB haya establecido &ue los 0obiernos
"egionales y 0obiernos 2ocales no tienen la potestad de establecer beneficios e incentivos
en materia de contribuciones y tasas$
%xisten ciertos casos &ue re&uieren un an'lisis especial$ )or ejemplo muchas
9unicipalidades indican al contribuyente &ue si realiza el pago anticipado del total del
monto anual de arbitrios entonces tendr' un descuento del ,;=$
Si vemos este punto como una estrategia financiera de la 9unicipalidad para aumentar su
potencial de li&uidez nos parece &ue se trata de una figura legal toda vez &ue no nos
encontramos ante un beneficio o incentivo tributario$
%n efecto la recaudacin anticipada de arbitrios permite al 0obierno 2ocal una mayor
capacidad de compra de bienes y servicios &ue 5por razones de volumen u ocasin5 puede
abaratar los costos operativos de la 9unicipalidad para prestar servicios p(blicos$
)or ejemplo en el contexto del alza continua del precio de la gasolina puede ser ventajoso
para la 9unicipalidad anticipar la ad&uisicin del combustible$ De este modo los costos
operativos del servicio de limpieza ser'n menores con relacin a la prestacin de servicios
futuros por parte de las respectivas unidades vehiculares encargadas de recolectar basura$
%n este sentido nos parece &ue mientras &ue los mecanismos para lograr el pronto pago
de arbitrios apuntan a satisfacer la necesidad de li&uidez de la 9unicipalidad los
beneficios e incentivos tributarios m's bien est'n dirigidos a satisfacer los intereses
econmicos de los contribuyentes$ Adem's los mecanismos &ue pretenden lograr el pronto
pago de arbitrios persiguen un incremento de las arcas fiscales mientras &ue los
beneficios e incentivos tributarios producen una disminucin de los ingresos estatales$
$>% Condonaci#n.
Se trata de una figura &ue vamos a examinarla desde diferentes planos$
$>.$% Po"3!ica Fisca".
Desde el punto de vista de 0estin )(blica la Administracin @ributaria persigue entre
otros objetivos b'sicos la eficiencia en su labor de recaudacin$ %sta eficiencia se traduce
en la captacin del ingreso tributario con el car'cter m's masivo e inmediato posible$
Si existe una masa cr!tica de contribuyentes &ue se ha retrasado en el pago de los tributos
a su cargo caben dos grandes estrategias para captar estos ingresos fiscales$
%n primer lugar el %stado5acreedor puede apuntar a la cobranza$ %s decir &ue el Disco va a
perseguir al contribuyente hasta lograr la captacin del ingreso tributario recurriendo a los
procedimientos administrativos forzosos tales como la cobranza coactiva$
%n segundo lugar el %stado5acreedor puede optar por la recaudacin$ 8 sea &ue va a
procurar &ue el propio contribuyente se acer&ue al Disco de modo voluntario para pagar
su deuda tributaria$
%n este (ltimo caso el %stado5acreedor cuenta con muchos instrumentos para lograr esta
clase de objetivo$ )or ejemplo la Administracin @ributaria puede realizar campaCas de
educacin c!vica para estimular la tica tributaria de los contribuyentes morosos$ )or otra
parte la Administracin @ributaria puede facilitar el pago fraccionado de la deuda tributaria
simplificando los re&uisitos y el procedimiento para el acogimiento a esta frmula de pago$
8tra alternativa es &ue el %stado5acreedor estime por conveniente reducir el monto o
componentes de la deuda de tal manera &ue los contribuyentes se vean inducidos al
pronto pago de sus pasivos tributarios$
$>.0% Drc9o.
Desde el punto de vista jur!dico esta (ltima alternativa se conoce como condonacin$ Al
respecto el art$ *, del Cdigo @ributario establece lo siguiente/ A2a deuda tributaria solo
podr' ser condonada por norma expresa con rango de ley$ %xcepcionalmente los
0obiernos 2ocales podr'n condonar con car'cter general el inters moratorio y las
sanciones respecto de los impuestos &ue administren$ %n el caso de contribuciones y
tasas dicha condonacin tambin podr' alcanzar al tributoB$
Carmen "obles 9oreno - seCala con acierto &ue la deuda tributaria est' compuesta por el
tributo inters moratorio y multa$ %ntendemos &ue la condonacin es la supresin del
cobro de parte o toda la deuda tributaria por decisin 3voluntad4 unilateral del %stado5
acreedor$
De conformidad con el art$ *, del Cdigo @ributario se tiene por principio una centralizacin
de la potestad de condonar deudas tributarias en cabeza del 0obierno 1acional$ )or tanto
la condonacin respecto de impuestos &ue por ejemplo financien al 0obierno 2ocal slo
puede ser establecida por el 0obierno 1acional$
1os parece acertada esta regla pues el financiamiento de los 0obiernos "egionales y
0obiernos 2ocales son temas &ue forman parte de las finanzas p(blicas en general de tal
modo &ue nos encontramos ante una variable macroeconmica &ue se encuentra muy
ligada al bienestar de la poblacin y el desarrollo econmico del pa!s$
Al respecto ntese &ue una condonacin de impuestos restar' li&uidez a las arcas
fiscales de tal modo &ue por ejemplo una 9unicipalidad tendr' menos ingresos y por
ende disminuyen sus posibilidades de realizar obras y prestar servicios con el evidente
deterioro de la calidad de vida de sus habitantes$
Del mismo modo una condonacin de impuestos provoca la disminucin de la inversin de
la 9unicipalidad en infraestructura 3pistas etc$4 de tal modo &ue se complica el accionar y
crecimiento de las empresas complic'ndose el desarrollo econmico$
$>.5% Go(irno R)iona"
%n la medida &ue actualmente los 0obiernos "egionales no cuentan con impuestos
propios entonces no cabe pensar en los intereses moratorios &ue se generar!an por la
demora en el pago de esta clase de tributos$ %ntonces menos se puede elucubrar la
posibilidad de una condonacin para esta clase de intereses$
Al respecto el art$ *, del Cdigo @ributario hace bien en no referirse a la posibilidad &ue un
0obierno "egional pueda decretar la condonacin por concepto de intereses moratorios
derivados del atraso en el pago de impuestos$
)or otra parte sabemos &ue el 0obierno "egional puede crear contribuciones y tasas$ Si
han vencido los plazos establecidos por los respectivos dispositivos legales y el
contribuyente no ha cumplido con el pago de los tributos antes referidos se comienzan a
devengar y acumular los intereses moratorios regulados por el art$ ++ del Cdigo
@ributario advirtindose un incremento de la deuda tributaria de modo constante$
%l 0obierno "egional deber!a contar con la posibilidad de reducir parte del monto de la
deuda 3intereses moratorios4 para estimular el pago de la contribucin o tasa insoluta$ Sin
embargo el art$ *, del Cdigo @ributario no contiene una autorizacin para &ue el 0obierno
"egional pueda decretar esta condonacin$
Sobre el particular creemos &ue el art$ *, del Cdigo @ributario debe ser modificado
permitiendo &ue el 0obierno "egional pueda decidir la condonacin de los intereses
moratorios respecto de las contribuciones y tasas &ue administren$
)or otra parte con relacin al tema de sanciones debemos tener presente &ue muchas
veces las contribuciones y tasas tienen &ue ser acompaCadas por el cumplimiento de
ciertos deberes formales tales como las declaraciones juradas comunicaciones etc$ &ue
se deben realizar ante la Administracin @ributaria$
%n este sentido cabe la posibilidad del no cumplimiento o cumplimiento tard!o de ciertos
deberes administrativos$ %stos casos se encuentran tipificados como infracciones en los
arts$ ,7+ y siguientes del Cdigo @ributario$ Desde el punto de vista tcnico se generan
sanciones &ue Egeneralmente5 consisten en multas$
Seg(n el art$ *, del Cdigo @ributario el 0obierno "egional no tiene la facultad de
condonar estas sanciones$ )ensamos &ue se debe modificar el art$ *, del Cdigo
@ributario permitiendo &ue el 0obierno "egional tenga la potestad de condonar sanciones
&ue son generadas por el incumplimiento de ciertos deberes administrativos$
%n efecto si un contribuyente no ha cumplido con el pago de cierta contribucin y
tampoco ha procedido con la respectiva declaracin jurada se pueden acumular una
deuda tributaria de considerable cuant!a$$ %l 0obierno "egional deber!a contar con la
facultad de condonar parte de esta deuda 3multa4 por tratarse de una estrategia v'lida para
incentivar el cumplimiento del pago de la contribucin$
$>.:% Go(irno Loca".
De conformidad con el art$ *, del Cdigo @ributario existe la posibilidad de condonar
intereses moratorios y sanciones respecto de los impuestos &ue administran las
municipalidades$
Desde luego nos parece una regla acertada pues Ecomo ya hemos indicado l!neas atr's5
la condonacin de parte de la deuda tributaria 3intereses moratorios y sanciones4 es una
herramienta &ue puede servir para incentivar el pago de impuestos omitidos$
@ambin nos parece adecuado &ue sea el 0obierno 2ocal el titular de la referida facultad
de condonacin toda vez &ue el diseCo de la estrategia &ue apunta a promover el pago de
por lo menos el impuesto insoluto debe tomar en cuenta las caracter!sticas culturales
sociales econmicas etc$ propias de cada realidad a escala local por ser stas las &ue
determinan los comportamientos finales de los contribuyentes$
%n los espacios locales donde existe una cultura masiva de abierto incumplimiento de las
reglas tributarias no es conveniente &ue la 9unicipalidad recurra a la condonacin pues
se ampliar'n las brechas de incumplimiento$
%n cambio en las localidades donde existen importantes niveles de cumplimiento de las
reglas tributarias s! es viable recurrir a la condonacin6 toda vez &ue no se va a producir la
ampliacin de las brechas de incumplimiento$
)or otra parte sabemos &ue el 0obierno 2ocal puede crear contribuciones y tasas$ A su
turno el art$ *, del Cdigo @ributario seCala &ue la 9unicipalidad puede condonar
contribuciones y tasas$
Discrepamos de esta regla pues resulta contraria al principio de retribucin y genera
distorsin en las finanzas p(blicas toda vez &ue la carga tributaria Een vez de ser asumida
por el usuario de la actividad estatal5 va a ser soportada por la propia 9unicipalidad$
Somos del parecer &ue debe eliminarse el art$ *, del Cdigo @ributario en la parte &ue
permite &ue el 0obierno 2ocal pueda condonar contribuciones y tasas$
De otro lado si han vencido los plazos legales para el pago de estos tributos se
comienzan a generar los intereses moratorios$
%l 0obierno 2ocal deber!a tener la posibilidad de establecer la condonacin de parte de la
deuda tributaria 3intereses moratorios4 para estimular el pago de la contribucin o tasa
insoluta$
Sin embargo el art$ *, del Cdigo @ributario no permite al 0obierno 2ocal la posibilidad de
condonar intereses moratorios$ 1os parece &ue el art$ *, del Cdigo @ributario debe ser
modificado para permitir &ue la 9unicipalidad pueda condonar intereses moratorios
respecto de las contribuciones y tasas &ue administren$
Dinalmente con relacin al tema de sanciones debemos tener presente &ue las
contribuciones y tasas pueden ir seguidas por el cumplimiento de ciertos deberes formales
tales como las declaraciones juradas etc$
Ante la posibilidad del no cumplimiento o cumplimiento tard!o de ciertos deberes
administrativos se configuran il!citos tipificados como infracciones en los arts$ ,7+ y
siguientes del Cdigo @ributario$ De inmediato se generan sanciones &ue Egeneralmente5
consisten en multas$
A&u! tambin advertimos &ue 5de conformidad con el art$ *, del Cdigo @ributario5 el
0obierno 2ocal no tiene la facultad de condonar estas sanciones$ 1os parece &ue se debe
modificar este dispositivo permitiendo &ue la 9unicipalidad pueda tener la potestad de
condonar sanciones$
Si un contribuyente no ha cumplido con el pago de cierta contribucin o tasa y tampoco ha
procedido con la respectiva declaracin jurada se pueden gestar una deuda tributaria de
considerable cuant!a$ %l 0obierno 2ocal deber!a contar con la facultad de condonar parte
de esta deuda 3multa4 para incentivar el cumplimiento del pago de la contribucin o tasa$
NOTAS;
M)rofesor )rincipal de la )ontificia >niversidad Catlica del )er($
,$ Larco 2acussan ?v'n$5 @eor!a 0eneral de lo @ributario$ 2ima 0rijley :;;. p'g$ :.,5
:.:$
:$ Nuaman! Cueva "osendo$5 Cdigo @ributario Comentado$ 2ima Kurista %ditores
%?"2 Iuinta %dicin :;;7 p'g$ 7*$
:$ Cuyo @exto Onico 8rdenado E @>8 actualmente vigente ha sido aprobado por el
Decreto Supremo 1o ,<G5:;;*5%D del ,<5,,5;*$
+$ Se trata de la ley 1o :7.7: del :75;<5;+$
*$ Cosciani Csare$5 %l ?mpuesto al Valor Agregado$ Luenos Aires %diciones Depalma
,.G. p'g$ ,,:$
<$ Lravo Cucci Korge$5 Dundamentos de Derecho @ributario$ 2ima )alestra :;;+ p'g$
::7$
G$ Se trata del Decreto 2egislativo 1o .77 del ,<5;+5;7$ Al respecto conviene tener en
cuenta &ue la sentencia del @ribunal Constitucional reca!da en el %xpediente 1o
;;;,G5:;;75)?P@C del ,G5;*5;. ha declarado inconstitucional al Decreto 2egislativo 1o
.77 pero Etransitoriamente5 se mantiene la vigencia de este dispositivo legal hasta
&ue el Congreso de la "ep(blica legisle sobre la materia$
7$ "obles 9oreno Carmen6 "uiz de Castilla )once de 2en Drancisco Kavier6 Villanueva
0utirrez QalRer y Lravo Cucci Korge$5 Cdigo @ributario Doctrina y Comentarios$
2ima %ditores )ac!fico :;;. p'g$ ++7$