03 Apostila - Gestao Integrada de Custos e Orcamento

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Sumrio
1. PROGRAMA DA DISCIPLINA 1
1.1 EMENTA 1
1.2 CARGA HORRIA TOTAL 1
1.3 OBJETIVOS 1
1.4 CONTEDO PROGRAMTICO 2
1.5 METODOLOGIA 2
1.6 CRITRIOS DE AVALIAO 2
1.7 BIBLIOGRAFIA RECOMENDADA 3
CURRICULUM RESUMIDO DO PROFESSOR 3

2 - CUSTOS 4

2.1 INTRODUO 4
2.2 FORMAO DO PREO DE VENDA 5
2.3 CLASSIFICAO DOS CUSTOS 8
2.4 CUSTEIO POR AORO E CSTEIO VARIAVEL 13
2.5 ANALISE DE BREAK-EVEN-POINT 18
2.6 ACEITAR OU REJEITAR UMA PROPOSTA 21

3 - ORAMENTO EMPRESARIAL 22

3.1 INTRODUAO 22
3.2 FORMALIZAAO DO PLANEJAMENTO QUINQUENAL QUALITATIVO 23
3.3 FORMALIZAAO DO PLANEJAMENTO QUINQUENAL - QUANTITATIVO 26
3.4 CONSIDERAES DE CARATER ORGANIZACIONAL 29
3.5 ORAMENTO E CONTROLE DE GESTAO 30
3.6 FORMULAO DO ORAMENTO 35
3.7 CONSIDERAES FINAIS 39

Gesto Integrada de Custos e Oramento

1
1. Programa da disciplina
1.1 Ementa
Conceitos bsicos de custos. Classificao,. Mtodos de custeio por absoro, por
contribuio (varivel). Margem de contribuio. Ponto de equilbrio. Margem de
Segurana e Alavancagem Operacional Formao de preo de venda a vista e a prazo,
Anlise de Mark-Up. Impostos incidentes sobre o preo. Deciso de aceitar ou rejeitar
uma proposta. Conceito de oramento. Finalidade do oramento. Mecanismos
oramentrios. Implantao do sistema oramentrio. Elaborao do oramento nas
diversas reas: oramento de vendas, produo operacional, despesas operacionais.
Consolidao do oramento: balano projetado, resultado projetado, fluxo-de-caixa
projetado. Controle do oramento com analise de variao da Receita e Custo
1.2 Carga horria total
24 Horas
1.3 Objetivos
Identificar as diferenas entre Contabilidade Financeira e Contabilidade de Custos.
Analisar o Break-Even-Point e a maximizao de resultado.
Diferenciar a aplicabilidade entre os mtodos de custeio absoro e varivel
Formar o preo atravs da anlise de Mark-Up
Definir Oramento e identificar suas principais vantagens para uma organizao no
processo de gesto; Fazer distino entre o Oramento Global e os Oramentos
Setoriais, Operacionais, Financeiros e de Capital;
Aplicao do modelo de Oramento setorial;
Aplicao dos mecanismos de controle.


2
1.4 Contedo programtico
Classificao dos custos: Critrios de rateio: Margem de Contribuio: Anlise de
Break-Even, apurao da margem de contribuio, margem de segurana e alavancagem
operacional como ferramentas para o processo decisrio. Custeio por Absoro e
Custeio Varivel, Anlise de Mark-up para determinao do preo de venda vista e a
prazo. Deciso de aceitar ou rejeitar uma proposta, ,Oramento Empresarial como
instrumento de gesto, Formalizao do Planejamento Qinqenal nos mbitos
qualitativo e quantitativo; Finalidade, caractersticas, vantagens e limitaes do
Oramento; Consideraes de Carter Organizacional; Controle e correo das
atividades da empresa a partir da pea oramentria;

1.5 Metodologia
Aulas expositivas com sesses de exerccios e estudo de casos
1.6 Critrios de avaliao
Prova individual (sem consulta, autorizado o uso de calculadora) 60%
Trabalhos em grupo= 40%
1.7 Bibliografia recomendada
- Assaf Neto, Alexandre, Estrutura e anlise de balanos, Editora Atlas, SP, 1998
- Deutscher, J ose Arnaldo e Pavani, Claudia, Plano de negcios, Lexikon
Editorial, RJ , 1998
- Hernandez, J os Perez e Begalli, Glaucos Antonio, Elaborao das
Demonstraes Contbeis, Editora Atlas, SP, 1999
- Matarazzo, Dante, Anlise Financeira de Balanos, Abordagem bsica e
gerencial,, Editora Atlas, SP, 2003( 6a. Edio)
- Padoveze, Clovis, Sistemas de informaes contbeis, Editora Atlas, SP, 1998
- Braga, Hugo Rocha, Demonstraes Contabeis, Estrutura, Anlise e
Interpretao, Editora Atlas, SP, 1990
- Attie, William, Auditoria, Conceitos e Aplicaes, Editora Atlas, SP, 1998
Dutra, Ren. Custos: uma abordagem prtica. So Paulo. 5a Edio. Editora Atlas.
Martins, Eliseu. Contabilidade de Custos. So Paulo. 6a Edio. Editora Atlas.
Horngren, Charles. Contabilidade de Custos. Editora Prentice Hall (LTC). 9 Edio.
Sardinha, J os Carlos. Formao de Preos. Editoria Makron Books
Shank, J ohn e Daraijan, Govin. Gesto Estratgica de Custos. Editora Campus
Kaplan, Robert, e J ohnson, H. Thomas. A relevncia da Contabilidade de Custos.
Editora Campus
SCHUBERT, Pedro. Oramento Empresarial Integrado, Metodologia,
Elaborao, Controle e Acompanhamento. RJ : Ed. Freitas Bastos, 1987


3
WELSCH, Glenn A. Oramento Empresarial. SP: Ed. Atlas, 1996.

Curriculum resumido do professor
Andria Ftima Fernandes Limeira, Mestre em Contabilidade pela Universidade do
Estado do Rio de J aneiro, Ps-graduada em Administrao Financeira, pelo Instituto
Brasileiro de Mercado de Capitais, Bacharel em Cincias Contbeis pela UERJ , sua
experincia profissional inclui o cargo de gerente Administrativa e Financeira da
UNISYS BRASIL, Assessora Financeira da Cia de Petrleo Ipiranga. Consultora
financeira do Banco Bozano Simonsen, analista financeira Snior da Cia. Atlantic de
Petrleo. Docncia em cursos de Administrao, Cincias Contbeis e Economia bem
como consultora de diversas empresas.


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2. Gesto Estratgica de Custos
2.1 INTRODUO
A Contabilidade Gerencial estuda informaes a serem fornecidas aos tomadores de
deciso, isto , s pessoas internas organizao, responsveis em dirigir e
controlar suas operaes, enfatiza o preparo de relatrios de uma organizao
para seus usurios internos, objetiva fornecer informaes aos acionistas, credores,
fornecedores e outros externos empresa, enfatizando o preparo de relatrios para
usurios externos.

A contabilidade de custos deriva da contabilidade financeira. Num sentido mais
profundo, est dimensionada para atender a duas funes fundamentais: controle e
deciso. O auxlio ao controle vem atravs do fornecimento de dados para o
estabelecimento de padres, oramentos e outros tipos de previso. A ajuda s tomadas
de decises alcanada atravs da alimentao de informaes relevantes, que dizem
respeito s conseqncias de curto e longo prazo, sobre medidas de corte de
produtos/departamentos, terceirizao, ampliao da produo e outras.

Na prtica, faz-se muitas vezes uma distino entre a contabilidade gerencial e a
contabilidade financeira. A contabilidade gerencial mensura e relata informaes
financeiras bem como outros tipos de informaes que ajudam os gerentes a atingir as
metas da organizao. A contabilidade financeira se concentra nos demonstrativos
dirigidos ao pblico externo que so guiados pelos princpios contbeis geralmente
aceitos. A contabilidade de custo mensura e relata informaes financeiras e no
financeiras relacionadas aquisio e ao consumo de recursos pela organizao. Ela
fornece informao tanto para a contabilidade gerencial quanto para a contabilidade
financeira.

A contabilidade financeira, conforme mencionado, est limitada pelos princpios
contbeis geralmente aceitos. Estes princpios restringem as regras de reconhecimento
da receita e mensurao de custo e tambm os tipos de itens que so classificados como
ativos, passivos e patrimnio lquido no balano patrimonial. Ao contrrio, a
contabilidade gerencial no est restrita queles princpios contbeis.

No podemos imaginar que a contabilidade gerencial direciona-se exclusivamente s
partes internas. Os gestores esto cada vez mais compartilhando a informao contbil
com as partes externas, como fornecedores e clientes.


5

A tarefa principal dos gestores o gerenciamento de custos. Utiliza-se o gerenciamento
de custos para descrever as aes que os gerentes tomam com o intuito de satisfazer os
clientes enquanto continuamente reduzem e controlam custos. A Toyota Motor
Company, num recente demonstrativo anual, notou que:

O gerenciamento de custo para a indstria automobilstica nos anos 90 o que o
controle da qualidade era nas dcadas de 70 e 80.

Um importante componente do gerenciamento de custo o reconhecimento de que
decises tomadas hoje muitas das vezes comprometero a organizao na incorrncia de
custos subseqentes. Consideremos os custos de disponibilizao de materiais numa
fbrica. Decises acerca do layout da fbrica e a extenso dos movimentos fsicos dos
materiais requisitados pela produo so tomadas tipicamente antes do incio da
produo. Estas decises influenciam enormemente o custo de disponibilizao de
materiais assim que a produo comea.

Os gestores em todo o mundo esto cada vez mais conscientes da importncia da
qualidade e convenincia dos produtos e servios vendidos aos clientes externos. Por
sua vez, os contadores esto se tornando mais sensveis qualidade e utilidade da
informao contbil solicitada pelos gestores. Por exemplo, conforme mencionado por
Horngren, um grupo de contadores gerenciais na J ohnson & J ohnson (indstria
produtora de diversos produtos de consumo, como Band Aids) tem sua declarao de
viso resumida nas frases encante nossos clientes e seja o melhor. O sucesso da
contabilidade gerencial existe medida que h uma melhora nas decises tomadas pelos
gestores que tm a posse da informao contbil.
2.2 FORMAO DO PREO DE VENDA
H trs influncias principais sobre as decises de preo: clientes, concorrentes e custos.

Clientes. Os administradores devem sempre examinar as questes relativas ao preo
pela tica dos seus clientes. O aumento de preo pode fazer com que os clientes rejeitem
o produto da empresa e prefiram o produto de um concorrente ou o substituam.

Concorrentes. As reaes dos concorrentes influenciam a formao dos preos. Num
extremo, os preos e os produtos de um rival podem forar uma empresa a reduzir seus
preos, para ser competitiva; no outro, um empresa, sem concorrncia, numa dada
situao pode estabelecer preos altos. Uma empresa com conhecimento da tecnologia,
da capacidade instalada e das polticas operacionais dos concorrentes igualmente
capaz de fazer estimativa dos custos dos concorrentes, o que uma informao valiosa
para a fixao de preos competitivos. A anlise do concorrente assume formas
diferentes. Muitas companhias, como a Ford, a General Motors, a Nutrasweet, a PPG
Industries e a Raychem, instituram departamentos para conseguir informaes dos
concorrentes com relao a desempenho financeiro, patentes, tecnologias, estruturas de
receita e custo e alianas estratgicas. Os prprios concorrentes e seus clientes,


6
fornecedores e antigos empregados so importantes fontes de informao. Outro modo
de se obter informao por intermdio da engenharia inversa processo de anlise e
decomposio dos produtos rivais -, para incorporar os melhores materiais,
caractersticas e tecnologia aos seus prprios projetos. A concorrncia alcana fronteiras
internacionais. Quando possuem capacidade excedente no mercado interno, as
empresas, por exemplo, freqentemente adotam poltica agressiva de preos
internacionais nos mercados de exportao. Hoje em dia, os administradores muitas
vezes adotam um ponto de vista global e cada vez mais comum levarem em conta os
concorrentes domsticos e internacionais na formao dos preos.

Custos. As empresas fixam o preo dos produtos de modo a superar os respectivos
custos de fabricao. O estudo dos padres de comportamento do custo proporciona
compreenso das receitas resultantes das diversas combinaes de preo e volume de
venda de determinado produto. A teoria econmica e pesquisas de como os executivos
tomam decises sobre preos revelam que as companhias ponderam diferentemente
clientes, concorrentes e custos. As que vendem produtos do tipo commodity em
mercados altamente competitivos tm que aceitar o preo imposto pelas foras de
mercado. Os fornecedores de trigo, arroz e soja, por exemplo, possuem muitos
concorrentes, cada qual oferecendo o mesmo produto pelo mesmo preo. O mercado
estabelece o preo, mas os dados sobre os custos podem ajudar esses negociantes a
estabelecer, por exemplo, o nvel de atividade que melhor atenda aos objetivos
particulares da empresa. Em mercados menos competitivos, os administradores tm
certa discrio na fixao dos preos. A deciso do preo depende de como os clientes
avaliam o produto, das estratgias de preo dos competidores e dos custos. O preo de
um produto ou servio o resultado da interao entre as respectivas demanda e oferta.
Os clientes influenciam os preos por meio da sua ao sobre a demanda. Os custos
influenciam os preos porque eles afetam a oferta. Os concorrentes oferecem produtos
alternativos ou substitutos e, assim, afetam a demanda e o preo.

Apesar de o preo de venda ser funo de mercado, analisaremos a formao de um
preo base de venda dos produtos a partir dos seus custos e da expectativa de um
percentual de lucro sobre este preo de venda.

Os custos embutidos no processo de fabricao dos produtos so a matria-prima, a
mo-de-obra direta e os custos indiretos de fabricao, compondo, desta forma, o custo
fabril.

O custo da nota fiscal;
(-) descontos concedidos;
(-) imposto recupervel, incluso no custo de aquisio;
(+) fretes suportados pelo comprador;
(+) seguros de responsabilidade do comprador;
(+) imposto no recupervel no incluso no preo de venda do produto (IPI);
(+) custos de recebimento e inspeo; e
(+) custos de armazenamento.


7
"MARK-UP"

a diferena entre o custo de fabricao e o preo de venda e constitui-se,
normalmente, dos seguintes elementos:

Despesas variveis de vendas
PIS e COFINS
ICMS
Comisses +encargos sociais
Fretes
Despesas fixas administrativas
Despesas fixas de vendas
Despesas financeiras
Custos fixos de fabricao
Lucro

A diferena entre o "mark-up" e o preo de venda, conseqentemente, o custo do
produto ou servio..


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2.3 CLASSIFICAO DOS CUSTOS

2.3.1 QUANTO AO PRODUTO: CUSTOS DIRETOS E INDIRETOS

A maior questo com relao a custos saber quando eles tm um relacionamento direto
ou indireto com um determinado objeto de custo.

Custos diretos de um objeto de custo so os custos que esto relacionados a um
determinado objeto de custo e que podem ser identificados com este de maneira
economicamente vivel (custo efetivo). Como exemplo temos: matria-prima, mo-
de-obra dos operrios, energia eltrica de consumo.

Custos indiretos de um objeto de custo so os custos que esto relacionados a um
determinado objeto de custo mas no podem ser identificados com este de maneira
economicamente vivel (custo efetivo). Os custos indiretos so alocados ao objeto
de custo atravs de um mtodo de alocao de custo denominado rateio. Logo, so
aqueles que no oferecem condio de uma medida objetiva e qualquer tentativa de
alocao tem de ser feita de maneira estimada e muitas vezes arbitrria. Exemplo:
depreciao, manuteno, seguro.

Citaremos a seguir um exemplo de alocao de custo: imagine um basto de beisebol
como sendo um objeto de custo. O custo do pedao de madeira utilizado para fabricar o
basto um custo direto. Por qu? Porque a quantidade de madeira utilizada na
fabricao do basto pode ser facilmente identificada com o basto. O custo da
iluminao da fbrica onde os bastes so fabricados um custo indireto do basto. Por
qu? Porque, embora a iluminao ajude na fabricao dos bastes (os empregados
precisam enxergar), este no um custo efetivo para tentarmos determinar exatamente o
quanto deste custo foi utilizado para um basto especfico.

Os gestores preferem tomar decises com base nos custos diretos em vez dos custos
indiretos por saberem que os custos diretos so mais precisos que os custos indiretos.
Em resumo, a apropriao direta de custo o processo de transferncia dos custos
diretos a um objeto de custo desejado. O rateio de custo o processo de transferncia
dos custos indiretos a um objeto de custo desejado.

Diversos fatores afetam a classificao de custo como direto ou indireto:

1. A materialidade do custo em questo. Quanto maior o custo em questo, maior a
viabilidade econmica de identificao deste custo com um objeto de custo
especfico. Pensemos numa companhia que trabalha com pedidos de vendas
catalogados. Provavelmente, seria economicamente vivel identificar as despesas
com entrega do pedido diretamente a cada cliente. Ao contrrio, provvel que o
custo do papel da fatura que segue juntamente com o pacote a ser enviado ao cliente
seja classificado como um custo indireto, porque no economicamente vivel
identificar o custo deste papel para cada cliente. Os benefcios de saber o valor exato


9
do papel utilizado na fatura de cada pedido no justificam o custo monetrio e o
tempo gasto em identificar este custo para cada pedido.

2. Tecnologia disponvel para coleta de informao. Desenvolvimentos nesta rea
esto proporcionando um aumento percentual dos custos a serem classificados como
diretos. O cdigo de barras, por exemplo, permite que muitas fbricas tratem certos
materiais, anteriormente classificados como custos indiretos, como custos diretos
dos produtos. O cdigo de barras pode interpretar uma srie de custos de produo
da maneira rpida e eficiente com que os supermercados registram hoje os custos de
muitos itens adquiridos por seus clientes.

3. Design da operaes. O design das instalaes pode impactar na classificao de
custo. Por exemplo, classificar um custo como direto se torna mais fcil quando uma
instalao da organizao (ou parte desta) utilizada exclusivamente para um
produto ou objeto de custo especfico, como por exemplo um cliente determinado.

4. Acordos contratuais. Por exemplo, um contrato estabelecendo que um dado
componente (um chip Pentium Intel) s pode ser usado num produto especfico (um
PC IBM) torna mais fcil classificar o componente como custo direto do produto.

Alguns custos tm caractersticas especiais. Por exemplo, os materiais de consumo
poderiam ser apropriados diretamente, mas, dada sua irrelevncia, torna-se desnecessrio
esse trabalho. Muitas vezes a relao custo-benefcio desfavorvel para itens de
pequena importncia.

Finalmente, certos custos, como a energia eltrica da fbrica, so relevantes, mas no
tratados como diretos, j que para tanto seria necessria a existncia de um sistema de
mensurao do quanto aplicado a cada produto. Por ser caro esse sistema ou de difcil
aplicao, ou ainda por no ser muito diferente o valor assim obtido daquele que se
calcularia com base na potncia de cada mquina e no volume de sua utilizao, prefere-
se fazer a apropriao de forma indireta.

Cada vez que necessrio utilizar qualquer fator de rateio para a apropriao ou cada vez
que h o uso de estimativas e no de medio direta, fica o custo includo como indireto.

Com respeito especificamente mo-de-obra, entendemos ento o que seja direta e
indireta. A direta diz respeito ao gasto com pessoal que trabalha e atua diretamente sobre
o produto que est sendo elaborado; a indireta a relativa ao pessoal de chefia,
superviso ou ainda atividades que, apesar de vinculadas produo, nada tm de
aplicao direta sobre o produto: manuteno, preveno de acidentes, contabilidade de
custos, programao e controle da produo, entre outros.


10
DIRECIONADORES DE CUSTO E GERENCIAMENTO DE CUSTO

Os esforos contnuos para reduo de custo entre os concorrentes levaram as
organizaes a buscar uma reduo constante nos custos de seus produtos. Os esforos
para reduo de custo freqentemente se concentram em duas reas chaves:

1. Realizar somente atividades que adicionam valor, ou seja, aquelas atividades que os
clientes percebem como adicionadoras de valor aos produtos ou servios que eles
compram.

2. A utilizao eficiente de direcionadores de custo naquelas atividades que adicionam
valor.

Um direcionador de custo (tambm chamado de determinante de custo) qualquer fator
que afeta os custos totais. Isto significa dizer que uma mudana no direcionador de custo
implicar uma alterao dos custos totais de um objeto de custo.

Abaixo apresentamos exemplos de direcionadores de custo em cada uma das atividades
da cadeia de valor. Alguns dos direcionadores de custo esto em medidas financeiras
encontradas nos sistemas contbeis (como mo-de-obra direta e vendas em dlares),
enquanto outras so variveis no-financeiras (como o nmero de peas por produto e o
nmero de chamadas telefnicas):

Exemplos de Direcionadores de Custo nas Atividades da Cadeia de Valor
Atividades Direcionadores de Custo
Pesquisa e desenvolvimento Nmero de projetos de pesquisa
Horas de trabalho num projeto
Complexidade tcnica do projeto
Design de produtos, servios e
processos
Nmero de produtos em desenho
Nmero de peas por produto
Nmero de horas dos engenheiros
Produo Nmeros de unidades produzidas
Custo da mo-de-obra direta
Nmero de setups
Nmero de mudanas tcnicas
Marketing Nmero de propagandas executadas
Nmero do pessoal de vendas
Vendas em dlares
Distribuio Nmero de itens distribudos
Nmero de clientes
Peso dos itens distribudos
Atendimento ao cliente Nmero de chamadas
Nmero de produtos consertados
Horas gastas com reparo de produtos


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Gerenciamento de custo o conjunto de aes que os gestores tomam para satisfazer os
clientes enquanto continuamente reduzem e controlam custos. Um alerta quanto ao papel
dos direcionadores de custo no gerenciamento de custo apropriado. Mudanas num
determinado direcionador de custo no levam automaticamente a uma mudana nos
custos. Consideremos o nmero de itens entregues como sendo o direcionador dos custos
de mo-de-obra na distribuio. Suponhamos uma reduo no nmero de itens
distribudos em 25%. Esta reduo no se traduz automaticamente em uma reduo dos
custos de mo-de-obra na distribuio. Os gestores devem tomar outras medidas para
reduzir os custos de mo-de-obra na distribuio, talvez realocando funcionrios da
distribuio para outra atividade que esteja necessitando de mo-de-obra ou demitindo
alguns empregados da distribuio.

2.3.2 QUANTO AO VOLUME: CUSTOS VARIVEIS E CUSTOS
FIXOS

Os sistemas contbeis gerenciais registram o custo dos recursos adquiridos e
acompanham seus usos posteriores. O acompanhamento destes custos permite que os
gestores vejam como estes custos se comportam. Consideremos dois tipos de
comportamento de custo bsicos encontrados na maioria desses sistemas custos
variveis e custos fixos. Um custo varivel um custo que se altera em montante em
proporo s alteraes num direcionador de custo. Um custo fixo um custo que no se
altera em montante apesar de alteraes num diecionador de custo.

Custos Variveis. Se a General Motors compra o volante de seus carros Saturn a $60
cada, ento o custo total dos volantes seria $60 vezes o nmero de carros montados.
Este um exemplo de custo varivel, um custo que se altera em montante medida
que ocorrem mudanas no direcionador de custo (nmero de carros). O custo
varivel por carro no se altera com o nmero de carros montados. Um segundo
exemplo de um custo (despesa) varivel a comisso de vendas de 5% por cada real
vendido.
Custos Fixos. A General Motors pode incorrer em $20 milhes num determinado
ano com aluguel e seguro da fbrica do Saturn. Ambos so exemplos de custos
fixos, custos que no se alteram em montante dentro de uma faixa determinada de
um direcionador de custo num dado perodo de tempo. Os custos fixos se tornam
progressivamente menores em termos unitrios medida que direcionador de custo
aumenta. Por exemplo, se a General Motors monta 10.000 veculos Saturn nesta
fbrica no ano, o custo fixo de aluguel e seguro por veculo de $2.000
($20milhes / 10.000). Por outro lado, se 50.000 veculos so montados, o custo
fixo por veculo de $400.

Na realidade, os custos fixos dificultam o processo de tomada de decises, tendo em vista
o fato de serem os responsveis por apuraes distorcidas do custo unitrio total por
produto.


12
So importantes, somente, antes da realizao dos investimentos, isto , antes da
determinao da estrutura tcnico-administrativa da empresa.

Uma vez realizados os investimentos, os custos fixos perdem, praticamente, toda a
importncia para fins de deciso, uma vez que no se alteram.

Resumindo, todos os custos podem ser classificados em fixos e variveis ou em diretos
e indiretos ao mesmo tempo. Assim, a matria-prima um custo direto e varivel, os
materiais de consumo so normalmente custos indiretos e variveis, os seguros das
fbricas so custos indiretos e fixos etc. Os custos diretos so variveis, quase sem
exceo, mas os indiretos so tanto fixos como variveis, apesar da geral predominncia
de serem tratados como fixos.

Importante observar que na classificao de custos em fixos e variveis leva-se em
considerao o custo total (quantidade x custo unitrio), e no o custo unitrio somente,
como pode ser observado na tabela abaixo:

Unitrio Total

Custo Fixo
Varia
Exemplo:
Produzindo 100 unidades
num ms, o custo do
aluguel dividido pela
produo $50,00
($5.000,00 : 100 unid.)

No varia
Exemplo:
aluguel =$5.000,00/ms

Custo Varivel
No varia
Exemplo:
Matria-prima =2kg/unid.,
sendo $0,50/kg =
$1,00/unid.
Varia
Exemplo:
Produzindo 100 unidades
num ms, o custo da
matria-prima consumida
no ms $100,00 (100 unid.
X $1,00/unid.)

Alm dos custos, as despesas tambm so classificadas quanto ao volume em fixas e
variveis. Entretanto, enquanto os custos os so em relao ao volume produzido, as
despesas so em relao ao volume vendido.


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2.4 CUSTEIO POR ABSORO E CUSTEIO VARIVEL
Clvis Lus Padoveze faz uma abordagem introdutria sobre os mtodos de custeio com
propriedade:

As duas metodologias de apurao do custo dos produtos, custeamento direto/varivel
e custeamento por absoro, so as consideradas clssicas na teoria de contabilidade de
custos. Elas foram desenvolvidas baseadas nos conceitos de custos com comportamento
diferentes em relao quantidade produzida, ou seja, nos custos fixos e variveis.

Nos primrdios da contabilidade industrial, os custos fixos no eram relevantes e
praticamente no havia necessidade de critrios de distribuies e alocao de tais
gastos aos diversos produtos da empresa. Com o tempo e a crescente industrializao,
criando atividades mais complexas e diferentes, os gastos fixos e indiretos passaram a
ter mais relevncia dentro da empresa, possibilitando o nascimento da apropriao de
tais gastos aos demais custos diretos ou variveis.

Historicamente, o custeio por absoro veio a ser utilizado mais em razo dos critrios
de avaliao de inventrios do que das necessidades gerenciais da empresa. Ele est de
acordo com os princpios fundamentais de contabilidade, pois considera todos os gastos
industriais como relacionados com produtos, enquanto o custeio direto ou varivel no
integra aos produtos, e aos inventrios, o valor dos custos fixos e indiretos.

Outrossim, a inadequao de critrios de alocao dos custos indiretos fixos pode
enviesar as informaes de custo dos produtos, atribuindo responsabilidades indevidas.
Nesse sentido, o custeamento por atividades ( Custo ABC ) vem tentando minimizar os
impacto de alocaes inadequadas, atravs do custeamento das atividades exigidas pelos
produtos ou demais atividades operacionais.

A associao dos gastos incorridos qualitativamente em objetivos de custo passa pela
necessria deciso de quais tipos de custo sero, efetivamente , alocados aos produtos.

No processo de apurao de resultado, como sistema de informao para o processo
decisrio, apresentam-se duas metodologias para demonstrao do lucro. O mtodo por
absoro e o mtodo gerencial.

2.4.1 CUSTEIO POR ABSORO
Tambm denominado custeio funcional ou tradicional o sistema utilizado pela
Contabilidade para fins de evidenciao legal do resultado e possui as seguintes
caractersticas:


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Atende as exigncias societrias e fiscais e est de acordo com os princpios contbeis
geralmente aceitos e com as normas da legislao tributria;
Consiste em apropriar aos produtos todos os custos incorridos no processo de
fabricao, sejam eles diretos, indiretos, fixos ou variveis;
Apropria para o resultado como despesa, apenas a parcela de custos fixos proporcional a
quantidade vendida no perodo;
As despesas de vendas, administrativas e outras no incorporam o custo do produto.
QUADRO DEMONSTRATIVO
GASTOS
CUSTOS DESPESAS PERDAS
DIRETOS
A
INDIRETOS DIRETOS
B
RATEIO
PROD
A
PROD
B
RESULTADO

Informaes adicionais:


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Melhor valorao dos estoques (que absorvem custos fixos e variveis);
Todos os custos so aplicados a todos os produtos, sendo apropriados ao resultado
quando da venda dos respectivos produtos;
Para o usurio externo, sugere a diviso da empresa em duas partes : a fbrica e a
atividade comercial;
Apurao do custo de produo somente aps rateio dos custos indiretos;
Os custos fixos totais independem de oscilaes do volume fabricado;
Apuraes distorcidas em cada ms do custo unitrio total por produto.

2.4.2 CUSTEIO VARIVEL

Pela prpria natureza dos custos fixos (invariabilidade), arbitrariedade em seu rateio e
variao por unidade em funo de oscilaes do volume global, e por propiciar valores
de lucro no muito teis para fins decisoriais, criou-se um critrio alternativo ao custeio
por absoro. Trata-se do custeio varivel, tambm denominado direto, gerencial e por
contribuio, em que s so agregados aos produtos seus custos variveis,
considerando-se os custos fixos como se fossem despesas.

Nas demonstraes financeiras base do custeio varivel obtm-se um lucro que
acompanha sempre a direo das vendas, o que no ocorre com o absoro. Mas, por
contrariar a competncia e a confrontao, o custeio varivel no vlido para balanos
de uso externo, deixando de ser aceito tanto pela Auditoria Independente quanto pelo
Fisco. fcil, entretanto, trabalhar-se com ele durante o ano e fazer-se uma adaptao
de fim de exerccio para se voltar ao absoro. Sendo essa tcnica aplicada por diversas
empresas.

Desvantagens do custeio por absoro e criao do mtodo do custeio varivel:

Custos indiretos fixos dificultam a tomada de decises;

Custos indiretos fixos apropriados aos produtos atravs de uma taxa de absoro -
arbitrariedade;

Resultado diretamente impactado pelo volume de produo;

Difcil utilizao em projees oramentrias;

Usurio externo vs. usurio interno

VANTAGENS DO CUSTEAMENTO VARIVEL

custo dos produtos so mensurveis objetivamente, pois no sofrero processos
arbitrrios ou subjetivos de distribuio dos custos comuns;


16

lucro lquido no afetado por mudanas de incremento ou diminuio de inventrios;

Os dados necessrios para a anlise das relaes custo-volume-lucro so rapidamente
obtidos do sistema de informao contbil;

mais fcil para os gerentes industriais entenderem o custeamento dos produtos sob
o custeio direto, pois os dados so prximos da fbrica e de sua responsabillidade,
possibilitando a correta avaliao de desempenho setorial;

Custeamento direto totalmente integrado com custo - padro e oramento flexvel,
possibilitando o correto controle de custo;

Custeamento direto constitui um conceito de custeamento de inventrio que
corresponde diretamente com os dispndios necessrios para manufaturar os produtos;

Custeamento direto possibilita mais clareza no planejamento do lucro e na tomada de
decises.

DESVANTAGENS DO CUSTEAMENTO VARIVEL

A excluso dos custos fixos indiretos para valorao dos estoques causa sua
subavaliao, fere os princpios contbeis e altera o resultados do perodo;

Na prtica, a separao de custos fixos e variveis no to clara como parece, pois
existem custos semivariveis e semifixos, podendo o custeamento direto incorrer em
problemas semelhantes de identificao dos elementos de custeio;

Custeamento direto um conceito de custeamento e anlise de custos para decises
de curto prazo, mas subestima os custos fixos, que so ligados capacidade de
produo e de planejamento de longo prazo, podendo trazer problemas de continuidade
para a empresa .


17

QUADRO DEMONSTRATIVO

PROCESSO DE APURAO

GASTOS
CUSTOS DESPESAS PERDAS
CUSTOS
VARIVEIS
CUSTOS
FIXOS
DESPESAS
VARIVEIS
DESPESAS
FIXAS
Venda (1) A B C T
Custos Variveis (2) A B C T
Despesas Variveis (2) A B C T
Margem de
Contribuio (1)-(2)-(3) A B C T
Custos Fixos A B C T
Despesas Fixas A B C T
Perdas A B C T
Resultado A B C T
Produtos


18

2.5 ANLISE DE BREAK-EVEN-POINT
Como vimos anteriormente, no existe custo ou despesa eternamente fixos; so, isso
sim, fixos dentro de certos limites de oscilao da atividade a que se referem, sendo que,
aps tais limites, aumentam, mas no de forma exatamente proporcional, tendendo a
subir em degraus. Assim, o custo com a superviso de uma fbrica pode manter-se
constante at que ela atinja, por exemplo, 50% da sua capacidade; a partir da,
provavelmente precisar de um acrscimo para conseguir desempenhar bem sua funo.

Alguns tipos de custos podem mesmo s se alterar se houver uma modificao na
capacidade produtiva como um todo, sendo os mesmos de 0 a 100% da capacidade, mas
so excees (como a depreciao, por exemplo).

Podemos verificar, como no exemplo dado pelo prof. Eliseu Martins, que uma planta
parada, sem atividade alguma, j responsvel pela existncia de alguns tipos de custos
e despesas fixos (vigia, lubrificao das mquinas, depreciao etc.). Para coloc-la em
condies de funcionamento, mesmo que a 10% da capacidade, j h um acrscimo
abrupto desses custos (chefias, mestres, mecnicos, almoxarifes etc.). Talvez possa
agentar com essa estrutura at 20% da capacidade; a, para aumentar um pouco mais,
talvez precise de outros homens para a recepo de materiais, controle de qualidade,
ferramentaria, entre outros que lhe podem provocar um acrscimo menor ou maior que a
porcentagem de acrscimo do volume de produo.

Em inmeras empresas, os nicos custos realmente variveis no verdadeiro sentido da
palavra so as matrias-primas. Mesmo assim, pode acontecer de o grau de consumo
delas, em algum tipo de empresa, no ser exatamente proporcional ao grau de produo.
Por exemplo, certas indstrias tm perdas no processamento da matria-prima que,
quando o volume produzido baixo, so altas, tendendo a diminuir percentualmente
quando a produo cresce.

Pode a mo-de-obra direta, noutro exemplo, crescer medida que se produz mais, mas
no de forma exatamente proporcional, devido produtividade que tenderia a aumentar
at certo ponto, para depois comear a cair. Se o pessoal tem oito horas para produzir 60
unidades, quando normalmente levaria seis para tal volume, provavelmente gastar as
oito horas todas trabalhando de forma um pouco mais calma (se no estiver o volume
por hora condicionado por mquinas). Se o volume passar para 80 unidades, trabalharo
as mesmas oito horas; se for de 90 unidades, talvez levem pouco mais de nove horas,
em funo do cansao, que faz decrescer a produtividade.

O estudo das relaes entre receita (vendas), despesas (custos) e renda lquida (lucro
lquido) denominado de anlise de custo-volume-lucro.

A anlise de custo-volume-lucro propicia uma ampla viso financeira do processo de
planejamento. Ela examina o comportamento das receitas totais, dos custos totais e do


19
lucro medida que ocorre uma mudana no nvel de atividade, no preo de venda ou
nos custos fixos. Normalmente, os gerentes utilizam a anlise custo-volume-lucro como
uma ferramenta para auxili-los a solucionar questes do tipo: em quanto seriam
afetados os custos e as receitas se vendssemos 1.000 unidades a mais? Se
aumentssemos ou diminussemos o preo de venda? Se expandssemos o negcio para
mercados no exterior? O custo-volume-lucro foi desenvolvido com o intuito de
simplificar as hipteses sobre os padres de comportamento do custo e da receita.

A anlise de custo-volume-lucro est baseada nas seguintes suposies:

1. Os custos totais podem ser divididos em uma parte fixa e em outra parte que
varivel com relao ao nvel de atividade.
2. O comportamento das receitas e dos custos totais linear dentro de uma
determinada faixa de atividade. O que significa dizer que os preos de venda so
constantes dentro de uma determinada faixa de atividade; a produtividade
constante; e os custos dos insumos de produo tambm so constantes dentro da
faixa de atividade considerada. Quando poderia se caracterizar a no-linearidade?
No caso das receitas, redues no preo de venda podem ser necessrias para elevar
o volume das vendas a um nvel mais alto. Da mesma forma, os custos variveis
unitrios podem diminuir quando o nvel de atividade aumentar. Isto ocorre
medida que os empregados vo aprendendo a manipular os processos mais
eficientemente.
3. O preo de venda unitrio, os custos variveis unitrios e os custos fixos so
conhecidos.
4. A anlise abrange tanto um nico produto quanto supe que um dado mix de receita
de produtos permanecer constante mesmo quando a quantidade total de unidades
vendidas se alterar.
5. Todas as receitas e custos podem ser adicionados e comparados sem levar em
considerao o valor do dinheiro no tempo.

A anlise de custo-volume-lucro pode ser usada para examinar como vrias alternativas
de simulao levadas em considerao por um tomador de deciso afetam o lucro
operacional. O ponto de equilbrio , freqentemente, um item de interesse nesta
anlise. Os gestores desejam evitar o estigma de obter um prejuzo. O ponto de
equilbrio o nvel de atividade em que as receitas totais e os custos totais se igualam,
ou seja, onde o lucro igual a zero.

. . Pr _ _ arg
_
.
DVunit CVunit eo
DF CF
unitria o contribui em m
Fixos Gastos
unid PEq

eo unid PEq PEq Pr . $

Portanto, o ponto de equilbrio em unidades representa a quantidade mnima que a
empresa deve vender para no apurar prejuzo, enquanto o ponto de equilbrio em reais
representa a receita de vendas mnima que a empresa deve auferir para no apurar
prejuzo.


20

Este tipo de anlise de grande importncia tanto para empresas com fins lucrativos
quanto para entidades sem fins lucrativos, em funo de se verificar como os custos
variam em funo do volume produzido e conseqentemente o resultado auferido.
Um ponto muito enfocado neste estudo e que merece destaque a anlise da margem de
contribuio que representa a contribuio mnima de cada produto para cobrir todos os
gastos fixos.
Para simplificar nosso entendimento, demonstraremos a seguir um exemplo de apurao
do ponto de equilbrio:
Preo de Venda: $500/u
Custos e Despesas Variveis: $350/u
Custos e Despesas Fixos: $600.000/ms

RT = (C + D)T
Quantidade x $500/u = Quantidade x $350/u + $600.000
Quantidade x ($500/u - $350/u) = $600.000

PONTO DE EQUILBRIO = $600.000 = 4.000 u/ms
($500/u - $350/u)
Em reais de Receitas Totais:
4.000 u/ms x $500/u = $2.000.000/ms

Com este volume de vendas, teremos como Custos e Despesas Totais:

Variveis: 4.000 u x $350/u = $1.400.000
Fixos: $600.000
Total: $2.000.000

A partir da unidade de nmero 4.001, cada margem de contribuio unitria que at a
contribua para a cobertura dos custos e despesas fixos passa a contribuir para a
formao do lucro.

A anlise do break-even-point serve ainda para determinarmos a quantidade que uma
empresa deve vender para apurar um certo nvel de lucro. Para tanto, basta
adicionarmos ao numerador da equao do ponto de equilbrio em unidades o lucro
antes do imposto de renda (LAIR) desejado:

. . Pr _ _ arg
_
DVunit CVunit eo
LAIR DF CF
unitria o contribui em m
LAIR Fixos Gastos
Q
lucro

, sendo:

IR
LL
IR de alquota
Lquido Lucro
LAIR
@ 1 _ _ 1
_


21
Dando seqncia ao exemplo acima, demonstraremos a quantidade que aquela empresa
dever vender para apurar um lucro lquido de $15.000/ms:

Preo de Venda: $500/u
Custos e Despesas Variveis: $350/u
Custos e Despesas Fixos: $600.000/ms
Lucro Lquido: $15.000/ms
Alquota de Imposto de Renda: 25%

000 . 20
75 , 0
000 . 15
25 , 0 1
000 . 15

LAIR

3 , 133 . 4
150
000 . 620
350 500
000 . 20 000 . 600
000 . 15

Q

2.6 ACEITAR OU REJEITAR UMA PROPOSTA

Com base em um lucro projetado e conhecendo o seu comportamento de custos de
nosso produto podemos tomar deciso de preo mais coerente com a competio do
mercado. Conhecer o comportamento de custo do produto significa que as informaes
so apresentadas pela abordagem de contribuio.
O emprego da abordagem por contribuio pode ser til quando queremos ganhar
mercado atravs da deciso de preco.


22
3. Oramento Empresarial
3.1 Introduo
As empresas certamente no poderiam operar de forma racional se exprimissem cada
objetivo de modo simplesmente qualitativo. Os objetivos devem transformar-se em
compromissos bem precisos, metas a atingir nos variados nveis empresariais; devem
portanto, ser fundamentalmente "quantificados" e formalizados.

Nos dias de hoje moda falar de planejamento, controle de gesto e assim por diante,
mas desde as pocas mais remotas o homem toma decises e controla seus negcios,
ainda que com mtodos no propriamente cientficos. Os antigos navegadores se
orientavam pelas estrelas, com o auxlio de instrumentos rudimentares; nas noites em
que as estrelas no eram visveis, porm, deviam confiar essencialmente na prpria
experincia. Tambm os antigos condutores de empresas se guiavam pelo "faro" e pela
experincia.

Os empresrios de hoje no podem se dar ao luxo de guiar-se s pelos instintos. Eles
sentem, ainda que inconscientemente, a importncia de auxlios objetivos nos quais
possam basear as suas decises e, em particular, a necessidade de mais informaes.
Portanto, torna-se mais do que necessrio atentar para formular planos e programas para
desenvolver atividades empresariais, principalmente, no gerenciamento dos recursos
necessrios para permitir a sua realizao (pessoal, materiais, servios de terceiros etc.).

O planejamento operacional a expresso qualitativa que pode ser esboada em relao
a perodos de tempo de amplitudes diferentes. Os planos podem ser de curto, e longo
prazos. Geralmente as empresas concebem os programas de longo prazo num perodo
de cinco anos, enquanto que os de curto prazo referem-se ao ano e podem ser divididos
em fraes de ano (ms,
Trimestre ou semestre).

Quando o programa apresenta o aspecto de uma diretriz com durao importante e com
o carter de orientar as atividades da empresa ou de um setor dela, diz-se que o
programa define uma "poltica de gesto".
A gesto programada feita mediante um oramento e pressupe, em termos gerais:

Desenvolver no futuro uma determinada atividade de gesto no mbito de objetivos
gerais e/ou setoriais;


23
Dispor a estrutura organizacional da empresa de forma a proceder execuo da
atividade programada;
Estudar e por em prtica instrumentos adequados de controle, capazes de verificar o
grau de aproximao das aes desenvolvidas com os objetivos que foram fixados.

3.2 Formalizao do Planejamento Qinqenal-Qualitativo
O Planejamento Qinqenal (plurianual), formaliza-se atravs dos objetivos funcionais
(figura 2) da organizao, configurando-se pela implementao de polticas que so
determinadas pelo Conselho de Administrao e pela Alta Administrao.

Figura 2

3.2.1 Aspecto Poltico

Os executivos percebem cada vez mais a necessidade de levar em considerao os
acontecimentos governamentais, quando formulam seus planos e polticas.

De um modo geral as empresas esto livres para em qualquer nvel determinar suas
principais variveis do composto de marketing, aspectos do produto, preo, propaganda,
promoo de vendas; preocupam-se to-somente com seus consumidores e seus
concorrentes.
O gerente de relaes governamentais deve conhecer os vrios departamentos do
governo, quer sejam municipais, estaduais e federais, bem como os principais
legisladores. Deve antecipar acontecimentos favorveis, visitar pessoas certas, expressar
os interesses da empresa e obter apoio. Deve saber como se segmenta o mercado
legislativo; como se analisam as necessidades e os motivos dos legisladores; deve saber
como se aprova, como se derrota e como se influencia um projeto legislativo.
A empresa deve congregar-se com outras em associaes de classe para exercer o lobby
visando exclusivamente seus interesses.

Conselho Administrativo
Define: Objetivos funcionais da empresa
Aspecto Poltico
Aspecto Econmico
AspectoSocial Dados
Aspecto Demogrfico Qualitativos
Aspecto Tecnolgico
AspectoCultural
Aspecto Ecolgico
AspectoLegal
Definiodo PlanoQinqenal


24
3.2.2 Aspecto Econmico
Os administradores visam atingir os objetivos dos proprietrios da empresa valendo-se
das teorias microeconmicas de operao da firma com o propsito de maximizar o
lucro para desenvolver um plano que seja bem-sucedido. Precisam enfrentar no s
outros concorrentes em seu setor, mas tambm as condies econmicas vigentes.
Devem preocupar-se em manter a solvncia da empresa, proporcionando os fluxos de
caixa necessrios para honrar suas obrigaes e adquirir e financiar os ativos circulantes
e fixos, fundamentais para atingir as metas da empresa.

3.2.3 Aspecto Social
A tarefa primordial da organizao a responsabilidade de gerar a satisfao do cliente,
bem-estar do consumidor, do pblico e, principalmente do corpo funcional. A empresa
pode exercer muitas atividades a fim de melhorar sua imagem pblica, apoiando causas
por meio de emprstimo e financiamento a funcionrios, ceder funcionrios
temporariamente para campanhas comunitrias, estabelecer tambm sistemas para
responder s reclamaes dos consumidores, optar por propaganda institucional a fim de
descrever o que est realizando no campo social, etc.

3.2.4 Aspecto Demogrfico
Para a segmentao demogrfica de cada organizao empresarial, o mercado
subdividido em diferentes partes, em suas bases de variveis, tais como a idade, o sexo,
o tamanho da famlia, a renda, a profisso, a instruo, o ciclo de vida da famlia, a
religio, a nacionalidade ou a classe social. As atividades empresariais so geralmente
segmentadas de acordo com as suas respectivas variveis, tais como: os usurios finais,
as necessidades dos mesmos, a taxa de utilizao, a sensibilidade aos fatores de
marketing e a localizao geogrfica.

3.2.5 Aspecto Tecnolgico
A taxa de crescimento da economia est intimamente ligada com as novas tecnologias
empregadas. Os administradores devem compreender o meio ambiente tecnolgico e as
nuanas da tecnologia. A maioria das grandes empresas montaram departamentos de R
& D Research and Development (pesquisa e desenvolvimento) que procuram novas
caractersticas materiais e estilos, a fim de tornar seus produtos melhores ou pelo menos
diferentes. Cada nova tecnologia pode, potencialmente gerar uma importante indstria,
como por exemplo podemos pensar nos transistores, mquinas copiadoras,
computadores e antibiticos. Entretanto deve-se considerar que as indstrias no s
criam, como tambm destroem.

Os transistores prejudicam as indstrias de vlvulas;
As mquinas copiadoras prejudicam o negcio de papel carbono;
Os automveis prejudicam as estradas de ferro;
A televiso prejudica os cinemas.

Toda empresa deve observar o que h de novo no meio ambiente, pois isso pode
eventualmente destru-la. Se possuir imaginao, a novidade poder salv-la.


25
3.2.6 Aspecto Cultural
A cultura o determinante mais fundamental dos desejos de uma pessoa. Enquanto o
comportamento dos animais grandemente governado pelos instintos, os impulsos do
homem so na maior parte aprendidos. Sua cultura fornece um padro de percepes,
valores e comportamentos que foram considerados eficazes em ajudar sua sociedade a
adaptar-se ao seu meio ambiente. Assim, os administradores, sobretudo, devem estudar
as diferenas culturais para o planejamento de seus produtos e fazer programas de
marketing no mercado interno e no externo. Os especialistas em marketing consideram
a classe social uma varivel til para se segmentar mercados. Os produtos, os apelos de
propaganda, os servios e os ambientes podem ser projetados para atingir classes
sociais especficas.

3.2.7 Aspecto Ecolgico
Podemos definir o conceito de ameaa ao meio ambiente como um desafio apresentado
por uma tendncia desfavorvel ou um distrbio especfico no meio ambiente e que
levaria, na ausncia de uma ao objetiva de marketing, estagnao ou falncia da
empresa, do produto ou da marca. Dadas a seriedade e a rapidez das mudanas do meio
ambiente, uma organizao deve levar a cabo um programa contnuo de anlise de
ameaas, consistindo na identificao, avaliao e reao a elas. A identificao de
ameaas podem exigir duas medidas:

Estabelecimento de um programa bem-planejado de "inteligncia" que inclua a
definio das reas de meio ambiente de interesse da administrao e a criao de
grupos especiais encarregados de examin-las;
Elaborao de mecanismos e incentivos que encorajem o fluxo ascendente de
informaes. Muitas vezes, informaes importantes so eliminadas em nveis mais
baixos porque acham que a alta administrao "no tem mente aberta", e que a
informao no considerada importante, ou que possa ser embaraosa ou perigosa
para o nvel inferior. Os gerentes tendem a preocupar-se mais com ameaas menores e a
curto prazo sobre os atuais produtos do que com grandes ameaas a longo prazo.

3.2.8 Aspecto Legal
A Lei, a opinio pblica e a poltica governamental constituem um conjunto de fatores
do meio ambiente que, cada vez mais, afetam as decises de bens e servios. Assim
promulgam-se as leis com a as seguintes finalidades:

Definir e evitar a concorrncia desleal, essas leis so impostas pela Comisso Federal de
Comrcio e pela Diviso Antitruste de Procuradoria Geral. difcil imaginar que a
economia pudesse ser mais eficiente se a concorrncia no fosse supervisionada por
alguma entidade reguladora;
Proteger os consumidores dos homens de negcios, no sentido de adulterar seus
produtos, a enganar por meio da propaganda, a fraudar por meio da embalagem e a
atrair por intermdio dos preos;
Proteger os mais altos interesses da sociedade contra o comportamento desenfreado dos
negcios.


26
Os executivos no podem planejar inteligentemente sem um bom conhecimento das leis
e regulamentos importantes que existem para proteger a concorrncia, os consumidores
e os altos interesses da sociedade. Eles devem saber quais as vrias leis federais,
estaduais e mesmo municipais que afetam a conduta de sua atividade empresarial e as
vrias organizaes de consumidores que tm um potencial de impacto sobre as
atividades econmicas.

3.3 Formalizao do Planejamento Qinqenal-Quantitativo
Quando efetuamos o oramento de uma empresa, procura-se, com base em seu
desempenho no passado, prever seu comportamento no futuro. Um oramento que
esteja completamente divorciado do passado, corre o risco de ser irrealista. Por outro
lado, se quem ora, limita-se a reproduzir no futuro o comportamento passado, pode
estar correndo o risco oposto, que a possibilidade de perpetuar o erro. Da a empresa
procurar analisar e identificar tudo o que representa algum tipo de distoro em seu
desempenho e procurar estabelecer metas para que estas distores sejam corrigidas.

A direo da empresa, ao fixar os objetivos funcionais - qualitativos, d incio
elaborao do seu plano de ao que a quantificao de seus objetivos, ou seja, as suas
metas oramentrias para o perodo, que pode ser de curto prazo (prximo exerccio) e
de longo prazo (geralmente cinco anos). Normalmente as polticas so traadas pela
alta direo ou pelo conselho de administrao da empresa, desdobram-se em objetivos,
so quantificados em metas, e comunicadas s bases atravs das gerencias de nvel
mdio. A partir da, essas gerencias iro discutir com seus respectivos superiores as
estratgias a serem adotadas para alcanar tais metas.


27
Figura 3

O planejamento cobre um perodo de tempo que varia, como mencionado acima, e que
deve ser flexvel, tornando-se assim um programa mvel. Para tanto, imagine um
programa de longo prazo desenvolvido em cinco anos (figura 3), no qual no ano zero
desenvolvido o programa para os anos: 1, 2, 3, 4 e 5. Entretanto, o plano estratgico
relativo ao ano 1, corporifica-se atravs dos valores do oramento programa de curto
prazo que deve ser detalhado em doze meses.

Passado o primeiro ano, obviamente as informaes e as necessidades relativas aos anos
seguintes tero mudado parcialmente ou totalmente e seria absurdo fixar-se em
objetivos j superados. Torna-se, portanto, necessrio reexaminar objetivos e recursos
(e no simplesmente adaptar os dados de previso aos dados do real) e elaborar o
programa do quinto ano desta nova srie.

O oramento tem a obrigao de embasar suas premissas em hipteses viveis,
possveis e provveis. Ao procurarmos definir as metas de lucro o que queremos um
balizamento do que podero ou devero ser as metas de receitas e despesas de forma
que a empresa possa, alm de pagar seus financiamentos, remunerar satisfatoriamente
seus acionistas. A quantificao de curto e longo prazo das metas a serem alcanadas
pela empresa, que so definidas pela direo, ocorre atravs da definio dos objetivos
funcionais, para o prximo exerccio social e perodos futuros, que devero abranger o
mbito da empresa e, como ilustrao, enumera-se o seguinte:

3.3.1 Objetivos de Mercado
Manter o volume de vendas da rea geogrfica a para o prximo exerccio social;
Abrir o mercado da rea geogrfica b, com volume de vendas duas vezes superior rea
geogrfica a no ano trs;
Efetuar pesquisa de mercado visando ao lanamento do produto x para o ano cinco.

Planejamento Estratgico
1o. ANO
2o. ANO 3o. ANO 4o. ANO 5o. ANO 1o. ANO
2o. ANO 3o. ANO 4o. ANO 5o. ANO
Oramento
Programa
1o. ANO
19X0 19X1 19X2
Oramento
Programa
1o. ANO
SRIE HISTRICA


28
A projeo do nvel de atividade econmica quem vai nos informar se nossa projeo
de vendas deve ser maior, menor ou igual do exerccio em curso. A evoluo do PIB
pode ser utilizada como fator associativo que determinar a evoluo de vendas da
empresa, sendo esta uma simplificao, por no ser este o nico fator determinante para
definir a variao desta varivel.

O nvel da atividade econmica tem influncia direta sobre:

O nvel de emprego, conseqentemente na capacidade de o mercado gastar e investir;
O nvel de inadimplncia dos clientes, influenciando ou no na adoo de uma poltica
mais restritiva de concesso de crdito.

3.3.2 Objetivos de Produo
Substituir os equipamentos de produo que j estiverem a dois anos acima do final do
perodo de depreciao, por equipamentos novos, com o objetivo de diminuir as
devolues de vendas para menos de 3% das vendas;
Elaborar projeto visando uma fbrica nova para atender aos produtos que sero lanados
no mercado, por exemplo, no ano quatro.

3.3.3 Objetivos Financeiros
Aumentar o ndice de retorno sobre investimento para 15% ano um, 18% ano dois, etc;
Estabelecer o retorno sobre o Patrimnio Lquido em 25% no ano dois, 30% no ano trs,
etc;
Estudar linhas de crditos de fomento (BNDES) e no exterior (Resoluo 63);
Reduo do endividamento da empresa.

3.3.4 Objetivos de Recursos Humanos
Reviso do Quadro de Pessoal (cargos e salrios), com aumentos ou redues;
Implantar o Plano Complementar de Aposentadoria;
Incrementar a poltica de Desenvolvimento de Pessoal (treinamento).

3.3.5 Objetivos Tecnolgicos
Desenvolver programa de pesquisa visando substituir a tecnologia superada;
Acompanhar evoluo das tecnologias em automao computadorizada, para atender as
necessidades da organizao.

3.3.6 Objetivos de Investimentos
Adquirir x% do controle acionrio da empresa Y, no ano trs;
Adquirir mquinas e equipamentos industriais para atender nova fbrica nos anos cinco
e seis;
Alienar mquinas, equipamentos industriais, mveis e utenslios, em processo de
obsolescncia;
Reformar a frota de veculos da diretoria e das gerencias.


29

3.4 Consideraes de Carter Organizacional
O oramento traz para dentro da empresa algumas conseqncias de carter
organizacional cuja utilizao favorece a conscientizao dos custos na utilizao dos
recursos. Todos os prepostos, em todos os nveis, devem atuar no apenas de modo
tecnicamente vlido, mas considerar tambm o aspecto econmico das decises.
Solues tecnicamente vlidas por si mesmas podem no ser aceitveis na economia
geral de toda a empresa.

Os objetivos do oramento no podem ser colocados em nveis baixos demais, de forma
a no apresentar nenhum risco; essa tendncia para a autodefesa de ser desencorajada
no somente com o exame das variaes negativas, mas tambm pelas variaes
demasiado favorveis. Os objetivos no podem ser colocados em nveis elevados
demais; deve-se apontar um pouco para o alto, mas de forma razovel.

Ao introduzir o oramento na empresa no se pode ignorar que, pelo menos um
primeiro momento, podem manifestar-se atitudes de recusa por parte de alguns
componentes da organizao, no habituados ao controle de forma muito rigorosa;
necessria, portanto, uma convico real das qualidades do instrumento para poder
aceit-lo e apreciar seus aspectos positivos.

Os responsveis das diversas unidades montam o oramento, com base nos objetivos
fixados pela alta administrao que praticamente deram seu apoio e a aprovao final do
plano, no devendo impor o programa de cima para baixo. A coordenao e a
consultoria para o oramento so fornecidas pelo Controller; este, porm, no pode
formular os dados do oramento, mas limita-se a aconselhar, encaminhar e exercer uma
ao de superviso.

O sistema de avaliao do trabalho deve ser equnime, com a utilizao de padres
razoavelmente precisos, assim como, as relaes internas tambm tm de seguir as
linhas de responsabilidade.

O sistema contbil precisa ser constitudo de modo adequado (as mesmas classificaes
para os dados de oramento e para os dados reais), para tanto, o organograma deve ser
definido de forma precisa, para estabelecer de forma inequvoca a autoridade e a
responsabilidade.

primordial elaborar um calendrio para as atividades e as relaes, com a criao de
um cronograma de atividades fsicas.

Outro fator determinante de que o oramento no pode ser adaptado ao real, no
possvel pensar assim: gastou-se menos do que o previsto, ento gasta-se mais na fase
final do perodo para atingir o teto mximo que foi programado, caso contrrio as
previses para o prximo perodo viro reduzidas. Naturalmente que o bom senso deve
sempre prevalecer sobre os modelos, prefervel, s vezes, ter dados imediatos, ainda
que um pouco aproximados (no necessrio saber que a temperatura est em 7,5oC
para vestir o casaco, basta saber que faz frio).


30

Em termos de controle deve prevalecer sempre o princpio da exceo, ocupando-se do
exame dos fatos mais importantes (ao seguir as formigas pode-se perder de vista os
elefantes). s vezes, porm, talvez por amostragem, seria oportuno examinar tambm as
pequenas variaes, que no seu interior, poderiam esconder alguma cilada.
3.5 O ORAMENTO E CONTROLE DE GESTO

O oramento e controle de gesto compem-se das seguintes fases fundamentais:
Programao;
Execuo;
Controle.

Figura 5
Destacam-se alguns pontos chaves (figura 5), tais como: formulao do oramento,
execuo das operaes contempladas pelo oramento, controle entre o orado e o real,
sendo este efetuado segundo uma periodicidade (ms, trimestre) e define-se como
"concomitante", uma vez que os resultados so verificados medida que a ao
procede, a fim de se poder analisar as causas da variao ou de afastamento dos
objetivos.

A partir do controle entre o orado e o real resultam depois algumas aes sucessivas,
que podem ser:

Do tipo corretivas - possivelmente em tempo hbil;
De modificao dos objetivos - se eles se mostrarem ambiciosos demais;
De auxlio - para as programaes seguintes.

Assim, trata-se de um crculo vicioso: a programao gera o controle, sem o qual
programar no teria significado.

CONTROLE DA GESTO CONTROLE DA GESTO
AES
CORRETIVAS
FORMULAO
DO ORAMENTO
DO EXERCCIO
EXECUO
DAS
OPERAES
CONTROLE
CONCOMITANTE
(Anlisedas
Variaes)


31
A base para se exercer o controle do oramento, inicia-se na contabilidade geral, e esta
no serve apenas para satisfazer o interesse de conhecimento de usurrio interno e
externo da empresa.

De fato, o balano de exerccio permite examinar, tambm para os fins de gesto
interna, o andamento geral da situao patrimonial, econmica e financeira da empresa,
fornecendo elementos vlidos para a definio de objetivos gerais, para o planejamento
e para o controle geral da mesma.

A utilizao das informaes da contabilidade geral para os fins da programao e do
controle interno da gesto se exprime tambm por meio da devida reclassificao dos
dados e da elaborao de "ndices" especficos. Estes no so calculados apenas para
serem consultados, mas colocados tambm como objetivos oramentrios.

Quando se fala de controle da gesto, preciso entender bem os termos, pois existem na
empresa diversos tipos de controle que no devem ser confundidos entre si. A primeira
forma de controle automtico. Ele ativado pela prpria organizao, por meio do
princpio da contraposio de interesses. Para melhor esclarecer o conceito, adota-se um
exemplo: o caixa no pode pagar se no tem base num documento - chamado
"autorizao" -, emitido por outra unidade da empresa dotada de procurao especfica.
Com base nesse modo de operar, evita-se que o caixa efetue pagamentos de forma
errada.

Outra forma de controle o desenvolvido pela auditoria interna. Trata-se de um controle
efetuado por amostragem e serve, em sntese, para garantir que, no desempenho das
diversas atividades, os procedimentos empresariais sejam corretamente observados.

Outro tipo de controle, o operacional, exercido diariamente. Por exemplo, o
responsvel pela produo anota as horas trabalhadas nas diversas linhas de produo e
quantidade dos materiais utilizados.

O responsvel pela Tesouraria verifica se o dinheiro flui de modo correto: sem excessos
de recursos monetrios no utilizados nem "buracos" que devam ser cobertos atravs de
financiamentos bancrios.

O controle de gesto no despreza o controle operacional, que, alis, lhe d suporte, mas
se concretiza numa verificao. Essa verificao efetuada pelo confronto entre os
dados do oramento e os dados reais; desse confronto surgem variaes, diferenas que
devem ser analisadas para entender se so favorveis ou desfavorveis e para apurar as
causas que as geram.

O controle da gesto pode ser efetuado de forma "global", isto , referente ao
andamento da empresa no seu conjunto sob os perfis: econmico, patrimonial e
financeiro. O controle pode ser efetuado tambm de modo setorial, para medir o
andamento de certos setores empresariais ou o desempenho de "centros de
responsabilidade" especficos. Exemplifica-se a seguir:


32
Acompanhamento Oramentrio Demonstrao de Resultado Perodo: FEV19x8
Tabela 4

Anlise das Variaes do Orado em relao ao Real - Ms Fev/x8

Geralmente a base para estabelecimento do preo de venda o custo do produto, ento:
Tabela 5

Custo Orado (quantidade x custo unitrio) =500q x $ 13,20 =$ 6.600
Preo de Venda Orado (Custo produto +Markup +Inflao de 10%)
$ 6.600 +$ 3.400 =$ 10.000 +($ 10.000 x 0,10) =$ 11.000

$ 11.000 =$ 22,00 preo de venda orado
500u
Real Orado Var. Rubrcas Real Orado Var.
11.250 11.000 250 Vendas Lquidas 20.810 22.550 (1.740)
(7.200) (6.600) (600) (-) CMV (13.180) (13.530) 350
4.050 4.400 (350) Lucro Bruto 7.630 9.020 (1.390)
(1.890) (2.000) 110 (-) Despesas Operac. (3.520) (4.100) 580
2.160 2.400 (240) Lucro Operacional 4.110 4.920 (810)
200 100 100 (+) Res. No Operac. 250 200 50
2.360 2.500 (140) =LAIR 4.360 5.120 (760)
(708) (750) 42 (-) Proviso I.R. (1.308) (1.536) 228
1.652 1.750 (98) Lucro Lquido 3.052 3.584 (532)
Ms de Fevereiro Acumulado
Dados do Oramento Fev/x8
Quantidade Vendida 500u
Custo Unitrio $13,20/u
Mark-up 51,5%
Inflao 10,0%


33

ANLISE DAS VARIAES DAS VENDAS

Mediante a apurao dos dados reais, nota-se que a inflao do perodo foi de 15%.
Eefetuando-se, portanto uma reviso do Oramento, o preo de venda passa a ser $
23,00/u.

Em funo do aumento da inflao o Oramento Revisado passa a considerar uma
queda do volume de vendas, considerando-se para o perodo 450 unidades a serem
vendidas.

Quando da apurao dos dados reais referentes ao ms de Fev/x8, observa-se o seguinte
comportamento das vendas:
Tabela 6

Demonstra-se na tabela abaixo as variaes de eficincia, volume e preo entre o
Oramento Original e os Dados Reais:

Tabela 7

Dados Reais Fev/x8
Quantidade Vendida 450u
Custo Unitrio $16,00/u
Preo Venda Unitrio $25,00/u
Mark-up 35,9%
Inflao 15,0%
Total Vendas (450x25,0)=$11.250
Oramento Original Oramento Ajustado Oramento Revisado
500u x $22,00 =$11.000 500u x $23,0 =$11.500 450u x $23,0 =$10.350
Considerando-se inflao 15%
$ 22,0 x 1,15/1,10 =$23,0
Variao Eficincia: Variao Volume: Variao Preo:
500u x $23,00 =$11.500 450u x $23,0 =$10.350 450u x $25,0 =$11.250
500u x $22,0 =$11.000 500u x $23,0 =$11.500 450u x $23,0 =$10.350
500u x $ 1,00 =$500 Fav -50u x $ 23,00 =$1.150 Desf. 450u x $2,00 =$900 Fav
RESUMO: Variao Eficincia: $500 Favorvel
Variao Volume: $1.150 Desfavorvel
Variao Preo: $900 Favorvel
TOTAL $250 Favorvel


34
ANLISE DAS VARIAES DO CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS

Frmula Completa (Volume, Taxa e Mista)
Tabela 9

Figura 6

Frmula Simplificada (Volume e Taxa)
Variao Volume Variao Taxa Variao Mista
dif unidades x custo unit or dif custo unit or x unidades ordif unidades x dif custo unit or
-50u x $ 13,20 =$660 Fav. $2,80 x 500u =$1.400 Desfv. -50u x $ 2,80 =$140 Fav.
RESUMO: Variao Volume: $660Favorvel
Variao Taxa: $1.400 Desfavorvel
Variao Mista: $140 Favorvel
TOTAL $600 Desfavorvel
Quant.
Custo
($)
7.20
0
450
Custo
Unitrio
Unidades
Vendidas
Custo
Total
Oramento Original $13,20 500 $6.600
Dados Reais $16,00 450 $7.200


35

Tabela 10

3.6 FORMULAO DO ORAMENTO

O oramento do exerccio um plano detalhado, expresso em termos quantitativos e
formalizado. No mbito das diretrizes fixadas pela direo da empresa, cada
responsvel prepara o prprio oramento, a ser confrontado com todos os outros
oramentos setoriais para conferir a congruncia entre os mesmos. Depois das
retificaes necessrias, o oramento consolidado aprovado pela direo e torna-se
executivo (figura 10).

As operaes descritas geralmente so realizadas no ltimo quadrimestre do ano, para
que seja concluda a aprovao do oramento no ms de dezembro. Freqentemente,
essa fase precedida, especialmente em empresas de porte, pela redao de um pr-
oramento, no qual so estabelecidas as bases fundamentais.

O oramento discutido de forma colegiada pelos responsveis de cada rea, no sentido
de enfocar todas as variveis em jogo e verificar a compatibilidade recproca. De fato,
algumas decises que, observadas no mbito de um setor, parecem ideais podem no ser
dentro do equilbrio global da empresa. Em algumas empresas, formado um
verdadeiro grupo de trabalho ou "comit do oramento" e os procedimentos so
explicitados formalmente num "manual do oramento", no qual, entre outras coisas,
esto bem identificados os responsveis pelas diversas operaes.

Na formulao dos oramentos setoriais, os diversos responsveis so assistidos pelos
tcnicos da rea de oramento, que no possuem nenhum poder de deciso na
formulao dos programas. Eles executam principalmente a funo de coordenao,
com a finalidade de garantir a correta observncia dos procedimentos de coleta dos
dados e da elaborao dos mesmos, para poder apresent-los direo de forma
adequada. Uma vez coordenados entre si, os vrios programas elaboradas pelas
respectivas reas responsveis permitem a formulao de oramentos programticos, os
quais, por sua vez, so examinados sob o aspecto de compatibilidade recproca.
Variao Volume Variao Taxa
dif unidades x custo unit or dif custo unit x unidades reais
500u x $13,20 =$6.600 450u x $13,20 =$5.940
450u x $13,20 =$5.940 450u x $16,00 =$7.200
-50u x $ 13,20 =$660 Fav 450u x $ 2,80 =$1.260 Desf
RESUMO:
Variao Volume: $660Favorvel
Variao Taxa: $1.260 Desfavorvel
$600 Desfavorvel


36

A elaborao do oramento ocorre segundo as datas estabelecidas por um "calendrio"
que prev a seqncia de formulao dos diversos oramentos setoriais.

Figura 10

A seguir, demonstramos uma possvel seqncia lgica para a formao de oramentos
setoriais; o elenco tem carter meramente indicativo, uma vez que nem todos os itens
especficos se referem a qualquer realidade empresarial.

Oramento comercial, que compreende:
Oramento de vendas;
Oramento das despesas comerciais;
Oramento de marketing;
Oramento de publicidade.
Oramento da produo, que compreende:
Oramento da mo-de-obra;
Oramento de matrias-primas
Oramento das gastos gerais de produo, que se subdivide em:
Oramento dos salrios indiretos
Oramento de manuteno;
Oramento de energia, etc;
Oramento dos estoques de produtos acabados e em elaborao.
Oramento das compras;
Produo ADM. Vendas
Discussodo
Oramento
ExecuodoOramento
Consolidaodo
Oramento
Colegiado


37
Oramento dos estoques de matrias-primas.
Oramento de pesquisa
Oramento das despesas gerais da empresa
Oramento do resultado econmico
Oramento dos investimentos
Oramento financeiro

3.6.1 ORAMENTO COMERCIAL

O Oramento comercial constitui a sntese dos oramentos setoriais relativos s vendas,
aos custos comerciais, publicidade e propaganda e ao marketing.

2.12.1 Oramento das Vendas
Planejar as vendas um dos problemas mais difceis de ser resolvido, tendo em vista
que a dependncia ao ambiente externo (mercado, condies econmicas etc.) apresenta
uma importncia relevante. As circunstncias externas e os vnculos internos das
empresas podem assumir pesos diferentes, conforme o regime em que a empresa estiver
operando (monoplio, concorrncia mais ou menos intensa etc.).
2.12.2 Oramento das Depesas Comerciais
Para efetuar as vendas, existem custos comerciais a serem incorridos, por itens de
despesas por centro de responsabilidade, como salrios dos vendedores, comisso sobre
as vendas, transportes, seguros, assistncia a clientes e etc.

2.12.3 Oramento de Marketing e Publicidade
Para permitir a execuo das diversas tarefas mercadolgicas, a empresa desenvolve um
oramento global de marketing. Normalmente, a empresa estabelece o oramento
global de marketing com uma percentagem prefixada sobre as metas de vendas, uma
vez que este tipo de investimento por parte do acionista/empresa tem por objetivo
tambm atingir determinado volume de vendas ou participao de mercado.

3.6.2 ORAMENTO DE PRODUO
Os tipos de produo, na realidade so os mais diferentes. Em sntese, podem ser
reduzidos a trs grupos, relativos produo em srie, produo sob encomenda e
produo de servios.

Produo em srie: apresenta caractersticas de repetitividade; por exemplo, indstrias
qumicas, fbricas de cimento, indstrias farmacuticas, indstrias alimentcias.
Produo sob encomenda: surge de um pedido especfico do cliente para a produo de
bens ou a execuo de trabalhos cujas caractersticas fundamentais so geralmente
indicadas de modo especfico pelo prprio cliente.
Produo de servios: o caso de servios prestados por particulares ou por entidades
pblicas ou da administrao pblica; referindo-se aos servios prestados por
particulares, cabe lembrar os setores de comrcio, hoteleiro, restaurantes, consultorias,
auditorias etc.


38
Mo-de-obra direta: o oramento refere-se s horas trabalhadas programadas e ao custo
do trabalho relativo mo-de-obra encarregada diretamente das produes especficas.
Matrias-primas: o oramento leva em conta os custos das matrias-primas atribuveis
diretamente aos produtos.
Gastos Gerais de Produo: o oramento refere-se principalmente aos seguintes
elementos:
Mo-de-obra indireta: salrios dos supervisores, encarregados de manuteno,
encarregados dos transportes internos, controle de qualidade, almoxarifado e outras
funes;
Materiais diversos so utilizados no processo produtivo, mas no podem ser
identificados com uma determinada produo, como os chamados materiais auxiliares
ou de consumo;
Gastos Gerais tais como: energia eltrica, vapor, combustveis, manuteno,
depreciaes, outros custos industriais.

fundamental observar que as quantidades devem ser programadas em funo de cada
centro de responsabilidade, possivelmente para cada produto. Se os produtos forem
muitos, pode ser difcil e antieconmico segui-los um por um. Todavia, possvel,
separar os produtos em grupos homogneos ou por carter mercadolgico, ou mesmo
segundo critrios comerciais, por exemplo: a margem de lucro que se planeja obter, ou
tambm atravs do modelo do lote econmico.

Convm destacar que no existe um modelo nico de oramento que sirva para todas as
empresas. Entretanto, os conceitos bsicos sobre os quais ele estruturado so
semelhantes para todas as realidades.

No caso por exemplo de uma empresa industrial manufatureira, a funo vendas, depois
de ter formulado o prprio oramento, transmite os dados funo produo
(diretamente ou atravs de comit). A funo produo verifica a viabilidade do
oramento de vendas, isto , verifica se a capacidade produtiva tem condies de fazer
frente s quantidades totais requeridas pela funo vendas para cada produto e para os
picos (maiores perodos de vendas). Caso sejam verificados estrangulamentos, deve-se
buscar uma forma de super-los. Se esta no for encontrada, deve-se comunicar
funo vendas a existncia do problema, curto prazo, para permitir que esta ltima
funo possa revisar o seu oramento inicial. O volume de produo fixado com base
na seguinte relao:

+QUANTIDAE A SER VENDIDA
+ESTOQUES FINAIS ESTABELECIDOS
- ESTOQUES INCIAIS PREVISTOS
=QUANTIDADE A SER PRODUZIDA


39
3.7 CONSIDERAES FINAIS
O processo de planejamento estratgico em curto prazo reflete os resultados esperados
de aes de curto prazo. Assim, o oramento geral expressa o plano operacional e
financeiro global da administrao. Lista os objetivos da empresa e os passos a serem
dados para sua consecuo. O processo oramentrio obriga os administradores a
pensarem frente e se prepararem para as condies em transformao. Os oramentos
so instrumentos auxiliares de estabelecimento de padres e de desempenho, da
motivao pessoal para atingir os objetivos, da mensurao dos resultados e da direo
da ateno para as reas que mais precisam ser investigadas.

Os fatores humanos da elaborao do oramento so mais importantes que os
mecnicos. A administrao precisa apoiar sinceramente um programa oramentrio.
O trabalho de educar o pessoal e de persuadi-lo a aceitar o oramento constante, mas
essencial, para que os que vo ser afetados pelo oramento possam entend-lo e aceit-
lo. O oramento geral deve ser um poderoso instrumento auxiliar das decises mais
cruciais da direo. Muitas vezes, ele fica muito aqum deste papel porque seu
potencial no bem compreendido. Em vez de ser considerado um instrumento da
administrao, em muitos casos o oramento , infelizmente, considerado um mal
necessrio.

Os principais insumos incluem a previso de vendas e vrias formas de dados
operacionais e financeiros; os principais resultados incluem inmeros oramentos
operacionais, o oramento de caixa, a demonstrao de resultado projetado e o balano
patrimonial projetado.

Todo o planejamento operacional e financeiro est, geralmente, associado ao volume
esperado de vendas, constituindo-se, assim, no oramento mais importante da
organizao.

Usando a previso de vendas como um insumo bsico, desenvolve-se um plano de
produo que leva em conta o tempo necessrio para se converter a matria-prima em
produto acabado. Com base nestas estimativas, pode-se programar quando e quanto
comprar de matria-prima. Pode-se fazer estimativas do montante de mo-de-obra
necessria, seja em homens-hora ou terceirizao. Os custos indiretos de fabricao
tambm podem ser estimados assim como, as despesas operacionais, especificamente as
despesas com vendas e administrativas, podem ser estimadas com base no nvel de
operaes necessrio para sustentar as vendas previstas.

Outro fator importante o controle da gesto podendo ser efetuado de forma global, isto
, referente ao andamento da empresa no seu conjunto, sob os perfis econmicos,
patrimoniais e financeiros. Em um vo de avio, no se pode considerar racional uma
verificao da rota somente quando o percurso foi completado. necessrio controlar
a posio, da aeronave durante todo o vo, a fim de manter esta na rota.

A empresa pode ser comparada a um avio em vo. preciso controlar a posio,
adotando instrumentos adequados e efetuando as necessrias aes corretivas. Se no
vo do avio a correo da rota no for possvel porque, por exemplo, o combustvel


40
no suficiente para completar o percurso, ou no se consegue pousar no aeroporto de
destino por causa da neblina, ser preciso mudar a rota e tentar fazer uma parada num
local mais prximo. Da mesma forma se comporta a empresa. O controle concomitante
permite a ao corretiva, mas nem sempre possvel exercer essa ao, tomemos, por
exemplo, a construo de uma instalao cujo custo superior ao previsto no
oramento; as alternativas so duas: suspender a construo, o que poderia ser
desaconselhvel, ou complet-la "estourando" o oramento.

Nos casos em que o controle da gesto descobre objetivos muito ambiciosos, pode-se
tambm proceder reconsiderao dos mesmos e reviso do oramento. Pode-se
argumentar que, em muitos casos, as atividades apresentam condies de incerteza tais
que no permitam efetuar uma programao adequada e um conseqente controle. Ao
contrrio, nos momentos de maior incerteza e instabilidade que o controle deve se
tornar mais rgido. O controle certamente no garante o resultado, mas serve para dar
sinais; uma campainha de alarme, sem a qual se estaria agindo no escuro.

03 Apostila - Gestao Integrada de Custos e Orcamento

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