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Informativo
Caballero Bustamante
Tratamiento contable de los ingresos por intereses
compensatorios y moratorios
(Primera Parte)
1. Generalidades
Los contratos de mutuo o prstamo, no solo constituyen una de
las principales modalidades de fnanciamiento que van a proveer de
capital al mutuatario, sino tambin permiten al mutuante, obtener
como consecuencia al contrato suscrito un rdito por el inters ge-
nerado.
Sin perjucio de ello, es pertinente referir que existen otras moda-
lidades por las cuales se obtiene un rdito por intereses.
En consideracin a lo expuesto, en el presente apunte contable se
desarrolla los criterios para el reconocimiento de los intereses como
ingreso, as como su diferenciacin entre compensatorio o moratorio
y la respectiva dinmica contable.
2. Ingresos
En el literal a) prrafo 70 del Marco Conceptual para la prepara-
cin y presentacin de la Informacin Financiera, en adelante Marco
Conceptual, se defne a los ingresos como los incrementos en los be-
nefcios econmicos, producidos a lo largo del periodo contable en
forma de entradas o incrementos del valor de los activos, o bien como
decrementos de las obligaciones, que dan resultado a aumentos en el
patrimonio neto, y no estn relacionadas con las aportaciones de los
propietarios a este patrimonio.
3. Reconocimiento del ingreso y aplicacin del principio
de devengo
Dado que el ingreso debe estar relacionado con un periodo es-
pecfco, la principal preocupacin es determinar cundo deben ser
reconocidos. Para ello, resulta de suma importancia aplicar la Base
de la acumulacin o Devengo que de conformidad con el prrafo 22
del Marco Conceptual constituye una de las hiptesis Fundamentales
para la preparacin de los Estados fnancieros, en virtud de la cual los
efectos de las transacciones y dems sucesos se reconocen cuando
ocurren (y no cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente de
efectivo); asimismo, se registran en los libros contables y se informa
sobre ellos en los Estados Financieros de los periodos con los cuales
se relacionan".
El prrafo 83 del Marco Conceptual de las NIIF establece que debe
ser objeto de reconocimiento toda partida que cumpla la defnicin
de elemento siempre que:
a) Sea probable que cualquier benefcio econmico asociado con la
partida llegue a, o salga de la empresa; y
b) La partida tenga un costo o valor que pueda ser medido con
fabilidad.
Para fnes tributarios, con el fn de imputar los ingresos de los
generadores de rentas de tercera categora a un periodo o ejercicio,
se ha establecido en el literal a) del artculo 57 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, que los ingresos se considerarn producidos en
el ejercicio gravable en que se devenguen.
4. Defnicin del inters
Desde la perspectiva de la ciencia econmica, la combinacin de
la escasez y la utilidad es lo que determina el valor de las cosas, siendo
ellos los factores que posibilitan la particular escala de valores que
cada individuo tiene sobre los distintos bienes que los rodean
(1)
. Es
por este motivo que la valoracin de las cosas tiene una fuerte carga
subjetiva. Siendo ello as, podemos concluir entonces que los intere-
ses constituyen el valor adicional que recibir aquel individuo que,
en determinadas circunstancias le resulten benefciosas, decidiendo
transferir su capital a favor de terceros por un determinado tiempo
(2)
,
generando una ganancia denominada inters.
En nuestra legislacin, la institucin jurdica del inters se encuen-
tra regulada en el artculo 1242 del Cdigo Civil
(3)
, que regula lo
siguiente: El inters es compensatorio cuando constituye la contra-
prestacin por el uso del dinero o de cualquier otro bien. Es moratorio
cuando tiene por fnalidad indemnizar la mora en el pago. Tal como
fcilmente podemos apreciar, desde la perspectiva civil se distinguen
dos clases de intereses: el compensatorio y el moratorio, siendo nece-
sario establecer la diferencia entre ambas modalidades.
4.1. Inters compensatorio
Al respecto, el Dr. Felipe Osterling Parodi
(4)
sostiene que: El inters
compensatorio tiene como nico propsito restablecer el equili-
brio patrimonial, impidiendo que se produzca un enriquecimiento
indebido a favor de una parte e imponiendo a quien se aprovecha
del dinero o de cualquier otro bien una retribucin adecuada por
el uso.
De lo citado, podemos considerar que el inters compensatorio
es el inters que se genera por la utilizacin de un capital (dinero)
con la obligacin de devolverlo, motivo por el cual resulta siendo
ms exacta la expresin de inters retributivo.
El primer prrafo del artculo 1242 del Cdigo Civil, seala que:
El inters es compensatorio cuando constituye la contrapresta-
cin por el uso del dinero o de cualquier otro bien; se infere que
este inters est vinculado con el valor del servicio cuando las
partes acuerdan que el pago se efectuar en el plazo, supuesto
en el cual los intereses resultan la contraprestacin de un servicio
de fnanciamiento que presta el acreedor.
4.2. Inters moratorio
Al respecto el ilustre tratadista italiano, Francesco Messineo
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seala que los intereses moratorios como el resarcimiento del
dao (frutos que faltan), se presumen de pleno derecho sufri-
dos por el acreedor, por el solo hecho del retardo del deudor en
la entrega de su capital. Por su parte, Bevillaquia, citado por el
comentarista del Cdigo Civil de 1936, Dr. Jorge Eugenio Casta-
eda, seala que la mora es el retardo en la ejecucin de la obli-
gacin. La mora del deudor viene a ser un caso de inejecucin
ya que no se cumple con la obligacin en el tiempo prefjado. Y
aunque la obligacin se cumpla, resulta claro que el retardo ya
se ha producido.
De lo anteriormente expuesto podemos afrmar que, el inters
moratorio se genera por el cumplimiento tardo de las obligacio-
nes, en razn de ello, tiene un carcter indemnizatorio.
El segundo prrafo del artculo 1242 del Cdigo Civil, seala que
el inters es moratorio cuando tiene por fnalidad indemnizar la
mora en el pago, de lo que podemos inferir que el fn del inters
surge ante el cumplimiento tardo de la obligacin (de devolver
el capital).
Debe tenerse presente que, no nos encontramos frente a una
contraprestacin por el uso del dinero, ya que no se trata de
pagar por el servicio que supone el otorgamiento de cierto plazo
para la cancelacin de la obligacin pactada, sino de un meca-
nismo que sirve para resarcir un retardo califcado en el cumpli-
miento de la obligacin y que le genera una prdida permanente
o eventual al acreedor.
5. Uso del PCGE para el reconocimiento de ingresos
El elemento 7: Ingresos agrupa las cuentas de la 70 hasta la 79.
Comprende las cuentas de gestin de ingresos por la explotacin
de la actividad econmica de las empresas; se clasifcan de acuerdo
con su naturaleza. Respecto al reconocimiento de intereses resulta
pertinente considerar los supuestos siguientes, bajo la premisa ini-
cial que la obtencin de intereses no constituye la actividad principal
de la empresa.
NOTAS
(1) AYLLN VALDIVIA, Csar Arturo. Los intereses compensatorios y moratorios en el Cdigo Civil Peruano, en Anlisis Jurdico. Mayo 2005, pg. 64.
(2) AYLLN VALDIVIA, Csar Arturo. Op. Cit. pg. 67.
(3) Cdigo Civil, aprobado por Decreto Legislativo N 295 y normas modifcatorias, publicado con fecha 24.07.84.
(4) OSTERLING PARODI, Felipe. Las Obligaciones. Pontifcia Universidad Catlica del Per, Lima, pg. 140. n
El prrafo 29 de la NIC 18, dispone que los ingresos de
actividades ordinarias derivados del uso, por parte de
terceros, de activos de la entidad que producen inte-
reses, deben ser reconocidos de acuerdo con las bases
establecidas en el prrafo 30
(*)
, siempre que:
(a) sea probable que la entidad reciba los benefcios
econmicos asociados con la transaccin; y
(b) el importe de los ingresos de actividades ordinarias
pueda ser medido de forma fable.
INGRESOS POR
INTERESES
(*) La referida NIC dispone en su prrafo 30 que los ingresos por intereses debern ser reconocidos utilizando el mtodo del tipo de inters efectivo, es decir sobre la
base de un tiempo proporcional que tome en consideracin el rendimiento efectivo del activo tal como se regula en el prrafo 9 y en el apndice GA5-GA8 de la
NIC 39.
Intereses ganados por depsi-
tos en instituciones fnancieras:
La empresa transfere una cierta
cantidad de dinero a la entidad
fnanciera ganando un porcenta-
je fjado por dicha entidad en un
tiempo determinado.
772 Rendimientos ganados
7721 Depsitos en instituciones
fnancieras
Intereses por fnanciamiento:
La empresa registra los intereses
generados en el ejercicio sobre
los prstamos o fnanciamientos
otorgados, que pueden haberse
producido por razones no rela-
cionadas con la actividad princi-
pal o giro del negocio.
772 Rendimientos ganados
7723 Prstamos otorgados
Intereses moratorios: La em-
presa registra el ingreso por el
inters moratorio, que se produ-
ce cuando el deudor paga fuera
del plazo establecido.
772 Rendimientos ganados
La divisionaria depender de la
naturaleza del concepto que las
genera
Intereses sobre ventas a pla-
zos: Dado que el perodo de
cobro en este tipo de operacio-
nes es bastante prolongado, por
lo general se cobra tambin al
cliente intereses sobre el saldo
pendiente de pago.
772 Rendimientos ganados
7722 Cuentas por cobrar comer-
ciales
49 Pasivo Diferido
Intereses diferidos. Incorpora los intereses re-
lacionados con cuentas por cobrar, los que an
no han devengado. Estos intereses pueden in-
cluir tanto aquellos que se pactan explcitamente,
como los que estn implcitamente contenidos
en las cuentas por cobrar.