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Recuperao de crditos em casos de declarao

de inconstitucionalidade pelo STF**


Kiyoshi Harada*

1 Noes gerais sobre a ao de repetio. 1.1
Fundamento da ao de repetio. 1.2 Da
irrelevncia da repercusso econmica do
encargo tributrio. 1.3 Do prazo da ao de
repetio. 2 Da declarao de
inconstitucionalidade de tributo pelo STF. 2.1
Da natureza jurdica da deciso de
inconstitucionalidade. 2.2 Do prazo para propor
ao de repetio de tributo declarado
inconstitucional pelo STF. 3 Consideraes
finais.



1 Noes gerais sobre a ao de repetio

Em casos de tributos inconstitucionais, normalmente, a
recuperao do crdito faz-se por via de ao de repetio de indbito,
por oferecer segurana jurdica maior do que por meio de compensao
unilateral. Por isso, antes de adentrar no tema especfico de nossa
palestra convm apresentar uma viso panormica da ao de repetio
de indbito tributrio.

1.1 Fundamento da ao de repetio

A ao de repetio de indbito tem fundamento no
princpio da legalidade tributria, segundo o qual, tudo que foi pago

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acima do limite legal ou sem amparo em lei vlida deve ser restitudo. E
tudo que foi pago a quem do limite legal deve ser complementado com
incidncia de juros, correo monetria e multa.
De fato, as trs hipteses de restituio previstas no art. 165 do
CTN tm fundamento jurdico no princpio da legalidade tributria que
prescreve a tributao do sujeito passivo nos estritos termos da
determinao legal. Assim, se foi pago a mais (inciso I) deve ser
restituda a diferena; se houve erro na identificao do sujeito passivo,
ou na aplicao da alquota o tributo deve ser repetido (inciso II);
finalmente, se houve reforma, anulao, revogao ou resciso de
deciso condenatria impe-se a repetio (inciso III). Acrescente que o
princpio da moralidade pblica, tambm, no permite que o Poder
Pblico se aproprie do indbito tributrio.

1.2 Da irrelevncia da repercusso econmica do encargo tributrio

Do princpio da legalidade tributria antes examinada decorre a
irrelevncia da prescrio do art. 166 do CTN, que condiciona a
repetio de tributos indiretos prova de que assumiu o encargo
financeiro do tributo, ou em caso de t-lo transferido a terceiro, estar
por este autorizado expressamente a receb-lo.
Se aplicado esse preceito legal haveria casos de repetio
impossvel, perpetrando a reteno indevida do tributo pela Fazenda.
Alis, nem existe a classificao legal de impostos em diretos e
indiretos. O que existe entre ns mera classificao doutrinria que,
contudo, no mais guarda distino com a clareza de outrora. Da a
irrelevncia da repercusso econmica do tributo para fins de repetio
de indbito proclamada pelo STF: RTJ 132/370, RTJ 149/870, RE
170.830, Rel. Min. Marco Aurlio, DJ de 30-5-1997.

1.3 Do prazo da ao de repetio


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O direito de pleitear a restituio de 5 anos a contar da extino
do crdito tributrio. Nos tributos de lanamento por homologao o
prazo conta-se a partir da data do pagamento antecipado por fora do
art. 3 da LC n 118/2005, que disps no sentido de que no lanamento
por homologao o crdito tributrio se extingue no momento do
pagamento antecipado.
Para ajustar sua jurisprudncia a esse preceito legal o STJ editou
a Smula 436 com o seguinte teor: A entrega de declarao pelo
contribuinte, reconhecendo o dbito fiscal, constitui o crdito tributrio,
dispensada qualquer outra providencia por parte do Fisco.
Com a entrega da GIA, a DCTF ou outro documento equivalente
tem-se que o Fisco j est em condies de promover a inscrio na
dvida ativa e ajuizar a execuo fiscal to logo decorra o prazo legal,
sem pagamento do dbito declarado.
Dessa forma, com o recebimento da GIA ou do DCTF a Fazenda
homologa tacitamente a atividade exercida pelo contribuinte
constituindo o crdito tributrio, independentemente do decurso do
prazo de cinco anos, referido no 4, do art. 150 do CTN.
Denegado o pedido administrativo, o art. 169 do CTN concede o
prazo de dois anos para pleitear judicialmente a repetio de indbito,
prazo esse contado da data do trnsito em julgado da deciso
administrativa denegatria do pedido. O pargrafo nico estabelece
nessa hiptese uma modalidade de prescrio intercorrente, retomando
seu curso pela metade, a partir da data da intimao da Fazenda
validamente feita ao seu respectivo representante judicial. Ao se aplicar
literalmente o que est prescrito nesse pargrafo nico tem-se que, uma
vez citada a Fazenda interessada interrompe-se a prescrio, porm,
retomando seu curso pela metade, vale dizer, o processo teria que ser
decidido no prazo de um ano, na melhor das hipteses. A prescrio
intercorrente pressupe demora na ultimao do processo por inrcia
do autor. Se a demora decorrer do emperramento do aparelhamento
judicial descabe cogitar de consumao do prazo prescricional. A
maioria dos estudiosos enxerga neste texto legal afronta ao princpio de

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acesso ao Judicirio (art. 5, XXXV, da CF) que, obviamente, inclui o
direito de ver solucionada a questo objeto de ao judicial, bem como,
afronta ao princpio da razoabilidade que se impe como um limite
prpria ao do legislador.
Outrossim, a ao anulatria do lanamento direto, segundo a
jurisprudncia do STJ, de 5 anos a contar da data da notificao do
lanamento (Resp n 947206/RJ, Rel. Min. Lui Fux, 1 Seo, DJe de
26/10/2010.

2. Da declarao de inconstitucionalidade de tributo pelo STF

Aqui importante examinar a natureza jurdica da deciso que
pronuncia a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo.

2.1 Da natureza jurdica da deciso de inconstitucionalidade

Resta, ainda, controvrsia acerca da natureza jurdica da deciso
que pronuncia a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo: se tem
natureza meramente declaratria ou se tem natureza constitutiva.
Os doutrinadores clssicos, dentre os quais, Francisco Campos,
Ruy Barbosa e Alfredo Buzaid, com apoio na teoria norte-americana,
reconhecem a natureza meramente declaratria da deciso de
inconstitucionalidade. Da o efeito ex tunc por eles proclamado.
Porm, para a doutrina Kelseniana essa deciso declaratria de
inconstitucionalidade tem carter constitutivo ou constitutivo negativo
medida que desconstitui o ato acoimado de inconstitucional. o
posicionamento, dentre outros, de Jos Afonso da Silva, Manoel
Gonalves Ferreira Filho e Temstocles Brando Machado. a posio
acertada tendo em vista o direito constitucional positivo.
Quando a Corte Suprema pronuncia a inconstitucionalidade de
lei ou ato normativo em carter incidental essa deciso s produz
efeitos entre as partes (efeito ex tunc). A suspenso da aplicao da lei
ou ato normativo acoimado de inconstitucional depende de Resoluo

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do Senado Federal (art. 52, X, da CF). A suspenso da execuo da lei
opera efeito erga omnes a partir de ento.
Isso significa que a deciso judicial no atingiu o plano da
existncia/validade da norma, sequer alcanou o plano de vigncia,
mas apenas o plano da eficcia intra partes. A lei considerada
inconstitucional, em tese, poder continuar sendo aplicada contra os
que no foram partes no processo at que ela venha ter sua aplicao
suspensa por Resoluo do Senado Federal.
Quando a inconstitucionalidade pronunciada no mbito do
controle concentrado de constitucionalidade, a sim, a deciso judicial
atinge a lei ou o ato normativo no plano de sua vigncia, pois a Carta
Poltica no exige a formalidade de sua suspenso pelo Senado Federal.
Por isso, essa deciso surte efeito erga omnes.
Numa e noutra hiptese o plano de existncia/validade da norma
no atingido pela declarao de inconstitucionalidade como sustenta
a doutrina clssica.
Do contrrio, no se pode entender o efeito prospectivo da deciso
que declara a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, como
permitem o art. 27 da Lei n 9.868/1999 (ADI) e o art. 11 da Lei n
9.882/1999 (ADPF) por deciso de 2/3 dos membros da Corte
Suprema.
De fato, no se pode entender como pode uma lei inexistente,
nula ou invlida produzir efeito que pode ser mantido aps o
pronunciamento de sua inconstitucionalidade.
A questo do efeito modulatrio no uma novidade trazida pelas
Leis de 1999 retro citadas. Na vigncia da ordem constitucional
antecedente, nos idos de 1977, o STF j vinha reconhecendo a natureza
constitutiva ou desconstitutiva, como queiram, da deciso que declara a
inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, conforme se verifica do
RE n 79.343/BA, relatado pelo Min. Leito de Abreu.
Atualmente, sem que haja previso legal, a Corte Suprema tende
a conferir efeito prospectivo deciso de inconstitucionalidade
pronunciada no controle difuso de constitucionalidade. o caso do RE

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n 560.626/RS em que declarou a inconstitucionalidade dos arts. 45 e
46 da Lei n 8.212/91, que versavam sobre matria submetida
reserva de lei complementar.
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Nos RREE ns. 377.457/PR e
363.852/MG o efeito modulatrio foi negado por no ter atingido o
quorum necessrio de 2/3 de votos do Plenrio.
O RE n 377.457 cuidou do caso da Cofins dos profissionais
liberais e o de n 363.852 cuidou do caso de declarao de
inconstitucionalidade da cobrana do Funrural de produtor rural
pessoa fsica. At hoje o Senado Federal na editou a Resoluo
suspendendo os dispositivos legais atingidos pela declarao de
inconstitucionalidade. Por isso, o contribuinte, no caso o produtor rural
pode tomar uma das trs medidas adiante mencionadas: (a) continuar
pagando a contribuio social para ulterior repetio; (b) interromper o
pagamento da contribuio social e aguardar a iniciativa do fisco; (c)
ajuizar, desde logo, ao declaratria de inexigibilidade da contribuio
social, com ou sem depsito, cumulada com a ao de repetio de
indbito.
O efeito prospectivo no entender da Corte Suprema se impe
quando a inaplicao do preceito cuja inconstitucionalidade se
reconheceu poderia resultar em, dano maior em relao a outros
preceitos constitucionais de maior relevncia. Cita-se, por exemplo, o
caso da inconstitucionalidade da composio da Cmara de Vereadores
de um determinado Municpio por excesso de membros, porm, com
modulao de votos a fim de que aquela composio atingida continue
at o final da legislatura. Sem o efeito modulatrio todos os atos
produzidos por aquela Cmara Municipal seriam nulos, bem como o
Poder Legislativo local permaneceria inerte at a eleio de novos
membros, fato que geraria um verdadeiro caos no Municpio.

2.2 Do prazo para propor ao de repetio de tributo declarado
inconstitucional pelo STF


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Resultou na edio de Smula Vinculante de n 8 do STF.

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Qual o termo inicial do prazo para propositura da ao de
repetio em caso de declarao de inconstitucionalidade do tributo
pelo STF?
nosso entendimento que em matria de direito tributrio no
cabe efeito modulatrio contra o contribuinte por ferir o princpio da
estrita legalidade e o princpio da moralidade da administrao pblica.
S se procede modulao temporal dos efeitos quando necessria para
promover a segurana jurdica do contribuinte de boa-f, como
aconteceu com a smula vinculante de n 8.
Mediante interpretao sistemtica do ordenamento jurdico como
um todo, na ausncia de norma especfica no CTN, podemos sustentar
com razovel juridicidade que o termo inicial da ao de repetio o
seguinte:
a) quando a declarao de inconstitucionalidade tiver sido
pronunciada no sistema de controle difuso, o prazo conta-se a
partir da Resoluo do Senado Federal suspendendo a
aplicao da lei considerada inconstitucional. At l, a lei
continua, no s, vigorando, como tambm, provida de eficcia
contra os que no foram partes no processo.
b) Na hiptese de a deciso de inconstitucionalidade tiver sido
decretada no controle concentrado o prazo conta-se a partir do
trnsito em julgado dessa deciso, quando ela se torna
inaltervel.

Esse era o posicionamento adotado pelo STJ conforme se verifica
do Resp n 534.986/SC, Relator para acrdo Min. Franciulli Netto, DJ
de 15.3.2004). No EResp n 423.994/MG, Rel. Min. Francisco Peanha
Martins, DJ de 5-4-2004, p. 194, tambm, restou decidido que no caso
de declarao de inconstitucionalidade de forma incidental, o prazo
conta-se a partir da publicao da Resoluo do Senado que suspender
a execuo da lei.
Entretanto, a E. Primeira Seo do STJ, na assentada de 24 de
maro de 2004, para a nossa surpresa, alterou a sua jurisprudncia. A

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atual jurisprudncia da 1 Seo do Colendo Superior Tribunal de
Justia no sentido de que em ambos os casos o prazo prescricional
contado sempre a partir da extino do crdito tributrio pelo
pagamento ao teor do art. 168, I, c.c. art. 156, I, do CTN, sendo
despicienda distinguir a inconstitucionalidade decretada no controle
concentrado daquela decretada no controle difuso (Resp n
1.110.578/SP, Rel. Min. Luiz Fux, DJe de 21-5-2010). No mesmo
sentido o AgRg n 958.908/RS, Rel. Min. Hamilton Carvalhido, DJe de
24-2-2010; EResp n 435.835/SC, Rel. Min. Franciso Peanha Martins,
Rel. p/acrdo Min. Jos Delgado, DJ de 4-6-2007; AgRg no Ag n
803.662/SP, Rel. Min. Herman Benjamin, DJ de 19-12/2007).
Na verdade, no h dispositivo especfico no Cdigo Tributrio
Nacional cuidando do termo inicial da ao de repetio de tributo
considerado inconstitucional. Alis, tributo considerado
inconstitucional no um indbito tributrio,porque implica reconhecer
que a exao exigida no era tributo, pelo que inaplicvel o disposto no
art. 168 do CTN. Com bem observado pelo Min. Franciulli Neto no Resp
534.986/SC, a declarao de inconstitucionalidade da lei instituidora
de um tributo altera a natureza jurdica dessa prestao pecuniria, que,
retirada do mbito tributrio, passa a ser de indbito sem causa do Poder
Pblico, e no de indbito tributrio. Com efeito, aquela lei declarada
inconstitucional desaparece do mundo jurdico, como se nunca tivesse
existido.
Aplica-se, portanto, para recuperao desse indbito o prazo
qinqenal previsto no Decreto n 20.910/32 para cobrana de dvida
passivas da Fazenda Pblica em geral. O termo inicial desse prazo de
cinco anos s pode ser a data do fato ou ato que deu origem dvida.
nesse momento que nasce o direito de ao de repetio, e no antes.
Mesmo na hiptese em que o contribuinte tenha cumulado a ao de
anulao do lanamento por vcio de inconstitucionalidade do tributo
exigido com a de repetio, o direito restituio surge como
conseqncia do reconhecimento da inconstitucionalidade apontada na
inicial. exatamente a declarao de inconstitucionalidade do tributo

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que faz nascer a dvida pblica a ser objeto de repetio. Antes, no h
dvida e por conseguinte, a inrcia do contribuinte a ensejar fluncia do
prazo prescricional.
Ainda que se considere o indbito de natureza tributria, o inciso
I, do art. 168, do CTN no poderia ser aplicado em sua literalidade. H
que se considerar que o tributo, constitucional ou no, enquanto no
for declarada, ou melhor, enquanto no for decretada a sua
inconstitucionalidade confere ao fisco o poder de cobrana coativa
impondo ao sujeito passivo sanes pecunirias graves no bastassem
as sanes polticas que, apesar de condenadas por trs smulas do
STF, continuam firmes como rochas: Smulas ns. 70, 323 e 547. Como
se sabe, toda lei nasce com a presuno de constitucionalidade. Deveria
ser aplicado ao caso, de forma ampliativa, o disposto no inciso II, do art.
168 do CTN, que cuida da hiptese de reforma, anulao ou resciso da
deciso condenatria. O certo que no se pode falar em extino do
crdito tributrio pelo pagamento de que cuida o inciso I, do art. 168,
do CTN se a deciso da Corte Suprema proclama a sua
inconstitucio0nalidade exatamente porque no preenchia os requisitos
para a configurao do tributo. Ento, o que se pagou no era tributo.
Entretanto, o STJ, o Tribunal que d a ltima palavra em termos
de aplicao da legislao infraconstitucional pela sua composio atual
(primeira Seo) orienta-se no sentido de que o prazo prescricional tem
incio com a extino do crdito tributrio pelo pagamento, na forma do
art. 168, I, do CTN.
O STF, por sua vez, no vem examinando essa questo sob o
fundamento de que a discusso acerca do termo inicial para a contagem
do prazo prescricional para ajuizamento de ao de repetio de
indbito tributrio no tem carter constitucional (AgRg no RE n
417379/PE, Rel. Min. Ellen Gracie, DJ de 22-10-2004). Como sabido o
STF no vem conhecendo recurso extraordinrio fundado em ofensa
indireta a textos constitucionais.

3 Consideraes finais

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Tenho para mim que o prazo deve ser contado a partir do trnsito
em julgado da deciso que declarou inconstitucional o tributo. Em caso
de declarao incidental de inconstitucionalidade esse prazo deve
conta-se a partir da publicao da Resoluo do Senado Federal, como
j o dissemos. O prazo prescricional da ao contra a Fazenda Pblica
aquele de cinco anos estabelecido no Decreto n 20.910/32.
A jurisprudncia atual do STJ poder-se-ia aplicar em relao ao
contribuinte que discutiu judicialmente a constitucionalidade do tributo
e perdeu a demanda por deciso transitada em julgado. Mas, ela no
deve ser aplicada indistintamente contra todos, inclusive, contra quem
vinha pagando o tributo eivado do vcio de inconstitucionalidade para
livrar-se das sanes legais. No caso, no haveria afronta ao princpio
da coisa julgada, mas simples exerccio do direito repetio de
indbito de natureza no tributria assim reconhecido pela Corte
Suprema.
Uma outra possibilidade para recuperar o tributo considerado
inconstitucional pela Corte Suprema a de o contribuinte promover a
compensao unilateral e aguardar a iniciativa do fisco.

SP, 30-11-10.
* Jurista, com 22 obras publicadas. Acadmico, Titular da cadeira n 20
(Ruy Barbosa Nogueira) da Academia Paulista de Letras Jurdicas.
Acadmico, Titular da cadeira n 7 (Bernardo Ribeiro de Moraes) da
Academia Brasileira de Direito Tributrio. Scio fundador do escritrio
Harada Advogados Associados. Ex-Procurador Chefe da Consultoria
Jurdica do Municpio de So Paulo.
Site: www.haradaadvogados.com.br
** Palestra proferida no 18 Simpsito de Direito Tributrio da IOB, no
dia 30-11-2010, em So Paulo.