IV

rea Contabilidad y Costos

IV-11
Actualidad Empresarial N 224 Primera Quincena - Febrero 2011
1. Introduccin
A puertas de realizar el cierre del ejercicio
2010, resulta importante la aplicacin
de la NIC 37, con la fnalidad de emitir
estados fnancieros razonables, conside-
rando as las provisiones, activos o pasivos
contingentes que la empresa hubiera in-
currido por aspectos legales, contractuales
o implcitos a las operaciones econmicas
realizadas.
2. Aspectos generales
Para una adecuada aplicacin de la NIC
37, debemos considerar adicionalmente
otras normas contables que nos ayudarn
al reconocimiento contable de las mencio-
nadas provisiones, activos contingentes y
pasivos contingentes, tales como:
2.1. Marco Conceptual de las NIIF
Siendo que los estados fnancieros se
preparan sobre la base de la acumulacin
o del devengo, la misma que seala que
los efectos de las transacciones y dems
sucesos se reconocen cuando ocurren y
no cuando se recibe o paga dinero u otro
equivalente al efectivo; asimismo, se re-
gistran en los libros contables y se informa
sobre ellos en los estados fnancieros de
los perodos con los cuales se relacionan.
(prrafo 22).
Reconocimiento de ingresos y gastos
En consideracin a lo mencionado en el
prrafo 22 del Marco Conceptual de las
NIIF, un ingreso devengado es aquel
por el cual se ha adquirido el derecho de
percibirlo por haberse producido los su-
cesos necesarios para que ste se genere,
de manera correlativa se reconocer un
gasto devengado, cuando se cumplen
sucesos, en funcin de los cuales terceros
adquieren el derecho a cobrar la presta-
cin referida a tales sucesos. (Requisitos
establecidos en la NIC 18 Ingresos).
2.2. NIC 18 Ingresos
El alcance de esta norma est referida
al reconocimiento de los INGRESOS
procedentes de transacciones por venta
NIC 37 Provisiones, activos contingentes
y pasivos contingentes
Aplicacin del PCGE
Autor : C.P. Luz Hirache Flores
Ttulo : NIC 37 Provisiones, activos contingentes y
pasivos contingentes - Aplicacin del PCGE
Fuente : Actualidad Empresarial, N 224 - Primera
Quincena de Febrero 2011
Ficha Tcnica
de productos, prestacin de servicios,
intereses, regalas y dividendos, denomi-
nados Ingresos Ordinarios, comprenden
solamente las entradas brutas de los bene-
fcios econmicos recibidos y por recibir,
por parte de la entidad por cuenta propia;
stos se miden a su Valor Razonable de la
contrapartida recibida o por recibir.
Requisitos para el reconocimiento de
los ingresos ordinarios
a) Ingreso por Venta de Bienes
Se reconocer el respectivo ingreso
por venta de bienes en la medida
que se cumplan en su totalidad los
siguientes requisitos:
- Que se haya transferido al com-
prador los riesgos y benefcios
1
,
significativos derivados de la
propiedad de los bienes.
- La entidad no conserva, ni retie-
ne de manera signifcativa para
s ninguna gestin asociada a la
propiedad, ni retiene el control
efectivo
2
sobre los mismos.
- Se pueda medir los ingresos ordi-
narios de manera fable.
- Es altamente probable que la
entidad perciba los benefcios
econmicos
3
asociados a la tran-
saccin de venta.
- Los costos incurridos o por incurrir
puedan ser medidos de manera
fable.
b) Ingreso por Prestacin de Servicios
Se reconocer el respectivo Ingreso
por la prestacin de servicios, en la
medida que se cumplan en su totali-
dad los siguientes requisitos:
- Se pueda medir los ingresos ordi-
narios de manera fable.
- Es altamente probable que la
entidad perciba los beneficios
econmicos asociados a la tran-
saccin de venta.
- Se pueda medir fablemente el
grado de terminacin en la fecha
del balance.
- Los costos incurridos o por incurrir
puedan medir fablemente.
1 La transferencia de los riesgos y benefcios est relacionada a la
transferencia de la propiedad, el mismo que se identifca en la
oportunidad de la transferencia de la titularidad legal o traspaso de
la posesin al comprador.
2 De retener la entidad de manera signifcativa los riesgos de la pro-
piedad de los bienes, as como el control de los mismos, se afrma
que no nos encontramos ante una transaccin de venta.
3 Eso quiere decir que no existe duda alguna respecto de la cobranza
a efectuarse.
c) Ingresos por Intereses, Regalas y
Dividendos
- Intereses: El reconocimiento se
realiza utilizando el mtodo del
Tipo de Inters Efectiva
4
.
- Regalas: Se reconoce en la
oportunidad de su DEVENGO,
en consideracin a la sustancia
del acuerdo entre las partes, y
respecto de la base para su de-
terminacin.
- Dividendos: Se reconoce en la
oportunidad en que se establezca
o nazca el derecho de recibirlos
por parte del accionista.
3. NIC 37 Provisiones, activos
contingentes y pasivos con-
tingentes
3.1. Defniciones
Para lograr un mejor entendimiento de
la aplicacin de esta norma es necesario
detallar las siguientes defniciones:
Provisin: Es un pasivo en el que existe
incertidumbre acerca de su monto o
vencimiento.
Pasivo: Es una obligacin presente de
la entidad, surgida a raz de sucesos pa-
sados, al vencimiento de la cual, y para
cancelarla, la entidad espera desprender-
se de recursos que incorporan benefcios
econmicos.
Hecho Obligante o Suceso: Es aquel que
da origen o del que nace la obligacin
de pago, de tipo legal o implcita para la
entidad; de tal forma que a la entidad no
le queda otra alternativa ms realista que
satisfacer el importe correspondiente. (Ej:
Garanta sobre ventas por desperfectos
en los productos, multas por contami-
nacin ambiental, violacin de obliga-
ciones laborales, sanciones y multas de
instituciones gubernamentales en forma
extempornea).
Obligacin legal: Es aquella que se deri-
va de de un contrato (en la medida que
se indiquen las condiciones explcitas o
implcitas), por legislacin, u otra causa
de tipo legal.
Obligacin implcita: Es aquella que se
deriva de las actuaciones de la propia
4 La NIC 39, en su prrafo 9 precisa que el Mtodo de la Tasa de
Inters Efectiva es un mtodo de clculo del Costo Amortizado de
un activo o pasivo fnanciero y de imputacin del ingreso o gasto
fnanciero a lo largo del perodo relevante. La Tasa de Inters Efectiva
es la tasa de descuento que iguala los fujos de efectivo por cobrar o
por pagar estimados a lo largo de la vida esperada, con el importe
neto en libros del activo o pasivo fnanciero.
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IV-12
Instituto Pacco N 224 Primera Quincena - Febrero 2011
Aplicacin Prctica
entidad, en relacin a un patrn estable-
cido de comportamiento en el pasado,
a polticas empresariales de dominio
pblico, la entidad haya manifestado ante
terceros su disposicin a aceptar cierto
tipo de responsabilidades; y como con-
secuencia del mismo se haya creado una
expectativa vlida ante estos terceros con
los que debe cumplir sus compromisos o
responsabilidades.
Pasivo contingente: Es:
- Una obligacin posible, surgida a raz
de sucesos pasados, cuya existencia
ha de ser confrmada slo por la
ocurrencia, o en su caso por la no
ocurrencia, de uno o ms eventos
inciertos en el futuro, que no estn
enteramente bajo el control de la
entidad.
- Una obligacin presente, surgida a
raz de sucesos pasados, que no se
ha reconocido contablemente porque
no es probable que la entidad tenga
que satisfacerla, desprendindose de
recursos que incorporen benefcios
econmicos; o el importe de la obli-
gacin no puede ser medido con la
sufciente fabilidad.
Activo contingente: Es un activo de
naturaleza posible, surgido a raz de
sucesos pasados, cuya existencia ha de
ser confrmada slo por la ocurrencia, o
en su caso por la no ocurrencia, de uno
o ms eventos inciertos en el futuro, que
no estn enteramente bajo el control de
la entidad.
Contrato de carcter oneroso: Es todo
aquel contrato en el cual los costos in-
evitables de cumplir con las obligaciones
que conlleva, exceden a los benefcios
econmicos que se esperan recibir del
mismo.
Reestructuracin: Es un programa de
actuacin, planifcado y controlado por
la gerencia de la entidad, cuyo efecto
es un cambio signifcativo en el alcance
de la actividad llevada por la entidad; o
en la manera de llevar la gestin de su
actividad.
3.2. Reconocimiento de las Provisio-
nes y Pasivos Contingentes
Los contingentes que corresponden a la
identifcacin de activos y pasivos que
no han sido objeto de reconocimiento en
los Estados Financieros, cuya existencia
se confrmar tras su ocurrencia o no
ocurrencia.
Los requisitos de reconocimiento son:
Provisiones
(prrafo 14 al 26 NIC
37)
Pasivos Contingente
(prrafo 27 al 30 NIC
37)
Requisitos para su reco-
nocimiento:
No deben ser recono-
cidos como pasivos en
el Balance General por
que:
- La entidad tiene una
obligacin legal o
implcita presente,
resultado de un su-
ceso ocurrido.
- Son obligaciones
posibles, las cuales
sern confirmadas
en el futuro (ocu-
rrencia o no ocu-
rrencia), las mismas
que no estn bajo el
control de la empre-
sa.
- Es probable que la
entidad se despren-
da de recursos que
incorporen bene-
ficios econmicos,
para su liquidacin
o cancelacin.
- Son obligaciones de
las cuales es remota
la posibilidad de sa-
lida de recursos que
involucren benefi-
cios econmicos.
- Puede estimarse ra-
zonable y confable
del importe de la
obligacin.
- El importe de la
obligacin no puede
ser valorado fable-
mente.
3.3. Reconocimiento de un Activo
Contingente
Segn la NIC 37 (prrafo 31) indica
que NO DEBE RECONOCERSE debido
a la incertidumbre de la realizacin de
INGRESOS, los mismos que surgen de la
realizacin de hechos no planifcados o
inesperados que darn lugar a la proba-
bilidad de obtener un fujo de ingreso de
benefcios econmicos, tal es el caso de
los Reclamos judiciales.
Solo si, se tenga la seguridad plena de
la percepcin o realizacin del INGRESO,
el mismo no es de carcter Contingente,
por tanto es apropiado su reconoci-
miento.
3.4. Consideraciones de la Gerencia
para la mejor estimacin de las
contingencias
La Gerencia deber tomar en considera-
cin evidencias o criterios que permitan
estimar los desenlaces posibles y sus
efectos fnancieros; por ende debern
recurrir a:
- Se aplicar el juicio de la gerencia de
la entidad.
- Por la experiencia que se tenga en
operaciones similares.
- Por informes de expertos indepen-
dientes.
- La evidencia tambin incluye cual-
quier dato suministrado por sucesos
ocurridos tras la fecha de cierre de los
estados fnancieros, pero antes de su
emisin.
La incertidumbre para calcular el importe
a reconocer como provisin, conlleva
a evaluar circunstancias particulares de
cada caso; por ende, se podr utilizar el
mtodo estadstico del Valor esperado o
esperanza que corresponde a la suma de
la probabilidad de cada suceso multipli-
cado por su valor.
Por lo tanto, es importante considerar
los RIESGOS de sobrevalorar los Activos
o ingresos y/o subestimar los pasivos o
gastos.
3.5. Efectos en el tiempo de las provisio-
nes contingente: (prrafos 45 al 60)
En la medida que el efecto en el tiempo en
el valor del dinero sea sustancial se deber
aplicar el valor presente para determinar
el monto de las provisiones contingentes.
Tal es el caso de las provisiones por salida
de efectivo surgidas inmediatamente
despus de la fecha de cierre del balance
general, resultarn ms onerosas para la
entidad que aquellas por el mismo impor-
te, pero en fechas ms lejanas. Por tanto,
se aplicar la tasa de descuento respectiva
para traerlo a valor presente, siempre que
el resultado sea SIGNIFICATIVO.
En caso se realice cambios en el valor de
las provisiones, en las que se aplic el des-
cuento para determinar el valor presente,
el importe del valor contable se incremen-
tar en cada perodo para refejar el paso
del tiempo, el mismo que se reconocer
como un COSTO FINANCIERO.
Las provisiones deben ser revisadas al
cierre de cada ejercicio y ser ajustadas en
caso no sea probable la salida de recursos
econmicos, por ende, se proceder a
revertir la provisin.
3.6. Hechos o sucesos futuros: (prrafos
49 al 50)
Las expectativas sobre los sucesos futuros,
que puedan afectar el importe requerido
para la cancelacin de una obligacin,
deben ser refejadas siempre que haya
una evidencia objetiva sufciente de que
van a ocurrir.
El efecto de una nueva legislacin o
promulgacin de posibles nuevos dispo-
sitivos, sern considerados para medir las
obligaciones ya existentes, en la medida
que exista sufciente evidencia objetiva de
que la norma legal se apruebe sin ningn
cambio importante que altere la provisin
efectuada.
3.7. Reembolsos efectuados por ter-
ceros: (prrafos 53 al 58)
La entidad slo deber reconocer el re-
embolso efectuado por un tercero, de la
parte o totalidad necesaria para liquidar la
provisin, slo cuando, sea prcticamente
segura su recepcin. Dicho reembolso
deber ser tratado como un activo inde-
pendiente y el importe reconocido para
el activo no debe exceder al importe de
la provisin, tal es el caso de los contratos
de seguro por clusulas de indemnizacin
o garantas de proveedores.
En caso la entidad se haga responsable
de manera conjunta y solidaria con un
tercero, por una obligacin, se reconocer
el pasivo contingente por la parte que
se espere sea liquidado por los terceros;
Asimismo, se deber reconocer un activo
por el reembolso esperado, cuando exista
plena seguridad que se vaya a recibir
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rea Contabilidad y Costos
IV-13
Actualidad Empresarial N 224 Primera Quincena - Febrero 2011
dicho reembolso, en la medida que la
entidad haga frente al pasivo recogido
en la provisin.
En algunos casos, la entidad puede no
tener que responder de los pagos en
cuestin si el tercero responsable deja
de realizar el desembolso. En tal caso, la
entidad no tendr responsabilidad por
tales pagos, y por tanto no se incluirn
en el clculo de la provisin.
3.8. Aplicacin de las provisiones y
prdidas futuras
Se debe aplicar cada provisin para cubrir
o afrontar los desembolsos para los cuales
fue originalmente reconocida. Aplicar lo
contrario signifca encubrir el impacto de
dos sucesos distintos.
Esta norma no permite reconocerse
provisiones por prdidas derivadas de
operaciones futuras, debido a que estas
no cumplen con la defnicin de pasivo,
ni con los criterios generales para el re-
conocimiento de provisiones.
3.9. Sucesos y reconocimiento por
Reestructuracin
Se considerar como reestructuracin a:
- Venta o liquidacin de una lnea de
actividad o produccin.
- La clausura de un local comercial de
la entidad en un pas o regin, o bien
la reubicacin de las actividades que
se ejercan en un pas o regin a otros
distintos.
- Los cambios en la estructura de la
gerencia, tales como la eliminacin
de un nivel o escala de directivos
empresariales
- Las reorganizaciones importantes, que
tienen efecto signifcativo sobre la na-
turaleza y enfoque de las actividades
de la entidad.
La entidad reconocer una obligacin im-
plcita, por causa de una reestructuracin,
slo cuando:
a) La entidad posee un plan formal y
detallado para proceder a la reestruc-
turacin, identifcando al menos:
Actividades empresariales, o la
parte de las mismas, implicadas;
Principales ubicaciones afectadas;
Ubicacin, funcin y nmero
aproximado de empleados que
sern indemnizados tras prescin-
dir de sus servicios;
Desembolsos que se llevarn a
cabo; y
Fechas en las que el plan ser
implementado.
b) Se ha producido una expectativa v-
lida entre los afectados, en el sentido
de que la reestructuracin se llevar a
cabo, ya sea por haber comenzando
a implementar el plan o por haber
anunciado sus principales caracters-
ticas a los mismos.
Para que el plan de reestructuracin
resulte suficiente para reconocer una
obligacin implcita por la entidad, es
necesario se haya iniciado su ejecucin,
se anuncie a los afectados las principales
caractersticas del plan de reestructuracin
de manera concreta antes de la fecha del
balance, caso contrario, se aplicar lo
establecido en la NIC 10 Hechos Ocurridos
despus de la fecha del Balance.
La provisin por reestructuracin debe
incluir slo los desembolsos que surjan
directamente de la reestructuracin, que
son aquellos que de forma simultnea
estn necesariamente impuestos por la
reestructuracin y no asociados con las
actividades que continan en la entidad.
Los costos que no incluyen una provisin
por reestructuracin son:
- Formacin o reubicacin del personal
que permanezca dentro de la entidad;
- Comercializacin o publicidad; e
- Inversin en nuevos sistemas inform-
ticos o redes de distribucin.
Debido a que estos desembolsos tienen
relacin con la gestin futura de la activi-
dad, por tanto se registrarn como gastos
o inversiones devengados en el periodo
correspondiente.
Las prdidas identifcables, derivadas de
la operacin de las actividades afectadas
por la reestructuracin, no se incluirn
en el importe de la provisin, salvo que
estn relacionadas con un contrato de
carcter oneroso.
4. Aplicacin prctica
La empresa Yumax S.A. vende fotocopia-
doras multifuncionales con garanta de
doce meses; en enero de 2010 vendi
100 fotocopiadoras, cuyo costo unitario
es de S/. 6,500, el margen de utilidad por
venta es el 25%.
Detalle de Ventas Vta. Unit. Vta. Total
Costo de venta (100
unidades) 6,500 650,000
Margen de Utilidad
por venta 25% 1,625 162,500
Valor de Venta 8,125 812,500
19% IGV 154,375
Precio de Venta 966,875
Otros datos adicionales:
- La garanta otorgada representan
el 35% del costo unitario de cada
fotocopiadora, e incluye el costo de
reparacin de cualquier defecto de
manufactura que pueda aparecer en
los productos adquiridos, y cambio
de repuestos de ser necesarios, hasta
doce meses despus de la compra.
- La probabilidad estimada y basada
en la experiencia de la entidad en
el pasado, indican que, para el ao
en curso, no aparecern defectos en
el 70% de los artculos vendidos, se
detectarn defectos menores en el
20% (los mismos que son de cargo
de la empresa) y en el restante 10%
aparecern defectos importantes (a
cargo de la empresa fabricante), la
entidad habr de evaluar la salida
probable de recursos para cubrir la
garanta del conjunto de los artculos.
- Se recibieron el reclamo de desperfec-
tos menores a cargo de la empresa de
8 fotocopiadoras en el ejercicio 2010,
y 12 en enero de 2011.
- La tasa de descuento es el 10% para
efectos de calcular el valor presente.
Se requiere:
a) Reconocimiento del ingreso por ven-
ta, as como de la garanta implcita
otorgada.
b) Reconocimiento de las garantas
estimadas y aplicadas en el ejercicio
2010 y en el ejercicio 2011.
Desarrollo:
a) Reconocimiento del ingreso por
venta, as como de la garanta
implcita otorgada
12 CUENTAS POR COBRAR
COMERC. TERCEROS 966,875
121 Fact., Boletas y Otros
Comprob. por Cobrar
1212 Emitidas en Cartera
40 TRIB., CONTRAPREST. Y
APOR. AL SIST. PRIV. DE
PENS. Y SALUD 154,375
401 Gobierno Central
4011 IGV
70 VENTAS 812,500
701 Mercaderas
7011 Mercaderas
Manufacturadas
70111 Terceros
31.01.10 Por el reconocimiento de la
venta de bienes con garanta a 12 meses
69 COSTO DE VENTAS 650,000
691 Mercaderas
6911 Mercaderas
Manufacturadas
69111 Terceros
20 MERCADERAS 650,000
201 Mercaderas
Manufacturadas
2011 Mercaderas
Manufacturadas
20111 Costo
31.01.10 Por el reconocimiento del
costo de ventas del mes
X DEBE HABER
X
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IV-14
Instituto Pacco N 224 Primera Quincena - Febrero 2011
Aplicacin Prctica
X DEBE HABER
vienen... X DEBE HABER
X DEBE HABER
X DEBE HABER
X DEBE HABER
vienen... X DEBE HABER
68 VALUAC. Y DETERIORO
DE ACTIVOS Y PROVIS. 41,363.64
686 Provisiones
6866 Provisin para
Garantas
68662 Provisin para
Garantias - Actualiz.
Fin. S/.41,363.64
67 GASTOS FINANCIEROS 4,136.36
679 Otros Gastos Financ.
6792 Gastos Financieros
en Medicin a Valor
Descontado
48 PROVISIONES 45,500.00
486 Provis. para Garantas
31.01.10 Por la estimacin de las
garantas contingentes
...van
b) Determinaremos la provisin por
garantas que se estima incurrir
respecto de las ventas realizadas
Siendo que las garantas que pudieran
presentarse por defectos importantes
ascienden a S/.22,750, son asumidos di-
rectamente por el fabricante, no requiere
su reconocimiento, si no hasta que ocurra.
El registro contable a realizarse sera por las
garantas que cubrir la empresa frente a los
posibles reclamos de sus clientes, las mismas
que se originarn por defectos menores:
Determinacin de la
Garanta
Importe
total
Importe
por Unid.
Costos de ventas 6,500
Costo de la garanta por
cada bien 35%
Costo de Garantas 2,275
Ejecucin de garantas
antes de su vencimiento 20
Defectos menores -
20 Fotocopiadoras 45,500 2,275
Determinaremos el valor presente de las
garantas estimadas por las ventas reali-
zadas en el ejercicio 2010, utilizando la
siguiente frmula: VP = [1/(1+i)
n
]
VP= 45,500.00*(1/(1+0.10)
1
) =
41,363.64
95 GASTOS DE VENTAS 41,363.64
79 CARGAS IMPUTABLES
A CUENTAS DE COSTOS
Y GASTOS 41,363.64
31.01.10 Por la transferencia de la
funcin del gasto
48 PROVISIONES 18,200
486 Provisin para
Garantas
78 CARGAS CUBIERTAS
POR PROVISIONES 18,200
781 Cargas Cubiertas
por Provisiones
31.12.10 Aplicacin de garantas por
ventas de 8 fotocopiadoras
48 PROVISIONES 27,300
486 Provisin para
Garantas
78 CARGAS CUBIERTAS
POR PROVISIONES 27,300
781 Cargas Cubiertas
por Provisiones
31.12.10 Aplicacin de garantas por
ventas de 12 fotocopiadoras
63 GASTOS DE SERVICIOS
PREST. POR TERCEROS 18,200
639 Otros Servicios
Prest. por Terceros
6393 Servicio Tcnico de
Existencias Vendidas
40 TRIB., CONTRAPREST. Y
APOR. AL SIST. PRIV. DE
PENS. Y SALUD 3,458
401 Gobierno Central
4011 IGV
...van
Al cierre del ejercicio 2010, se consideran
las siguientes garantas ejecutadas:
Detalle de la Provi-
sin por Garanta
Unidades Importe
Defectos menores - Es-
timados 20 45,500
Defectos menores -
Atendidos en el 2010 8 18,200
Defectos menores -
Atendidos en el 2011 12 27,300
Los gastos de reparacin incurridos por la
empresa respecto de las 8 fotocopiadoras
ascienden a S/.18,200.
42 CUENTAS POR PAGAR
COMERC. TERCEROS 21,658
421 Facturas, Boletas y
Otros Comprobantes
por Pagar
4212 Emitidas
31.12.10 Por el reconocimiento de los
gastos de reparacin de 18 fotocopia-
doras (incluye repuestos)
95 GASTOS DE VENTAS 18,200
79 CARGAS IMPUTABLES
A CUENTAS DE COSTOS
Y GASTOS 18,200
31.12.10 Por la transferencia de la
funcin del gasto
42 CUENTAS POR PAGAR
COMERC. TERCEROS 21,658
421 Facturas,
Boletas y Otros
Comprobantes
por Pagar
4212 Emitidas
10 EFECTIVO Y EQUIV. DE
EFECTIVO 21,658
104 Cuentas Corrientes
en Instituciones
Financieras
1041 Cuentas Corrientes
Operativas
31.12.10 Por la cancelacin de los
servicios de reparacin
En el ejercicio 2011 se registrar la apli-
cacin de 12 garantas:
X
X