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Imunidades tributrias como garantias institucionais - Cristine dos Reis Dias
Imunidades tributrias como garantias institucionais - Cristine dos Reis Dias
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03/06/2008-14:00 | Autor: Cristine dos Reis Dias;
Como citar este artigo: DIAS, Cristine dos Reis. Imunidades tributrias como garantias institucionais. Disponvel em
http://www.lfg.com.br 03 junho. 2008.
1.0. ETIMOLOGIA, EVOLUO E ASPECTOS SOCIAIS
Antes de adentrarmos ao tema central deste artigo, faz-se necessrio analisar a matria imunidade tributria de uma
forma geral, ao contexto.
Primeiramente traamos a concepo etimolgica, de acordo com Bernardo Ribeiro de Moraes[1] o vocbulo imunidade
origina do latim immunitas, immunitate. Consistindo em uma palavra que significa negao de munus , sendo que o
prefixo in traz a idia de sem encargo, livre de encargos ou munus. Reportando a concluso de desobrigao onerosa.
Para Maria Cristina Neubern o vocbulo Mnus remete ao latim como sinnimo de impostos e, tambm como ddiva ou
favor. Na Antiguidade, registra a histria que a imunidade tributria era um privilgio geralmente concedidos para
preservar interesses particulares dos governantes, no sendo relevante, portanto, qualquer valor social, cultural, poltico
da populao como um todo.
Sobre tal concepo, Andr Elali exps: "Sua origem remota ao imprio Romano, quando no eram onerados os templos
religiosos e os bens pblicos, passando-se por situaes smiles na ndia, especificamente no sculo XIII, favorecendo-se
algumas pessoas portadoras de problemas fsicos e ou mentais, na Idade Mdia, quando eram concedidos privilgios s
classes nobres e religiosas, at se chegar ao surgimento do liberalismo, momento no qual o instituto aqui examinado
passou a constituir uma garantia de vrias atividades. Verifica-se ainda, que a imunidade tributria passou a receber
maior nfase nos tempos modernos em virtude do movimento constitucionalista norte-americano, mais detidamente
quando se decidiu que no deveria incidir tributos entre os entes federativos, o que se explica pela formao federalista
daquele Estado"[2]
Todavia, com a evoluo dos tempos, os privilgios fiscais foram sofrendo radical transformao, dando lugar
fundamentao jurdica com base precipuamente nos interesses sociais.
Sendo que para Andr Elali "O direito positivo passou a prever tal forma de desonerao constitucionalmente definida a
partir da Constituio do imprio de 1824. Com a Constituio de 1891, no entanto, passou a haver expressa previso da
imunidade recproca entre o Governo Central e os Estados. Posteriormente, nos textos constitucionais de 1934, 1937 e
1945,1946 e 1967, o referido fenmeno de desonerao constitucionalmente definida foi sendo alterado, ora abrangendo
diferentes situaes, ora sendo restringido. Os diversos textos constitucionais, com era de se esperar, foram tratando a
imunidade de acordo com as convices polticas e econmicas de suas pocas. Com o desenvolvimento histrico do
Constitucionalismos brasileiro, viu-se a necessidade de garantir a no incidncia tributria de algumas atividades e de
alguns bens e servios.Passaram estes, pois , a ter uma proteo constitucional" [3]
O rol das imunidades tributrias para impostos est previsto em nosso ordenamento jurdico no artigo 150, inciso VI,
alneas "a" e "d", da Constituio Federal vigente, resguardando o patrimnio, a renda ou os servios uns dos outros; os
templos de qualquer culto; o patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades
sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, atendendo os
requisitos da lei; e, por ltimo, os livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.
1.1. CONCEITO
So os mais diversificados conceitos abarcados no que tange ao instituto das imunidades, tanto que para o professor
Paulo de Barros Carvalho: "Apesar de uns e a prazer de outros, cremos que o estudo cientfico das imunidades jurdico-
tributrias no encontrou ainda uma elaborao terica metodologicamente adequada ao conhecimento de sua
fenomenologia." [4]
Para Luciano Amaro "tradicionalmente estudada como uma "limitao do poder de tributar" no sentido de supresso, de
proibio ou vedao do poder de tributar, a imunidade configura simples tcnica legislativa por meio da qual o
constituinte exclui do campo tributvel determinadas situaes sobre as quais ele no quer que incida este ou aquele
gravame fiscal, cuja instituio autorizada, em regra, sobre o gnero de situao pelo qual aquelas estariam
compreendidas. No se trata de uma amputao ou supresso do poder de tributar, pela boa razo e que , nas situaes
imunes, no existe ( nem preexiste) poder de tributar." [5]
Baleeiro, ilustre pioneiro do direito tributrio, imunidade tributria trata-se de uma excluso da competncia ao poder de
tributar, previsto na Carta Magna [6].
J Roque Antonio Carrazza "A imunidade tributria um fenmeno de natureza constitucional. As normas constitucionais
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J Roque Antonio Carrazza "A imunidade tributria um fenmeno de natureza constitucional. As normas constitucionais
que, direta ou indiretamente, tratam do assunto fixam, por assim dizer, a incompetncia das entidades tributantes para
onerar, com exaes, certas pessoas, seja em funo de sua natureza jurdica, seja porque coligadas a determinados
fatos, bens ou situaes."[7]
Sendo que tradicionalmente concebida como uma limitao ao poder de tributar. Uma situao que no pode ser
atingida por tributo, em razo de previso constitucional que, estabelece algumas especificidades.
Portanto trata-se de uma perfeita proteo atribuda pela Lei Maior, a valores reputados de grande relevncia. Sendo
pacifico o entendimento de que o conceito de imunidade tributria possui inmeros conceitos, e para precisa definio,
seria necessrio um estudo mais profundo sobre o tema, No objeto desde trabalho.
2.0. INTERPRETAO DA NORMA IMUNIZANTE
As imunidades tributrias constituem limitaes ao poder de tributar, e sua interpretao deve atingir os dois plos de
uma relao jurdica, sendo o um deles a liberdades da autonomia do poder pblico em face a liberdade de ente
privado.Assim deve existir equilbrio entre tais,para que exista efetiva aplicao normativa. A norma de escopo
imunizante traz em sua essncia quase sempre explcita, seu real objetivo. Em mesmo sentido preleciona Regina Helena
Costa " As normas imunizantes tm seus objetivos facilmente identificveis pelo intrprete, portanto estampados na
Constituio, quase sempre de modo explcito. A partir da identificao do objetivo ( ou objetivos) da norma imunizante,
deve o intrprete o interprete realizar a interpretao mediante a qual o mesmo ser atingido e sua plenitude, sem
restries ou alargamentos do espectro eficacial da norma, no autorizados pela prpria Lei Maior"[8]
Para tanto, a interpretao dever ser teleolgica e sistemtica, em consonncia aos princpios constitucionais. Os
princpios servem como um molde que alberga em seu contexto a norma imunizantes, sendo assim, mais do que objetiva
a constituio, a referida norma deve ser interpretada na medida do esprito constitucional. Digna de uma interpretao
ampla, vencendo o entendimento da eventual interpretao estritamente positivada.
3.0 IMUNIDADES TRIBUTRIAS E O PRINCIPIOS CONSTITUCIONAIS
A imunidade tributria no se confunde com princpios jurdicos, tais institutos so diversos. Os princpios jurdicos so
normas de estruturais de um sistema, tendo como caracterstica a amplitude de efeitos, no especificidade e grande
abstrao. Pressupondo a existncia de eventuais competncias tributrias.
Diferentemente, as imunidades, so aplicadas a situaes previstas de maneira explicita pela carta magna. Tais
imunidades rejeitam a existncia da competncia tributaria, restringindo o assim seu alcance.
Jos Souto Maior Borges aduz: " Sistematicamente, atravs da imunidade resguardam-se princpios, idias-fora ou
postulados essenciais ao regime poltico.Consequentemente, pode-se afirmar que as imunidades representam muito
mais um problema do direito constitucional do que um problema do direito tributrio.Analisada sob o prisma do fim,
objetivo ou escopo, a imunidade visa assegurar certos princpios fundamentais ao regime, a incolumidade de valores
ticos e cultuarias consagrados pelo ordenamento constitucional positivo e que se pretende manter livre das
interferncias ou perturbaes da tributao" [9] Impossvel, relacionar em rol taxativo os princpios relacionados a
imunidades, assim sendo alguns princpios nos remete essenciais: os princpios da isonomia e capacidade contributiva.
3.1 PRINCPIOS DA ISONOMIA
No existem possibilidades de uma ruptura entre imunidades e princpio da isonomia. Existe uma premissa, todos devem
ser atingidos pelos tributos, estando na mesma situao ftica geradora.
Para ser atingido pela proteo estipulada atravs da imunidade, ser veiculada devido primordial atividade,
desempenhada pelas entidades contempladas pelas imunidades, previstas no artigo 150 da constituio federal.
Tal princpio basilar para os demais princpios, como por exemplo, ao princpio da capacidade contributiva que
trataremos a seguir.
3.2 PRINCPIOS DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA
Os temas, princpio da capacidade tributria e imunidade so profundamente vinculados por um elo em sua essncia.
Capacidade contributiva pode ser concebida como, aptido de suportar eventual carga tributria, sem efeitos
confiscatrios da riqueza que gerou a tributao.
A Carta maior trouxe o princpio da capacidade contributiva previsto no artigo 145, 1:
"Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do
contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar,
respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividade econmicas do
contribuinte." [10]
Portanto o principio da capacidade contributiva trata-se de um instrumento basilar dirigente, de importncia essencial as
atividades tributantes, consoantes as exigncias do estado de direito. A imunidade supe a existncia da capacidade
econmica. Na eventual ausncia de tal aspecto econmica, no seria preciso imunidade, pois no estaria presente a
capacidade contributiva.
O Estado possui o escopo de proteo da capacidade econmica, pois quanto maior a capacidade econmica de uma
entidade imunizada, mais prxima estar de conseguir os fins objetivados a luz da Constituio
Atravs da imunizao da liberdade de culto, exerccio da liberdade de manifestao de pensamento, assistncia social,
educao, traz vantagens e retorno a sociedade como um todo.
Para tanto, conclui-se que tais institutos da imunidade e capacidade contributiva e econmica esto intimamente
entrelaados e de primordial e determinante no exerccio da proteo constitucional, do alcance de tributos.
4.0. IMUNIDADES TRIBUTRIAS COMO DIREITO FUNDAMENTAL OU GARANTIAS INSTITUCIONAIS?
Como proposta inicial este artigo visualiza imunidade como sendo uma norma de garantia institucional, resultado de uma
somatria entre a essncias das garantias institucionais com imunidades tributrias. Partindo da idia, de que no existe
apenas uma maneira de conceber a imunidade tributaria, pode-se inserir tal instituto no contexto garantias institucionais.
O estudo do direito tributrio cientfico s poder ser concretizado, se utilizados mtodos basilares aplicando
concretamente as normas constitucionais, utilizando a teoria da norma, teoria da constituio um dogma jurdico, para
assim refletir sobre a estrutura de normatizao da constituio, formas e estruturas e contedo das normas presentes
em seu bojo.
O ordenamento constitucional Brasileiro traz de maneira praticamente exaustiva a matria de direito tributrio, avocando
de maneira rgida as competncias e limitaes ao poder de tributar, sendo assim a constituio o elemento basilar do
sistema tributrio.
O Ilustre mestre Canotilho ensina que a teoria da norma constitucional consagra uma idia fundamental e ponto inicial
para compreenso dogmtica do direito constitucional " A constituio um sistemas normativo aberto de regras e
princpios".[11]
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princpios".[11]
As normas constitucionais possuem regras que estruturam o comportamento do estado, quanto dos particulares, as que
interresam no momento so as garantias institucionais. As garantias constitucionais e as garantias institucionais esto
intimamente ligadas marcando o estado liberal, com a evoluo para estado social os conceitos de garantias
constitucionais se estenderam, sofrendo assim um alargamento, passou a constituir assim a forma basilar de
funcionamento dos direitos e estruturas estatais, inserindo as garantias institucionais no sistema. Inicio de uma transio,
as garantias institucionais marcam o constitucionalismo moderno, sendo que Paulo Bonavides: " umas das maiores
novidades constitucionais do sculo XX o reconhecimento das garantias institucionais, to importante para a
compreenso dos fundamentos do estado social quanto as clssicas garantias constitucionais do direito natural e do
individualismos o foram para o Estado liberal" [12]
So denominadas garantias institucionais, aquelas que tm como essncia o objetivamente tutelar instituies pblicas e
privadas em relao atuao estatal e previstas no mbito constitucional. Portanto consistem em uma garantia que visa
proteger no as bases estruturais e fundamentais do Estado contra a prpria atuao legislativa. Demonstra Paulo
Bonavides "a garantia institucional visa, em primeiro lugar, assegurar a permanecia da instituio, embargando-lhe a
eventual supresso ou mutilao e preservando invariavelmente o mnimo de substantividade ou essencialidade, a saber,
aquele cerne que no deve ser atingido nem violado, porquanto se tal acontecesse, implicaria j o perecimento do ente
protegido" [13]
Os direitos fundamentais no devem ser entendidos como exclusivamente direito dos indivduos, ele projeta a vida
particular como seus valores perante a coletividade, possui portanto um aspecto duplo, subjetivo e objetivo.
Renato Gugliano Herani demonstra: "a dimenso objetiva dos direitos fundamentais traz conseqncias prticas
importantes Edilsom Farias sintetiza com preciso as conseqncias a) os direitos fundamentais no mais devem ser
entendidos unicamente sob a tica individual, pois representam tambm sistema de valores objetivos perseguidos pela
sociedade democrtica; b) os direitos fundamentais exigem tambm solidariedade e responsabilidade dos cidados,
porquanto o exerccio do direito fundamental deve estar em compatibilidade com o contexto social e no simplesmente a
merc do arbtrio de seus titulares. Para garantir essa harmonia o Estado deve, simultaneamente , respeitar os direitos
fundamentais e, quando necessrio, restringi-los para salvaguardar os bens coletivos constitucionalmente garantidos; c)
consolidao das garantias institucionais, como projeo objetiva das normas constitucionais, d) dever do estado e da
sociedade de realizao e efetivao dos direitos fundamentais; e) o esatdo tem obrigao de remover os obstculos que
impeam a insero participativa do cidaddo na vida poltica, cultural e social.[14]"
Direitos fundamentais e garantias institucionais, no se confundem, as garantias institucionais podem se estender
visando proteo dos direitos fundamentais. Isso ocorre devido ao elo existente entre os institutos.
A teoria das garantias institucionais reconheceu tanto de ordem privada como pblica, vrias instituies, atribuindo
normas de garantias, efetiva proteo e dimensionando o poder de tributar. So denominadas garantias institucionais. A
Lei Maior vigente albergou instituies pblica e privadas, atribuindo-lhe garantias para proteger efetivamente sua
existncia e atuao.
As normas imunizantes constituem regras que demarcam negativamente a competncias tributrias, impondo limites
atuao estatal ao exerccio da tributao, tem o escopo de salvaguardar instituies reconhecidas fundamentais para o
Estado. Consoante aos direitos fundamentais no aspecto subjetivo. Mas tais normas no so meramente demarcao de
competncias, pois atingem ideais do Estado democrtico de direito.
Sob a tica institucional, a imunidade assume objetivamente um carter protetivo, colocando-se em defesa dos interesses
institucionais, atrelando-se a limitar atividade tributria, que eventualmente venham tentar atingir o funcionamento das
instituies previstas no artigo 150, VI, a- Autonomia organizativa; artigo 150 VI, b- Religio; artigo 150,VI, c-Partido
Poltico; art150,VI,d- Comunicao social. So previstos elementos que compem o ncleo essencial das referidas
instituies protegidas.
5.0. CONSIDERAES FINAIS
As imunidades tributrias so institutos previstos constitucionalmente, atingindo matrias de escopo fundamental previsto
pelo legislador, para manuteno do Estado democrtico de direito.
Em basicamente em seu artigo 150, a Constituio traz genericamente seus principais elementos protetivos, sendo que
devemos interpretar tal instituto, sempre de maneira teleolgica, e no restritiva e positivista extremada, pois assim
estaremos resguardando o verdadeiro esprito constitucional.
Imunidades diferentes de princpios jurdicos em vrios aspectos, mas caminham lado a lado, servindo os princpios de
forma geral para aplicao efetiva da imunidade. Sendo impossvel elencar todos os possveis princpios norteadores da
imunidade tributria, mas destacamos os principais: princpios da isonomia e principio da capacidade contributiva
De maneira geral as imunidades tributrias alm de concentrar os princpios e valores constitucionais relacionam-se
primordialmente com regras constitucionais mbitos essenciais, que visam proteger o recndito objetivo constitucional,
que em suma constitui tutelar instituies como tanto de ordem publicam como privada: autonomia administrativa,
religio, partido poltico e comunicao social.
1. MORAES, Bernardo Ribeiro de. Imunidades tributrias. Pg. 105
2. ELALI, Andr. Revista Tributria. Pg. 146
3. Idem, pg. 148
4. CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de direito tributrio, pg. 166
5. AMARO, Luciano, Direito tributrio brasileiro, pg. 149
6. BALEEIRO, Aliomar. "imunidades e isenes", Pgs. 1/70
7. CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito Constitucional Tributrio, pg. 634
8. COSTA,Regina Helena. Imunidades Tributrias. Pg. 115
9. BORGES Jos Souto. Isenes tributrias, pg. 130
10. Constituio federal de 1988, artigo 145, 1
11. CANOTILHO, j.j. Gomes, pg. 1159
12. BONAVIDES, Paulo. Curso de Direito constitucional, pg.537
13. Idem. Pg. 542
14. HERANI, Renato Gugliano, Revista tributria, pg. 176.
6.0. BIBLIOGRAFIA
AMARO, Luciano, Direito tributrio brasileiro, So Paulo: Saraiva 10 ed. 2004.
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AMARO, Luciano, Direito tributrio brasileiro, So Paulo: Saraiva 10 ed. 2004.
BALEEIRO, Aliomar. Limitaes constitucionais ao poder de tributar. Rio de Janeiro: Forense, 1970.
BALEEIRO, Aliomar. Direito tributrio brasileiro. Rio de Janeiro: Forense 11 ed. Atualizadora Misabel Machado Derzi.,
2000.
BONAVIDES, Paulo. Curso de Direito constitucional, So Paulo: Malheiros 13 ed. 2003.
BORGES Jos Souto maior. Teoria geral da iseno tributria. So Paulo: Malheiros, 3 ed. 2001.
CANOTILHO, j.j. Gomes. Direito Constitucional e teoria da constituio, Coimbra: Almedina 13 ed. 2003
CARRAZZA, roque Antonio, Curso de Direito Constitucional tributrio, So Paulo, Malheiros, 20 ed. 2004.
CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de direito tributrio,So Paulo:Saraiva, 16 ed. 2004.
COSTA, Regina Helena, Imunidades Tributrias Teoria e Anlise da Jurisprudncia do STF, So Paulo, Malheiros, 2 ed.
2006.
Constituio Federal de 1988.
ELALI, Andr. Revista Tributria e de finanas pblicas, So Paulo, RT. N 70 , 2007.
HERANI, Renato Gugliano, Revista tributria e de finanas pblicas, So Paulo, RT. N 73 maro abril de 2007.
MACHADO, Hugo de Brito, Curso Tributrio, So Paulo, Malheiros, 27 ed. 2006.
MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compndio de direito tributrio. Rio de Janeiro: Forense, 4 ed. 1995.
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