CONTROLE DE QUALIDADE DOS SERVIOS DE AUDITORIA INDEPENDENTE:

UM ESTUDO COMPARATIVO ENTRE AS NORMAS BRASILEIRAS E AS

NORMAS INTERNACIONAIS

Autores:
PAULO CSAR DE MELO MENDES
(PMIPGCC UNB/UFPB/UFPE/UFRN)
JORGE KATSUMI NIYAMA
(PMIRPGCC - UNB/UFPB/UFPE/UFRN)
ELISABETH YUKIE HORITA ITO
(PMIRPGCC - UNB/UFPB/UFPE/UFRN)

RESUMO
A atividade de auditoria independente contribui para maior confiabilidade das informaes
quanto transparncia e adequao das Demonstraes Financeiras. Para assegurar a
qualidade dos servios prestados pela auditoria independente necessrio um efetivo controle
de qualidade desses servios. Essa qualidade est diretamente relacionada independncia e
competncia tcnica do auditor e ao nvel de regulao exercido pelas entidades supervisoras.
Padres e normas que tratam de restrio aos servios de consultoria, conflitos de interesse,
comit de auditoria e rodzio peridico obrigatrio do auditor independente, procuram
garantir a independncia dos servios prestados. A competncia tcnica buscada por meio
do exame de qualificao tcnica e de programa de educao profissional continuada.
Programa interno de controle de qualidade dos servios prestados e reviso pelos pares
constituem, respectivamente, exemplo de controle interno e externo sobre a auditoria
independente. Face ao exposto, buscou-se neste trabalho, avaliar o nvel de aderncia das
normas brasileiras relacionadas com o controle de qualidade dos servios de auditoria
independente com as normas norte internacionais. Como resultado da pesquisa, concluiu-se
forte convergncia das normas brasileiras relativamente as internacionalmente adotadas.

1 INTRODUO
Desde a reforma bancria nacional
i
em 1964, e principalmente aps a promulgao da
Lei n 4.728/65, que disciplinou o funcionamento do mercado de capitais, diversas
regulamentaes foram editadas com o intuito de oferecer maior proteo e segurana a
investidores, destacando-se entre elas a obrigatoriedade das companhias abertas de terem suas
demonstraes contbeis submetidas auditoria independente.
A atividade de auditoria regulamentada pela Comisso de Valores Mobilirios
(CVM), embora o Banco Central do Brasil (BACEN) e a Superintendncia de Seguros
Privados (SUSEP), no cumprimento de suas atribuies de supervisor das instituies
financeiras e das sociedades seguradoras, respectivamente, tambm editem normas relativas
essa atividade, enquanto o IBRACON atua como rgo representativo da profisso.
O controle de qualidade dos servios de auditoria independente se justifica na medida
em que cada vez mais as operaes e instrumentos financeiros se tornam complexos e
globalizados, com usurios se tornando cada vez mais exigentes e devido as recentes fraudes



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contbeis envolvendo empresas norte-americanas e europias em que seus auditores foram
negligentes ou incompetentes.
Os aspectos dos padres e normas que sero analisados compreendem as exigncias
impostas pelos rgos normatizadores e fiscalizadores com relao (o):
- habilitao do auditor independente;
- manuteno da competncia tcnico-profissional do auditor independente;
- controle interno de qualidade de auditoria independente;
- controle externo de qualidade de auditoria independente e
- substituio peridica do auditor independente.
O objetivo do trabalho o de avaliar o nvel de aderncia das normas brasileiras
quanto ao controle de qualidade dos servios prestados pela auditoria independente
relacionados s instituies financeiras, companhias abertas e sociedades seguradoras, de
capitalizao e entidades abertas de previdncia complementar, com relao s normas
internacionais.
A metodologia utilizada neste trabalho compreende pesquisa documental e anlise de
contedo, que consiste em anlise comparativa das normas vigentes, quanto aos aspectos
afetos ao controle de qualidade dos servios prestados pelas auditorias independentes, quais
sejam habilitao do auditor independente, manuteno da competncia tcnico-profissional
(educao profissional continuada), controle interno de qualidade de auditoria independente
(poltica de independncia, programa interno de controle de qualidade, comit de auditoria),
controle externo de qualidade de auditoria independente (reviso externa pelos pares,
fiscalizao pelos rgos de superviso), substituio peridica do auditor independente.
Foram objetos de pesquisa, alm da legislao e regulamentao federal diretamente
aplicvel, as normas relativas ao controle de qualidade de auditoria independente emitidas
pelo Conselho Monetrio Nacional (CMN) por meio de resolues do BACEN, pelo
Conselho Nacional de Seguros Privados (CNSP) por meio de resolues da SUSEP, pela
CVM, pelo CFC e pelo IBRACON.
Com relao s normas internacionais, foram consultados os padres divulgados pelo
American Institute of Certified Public Accountants
ii
(AICPA) e pela International Federation
of Accountants
iii
(IFAC), em funo do histrico de desenvolvimento da profisso de auditor
independente nos Estados Unidos da Amrica (EUA), bem como devido sua
representatividade junto profisso contbil, respectivamente.
O presente trabalho est dividido em quatro partes, envolvendo a justificativa do
trabalho, um segundo captulo com seu referencial terico dividido em auditoria independente
no Brasil e o controle de qualidade da auditoria, um terceiro captulo com o estudo das
normas e sua comparao e a analise dos dados coletados

2 REFERENCIAL TERICO
2.1 A Auditoria Independente no Brasil
A Resoluo CMN n 7, de 13 de setembro de 1965, em cumprimento ao artigo 20 da
Lei n 4.728/65, previa a renovao do registro a cada dois anos, bem como sua cassao caso
houvesse quebra do sigilo profissional, auditoria inepta ou fraudulenta ou, ainda, uso de
informaes no publicadas em benefcio prprio ou de terceiros.



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Em maio de 1972 a Resoluo CMN n 220, ao revogar a Resoluo CMN n 7,
determinou a observncia dos princpios e normas de contabilidade e das normas gerais de
auditoria e ampliou as hipteses que poderiam comprometer a independncia dos auditores
em relao s empresas auditadas.
O registro de auditores independentes, cujo controle era centralizado junto ao
BACEN, passou para a CVM, aps a sua criao, a quem compete tambm disciplinar as
atividades de auditoria independente em companhias abertas.

2.2 O Controle de Qualidade de Auditoria Independente
A qualidade dos servios prestados pela auditoria independente est diretamente
relacionada competncia tcnico-profissional do auditor independente e sua independncia
com relao entidade sob auditoria.
Segundo Radebaugh e Gray (2002, p.311), a qualidade da profisso de auditoria
depende da reputao da profisso contbil e de auditoria, da qualidade do sistema
educacional e do processo de certificao dos auditores independentes. A reputao determina
se a profisso capaz ou no de atrair indivduos competentes. A qualidade do sistema
educacional depende da importncia atribuda ao papel do contador e de auditor. J o
processo de certificao, que varia de pas para pas, realizado pelo setor pblico ou privado
(auto-regulaoiv) e exige o atendimento de requisitos educacionais, experincia profissional
e aprovao em exame especfico.
Conforme Boynton, Johnson e Kell (2002, p.51), para buscar a qualidade no
desempenho das auditorias, os profissionais de auditoria desenvolveram nos Estados Unidos
um arcabouo regulatrio que abrange estabelecimento de normas, regulao pela empresa de
auditoria, auto-regulao pela classe profissional (AICPA) e regulao pblica.
Em 1979 o AICPA estabeleceu normas de controle de qualidade para firmas de
Certified Public Accountants (CPA) denominadas Statement on Quality Control Standards n
1 (SQCS), que obriga as empresas de CPA a dispor de um sistema de controle de qualidade e
SQCS n 2, que trata dos elementos de controle de qualidade como: independncia,
integridade e objetividade, administrao de pessoal, contratao e manuteno de clientes e
servios, desempenho dos auditores nos trabalhos e avaliao e monitorao contnua do
sistema de controle de qualidade.
A regulao pela prpria firma de auditoria ocorre quando esta estabelece e adota
polticas e procedimentos que excedem as definies das normas profissionais, com a
finalidade de conferir aos seus servios um padro de qualidade mais elevado.
A auto-regulao compreende educao profissional continuada, reviso pelos pares,
substituio peridica de auditores, reviso interna, investigao de falhas de auditoria e
monitorao pblica.
Na regulao pblica, apenas profissionais qualificados so licenciados para o
exerccio da profisso de auditoria e sua conduta regulada e monitorada pelos conselhos
estaduais de contabilidade e pela SEC.
Os padres para controle de qualidade de auditoria emitidos pelo AICPA, vigentes em
16 de abril de 2003, foram adotados de forma transitria pelo PCAOB, devendo ser
observados pelos auditores independentes de companhias abertas supervisionadas pela SEC.
Esses padres tratam da monitorao da conduta profissional e da independncia, consulta a
especialistas, superviso e reviso dos trabalhos de auditoria, contratao de pessoal,



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desenvolvimento profissional, inspeo interna e aceitao e manuteno de clientes e
servios.
Os padres de independncia, conforme o PCAOB, compreendem definies sobre
servios que extrapolam o escopo das prticas da auditoria independente, pr-aprovao de
servios e relatrios pelo comit de auditoria, situaes de conflito de interesse e substituio
obrigatria dos responsveis tcnicos pela auditoria aps cinco exerccios fiscais.
Em dezembro de 2005 foi publicada conjuntamente pelo AICPA e a National
Association of State Boards of Accountancy (NASBA) a 4 edio do Uniform Accountancy
Act (UUA), cuja edio inicial ocorreu em 1984. As sees 5 e 6 do UUA tratam,
respectivamente, da qualificao necessria para fins de certificao do CPA (como formao
universitria, experincia profissional e aprovao em exame especfico sobre conhecimentos
contbeis e de auditoria) e da renovao da certificao e manuteno da competncia (a
renovao deve ser em perodo no superior a trs anos e exige cumprimento de programa de
educao profissional continuada e reviso pelos pares).
No mbito internacional, a IFAC vem buscando harmonizar os padres e prticas de
auditoria adotados nos 120 pases-membros da Federao. O Brasil participa tendo por
membros o CFC e o IBRACON.
Em 1999 foi criado um rgo supranacional denominado International Forum of
Accounting Development (IFAD), com o objetivo de coordenar e apoiar institucionalmente a
harmonizao e implantao das Normas Internacionais de Contabilidade e de Auditoria nos
pases-membros da IFAC. Sob coordenao da IFAC e IASB, as normas de contabilidade
(IASB e FASB) e de auditoria seriam revisadas e harmonizadas at 2005 (Nasi, 2002).
Em janeiro de 2006 o IAASB, rgo da IFAC, editou verso revisada do Handbook of
International Auditing, Assurance and Ethics Pronouncements, contemplando padres
internacionais de auditoria (International Standards on Auditing - ISA) e de controle de
qualidade (International Standards on Quality Control ISQC).
O padro ISA 220, vigente desde 15 de junho de 2005, trata do controle de qualidade
de auditorias financeiras e compreende itens como:
responsabilidade pela superviso, reviso e qualidade dos trabalhos de auditoria;
observncia de princpios ticos;
conformidade com requisitos de independncia; e
reviso do controle de qualidade.
O ISQC n 1 estabelece padres e diretrizes quanto s responsabilidades pelo sistema
de controle da qualidade que cabem s empresas que executam auditorias financeiras. Esse
sistema deve garantir, com razovel segurana, que a empresa de auditoria e seu pessoal
tcnico estejam em conformidade com os padres profissionais juntamente com os requisitos
legais e regulamentares.

3 ESTUDO DAS NORMAS NACIONAIS E INTERNACIONAIS SOBRE O
CONTROLE DE QUALIDADE DE AUDITORIA INDEPENDENTE
3.1 Habilitao do Auditor Independente
A Resoluo CMN n 3.198, de 27 de maio de 2004 e a Resoluo CNSP, de
22.12.2004, da SUSEP dispem sobre a obrigatoriedade de auditoria das demonstraes



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contbeis das instituies financeiras autorizadas pelo BACEN e entidades seguradoras,
respectivamente, por auditores independentes registrados na CVM.
Portanto, o auditor independente, para realizar servios de auditoria em entidades
supervisionadas pelo BACEN, CVM e SUSEP, deve estar habilitado junto a CVM, de acordo
com as normas definidas na Instruo CVM n 308, de 14 de maio de 1999, que estabelece,
entre outros pontos a observao dos pronunciamentos tcnicos do IBRACON e das normas
emanadas do CFC, que inclui o Cdigo de tica Profissional.
Nos Estados Unidos, os auditores independentes que prestam servios de auditoria a
empresas supervisionadas pela SEC devem estar registrados junto ao AICPA, na Seo de
Prtica da SEC, e as firmas de auditoria independente junto ao PCAOB.

a) Registro do Auditor Independente
Para registro na CVM, a partir de 2004, o auditor independente deve obter aprovao
em exame de qualificao tcnica organizado pelo CFC em conjunto com o IBRACON, alm
de atender s demais exigncias prevista na Instruo CVM n 308. O registro do auditor
independente na CVM pode ser concedido nas categorias Auditor Independente Pessoa Fsica
e Auditor Independente Pessoa Jurdica.
Para o registro na Seo de Prtica da SEC do AICPA so exigidos: cumprimento das
normas de qualidade do AICPA, reviso pelos pares a cada trs anos, o mnimo de 20
horas/ano de educao profissional continuada (sendo 120 horas por trinio), substituio
peridica dos scios responsveis pelas auditorias, reviso de pareceres de auditoria por scio
que no tenha assinado o parecer e no realizao de determinados servios de consultoria.
Para registro da firma de auditoria independente junto ao PCAOB so tambm
exigidas lista das companhias auditadas, relao de honorrios anuais, declarao de polticas
de controle de qualidade dos servios contbeis e de auditoria, lista dos contadores
associados, dados sobre aes criminais, civis ou administrativas e consentimento formal de
cumprimento e cooperao com qualquer requisio emitida pelo PCAOB.

b) Exame de Qualificao Tcnica
O exame de qualificao tcnica definida pela NBC P 5 (Resoluo CFC n 989/03)
exigido desde 1 de janeiro de 2004. Foi institudo pelo CFC em conjunto com o IBRACON
para avaliar o conhecimento e a competncia tcnico-profissional dos contadores que
pretendem obter o registro no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI).
O exame de qualificao tcnica composto de prova escrita, contemplando questes
para respostas objetivas e questes para respostas dissertativas. A aprovao requer a
obteno de, no mnimo, 50% (cinqenta por cento) dos pontos possveis. So exigidos
conhecimentos sobre legislao e tica profissional, princpios fundamentais e normas
brasileiras de contabilidade (CFC), auditoria contbil, legislao societria, legislao e
normas de organismos controladores do mercado e lngua portuguesa aplicada.
Os candidatos que pretendem atuar em auditoria de instituies sob controle e
fiscalizao do BACEN devem ainda se submeter prova adicional sobre contabilidade
bancria e legislao, normas e conhecimentos pertinentes rea.
A Resoluo CFC n 1.019 prev ainda a excluso do CNAI, de ofcio, para os
profissionais que: a) no comprovarem a participao no Programa de Educao Continuada;



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b) forem suspensos do exerccio profissional; c) tiverem os seus registros baixados pelos CRC
ou d) forem excludos dos registros dos rgos reguladores.
Segundo consulta ao site do AICPA em outubro de 2006, so 133.379 CPA atuantes
no Public Accounting (auditoria independente), correspondendo a 44% do total de membros
ativos.
O exame para qualificao CPA nos EUA realizado pelos estados americanos e
compreende reas de conhecimentos como auditoria, contabilidade geral e financeira,
legislao e responsabilidades profissionais. preciso alcanar desempenho de 75% para ser
aprovado no exame, sendo, pelo menos, 50% em cada rea.
O exame de qualificao tcnica, determinado pelos rgos supervisores como CVM,
elaborado e aplicado pelos rgos da profisso contbil. No Brasil, pelo CFC em conjunto
com o IBRACON, e nos EUA, pelo AICPA. Tal situao pode gerar questionamentos sobre a
efetividade da qualificao conferida e enseja envolvimento dos rgos supervisores no
processo de elaborao, aplicao e controle do exame de qualificao tcnica.

c) Cdigo de tica Profissional
No Brasil, o Cdigo de tica Profissional do Contabilista de 1970, foi revisado pelo
CFC e republicado em 10 de outubro de 1996 (Resoluo CFC n 803). O Cdigo apresenta
deveres, proibies, normas de conduta e penalidades aplicveis ao contador em exerccio,
inclusive na atuao como perito, assistente tcnico, auditor ou rbitro.
O Cdigo de tica Profissional editado pelo CFC, embora seja semelhante ao cdigo
publicado pela IFAC, no segrega as normas destinadas a contadores na prtica pblica e aos
demais contadores. O cdigo internacional, em relao ao cdigo do CFC, especifica com
maior nvel de detalhamento as situaes relacionadas s questes ticas e de conduta
profissional.

3.2 Manuteno da Competncia Tcnico-Profissional: Educao Profissional
Continuada
Atravs da Resoluo CFC 1.074 que definiu como atividade programada, formal e
reconhecida que o contador, na funo de auditor independente, com registro no CRC,
inscrito no Cadastro Nacional de Auditores Independentes (CNAI) e com cadastro na CVM,
deve cumprir com a norma de educao profissional continuada com o objetivo de manter,
atualizar e expandir seus conhecimentos.
Os auditores independentes devem cumprir 96 pontos de Educao Profissional
Continuada por trinio, sendo definido como trinio inicial o perodo 2006-2008, bem como
comprovar obrigatoriamente, o mnimo de 20 pontos em cada ano, mediante envio de
relatrio anual das atividades realizadas ao CRC at 31 de janeiro do ano subseqente.
Por outro lado, membros do AICPA devem cumprir, desde 1 de janeiro de 2001, no
mnimo 120 horas a cada trinio em atividades de educao profissional continuada. No so
exigidas reas especficas, porm, os programas devem ser formais e contribuir para a
competncia profissional dos membros. Uma declarao anual de cumprimento deve ser
encaminhada ao AICPA e toda documentao comprobatria deve ser mantida para eventual
verificao pelo Instituto.
Os padres internacionais de educao para a profisso contbil conhecidos como
International Education Standards (IES), editados pela IFAC, tratam de itens como requisitos



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para admisso no programa de educao profissional, experincia prtica, contedo do
programa, avaliao de capacidade e competncia, desenvolvimento profissional continuado e
habilidades, atitudes e valores profissionais ticos. Quanto experincia prtica, recomenda
que seja de pelo menos trs anos e quanto ao contedo, recomenda conhecimentos nas reas
contbeis, financeiras, organizacionais, negociais e de tecnologia da informao.
3.3 Controle Interno de Qualidade de Auditoria Independente
a) Normas Brasileiras de Controle Interno de Qualidade
As primeiras normas e procedimentos de auditoria foram elaborados em janeiro de
1972 pelo IBRACON (na poca denominado Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
- IAIB) e aprovadas pelo CFC por meio da Resoluo CFC n 321, em 14 de abril de 1972.
Essas normas tratavam dos requisitos bsicos a serem observados pelo auditor independente
na realizao dos trabalhos de auditoria, definindo normas de aplicao genrica quanto
pessoa do auditor, execuo dos trabalhos e ao parecer.
O pronunciamento IBRACON NPA n 2, referendado pelo CFC (Resoluo CFC n
607/85) e pela CVM (Deliberao CVM n 25/95), trata de procedimentos de auditoria
independente de instituies financeiras e entidades equiparadas. A Instruo CVM n 308
prev a implementao de um programa interno de controle de qualidade, segundo as
diretrizes emanadas do CFC e do IBRACON, para garantir o atendimento das normas que
regem a atividade de auditoria de demonstraes contbeis e das normas estabelecidas pela
CVM e assegurar a qualidade dos servios prestados.
O pronunciamento IBRACON NPA n 10, de 1996, trata das diretrizes sobre o
Controle Interno de Qualidade, que incluem a implantao e manuteno de um programa de
controle interno de qualidade dos servios prestados de auditoria independente. O programa
tem por finalidade avaliar a qualidade dos servios e determinar se:
- os padres e polticas internas e da profisso esto sendo obedecidos;
- h razovel segurana de que as demonstraes contbeis examinadas esto sendo
preparadas de acordo com as prticas contbeis aceitas pela profisso;
- os papis de trabalho documentam adequadamente o trabalho executado e
- as concluses esto baseadas em evidncias refletidas nos pareceres e relatrios.
O programa de controle prev tambm elaborao de aes corretivas para eventuais
irregularidades detectadas e o acompanhamento da implementao das correes.
A Resoluo CFC n 1.036, de 26 de agosto de 2005, aprovou a NBC T 11.8 que
estabelece, com nfase ao controle interno, a superviso e controle de qualidade de auditorias
independentes em demonstraes financeiras, vigente desde 1 de janeiro de 2006.

b) Normas Americanas e Internacionais de Controle Interno de Qualidade
Os auditores independentes registrados no AICPA e as firmas de auditoria
credenciadas junto ao PCAOB esto sujeitos ao cumprimento dos princpios ticos e
profissionais editados pelo AICPA que, entre outros, trata do desempenho dos auditores e da
avaliao e monitorao contnua do sistema de controle de qualidade.
A Sarbanes-Oxley Act, em sua seo 103, que trata dos padres e regras de auditoria,
controle de qualidade e independncia, considera como padres a serem observados pelas
firmas de auditoria supervisionadas pelo PCAOB, o monitoramento da independncia e tica
profissional, superviso do trabalho de auditoria, desenvolvimento profissional dos auditores



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independentes, aceitao e manuteno de clientes e de servios e realizao de inspees
internas peridicas.
Os padres internacionais de controle da qualidade (ISQC n 1) atribuem s empresas
que executam auditorias financeiras a responsabilidade pelo sistema de controle da qualidade.
Esse sistema deve garantir, com razovel segurana, que a empresa de auditoria e seu pessoal
tcnico esto em conformidade com os padres profissionais e os requisitos legais e
regulamentares e que o relatrio de auditoria apropriado s circunstncias nas quais foi
emitido.
Verifica-se tambm neste item a convergncia entre as normas nacionais e
internacionais, que definem padres sobre controle interno de qualidade com vistas a garantir
que os servios de auditoria independente sejam realizados conforme as normas
regulamentares estabelecidas, principalmente quanto independncia e conduta tica do
profissional.

c) Poltica de Independncia
A Resoluo CFC n 1.034, de 26 de agosto de 2005, aprovou as normas sobre
independncia profissional nos trabalhos de auditoria independente. No caso da auditoria em
companhias abertas, a empresa de auditoria deve comunicar formalmente, pelo menos uma
vez por ano, todas as questes entre a empresa auditada e a empresa de auditoria que, de
acordo com o seu julgamento profissional, possa configurar comprometimento
independncia.
A Resoluo CMN n 3.198 definiu em seu artigo 6 e 7 as vedaes a contratao e
manuteno de auditor independente, caso se configure:
- impedimento ou incompatibilidade para a prestao de servios de auditoria
independente conforme as normas e regulamentos da CVM, do CFC ou do
IBRACON;
- participao acionria, direta ou indireta, do auditor independente ou responsvel
tcnico pela auditoria;
- operao ativa ou passiva junto sociedade supervisionada auditada;
- participao do auditor independente substitudo no rodzio peridico em
auditorias independentes realizadas pelo sucessor para a mesma entidade, em
prazo inferior a um ano da substituio e
- pagamento, pela empresa auditada, de honorrios e reembolsos de despesas do
auditor independente, em valor igual ou superior a 25% do faturamento bruto
anual da firma de auditoria independente.
A Instruo CVM n 308, nos artigos 22 e 23, estabelece as hipteses de
impedimento e de incompatibilidade na prestao de servios de auditoria independente. Os
servios de consultoria, descritos na Instruo da CVM, so: assessoria reestruturao
organizacional, avaliao de empresas, reavaliao de ativos, constituio de provises ou
reservas tcnicas, planejamento tributrio, remodelamento dos sistemas contbeis, de
informaes e de controles internos ou qualquer outro produto ou servio que influencie ou
que possa vir a influenciar as decises tomadas pela administrao da entidade auditada.
As normas do AICPA, PCAOB e IFAC enfatizam a independncia do auditor,
principalmente nos respectivos cdigos de tica e conduta profissional, especificando em



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detalhes situaes que podem comprometer a independncia, bem como medidas preventivas
consideradas aceitveis.

d) Programa Interno de Controle de Qualidade
De acordo com a Resoluo CFC n 1.036, de 26 de agosto de 2005, vigente desde 1
de janeiro de 2006, que aprovou a NBC T 11.8 Superviso e Controle de Qualidade, as
empresas de auditoria independente devem instituir programa interno de controle, com
polticas e procedimentos definidos, que considere:
- avaliao permanente da carteira de clientes, por escrito, quanto capacidade de
atendimento, independncia e integridade dos administradores da empresa-cliente;
- contratao de auditores baseada em qualificaes e diretrizes definidas,
principalmente a habilitao legal para o exerccio profissional;
- documentao dos trabalhos executados e das informaes obtidas na fase de
aceitao ou manuteno de clientes;
- designao de auditores com nvel de treinamento, experincia profissional,
capacidade e especializao adequados para a execuo dos trabalhos contratados;
- planejamento, superviso e reviso do trabalho em todas as suas etapas;
- consulta a outros responsveis tcnicos ou especialistas;
- soluo de conflitos de opinies entre a equipe e os responsveis tcnicos;
- rotao de responsveis tcnicos;
- verificao anual da qualidade dos servios prestados e do atendimento s normas
de auditoria independente e contbeis (CFC);
- avaliao dos procedimentos administrativos e tcnicos de auditoria independente;
- elaborao de plano de ao para sanar falhas detectadas no processo de
verificao da qualidade e acompanhamento de sua implementao.
A Instruo CVM n 308 determinou que o programa interno de controle de qualidade,
para as empresas de auditoria independente, ser exigido aps doze meses da publicao das
normas e diretrizes aprovadas pelo CFC, portanto, a partir de 1 de janeiro de 2007.
O System of Quality Control (SQC 20 e 30) do AICPA compreendem padres e regras
para implementao e monitorao de um sistema de controle de qualidade das prticas de
auditoria independente. Contudo, os auditores independentes que prestam servios s
empresas supervisionadas pela SEC devem cumprir as determinaes emitidas pelo PCAOB.

e) Comit de Auditoria
A Resoluo CMN n 3.081, de 29 de maio de 2003, determinou que as instituies
financeiras com Patrimnio de Referncia igual ou superior a R$ 200 milhes constitussem
rgo estatutrio denominado Comit de Auditoria, composto por, no mnimo, trs
integrantes, com mandato mximo de cinco anos, sendo, pelo menos, um dos integrantes,
detentor de comprovados conhecimentos nas reas de contabilidade e auditoria.
Faz parte das atribuies desse Comit avaliar a efetividade das auditorias
independente e interna, inclusive quanto verificao do cumprimento de dispositivos legais
e normativos aplicveis instituio, alm de regulamentos e cdigos internos.



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A Resoluo CNSP n 118 definiu a constituio do Comit de Auditoria, na mesma
forma e atribuies estabelecidas pela Resoluo CMN n 3.198, para as sociedades
supervisionadas pela SUSEP que tivessem apresentado no encerramento dos dois ltimos
exerccios sociais, no mnimo, patrimnio lquido ajustado igual ou superior a R$ 500 milhes
ou provises tcnicas em montante igual ou superior a R$ 700 milhes. Para os exerccios de
2003 e 2004, o Comit de Auditoria, excepcionalmente, deveria estar instalado e em pleno
funcionamento at 1 de dezembro de 2005.
O AICPA prev comunicaes com o Comit de Auditoria no Statements on Auditing
Standards (SAS 61 e 90).
A seo 202 da Sarbanes-Oxley Act estabeleceu que devem ter prvia aprovao do
Comit de Auditoria da entidade auditada todos os servios de auditoria e de no-auditoria
prestados s companhias abertas. A reviso coordenada pela SEC dos requisitos relativos
independncia do auditor, conforme previsto na seo 208 dessa Lei, resultou em regras que
foram publicadas em maio de 2003, pelas quais o auditor independente deve reportar ao
Comit de Auditoria, entre outros, critrios contbeis inadequados utilizados pela entidade
auditada. As regras revisadas abordaram proibio de certos servios que no so de
auditoria, questes de conflito de interesse, rodzio de scios e reviso dos trabalhos por outro
scio que no tenha participado da auditoria.

3.4 Controle Externo de Qualidade de Auditoria Independente
O controle externo da qualidade realizado periodicamente por meio da reviso pelos
pares e da fiscalizao pelos rgos supervisores. Na reviso pelos pares, os auditores
independentes so submetidos reviso por outro auditor independente indicado por rgo
supervisor, com a finalidade principal de avaliar os procedimentos adotados pelas auditorias
independentes e contribuir para a qualidade dos servios prestados.

a) Reviso Externa pelos Pares
A Instruo CVM n 308 estabelece que os auditores independentes devero, a cada
quatro anos, submeter-se reviso do seu controle de qualidade, segundo as diretrizes
emanadas do CFC e IBRACON, a ser realizada por outro auditor independente, tambm
registrado na CVM e que possua estrutura compatvel com o trabalho a ser desenvolvido.
Segundo essa Resoluo, a Reviso Externa de Qualidade pelos Pares constitui um
processo educacional, de acompanhamento e controle, que visa alcanar desempenho
profissional da mais alta qualidade. O objetivo da reviso pelos pares a avaliao dos
procedimentos adotados pelos contadores e firmas de auditoria, com vistas a assegurar a
qualidade dos trabalhos desenvolvidos.
A qualidade, neste contexto, medida pelo atendimento das normas tcnicas e
profissionais estabelecidas pelo CFC e, na insuficincia destas, pelos pronunciamentos do
IBRACON e, quando aplicvel, das normas emitidas por rgos reguladores.
Os membros do AICPA adotaram a reviso pelos pares em 1988, que devida aps 3
anos e 6 meses da ltima reviso, mediante acordo de confidencialidade dos resultados das
revises. No entanto a crescente demanda por transparncia do programa tm gerado conflitos
entre aqueles sujeitos reviso e terceiros interessados no resultado dessas avaliaes. Cerca
de 33 mil firmas nos EUA devem se submeter reviso pelos pares, sendo a maioria como
pr-condio para habilitao como CPA.



11
A reviso pelos pares rigorosamente supervisionada pelas 42 entidades
administradoras e pelo Peer Review Board do AICPA, que estabelece polticas e
procedimentos para superviso, tais como seleo de um nmero mnimo de auditorias de
planos de benefcios, pblicas e de instituies depositrias com ativo igual ou superior a U$
5 milhes; seleo de, no mnimo, 2% de todas as revises para superviso e a avaliao da
qualificao dos revisores.
O relatrio da fora-tarefa organizada pelo AICPA para revisar o programa, divulgado
em fevereiro de 2006, recomendou, entre outras, a criao de um novo modelo de reportagem
dos resultados, fortalecimento da superviso e da comunicao entre membros e terceiros,
maior transparncia nos relatrios, publicao voluntria dos resultados e criao de um
programa para aumentar a base e melhorar a qualidade de auditores revisores.

b) Fiscalizao pelos rgos de Superviso
A fiscalizao realizada pela CVM e pode resultar na advertncia, aplicao de
multa ou suspenso ou cancelamento do registro do auditor independente pessoa fsica, pessoa
jurdica e os seus responsveis tcnicos, sem prejuzo de outras sanes legais cabveis,
quando atuarem em desacordo com as normas legais e regulamentares aplicveis ao mercado
de valores mobilirios, realizarem auditoria inepta ou fraudulenta ou sonegarem informaes
que sejam de seu dever revelar ou ainda, utilizarem em benefcio prprio ou de terceiros,
informaes a que tenham tido acesso durante a auditoria.
A fiscalizao pelo PCAOB feita anualmente quando as firmas credenciadas emitem
relatrios de auditoria para mais de 100 companhias abertas e a cada 3 anos para aquelas que
emitem para quantidade inferior a 100 companhias. O PCAOB pode tambm realizar
investigaes e determinar procedimentos e sanes disciplinares s empresas de auditoria.
As sanes disciplinares previstas na Sarbanes-Oxley Act para as firmas de auditoria
que atuem, ou deixem de atuar, violando a Lei, as regras do PCAOB, as determinaes das
leis do mercado de capitais afetas preparao e emisso de relatrios de auditoria, bem
como as obrigaes e responsabilidades da profisso, variam desde a suspenso temporria e
multa at o cancelamento do registro junto ao PCAOB.
A IFAC determinou um conjunto de obrigaes aos membros, atravs das Statements
of Membership Obligations (SMOs), compreendendo temas como garantia de qualidade,
educao profissional continuada e cdigo de tica e conduta profissional. O Public Interest
Oversight Board (PIOB), criado em fevereiro de 2005, supervisiona o programa de
compliance da IFAC, no qual os membros associados devem demonstrar os esforos
empregados no sentido de implementar, em sua legislao e regulamentao nacional, os
padres emitidos pela IFAC e IASB.

3.5 Substituio Peridica do Auditor Independente
Segundo a Instruo CVM n 308 os auditores independentes, pessoa fsica ou
jurdica, no podem prestar servios para um mesmo cliente, por prazo superior a cinco anos
consecutivos, exigindo-se um intervalo mnimo de trs anos para a sua recontratao.
A Resoluo CNSP n 118 tambm determinou em seu artigo 11 a substituio
peridica do auditor independente contratado para a prestao de servios s entidades
supervisionadas pela SUSEP.



12
O BACEN, no entanto, suspendeu at 31 de dezembro de 2007, por meio da
Resoluo CMN n 3.332, de 22 de dezembro de 2005, a obrigatoriedade prevista no artigo 9
do regulamento anexo Resoluo n 3.198, de 27 de maio de 2004, relativa substituio
peridica do auditor independente, pessoa fsica ou jurdica, contratado pelas instituies
financeiras e demais instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil.
A suspenso visa possibilitar o desenvolvimento de estudo conjunto com a CVM, a ser
realizado aps a concluso do ciclo de rodzio pelas sociedades annimas de capital aberto,
com o propsito de avaliar a eficcia da exigncia no Brasil e permitir ao CMN posicionar-se
de forma conclusiva sobre a manuteno ou no do rodzio, diante dos custos e benefcios
envolvidos.
A seo 203 da Sarbanes-Oxley Act, em complemento seo 10-A do Securities
Exchange Act, de 1934, considerou ilegais servios de auditoria coordenados por scio
responsvel pela auditoria ou pela reviso da auditoria mesma entidade por mais de cinco
exerccios fiscais.
Conforme a seo 206 dessa Lei, a Controladoria Geral dos EUA dever conduzir
estudo para avaliar potenciais efeitos de se exigir a substituio obrigatria das firmas de
auditorias independentes, cujo resultado dever ser submetido aos Comits do Senado e da
Cmara.
Pelas regras relativas independncia revisadas em maio de 2003 e vigentes desde
ento, tanto o scio-lder da equipe quanto o scio concurring
v
, que prestam servios de
auditoria empresa, devem ser substitudos aps cinco exerccios fiscais, exigindo-se o
mesmo perodo, no mnimo, para retornar s atividades de auditoria nessa empresa.
O scio concurring, includo nas novas regras, tem prazo para rodzio acrescido em
um exerccio fiscal, em relao ao scio-lder para o qual a substituio exigida j no
exerccio de 2004, caso j detivesse cinco ou mais anos na funo de lder da equipe de
auditoria na empresa em questo. Os demais scios, que no lder ou concurring, devem ser
rodiziados aps sete exerccios fiscais, podendo retornar com, pelo menos, intervalo de dois
exerccios.
Excluem-se as pequenas firmas de auditoria independente, assim consideradas aquelas
com menos de cinco clientes e menos de 10 scios. Cabe ao PCAOB, nestes casos, conduzir
reviso, pelo menos a cada trs anos, de todos os contratos de servios dessas firmas.
A substituio peridica do auditor independente tem sido tema polmico entre os
auditores, empresas auditadas e rgos reguladores. Nos EUA, no h obrigatoriedade de
rodzio de empresas de auditoria independente, mas sim de scios que atuam nas auditorias
independentes junto s empresas supervisionadas. No Brasil, o assunto ser objeto de estudo
conjunto pelos rgos normatizadores e fiscalizadores, para avaliar a eficcia de sua
exigncia. Surge a necessidade de condensar os dados e apresentar o Quadro comparativo das
normas:









13


Normas Brasileiras Normas Norte Americanas Normas Internacionais
Registro do Auditor Independente CRC, CNAI e CVM
AICPA
PCAOB (SOX Sec.2)
ISQC 1
Aprovao em Exame de Qualificao
CFC e IBRACON
Requer 50% em cada prova
Renov.aps 5 anos (*)
AICPA
Requer 75%, com pelo
menos 50% por rea
Renovao aps 3 anos
IES 3 (item 23)
Cdigo de tica e Conduta Profissional CFC AICPA IFAC
Programa de Educao Continuada
CFC NBC P 4
96 pontos por trinio
AICPA/NASBA
120 horas por trinio
IES 2 e 7

Sistema de Controle Interno de Qualidade
CFC
NBC T 11.8
AICPA (SQCS 20)
PCAOB(SOX Sec103)
ISA 220
ISQC 1 e 2
Comit de Auditoria CMN, CVM e SUSEP
AICPA (SAS 61 e 90)
PCAOB(SOX Sc.204)
Cdigo de tica
(item 8.39)
Programa de Reviso pelos Pares
CFC NBC T 14
A cada 4 anos
AICPA
a cada 3 anos e
PCAOB
a cada 3,5 anos
Cdigo de tica
(item 4.8)
a cada 3,5 anos
Fiscalizao por rgos supervisores
CVM, BACEN, SUSEP,
CFC e IBRACON
AICPA (SQCS 30),
NASBA,
PCAOB(SOX Sec.04)
e SEC
Cdigo de tica
(PIOB)
Rodzio Peridico do Auditor Independente
CVM, BACEN(**),
SUSEP e CFC
Aplica-se a Pessoas Fsicas e
Jurdicas.
Aps 5 exerccios fiscais
com intervalo de, pelo
menos, 3 exerccios.

PCAOB(SOX Sec.203)
Aplica-se a scio-lder, scio
concurring e demais scios.
Aps 5 exerccios fiscais,
com intervalo de, pelo
menos, 5 exerccios, sendo
para os demais scios, aps 7
exerccios fiscais com
intervalo de 2 exerccios.
Cdigo de tica
(itens 8.42 e
290.153 a 290.157),
ISA 220 e
ISQC 1 (item 25-b)
Aps 7 exerccios fiscais,
com intervalo de, pelo
menos, 2 exerccios.
(*) os responsveis tcnicos, ou qualquer outro na funo de gerncia, das empresas de auditoria independente devem renovar a habilitao,
conforme Resoluo CMN n 3.198 e CNSP n 118.
(**) O rodzio de auditores independentes nas instituies financeiras encontra-se suspenso at 31 de dezembro de 2007, conforme a
Resoluo CMN n 3.332, de 22 de dezembro de 2005.

4 CONCLUSO
As normas brasileiras relativas ao controle de qualidade dos servios prestados pela
auditoria independente s instituies supervisionadas pela CVM, BACEN e SUSEP
mostram-se aderentes s normas internacionais editadas pela IFAC. A participao do Brasil
como membro da IFAC, atravs do CFC e do IBRACON, tem contribudo para a
convergncia com as normas internacionais.
Na comparao entre as normas brasileiras e as americanas, observa-se maior rigor nas
normas americanas, nos aspectos relacionados ao tempo exigido para o rodzio de scios,
exame de certificao, atuao do comit de auditoria e independncia, reflexo das
determinaes do Sarbanes-Oxley Act, aps a publicidade, em 2001 e 2002, das falncias de
grandes corporaes envolvendo fraudes contbeis.
Importante ressaltar, no entanto, que nos EUA, no h obrigatoriedade de rodzio de
empresas de auditoria independente, mas sim de scios da empresa de auditoria independente
e, sob essa tica, a norma brasileira mais rigorosa. No entanto, o rodzio peridico no Brasil,
encontra-se suspenso pelo CMN, por meio da Resoluo n 3.332.
Quanto ao exame de certificao no Brasil, o desempenho estabelecido para aprovao
do candidato de 50%, enquanto nos EUA a nota para aprovao 75%, devendo obter em
cada prova, o desempenho mnimo de 50%, indicando maior rigor na qualificao dos
auditores independentes. Em ambos os casos, a elaborao e aplicao do exame competem
aos rgos da classe profissional e no aos rgos supervisores.



14
A criao do PCAOB nos EUA, especificamente para fiscalizar as firmas de auditorias
independentes supervisionadas pela SEC e editar padres de auditoria e de controle de
qualidade das auditorias, imprimiu maior controle sobre a prestao de servios da auditoria
independente. Regras sobre independncia tambm foram revisadas e detalhadas em maio de
2003 pela SEC, inclusive quanto atuao do comit de auditoria.
A manuteno da competncia tcnica buscada atravs do programa de educao
profissional continuada e da aprovao em exame de certificao de conhecimentos
necessrios para o desempenho das atividades de auditoria independente, inclusive
constituindo exigncia para a continuidade da habilitao do auditor independente junto ao
rgo de superviso.

REFERNCIAS
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Acesso nos meses de setembro a novembro.
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CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resoluo n 945, 27 de setembro de
2002. Normas para Educao Profissional Continuada. Disponvel em
<http://www.cfc.org.br>.



15
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resoluo n 989, 11 de dezembro de
2003. Normas sobre Exame de Qualificao Tcnica. Disponvel em <http://www.cfc.org.br>.
CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Resoluo n 1.019, 18 de fevereiro de
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NASI, Antonio Carlos. A globalizao das normas contbeis e de auditoria. Artigo
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RADEBAUGH, Lee H. & GRAY, Sidney J. International Accounting & Multinational
Enterprises. 5 ed. USA: John-Wiley & Sons, Inc., 2002.

i
A Reforma Bancria deu-se com a promulgao da Lei 4.595, de 31 de dezembro de 1964, que disps sobre a Poltica e as
Instituies Monetrias, Bancrias e Creditcias e criou o Conselho Monetrio Nacional (CMN).
ii
AICPA uma organizao americana criada em 1937 com a fuso da American Institute of Accountants com a American
Association of Public Accountants e congrega os Contadores Pblicos Certificados. Estabelece padres profissionais para
orientar seus membros para a adequada conduta profissional e para as melhores prticas de auditoria. Estabelece tambm
padres de alto nvel para certificao e habilitao do Certified Public Accountant (CPA), como forma de promover e
proteger a titulao CPA.
iii
IFAC um organismo global da profisso contbil formado em 1977 e sediada em Nova York, EUA, que tem por
finalidade proteger o interesse pblico encorajando melhores prticas na rea contbil. Em abril de 2002 o International
Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) substituiu o International Auditing Practices Committee (IAPC), e vem
respondendo pela emisso dos padres internacionais de auditoria conhecidos como International Standards on Auditing
(ISA) e de controle de qualidade para firmas, denominados International Standards on Quality Control (ISQC).
iv
Auto-regulao: trata-se da regulao exercida pela prpria categoria profissional. No caso brasileiro, por exemplo, seria a
regulao instituda pelo CFC e pelo IBRACON.
v
Concurring: que atua em conjunto para alcanar o mesmo fim.