ESTADOS CONTABLES Y DICTMENES

Cr. Edgardo Germn PEREYRA

Introduccin

Los estados contables constituyen uno de los elementos ms
importantes para la transmisin de la informacin econmica de la situacin
y la gestin de entes pblicos o privados, ya fueran stos con o sin fines de
lucro.-

Dado que los interesados en la informacin que ofrecen los estados
contables son tan numerosos y de variada gama (el estado, los diversos
organismos de control, los inversores actuales y potenciales, los acreedores,
los clientes y los propios administradores del ente, entre otros) existe un
inters general que los datos contenidos en dichos estados se presenten
adecuadamente, de modo que la informacin sea til.-

Ahora bien, que los datos contenidos en dichos estados se presenten
adecuadamente significa que el proceso de recopilacin y su posterior
procesamiento de la informacin debe ser realizado por personas que
conozcan y sean capaces de elaborarlo de tal forma que esta informacin
sea til a su destinatario ya sea para la toma de decisiones, como para la
planificacin y control. Es decir que la informacin que se supone de utilidad
se refiere al patrimonio del ente y a sus transformaciones durante el tiempo,
de tal manera que permita conocer no solo su evolucin en el pasado sino
tambin determinar tendencias, y si fuera posible extrapolar datos.-

Toda la informacin que el sistema contable del ente ha recopilado es
comunicado a los interesados a travs de informes contables dentro de los
cuales encontramos los estados contables.-

Por consiguiente podemos definir a los Estados Contables como los
informes escritos que suministran informaciones sobre la situacin
patrimonial de un ente y sobre la evolucin de su patrimonio, y como ya
hemos enunciado que son muchos los interesados en estos informes es
necesario el cumplimiento de por los menos dos requisitos con ellos
relacionados:

a) Informar a los usuarios sobre los criterios que han sido seguidos en su
formulacin,
b) Suministrar una opinin de un tercero ajeno a la empresa con referencia a
la razonabilidad con que tales estados contables reflejan la situacin del
patrimonio y su evolucin durante el perodo por ellos cubiertos.-

La explicacin del primer punto est dada en la aplicacin de un
conjunto de convenciones conocida como principios de contabilidad
generalmente aceptados los que han permitido unificar esta informacin.-

En cuanto al segundo nace de la necesidad que alguien con la
caracterstica de ajeno a la empresa examine los estados con el propsito de
emitir una opinin tcnica sobre los mismos, sta se conoce como
dictamen.-


Los Estados Contables

Los estados contables constituyen el informe contables por intermedio
del cual el ente comunica a terceros informacin de ndole patrimonial y
financiera. Esta informacin mnima debera ser mostrada a travs de ciertos
estados contables.-

En nuestro pas la Ley de Sociedades establece en sus artculos 62 a
66 los estados contables bsicos que todo ente debe presentar, criterio
similar establece la Federacin Argentina de Consejos Profesionales de
Ciencias Econmicas en sus resoluciones 8 y 9, donde aprueba los estados
bsicos para la exposicin contable, la RT 11, que nos d disposiciones
acerca de la exposicin de Estados Contables para entes sin fines de lucro, y
la RT 14, que impone sobre la informacin contable por la participacin en
negocios conjuntos, debiendo tener presente lo establecido por las RT 17 y
19, sobre normas contables en general y de aplicacin particular.-

Dentro de los arts. 63, 64 y 65 de la Ley 19.550 y sus modificatorias
analizan la composicin del Balance, Estado de resultados, las notas
complementarias a los mismos, estableciendo a los mismos como estados
bsicos de toda sociedad comercial debe practicar al finalizar su ejercicio
econmico, con la particularidad que el estado de resultados deber
complementarse con el estado de evolucin del patrimonio neto; asimismo
el art. 62 establece dentro de redaccin que la Comisin de Valores, otras
autoridades de controlar y las Bolsas podrn exigir a las sociedades
incluidas en el art. 299 la presentacin de un estado de origen y aplicacin
de fondos por el ejercicio finalizado.-

La ltima parte del mencionado art. 62 habla del ajuste que deber
practicarse a los estados contables, con lo cual queda determinada la
obligatoriedad de Resoluciones Tcnicas de la FACPCE, que establecen los
pasos a seguir para el ajuste integral (es decir de cada uno de los rubros) del
balance general y el estado de resultados, mediante la clasificacin de las
partidas en rubros monetarios y no monetarios. Es de recordar que a partir
del ao 1991, y por aplicacin de la ley de convertibilidad los ajustes de
partidas de los estados contables no tienen la misma significacin, lo que ha
quedado confirmado por la Resolucin N 287/03 de la FACPCE.-


Los estados contables para sociedades annimas y en comandita por
acciones:

Las normas generales para la confeccin de estos estados contables
estn dictadas por Inspeccin de Personas Jurdicas y el Consejo Profesional
de Ciencias Econmicas de Crdoba, en donde se establece:

1) Las sociedades no incluidas en el art. 299 de la Ley 19.550 y sus
modificaciones pueden omitir la presentacin de los anexos A al G.
2) Los saldos por revalos de leyes en especial deben ser presentados
dentro de la cuenta ajuste al capital
3) Las sociedades incluidas en el art. 299 de la Ley 19.550 deben presentar
sus estados contables en dos columnas, la primera por el estado contable
cerrado a esa fecha y la otra por el estado contable del ejercicio anterior
reexpresado a moneda de fecha de cierre.
4) Los estados contables debern estar dictaminado por contado pblico
matriculado dentro del mbito de jurisdiccin del Consejo Profesional de
Ciencias Econmicas de Crdoba.
5) El modelo tipo es aplicable a sociedades cualquiera sea su objeto.



Estados Contables para otras sociedades comerciales:

Las normas son las establecidas en la Ley de sociedades, y al no
especificar nada en particular con respecto a ellas se toma como modelo
tipo de estados contables el que corresponde a las sociedades por acciones,
adaptndolo a la situacin particular de cada tipo social.-

Estados contables para cooperativas:

Las normas han sido dictadas por la Secretara de accin Cooperativa
quien mediante la resolucin 615/86 ha establecido:

1) Los estados contables debern ser reexpresados en moneda constante, si
por distintas causales estuvieran sujetas a regmenes especficos
presentarn sus ajustes conforme lo dispuesto por esos regmenes en
materia de presentacin de los mismos (Bancos, Compaas de seguros,
etc.),
2) Las cooperativas que por su situacin econmica no se hallen en
posibilidad de contar un servicio de auditora externa, y deban solicitarlo al
rgano local competente, que es gratuito, podrn solicitar un rgimen de
excepcin y confeccionar los estados contables sin ajustar.
3) Los estado contables debern estar acompaados por un informe de
auditora de contador pblico matriculado, y desarrollar sus tareas en base
a la resolucin 155/80 del anterior Instituto de Accin Cooperativa.
4) La frmula de balance divide a las cuentas patrimoniales en tres grandes
ttulos, activo, pasivo y patrimonio neto, se deben presentar tantos cuadros
seccionales como secciones tenga la cooperativa, stos mostrarn los
ingresos y egresos de cada seccin. El estado de resultado agrupar esos
ingresos y egresos seccionales.-

Estados contables para mutuales:

Las normas generales fueron dictadas por el Instituto Nacional de
Accin Mutual, quien elabor un modelo de aplicacin de normas y
confeccin de estados contables de las sociedades que regula, para de esa
manera reflejar de forma uniforme la situacin econmico-financiera de
estos entes. Los estados contables estn formados por un Balance General y
un Cuadro de Recursos, siendo la mayora de los rubros muy similar o igual
al de sociedades por acciones.-

Conforme a la resolucin 725/78 las mutuales que presten servicios
de crditos recproco, vivienda, fondo compensador de jubilaciones y/o
pensiones, provedura y farmacia debern presentar sus estados contables
certificado por profesional de ciencias econmicas. La resolucin es taxativa
especificando que los estados contables debern estar certificados y no
dictaminados por lo cual es posible emitir certificacin literal. La resolucin
1.161/81 indica que las mutuales pueden presentar sus estados contables
ajustados por inflacin pero que no es obligatorio, en cambio si lo es la
revaluacin de bienes.-



Dictmenes

La auditora externa de estados contables para ser presentados a
terceros es uno de los tipos de auditoras ms comunes y ms conocidas,
esto es debido a que existe un gran nmero de interesados en los estados
contables del ente y que son distintos o ajenos a las empresa, que es quien
recopila y procesa la informacin de la cual surgirn los estados contables
los que sern procesados por el auditor con el objetivo de evaluarlos en
conjunto para saber si presentan razonablemente la situacin patrimonial y
financiera de la misma lo que es expresado en la emisin del informe final, el
que deber ser efectuado conforme a las disposiciones legales,
reglamentarias y profesionales que fueren de aplicacin.-

Los informes que normalmente pueden surgir luego de una auditora
conforme a la RT 7- los podemos clasificar en:
1. INFORME BREVE O RESUMIDO
2. INFORME EXTENSO
3. INFORME DE REVISIN LIMITADA DE LOS ESTADOS CONTABLES DE
LOS PERIODOS INTERMEDIOS
4. INFORME SOBRE LAS ACTIVIDADES DE CONTROL (Sobre las
actividades de control de los sistemas examinados)
5. CERTIFICACION
6. OTROS INFORMES ESPECIALES

El informe breve sobre estados contables es el que emite un contador
pblico, basado en su trabajo de auditora, sobre la informacin que
contienen dichos estados, y efectuado de acuerdo con las Normas de
Auditora vigentes.-

Conforme a la definicin anterior podemos ver que para efectuar un
informe es necesario haber realizado previamente una auditora conforme a
las normas vigentes.
Todo informe breve o dictamen tiene los siguientes elementos:

a) Ttulo: el que ser Informe del Auditor.
b) Destinatario: Ser la persona o ente quien recurri a los servicios del
profesional, es decir a quin es dirigido el mismo.
c) Identificacin de los Estados Auditados: Es necesarios enunciar adems
la denominacin de la organizacin a la que pertenecen y la forma de
perodo correspondiente.
d) Alcance del trabajo de auditora: Aqu se deber dejar expresado si el
examen se desarroll o no de acuerdo con las Normas de Auditora vigentes,
como as tambin si hubieren existido limitaciones al alcance de la tarea de
auditora. Estas limitaciones deben indicar los procedimientos no aplicados,
sealando si corresponde
1.- Si la restriccin fue impuesta por el contratante.
2.- Si es consecuencia de otras circunstancias.
3.- Si parte del trabajo de auditora se apoya en la tarea realizada por otro
auditor independiente.
e) Aclaraciones previas al dictamen: Aqu, en su caso, el auditor puede
formular todas las aclaraciones especiales que permitan interpretar en forma
ms adecuada la informacin que presente salvedades o excepciones.
f) Dictamen u opinin: (o la indicacin por la cual no se emite opinin es la
parte esencial del informe, tambin se lo conoce como Certificacin,
debido a que en nuestra legislacin se lo ha llamado de esta forma y an se
los contina realizando, por ej. Nuestro Consejo en los aranceles sugeridos
de las escalas de honorarios para Certificaciones; a pesar de ello conviene
dejar aclarado que un profesional en Ciencias Econmicas al emitir su
informe breve sobre los estados contables no certifica sino que dictamina,
ya que debemos recordar lo establecido por la Resolucin Tcnica N 3 (hoy
reemplazada por la RT 7) donde se establece que Certificacin es la
manifestacin escrita del Contador Pblico mediante la cual se informa
sobre ciertas situaciones de hecho o comprobaciones especiales, a travs de
la constatacin con registro contables y otra documentacin de respaldo y
sin que dicha manifestacin represente la emisin de un juicio al emitir el
contador su opinin sobre la razonabilidad de los estados contables est
efectuando un juicio sobre lo que ha visto y examinado, el que otras cosas no
ha podido desprenderse de una carga de subjetividad.-

En este apartado el auditor va a expresar su opinin de los estados
contables en conjunto, o dir que se abstiene de hacerlo y sus causales. En
el podran distinguirse dos partes:

1.- La opinin principal (la esencial)
2.- La opinin sobre la uniformidad (que es secundaria)
De estas si la primera es adversa invalida en general al estado, en cambio si
los es en las segunda solo invalida la comparacin con ejercicios anteriores.-

El auditor puede emitir su dictamen de las siguientes maneras:
I.- Favorable sin salvedades
II.- Favorable con salvedades o excepciones
III.- Adverso
IV.- Abstencin de la opinin

I.- Segn la resolucin Tcnica N 7, un contador podr emitir dictamen sin
salvedades cuando, luego de haber realizado el examen conforme a las
normas de auditora, puede manifestar que los estados contables auditados
contienen toda su informacin cuantitativa y cualitativa de acuerdo a las
pautas y criterios contables tcnicamente adecuados. En general podemos
decir que se da cuando el contador no ha tenido limitaciones para
desarrollar su investigacin, no existen incgnitas sobre afirmaciones
importantes, ni tampoco errores u omisiones de observacin, medicin ni
exposicin, ni tampoco han existido cambios en las normas contables con
respecto a ejercicios anteriores.
II.- Esta misma Resolucin nos marca que un dictamen puede ser acotado
con limitaciones, que podemos llamar salvedades o excepciones. Estas
involucran montos o aspectos que por su significatividad adverso o
abstenerse de opinar sobre los estados auditados. El auditor deber dejar
constancia de la razn de su existencia y de la informacin adicional
correspondiente. Las salvedades pueden ser determinadas o
indeterminadas, las primeras se darn cuando existan discrepancias con la
aplicacin de las pautas y criterios contables (de valuacin o exposicin)
utilizados para preparar y presentar la informacin contenida en los estados
contables sujetos a auditora, en las segundas el auditor deber dejar
constancia si estn originadas en la carencia de elementos de juicios
vlidos y suficientes para poder emitir opinin sobre una parte de la
informacin contenida en los estados contables, o en sujeccin de una parte
o toda la informacin contenida en los estados contables a hechos futuros
cuya concrecin no pudiera ser evaluada en forma razonable.-

III.- El auditor emitir un dictamen adverso cuando como consecuencia de
haber realizado su examen conforma las normas de auditora aprobadas,
toma conocimiento de uno o mas problemas que se traducirn en
salvedades al dictamen de tal magnitud e importancia que no justifican a la
emisin de una opinin con salvedades, y que tampoco hacen apropiada una
abstencin de opinin. En este caso el auditor expresar que los estados
contables no presentan la informacin pertinente de acuerdo con pautas o
criterios contables tcnicamente correctos, expresando las razones que
avalan su opinin. Aqu generalmente se utiliza el prrafo previo al dictamen
(Aclaraciones previas al dictamen).
IV.- El auditor deber abstenerse de emitir opinin cuando no ha obtenido
elementos de juicio vlidos y suficientes para poder expresar una opinin
sobre los estados contables importantes en el alcance de la auditora o
cuando cuya concrecin no pudiera evaluarse en forma razonable. La
abstencin puede ser aplicada a toda la informacin examinada o a una
parte de ella, debiendo el auditor indicar en su informe las razones que
justifican su abstencin.-

Todo auditor que se hubiere abstenido de opinar o hubiera brindado
un dictamen adverso, puede emitir una opinin parcial sobre algunos
aspectos de la informacin que contienen dichos estados, siempre que el
alcance de su trabajo, medido con respecto a la significacin de los rubros
parciales sobre los que dictaminar fuera suficiente y cuando ellos fueran
suficientemente importantes en su conjunto. La opinin parcial deber ser
redactada cuidadosamente para evitar que se cree confusin en los
interesados en el dictamen con respecto a la opinin principal.-

g) Informacin especial requerida por leyes o disposiciones Nacionales.
h) Lugar y fecha de emisin.
i) Firma y aclaracin.

Informe extenso

El informe extenso est compuesto por el informe breve e informacin
complementaria que se suele incluir como consecuencia de convenios
particulares con el cliente o por el deseo del auditor de brindar a la empresa
una mayor informacin (por ej. un anlisis e interpretacin de los estados
contables auditados).-

En el informe extenso debern quedar claramente identificadas las
manifestaciones del ente cuyos estados contables e informacin
complementaria son auditados y las manifestaciones el contador pblico que
emite dicho informe extenso.-

Informe de revisin limitada de los estados contables de los perodos
intermedios

Son los informes que se brindan en ocasin de que los estados no
correspondan a perodos anuales, y si no se hubiere realizado una tarea de
auditora similar a la que hubiere correspondido en el caso del informe
breve, el auditor debe dejar constancia de la limitacin al alcance, indicando
que no emite opinin en razn de esta limitacin, indicando que existen o no
observaciones a formular e informar sobre aspectos en particular que
requieren leyes en especial.-

Informe sobre controles

En aquel que se realiza sobre el funcionamiento de los controles de los
sistemas examinados, donde se incluirn los puntos dbiles del mismo tanto
a su falta o si operan incorrectamente. En el mismo se deber realizar una
descripcin de la deficiencia, los efectos posibles, las sugerencias para su
solucin y la opinin de los sectores afectados. Como se puede ver este
surge como un sub-producto de una auditora.-


Certificaciones

Estas se dan en casos o situaciones de hecho o comprobaciones
especiales.donde el auditor ha constatado los registros y documentacin de
respaldo, no emitiendo una opinin sino que deber aseverar la ocurrencia o
no del hecho a que se refiere la misma.-

Otros Informes especiales

Son los que un auditor realiza cuando si bien realiz ciertas tareas de
auditora esta no comprende la totalidad de la labor necesaria para
completar un examen orientado a emitir un dictamen sobre estados
contables anuales, normalmente ocurre cuando se solicitan informes sobre
estados contables para perodos intermedios. Aqu el auditor deber dejar
constancia de la limitacin al alcance de su trabajo con respecto a los
procedimientos de auditora aplicables en la revisin de estados contables
anuales, dejar constancia sobre los aspectos particulares que fueran
requeridos por los entes ante quienes van a ser presentados los estados
contables y el dictamen, e indicar que no emite opinin sobre los estados
contables en su conjunto.-

Los dictmenes dentro de la Provincia de Crdoba:

El C.P.C.E. de Crdoba ha aprobado mediante Resolucin 22/88 (con
su modificacin a travs de la Resol. 49/03) la implementacin de normas
relativas a INFORMES SOBRE ESTADOS CONTABLES (informe breve),
derogando la Resolucin 7/85. Los aspectos ms relevantes de la nueva
resolucin son los siguientes:

1) En todos los aspectos deben indicarse las CIFRAS GLOBALES del Estado
de situacin Patrimonial (Activo, Pasivo y Patrimonio Neto) y el resultado del
ejercicio.
2) Se beber indicar QUE LOS REGISTROS CONTABLES HAN SIDO
LLEVADOS DE CONFORMIDAD CON LOS REQUISITOS FORMALES EXIGIDOS
POR NORMAS LEGALES Y TECNICAS. Es decir que por el carcter imperativo
de la redaccin del Art. 2 no es posible hacer salvedades sobre aspectos
referidos a los registros contables.
3) Se mantiene las disposiciones en los referente a establecer mediante una
leyenda la correspondencia entre los estados contables y el Informe, la
aceptacin de formas distintas de emisin de informes cuando sean exigidas
por organismos oficiales de control. Tambin permanece el requerimiento de
que el informe sea redactado en papel consistente a mquina y acompaado
copia para el archivo del Consejo.
4) Con relacin a la Certificacin sobre Estados Contables no Auditados, la
resolucin dispone sobre el ttulo que debe llevar el informe, la indicacin
que se trata de Estados Contables No Auditados y la expresa abstencin de
opinin sobre la razonabilidad de la informacin.
5) Estas disposiciones rigen para todo estado contable que sea presentado
ante el Consejo a partir del 01/11/88.-

Esta resolucin ha dejado establecido que dentro de la provincia de
Crdoba, un Contador Pblico, puede emitir dos tipos de dictmenes que
denomina:

a) Certificacin Literal sobre Estados Contables no Auditados, y
b) Informe del auditor.-

La certificacin no es en realidad una tarea que un profesional en
ciencias econmicas debiera suscribir, ya que en definitiva se basa en una
mera abstencin de la opinin profesional en razn de no haberse aplicado
ninguno de los procedimientos de auditora, consistiendo simplemente en
establecer que los estados contables surgen de los registros llevados por la
empresa, sin brindar informe sobre los mismos. En cambio en el informe el
profesional aplica los procedimientos y en base a las conclusiones que de
ellos extrae emite su opinin acerca de la razonabilidad conque estos
estados han sido elaborados.-

En lo relativo a la Certificacin de manifestaciones de bienes y deudas
personales, estas estaran dentro del punto 5 de la RT 7 Certificaciones-, el
CPCE de Crdoba ha emitido la Resolucin 28/01, donde deja establecido
que la responsabilidad del profesional es la obtener elementos de juicios
vlidos y suficientes mediante procedimientos de revisin que le permitan
emitir su certificacin sobre la existencia y titularidad de las afirmaciones
formuladas por el comitente.-