UNIVERSIDADE DE SO PAULO

CURSO DE GRADUAO EM DIREITO

DEPARTAMENTO DE DIREITO ECONMICO E FINANCEIRO (DEF)
DISCIPLINA: TRIBUTOS E ESPCIES NA CONSTITUIO
PROFESSOR: ROBERTO QUIROGA MOSQUERA
2012/1

Comentrios em aula
A Competncia tributria para instituir impostos definida na Constituio
e distribuda entre os entes tributantes da seguinte forma:
a) Unio imposto de importao , imposto sobre a exportao, imposto
de renda, iof, ipi, itr*, igf*
b) Estados icms, itcmd*, ipva*
c) Municpios iss, iptu*, itbi*
*impostos sobre a propriedade (dos 13, 6 so sobre a propriedade)
H 4 tributos que tributam a propriedade de forma esttica porque o verbo
um verbo de estado ITR, IGF, IPVA, IPTU idia esttica, imobilizado
H 2 tributos que tributam a propriedade de forma dinmica ITCMD e ITBI,
h movimento, do a idia de transmisso, sucesso.
Poderia se argumentar que sob o ponto de vista econmico, o Brasil onera
muito a propriedade e o faz como uma forma de distribuio de renda. Por
outro lado, na prtica, a arrecadao de tributos sobre a propriedade
baixa, pois as alquotas so baixas, quando comparado com outros lugares
do mundo.
Por exemplo, nos Estados Unidos, h um imposto estadual sobre a herana
de 50% (equivalente ao nosso ITCMD).
O debate acerca do IGF voltou aps o governo do Lula e especialmente da
Dilma, e uma das justificativas que um momento oportuno pois uma
parte relevante de capital no declarado passou a ser declarado e a renda
informal passou, em grande parte, a ser formal.
Itcm de doao de difcil fiscalizao e passou a ser efetivamente
fiscalizado aps um convenio dos Estados com a Unio para transferir
informaes da Unio para os Estados e isso no caracteriza quebra de
sigilo bancrio (a partir da lei complementar 104).

O senado pode estipular a alquota mxima do itcmd e os estados definem

a alquota dentro do intervalo permitido por lei.
ITCMD (estadual), IPTU (municipal) e ITBI (municipal)
Os tributos municipais e estaduais, em geral, no so relevantes na
arrecadao total do Brasil, mas proporcionalmente so relevantes para os
entes que o instituem.
H discusso se pode haver progressividade nesses tributos (ITCMD, IPTU e
ITBI) e essa questo vai ser detalhada na prxima aula quando encerrar os
tributos sobre a propriedade.
IPTU
O IPTU dividido entre predial (quando h terreno mais edificao) e o
territorial urbano (quando no h edificao) e tem forte fator extrafiscal
(no expresso na Constituio Federal), pois pode se realizar poltica
urbana, e se institui um IPTU alto nas principais cidades, haver uma
tendncia de migrao para cidades ao redor. Temos como exemplo Nova
York e Londres, onde as pessoas moram em cidades prximas e trabalham
nestas cidades.
Uma forma de fazer a poltica urbana atribuir isenes, aplicar alquotas
diferentes em funo do valor venal, e em funo da destinao
(comerciais e residenciais).
Os atributos de 1/3 e 2/3 da propriedade para diferenciar usufruto e nua
propriedade no necessariamente se aplicam para fins tributrios e para
fins cveis pode desvincular os direitos e para fins tributrios tambm em
geral no pode.
A diferena entre zona rural e zona urbana esta na lei de zoneamento
urbano e a caracterizao se d por infraestrutura habitacional,
saneamento bsico, calamento, etc. Essa diviso gera conflitos de
competncia na medida em que a competncia do ITR da Unio e h
tendncia dos municpios de expandir a rea urbana (ainda que apenas na
lei de zoneamento urbano).
Quando h programas de regularizao para obras irregulares,
normalmente h remisso de tributo e anistia da multa e podem se dar por
eficincia tributria (custo de cobrana x valor a ser cobrado).

Caso no concorde com o valor venal atribudo pela prefeitura, pode-se

contestar o valor atribudo.
O tributo cobrado mediante lanamento de ofcio (assim como o IPVA).
um tributo de difcil de sonegao pois h o registro de imveis, mas se no
houver o registro do novo proprietrio, no haver cobrana para o novo
proprietrio e no ocorre o recolhimento do ITBI.
ITBI
Esse tributo tem por funo onerar toda transmisso onerosa de bens inter
vivos.
Apesar de ser um tributo de natureza real sonegado por meio da ausncia
de registro da transmisso.
H uma hiptese importante de imunidade na transferncia de bens da
pessoa fsica para a pessoa jurdica e vice-versa, exceo feita as empresas
que tem como objeto social a compra e venda de imveis.
So hipteses de cesso de direitos reais compra e venda, dao em
pagamento, etc. No est sujeito a esse imposto a doao pois tem que se
por ato oneroso (desta forma, a doao est sujeita ao ITCMD).
Paga o imposto antes de ocorrer o fato gerador, pois o tabelio s aceita
registrar a transferncia com a prova do recolhimento do ITBI.

Apostila Complementar
I. IMPOSTO SOBRE GRANDES FORTUNAS

De acordo com o art. 153, VII, da Constituio, compete Unio instituir imposto
sobre grandes fortunas, nos termos de lei complementar.
Embora a previso constitucional date de outubro de 1988, tal imposto jamais foi
institudo no Brasil. Por essa razo, alis, exemplo emblemtico do que Roque Antonio
Carrazza denomina facultatividade de exerccio da competncia para a instituio de tributos1.
1

Embora reconhea ser facultativa, em regra, a criao de tributos, Paulo de Barros Carvalho no considera essa
uma das caractersticas da competncia tributria porque, no caso do ICMS, a instituio do tributo obrigatria.

No Direito Comparado encontra-se uma srie de experincias com a instituio de

tributos dessa ordem, boa parte delas malsucedidas, o que acabou ocasionando, no mais das
vezes, sua revogao. Atualmente, ainda vige na Frana, sob a epgrafe de Imposto de
Solidariedade sobre a Fortuna, assim como em algumas regies da Sua e sobre propriedades
improdutivas na ndia.
A sua instituio no Brasil bastante controversa, objeto de acesas controvrsias.
Aqueles que advogam a idia da sua instituio argumentam que o imposto seria importante
ferramenta de distribuio de renda e de justia social, haja vista que incidiria sobre o
patrimnio dos mais abastados. Os que criticam tal iniciativa, por outro lado, ponderam que a
instituio do tributo teria como efeito a fuga de capitais do Brasil, desestimulando a poupana
interna, haja vista que poucos pases adotam essa forma de tributao do patrimnio. Alm
disso, alegam que a arrecadao de impostos dessa ordem pouco significativa nos pases que
os exigem e que pode culminar at mesmo na perda de arrecadao, uma vez que o Brasil
deixaria de cobrar outros tributos que igualmente incidem sobre a propriedade ou dela derivam
com a fuga parcial de capitais decorrente da instituio do imposto.
Grandes fortunas locuo abstrata, de vagueza semntica notria, haja vista a
impossibilidade de definio dos contornos desse conceito sem que haja a sua explicitao de
forma mais detida, minuciosa. Justamente por fora disso a prpria Constituio prev que o
tributo ser institudo nos termos de lei complementar, que ter o encargo de definir o que
grande fortuna.
Atualmente h projeto de lei j aprovado na Comisso de Constituio e Justia da
Cmara dos Deputados que considera grande fortuna patrimnio superior a dois milhes de
reais.
Estabelecido o que grande fortuna, a lei complementar ainda ter a incumbncia de
definir fato gerador e base de clculo do imposto, nos termos do art. 146, III, a, da
Constituio.

II. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE DE VECULOS AUTOMOTORES

O art. 155, III, da Constituio dispe competir aos Estados e ao Distrito Federal a
imposio de imposto sobre a propriedade de veculos automotores.

Ao fazer aluso a propriedade, o prprio texto constitucional desautoriza a incidncia

sobre outras formas de fruio do veculo, tais como a posse e o uso.
De outra parte, a propriedade a que se faz meno aqui se refere apenas aos veculos
enquanto cumprem sua vocao, de locomoo. Sendo assim, enquanto os veculos no forem
comercializados a consumidor, ou seja, no perodo em que pertencem s montadoras e s
concessionrias, no h que se cogitar da incidncia do imposto.
A referncia constitucional a veculos tambm impede a incidncia do imposto sobre
aeronaves e embarcaes. Tal se d porque o conceito de veculos est tradicionalmente
associado aos bens destinados a transporte de natureza viria.
Nesse sentido dispe o art. 1, p, da Conveno sobre o Trnsito Virio de Viena ao
considerar veculo automotor todo veculo motorizado que serve normalmente para o
transporte virio de pessoas ou de cousas ou para trao viria de veculos utilizados para o
transporte de pessoas ou de cousas. Recentemente, o Cdigo de Trnsito Brasileiro reiterou
tal linha ao estabelecer, em seu anexo I, que veculo automotor todo veculo a motor de
propulso que circula por seus prprios meios, e que serve normalmente para o transporte de
pessoas e coisas, ou para a trao viria de veculos utilizados pra transportes de pessoas e
coisas.
Esse tambm o entendimento manifestado pelo Plenrio do Supremo Tribunal
Federal, conforme se infere da ementa do RE 255.111/SP:
IPVA - Imposto sobre Propriedade de Veculos Automotores (CF, art. 155, III; CF
69, art. 23, III e 13, cf. EC 27/85): campo de incidncia que no inclui
embarcaes e aeronaves.
(Relator p/ Acrdo Min. Seplveda Pertence, julgado em 29/05/2002)

medida comum atualmente que o sujeito ativo da exao em foco conceda

desconto para os contribuintes que no incorrerem em infraes de trnsito no ano anterior ao
da incidncia do tributo. Ao promover distino de tratamento entre aqueles que foram
apenados com infrao e aqueles que no o foram, tal regra contraria o conceito de tributo
previsto no art. 3 do Cdigo Tributrio Nacional, haja vista que estabelece tributo agravado
para quem foi apenado, o que constitui verdadeira sano por ato ilcito.
Todavia, o Supremo Tribunal Federal sinaliza entendimento em sentido oposto:

IPVA - DESCONTO - AUSNCIA DE INFRAO DE TRNSITO. Ao primeiro

exame, no surge relevante a articulao sobre a impossibilidade de o Estado
federado, relativamente a tributo situado na respectiva competncia - IPVA -, vir a
dispor sobre desconto, considerada a ausncia de infrao de trnsito.
(ADI 2301 MC, Relator Min. Marco Aurlio, Tribunal Pleno, julgado em
27/09/2003)

O texto constitucional prev, ainda, que o Senado Federal estabelecer alquotas

mnimas para o tributo e que poder haver a fixao de alquotas distintas em funo do tipo de
veculo e de sua utilizao.
A previso do estabelecimento de alquotas distintas autoriza, portanto, o uso da
progressividade para o IPVA para diferenciar a exigncia em funo do tipo de veculo, ou seja,
se de passeio, de transporte, de carga etc. e de sua utilizao, o que significa que se permite
distinguir a carga tributria em funo do uso por pessoa fsica ou jurdica, por exemplo.
No se autoriza, no entanto, a distino de alquotas em funo da procedncia do
veculo se nacional ou importado. Tal ocorre, sobretudo, em razo do princpio da isonomia
em matria tributria e porque o art. 152 da Constituio estabelece ser vedado aos Estados,
ao Distrito Federal e aos Municpios estabelecer diferena tributria entre bens e servios, de
qualquer natureza, em razo de sua procedncia ou destino.
Nesse sentido, precedente do Superior Tribunal de Justia:
TRIBUTRIO - IPVA - ALQUOTA - CARRO IMPORTADO.
A Constituio Federal, artigos 150 e 152, probe os Estados de estabelecer alquotas
diferenciadas do IPVA para carros importados.
Recurso provido.
(RMS 10906/RJ, Rel. Ministro Garcia Vieira, Primeira Turma, julgado em
02/05/2000)

A base de clculo do tributo o valor venal do veculo, tal como estimado pelo
sujeito ativo. Evidentemente, caso a estimativa se mostre em desconformidade com a realidade,
dado ao contribuinte question-la.
O imposto devido anualmente, em funo da propriedade do bem em 1 de janeiro
de cada exerccio.

III. IMPOSTO SOBRE A TRASMISSO DE BENS IMVEIS

Dispe o art. 156, II, da Constituio competir aos Municpios a instituio de
imposto sobre a transmisso inter vivos, a qualquer ttulo, por ato oneroso, de bens imveis,
por natureza ou acesso fsica, e de direitos reais sobre imveis, exceto os de garantia, bem
como cesso de direitos a sua aquisio.
Conforme se infere da leitura da previso constitucional acima transcrita, trs so as
hipteses que autorizam a exigncia do ITBI: (a) a transmisso onerosa de imveis; (b) a
transmisso de direitos reais que no os de garantia; e (c) a cesso de direitos a sua aquisio.
Quanto primeira hiptese, a distino estabelecida no texto constitucional entre
bens imveis por natureza e por acesso fsica perdeu relevo recentemente. Quando da
vigncia do Cdigo Civil de 1916, a legislao previa que imveis por natureza eram o solo e
suas adjacncias, ao passo que os por acesso fsica eram as incorporaes promovidas pelo
homem que no poderiam ser destacadas sem que houvesse dano ao imvel. Todavia, o Cdigo
Civil de 2002 trouxe tratamento mais simples da matria, no mais distinguindo as figuras em
foco.
A incidncia, nesse caso, pressupe a transmisso do imvel. Sendo assim, tanto a
usucapio quanto a desapropriao no sujeitam o novo proprietrio do bem incidncia do
ITBI, haja vista que ambas so formas de aquisio originria da propriedade.
No que se refere segunda hiptese, esto a salvo do imposto os direitos reais de
garantia, que so o penhor, a anticrese e a hipoteca.
O tributo deve incidir sobre o valor venal do imvel, que corresponde ao valor de
mercado vista do bem conforme avaliao oficial do sujeito ativo. comum que os
municpios tenham como parmetro o valor de avaliao previsto para o IPTU. Nada h de
irregular nisso, contanto que seja oportunizado ao contribuinte a demonstrao de eventual
equvoco nessa avaliao.

Na hiptese de aquisio de imvel em hasta pblica, no entanto, o Superior Tribunal

de Justia firmou entendimento no sentido de que a base de clculo deve corresponder ao valor
da arrematao do bem, conforme se infere do precedente abaixo transcrito:
TRIBUTRIO. IMPOSTO DE TRANSMISSO INTER VIVOS. BASE DE
CLCULO. VALOR VENAL DO BEM. VALOR DA AVALIAO JUDICIAL.
VALOR DA ARREMATAO.
I - O fato gerador do ITBI s se aperfeioa com o registro da transmisso do bem
imvel. Precedentes: AgRg no Ag n 448.245/DF, Rel. Min. LUIZ FUX, DJ de
09/12/2002, REsp n 253.364/DF, Rel. Min. HUMBERTO GOMES DE BARROS,
DJ de 16/04/2001 e RMS n 10.650/DF, Rel. Min. FRANCISCO PEANHA
MARTINS, DJ de 04/09/2000. Alm disso, j se decidiu no mbito desta Corte que
o clculo daquele imposto h de ser feito com base no valor alcanado pelos bens
na arrematao, e no pelo valor da avaliao judicial (REsp. n. 2.525/PR, Rel.
Min. ARMANDO ROLEMBERG, DJ de 25/6/1990, p. 6027). Tendo em vista que a
arrematao corresponde aquisio do bem vendido judicialmente, de se
considerar como valor venal do imvel aquele atingido em hasta pblica. Este,
portanto, o que deve servir de base de clculo do ITBI.
II - Recurso especial provido.
(REsp 863893/PR, Rel. Ministro Francisco Falco, Primeira Turma, julgado em
17/10/2006)

A prpria Constituio estabelece trs regras de imunidade incidncia do ITBI.

Duas delas esto versadas no 2, II, do art. 156 da Constituio, o qual probe a incidncia
sobre a transmisso de bens ou direitos incorporados ao patrimnio de pessoa jurdica em
realizao de capital, nem sobre a transmisso de bens ou direitos decorrente de fuso,
incorporao, ciso ou extino de pessoa jurdica, salvo se, nesses casos, a atividade
preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locao de bens
imveis ou arrendamento mercantil.
A ressalva a essas regras de imunidade regulamentada pelo art. 37, 1, do Cdigo
Tributrio Nacional. Tal preceptivo estabelece que a atividade ser considerada preponderante
caso represente mais de 50% da receita operacional do adquirente nos dois anos imediatamente
anteriores e nos dois imediatamente subseqentes ao da transmisso do imvel.
A terceira previso de imunidade encontra-se positivada no art. 185, 5, da
Constituio, o qual estabelece que so isentas de impostos federais, estaduais e municipais
as operaes de transferncia de imveis desapropriados para fins de reforma agrria.

O imposto em foco s pode incidir quando houver a efetiva transmisso da

propriedade, o que s ocorre quando da averbao do negcio jurdico perante o registro
imobilirio, nos termos do j mencionado art. 530, I, do Cdigo Civil.
A despeito disso, comum o expediente de diversos Municpios brasileiros de, na
expectativa de antecipar a arrecadao ou mesmo de atingir aqueles negcios jurdicos de
compra e venda imobilirios que jamais vm a ser averbados no registro de imveis, prever a
incidncia do tributo quando da efetivao desses negcios.
Trata-se de exigncia prematura do imposto, censurada com veemncia pela
jurisprudncia.
Fato gerador do imposto sobre a transmisso de bens imveis e de direitos a ele
relativos. Compromisso de compra e venda.
- O compromisso de compra e venda, no sistema jurdico brasileiro, no transmite
direitos reais nem configura cesso de direitos aquisio deles, razo por que
inconstitucional a lei que o tenha como fato gerador de imposto sobre a transmisso
de bens imveis e de direitos a eles relativos.
Representao julgada procedente, declarando-se a inconstitucionalidade do inciso I
do pargrafo nico do artigo 114 da Lei 7730, de 30 de outubro de 1973, do Estado
de Gois
(Rep 1.121, rel. Min. Moreira Alves, DJ 13.04.1984)

Tal entendimento vem sendo reiterado sob a gide da nova Carta Constitucional,
conforme se infere de decises monocrticas proferidas nos AAII 457.177/DF, Rel. Min.
Joaquim Barbosa e 522.048/DF, Rel. Min. Gilmar Mendes.
No mesmo sentido, entendimento do Superior Tribunal de Justia:
[] IMPOSO DE TRANSMISSO DE BENS IMVEIS FATO GERADOR
REGISTRO IMOBILIRIO (C. CIVIL, ART. 530).
A propriedade imobiliria apenas se transfere com o registro do respectivo ttulo (C.
Civil, art. 530). O registro imobilirio o fato gerador do Imposto de Transmisso
de Bens Imveis. Assim, a pretenso de cobrar o ITBI antes do registro imobilirio
contraria o ordenamento jurdico (REsp 12.546/Humberto).
(REsp 253.364/DF, Rel. Min. Humberto Gomes de Barros)

De acordo com entendimento hoje consolidado no Supremo Tribunal Federal,

sintetizado na Smula 656 da referida Corte, inconstitucional previso legal que estabelea
progressividade para o ITBI.

O fundamento empregado para tanto reside na circunstncia de ser o ITBI imposto de

natureza real, ou seja, que grava diretamente a propriedade. Tal entendimento mostrou-se
alinhado a antiga orientao jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal, que considerava
inconstitucional a progressividade de alquotas do IPTU antes do advento de emenda
constitucional que autorizou expressamente tal regra para o referido tributo.
Cotejando tal entendimento com o cenrio que se descortina no julgamento do RE
562.145/RS, mencionado acima, o qual versa sobre a progressividade de alquotas do ITCMD,
infere-se que eventual entendimento no sentido da constitucionalidade da progressividade para
o imposto estadual resultar em incongruncia com as premissas at aqui firmadas para o IPTU
e para o ITBI. Considerando que h quatro votos no sentido da constitucionalidade da
progresso de alquotas para o ITCMD contra apenas um em sentido contrrio, tal panorama
mostra-se plausvel. Caso venha a ocorrer, espera-se que o Supremo Tribunal Federal venha a
adotar a mesma regra jurdica para todos os tributos, quer no sentido de se admitir a
progressividade em tributos reais, quer no.