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de confeces produz trs tipos diferentes de produtos: camisas, saias e vestidos. A seguir,
temos as informaes relativas produo e preo de venda de cada item:
Produtos
Camisas
15.000 unidades
Saias
10.000 unidades
Vestidos
7.500 unidades
R$ 20,00
Saia
R$ 15,00
Vestido
R$ 35,00
A empresa de confeces possui, para a produo dos trs itens descritos anteriomente,
dois departamentos de produo, quais sejam:
a)
corte e costura; e
b)
acabamento.
A seguir mostramos dois quadros ilustrativos do tempo utilizado por produto em cada um
dos dois departamentos, bem como, os custos diretos por unidade.
Camisas
Saias
Vestidos
Total
Acabamento
Unitrio
160 h
120 h
300 h
300 h
Produto
Tecido
Aviamentos
Mo de obra direta
Total
Total
2.400.000 h
600.000 h
2.250.000 h
2.250.000 h
Vestidos
R$ 2,90
R$ 1,15
R$ 2,00
R$ 6,05
Custos Indiretos
Aluguel
R$ 40.000,00
Depreciao
R$ 30.000,00
Energia eltrica
R$ 40.000,00
Material de consumo
R$ 10.000,00
Salrios
R$ 30.000,00
Seguros
R$ 30.000,00
Total
R$ 180.000,00
Despesas
Administrativas
R$ 40.000,00
Com vendas
R$ 27.000,00
Total
R$ 67.000,00
Para atribuio dos custos indiretos e clculo do custo total, tomaremos por base o tempo,
em horas, que uma unidade de cada produto levou para ser feita:
(+) Camisas = 360 h - 20%
1
Custos Diretos
Total
Camisas
R$ 36.000,00
20
R$ 66.750,00
R$ 102.750,00
Saias
R$ 54.000,00
30
R$ 37.500,00
R$ 91.500,00
Vestidos
R$ 90.000,00
50
R$ 45.000,00
R$ 135.000,00
Total
R$ 180.000,00
100
R$ 149.250,00
R$ 329.250,00
Camisas
Corte e Costura
h
200
Acabamento
h
160
Total
h
360
Saias
420
120
540
Vestidos
600
300
900
Total
1.220
580
1.800
Completando essa anlise, verifica-se tambm que os gastos com os custos indiretos de
produo (CIP) no so uniformes entre os setores utilizados na produo:
Corte e Costura
Acabamento
Total
Aluguel
R$ 20.000,00
R$ 20.000,00
R$ 40.000,00
Depreciao
R$ 10.000,00
R$ 20.000,00
R$ 30.000,00
Energia Eltrica
R$ 25.000,00
R$ 15.000,00
R$ 40.000,00
Material de Consumo
R$ 5.000,00
R$ 5.000,00
R$ 10.000,00
Salrios
R$ 20.000,00
R$ 10.000,00
R$ 30.000,00
Seguros
R$ 20.000,00
R$ 10.000,00
R$ 30.000,00
Total
R$ 100.000,00
R$ 80.000,00
R$ 180.000,00
R$ 100.000,00/1.220 h =
R$ 80.000,00/580 h =
R$ 180.000,00/1.800 h =
Total
= R$ 81,9672/h
= R$ 137,9310/h
= R$ 100/h
Agora possvel atribuir de forma mais adequada os custos indiretos com base no tempo
utilizado para confeco de cada produto nos departamentos de corte e costura e acabamento,
bem como, o custo por hora apontado por cada departamento:
Camisas
Corte e Costura
Acabamento
Total
R$ 38.462,40
Saias
R$ 50.977,94
Vestidos
R$ 90.559,62
Total
R$ 96.999,984
R$ 79.999,98
R$ 179.999,96 = R$
180.000,00
A seguir, faremos uma comparao entre os valores dos custos indiretos atribudos a cada
produto sem a departamentalizao (uso de uma nica taxa horria para todos) e com a
departamentalizao (uma taxa para cada departamento):
Custos Indiretos
Com Departamentalizao
R$ 38.462,40
Diferena em R$
Camisas
Custos Indiretos
Sem Departamentalizao
R$ 36.000,00
Saias
R$ 54.000,00
R$ 50.977,94
R$ 3.022,056
Vestidos
R$ 90.000,00
R$ 90.559,62
(R$ 559,62)
Total
R$ 180.000,00
R$ 179.999,96 = R$
180.000,00
R$ 2.462,40
A coluna Diferena, apurada em R$, aponta a distoro existente nas duas formas de
contabilizao dos custos. admissvel que arbitrariedades possam ocorrer, mas tambm se
observa que a sistemtica de apurao dos custos com base na departamentalizao incorre
em menores probabilidades de erro.
A entidade, na aplicao da sistemtica de departamentalizao para o exemplo proposto,
teria de aumentar os preos de venda das camisas e saias, e reduzir referidos preos cobrados
pela venda dos vestidos.
Para a contabilizao dos custos, a entidade dever:
a)
separar os custos das despesas;
b)
apropriar os custos diretos aos produtos a que correspondem;
c)
apropriar os custos indiretos aos departamentos a que pertencem, agrupando, parte, os
comuns;
d)
ratear os custos indiretos comuns aos vrios departamentos;
e)
escolher a sequncia de rateio dos custos acumulados nos departamentos de servios e
distribu-los ao demais; e
f)
atribuir custos indiretos dos departamentos de produo aos produtos.
5.1.
Identificao das atividades relevantes
Considera-se atividade a ao que agrupa recursos humanos, materiais, tecnolgicos e
financeiros para a produo de bens ou servios.
A atividade composta por um conjunto de tarefas imprescindveis a concretizao de um
projeto e, portanto, ao prprio desempenho da entidade.
As atividades so executadas de forma homognea por cada departamento da empresa.
Dessa forma, para a aplicao do custeio ABC, deve-se inicialmente identificar as atividades
consideradas mais importantes para cada departamento.
Para muitas empresas a prtica contbil j determina a apropriao de custos por centros
de custos de trabalho, de atividades, dentre outras, o que permite realizar adaptaes
importantes que se faam necessrias.
Nos centros de custos de produo geralmente desenvolvida uma atividade para cada
centro de custos. Contudo, como o sistema ABC mais aplicvel aos custos indiretos,
concentrados nos centros de custos relativos prestao de servios, geralmente os sistemas
de custos no apresentam referido detalhamento.
5.2.
Atribuio de custos s atividades
O custo de uma atividade composto de todos os recursos dispendidos para o seu
desempenho. Referido custo dever tambm incluir os salrios e seus respectivos encargos
sociais, materiais, utilizao de instalaes, etc.
O que se permite a reunio de vrios itens em uma s nomenclatura de custos, como por
exemplo:
3
a)
b)
Atividades
Comprar materiais
Custos
R$ 20.000,00
Almoxarifado
Administrao de Produo
Corte e Costura
Acabamento
Total
R$ 15.000,00
R$ 12.000,00
R$ 30.000,00
R$ 15.000,00
R$ 92.000,00
5.5.
Atividades
Acabar Despachar Produtos
Almoxarifado
Direcionadores
Tempo de acabamento - Tempo de
despacho
nmero de recebimentos - nmero de
requisies
nmero de lotes - nmero de produtos
nmero de pedidos - nmero de
fornecedores
Tempo de corte - Tempo de costura
Saias
Vestidos
Total
200
350
250
800
nmero de fornecedores
15
nmero de recebimentos
200
350
150
700
nmero de requisies
1.000
600
500
2.100
nmero de produtos
nmero de lotes
30
25
10
65
200 h
420 h
600 h
1.220 h
160 h
120 h
300 h
580 h
150 h
120 h
250 h
520 h
Por fim, dever ser calculado o custo do produto. Para tanto, dever ser observada a
sequncia disposta a seguir:
a)
Custo Unitrio do Direcionador = Custo da Atividade
nmero total de direcionadores
b)
Custo da atividade imputado ao produto = custo unitrio do direcionador x nmero de
direcionadores do produto
c)
Custo da atividade por unidade de produto = Custo da atividade/produto
Quantidade produzida
Para evidenciar o anteriormente exposto, consideremos a atividade de compra de material
para a confeco de camisas. Dessa forma:
a)
Custo unitrio do direcionador = R$ 20.000,00 = R$ 25,00/pedido
8,00
b)
Custo da atividade atribudo ao produto = R$ 25,00/pedido x 200 pedidos = R$ 5.000
c)
Custo da atividade por unidade de produto = R$ 5.000 = R$ 0, 3333/unidade
15.000
Portanto, com todo o exposto, observa-se que o uso do sistema ABC evidencia a
deficincia dos produtos que se mostravam lucrativos anteriormente com a adoo do sistema
tradicional. Isso ocorre devido:
a)
proporo elevada de custos indiretos aplicados nas atividades de apoio; e
b)
diversidade de produtos.
A divergncia entre o sistema tradicional e o ABC ocorre porque no primeiro as bases de
rateio no evidenciam o efetivo consumo de recursos pelos produtos.
Para finalizar, elaboramos a Demonstrao do Resultado:
Vendas
Custos dos Produtos Vendidos
Camisas
R$ 300.000,00
R$ 102.750,00
Saias
R$ 150.000,00
R$ 91.500,00
Vestidos
R$ 262.500,00
R$ 135.375,00
Total
R$ 712.500,00
R$ 329.625,00
Tecido
R$ 37.500,00
R$ 22.000,00
R$ 21.750,00
R$ 81.250,00
Aviamentos
R$ 10.500,00
R$ 5.500,00
R$ 8.625,00
R$ 24.625,00
Mo de Obra Direta
R$ 18.750,00
R$ 10.000,00
R$ 15.000,00
R$ 43.750,00
Subtotal Diretos
R$ 66.750,00
R$ 37.500,00
R$ 45.375,00
R$ 149.625,00
Comprar Materiais
R$ 4.000,00
R$ 6.000,00
R$ 10.000,00
R$ 20.000,00
R$ 3.000,00
R$ 4.500,00
R$ 7.500,00
R$ 15.000,00
Controlar Produo
R$ 2.400,00
R$ 3.600,00
R$ 6.000,00
R$ 12.000,00
Cortar e Costurar
R$ 6.000,00
R$ 9.000,00
R$ 15.000,00
R$ 30.000,00
Despachar Produtos
R$ 3.000,00
R$ 4.500,00
R$ 7.500,00
R$ 15.000,00
R$ 18.400,00
R$ 23.100,00
R$ 38.500,00
R$ 80.000,00
Lucro Bruto
R$ 214.850,00
R$ 89.400,00
R$ 178.625,00
R$ 482.875,00
Despesas Administrativas
R$ 40.000,00
R$ 27.000,00
R$ 415.875,00
6.
Depto. Compras
Depto. Anlise de
Crdito
Emitir Pedido
Valor
Autorizar Pagamento
Valor
Realizar Pagamento
Valor
Autorizar Crdito
Valor
Receber Pedido
Valor
Autorizar Venda
Valor
Efetuar Venda
Valor
Valor
Realizar Recebimento
Valor
e)
custeio de clientes, mercados e segmentos de mercados;
f)
anlise do lucro gerado pelos itens custeados;
g)
utilizao de custos predeterminados;
h)
se o mtodo ABC ter a funo acumulativa ou apenas de anlise de custos;
i)
se o mtodo ABC ser recorrente ou de uso peridico; e
j)
se o mtodo ABC alocar apenas os custos primrios das atividades ou a totalidade deles
aos produtos.
11.
Aplicao de Conceitos da Segunda Gerao do ABC na Primeira Gerao do
ABC
No estudo apresentado sobre a primeira gerao do ABC foi abordado um exemplo de
rateio dos custos aos produtos, por atividade e departamento.
Desse exemplo faremos a aplicao de conceitos mais abrangentes do custeio baseado
em atividades.
Para tanto, vamos considerar a existncia de duas decises tomadas pela entidade,
quando da definio do escopo do projeto ABC:
a)
a incluso das atividades de vendas e de administrao no custo dos produtos;
b)
o custeio dos principais processos.
Salientamos que a incluso de despesas administrativas e com vendas no custo dos
processos, tem apenas a finalidade gerencial, uma vez que, contraria as disposies previstas
nos princpios fundamentais de contabilidade e nos atos normativos societrios e fiscais.
Salientamos tambm que os trs produtos especificados procuraram evidenciar diferentes
linhas ou famlias de produtos.
11.1.
Custeio dos produtos
Para custeio dos produtos, o primeiro procedimento a ser observado o levantamento das
atividades executadas pelas reas de administrao e de vendas, seus custos e
correspondentes direcionadores.
As atividades consideradas relevantes para as reas especificadas so:
a)
Levantamento das Atividades das reas no Produtivas
reas
Atividades
Administrao
pagar fornecedores
realizar registros fiscais
receber faturas
emitir pedidos
visitar clientes
Vendas
b)
Atividades
Custos
Administrao
Pagar fornecedores.
Realizar registros fiscais.
Receber faturas.
R$ 5.000,00
R$ 10.000,00
R$ 25.000,00
R$ 40.000,00
Total
Vendas
Emitir pedidos.
R$ 20.000,00
Visitar clientes.
R$ 7.000,00
R$ 27.000,00
Total
Atividades
Pagar fornecedores.
Realizar registros fiscais.
Receber faturas.
Emitir pedidos.
Visitar clientes.
Direcionadores
Nmero de cheques emitidos.
Nmero de registros de entrada e sada.
Nmero de faturas emitidas.
Nmero de visitas.
Nmero de visitas.
Camisas
400
300
350
500
Saias
250
250
500
650
Vestidos
150
100
150
800
Total
800
650
1.000
1.950
100
50
150
300
Apuraremos agora o custo unitrio total de cada produto por meio das frmulas
mencionadas a seguir:
a)
Custo Unitrio do Direcionador = custo da atividade
nmero total de direcionadores
b)
Custo da atividade imputado ao produto = custo unitrio do direcionador x nmero de
direcionadores do produto
c)
Custo da atividade por unidade de produto = custo da atividade/produto
quantidade produzida
Dessa forma:
Descrio/Atividade
Comprar materiais
Receber e movimentar materiais
Controlar produo
Cortar e costurar
Despachar produtos
Subtotal produtivos
Pagar fornecedores
Realizar registros fiscais
Receber faturas
11
Saias
R$ 0, 875
R$ 0, 5089
R$ 0, 4615
R$ 1, 0327
R$ 0, 3461
R$ 3, 2242
R$ 0, 1562
R$ 0, 3333
R$ 0, 0192
Vestidos
R$ 0, 8333
R$ 0, 4642
R$ 0, 2461
R$ 1, 9672
R$ 0, 9615
R$ 4, 4723
R$ 0, 1250
R$ 0, 5470
R$ 0, 0102
Emitir pedidos
Visitar clientes
Subtotal no Produtivos
Total
R$ 0, 4444
R$ 0, 1555
R$ 1, 7066
R$ 3, 4538
R$ 0, 3333
R$ 0, 1166
R$ 0, 9586
R$ 4, 1828
R$ 1, 3333
R$ 0, 4666
R$ 2, 4821
R$ 6, 9544
Camisas
1
R$ 4,45
R$ 0,8933
R$ 5,3436
R$ 20,00
14,6564%
73,282%
Saias
3
R$ 3,75
R$ 2,01
R$ 5,76
R$ 15,00
9, 24%
61, 60%
Vestidos
2
R$ 6,05
R$ 4,4666
R$ 10,5166
R$ 35,00
24,4834%
69, 9525%
Camisas
Saias
Vestidos
Total
Vendas
R$ 300.000,00
R$ 150.000,00
R$ 262.500,00
R$ 712.500,00
Custos Diretos
R$ 66.750,00
R$ 37.500,00
R$ 45.375,00
R$ 149.625,00
Tecido
R$ 37.500,00
R$ 22.000,00
R$ 21.750,00
R$ 81.250,00
Aviamentos
R$ 10.500,00
R$ 5.500,00
R$ 8.625,00
R$ 24.625,00
Mo de Obra Direta
R$ 18.750,00
R$ 10.000,00
R$ 15.000,00
R$ 43.750,00
R$ 31.800,00
R$ 43.200,00
R$ 72.000,00
R$ 147.000,00
Comprar Materiais
R$ 4.000,00
R$ 6.000,00
R$ 10.000,00
R$ 20.000,00
Receber e Movimentar
Materiais
Controlar Produo
R$ 3.000,00
R$ 4.500,00
R$ 7.500,00
R$ 15.000,00
R$ 2.400,00
R$ 3.600,00
R$ 6.000,00
R$ 12.000,00
Cortar e Costurar
R$ 6.000,00
R$ 9.000,00
R$ 15.000,00
R$ 30.000,00
Despachar Produtos
R$ 3.000,00
R$ 4.500,00
R$ 7.500,00
R$ 15.000,00
Subtotal produtivos
R$ 18.400,00
R$ 23.100,00
R$ 38.500,00
R$ 80.000,00
Pagar Fornecedores
R$ 1.000,00
R$ 1.500,00
R$ 2.500,00
R$ 5.000,00
R$ 2.000,00
R$ 3.000,00
R$ 5.000,00
R$ 10.000,00
Receber Faturas
R$ 5.000,00
R$ 7.500,00
R$ 12.500,00
R$ 25.000,00
Emitir Pedidos
R$ 4.000,00
R$ 6.000,00
R$ 10.000,00
R$ 20.000,00
Visitar Clientes
R$ 1.400,00
R$ 2.100,00
R$ 3.500,00
R$ 7.000,00
Subtotal no Produtivos
R$ 13.400,00
R$ 20.100,00
R$ 33.500,00
R$ 67.000,00
R$ 415.875,00
Produtos
(em R$ mil)
P1
Produtos
(em R$ mil)
P2
Produtos
(em R$ mil)
P3
Total
Receita Lquida
Custos e Despesas Variveis
Margem de Contribuio
Custos das Atividades
Receber Materiais e
Componentes
Requisitar Materiais
Inspecionar Materiais
Inspecionar Processo de
Produo
Comprar Materiais e
Componentes
Demais Custos e Despesas
Lucro
No podemos dizer que um mtodo melhor que outro, pois o que verdadeiramente
aponta a sua eficincia so as circunstncias que condicionam determinadas utilizaes.
Um bom mtodo deve reunir as seguintes informaes:
a)
margem de contribuio de cada produto;
b)
custo de produo de cada bem ou servio;
13
c)
a)
estabelecer mensurao de desempenho para atividades consideradas relevantes;
b)
as mensuraes de desempenho devem apresentar natureza financeira e no financeira;
c)
as mensuraes de desempenho devem ser compatveis com os ideais da empresa;
d)
as mensuraes de desempenho devem permitir a melhoria das informaes prestadas
pelos direcionadores de custos quando esses forem utilizados.
Alguns princpios de gesto de investimentos:
a)
a gesto de investimentos deve superar a expectativa em qualific-la como um processo
de oramento de capital;
b)
a gesto de investimento deve ser compatvel com os ideais da empresa;
c)
a tomada de decises de investimento depende da anlise de inmeros critrios;
d)
a gesto de investimentos deve ser capaz de reduzir ou eliminar atividades que no
agregam valor aos produtos ou servios;
e)
a gesto de investimentos deve viabilizar o alcance do custo-meta;
f)
a gesto de investimentos deve considerar os impactos na cadeia de valor ocorridos na
empresa;
g)
a gesto de investimentos deve comparar as informaes levantadas antes e depois da
adoo de novas tecnologias;
h)
os investimentos devem ser acompanhados e confrontados com estimativas inicialmente
feitas.
A contabilidade de custos tambm rene as funes de preveno, reduo, eliminao ou
otimizao dos custos e despesas.
Numa definio mais abrangente, a Gesto Estratgica de Custos vai alm dos limites
para se conhecer a cadeia de valor, iniciando-se com a origem de recursos e finalizando-se
com o consumidor final. Dessa forma, tambm se procura conhecer os custos suportados pelos
fornecedores e clientes intermedirios, a fim de reduzir os prprios custos e estimular a
competitividade.
FONTE: CENOFISCO.
______________________________Fim de Matria__________________________________
15