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JOINVILLE - SC
2011
2
UNIVERSIDADE DO ESTADO DE SANTA CATARINA
CENTRO DE CINCIAS TECNOLGICAS
DEPARTAMENTO DE ENGENHARIA DE PRODUO E SISTEMAS
JOINVILLE - SC
2011
3
BRUNO LEME DUTRA
Banca Examinadora:
Orientador:
______________________________________
Prof. Jos Oliveira da Silva, Dr.
Membro:
______________________________________
Prof. Adalberto Jos Tavares Vieira, Dr.
Membro:
______________________________________
Prof. Lrio Nesi Filho, Dr.
5
AGRADECIMENTOS
Muito Obrigado!
6
BRUNO LEME DUTRA
RESUMO
LISTA DE FIGURAS
LISTA DE TABELAS
LISTA DE ABREVIATURAS
10
SUMRIO
1 INTRODUO ................................................................................................................... 11
2 FUNDAMENTAO TERICA ..................................................................................... 13
2.1 ATUALIDADE DAS PEQUENAS EMPRESAS ............................................................. 13
2.2 GESTO NAS PEQUENAS EMPRESAS........................................................................ 14
2.3 CONTABILIDADE DE CUSTOS NAS PEQUENAS EMPRESAS ................................ 15
2.4 EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIO DE USINAGEM ..................................... 16
2.4.1 Mensurao dos Custos ................................................................................................... 17
2.5 TEORIA GERAL DE CUSTO .......................................................................................... 17
2.6 TERMINOLOGIA DOS CUSTOS .................................................................................... 18
2.7 TIPO DE CUSTOS ............................................................................................................ 19
2.7.1 Custos de Produo ......................................................................................................... 19
2.7.2 Custo de Transformao.................................................................................................. 20
2.8 CLASSIFICACAO DOS CUSTOS ................................................................................... 20
2.8.1 Custos Diretos e Indiretos ............................................................................................... 20
2.8.2 Custos Fixos e Variveis ................................................................................................. 21
2.9 MTODOS DE CUSTEIO ................................................................................................ 22
2.9.1 Custeio por Centro de Custos .......................................................................................... 22
2.9.2 Custeio Baseado em Atividades ABC .......................................................................... 26
3 METODOLOGIA DE PESQUISA .................................................................................... 29
3.1 MTODO DE PESQUISA ................................................................................................ 29
3.2 COLETA E ANLISE DOS DADOS ............................................................................... 30
4 RESULTADOS E DISCUSSO ........................................................................................ 31
4.1 A EMPRESA PESQUISADA ............................................................................................ 31
4.2 SITUAO ATUAL ......................................................................................................... 32
4.3 SITUAO PROPOSTA .................................................................................................. 34
4.3.1 Etapas da Metodologia Aplicada..................................................................................... 34
5 - CONSIDERAES FINAIS ........................................................................................... 48
REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ................................................................................. 50
11
1 INTRODUO
12
O objetivo geral do projeto
adequada para a mensurao dos custos de usinagem de uma pequena empresa prestadora de
servio, para que possa ser utilizada como auxlio na tomada de deciso.
Nesse mesmo foco, os objetivos especficos podem ser representados como sendo:
identificar os reais custos organizacionais da empresa, utilizar a metodologia correta para o
controle e anlise de custos, descobrir o real custo/hora do servio de usinagem e realizar a
comparao com o preo atual j praticado.
Como um critrio comparativo da anlise do custo/hora encontrado no projeto, ser
demonstrado tambm o preo da hora do servio de usinagem, atravs da criao de um
markup, com base nos custos resultantes da metodologia aplicada no projeto.
Para participar e se destacar no mercado, a palavra chave competitividade, ou seja,
domnio e sustentao de vantagens competitivas capazes de garantir a sobrevivncia da
empresa em seu mercado. As empresas que se propem a participar dessa competio so
obrigadas a adotar uma nova postura estratgica.
O primeiro captulo do projeto composto pela introduo, descrevendo assim o tema,
a definio do problema, os objetivos gerais e especficos, a justificativa e a delimitao do
trabalho.
O segundo captulo constitudo pela fundamentao terica, que ser utilizada para o
desenvolvimento do trabalho, embasamento para a tomada de decises e conhecimento para a
resoluo do problema.
O terceiro captulo demonstra a metodologia utilizada para a coleta e anlise dos
dados, a fim de demonstrar o procedimento adotado para a elaborao do projeto.
O quarto captulo contempla a apresentao da empresa em estudo, do ramo de
prestao de servio de usinagem, da descrio da situao atual do problema, os dados
obtidos a partir das ferramentas aplicadas e os resultados alcanados.
Na seqncia, faz-se as consideraes finais, demonstrando, assim, o alcance dos
objetivos, e por conseqncia apresentando, algumas propostas de melhorias.
Por fim, so apresentadas as referncias utilizadas para o estudo, que foram
fundamentais para a realizao do presente projeto.
13
2 FUNDAMENTAO TERICA
Sistemas de custeio
das
mesmas.
Esta
rotatividade
se
devido
ao
alto
ndice
de
14
Atravs de um estudo sobre a mortalidade de empresas, o SEBRAE (web, 2011)
demonstra que o sucesso da empresa depende da capacitao dos empreendedores e de seu
conhecimento sobre o ambiente no qual a empresa ir atuar, tendo seu foco no negcio do
cliente.
Drucker (1984) ressalta que o sucesso pode no ser permanente. Pois as empresas so
criaes humanas carentes de permanncia real, devendo estas, sobreviverem alm do perodo
de vida de seu fundador, prestando a contribuio para a economia e a sociedade. Neste
contexto, perpetuar a empresa tarefa bsica que cabe ao esprito empreendedor.
Dornelas (2005) aponta como as principais causas para o insucesso de pequenas
empresas a falta de planejamento, deficincia na gesto de custos, polticas de apoio
insuficientes, conjuntura econmica e fatores pessoais.
15
Portanto, de acordo com SEBRAE apud Kassai (1996) um sistema de informaes de
custos eficiente pode ser a chave de sucesso de um empreendimento, j que este representa a
ferramenta de auxlio para o gestor tomar suas decises. Com estes dados, ocorre uma
melhoria na qualidade das decises tomadas pelas organizaes, o que faz com que sua
competitividade aumente perante ao mercado.
Abdicar-se do controle correto dos custos, tem como resultado a no compreenso da
organizao, e as conseqncias podem no ser vantajosas. Neste contexto, produtos e/ou
servios originados pela empresa, de certa forma, no estaro agregando lucro organizao,
pois, sem o real controle, a empresa no tem conhecimento de quais produtos e/ou servios
esto gerando lucro ou prejuzo, sendo assim, o administrador ter apenas uma idia vaga de
para onde o dinheiro est indo e de qual a situao da empresa (RESNIK, 1990).
Conhecer os custos da empresa importante por vrios motivos. Entre eles, pode-se
citar as tomadas de decises adequadas para enfrentar a concorrncia e o conhecimento do
lucro (ou prejuzo) resultante das operaes da empresa.
Desta forma, segundo SEBRAE (web, 2011), quem domina os custos da empresa,
garante que suas operaes estaro sempre adequadas ao tipo de negcio, mantm a
produtividade em nveis aceitveis e reage adequadamente aos fatores de riscos e de
oportunidades em seu segmento.
Apesar da importncia de se conhecer e saber manipular a anlise de custos, a maioria
das pequenas empresas no possuem um mtodo de custeio eficiente, como demonstrado na
pesquisa realizada pelo SEBRAE (web, 2011) onde 45% das micro e pequenas empresas no
utilizam nenhuma sistemtica para a apurao de custos, que por vezes utilizado a intuio
de seus administradores para esse gerenciamento.
A maioria das empresas que no possuem um sistema de custos, geralmente atribuem
seus preos atravs de mtodos empricos. Um mtodo que geralmente utilizado a
atribuio de percentual sobre a mo-de-obra direta empregada no produto/servio. Segundo
Almeida (1994), este processo tambm no gera relatrios gerenciais precisos a respeito da
lucratividade dos produtos/servios individualmente, o que pode representar uma ameaa
empresa, caso a escolha do percentual aplicado no for favorvel.
De acordo com Motta (2000), muitos empresrios, ao explicarem a ausncia de uma
apurao adequada dos custos destacam, dentre vrios pontos, a falta de pessoas preparadas
16
tecnicamente e despesas elevadas para a instalao de um sistema de custos adequado. Seja
qual for a justificativa do empresrio, o prejuzo por no possuir um sistema de custos pode
ser grande, pois podero estar tomando decises que no sejam as mais acertadas.
17
2.4.1 Mensurao dos Custos
Tecnologia
C
Custos Diretos
U
S
Mo-de-Obra
S
T
T
O
O
S
Tempo
De acordo com Martins (2008, p. 25), custos so os "gastos relativos a bem ou servio
utilizado na produo de outros bens ou servios", ou seja, tudo aquilo que ser utilizado
diretamente na produo de um determinado produto, como o caso da energia eltrica gasta
para a fabricao, a matria prima utilizada, bem como a mo de obra direta.
Derberck e Nagy (2001, p. 13) descrevem que "a contabilidade de custos fornece as
informaes que permitem gerncia alocar recursos para as reas mais eficientes e rentveis
da operao".
Para Bornia (2009, p. 12) a contabilidade de custos surge aps a Revoluo Industrial
com o intuito de determinar o custo dos produtos fabricados, e, hoje em dia, desempenha um
18
"importante papel como sistema de informaes gerenciais, obtendo lugar de destaque nas
empresas".
A evoluo dos clculos da contabilidade de custos se faz necessrio para uma melhor
anlise e controle financeiro da empresa. Atravs dessas melhorias, surge o modelo prtico
que demonstra os resultados da organizao, chamado de DRE, que se resume em subtrair o
custo dos produtos vendidos da receita obtida pela empresa, consequentemente obtm-se o
lucro bruto, que ainda acaba por deduzir as despesas incorridas para o funcionamento da
organizao. Segundo Bornia (2009) o DRE tem sua estrutura de acordo com a figura 2.
(-)
(-)
(-)
(-)
Vendas
Custo dos Produtos Vendidos
Lucro Bruto
Despesas administrativas
Despesas comerciais
Despesas Financeiras
Lucro Lquido
19
De acordo com Santos et al (2006, p. 24) "custo a expresso monetria que deve ter
uma menor quantidade final, boa, vendvel de produtos e servios para repor fisicamente, ao
trmino de cada ciclo operacional."
Leone (1994, p. 50) define custo como sendo "o consumo de um fator de produo,
medido em termos monetrios para a obteno de um produto, de um servio ou de uma
atividade que poder ou no gerar renda."
Segundo Bornia (2009, p. 15) "gasto o valor dos insumos adquiridos pela empresa,
independentemente de terem sido utilizados ou no. No sinnimo de desembolso, o qual
o ato do pagamento, que pode ocorrer em momento diferente do gasto."
Para Leone (1994, p. 50), despesa "o gasto aplicado na realizao de uma atividade
que vai gerar renda efetivamente ou que poder gerar uma renda terica."
20
Custos de Produo = MP + MOD + CIF
(1)
(2)
21
Em suma, a idia geral de todos os autores, demonstra que os custos diretos so todos
os custos que podem ser alocados diretamente ao produto e devem ser identificados
especificamente para cada produto, como o caso da matria prima e mo de obra. Por sua
vez os custos indiretos so aqueles que so passveis de rateio para que possam integrar a cada
produto. Pode-se citar alguns desses custos, como por exemplo: energia eltrica e aluguel.
Custo Fixo
Custo Varivel
22
2.9 MTODOS DE CUSTEIO
Entende-se que o mtodo de custeio a forma pela qual os custos so apropriados aos
seus portadores finais. A metodologia utilizada no sistema de custos define os gastos que
devem fazer parte da apurao do custo unitrio do produto, por isso Padoveze apud Dias
(web 2011, p. 33) afirma que "o mtodo o grande fundamento terico mais importante na
gesto de custos uma vez que todos os demais fundamentos e processos decisrios devero
ser modelados luz do mtodo adotado."
O mtodo por centro de custo possui uma caracterstica principal que o diferencia dos
demais mtodos, que a diviso das organizaes em departamentos. Segundo Bornia (2009,
p. 88), na departamentalizao "os custos so alocados aos centros, por meio de bases de
distribuio e, depois, repassados aos produtos por unidade de trabalho".
De acordo com Santos et al (2006, p. 94) "os centros de custo so subdivises
caracterizadas por operaes especficas realizadas em determinado setor, diferentes das
operaes realizadas em outros setores da empresa."
A departamentalizao a prtica que visa agrupar atividades e recursos em unidades
organizacionais, atravs de um critrio de homogeneidade entre eles, buscando uma
adequao da estrutura organizacional com sua dinmica de ao mais eficiente. De acordo
com Colenghi (1997), a departamentalizao um outro modo de fracionar a estrutura de uma
organizao, seja em divises, sees, departamentos, coordenaes, servios, entre outros,
que objetiva agrupar as atividades homogneas de uma mesma linha de ao, de acordo com
caractersticas de complementaridade e similaridade.
Para Martins (2008) departamento a unidade mnima administrativa para a
Contabilidade de Custos, representada por pessoas e mquinas (na maioria dos casos), em que
se desenvolvem atividades homogneas. Define tambm unidade mnima administrativa,
tendo em vista que sempre h um responsvel para cada Departamento ou, deveria haver.
Os departamentos, por sua vez, podem ser distribudos de forma a contemplar toda a
organizao, podendo ser, de acordo com Bornia (2009), determinados considerando-se o
organograma (cada setor da empresa pode ser um centro de custo), a localizao (quando
partes da empresa encontram-se em localidades diferentes, cada local pode ser um centro), e
tambm as responsabilidades (cada gerente pode ter sob sua responsabilidade um centro).
23
A escolha de qual o critrio utilizar para efetuar a diviso do trabalho para a
departamentalizao depende, geralmente, dos objetivos da organizao, das caractersticas
do ambiente externo, da tecnologia utilizada, das qualificaes dos trabalhadores, do tipo de
tarefas executadas, e da estratgia organizacional.
Existem vrias etapas que devem ser levadas em considerao para iniciar uma anlise
por centro de custo, porm de acordo com Bornia (2009, p. 91-92) esses procedimentos
podem ser resumidos em apenas cinco etapas:
As duas primeiras etapas fazem com que todo o desenvolvimento dessa metodologia
possa ser iniciado, a separao dos custos em itens deve ser levado em considerao, pois os
custos possuem comportamentos variados e no devem ser utilizados como um custo geral. E
a importncia e os critrios de diviso da empresa em centro de custos j foi informada na
seo 2.9.1.
A primeira etapa da distribuio dos custos a identificao dos custos com os
centros, isso significa definir bases que sejam utilizadas como critrios para a alocao desses
custos.
De acordo com Bornia (2009) a regra para a escolha dessas bases apenas uma: a
distribuio dos custos deve representar da melhor forma possvel o uso dos recursos. A
distribuio dos custos deve respeitar o consumo desses insumos pelos centros. Assim, "o
centro que usou certo recurso deve arcar com os custos correspondentes."
Para a utilizao das bases no rateio primrio, busca-se sempre a objetividade, pois
sempre se deve considerar o custo/benefcio dessa distribuio. A tabela 1 demonstra alguns
exemplos que podem ser utilizados para esse rateio primrio nas organizaes:
24
Tabela 1 - Exemplos de bases de distribuio primrias
Item de Custos
Energia eltrica
Aluguis
Seguro
Depreciao
Mo de obra
Materiais de consumo
Servios de terceiros
Fonte: Bornia (2009)
Base de Distribuio
Potncia instalada
rea
Valor dos itens segurados
Direto
Direto
Direto
Direto
Base de Distribuio
Requisies
Requisies
Ordens de manuteno
Nmero de empregados
rea
Nmero de lanamentos
Para uma fcil visualizao dos rateios primrios e secundrios muitos autores buscam
demonstrar de uma maneira grfica essa distribuio dos custos atravs dos centros. A
chamada Matriz de Custos, como demonstrada na figura 4, faz com que seja seguida uma
sequncia de rateio, simplificando e facilitando assim o trabalho dessas distribuies.
Por fim, a ltima, mas no menos importante etapa, consiste na distribuio final dos
custos aos produtos. Seguindo as mesmas lgicas utilizadas anteriormente, deve-se utilizar
uma unidade de trabalho que represente o esforo de cada centro dedicado ao produto. No
caso do projeto em estudo ser adotado o esforo de hora/mquina, sendo utilizado para a
distribuio do custo do centro aos seus servios.
25
Itens
de
custos
Valor
Bases
de
rateio
Centro
indireto
1
Centro
indireto
2
Centro
direto
1
Centro
direto
2
Distribuio primria
Distribuio secundria
Totais
26
Visto que esse mtodo possui um alto grau de subjetividade e arbitrariedade, faz com
que acabe por supercustear alguns produtos e subcustear outros, de acordo com Martins
(2008, p. 38) "esse mtodo pode no ser totalmente lgico quando realiza rateios arbitrrios e
pode muitas vezes falhar como instrumento gerencial".
2.9.2 Custeio Baseado em Atividades ABC
De acordo com Bornia (2009, p. 114) a metodologia ABC, pode ser entendida como
um mtodo de centro de custo com os seus centros mais detalhados. Com isso o autor
descreve o clculo dos custos dos produtos pelo ABC em apenas quatro fases:
27
4. Distribuio dos custos dos produtos.
A primeira etapa para a implementao do sistema ABC um dos pontos cruciais para
que essa metodologia tenha sucesso no decorrer de seu funcionamento. A empresa deve ser
mapeada de acordo com as atividades, que quando encadeadas, formaro os processos.
Segundo Bornia (2009, p. 114) "Essa viso de processo, ou viso horizontal, talvez seja a
maior diferena entre o ABC e os mtodos tradicionais, pois facilitam o apoio a aes de
melhoria da empresa."
Continuando o pensamento, Bornia relaciona o ABC com o mtodo por centro de
custo, onde compara a etapa correspondente entre os mtodos e define o mapeamento das
atividades do mtodo em estudo, substancialmente mais complexo. E finaliza dizendo que
para o mapeamento das atividades, necessrio, entrevistar as pessoas envolvidas com os
processos internos da empresa, criando um dicionrio de atividades. Aps isso, as atividades
devem ser encadeadas para formar os processos.
A etapa de distribuio de custos s atividades, em um critrio comparativo,
corresponde distribuio primria do mtodo dos centros de custos. Essa distribuio deve
representar o consumo dessas atividades da melhor maneira possvel, do mesmo modo como
utilizado no outro mtodo. De acordo com Bornia (2009, p. 115) "os custos a serem
distribudos so os custos indiretos, j que os custos diretos no apresentam dificuldade para
serem alocados aos produtos."
Um dos fatores do ABC diferenciar-se do mtodo por centro de custo o fato de que
algumas atividades, como o caso do PCP, so alocadas diretamente ao produto no ABC, ao
contrrio do outro mtodo. Essas atividades podem ser consideradas Atividade de Apoio,
porm, segundo Bornia (2009, p. 116) "muitos autores desconsideram a existncia de
atividades de apoio. No entanto, sempre vo existir atividades indiretas, as quais so mais
facilmente identificveis com as outras atividade do que com os produtos."
Segundo Bornia (2009, p. 117) "o ABC objetiva encontrar os fatores que causam os
custos, isto , determinar a origem dos custos de cada atividade para, dessa maneira, distribulos corretamente aos produtos, considerando o consumo das atividades por eles."
De certa forma, pode-se dizer que os direcionadores utilizados para a distribuio dos
custos s atividades, correspondem unidade de trabalho que utilizada nos centros de
custos. De acordo com Bornia (2009) a nica diferena que, como os custos esto
diretamente ligados a uma atividade especfica no ABC, mais fcil determinar, interpretar e
utilizar o direcionador de custos do que a tradicional unidade de trabalho. Resumindo, a
28
atividade, sendo mais detalhada do que o centro de custos, mais homognea. Com isso, os
custos unitrios so mais representativos.
Algumas vantagens podem ser observadas no ABC, de acordo com Cogan (1999) h
melhorias nas decises gerenciais, pois se deixa de ter produtos "subcusteados" ou
"supercusteados" e permite aes de melhoria contnua das tarefas para a reduo de custos.
Smon apud Motta (2000) identifica algumas vantagens para o sistema de custeio
ABC: determinao mais precisa dos custos atravs do clculo de cada atividade produtiva,
minimizao dos custos, eliminando atividades que no agregam valor nem ao produto e nem
aos clientes. Um dos pontos fracos desse mtodo decorrente da inegvel sofisticao do
sistema ABC, que proporciona dispndio de tempo e recursos, impe uma anlise com o
objetivo de estimar as suas reais vantagens em termos de custo/benefcio. O custo de
implantao tambm uma forma de resistncia por parte dos empresrios.
29
3 METODOLOGIA DE PESQUISA
30
3.2 COLETA E ANLISE DOS DADOS
31
4 RESULTADOS E DISCUSSO
32
No ano de 2005, no tendo mais estrutura em seu galpo para ampliar a empresa, foi
construdo um galpo maior, com 525 m. Hoje nesse mesmo galpo a empresa conta com 12
colaboradores, distribudos entre os setores produtivo e administrativo.
A Poltica da Qualidade da empresa se resume em trabalhar com equipamentos de
ultima gerao e profissionais capacitados para suas funes, isso significa que, cada
cliente/fornecedor, poder ter total confiana e credibilidade nos servios, tendo sempre a
certeza de ser bem atendido.
Nesse mesmo sentido a Misso da empresa pode ser descrita como, apresentar ao
cliente um servio de primeira qualidade, tendo o compromisso de proporcionar sempre sua
satisfao. Para isso a empresa conta com total harmonia entre os interesses dos scios,
colaboradores, fornecedores e comunidade.
A Viso e Valores da empresa so apresentados como sendo os padres de satisfao
dos clientes para assim obter o reconhecimento na prestao de servios de usinagem,
destacando-se como a melhor empresa deste segmento no mercado. A organizao tem como
prioridade a qualidade no atendimento dos servios prestados, a satisfao dos clientes e a
busca pela melhoria contnua.
33
Na empresa estudada no h um controle com os gastos de energia, insumos, mo de
obra, o custo do servio de usinagem foi estipulado em cima de um determinado valor, e com
o decorrer dos anos, esse valor apenas sofre as alteraes de acordo com a inflao anual.
O proprietrio uma pessoa que possui alguns princpios, isso faz com que muitas
vezes, no aceite sugestes e opinies dos demais colaboradores. Isso ocorre at o ponto em
que o mesmo visualiza que essas sugestes podem lhe gerar algum tipo de vantagem
financeira. Com isso o intuito do trabalho fazer com que esse sistema de custo simples e
funcional, possa demonstr-lo a maneira mais correta de mensurar, obter e analisar os custos
do servio de usinagem.
Atravs da pesquisa realizada na empresa, com o objetivo de conhecer contabilmente a
organizao e descobrir qual anlise e controle de custos era aplicada pela empresa, adquiriuse apenas a informao dos preo dos servios de uma maneira fechada, sem a descriminao
que normalmente um sistema de custo demonstra.
Ao questionar o proprietrio sobre os valores do servio, o mesmo no soube informar
quanto desse valor era para a mo de obra, ou para energia, ou at mesmo para o aluguel do
galpo. Apenas informou que esse era o valor cobrado de seus clientes pela hora do servio,
seja ele de torno, fresa ou solda conforme demonstrado na tabela 3.
34
4.3 SITUAO PROPOSTA
Nessa etapa do trabalho ser demonstrada a situao que ser proposta empresa com
o objetivo de provar aos responsveis o real custo que deve ser adotado para o servio de
usinagem na empresa estudada.
Neste sentido, ser realizado um trabalho que possa ser aplicado a todas as empresas
que possuem o mesmo porte e mesma atividade produtiva. Os dados que sero utilizados no
decorrer desse trabalho serviro apenas como um exemplo genrico de como o sistema pode
ser eficaz para tal necessidade.
A escolha do mtodo mais adequado para a elaborao do trabalho foi estabelecida de
acordo com alguns critrios, como, por exemplo, a simplicidade de elaborao do sistema,
facilidade de implementao na empresa, disposio dos setores e atividade da empresa.
Atravs de todos esses aspectos pde-se verificar que a metodologia por centro de
custo torna-se vivel quando comparada com a metodologia ABC, tendo em vista que trata-se
de uma empresa de transformao de matria prima em produto acabado. O mtodo no
relaciona os custos de matria prima, conforme Bornia (2009) "esse mtodo trabalha apenas
os custos indiretos no sendo apropriado para os custos de matria prima."
A situao proposta ser elaborada de acordo com os passos que foram demonstrados
na fundamentao terica, seguindo a metodologia estudada para o centro de custo focando
sempre nos dados da empresa em questo.
35
As despesas fixas e variveis, para critrio de desenvolvimento desse trabalho, no
possuem muita importncia, apenas sero utilizadas para a criao do markup, com o intuito
de, no final deste projeto, seja realizada a determinao do preo de venda, apenas como
critrio comparativo com o atual. Todas essas despesas sero utilizadas como um nico grupo
de despesas.
Atravs de um levantamento realizado na empresa, buscou-se contabilizar todo o valor
gasto em despesas e custos conforme relacionados na tabela 4.
Os valores foram fornecidos pelos seus empresrios e, a partir deles, buscou-se
mensurar todos os custos que a organizao possui, pois a clareza dos gastos organizacionais
importante para que o projeto obtenha xito.
Valor unit.
(R$) (08/11)
2.000,00
3.000,00
1.900,00
1.200,00
2.100,00
1.000,00
14.535,00
850,00
300,00
3.743,00
10.000,00
4.000,00
957,00
3.000,00
34,50
295,00
1.500,00
200,00
517,00
1.050,00
Custos
Fixo
Varivel
X
X
X
X
X
X
X
Despesas
Fixa
Varivel
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
36
Etapa II - Elaborao das bases de distribuio e taxa de rateio
Aps a distribuio dos gastos organizacionais entre custos e despesas, esta etapa
focar nos custos fixos, pois estes devero ser rateados aos centros de custos. De acordo com
a metodologia estudada, devero ser definidas as bases de distribuio que sero utilizadas
como critrios para alocao dos custos aos centros.
A metodologia estudada concentra ideia de que a criao dos parmetros de
distribuio apenas uma, essa distribuio deve representar da melhor forma possvel o uso
desses recursos pelo centro. Resumindo, o centro que usou determinado recurso deve arcar
com os custos correspondentes.
Utilizando os dados obtidos com a classificao dos custos na tabela 4, buscou-se
demonstrar na tabela 5 a base de distribuio que ser utilizada para a alocao desses custos
nos centros de custo da organizao.
Base de Distribuio
Utilizao
rea ocupada
Potncia consumida
Utilizao
Utilizao
Folha de pagamento
85% Folha de Pagamento
A distribuio dos custos nos centros de custos poder ser realizada de duas maneiras,
tanto pela taxa de distribuio, como tambm pela porcentagem de ocupao de cada centro
para o custo. No caso deste projeto ser adotado o mtodo pela taxa nica, que nada mais do
que a diviso dos custos indiretos de fabricao pelo parmetro que melhor representa a
distribuio dos custos, conforme demonstrado na expresso 3. Em alguns casos se faz
necessrio o uso da distribuio pela porcentagem de utilizao.
(3)
37
Aps a criao das bases de distribuio para cada custo fixo da empresa, a fim de
rate-los de maneira correta, buscou-se o mapeamento da empresa nos centros de custos.
Conforme a metodologia adotada, esse mapeamento o segundo passo que deve ser realizado
na etapa atual.
Durante o projeto, verificou-se na empresa estudada que os equipamentos j estavam
praticamente dispostos de uma maneira propcia para a criao dos centros de custos. Todos
os tornos esto localizados lado a lado, bem como as fresas, que esto dispostas prximas
uma das outras. J a rea de soldagem, encontrava-se isolada das demais, facilitando, assim, a
criao de um centro de custo para esse setor.
Por meio dessas informaes, mapeou-se a empresa em cinco centros de custos, sendo
dois centros de custo auxiliares e trs centros de custo produtivos, denominados,
respectivamente, como: Manuteno, Almoxarifado, Torneamento, Fresamento e Soldagem.
Para o incio dos clculos ser trabalhado com os custos das depreciaes dos
equipamentos utilizados pelos centros de custos da organizao. Para que isso ocorra, da
maneira mais coerente possvel, levantou-se o custo de todos os equipamentos de cada
departamento da empresa para que pudesse ser utilizado como a base no clculo da taxa.
O custo da depreciao de cada centro de custos foi contabilizado de acordo com as
notas fiscais de compra dos equipamentos e realizado um somatrio de todos os que estavam
passveis de serem depreciados pela legislao (tempo de depreciao para mquinas de 10
anos). Realizada a busca pelos valores dos equipamentos da empresa, verificou-se que
algumas mquinas e equipamentos j passavam do tempo limite para a sua depreciao,
portanto, levou-se em considerao apenas aquelas que ainda eram passveis de rateio, o
resultado obtido ser demonstrado na tabela 6.
A depreciao da Ponte Rolante ser comum aos trs centros de custos, pois a
utilizao dividida entre os centros, sendo a utilizao no Torneamento de 40%, no
Fresamento 30% e na Solda de 30% do seu valor total de R$25.000,00. Portanto, os valores
sero distribudos levando-se em conta esse critrio.
Para fins de apurao da depreciao, no clculo dos custos nos centros de custos, o
valor anual foi dividido pela quantidade de meses do ano, tendo em vista que os valores
adotados no decorrer do trabalho so referentes a um ms, agosto de 2011, dados esses,
utilizados como critrio de avaliao do projeto.
38
Tabela 6 - Depreciao das Mquinas e equipamentos
ALMO
MANU.
SOLDAGEM
FRESAM.
TORNEAM.
Centros
de custo
Maquinrio
Torno Horizontal Nardini (2x)
Torno Horizontal Romi
Torno Horizontal Diplomata
Torno Horizontal Clever
Ponte rolante
Talhas (4x)
SUBTOTAL (1)
Fresadora universal Diplomata
Fresadora Induma
Furadeira
Talha
Ponte Rolante
SUBTOTAL (2)
Mquina de Solda ESAG
Mquina de Solda ESAG 2
Esmeril
Furadeira
Lixadeira
Ponte rolante
SUBTOTAL (3)
Furadeira
Parafusadeira
Paleteira
SUBTOTAL (4)
Computador
Impressora
SUBTOTAL (5)
TOTAL (1+2+3+4+5)
Fonte: Primria, 2011
Valor da
compra (R$)
60.000,00
25.000,00
50.000,00
147.000,00
10.000,00
12.000,00
R$304.000,00
50.000,00
50.000,00
380,00
3.000,00
7.500,00
R$110.880,00
5.000,00
12.000,00
1.000,00
3.000,00
700,00
7.500,00
R$29.200,00
380,00
300,00
2.000,00
Depreciao
anual (R$)
6.000,00
2.500,00
5.000,00
14.000,00
1.000,00
1.200,00
R$30.400,00
5.000,00
5.000,00
38,00
300,00
750,00
R$11.088,00
500,00
1.200,00
100,00
300,00
70,00
750,00
R$ 2.920,00
38,00
30,00
200,00
R$2.680,00
2.000,00
400,00
R$268,00
200,00
40,00
R$2.400,00
R$449.160,00
R$240,00
39
Tabela 7 - Taxa para rateio da depreciao
Centros de custo
Torneamento
Fresamento
Soldagem
Manuteno
Almoxarifado
Fonte: Primria, 2011
Custo dos
equipamentos (1)
(R$)
304.000,00
110.880,00
29.200,00
2.680,00
2.400,00
Taxa
(1/2)
449.160,00
0,680
0,250
0,060
0,006
0,004
Prosseguindo com a sequncia dos custos a serem rateados, o prximo item ser o
custo de aluguel do galpo que, de certa forma, pode ser considerada a maneira mais simples
de se ratear o custo entre os centros. A explicao d-se, pois, basta saber a rea que cada um
dos centros de custos ocupa dentro do estabelecimento, e assim, dividi-la pelo total de metros
quadrados que o galpo possui obtendo assim o rateio do aluguel para os centros conforme
demonstrado na tabela 8.
Ocupao (m)
(1)
300
100
75
25
25
rea total da
empresa (2)
525 m
Taxa
(1/2)
0,57
0,19
0,14
0,05
0,05
Custo
(R$)
2.280,00
760,00
560,00
200,00
200,00
40
Aps a obteno dessa taxa para o rateio dos custos, basta multiplic-la pelo total
gasto com energia eltrica e obter, assim, o valor rateado por cada centro de custo da maneira
mais adequada.
Potncia instalada
(Kwh) (1)
1200
500
200
140
100
Potncia total
(Kwh) (2)
2140
Taxa
(1/2)
0,56
0,23
0,10
0,06
0,05
Custo
(R$)
535,92
220,11
95,70
57,42
47,85
Prosseguindo com a distribuio dos custos aos centros, o prximo passo foi a
realizao da anlise dos insumos produtivos. Para esse rateio no ser utilizada a taxa nica
para critrio da distribuio, mas sim a porcentagem do total que ser consumida por cada
centro de custo conforme demonstrado na tabela 10. Critrio esse, adotado por ser a maneira
mais correta na anlise e distribuio desses custos, pois a mensurao deles para que seja
realizada a distribuio pela Taxa, tornar-se-ia muito complexa e muitas vezes ineficaz.
O critrio utilizado para a distribuio do EPI para os centros de custos possui a
mesma lgica dos insumos produtivos, portanto, tambm ser demonstrado na tabela 10.
O critrio de rateio pela porcentagem resume-se em multiplicar a porcentagem de cada
centro de custo pelo total gasto em insumos/EPI. Feito isso, o valor rateado ser demonstrado
na tabela 12.
Porcentagem de
utilizao (insumos)
40%
25%
20%
10%
5%
Porcentagem de
utilizao (EPI)
45%
25%
10%
10%
10%
41
Para os custos de mo de obra dos envolvidos nos centros de custos, buscou-se adotar
como critrio de rateio uma forma mais direta, e, de certa forma, mais precisa, pois como cada
funcionrio atua apenas na sua posio, no dividindo funes para os demais centros de
custos, a anlise e distribuio torna-se mais prtica. O critrio utilizado ser o valor retirado
da folha de pagamento dos funcionrios para alocar aos centros de custo, conforme
demonstrado na tabela 11.
O prximo item do estudo a ser rateado aos centros de custo so os encargos sociais,
que, de acordo com a pesquisa realizada na empresa, possivelmente com base em consulta a
seus contadores, foi adotado como critrio de rateio desse custo um valor estipulado em 85%
do valor gasto com mo de obra em cada centro de custo.
Os valores dessa distribuio sero demonstrados diretamente na tabela 12, eis que
no h a necessidade da duplicidade de informaes, tendo em vista que o procedimento
apenas a realizao da diviso do custo gasto com a mo de obra pela porcentagem estipulada
nos encargos sociais em cada um dos centros.
Realizada toda essa metodologia de rateio dos custos aos seus devidos centros de
custos, devero ser alocados esses custos para que seja realizado o primeiro rateio entre os
centros de custos, considerado o rateio primrio, onde os custos dos departamentos auxiliares
sero alocados aos centros produtivos.
42
pelos centros de custos e, tambm, como esses custos estaro distribudos em cada um dos
centros produtivos.
Ao ser iniciado um desenvolvimento de novos projetos na empresa, caber ao
responsvel pela elaborao dos custos direcionar o caminho que a matria prima dever
percorrer dentro da organizao para que se obtenha o produto acabado. Essa operao
resume-se em definir quais centros de custos produtivos sero responsveis pela
transformao dessa matria prima.
Com essa definio do processo produtivo, o produto absorve os reais custos que
foram necessrios para sua produo, evitando, assim, que o mesmo seja supercusteado.
Critrio de
rateio
Utilizao
M
TOTAL
(R$)
3.743,00
2.280,00
760,00
560,00
200,00
200,00
4.000,00
535,92
220,11
95,70
57,42
47,85
957,00
Utilizao
1.200,00
750,00
600,00
300,00
150,00
3.000,00
Utilizao
472,50
262,50
105,00
105,00
105,00
1.050,00
Folha pgto
9.000,00
3.800,00
1.200,00
2.100,00
1.000,00
17.100,00
85% da
Folha pgto
7.650,00
3.230,00
1.020,00
1.785,00
850,00
14.535,00
23.671,76
9.946,61
3.824,04
4.569,76
2.372,85
44.385,00
Kwh
TOTAL
43
A empresa no possui um controle adequado da utilizao desses centros pelos
demais, portanto, buscou-se estabelecer uma taxa de distribuio que simula a maneira mais
correta de realizar essa distribuio. Sendo assim, ficou estabelecido que o centro de custos
Manuteno utilizar como critrio de rateio as Ordens de Servio que cada um dos centros
requisitavam ao centro auxiliar. Da mesma forma, estabeleceu-se para o centro de custos do
Almoxarifado, a utilizao do critrio de rateio de acordo com as quantidades de requisies
utilizadas em cada um dos centros produtivos.
Torneamento
Fresamento
Soldagem
50%
40%
35%
40%
15%
20%
Aps o critrio para a distribuio dos custos dos centros auxiliares estar definido, o
rateio desses custos resume-se numa simples distribuio aos centros produtivos, pois ser
necessrio apenas multiplicar o valor total dos custos de cada centro auxiliar pela
porcentagem estabelecida nas taxas j demonstradas na tabela 13..
Desta forma, na tabela 14 ser demonstrado, de acordo com a metodologia do autor
Bornia (2009), a matriz de custos com a distribuio dos custos aos demais centros.
Manuteno
Almoxarifado
TOTAL RATEADO
2.284,88
949,14
3.234,02
1.599,42
949,14
2.548,56
TOTAL
(R$)
44.385,00
685,46
474,57
1.160,03
44
produtos, o que a metodologia considera como sendo a distribuio final do sistema de custo.
Para tanto, realizou-se a soma do valor total rateado com os custos totais j calculados, para,
de tal modo, se obter o custo total de cada centro produtivo.
Partindo desse princpio buscou-se, junto empresa, identificar o consumo mensal de
hora/mquina que cada um dos centros produtivos utilizava, o valor adotado foi retirado da
quantidade trabalhada de cada mquina no ms de Agosto de 2011, ms esse, utilizado como
base para a elaborao do projeto.
Na tabela 15 ser demonstrada a taxa horria de custo que cada um dos centros dever
utilizar como base para a anlise, levando em considerao ao consumo horrio mensal de
cada centro como demonstrado na tabela em questo.
Os valores de horas que foram utilizados nos centros de custos foram retirados da
anlise que a empresa tem da quantidade de cada mquina trabalhada. Foi informado pela
empresa que o uso dos tornos, no perodo em estudo, foi de 800 horas, das fresas, de 350
horas e, da solda, de 200 horas trabalhadas.
45
venda mais adequado ao servio. Portanto, ser demonstrado apenas superficialmente a
anlise realizada para o critrio comparativo com a situao atual da empresa, a fim de
demonstrar aos seus empresrios a importncia e benefcios da correta anlise e controle dos
custos organizacionais.
Para a criao do preo de venda da hora de servio de usinagem, a ferramenta que
ser utilizada o ndice de markup, fazendo com que o custo do servio absorva os demais
gastos da organizao. Nesse caso, ser utilizado o markup de diviso, e seu clculo ser
demonstrado de acordo com a expresso 4.
(4)
46
Descrio
Custo hora/mquina
ndice de markup
Preo hora/mquina
60,00
75,22
20,23%
Solda
60,00
52,51
12,48%
47
implementar um reajuste no valor cobrado, para que no tenha prejuzo com a venda da hora
do servio de fresa.
Atravs desse estudo pde-se observar que a correta anlise dos custos faz com que a
empresa possa atuar de forma correta e precisa em seus clculos, com o intuito de obter o real
custo por hora que o servio absorve, podendo assim, com estudos mais aprofundados,
determinar o real preo que a organizao poder cobrar de seus clientes, para que seja
competitiva nesse mercado cada vez mais globalizado.
48
5 - CONSIDERAES FINAIS
Para se manterem competitivas num mercado cada vez mais exigente, as empresas
necessitam buscar novos caminhos, com o objetivo de se destacarem diante da emergente
concorrncia do setor. Com isso, uma das alternativas a de adquirir conhecimentos da gesto
de custos da organizao, com o intuito de poder identificar, analisar e control-los de uma
maneira mais eficaz.
Nesse contexto, o nmero de empresas prestadoras de servio de usinagem est
aumentando exponencialmente no setor metal-mecnico, e essas novas empresas praticam
preos baixos buscando adquirir novos clientes. Com a preocupao de perder esses clientes,
surge para as referidas empresas, a necessidade de obteno de informaes de seus custos a
fim de continuarem competitivas frente s concorrentes.
O controle e anlise de custos, em um contexto geral, faz com que as empresas
identifiquem seus gastos, descubram o correto custo que sua organizao possui, e,
consequentemente, consigam atuar de forma precisa na sua reduo e controle.
O objetivo principal do projeto foi propor uma metodologia de custeio adequada para
a mensurao dos custos de usinagem de uma pequena empresa prestadora de servio, onde
atravs desse, pudesse realizar a formao do custo hora do servio de usinagem da empresa
em estudo. Tendo essa meta alcanada com xito atravs da metodologia utilizada, com a
anlise dos custos da empresa pelo sistema de custeio por centro de custo.
A escolha do mtodo mais adequado para a elaborao do trabalho foi estabelecida de
acordo com alguns critrios, como por exemplo, a simplicidade de elaborao do sistema,
facilidade de implementao na empresa, disposio dos setores e atividade da empresa.
Porm, mesmo com esses pontos positivos da implantao do sistema, alguns pontos
fracos puderam ser encontrados durante o projeto. A empresa em estudo, por no possuir um
sistema de custeio, sofre uma grande dificuldade em controlar e mensurar os custos atuais,
portanto, por talvez no ter sido avaliado algum tipo de custo ou despesa, o projeto pode no
ter obtido 100% de acerto. Mas, levando em considerao que a inteno do projeto a
elaborao de um sistema de custeio genrico, funcional para todas as empresas, esse
levantamento mais minucioso dos custos e despesas poder ser realizado posteriormente pelos
seus gestores e implementado de forma correta.
Com o objetivo do trabalho alcanado dentro do proposto, buscou-se levantar uma
questo comparativa do preo cobrado pela empresa e o preo que a organizao deveria
cobrar de seus clientes, com base no custo encontrado na metodologia aplicada pelo projeto.
49
Essa questo demonstra a dificuldade que a empresa possui em controlar seus gastos
organizacionais, pois pde-se observar que seus valores estipulados no conferem com os que
realmente a empresa deveria adotar. O que pode no estar gerando o lucro que a organizao
deseja ou, at, muitas vezes, causando prejuzo organizao.
A sugesto para a continuidade desse projeto a formao do preo de venda da hora
do servio de usinagem de uma forma mais precisa, atravs dos custos que sero obtidos de
maneira correta, por meio da implantao sugerida no presente trabalho.
Atravs das pesquisa bibliogrficas realizadas no decorrer do projeto, pde-se observar
que se tem pouco conhecimento sobre a mensurao dos custos relacionados s empresas
prestadoras de servio de usinagem, sendo assim, fica evidenciado que o trabalho em estudo
uma grande contribuio para sua rea de conhecimento e poder ser utilizado como base para
novos projetos que venham a surgir.
O surgimento de novos projetos voltados empresas do mesmo setor crescer
continuamente nos prximos anos, devido essa grande quantidade de empresas buscando
sua competitividade no mercado e, tambm, por algumas empresas j estarem buscando esse
controle e anlise de custos.
Por meio da anlise realizada no projeto, pde-se observar e afirmar que o controle e
anlise dos custos de uma organizao podem ser realizados de uma maneira simples e
objetiva, onde, atravs, de uma simples planilha consegue-se obter os resultados desejados,
no havendo a necessidade de sistemas muito complexos.
50
REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
51
FITZSIMMONS, J.A.; FITZSIMMONS M.J. Administrao de Servios Operaes,
estratgias e tecnologia de informao. Porto Alegre: Bookman, 2000.
IBGE.
Instituto
Brasileiro
de
Estatstica
Geografia.
Disponvel
em:
52
PADOVEZE, C. L. Contabilidade gerencial de custos. So Paulo: Pioneira Thomson
Learning, 2003.
Disponvel
em:
<http://www.artigonal.com/ensino-superior-artigos/a-
RESNIK, P. A Bblia da pequena empresa: como iniciar com segurana sua pequena
empresa e ser muito bem sucedido. So Paulo: Mc Graw-Hill, 1990.