FRAUDES

Prof.: Fernando Andr Tavares de Menezes

NATAL/RN

2003

SUMRIO
1. INTRODUO ................................................................................. 3
2. PRTICAS DA FRAUDE. ................................................................ 4
2.1. CONIVNCIA PASSIVA NA FRAUDE ...................................... 4
2.2. O TESTE DO FRAUDADOR...................................................... 5
2.3. GRUPO PARA A FRAUDE CONIVNCIA ATIVA ................. 6
2.4 A AUTORIDADE UM GERENTE PODEROSO ....................... 6
2.5. O EXEMPLO DE CIMA .............................................................. 6
2.6. A TCNICA DO ENVOLVIMENTO-SUBORNO ........................ 7
2.7. A CONQUISTA DA CONFIANA.............................................. 8
2.8. A TCNICA DA JUSTIFICATIVA .............................................. 9
2.9. FRAUDES E NECESSIDADES................................................ 10
2.10. FRAUDE E CRISE MORAL ................................................... 10
3. PREVENO DE FRAUDES......................................................... 12
3.1 A TRADE DA FRAUDE............................................................ 14
3.2 TIPOS DE FRAUDADORES ..................................................... 14
3.3 MEDIDAS PREVENTIVAS........................................................ 15
3.4 CONTROLE INTERNO ............................................................. 18
4. HISTRICO DA INVESTIGAO DE FRAUDE EM AUDITORIA 19
4.1. INVESTIGAO DA FRAUDE ................................................ 20
4.2. PROCEDIMENTOS INICIAIS E PLANEJAMENTO................. 21
4.3. INCIO DA INVESTIGAO .................................................... 22
4.4. COLETA E VERIFICAO DE FATOS................................... 22
5. CONCLUSO................................................................................. 24
BIBLIOGRAFIA.................................................................................. 26

1. INTRODUO
Fraude uma palavra bem conhecida pelos brasileiros, pois sempre fez
parte da histria poltica do Brasil. De alguns anos para c, algumas fraudes
escandalosas vieram tona pelos diversos meios de comunicao, e provocaram
uma mobilizao da populao em todo pas. As fraudes no INSS, na construo
do TRT de So Paulo, nas privatizaes das Teles e, mais recentemente, na
Sudam e na Sudene so apenas alguns exemplos que tiveram repercusso
nacional.
Entretanto, no somente no setor pblico que as fraudes esto
presentes. Milhares de empresas em todo o mundo so fraudadas, e os valores
correspondem a uma parcela significativa de suas receitas. Jesus (2000), por
exemplo,

cita

que

nos

EUA

as

empresas

de

mdio

porte

perdem

aproximadamente 6% de sua receita brutal anual com desvios cometidos por seus
funcionrios.
As entidades, pblicas e privadas, enfrentam cada vez mais dificuldades
para combater as fraudes em seu meio, principalmente pela falta de uma poltica
prevencionista.
As investigaes de fraudes s acontecem, na maioria dos casos, a partir
de denncias de ocorrncias destes ilcitos atravs de diversas fontes. Pode-se
dizer que, geralmente, tais denncias so feitas por:

Esposas de fraudadores que se separam;

Pessoa conluiada que se sentiu trada de alguma forma;

Pessoa que tomou conhecimento de fraude por algum motivo;

rgos/setores fiscalizadores (auditoria externa e auditoria interna).

Os dois ltimos itens so mais difceis de ocorrer, pois os fraudadores

procuram encobrir todas as evidncias dos crimes. Conforme LEVI, citado por
JESUS (2000), pouqussimas so as fraudes descobertas pela auditoria externa e
somente algumas as so pela auditoria interna. Segundo ele, no existem
instrumentos seguros para deteco de fraudes, principalmente pela falta de
preparao dos auditores/peritos e pela baixa alocao de recursos no processo
de investigao. Diante deste fato, a psicologia tornou-se uma poderosa aliada no
combate s fraudes. Atravs dela traado o perfil de um fraudador, o que, de

certa forma, permite que a entidade direcione sua fiscalizao, sem deixar de
lado, claro, os outros pontos que contribuem para a prtica de fraudes.
Em face a essa carncia de uma poltica prevencionista, este trabalho foi
desenvolvido, tendo como objetivo o auxlio ao profissional contbil no que tange
preveno e investigao de fraudes.
Inicialmente, ser falado sobre a relao das fraudes com a contabilidade,
procurando-se mostrar a responsabilidade desta na preveno. No prximo
tpico,

ser

mostrado

como

as

fraudes

geralmente

so

praticadas.

Posteriormente, tratar-se- da instalao de alguns meios disponveis que podem

ser utilizados na preveno de fraudes. Por fim, falar-se- sobre a investigao de
fraudes, mostrando-se os procedimentos necessrios realizao dessa.

2. PRTICAS DA FRAUDE.

2.1. CONIVNCIA PASSIVA NA FRAUDE

A infidelidade na viglia sempre foi punida duramente na Antiguidade.
H quase 4 000 anos havia uma lei no Oriente que prescrevia: "Se um vigia
foi negligente na guarda de uma casa e um ladro a arrombou, o vigia da casa
ser morto e, sem sepultura, ser enterrado junto ao lugar do arrombamento".
O rigor dos sbios da poca demonstrava todo o repdio que possuam
pela negligncia na guarda do bem de terceiros.
Obviamente, o progresso trouxe o relaxamento das penas, mas no um
tratamento de impunidade.
As fraudes, em geral, possuem tambm como co-responsveis os que se
negligenciam na superviso ou no controle.
Os efeitos "colaterais" chegam a inspirar em certos autores a crena de
que toda fraude se opera dentro de um regime de convencia, quer ativa ou
passiva.
O princpio da "conivncia" , pois, um aspecto que sempre merece
ateno quando se procura estudar um "processo fraudulento".
A fraude, dificilmente, tem um s culpado, quer ativa, quer passivamente.
Se um almoxarife subtrai artigos do armazm, geralmente falham os
controles que permitem a sada da mercadoria, tal como a ausncia de

conferncias peridicas ou o critrio de amostragem adotado para conferir.

No caso exemplificado, existe um "clima para a fraude", ou uma
"conivncia passiva".

2.2. O TESTE DO FRAUDADOR

A experincia ensina que o fraudador, quase sempre, "testa os controles".
De incio comete um "pequeno engano" para ver como e percebido.
Se passar, ele "aumenta a dose".
A seguir, comprovada a debilidade dos controles, "implanta o processo".
Por exemplo: um encarregado de cobrana deixa de dar entrada do
recebimento de uma duplicata no valor de R$ 25,00. Aguarda os acontecimentos.
A seguir, nada ocorre. Ningum reclama a quitao da duplicata, no
vencimento.
Encorajado pela medida, d entrada do numerrio 30 dias depois.
Ningum continua a reclamar.
Por um acaso reclamasse, teria a resposta pronta: "Como o valor
pequeno fui relaxando na entrega, mas o valor estava na gaveta da escrivaninha".
Ningum duvidaria da "insignificncia" do valor e da "honesta prestao de
contas", mesmo 30(trinta) dias aps.
Passa, ento, a repetir o processo com uma duplicata de R$ 1.500,00 (mil
e quinhentos reais). Depois com uma de R$ 5.000,00 (cinco mil reais), e
finalmente, observando que existe um "clima para a fraude", comea a "no mais
prestar contas".
O fraudador quase sempre testa os controles antes de praticar o seu ato
doloso.
Ao perceber que os "coniventes passivos" esto ao seu dispor, pratica com
segurana o seu crime contra o patrimnio da empresa.
Outro erro comum e involuntrio para alguns, mas sempre "a favor" para o
delito, o da "inverso de nmeros" nos saldos.
Assim, por exemplo, ao invs de puxar-se um estoque cujo saldo de 32
(trinta e duas) unidades, inverte-se a ordem e "transfere-se" para a ficha nova
23(vinte e trs).
Um teste singular de 21(vinte e um) para 12(doze) ou de 32(trinta e dois)

para 23(vinte e trs), pode representar um "incio" ou "teste" de controle.

2.3. GRUPO PARA A FRAUDE CONIVNCIA ATIVA

A fraude pode ter CONIVNCIA ATIVA ou um "grupo de fraudadores".
comum a reunio de elementos que representem um "ciclo do bem", por
exemplo: "comprador-almoxarife-despachante" ou "caixa-cobrador-correntista".
Quando existe ACUMULAO de funes, a fraude torna-se ainda mais
fcil como, por exemplo, quem aprova os pagamentos ser tambm quem faz os
pagamentos.
Na acumulao de poderes ou de funes, o grupo de fraudadores pode
agir com facilidade na execuo dos atos dolosos.
Quem estuda ou faz a percia de um caso de fraude no pode abandonar a
hiptese da conivncia ativa.
bastante comum a reunio de elementos para "romper as barreiras do
controle".

2.4 A AUTORIDADE UM GERENTE PODEROSO

Quem tem autoridade pode cometer fraudes com maior facilidade.
Seja qual for o grau de comando, se ele no estiver preso a um controle
maior, sempre haver chance de facilidade para fraudar.
Um grande nmero de fraudes cometido pelos que possuem autoridade.
Em pesquisas realizadas sobre o assunto chegou-se concluso que:
Um expressivo nmero de fraudes cometido por pessoas "de confiana".
Isto no deve ser tomado como uma "lei", mas como uma "'probabilidade"
que, na prtica, tem ocorrido com freqncia.
Quem "arma" uma fraude precisa ter "chance" para realiz-la e isto quase
sempre ocorre atravs de quem "mereceu confiana" ou teve transferido a seu
cargo uma "autoridade".

2.5. O EXEMPLO DE CIMA

Geralmente o empregado sente-se estimulado fraude quando o
empresrio tambm frauda.
Muitos so os casos que conhecemos de empresas que nem sequer

puderam punir os faltosos, porque elas mesmas praticavam a fraude atravs de

sonegao de impostos, adulterao de produtos, subtrao de pesagens, etc.
O fraudador procura quase sempre uma "justificativa prpria" para o delito
e a encontra com facilidade quando o "exemplo de cima" (dos dirigentes) sugere o
evento.
Nas grandes empresas encontra-se tambm a sonegao, porm "mais
sofisticada", de modo a no transpirar o delito aos funcionrios.
Quando, todavia, os princpios so honestos quando a atividade se
desenvolve dentro de um clima de sinceridade, tem a administrao plena
condio moral para punir o infrator.
Dentre as estratgias, todavia, da fraude, acha-se, sem dvida, a que se
apia no "exemplo de cima.

2.6. A TCNICA DO ENVOLVIMENTO-SUBORNO

Nas fraudes mais sofisticadas, praticadas por homens de maior quociente
de inteligncia, observa-se que estes procuram sempre "envolver" pessoas de
prestgio (que s vezes so inocentes teis, mas nem sempre).
Ceder "participao" para conseguir determinados fins, tem sido uma forma
usual de corrupo, no regime da fraude.
Os "envolvimentos", geralmente, esto combinados com o "prestgio" e
com a "autoridade".
No faz muito tempo e a imprensa de todo o mundo noticiou o
envolvimento de Ministros, nobres e altos funcionrios de governo na corrupo
da venda de avies, feita pela Lockheed (1975).
Mais de 200 milhes de dlares de propinas foram pagas segundo a
prpria declarao daquela empresa em 06 de agosto de 1975 (relatrio aos
acionistas, denominado Starletter).
Outros envolvimentos, como o da Gulf Ou Company, da United Brands,
etc., acham-se relatados pelo Professor Abraham J. Briloff (3) e demonstram a
ao das empresas no sentido do suborno, do envolvimento, da forma dolosa e
anticompetitiva.
A fraude, pois, alcana "todos os nveis".
Em agosto de 1981, uma alta autoridade do exrcito brasileiro divulgou a

imprensa sua impresso sobre a corrupo em nosso pas (Estado de Minas de

27-08-81); alegando que ele a considerava em nveis mais elevados que aquela
da poca da Revoluo de 1964.
Os "envolvimentos", portanto, alastra-se por todas as partes, em todas as
camadas, sob todas as formas, pois a filosofia da "vantagem fcil" tem fascinado
muitos na prtica de crimes de todas as variedades.
O enriquecimento ilcito custa do poder das fraudes mais tradicionais
que se conhece e h mais de 2 000(dois mil) anos j formava processos famosos
(como o de Verres, que inspirou as "Verrinas" de Ccero).
As rapinagens de C. Licnio Verres, procnsul romano (119-43 antes de
Cristo) na Siclia, tinham grandes "envolvimentos", mas tambm, basicamente, o
"abuso pela influncia" como ocorreu, tambm, com Nicolau Foucquet,
superintendente de finanas de Lus XIV, da Frana, cujas malversaes e
fraudes foram descobertas por Colbert que, em 1661, o mandou prender na
fortaleza-priso de Pignerol, onde morreu em 1680.
O poder facilita o envolvimento, quer ativo, quer passivo e isto tanto se d
nas instituies como nas empresas, quer em Roma, quer na Siclia, quer na
Frana, quer no Brasil.
O suborno, a malversao de fundos, a peita, so filhas dos envolvimentos.
Fraude no apenas o "furto" comum pela subtrao direta de bens, mas
toda forma de leso premeditada ao direito de terceiros, tramada atravs de
artifcios, executadas atravs de mtodos e prticas desonestas.

2.7. A CONQUISTA DA CONFIANA

Outra estratgia do fraudador , como base, "ganhar a confiana, pois e
atravs desta que consegue autoridade e abre as portas que necessita.
Muitas fraudes so cometidas atravs dos "homens de confiana

A "boa f" tem feito mais vtimas que as epidemias.

Tanto o corruptor como o falsrio procuram sempre "parecer eficientes".
Na sua busca desenfreada da "confiana" mostram-se os fraudadores:
1 - Desprendidos de interesses
2 - Solcitos

3 - Eficientes
4 - Minuciosos em prestar contas etc.
A ttica da "conquista" inclui, ainda:
5-

Bajulao ou adulao

6-

Subservincia

7-

Aplauso irrestrito s aes do superior

8-

Ausncia total de crtica

9-

Chantagens emocionais (fazer-se de vtima, por exemplo)

10 -

Gratido exagerada etc.

Para conseguir "confiana" os fraudadores gastam, s vezes, longo tempo,

mas trabalham, perseverantemente, na elaborao de um "conceito".
Procuram mostrar "competncia" e provocam "louvores" atravs de
inocentes teis, na trama que urdem para se posicionarem.

2.8. A TCNICA DA JUSTIFICATIVA

O pesquisador da fraude deve estar sempre muito atento quando encontrar
algum muito preocupado em "justificar" o que faz.
Quem faz certo geralmente no est muito aflito por buscar razes que
justifiquem seus atos.
O excesso de justificativas pode ser um forte indcio de fraude.
Uma das caractersticas, que envolve certas fraudes , exatamente, a
"exuberncia" de "razes" ou de "papis".
Fraudes sofisticadas esto, s vezes, cobertas por vasto documentrio
(que na essncia falso), procurando-se pela "forma", encobri o "vazio da
essncia".
Um grande poeta portugus escreveu que as "heras do sempre um tom
de primavera aos torrees gticos a cair"; parafraseando, pode-se dizer que
certas documentaes do sempre a aparncia de honestidade fraude
consumada.
Por isso que a fraude necessita de ser enfrentada atravs de critrios
tecnolgicos, pois, ao leigo, quele que est desprovido de conhecimentos, no
possvel reconhecer o dolo com profundidade.

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2.9. FRAUDES E NECESSIDADES

Em pesquisa que realizamos, pessoalmente, conseguimos associar
determinadas "necessidades" com determinadas fraudes.
A pergunta que havamos imposto a ns mesmos era: "Por que as pessoas
fraudam?.
Queramos conhecer as "causas que levavam funcionrios a utilizar-se de
suas funes para atentar contra o patrimnio.
As causas principais que encontramos foram as seguintes:
1 - Cobrir perda em jogo;
2 - Cobrir gastos com mulheres;
3 - Levar padro de vida mais alto;
4 - Cobrir infortnio.
O mais elevado nmero de casos estava (nas empresas) ligada ao "jogo".
Os trs primeiros casos foram os que mais se repetiram em um universo de
100 fatos que escolhemos, em fraudes de pequeno e mdio porte.
As "grandes fraudes", todavia, estavam, em quase sua totalidade, ligadas
"ambio de um patrimnio poderoso", em 12 casos que estudamos (em tal
universo elas representaram cerca de 90%).
O pesquisador da fraude deve estar sempre atento nos casos de
funcionrios que:
1. Possuem vcio do jogo (ainda que este seja o promovido pelo Poder
Pblico).
2. Freqentam casas de diverses de alto luxo ou que possuem
diversas mulheres s suas expensas.
3. Adquirem bens de valor superior s suas possibilidades de renda.
4. Promovem reunies sociais dispendiosas, com freqncia, ou que
levam vida social incompatvel com a sua funo.
Tais dispndios exigem altas rendas, quase sempre, e representa
necessidades ligadas aos vcios do jogo, da concupiscncia, da megalomania,
cleptomania, etc.

2.10. FRAUDE E CRISE MORAL

A crise moral que em diversas partes do mundo tem ocorrido

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lamentavelmente valeu-se do "uso da Contabilidade" para mistificar.

Rumorosos escndalos ocorridos no mercado de capitais, evases
ensejadas pela elaborao de leis (que tudo nos sugere crer foram feitas para
protegerem segmentos da sociedade com aplicao de "evases legais"), uso
indevido do poder e outras atitudes, levaram descrena nos balanos.
Nos Estados Unidos da Amrica do Norte por exemplo, falhas enormes
ocorreram em empresas que possuam "Certificados de Auditoria", lavrados por
grandes firmas de profissionais colocando em descrdito perante o pblico a
prtica contbil da reviso. No Brasil igual fenmeno se repetiu com uma
prodigiosa sucesso de prejuzos ao investidor (Halles, Delfim, Coroa-Brastel,
Brasilinvest etc.).
Os oligoplios do American Institute of Certified Public Accountants
(Instituto dos Contadores Americanos), como denuncia Brillof como o faz
igualmente, o Senado dos Estados Unidos, estabeleceram normas que foram
incompetentes para a auditagem condizente com o grau de responsabilidade que
o pblico espera de um auditor, segundo afirma aquela alta cmara.
Naquele grande pas, como entre ns, ocorreram fracassos expressivos na
qualidade do mtodo dos auditores (e o Senado acusa-os at de conluio),
internacionais, como os ocorridos com a Penn Central (colapso), Equity Funding
(fraudes), Gulf Oil Co. (atividades ilegais), Northrop Co. (ilegalidades), United
Brands (corrupo por propinas e prticas ilegais junto ao Governo de Honduras),
Lockheed (escndalo que envolveu Ministros, nobres e agentes governamentais
em vrios pases do mundo, por corrupo), Veco (Robert L. Vesco) (caso do
famoso I.O.S. que tambm atingiu muita gente no Brasil), etc.
Faliu o mtodo de auditoria, pois, no bastam "procedimentos" (que so
meras aplicaes isoladas), sendo necessria uma metodologia.
O Senado dos E.U.A. foi categrico em afirmar que a competncia das
maiores firmas de auditoria est sendo questionada (na dcada de 70).
Em nosso modo de entender o problema metodolgico, na maioria dos
casos, o tico, em outros e o moral, em alguns formou um complexo, mas prefiro
admitir que o erro de mtodo foi o principal.
A crise moral de nossos dias, com a elevada corrupo generalizada, exige
que os auditores se dediquem questo da fraude com maior seriedade.

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Quer no setor pblico, quer no setor particular, o nmero de fraudes tem

aumentado consideravelmente.
At o uso de manobras com computadores tem sido aplicado para colocar
a mquina a servio da fraude.
Neste particular, sofisticadas interferncias, inclusive de comandos
eletrnicos, tm sido utilizadas, provocando substanciais leses ao patrimnio de
Bancos, grandes empresas e at ao prprio Poder Pblico.
Tudo defluiu da determinao dos costumes, da debilidade moral, do
egosmo acentuado e at de defeitos nos sistemas sociais onde o excesso da
concentrao da renda cria uma espcie de "justificativa" para a mente
fraudadora.

3. PREVENO DE FRAUDES
Faz-se notrio que impossvel eliminar por completo o risco de fraude. O
que se pode fazer desestimular as prticas ilcitas, criando-se condies que
dificultam a sua realizao, que aumentam a possibilidade de sua descoberta, e
que promovam penalidades pesadas. Todo fraudador teme ser descoberto, por
isto as medidas prevencionistas so tomadas em funo deste temor.
A responsabilidade pela implementao/fiscalizao de sistemas de
preveno de fraudes no s da alta administrao. O ambiente de controle
dividido em vrios nveis, conforme figura 3.1.

NVEL

RESPONSABILIDADE

Comunidade

Cultura

Autoridades fiscalizadoras

Autorizao de funcionamento e fiscalizao

Diretoria

Controle global da instituio

Administrao da matriz

Controle minucioso da matriz

Administrao da filial

Controle minucioso da filial

Figura 3.1

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A sociedade tem grande responsabilidade em proporcionar um ambiente

propcio ao controle na preveno de fraudes. Qualquer tentativa de se
implementar/controlar procedimentos prevencionistas fica prejudicada em um
ambiente cultural que se caracterize pela fraude e pela corrupo endmicas. Se,
por exemplo, em determinado setor da empresa, a prtica ilcita faz parte da
cultura dos funcionrios, qualquer tentativa de se reduzir essas fraudes jamais
ter xito.
As caractersticas das autoridades fiscalizadoras devem ser a qualidade e
a independncia. Deve-se buscar a qualidade nos servios de fiscalizao,
executando-os com rigor e zelo. A independncia fundamental para se evitar
que influncias polticas venham prejudicar as aes daqueles rgos.
A responsabilidade primordial pela preveno da fraude pertence aos
diretores. Parte desta responsabilidade atribuda, no entanto, ao Conselho de
Administrao, que goza da confiana das instituies que dirigem. Um ponto
importante, no repasse desta responsabilidade, determinar quem coibir os
prprios administradores de participarem das fraudes. Se existe a possibilidade
de os administradores participarem de conluios, logicamente no haver
confiana nestes para implementar e monitorar os controles destinados a prevenir
fraude. E isto uma realidade. Jesus (2000) mostra uma pesquisa realizada nos
EUA, que tem os seguintes dados:

As fraudes causadas pelos empregados de nvel gerencial so 4

vezes maiores do que as causadas por empregados de nvel inferior.

As fraudes mdias causadas por executivos so 16 vezes maiores

do que as causadas por funcionrios subalternos.

Nos nveis inferiores da estrutura de comando, h a responsabilidade direta

pela implementao e monitoramento de controles minuciosos. Deve existir a
preocupao em assegurar que as medidas adequadas preveno de fraudes
foram tomadas, visando o aumento das chances de suas descobertas. Dessa
forma, o fraudador sentir-se- coibido de praticar o ilcito pelo temor de ser
revelado.

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3.1 A TRADE DA FRAUDE

Para que uma fraude seja cometida, trs requisitos devem ser preenchidos
pelo fraudador:

Obteno das ferramentas de fraude.

Conhecimento dos procedimentos para execuo da fraude.

Objetivo de valores facilmente conversveis em dinheiro.

Segundo Jesus (2000) as maiorias dos fraudadores externos s entidades

tiveram xito graas a uma nica ferramenta: habilidade lingstica de
convencimento. Outras ferramentas, no entanto, tambm so muito utilizadas no
cometimento das fraudes, principalmente no que diz respeito apresentao:
escritrios bem montados, postura e vestes do fraudador, uso de tecnologias:
notebboks, celulares, datashows e carros importados de luxo etc. Estas
ferramentas ludibriam o cliente, deixando transparecer uma falsa credibilidade no
negcio.
O conhecimento de como proceder no cometimento da fraude limita o
campo de atuao do fraudador. Um funcionrio, por exemplo, que pratica a
fraude sozinho, limita-se ao setor onde esse tem conhecimento dos processos.
medida que se tem a necessidade de utilizar-se de processos dos quais no
tenha conhecimento/acesso, o fraudador conta com a conivncia de outros
funcionrios para a execuo da fraude. Souza, citado por Jesus (2000), cita
como exemplo o recente caso da venda de dados da Receita Federal em So
Paulo. Este crime foi executado por funcionrios graduados do SERPRO
conluiados, pois seria praticamente impossvel execut-lo sozinho.
O terceiro elemento da trade da fraude refere-se aos valores monetrios
ou bens facilmente conversveis em dinheiro, alvos estes dos fraudadores. A
preferncia por valores ou bens de alta liquidez justifica-se pela dificuldade que se
tem no rastreamento de tal ilcito.

3.2 TIPOS DE FRAUDADORES

Viu-se anteriormente que as medidas preventivas so voltadas ao temor da
descoberta da fraude. Entretanto, dependendo do tipo de fraudador, este medo
apresenta-se com diversos graus de importncia no processo de preveno.
Podem-se dividir os fraudadores em trs tipos:

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1)

FRAUDADORES CONVICTOS: so aqueles que tm a inteno de

fraude, planejando-a minuciosamente em formas de esquemas que considera

imperceptvel. Para este tipo de fraudador, o risco da descoberta no assusta,
pois dentro do seu esquema de fraude encontra-se tambm um plano de fuga. Os
valores fraudados so geralmente muito altos, pois s assim compensaria correr o
risco pela fraude. Pode-se citar, como exemplo, um caso recente de uma
construtora de casas de madeira, cujos scios fraudaram o equivalente a mais de
um milho de reais de diversos muturios no interior de Minas Gerais.
Geralmente, as fraudes neste caso esto relacionadas com o poder pblico, como
o caso do juiz Nicolau, envolvido na fraude da construo do TRT de So Paulo
e da advogada Jorgina, acusada de desvios de recursos do INSS.
2)

FRAUDADORES IMPULSIONADOS: estes tipos de fraudadores

iniciam suas carreiras de maneira honesta. Entretanto, com o passar do tempo,

so motivados a executar a fraude por outros funcionrios ou por situaes
delicadas. Geralmente, eles so usados nos esquemas dos fraudadores
convictos, que precisam conluiar-se para obter sucesso na aplicao da fraude.
Algumas situaes tambm podem lev-lo a cometer o ilcito, tais como,
endividamento excessivo, insatisfao financeira, mau exemplo etc. Os valores
fraudados so, na sua maioria, baixos e o medo de ser descoberto tem forte
influncia no fraudador, pois o resultado da fraude, neste caso, no compensa o
risco.
3)

FRAUDADORES DE OCASIO: so aqueles que nunca tiveram a

inteno de fraudar, entretanto, as circunstncias o fizeram tornar-se insolvente.

So diversos os casos: falncia no criminosa, falha no gerenciamento de
recursos financeiros, excesso de gastos com variveis incontrolveis, tais como
incndios e enchentes, insucessos nos projetos elaborados etc.

3.3 MEDIDAS PREVENTIVAS

O ditado popular prevenir melhor do que remediar enquadra-se
perfeitamente quando se fala em fraudes. O primeiro ponto a ser considerado na
implantao de uma poltica prevencionista que a fraude uma realidade
mundial, e por isto deve-se tomar medidas que cobam essa prtica ilcita, ainda

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que se saiba que no exista programa ou mtodo seguro para impossibilitar a sua
ocorrncia.
Viu-se que um fraudador somente comete a fraude se dispuser dos trs
elementos que a compe, conforme visto na figura 3.3.1.

Figura 3.3.1

Por isto, a poltica prevencionista deve ser voltada para o propsito de

impedir que o fraudador tenha sucesso na aquisio de tais elementos. Esta ao
faz com que o temor da descoberta coba a prtica de fraude. Perceber-se- que
tal poltica muito est relacionada com o controle interno da entidade, pois quanto
mais frgil for este maior a possibilidade do cometimento de fraudes.
Podem-se enumerar algumas medidas relacionadas com os elementos da
trade da fraude:
1) FERRAMENTAS DE FRAUDE

No confiar em estranhos.

No deixar se envolver pela boa conversa.

Procurar agir de formar racional, deixando de lado as emoes.

Ignorar seu lado ambicioso.

No

confiar

na

apresentao

pessoal,

nem

na

tecnologia

apresentada.

Verificar pessoalmente as instalaes fsicas, bem como as

credenciais dos funcionrios.

17

Verificar, a nvel nacional, a procedncia da empresa junto aos

diversos rgos de cadastros.

Procurar atravs da Internet, se houve golpes parecidos em outros

estados.

Atentar para o horrio de atendimento.

Questionar sobre o negcio, verificando o grau de conhecimento do

vendedor.

Estar atento se o comprador realiza compras sem verificar o

produto, ou barganhar preos e prazos.

2) CONHECIMENTO DOS PROCEDIMENTOS PARA EXECUO DA FRAUDE

Estabelecer uma estrutura organizacional baseada no princpio de

controles internos eficazes.

Assegurar-se que a seleo de pessoal seja feita com o mais

absoluto censo crtico, garantindo adequao e qualidade.

Estabelecer procedimentos que exijam a aprovao de cada

transao, antes que seja concretizada, por pessoa no relacionada
com quem deu origem operao (segregao de funes).

Definir claramente as responsabilidades dos funcionrios.

Estar atento a quaisquer alteraes ou omisses nas rotinas

previstas, reagindo rapidamente aos problemas.

Exigir informaes confiveis e tempestivas.

Manter elevada a qualidade do departamento de Auditoria Interna,

enaltecendo sua relevncia para a empresa.

Monitorar a implementao das diretrizes.

Manter uma poltica salarial e seu grau de relao com o

desempenho.

Manter rotatividade de pessoal.

Promover uma poltica de treinamentos, superviso e avaliao de

pessoal.

Estabelecer uma poltica de incentivos.

Observar o nmero de horas extras da empresa.

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3) OBJETIVO DE VALORES FACILMENTE CONVERSVEIS EM DINHEIRO

Muitas medidas aplicveis contra a obteno deste elemento j foram
vistas, principalmente, pela relao que se tem com o controle interno da
empresa. Ento se pode dizer que, basicamente, as medidas preventivas seriam:
Qualidade no processo de recrutamento.
Segregao de funes.
Fiscalizao contnua.
Desta forma, percebe-se a importncia do controle interno na preveno de
fraudes, atravs da vigilncia e controle exercidos.

3.4 CONTROLE INTERNO

Os principais fenmenos que compem a formao de critrios de
controles internos so os seguintes:
Segregao de funes: independncia para as funes de
execuo operacional, autorizaes, aprovaes e execuo de
custdia fsica, manuteno de registros e contabilizao de fatos
mercantis. Cada uma destas fases deve ser executada por pessoas
e/ou setores independentes entre si;
Sistemas de autorizao, aprovao e execuo: a pessoa que
autoriza, a que aprova e a que executa devem ser totalmente
independentes umas das outras para no expor a riscos os
interesses da empresa;
Determinao de funes e responsabilidades: organogramas claros
que determinam as responsabilidades e a operacionalidade das
funes e cargos em todos os nveis da estrutura da empresa.
Rodzio de funcionrios e cargos: freqente rotatividade de
funcionrios em nveis subalternos para evitar a formao de
vnculos e/ou vcios que possam eventualmente causar um sinistro;
Cartas de fiana e seguro de fidelidade: exigncia de carta de fiana,
nota promissria de garantia ou seguro de fidelidade para
desestimular atos nocivos;

19

Contagens fsicas independentes, de rotina ou de surpresa: executar

contagens fsicas de bens e recursos de forma peridica ou de
surpresa;
Processo de dupla assinatura na manipulao de recursos: a
manipulao de valores e recursos lquidos ou materiais, execuo
de

pagamentos,

manipulao

de

verbas

devem

ter

como

responsveis dois executivos para evitar acmulo de autoridade e

poderes;
Enfim, os principais critrios para conservar a preciso, confiabilidade e
fidedignidade no processo de implantao de controles internos deveriam resultar
nos seguintes fenmenos:
Documentao fidedigna: a utilizao de documentos hbeis para os
registros e transaes mercantis na empresa;
Conciliao: o processo que identifica ou constata a preciso ou
eventuais diferenas propositais ou no entre as diversas fontes de
informaes e documentos, utilizando o confronto ou conciliao
entre informaes e documentos;
Plano de contas: um sistema de classificao unificada e
padronizada no processamento de dados contbeis baseados em
cdigos e classificaes de contas preestabelecidas e inalterveis;
Tempo hbil: o registro das operaes dentro de perodos de
competncia e no menor espao de tempo possvel.
Uma auditoria atuando em nvel de assessoria poder implementar um
mtodo ou programa de preveno de fraudes, protegendo o patrimnio da
empresa, seus recursos lquidos, e salvaguardando a execuo de sua poltica
operacional.

4. HISTRICO DA INVESTIGAO DE FRAUDE EM AUDITORIA

Poderamos dividir os perodos de investigao de fraude pela Auditoria em
quatro fases que so (Porter. 1997):

a)

A fase anterior a 1910, quando a investigao de fraude era

considerada como uma tarefa primordial da Auditoria. Nesta poca

20

esperava-se que o Auditor tivesse as habilidades e o conhecimento

necessrios para identificar a fraude em todas as circunstncias.
b)

A fase entre 1920 e 1960, destacou-se pela diminuio da

importncia da responsabilidade do Auditor de detectar fraudes.
Sendo assim, a responsabilidade da empresa de detectar fraudes
ficou com os gerentes e diretores. O auditor tinha a responsabilidade
de

atestar

credibilidade

dos

demonstrativos

contbeis

financeiros.
c)

Durante o perodo de 1960 a 1980, a responsabilidade de deteco

de fraude comeou a ser questionada novamente. Surgiram alguns
escndalos que provocaram a seguinte reflexo: se os auditores
atestam que os demonstrativos da empresa so confiveis, podem
tambm atestar que pode existir a possibilidade de fraudes nesta
empresa.

d)

Aps os anos 80, surgiram muitos casos de fraude em todo o

mundo, de maneira que retornou ao auditor a responsabilidade de
detectar e informar suspeitas de fraude. Porm esta viso no
compartilhada por todos os pases, sendo freqente nos pases de
lngua anglo-saxnica, que possuem um sistema empresarial e
jurdico semelhante, tais como Estados Unidos da Amrica, Canad,
Austrlia, Reino Unido e Nova Zelndia.

4.1. INVESTIGAO DA FRAUDE

A investigao de fraude uma forma de auditagem na qual somente as
provas da mais alta qualidade so aceitveis e na qual se deposita pouca ou
nenhuma - f nos controles internos para definir o volume e a natureza do
trabalho de verificao a ser empreendido. No raro, investigaes de fraude
consomem meses ou at anos, podendo envolver a virtual reconstituio dos
registros contbeis. As autoridades regulamentadoras, ou compradores potenciais
de um banco, empenhados em operao de saneamento em nome das
autoridades, entretanto, podem precisar de indicaes preliminares urgentes
quanto existncia de fraudes de propores maiores e, em caso afirmativo,
quanto aos impactos sobre a condio financeira do banco. Assim, os auditores

21

que tenham suspeitas sobre a lisura dos demonstrativos disponveis podem se

ver forados a determinar com urgncia se devem, ou no, proceder a uma
investigao de fraude minuciosa. Nessas circunstncias, faz-se necessrio
contar com uma abordagem investigao de fraudes que permita chegar
rapidamente a concluses preliminares, embora tais concluses necessariamente
sejam panormicas e tentativas.
O processo de fraude pode ser visto como contendo quatro elementos
principais:

Procedimentos Iniciais e Planejamento;

Incio da Investigao;

Coleta e Verificao de Fatos;

Anlise, Avaliao e Relatrios.

4.2. PROCEDIMENTOS INICIAIS E PLANEJAMENTO

Determine o contexto Instrues para empreender uma investigao em
um banco freqentemente so emitidas em conjunturas de problemas financeiros
srios. O investigador ter que entender o contexto em que chamado a
empreender o trabalho e determinar os precedentes que levaram situao atual,
bem como a posio, incluindo poderes e responsabilidades, dos solicitantes do
trabalho.
Obtenha termos de referncia O investigador deve assegurar de obter,
em entendimento com o cliente, termos adequados de referncia. Prope-se que
tais termos tratem de:

Abrangncia do Trabalho;

Relatrios;

Procedimentos de autorizao;

Estimativas de prazo.

Obtenha autoridade apropriada Devem-se tomar providncias no

sentido de obter as competentes autorizaes e no sentido de instruir a
administrao superior.
Obtenha informaes financeiras bsicas As seguintes informaes
devem ser solicitadas:

Organograma referente estrutura do grupo;

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Contas auditadas referentes ao trs ltimos anos e;

Informaes financeiras referentes ao perodo transcorrido

desde as ltimas contas auditadas se estiverem disponveis.

Escale equipe adequada essencial criar a impresso certa junto
administrao e aos quadros de pessoal

4.3. INCIO DA INVESTIGAO

Defina a Alocao Inicial do Pessoal
Prepare a equipe
Conhea a Administrao
Obtenha informaes financeiras
Verifique os controles-chave
Revise o quadro de pessoal
Obtenha os relatrios de auditoria interna

4.4. COLETA E VERIFICAO DE FATOS

Ao final da fase inicial, o investigador ter identificado reas que devam ser
submetidas investigao minuciosas e dever, em seguida, preparar programas
de trabalho.
Examine Fundos de depsitos Verifique as ltimas reconciliaes bancrias Examine a carteira de emprstimo. Examine as planilhas de consolidao e de compilao dos
demonstrativos financeiros. Rena-se com os auditores Investigao minuciosa confirmao; verificao da preciso de
processamento; e busca por transaes no registradas.
Obtenha confirmaes de terceiros todos os saldos na data de
confirmao; quaisquer contas abertas ou encerradas no decorrer
do ltimo ano; e quaisquer dbitos ou comprometimentos a
depsitos junto s contrapartes.
Examine as contas correspondentes -

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Examine emprstimos e perdas potenciais A reviso dos

emprstimos

visa,

primordialmente,

assegurar:

Que

os

emprstimos esto corretamente lanados, se possvel o

recebimento e que as garantias so genunas e tm titulao
adequada;

Que

os

tomadores

finais

esto

corretamente

identificados; - Que os emprstimos individuais no tenham sido

reduzidos ou eliminados por transaes imprprias ou fictcias; Que os riscos globais com tomadores individuais e seus associados
no ultrapassam os limites legais e regulamentares; e Que as
provises necessrias foram constitudas contra perdas potenciais
que podem vir a se cristalizar em prejuzo do banco.
Procure transaes no registradas A observncia de
transaes que foram devidamente registradas pela empresa, pode
caracterizar um forte indicio de fraude, procure informaes sobre o
porqu da falta do registro.

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5. CONCLUSO

Desde os tempos remotos da histria da civilizao do homem, nas pocas

do classicismo, pr-colombiano, idade mdia at a poca atual, os homens que
possuem poderes, em certas circunstncias, tm abusado destes poderes para se
enriquecer e lesar as instituies das quais obtiveram confiana e poder.
Desvios ilcitos, fraudes, furtos, provocao de comisses e gorjetas no
so novidades na estrutura de qualquer sociedade. Comeam em quantidade
pequena e aumentam sucessivamente com a confiana do delinqente, pois no
existem sistemas de controles internos, auditoria e naturalmente uma justia
severa que puna estes atos.
A grande ocorrncia destes atos nocivos deve-se principalmente falta de
uma poltica de preveno e s leis que punem com pouca severidade,
considerando-os como delitos de cavalheiros.
As medidas preventivas contra as fraudes devem ser tomadas por todas as
pessoas e entidades, mesmo aquelas que nunca foram fraudadas. No existem
medidas preventivas pra todos os casos, mas as lies de casos j acontecidos
devem ser consideradas. A nica maneira de prevenir estar consciente de que
ela existe e pode nos atingir a qualquer momento
A atividade de compras uma das reas mais sensveis que favorece
fraudes em qualquer nvel hierrquico e precisa ser fiscalizado, especialmente o
processo de compras propriamente dito, a recepo de materiais, a dispensa de
materiais para outros centros de produo e o processo de pagamento de contas
a pagar.
Na maioria das empresas um nico executivo ou subalterno possui o poder
de tomada de decises nas transaes com compras, sem fiscalizao, sistemas
de controles internos e auditoria. Poucas empresas exigem a execuo de
pesquisas de vrios fornecedores e de uma listagem comparativa para identificar
a compra mais favorvel para a empresa. Quando o almoxarife tem acesso total
documentao histrica da compra, ou seja, desde a ordem de compra at a nota
fiscal, que abre naturalmente uma grande oportunidade de manipular a recepo
de compras com eventuais benefcios para ele mesmo ou em conjunto com os

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fornecedores. Igualmente, na rea de contas a pagar existe uma srie de falhas

de controle interno.
fcil sugerir que algum est mentindo quando no se tem de se
confrontar diretamente com ele e quando o relacionamento impessoal. A fraude
que est l batendo nossa porta muito mais difcil de se lidar. As pessoas
boas e honestas freqentemente so as vtimas e os perdedores.
Nesse momento que a percia contbil mostra-se importante na
preveno da fraude, pois conhece os setores mais vulnerveis a ela e quais os
sistemas de controle interno adequados para dificultar sua ocorrncia. Poderia,
assim, contribuir de uma maneira significativa na formao de uma poltica de
preveno, conforme a necessidade de cada entidade.
Primordialmente, o sistema de controles internos forma um conjunto de
regras e instrues que evita a consolidao de excessivos poderes nas mos de
executivos, atravs da segregao de funes que no seu efeito final, produz
sistemas auditveis e conciliaes e anlises de operaes.
O economista Stefan Kanitz disse que o Brasil no o pas mais
fraudulento, mas o menos auditado. Se for assim, voltamos questo de
gerenciamento de risco. Auditar faz parte de prevenir, inibir, etc. Ocorre que ns
nos prevenimos muito pouco.

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BIBLIOGRAFIA

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Paulo: McGraw-Hill, 1990.

JESUS, Fernando de. Percia e Investigao de Fraude. Goinia: AB, 2000.

KLEIN, Tolstoy Claderciano. Fraudes (Dolo e Culpa) em Contabilidade. Rio de

Janeiro: Aurora, 1970.

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RASMUSSEM, Uwe Waldemar. Desvios, Desfalques e Fraudes nas

Transaes de Compras nas Empresas: uma anlise transacional da
aplicao de controles internos, So Paulo: Aduaneiras, l988;

S, Antnio Lopes de. Fraudes Contbeis. So Paulo: Tecnoprint, 1982.