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Impuesto Sobre la Renta de las Personas Fsicas

Es el impuesto ms importante de los de imposicin directa, ya que es el que aporta la mayor cantidad
tributaria en nuestro sistema. Adems es el que mejor cumple los principios constitucionales de capacidad
econmica y de justicia tributaria, en primer lugar, por gravar la principal manifestacin de capacidad
econmica, que es la obtencin de renta ; y en segundo lugar por ser el impuesto personal por exelencia. Se
encuentra regulado en la Ley 18/1991 de 6 de junio, que se desarrolla reglamentariamente por el R.D.
1841/1991 de 30 de diciembre.
1. Naturaleza, Objeto y mbito de Aplicacin :
El IRPF es un impuesto directo, de naturaleza personal y subjetiva, y progresivo en cuanto a la aplicacin de
sus tarifas.
El objeto imponible del IRPF es la renta, considerada como el conjunto o la suma de los rendimientos netos e
incrementos netos del patrimonio ms las atribuciones y las imputaciones de bases imponibles positivas en
rgimen de transparencia fiscal.
Su mbito de aplicacin es el territorio nacional, sin perjuicio de los regmenes tributarios forales,
correspondientes al Pas Vasco y Navarra.
2. El Hecho Imponible:
Es la obtencin de renta por la persona fsica que tenga la condicin de sujeto pasivo. Este hecho imponible se
puede dividir en distintos componentes imponibles que en definitiva, son las distintas clases de renta gravadas
por este impuesto, y son los siguientes : 1) Rendimientos derivados del trabajo personal por cuenta ajena ; 2)
Rendimientos derivados del capital mobiliario e inmobiliario ; 3) Rendimientos derivados de actividades
empresariales y profesionales ; 4) Incrementos y disminuciones de patrimonio ; 5) Imputacin de rentas ; 6)
Sociedades en rgimen de transparencia fiscal.
Es preciso sealar tres puntualizaciones que nos ayudan a deslindar el concepto de renta :
1 En relacin a la afeccin de bienes a una actividad empresarial o profesional, el IRPF grava aquellos
elementos afectos, cuyo rendimiento se integra en la contabilidad de los bienes reflejados en la misma, y
tambin se considera renta la imputada a cualquier elemento patrimonial que no est afecto a las citadas
actividades (cta. corriente).
2 Se establece una presuncin segn la cual se presume que las prestaciones que el sujeto pasivo realice son,
en todo caso, retribuidos salvo prueba en contrario. Se valorarn por el valor en el mercado los siguientes
conceptos :
Las entregas gratuitas o por precio inferior al de mercado, efectuadas por los empresarios y profesionales.
El autoconsumo.
Las operaciones vinculadas, que son las que se producen entre una sociedad y sus socios, consejeros o los
de otra sociedad del mismo grupo, as como con los cnyuges, ascendientes o descendientes de cualquiera
de ellos.
3 En cuanto al rgimen de imputacin de rentas, tributarn por las rentas diferentes personas en los casos de :
Rendimientos por trabajo personal y de actividades empresariales y profesionales, quien los recibe.
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Incrementos y disminuciones de patrimonio, as como los rendimientos derivados del capital mobiliario e
inmobiliario, tributar por las rentas el titular del bien que las gener.
En relacin al rgimen de atribucin de rentas y transparencia fiscal, tributarn los partcipes de la entidad
segn las normas o pactos establecidos, o en su defecto por partes iguales.
Las exenciones, las regula el art. 9 de la ley del IRPF, donde se constata que no tienen carcter subjetivo, si
no que son todas objetivas. (fotocopias)
3. Sujeto Pasivo y obligacin de Contribuir :
Es sujeto pasivo la persona fsica, pudiendo tributar por obligacin personal cuando sea residente en territorio
espaol y por obligacin real cuando no lo sea. Segn el art. 14 pierden la residencia habitual en Espaa las
siguientes personas :
Los diplomticos en embajadas espaolas, en cualquier puesto.
Miembros de oficinas consulares, con la excepcin de los vicecnsules honorarios o agentes consulares
honorarios y del personal independiente de los mismos.
Los funcionarios o titulares de empleo oficial del estado espaol que trabajen en organismos o instituciones
internacionales, as como en delegaciones en el extranjero.
Cualquier otro funcionario en activo, que por razn de su cargo, desempee funciones en el extranjero,
distintas a las anteriores.
4. Periodo Impositivo y Devengo :
El periodo impositivo del IRPF es el ao natural (1 de enero al 31 de diciembre). El devengo del impuesto se
produce el 31 de diciembre de cada ao. Existen supuestos de periodo impositivo inferior al ao, como son los
casos de fallecimiento o cambio de estado civil en la tributacin conjunta.
5. La Base Imponible :
Es el importe de la renta obtenida por el sujeto pasivo en el periodo impositivo y est compuesta por los
siguientes rendimientos :
Rendimientos netos del trabajo personal.
Rendimientos netos del capital mobiliario e inmobiliario.
Rendimientos netos de actividades empresariales y profesionales.
Aumentos netos del patrimonio.
Atribuciones de la renta.
Impuestos por transparencia fiscal.
En general, los rendimientos netos se obtienen restando de los ingresos ntegros, incluidas las retenciones, los
gastos deducibles fiscalmente.
Rendimientos netos del trabajo personal :
En esta categora se incluyen como rendimientos ntegros (incluidas las retenciones) todas las
contraprestaciones derivadas del trabajo personal del sujeto pasivo por cuenta ajena, sean dinerarias o en
especie. Se destacan entre las rentas dinerarias sueldos, salarios, gratificaciones, incentivos, pagas
extraordinarias, premios e indemnizaciones no exentos, prestaciones por desempleo, pensiones y haberes
pasivos, ayudas, subsidios familiares, becas no exentas, etc.
Adems, se incluyen las retribuciones efectuadas en especie como la utilizacin de vivienda por razn de
cargo o de empleo, los prstamos a inters inferior al legal, la utilizacin o entrega de vehculos, etc. La ley
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del impuesto establece unas reglas de valoracin de las retribuciones en especie ms comunes :
Si es vivienda arrendada, se valorar por el alquiler satisfecho por la empresa. En los restantes casos,
tributa por el 2% de su valor catastral, con el lmite del 10% de las restantes contraprestaciones del
trabajo personal que perciba el sujeto pasivo.
Entrega de automviles. El empresario contrata a una persona y le entrega un automvil. Tributa por
el coste de adquisicin, incluidos los tributos.
Utilizacin de automviles en rgimen de alquiler. Deber declarar el importe abonado al propietario
del vehculo para su utilizacin. Si el propietario es la empresa y no una tercera persona, se declarar
el 15% del coste anual que le suponga a dicha empresa el mantenimiento del mismo.
Prstamos por debajo del inters legal del dinero. Se declarar la diferencia entre el inters pactado y
el legal del dinero.
Supuestos de manutencin, hospedaje, viajes de turismo, primas o cuotas de seguro, etc. Se valorar
por el coste que le supone a la empresa ms los tributos correspondientes, si los hubiere.
A continuacin, las contribuciones de promotores a planes de pensiones se valorarn por el importe
aplicado a cada trabajador.
Cantidades destinadas a satisfacer gastos de estudios o manutencin del sujeto pasivo o personas
vinculadas a ste por razn de parentesco, tributan por su importe.
Para los casos no previstos en la ley, se aplicarn con carcter general el valor de mercado. En el art. 27 de la
ley, se prev el establecimiento de un ingreso en cuenta, sobre las retribuciones en especie que se calcular
aplicando unos tipos impositivos que establece en Ministerio de Economa y Hacienda, sobre la valoracin
correspondiente a cada retribucin en especie.
Hay que tener en cuenta que el ingreso a cuenta no podr ser nunca inferior al 15% del valor de dicha
retribucin y as lo establece el art. 53 del Reglamento del IRPF. La retribucin en especie se cuantifica a
efectos del impuesto aadiendo al resultado de aplicar las anteriores reglas de valoracin, el ingreso a cuenta
correspondiente. Ingreso a cuenta que, a posteriori, se deduce de la cuota lquida del impuesto igual que la
retencin.
+ Ingreso ntegros
Gastos Deducibles Fiscalmente
Rendimiento Neto Previo
+ Retribuciones en especie, incluido ingreso a cuenta
RNTP (Rendimiento neto del trabajo personal)
Los gastos deducibles fiscalmente son los siguientes :
Cotizaciones a la Seguridad Social o a Mutualidades, obligatorias de funcionarios.
Cotizaciones a los colegios de hurfanos o similares.
Cuotas satisfechas a los sindicatos.
En concepto de gastos de difcil justificacin, nos podemos deducir el 5% de los ingresos ntegros totales
con el lmite de 250.000 ptas. Dicho porcentaje se eleva al 15% para los sujetos pasivos con minusvalas
cuyo grado sea al menos del 33%, elevndose el lmite a 600.000 ptas.
(Ver supuestos en fotocopia)
5.2. Rendimientos netos del Capital Mobiliario e Inmobiliario :
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Se consideran rendimientos del capital la totalidad de las contraprestaciones que provengan de bienes o
derechos del sujeto pasivo siempre que no estn afectos a actividades empresariales o profesionales realizados
por l. Se distinguen dos modalidades : a) Rendimientos del capital mobiliario ; b) Rendimientos del capital
inmobiliario.
Inmuebles Arrendados : Tributan por el importe recibido del arrendatario, incluido el de todos los
bienes cedidos con el inmueble. Como gastos deducibles se aplicarn los necesarios para la obtencin
de los ingresos (los intereses de capitales ajenos invertidos para su adquisicin o mejora, los tributos y
recargos no estatales no repercutibles legales o gastos de conservacin y reparacin, de formalizacin
del contrato de arrendamiento...)
Restantes Inmuebles urbanos : Excluyendo el suelo no edificado. Se computar con carcter general
el 2% del valor catastral. Dicho porcentaje ser el 1'1% cuando el valor catastral haya sido revisado
con posterioridad al ao 1994. Si careciera de valoracin catastral o no hubiese sido notificada, se
tomar como valor a efectos del IRPF, la mitad del valor que corresponda en el ISP. No se imputar
rendimiento alguno para los inmuebles rsticos no arrendados. Como gasto deducible, slo se
deducirn las cuotas y recargos devengados por el IBI, as como los intereses de capitales ajenos
invertidos en la adquisicin, mejora o rehabilitacin de la vivienda con el lmite de 800.000 ptas., que
en el caso de la tributacin conjunta es de 1.000.000.
Rendimientos del Capital Mobiliario :
Rendimientos obtenidos por la participacin en fondos propios de entidades : Dividendos ; primas de
asistencia a juntas ; participacin en los beneficios por la condicin de socio o partcipe ; los
rendimientos procedentes de cualquier clase de activos, excepto la entrega de acciones liberadas que
faculten para participar en beneficios, ventas o ingresos por causa distinta de la remuneracin del
trabajo personal. En relacin a este grupo, como paso previo a su inclusin en la base imponible, tales
rendimientos para su conversin en ntegros se multiplicarn por el 140% con carcter general y por
el 125% cuando procedan de mutuas de seguros, cooperativas de crdito, colegios profesionales y
dems entidades del art. 26.2 de la Ley del IRPF.
Rendimientos obtenidos por la cesin a terceros de capitales propios :
1. implcitos : Los generados por la diferencia entre el importe satisfecho en la emisin y el importe
comprometido a reembolsar al vencimiento.
2. Explcitos : Los intereses y cualquier otra forma de retribucin pactada (en especie) como
contraprestacin a terceros de capitales propios que no tengan carcter implcito.
3. Mixtos :
Otros Rendimientos del capital mobiliario : En este apartado se incluyen los procedentes de la
propiedad intelectual cuando el sujeto pasivo no sea el autor ; los arrendamientos de bienes
inmuebles ; los rendimientos percibidos por negocios ; de la cesin del derecho de explotacin de la
imagen, etc.
En general, para el clculo del rendimiento neto, slo se consideran gastos deducibles los de administracin y
custodia. Tambin se aplica una reduccin de 29.000 ptas. anuales, debiendo especificar que jams, por la
aplicacin de este concepto, llegaremos a la obtencin de un rendimiento negativo, porque en tal caso se
imputar como cero en la base imponible
Todos los rendimientos derivados del capital mobiliario estn sujetos a una retencin fija del 25%, que ser
deducible de la cuota lquida del impuesto.

5.3. Rendimientos derivados de actividades profesionales , empresariales y artsticas.


Don definidos por la ley como aquellos rendimientos procedentes del trabajo personal y del capital
conjuntamente o de uno slo de esos factores, siempre que supongan por parte del sujeto pasivo la ordenacin
por cuenta propia de los citados medios de produccin con la finalidad de intervenir en la produccin y
distribucin de bienes y servicios.
En relacin a esto, se incluyen como rendimientos de actividades econmicas, el arrendamiento o
compraventa de inmuebles si para su ejercicio se cuenta al menos con un local exclusivo para su gestin y con
una persona empleada con contrato laboral. La ley considera rendimientos profesionales y artsticos a los
incluidos en las secciones 2 y 3 de las tarifas del IAE.
La ley considera rendimientos profesionales, en particular, las actividades de los representantes garantizados
de Tabacalera, autores o traductores de obras no editadas por ellos, comisionistas que no asumen el riesgo de
las operaciones mercantiles, profesores no remunerados por una relacin laboral dependiente, etc.
Para la determinacin del rendimiento neto de este tipo de rendimientos, se pueden aplicar dos mtodos
distintos de la determinacin de la base : la estimacin directa y la estimacin objetiva.*
Rgimen de Estimacin Directa : Se aplicar como rgimen general y consiste en la aplicacin de la
siguiente frmula : Ingresos computables Gastos deducibles.
A partir del 1 de enero de 1998 la estimacin directa ofrece dos modalidades distintas : la estimacin directa
normal y la simplificada.
Estimacin directa normal : Se aplica a aquellos contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios del
ao inmediatamente anterior supere los 100 millones de pesetas y conlleva un mayor nmero de obligaciones
formales entre las que est el llevar una contabilidad conforme al C.com.
Estimacin directa simplificada : Se aplicar a los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios
no supere los 100 millones de pesetas en el ao inmediatamente anterior, y supone una importante reduccin
de las obligaciones formales de los contribuyentes.
Rgimen de Estimacin Objetiva : El mbito de aplicacin de este mtodo se fijar bien por la naturaleza de
las actividades y cultivos, o bien por mdulos objetivos como el volumen de operaciones, el nmero de
trabajadores, kilowatios consumidos, etc.
Antes del 1 de enero de 1998, la estimacin objetiva ofreca dos modalidades : por coeficientes, que se
aplicaba a empresarios y profesionales y ; por signos, ndices y mdulos, que se aplicaba slo a empresarios.
A partir del 1 de enero de 1998, queda suprimida la estimacin directa por coeficientes, pero se mantiene la
modalidad por signos, ndices y mdulos para empresarios y profesionales, aunque en la O.M. publicada en
febrero de 1998 donde quedan recogidos los mdulos no se ha incluido a ningn profesional.
En los rendimientos calculados por este rgimen se entendern incluidos las incrementos netos del patrimonio
derivados de transmisiones onerosas de elementos afectos a las actividades empresariales o profesionales,
siempre que su importe anual no supere 500.000 ptas.
5.4. Incrementos o Disminuciones de Patrimonio.
Son vulgarmente llamados plusvalas o minusvalas, se definen como la variaciones en el valor del patrimonio
del sujeto pasivo que se manifiestan como consecuencia de posibles entradas, salidas o permutas de bienes y
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derechos. Tambin se consideran incrementos patrimoniales sujetos a gravamen, los derivados de los bienes o
derechos cuya tenencia, declaracin o adquisicin no estn justificados por el conjunto de rentas o patrimonio,
declarados por el sujeto pasivo, en cuyo caso sern renta del periodo impositivo en el que se descubran,
integrndose en la base liquidable regular. Por el contrario, no tienen la consideracin de disminuciones
patrimoniales las no justificadas ; las debidas al consumo ; los donativos y liberalidades ; o las ocasionadas
por prdidas en el juego.
Los supuestos de divisin de la cosa comn, la disolucin de la sociedad patrimonial de gananciales o de las
comunidades de bienes, no generarn incremento o disminucin de patrimonio.
La ley concede la naturaleza de exencin a las variaciones patrimoniales derivadas de transmisiones lucrativas
por causa de muerte del sujeto pasivo ; a las generadas por donaciones al Estado, CC.AA., ayuntamientos,
universidades, iglesias, fundaciones y asociaciones de utilidad pblica ; a las que provengan de la transmisin
de la vivienda habitual por una persona mayor de 65 aos a cambio de una renta vitalicia ; a las que se
generen como consecuencia de la transmisin de la vivienda habitual siempre que su cuanta se reinvierta en
la adquisicin de una nueva vivienda habitual ; as como aquellas que se obtengan operacin de reducida
dimensin cuando su cuanta se reinvierta en la adquisicin de nuevos elementos del activo fijo. Por ltimo el
importe de los incrementos patrimoniales tambin puede quedar exento cuando el periodo de permanencia en
el patrimonio del vendedor desde la fecha de adquisicin del bien hasta el 31 de diciembre del ejercicio fiscal
en el que se genere el incremento se superior a 10 aos, tratndose de bienes inmuebles, a 5 aos si son
acciones salvo las de las sociedades de inversin mobiliaria, o de 8 aos para stas ltimas y los restantes
bienes y derechos.
Cmo calcular el incremento ?
Para determinar la cuanta correspondiente a los incrementos y disminuciones de patrimonio, en general se
detrae el valor de transmisin constituido por el precio de venta menos los gastos y tributos inherentes a la
misma del importe de valor de adquisicin formado por el precio de dicha adquisicin ms los gastos y
tributos satisfechos por el adquiriente su da y ms los costes de las mejoras y ampliaciones efectuadas
actualizando dicho valor de adquisicin a travs de los coeficientes establecidos en las leyes de presupuestos
generales del Estado.
"de patrimonio = Valor Transmisin Valor Adquisicin coeficiente.
V.T. = Px venta Gastos Tributos (I. Incremento de valor del patrimonio de terrenos urbanos)
V.A. = Px compra + Gastos + Tributos (I sobre Transmisiones Patrimoniales)
Los coeficientes de actualizacin para las transmisiones efectuadas en 1997 son :
Si el elemento transmitido slo hubiere permanecido un ao o menos en el patrimonio del sujeto
pasivo, el coeficiente es el 1%.
Si el elemento ha sido adquirido en 1994 o en aos anteriores, tambin es el coeficiente del 1%.
Si la adquisicin se efecta en 1995 o el 31 de diciembre del 94, el coeficiente es de 1'083%.
Si la adquisicin fuera en 1996, el coeficiente es el 1'035%.
Se establecen tambin unos coeficientes reductores del incremento de patrimonio generado por la transmisin
de elementos patrimoniales adquiridos antes del 09/06/96 y transmitidos a partir del 01/01/97 :
El 11'11% si son bienes inmuebles o derechos sobre los mismos.
El 25% si son acciones con cotizacin el bolsa salvo las de sociedades de inversin mobiliaria o
inmobiliaria.
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El 14'28% para los restantes bienes y derechos.


Estos coeficientes se aplicarn por cada ao de permanencia que exceda de dos.
Ejemplo :
Un bien inmueble adquirido en enero de 1992 y vendido en diciembre del 96
Cuatro aos ! 2 periodos de 2.
11'11 2 = 22'22 %, se aplicara al incremento.
Los incrementos netos del patrimonio obtenidos por una transmisin realizada despus de dos aos desde su
adquisicin que no superen el importe anual de 200.000 ptas. estarn tambin exentos de gravamen.
5.5. Clases de Renta, Integracin y Compensacin.
Las rentas a efectos de este impuesto se clasifican en rentas regulares e irregulares. Son regulares las que se
generan en un ao, y son irregulares las generadas en ms de un ejercicio fiscal.
Sumar ambas clases de rentas y aplicar el mismo tipo de gravamen de la escala del impuesto provocara un
aumento desmesurado de la cuota del tributo. Por este motivo, el legislador diferencia entre dos clases de base
imponible. La base imponible regular, donde se integran las rentas regulares, y la base imponible irregular,
gravadas a un tipo inferior que el de la escala.
Son rentas regulares las derivadas del trabajo personal, del capital mobiliario e inmobiliario y las de
actividades econmicas generadas en un ao. Tambin los incrementos y disminuciones de
patrimonio generados en un ao. Los incrementos de patrimonio no justificados y las bases
imponibles positivas de los entes del art. 33 que se imputan a los partcipes en dichas entidades.
Son rentas irregulares : las derivadas del trabajo y del capital con ciclo de produccin superior a un
ao como indemnizaciones por despido o accidente, la jubilacin anticipada, etc. Tambin el resto de
incrementos positivos de actividades econmicas generados en ms de un ao. La parte de los
incrementos y disminuciones patrimoniales por la parte que corresponde al resto de los aos en que se
han generado.
Una vez determinados cules son las rentas regulares e irregulares, stas deben ser compensadas y deben
integrarse para dar forma a las bases imponibles regular e irregular.
Las rentas irregulares se integran y se compensan de este modo :
1 Los rendimientos regulares se compensan sin limitacin de tal forma que si existen resultados negativos, su
importe podr ser compensado con resultados positivos que se obtengan incluso el los 5 ejercicios siguientes
si el sujeto as lo desea.
Ejemplo :
RNTP =

2.000.000

RNKM =
RNKIM =
Patrimonio =

200.000
1.500.000
250.000

Si no hay
patrimono
2.000.000
200.000
1.500.000

1997
"P= 5.000.000

" Patrimonio =
1998 B.I.

500.000
450.000
10.000.000
4.300.000
5.700.000

5.000.000
4.800.000

Compensamos el signo negativo del B.I. positivo de los 5 aos siguientes ; al 6 ao prescribe.
Puede compensarlo en ms de un ao