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BOLILLA 4: EJECUCION DEL PRESUPUESTO

Organismos intervinientes para los distintos sistemas (recaudacin impositiva


contrataciones y patrimonio de recursos humanos otros) en Nacin y provincia

de

En la doctrina financiera existen 2 criterios para programar la ejecucin del presupuesto:


Una postura liberatoria: Confa que el encargado de la ejecucin del gasto mantendr una conducta
autorresponsable armonizando el ritmo de sus compromisos, devengamiento y pagos. Se corre el riesgo de
que la falta de rigor y disciplina presupuestaria agote los crditos mucho antes de la finalizacin del ejercicio.
Criterios regulatorios: mediante la programacin subperidica de cuotas trimestrales y mensuales para
comprometer, devengar y pagar los gastos incurridos. En nuestra legislacin se ha optado por este ltimo
criterio
Distribucin administrativa del Presupuesto de Gastos
Es el puntapi inicial para ejecutar el gasto. Por el art 29 los crditos del presupuesto de gastos
aprobados por el Congreso Nacional constituyen el lmite mximo de las autorizaciones
disponibles para gastar.
El Art. 30 establece que en caso de que el PEN no haya hecho uso del derecho parcial o total de veto, una vez
promulgada la ley de presupuesto, decretar la distribucin administrativa del presupuesto de gastos.
A partir de 1996 dicha distribucin administrativa se efecta por decisin administrativa del Jefe de Gabinete.
Inicindose as la etapa de ejecucin presupuestaria.
Organismos responsables
Con la implementacin del principio de centralizacin normativa y descentralizacin operativa a nivel de cada
jurisdiccin se organizan los SAF (Sistemas de Administracin Financiera). Institucionalmente se trata de los
directores de los distintos sistemas de administracin.
Esto quiere decir que los organismos que integran la administracin nacional debern programar la ejecucin
financiera y fsica de los presupuestos en cada ejercicio.
Las unidades de presupuesto debern informar trimestralmente la ejecucin fsica de sus respectivos
presupuestos a la ONP en los plazos que esta determine correspondindole al rgano rector del sistema de
presupuesto:

llevar un registro centralizado de la informacin relevante sobre la programacin y la ejecucin fsica


presentadas por cada jurisdiccin o entidad,

analizar su desenvolvimiento y correspondencia con la programacin y ejecucin financiera.

preparar sus propios informes sobre la ejecucin fsico-financiera presupuestaria

realizar recomendaciones a las autoridades superiores y a los responsables jurisdiccionales.

Cuando la ONP detecte desvos significativos, deber comunicarlos a sus superiores jerrquicos, sin
esperar los plazos establecidos para la preparacin del informe mencionado.

Al cierre de cada ejercicio la ONP preparar un resumen anual sobre el cumplimiento de las metas
fsicas y financieras programadas para los programas de cada jurisdiccin o entidad, incorporando los
comentarios sobre las causas de los desvos registrados en el ejercicio.

Este informe ser enviado a la CONTADURIA GENERAL DE LA NACION, dentro del plazo que disponga
la SECRETARIA DE HACIENDA para su incorporacin a la Cuenta de Inversin, en los trminos del
Artculo 95 "in fine" de la ley
Adems la reglamentacin del art 34 establece que las jurisdicciones y entidades dependientes del PEN
remitirn a la ONP con las caractersticas plazos y metodologa que esta determine, la programacin anual de
los compromisos y del devengado quedando como facultades del rgano coordinador:

Definir las cuotas conforme a las posibilidades de financiamiento y comunicar los niveles aprobados a
las jurisdicciones y entidades. Puede en funcin de variaciones no previstas en el flujo de recursos,
modificar sus montos. Lo cual afirma el criterio que la ejecucin presupuestaria se subordina al
principio de caja.

Establecer los procedimientos a utilizar con los saldos sobrantes de cuotas establecidas.
Organismos intervinientes para los distintos sistemas.
SISTEMAS
NACION
- PRESUPUESTO
- CONTABILIDAD
- TESORERIA
- COMPRAS
- PATRIMONIO

PROVINCIA

CUANTIFICACIN DE LOS MOMENTOS DEL GASTO:


En el SPN la cuantificacin se establece de acuerdo a las solicitudes de cada SAF mediante la programacin
coordinada por la ONP y la TGN, que aprueba la SH como rgano coordinador, en funcin del art 34 de LAFCO.
La cuantificacin acta como una carrera de postas en que la llegada a un tramo es condicin para continuar
el siguiente.

Partiendo de que el presupuesto es una autorizacin anual mxima para gastar, y que este tope debe
regularse en funcin de los recursos efectivos, en la reglamentacin se han establecido el siguiente esquema
de cuantificacin por subperiodos anuales trimestrales y mensuales para distintos momentos del gasto:
Trimestral al momento de comprometer: cuyo importe no puede ser jams en un trimestre superior al total
del saldo respectivo crdito presupuestario anual actualizado. Las cuotas de compromiso caducan al finalizar
cada trimestre. Los saldos no utilizados no se pueden transferirse a trimestres subsiguiente. (El monto total
de las cuotas de compromiso fijadas para el ejercicio no podr ser superior al monto de los recursos
recaudados).
Mensual al momento de devengar pudiendo transferirse el saldo no utilizado de un mes a otro pero siendo
dentro del lmite del respectivo trimestre
Mensual al momento de pagar. La TGN supedita el proceso de programacin de la ejecucin asignando cuotas
mensuales con la finalidad de que cada SAF efectu los pagos a proveedores y contratistas con recargo a los
fondos de la CUT.
Los saldos de crditos de partidas presupuestarias no utilizados al cierre del ejercicio no podrn ser
transferidos al prximo ejercicio en funcin del principio de anualidad presupuestaria. La diferencia entre el
crdito presupuestario y el gasto devengado es un ahorro de la ejecucin presupuestaria, tambin
denominada impropiamente economa por no insion.
El PRINCIPIO DE FLEXIBILIDAD EN LA EJECUCION DEL PRESUPUESTO (PRINCIPIO DEL
PRESUPUESTO)
Las necesidades de modificaciones presupuestarias activan, en el marco del principio de flexibilidad, el
reinicio del proceso jurdico-presupuestarios ante la necesidad de variar los crditos originarios aprobados en
funcin de readecuar las asignaciones financieras con el cumplimiento de los objetivos programados
inicialmente.
Cada tipo de modificacin presupuestaria, segn sea el instrumento normativo utilizado, da origen a un
determinado procedimiento. As tenemos:
Rectificaciones presupuestarias: se trata de una modificacin legal con la misma categora jurdica con la
que se aprob el presupuesto. Como el presupuesto se aprueba por ley, si se necesita modificar
sustancialmente la estructura de la EPF se deber obtener la aprobacin de parte del poder legislativo.
Reformulacin presupuestaria: implica cambios en la distribucin de las partidas sin que signifique
alteraciones sustantivas a la EPF. De acuerdo a la importancia de cada modificacin requerir de un
decreto del poder ejecutivo o una simple decisin del administrador del respectivo programa.
Reprogramacin de cuotas presupuestarias; se da cuando se requiere modificaciones a las cuotas
fijadas de compromiso, devengado o pagado segn el caso. Su aprobacin debe emanar de un acto legal del
rgano coordinador del sistema de administracin financiera o del rgano rector.
Reconduccin presupuestaria: cuando no ha sido aprobado el presupuesto al inicio del ao fiscal y se
aplican los crditos del presupuesto anterior con la sola finalidad de garantizar la prestacin de los servicios
habituales y la continuacin de obras iniciadas.
El viejo art 37 exiga su tratamiento por parte del PL cuando se pretenda alterar las siguientes
cuatro reglas de oro de la estructura presupuestaria:
Regla 1: el monto total del presupuesto, como sera el caso de un incremento del gasto, evitando as el
aumento del dficit
Regla 2: el total del endeudamiento previsto, para evitar que ante una cada de la recaudacin se financien
mediante crdito los dficits operativos.
Regla 3: el total de gastos de capital y de las aplicaciones financieras para incrementar gastos corrientes
pretendindose salvaguardar el ritmo de ejecucin de las inversiones y los compromisos financieros
asumidos.
Regla 4: la distribucin de finalidades del gasto. Preservar la composicin por finalidades se relaciona con el
compromiso en satisfacer las demandas comunitarias que no pueden ser modificadas por el poder
administrador sin la autorizacin expresa del Poder Legislativo.
En el ao 2006 se modifico el artculo 37 facultando al Jefe de Gabinete de Ministros a disponer
las reestructuraciones presupuestarias que considere necesarias dentro del total aprobado por
cada ley de presupuesto, quedando comprendidas las modificaciones que involucren a gastos
corrientes, gastos de capital, aplicaciones financieras y distribucin de las finalidades. La norma,
llamada por los crticos de superpoderes dej sin efecto dos de las 4 reglas de oro, la 3 y 4. Convirtindose
de ese modo la excepcin en regla, salvo por las referidas a decisiones que afecten el monto total del
presupuesto y el monto del endeudamiento previsto y a partidas destinadas a gastos reservados y de
inteligencia, todas continan como facultades del Congreso.
Asimismo el Jefe de Gabinete tiene una restriccin relativa en cuanto a no alterar el monto del presupuesto,
ya que tiene la facultad de incrementar el gasto pblico por los excesos de recaudacin estimado, los puede
destinar libremente a cualquier tipo de gasto. A partir de ese momento se dejo de subestimar gastos y
sobreestimar recursos.
Por lo que solo una de las cuatro reglas queda en pie, la autorizacin de endeudamiento que posee jerarqua
constitucional no puede modificarse por ley.

Crditos limitativos e indicativos:


El PEN, mediante decreto, aprueba los lmites para efectuar modificaciones que son similares ao a ao. As,
mediante los decretos distributivos de crditos se determinan criterios de flexibilidad en las modificaciones
de partidas. Se asignan habitualmente con carcter de indicativas, o no limitativas para los siguientes
incisos del clasificador por objeto:
Inciso 2: bienes de consumo para la totalidad de sus partidas principales y parciales.
Inciso 3. Servicios no personales la totalidad de las partidas parciales, con excepcin de la correspondiente a
la partida principal 39. Otros servicios, por incluir el clasificador en este tem erogaciones de fuerte
sensibilidad publica como las referidas a ceremonial, servicios de vigilancia y los muy criticados gastos
reservados.
Inciso 4. Bienes de usos para la totalidad de sus partidas parciales
Ello permite un doble movimiento en la frontera a nivel de cada inciso:
INTRAPARTIDAS: traspasando crditos dentro de cada inciso respetando el respectivo tope de cada inciso.
Cuando esto no sea posible se pueden realizar movimientos.
INTERPARTIDAS: traspasando crditos presupuestarios entre los distintos incisos citados anteriormente
como seria el refuerzo de crditos de bienes de consumo con reduccin de crditos de servicios no
personales y viceversa. Y en forma similar de los incisos 2 y 3 al cuatro, pero no a la inversa en funcin del
principio de proteger la formacin de capital gubernamental.
Por exclusin los dems incisos son de carcter limitativo, siendo los ms importantes cuantitativamente los
incisos de personal y trabajos pblicos.
Procedimiento en la modificacin de los crditos indicativos:
No requieren ni norma especial del PEN ni tratamiento legislativo. Los pasos secuenciales en el proceso de
transformacin son:
1- Las jurisdicciones y entidades debern notificar a la ONP dentro de los 2 das la resolucin
aprobatoria de las modificaciones propuestas.
2- En el plazo de 5 das la ONP deber expedirse sobre la viabilidad y legalidad del pedido formulado.
3- En caso de no expedirse el rgano rector del sistema presupuestario en el plazo del paso 2, se
consideraran automticamente aprobadas las modificaciones presentadas en funcin de normas de
celeridad y simplicidad administrativa.

Interrelacin de clasificadores presupuestarios. Cuadro 16.2 Estado Eficiente pg. 366:


Muestra como se interrelacionan los clasificadores presupuestarios del gasto, para entender mejor a lo que
hace referencia el ejemplo anterior.
AUTORIZACIONES DE CREDITOS NO INCLUIDOS EN EL PRESUPUESTO
En el transcurso del ejercicio se producen circunstancias excepcionales. El E no puede esperar la aprobacin
de crditos presupuestarios adicionales por el congreso. La ley 24.156 establece taxativamente en su
artculo 39 que el PEN podr disponer de autorizaciones para gastos no incluidos en la LEY de
Presupuesto general que se informaran al Congreso Nacional en forma inmediata y se
incorporaran al presupuesto nacional. Comprende las siguientes situaciones:
Epidemias
Inundaciones
Terremotos
Otras de fuerza mayor
En la comunicacin al congreso debe explicar porque no fue posible con los crditos presupuestarios
asignados hacer frente a esos casos de urgencia, el criterio de urgencia en la doctrina se interpreta como
circunstancias imprevistas ajenas a la voluntad del administrador.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------RGIMEN CONTABLE DE IMPUTACIN
Presupuesto de caja y presupuesto jurdico
Antes de arribar a la ejecucin, es necesario definir el rgimen contable segn el criterio seguido por el
legislador con relacin al momento en que se considere la realizacin de las entradas y salidas de dinero. En
funcin de esto ltimo el presupuesto podr ser de caja o jurdico.
EL PRESUPUESTO DE CAJA, computa como recurso del perodo financiero las sumas que se prev
recaudar efectivamente, y como gastos, las sumas que se prev pagar, materialmente hablando.
EL PRESUPUESTO JURDICO, por su parte, computa como recursos del perodo financiero todas las sumas
que dentro del mismo y en relacin a los distintos ramos de entrada la hacienda adquirir, presumiblemente,
el derecho de recaudar; y como gastos, todas las sumas que tambin, presumiblemente, asumir la
obligacin de pagar.
Contabilidad del Presupuesto Pblico

El presupuesto comprende un conjunto de autorizaciones legales para gastar (crditos) y los recursos
destinados a la atencin de esos gastos.
La realizacin de actos que impliquen la utilizacin de los crditos es lo que se conoce como
Ejecucin del Presupuesto de Gastos.
La LAF en su artculo 14, establece que los clasificadores de gastos y de recursos que sern utilizados se
aprobarn por va reglamentaria.
Los crditos del presupuesto de gastos, con los niveles de agregacin que haya aprobado el congreso
nacional, constituyen el lmite mximo de autorizaciones disponibles para gastar (LAF Art. 29).
Una vez promulgada la ley de presupuesto General, el PE decretar la distribucin administrativa del
presupuesto de gastos, que consistir en la presentacin desagregada hasta el ltimo nivel previsto en los
clasificadores (LAF Art. 30).
Se considerar gastado un crdito, y por lo tanto ejecutado el presupuesto de dicho concepto, cuando queda
definitivamente afectado al devengarse un gasto. (LAF Art. 31).
Las principales caractersticas de los momentos de las transacciones a registrarse son las siguientes (decreto
reglamentario 1, Art. 31):

Previos a la Ejecucin Presupuestaria: (de tipo presupuestario):


o Apropiacin Presupuestaria: distribucin administrativa efectuada por decreto del PEN (LAF, Art. 30).
o Reserva Interna: mero registro de carcter ordenativo, sin consecuencias potenciales o reales
irreversibles en relacin con un determinado proveedor o tercero. Anotacin o previsionamiento de un
gasto con voluntad de ejecutarlo en el futuro.
o Compromiso: etapa de registro de carcter preventivo, condicionada a la efectiva contraprestacin
por parte de un tercero.

Propios de la Ejecucin Presupuestaria: (de tipo Patrimonial):


o Devengado
o Mandado a pagar
o Pagado
Apropiacin presupuestaria >= reserva interna >= compromiso >=devengado >= pagado
Las cuentas del presupuesto de recursos y gastos se cerrarn el 31 de dic de cada ao.
Despus de esa fecha los recursos que se recauden se considerarn parte del presupuesto vigente, con
independencia de la fecha en que se hubiere originado la obligacin de pago o liquidacin de los mismos.
Con posterioridad al 31 de diciembre de cada ao no podrn asumirse compromisos ni devengarse gastos
con cargo al ejercicio que se cierra en esa fecha. (LAF Art. 41).
Los gastos devengados y no pagados al 31 de diciembre de cada ao se cancelarn durante el ao siguiente,
con cargo a las disponibilidades en caja y bancos existentes a la fecha sealada.
Los gastos comprometidos y no devengados al 31 de diciembre de cada ao se afectarn automticamente al
ejercicio siguiente, imputando los mismos a los crditos disponibles para ese ejercicio. (LAF Art. 42).
Ejecucin del presupuesto de recursos:
Momentos de registracin de ingresos: liquidacin, devengado, recaudacin efectiva.
El Decreto 1344/07 reglamenta solo los momentos del devengado y de la recaudacin efectiva.

Momentos previos a la ejecucin presupuestaria:


o Estimacin presupuestaria
o

Liquidacin (o fijacin):

Momentos propios de la ejecucin presupuestaria


o Devengamiento. Etapa por la que a partir de una relacin jurdica, se establece un derecho de
cobro a favor de la administracin con la consecuente obligacin de pago por parte de personas
fsicas o jurdicas. Se genera un derecho a favor del E, constituyendo contablemente un activo y
por tanto una modificacin patrimonial.
o Recaudacin efectiva. Es la percepcin definitiva del recurso al ingresar valores lquidos de los
pagos realizados por el contribuyente en el sistema bancario quedando los fondos a disposicin
directa o indirecta del sistema de tesorera.

Ejecucin del presupuesto de gastos:


Momento de registracin de gastos: compromiso, devengado y pago.
a) El compromiso implica:
a.
El origen de una relacin jurdica con terceros, que dar lugar, en el futuro, a una eventual
salida de fondos, sea para cancelar una deuda o para su inversin en un objeto determinado.
b.
La aprobacin, por parte de un funcionario competente, de la aplicacin de recursos por un
concepto e importe determinados y de la tramitacin administrativa cumplida.
c.
afectacin preventiva del crdito presupuestario que corresponda, en razn de un concepto
y rebajando su importe del saldo disponible.

d.

La identificacin de la persona fsica o jurdica con la cual se establece la relacin que da


origen al compromiso, as como la especie y cantidad de los bienes o servicios a recibir o, en su caso, el
carcter de los gastos sin contraprestacin.

b) El gasto devengado implica:


e.
Una modificacin cualitativa y cuantitativa en la composicin del patrimonio de la
respectiva Jurisdiccin o Entidad, originada por transacciones con incidencia econmica y financiera.
f.
El surgimiento de una obligacin de pago por la recepcin de conformidad de bienes o
servicios oportunamente contratados por haberse cumplido los requisitos administrativos dispuestos
para los casos de gastos sin contraprestacin.
g.
La liquidacin del gasto y la simultnea emisin de la respectiva orden de pago dentro de
los TRES (3) das hbiles del cumplimiento de los previstos en el numeral anterior.
h.
La afectacin definitiva de los crditos presupuestarios correspondientes.
c) El registro del pago se efectuar en la fecha en que se emita el cheque, se formalice la transferencia o se
materialice el pago por entrega de efectivo o de otros valores.

Etapas de la ejecucin del gasto (rgimen Ley 24.156)

AUTORIZACION

COMPROMISO

DEVENGAMIENTO

Surgen relaciones jurdicas


Surge una obligacin:
entre el estado y terceros,
ya sea, de derecho privado o
De cancelar una
de derecho pblicos.
deuda.
Incidencia

No tiene
De efectuar una
entrega de fondos.

Legal

Afectacin preventiva del


crdito presupuestario
Incidencia

Autorizacin para
iniciar el trmite

i.
l
Documentos
Bsicos

Obligacin de pago o entrega.

Afectacin definitiva
del crdito al que se
imputa el gasto

Aparicin de una obligacin de


rendir cuenta.

No tiene

Reserva Interna

Aprobacin de:
Acto
Administrati
vo de
Formalizaci
n

Extincin de la

2. eventual

presupuesta
ria

PAGO

ii.

Liquidacin del
gasto

Emisin de la orden
de pago

Entrega de fondos o valores

la aplicacin de los
recursos
la tramitacin cumplida.

Orden de registro
de compromiso (301)

*/- Formulario de
autorizacin de
gastos.
*/- Distribucin

Orden de pago

Orden de compra

Orden de entrega

administrativa del
presupuesto.
iii.
*/- Cuotas peridicas.

Decreto, resolucin o
doc. equivalente

* Cheque
* Recibo.

Incidencia
Econmica y
Financiera

Modificacin de

activos y pasivos.
No tiene

No tiene

Se refleja en el
resultado del ejercicio.

(dficit / Supervit)

-- Disminucin de Activos y
Pasivos

EJECUCIN RELATIVA A LOS GASTOSEl presupuesto preventivo del estado tiene finalidad financiera, pues considera a
los gastos y a los recursos por su incidencia pecuniaria y tiende a lograr, en lo posible, el equilibrio entre ambos rubros
presupuestarios.
Ejecucin presupuestaria y cuota de compromiso Imputacin de gastos segn clasificador por objeto del
gasto:
Inciso

Compromiso

Devengado

Personal permanente

Al iniciarse el ejercicio por el monto de las


remuneraciones de los cargos ocupados.

Al aprobarse la
remuneraciones.

liquidacin

de

las

Personal temporario

A la fecha de la contratacin.

Al aprobarse la
remuneraciones.

liquidacin

de

las

Servicios extraordinarios

Al disponerse la prestacin de los servicios. P


ej: si hay hs extras la afectacin se hace en el
momento en que se decide contratarlas.

Al aprobarse la
remuneraciones.

liquidacin

de

las

Asignaciones familiares

Al iniciarse el ejercicio por el monto a liquidar


en el ao.

Al aprobarse la
remuneraciones.

liquidacin

de

las

Asistencia social al personal

Por acto de autoridad competente que otorgue


estas prestaciones.

Al aprobarse la liquidacin del beneficio.

Bienes de consumo

Al emitirse la orden de compra.

Por la factura con la recepcin conforme de


bienes.

Servicios bsicos

Simultneamente con el registro de gasto


devengado.

Por la factura con la recepcin conforme de


bienes.

Alquileres y derechos

Al formalizar el contrato, por la parte que debe


atenderse en el ejercicio.

Al conformarse factura o liquidaciones.

Al formalizar el contrato o con la emisin de la


orden de compra.

Por la factura con conformidad de la


prestacin.

Pasajes

Al aprobarse el viaje.

Por la factura conformada.

Viticos

Al aprobarse el viaje.

Al liquidarse el viaje.

Bienes preexistentes

Al instrumentarse la adquisicin mediante


boleto de compraventa u otro documento
fehaciente o por la tasacin definitiva de
expropiaciones.

Al ser otorgada ante la Escribana General


de Gobierno la escritura traslativa de
dominio, por el monto total del bien.

Construcciones

Al suscribirse el contrato por el monto que se


programa ejecutar en el ejercicio en curso.

Por el certificado de avance de obra


aprobado por funcionario competente.

Transferencias

Al inicio del ejercicio por las prestaciones


acordadas segn padrn o listado emitido por
la autoridad responsable y durante el ejercicio
por las variaciones que se produzcan. Con la
resolucin se contabiliza.

Por las liquidaciones peridicas.

Al celebrarse el contrato o aprobarse el aporte


por autoridad competente.

Al disponerse la entrega de fondos.

Gastos en personal

Servicios no personales

Mantenimiento,
limpieza

reparacin

Bienes de uso

Activos financieros
Aportes de capital

Prstamos a corto plazo/largo plazo

Al celebrarse el contrato o aprobarse el aporte


por autoridad competente.

Al disponerse la entrega de fondos.

Ttulos y valores

Al celebrarse el contrato o por el acto que


dispone su adquisicin.

Al aprobarse la liquidacin.

Al comienzo del ao por el total a vencer en el


mismos de acuerdo al listado de crditos
vigentes o estados financieros.

Al vencimiento de los servicios de


amortizacin e inters, segn liquidacin
correspondiente.

Servicios
de
la
deuda
disminucin de otros pasivos

Durante el ejercicio los correspondientes a


nuevos emprstitos o emisiones que venzan
hasta la clausura del mismo, de acuerdo al
contrato de emprstito.
Comisiones

Al recibirse los dbitos o segn clusulas


contractuales.

Al conformarse los dbitos.

Conversin de deuda

Se compromete al inicio del ejercicio por los


montos de las previsiones presupuestarias.

Al momento en que se produce


conversin de largo a corto plazo.

Depreciacin y amortizacin

Se compromete al inicio del ejercicio por los


montos presupuestados y posteriormente por
los incrementos que se produzcan.

Al finalizar
financieros.

Gastos figurativos

Al disponerse la transferencia por la autoridad


superior.

Al liquidarse.

la

Otros gastos
el

perodo,

segn

estado

Insumido
Expresa el nivel de consumo o uso de los insumos adquiridos al momento que se insumen en el proceso de
produccin. Esta etapa es el consumo de la hacienda pblica y esto tiene relacin con la contabilidad de
costos, los programas y con el presupuesto base cero, y con las 3 E (economa, eficiencia y eficacia).
Hace uso de las tcnicas de costeo analizando su carcter de fijo o variable, directos e indirectos, para lo cual
el sistema debe contar con informacin acerca registros de inventario de bienes de consumo, normas de
amortizacin de bienes de uso y criterios de imputacin de bienes no stockeables como servicios no
personales.
No est exigido por la LAF, es decir que no es de uso legal obligatorio.

El gasto frente al acreedor; reconocimiento y liquidacin del Gasto. (ES PARA EL


SISTEMAS DE COMPROMISO, Y NO DE DEVENGADO QUE ES EL VIGENTE AHORA EN
NACION)
Reconocimiento del pago
Las bases del reconocimiento y liquidacin de los gastos son diferentes en funcin a su naturaleza. el acto
por el cual el compromiso existente de hecho se transforma en compromiso contable, se denomina
reconocimiento contable. Es el acto solemne cuya finalidad es comprobar la existencia del compromiso. Este
reconocimiento se realiza a partir de actos administrativos realizados para verificar su existencia (en funcin
a las condiciones jurdicas contables). El rgano de control es quien reconoce la existencia del compromiso,
determina su monto y autoriza su registro e imputacin. El reconocimiento es un acto administrativo.
Reconocimiento del gasto:
Para que el compromiso existente de hecho de lugar al registro, es necesario realizar un acto.
El Acto por el cual el compromiso existente de hecho se transforma en compromiso contable, se denomina
reconocimiento del gasto: acto solemne cuya finalidad consiste en comprobar la existencia del compromiso.
El compromiso existe de hecho, pero hay que transformarlo en un acto contable en relacin al ejercicio.
El reconocimiento del gasto puede definirse como la serie de operaciones administrativas que agentes u
rganos competentes deben realizar para verificar si se han reunido los elementos causantes
del
compromiso del gasto:
Existencia de compromiso como fuente de obligaciones frente al estado.
Intervencin de la autoridad competente.
Cumplimiento de las normas legales, financieras y de procedimiento.
Existencia en el presupuesto del ejercicio de crditos para imputar el compromiso.
Satisfechas esas condiciones jurdicas y contables, se autoriza, por medio de una visa, la inscripcin en la
contabilidad del estado, con lo cual el gasto debe considerarse realizado y definitivo, y el crdito del
presupuesto queda afectado en la magnitud del compromiso existente.
El reconocimiento del gasto importa el uso del crdito acordado por el poder legislativo al poder
administrador; en consecuencia el compromiso, de ser un hecho, se transforma en acto administrativo; de
ste resulta el reconocimiento de la existencia del compromiso, y el consiguiente registro en la cuenta del
presupuesto. Posteriormente, llegar el momento de ordenar el pago del gasto; pero la solemnidad de la
hacienda pblica obliga a realizar previamente otra operacin importante: la liquidacin del gasto.

Liquidacin del gasto


Luego de reconocer el pago se procede a determinar la cuanta de la obligacin.
La liquidacin definitiva puede acaecer en el ao financiero, en el perodo complementario del ejercicio
financiero o en el perodo de liquidacin.
Liquidacin del gasto:
Es la etapa ejecutiva en que funcionarios competentes verifican, en relacin a un compromiso ya traducido
en acto contable, si se han cumplido todas las condiciones para proceder al pago, y establecen la suma
liquida de dinero a pagar al acreedor del estado. Tiene por objeto transformar el gasto reconocido en deuda
liquida a pagar por el tesoro, y abre el camino a la ltima etapa de la erogacin; el ordenamiento de pago.
La liquidacin se refiere, generalmente, a gastos comprometidos antes de verificar aquellas condiciones.
Liquidacin provisional: se refiere a la operacin de asentar el gasto como compromiso para el presupuesto,
determinando su monto. No tiene todava en cuenta al acreedor, sino al presupuesto, se efecta para vincular
el compromiso con el crdito.
Adems, entre la liquidacin provisional y la definitiva (que se materializa con el ordenamiento de pago)
puede transcurrir un extenso lapso.
Liquidacin Definitiva: tiende a establecer el monto del gasto como obligacin de dar suma de
dinero al acreedor del estado.
La liquidacin definitiva puede reducir el compromiso contable asentado como consecuencia de la
liquidacin provisional, adems puede, producirse en el ao financiero, en el periodo complementario del
ejercicio financiero o en el periodo de liquidacin.
La operacin de liquidacin debe hallarse a cargo de un rgano de control interno de la hacienda, pero
tambin debe intervenir un rgano de control externo.
Ordenamiento del pago
Esta etapa, como todas las etapas anteriores, debe observar sus aspectos formales y materiales para evitar
la nulidad.
Concluidas las fases del compromiso, el reconocimiento y la liquidacin del gasto, se ha determinado, por un
lado, el uso del crdito para gastar y por el otro, ha nacido una obligacin a cargo del Estado de dar suma
lquida de dinero a favor de un 3: la ordenacin del pago transforma esa obligacin del Estado en obligacin
del Tesoro.
El pago implica una instancia de movimiento de fondos. En este sentido, en el sistema de competencia el
pago no tiene la relevancia que merece en el sistema de caja; en sta ltima representa el acto configurativo
del uso de los crditos abiertos por el presupuesto.
Segn el art. 32 LAF: El registro del pago se utilizar como mecanismo para reflejar la cancelacin de las
obligaciones asumidas.
Libramiento del pago
Es el acto que transforma la obligacin del Estado de dar una suma lquida de dinero a favor de un tercero, en
obligacin del Tesoro.
Consiste en la operacin que tiene por objeto librar un documento de pago, rodeado de solemnidades que la
ley establece y cuyos efectos son los de permitir al acreedor del Estado por pago comprometido, reconocido y
liquidado, exigir del Tesoro la cancelacin de su crdito.
Pagado
Este momento se exterioriza cuando el acreedor tiene a su disposicin un valor lquido. Se relaciona
directamente con el sistema de tesorera, y produce la extincin de la obligacin.
Ordenamiento del pago (libramiento)
A ltima etapa en la ejecucin de los gastos en un sistema de presupuesto de competencia, es la ordenacin
de pago, que, como todas las anteriores instancias, est rodeada de solemnidades, las cuales deben ser
cumplidas para evitar la nulidad de los actos o la observacin de los rganos encargados del control de la
gestin de la hacienda.
Concluidas las fases del compromiso, reconocimiento y liquidacin del gasto, se ha determinado, por un lado,
el uso del crdito para gastar, y por otro, ha nacido una obligacin a cargo del estado de dar suma liquida de
dinero a favor de un tercero; la ordenacin del pago transforma esa obligacin del estado en obligacin del
tesoro.
Aspectos

Asignacin
presupuestaria

Reserva
interna

Compromiso

Devengado

Insumido

Pagado

Incidencia legal

Tiene.

Tiene.

Surgen relaciones
jurdicas entre el
estado y tercero de
dcho privado y
pblico.

Surge una obligacin de


cancelar una deuda, de
efectuar una entrega de
fondos.

No tiene, salvo
responsabilidad por
gestin inadecuada con
los 3e.

Extincin de la
obligacin. Eventual
aparicin de una
obligacin de rendir
cuenta.

Incidencia
presupuestaria

Apertura de
crditos.

Anotacin
indicativa.

Anotacin
indicativa.

Afectacin definitiva del


crdito que se imputa el
gasto.

No tiene.

No tiene.

Acto
administrativo

Decreto del PEN


distributivo del
gasto.
Resolucin de la
SH.

Autorizacin
para iniciar el
trmite (jefe del
servicio
administrativo).

Autorizacin para
iniciar el trmite.

Liquidacin del gasto.


Emisin de la OP.

No tiene.

Entrega de fondos o
valores.
Autorizacin fondos
con CUT

Documentos
bsicos

Presupuesto
general de
gastos y el
clculo de
recursos.

Formulario de
autorizacin de
gastos.
Distribucin
admin. del
presupuesto.
Cuotas
peridicas.

Formulario de
autorizacin de
gastos. Distribucin
admin. del
presupuesto. Cuotas
peridicas.

Orden de pago.

Minuta de costos.

Cheques recibidos.

Incidencia
econmica
financiera

No tiene.

No tiene.

No tiene.

Modificacin de activos y
pasivos. Se refleja en el
rdo del ejercicio.

En el rdo del ejercicio en


caso de inventariarse
existencias.

Disminucin de
activos y pasivos.

Base legal

Ley presupuesto.

No tiene.

Art. 32 LAF y DR.

Art. 31 LAF y DR.

Art. 44 LAF y normas


difusas. (1)

Art. 32 LAF y DR.

Control en materia de gastos


La antigua ley de contabilidad releg al Tribunal de Cuentas el control de los gastos pblicos; la ley no fij
principios bsicos de procedimientos referidos a la fiscalizacin de los libramientos de pago o de entrega.
La responsabilidad administrativa se haca efectiva mediante el juicio administrativo de responsabilidad, de
carcter prejudicial, las responsabilidad civil y penal se deban establecer por va de la justicia ordinaria.
En lo que respecta a la LAF, no recoge normas sobre responsabilidades sustantivas que derivaran del
ejercicio de la funcin de control sobre el pago de los gastos.
La resolucin n 526/94 estableci que la responsabilidad corresponde al secretario, subsecretario del rea
administrativa o funcionario de nivel equivalente, el responsable del servicio administrativo financiero y el
responsable de la unidad de registro contable de cada uno de los organismos de la administracin nacional.
La firma de alguno de ellos sobre la orden de pago implica la verificacin del correcto llenado del formulario,
se ha visto toda la documentacin de soporte y que el tipo de registro, la clase de gasto y la imputacin
presupuestaria son las correspondientes segn el caso. En algunos casos la responsabilidad de la
elaboracin y su correcta utilizacin recae directamente sobre el Secretario de Hacienda o Subsecretario de
Presupuesto, por delegacin de aqul.
FONDOS RESERVADOS O SECRETOS
Gastos efectuados por el gobierno para situaciones de seguridad pblica o tareas de inteligencia que no
deben ser conocidos por los ciudadanos.
Se aprueban por decreto con la letra S, no siendo publicados en el B.O. No se exigen rendiciones de
cuentas ni registros en los trminos exigidos para la generalidad.
No debe equivaler a un gasto sin control. Quien los controla es la Comisin Bicameral de Fiscalizacin de los
Organismos y Actividades de Inteligencia creada por la ley.
Contabilidad de la ejecucin del presupuesto de gastos
A travs de la contabilizacin de recursos y gastos el PEN est en condiciones de conocer e informar al
Congreso acerca del estado del presupuesto. Mediante la cuenta general o cuenta de inversin del ejercicio
se informa al Congreso, ste ltimo utiliza este instrumento para la revisin de la gestin del PEN.
Adems, la contabilidad del Estado registra todas las dems operaciones financieras patrimoniales realizadas
por la hacienda pblica, el movimiento de dineros pblicos, la consistencia, cuanta y variacin del patrimonio
estatal, y el estado de las cuentas de quienes administran fondos de pertenencia del Tesoro. El registro de
todas estas operaciones implica la existencia de 4 ramas contables: (1) contabilidad de presupuesto, (2)
contabilidad del movimiento de fondos, (3) contabilidad de responsables, y (4) contabilidad patrimonial.
Fijacin de los recursos
Es la operacin practicada por autoridad pblica competente, en virtud de las normas de procedimiento
aplicables, con el propsito de:
a) individualizar el deudor del Estado;
b) verificar el crdito a favor del Estado; y
c) liquidar el monto e importe que por medio de la exaccin, el contribuyente o usuario debe ingresar a
la oficina recaudadora pertinente..
Esta fase determina con precisin el derecho del Estado a exigir un ingreso de fondos al Tesoro. Su objeto
prctico es delimitar los elementos de la obligacin tributaria para librar el instrumento ejecutivo contra el
deudor de aqulla.
Segn Las Heras esta etapa es previa a la ejecucin presupuestaria.
Clculo de los recursos

Fijacin de los recursos

Legislacin Aplicable

Presupuesto

tributaria

No. Solo una estimacin


Global

Obliga al estado y al
administrado
Individual

Ninguno

Se registra en la contabilidad de ejecucin del presupuesto, si se


lleva sist. de comp. Si al trmino del periodo no se hace efectivo, va a
una cuenta de activo.

Fijacin de Relac.Jurdicas
Fijacin de las Entradas

Efecto contable

Proceso de clculo de los recursos


Pertenece a la esfera de la contabilidad preventiva
Representa una mera estimacin elaborada sobre la base de
datos estadsticos; la experiencia, la observacin de los
hechos y la situacin econmica general; vinculado a la
magnitud de los gastos que se podrn realizar durante el
ejercicio, el clculo de recursos sirve para establecer
preventivamente el importe presunto a recaudar en ese
periodo.
Con la incorporacin de este clculo de presupuesto se
procura, en lo posible, el equilibrio presupuestario, mediante la
comparacin entre la suma estimada de los ingresos y el
monto de los egresos autorizados.

Proceso de fijacin de las entradas


Pertenece a la esfera de la contabilidad ejecutiva.

No tiene en cuenta la situacin financiera general de la hacienda, ni


se orienta hacia la comparacin entre recursos y gastos; su objeto
se dirige a precisar el monto descrdito del fisco en relacin con un
contribuyente o usuario.

Su propsito es simplemente financiero, sin relevancia


jurdica.

Su propsito es predominantemente jurdico, pues tiende a


determinar el derecho creditorio del estado.

No obliga ni a la administracin ni a los administradores.

Tiene plenos efectos jurdicos y obliga tanto a la administracin


como a los administradores concretos que esta operacin identifica.
(*)

Es una operacin global en relacin de estar referido, aunque


lo haga ramo por ramo, al conjunto de los contribuyentes.

La fijacin de las entradas es individual, pues ha de establecer cual


es el importe que debe ingresar cada uno de los sujetos a quienes
le fuere atribuible el hecho imponible previsto por cada ley tributaria
o cada uno de los deudores del estado por locacin o por compra
de tierras de propiedad estatal. Tiene efectos jurdicos y contables.

Exaccin: concepto y formas en que se produce


La recaudacin de los recursos del Estado se da a travs de 3 etapas: fijacin, exaccin e ingreso al Tesoro;
estos momentos no siguen, necesariamente un nico orden, puede haber transposiciones completas y su
orden relativo depende de cada tipo de entrada pblica.
La etapa de exaccin es la de recaudacin propiamente dicha, representa el acto por el que se exige a los
deudores del fisco las sumas liquidadas a su cargo. Como consecuencia, el contribuyente ingresa a la
respectiva caja recaudadora de la administracin el importe que adeuda.
Cuando la fijacin es anterior a la exaccin debe formularse cargo en la contabilidad del rgano responsable
de la percepcin por el principio de lo no cobrado por cobrado.
En la argentina como la fijacin de los recursos no esta legislada es muy difcil dar cumplimiento al requisito
del cargo por los recursos fijados.
El procedimiento judicial para hacer efectivo el crdito por impuestos es el ms rpido del rgimen judicial
argentino: se tramita ante los tribunales federales por la va de la ejecucin fiscal, legislado en el cdigo
procesal civil y comercial de la nacin (arts. 604 y 605), como asimismo en la ley 11.683 (arts. 92 a 95).
La discusin en la instancia judicial, sobre la procedencia del impuesto, esta sometida a la regla solve et
repete: el contribuyente debe pagar el impuesto cuestionado y luego hacer la observacin que le merezca,
por medio de la demanda de repeticin contra el fisco.
Esta regla se basa en la necesidad del estado de contar con recursos financieros para la prestacin regular y
continua de los servicios pblicos.
Para la procedencia de la accin de inconstitucionalidad sobre impuestos, la jurisprudencia instituy la
exigencia del acto de protesta, porque de los contrario el pago liso y llano hace presumir juris et de jure su
asentimiento y renuncia a la reclamacin. Sin embargo, la formalidad de la protesta no se exige cuando:
Reclama judicialmente por error o por faltar causa al impuesto ingresado.
Medio juicio de ejecucin fiscal.
Se trata de impuestos sometido a la ley 11.683.
La falta de cumplimiento de la obligacin tributaria en los plazos legal o reglamentariamente establecidos,
produce consecuencias patrimoniales al contribuyente concretadas en intereses resarcitorios y punitorios. Los
intereses punitorios se aplican cuando el fisco debe recurrir a la va judicial para hacer efectivo el ingreso del
impuesto y se calculan desde la interposicin de la demanda.
La obligacin tributaria se extingue a travs del pago o de otros medios de extincin indirectos:
compensacin, novacin, prescripcin, remisin de la deuda por condonacin, etc.
Para que la obligacin tributaria se extinga por el pago, este debe comprender no solo la obligacin principal,
sino tambin la actualizacin y los intereses, debe realizarse en las oficinas habilitadas a tal efecto por la

10

administracin, en el tiempo sealado y con los requisitos formales establecidos. La falta de estos requisitos
priva de sus efectos al pago.
Ingreso al Tesoro
El acto por el cual un agente fiscal, encargado de la percepcin de una entrega, pone a
disposicin del rgano central del tesoro la suma recaudada. El acto del agente del servicio puede
consistir en la entrega material de los fondos, o en su depsito en una cuenta bancaria a la orden del banco
central, es decir, el acto de disposicin puede ser material o jurdico.
Esta etapa es una consecuencia obligada del principio de unidad de caja, por este principio, en la hacienda
pblica debe haber una sola caja o tesoro al que fluyan los recursos y del que salgan todos los fondos con
destino a la atencin de los gastos pblicos. La unidad de caja se manifiesta en la centralizacin de los
recursos, sin la cual aquel principio no podra concretarse en la prctica.
Esta etapa tiene relevancia en cuanto a que para el servicio del Tesoro el ciclo de la recaudacin no concluye
hasta tanto no se pongan a su disposicin los fondos percibidos. El servicio del Tesoro no es el agente
recaudador en s, es un simple delegado con funciones de percepcin de los recursos del Estado;
lo que realmente interesa a la hacienda pblica es la disponibilidad, por parte del rgano central del tesoro,
de los fondos recaudados a fin de poder aplicarlos a la atencin de los gastos.
Contabilizacin en materia de recursos
El registro contable de los recursos debe centralizarse en el rgano de contadura de la administracin , esto
responde al principio general de la unidad de caja y de la unidad de direccin del servicio del Tesoro.
Restricciones presupuestarias:
a)
Extrapresupuestarias:

Estn dadas por un lmite del endeudamiento del BCRA, actualmente pueden financiar al
Estado en un (ver %) y siempre que est de acuerdo al programa monetario aprobado en el presupuesto.

No se puede recurrir al endeudamiento para financiar gastos corrientes, se debe recurrir para
su afectacin a inversiones no corrientes.
b)
Presupuestarias:
Segn el Art. 34 LAF establece que la recaudacin limita la cuota de compromiso de gasto. El devengado no
puede ser superior al compromiso. Adems, durante la ejecucin se presentan limitaciones: de carcter
trimestral para el compromiso, de carcter mensual para el devengado y de carcter mensual para el
pagado. Dentro de cada trimestre si no se usa la cuota de compromiso en el primer mes, queda para el
segundo y tercero. Si el trimestre pasa y no se utiliz, la cuota de compromiso cae no se puede usar en el
prximo trimestre. Lo mismo sucede con las cuotas mensuales, en caso de no utilizarlas se pierden.
CONTROL DE LA RECAUDACIN
El control debe abarcar tres aspectos:
a) Control del fisco sobre los contribuyentes y deudores
Resulta imprescindible dotar a la administracin financiera del Estado de las facultades de control suficientes
para evitar y reprimir la evasin tributaria. Sin embargo la potestad del Estado tiene lmites determinados por
la legislacin, con el objetivo de proteger los derechos subjetivos privados.
La LAF, el reglamento del Art. 40, faculta al ministro de Economa y Obras y Servicios Pblicos
para declarar la incobrabilidad, pero debe hacerlo previo informe de la Secretara de Hacienda.
Adems, la LAF aade la posibilidad de considerar responsable de la incobrabilidad al funcionario o empleado
a quien esa circunstancia le pudiera ser imputable; tambin se innova al ordenar que, antes de la declaracin
de incobrable, se agoten los mecanismos que permitan obtener el cobro de las sumas debidas al Estado.
b) Control de la administracin sobre los agentes recaudadores delegados del Tesoro
c) Control externo sobre la administracin
La LAF establece como rgano de control externo a la AGN. Su actuacin tiene lugar posteriormente
al desarrollo de la gestin (Art. 117 LAF), por lo que no se desempea en fases previas y concomitantes de la
recaudacin.

I.

II.

Control de las Entradas: aspectos que abarca; fiscalizacin externa, responsabilidades


El control de las entradas al fisco debe abarcar imprescindiblemente tres aspectos:
Control del fisco sobre contribuyentes y deudores:
La recaudacin de los ingresos pblicos no puede dejarse librada a la correccin y a la buena voluntad de
los contribuyentes; resulta imprescindible dotar a la administracin financiera del estado de las facultades
de control suficientes para evitar y reprimir la evasin tributaria.
Control de la administracin sobre agentes recaudadores delegados del tesoro:
Para el ejercicio de este control nuestra disciplina enuncia una serie de principios.
1)
Unidad de Direccin
2)
Separacin de las funciones Administrativas
3)
Responsabilidades, etc

III.

Control externo sobre administracin.

11

Las entradas al fisco deben estar sometidas tanto al control concomitante como al crtico, ejercido por un
rgano de control externo, que puede ser el parlamento un ente delegado por este.
Este tercer aspecto del control de las entradas del estado y la correlativa funcin de fiscalizacin que entraa
en materia de recaudacin de los recursos, corresponden al PL, en su calidad de rgano volitivo de la
hacienda. Como este solo puede actuar en las etapas iniciales de la gestin administrativo - financiera,
relativas a la fijacin del presupuesto de gastos y al clculo de los recursos, y en la etapa final de carcter
crtico (a raz del examen y aprobacin o rechazo de la cuenta de inversiones), conviene instituir un rgano
para actuar como delegado del parlamento, ejerciendo las funciones de control externo concomitante y
permanente de la hacienda pblica.
La LAF inviste del ejercicio de las funciones del control externo a la (AGN), pero no contiene en su articulado
normas referidas a su actuacin en las etapas integrantes de la recaudacin de los ingresos pblicos. Este
rgano solo realiza un control posterior de la gestin de la hacienda.

1.
2.

3.

Responsabilidades
Los agentes delegados del servicio del Tesoro que actan como entes recaudadores son responsables de los
perjuicios que por su accin u omisin ocasionaran a la hacienda pblica. La responsabilidad se extiende a
los siguientes aspectos:
Responsabilidad por lo percibido: de la falta a esta responsabilidad devena la interpelacin del Tribunal
de Cuentas, de las diferencias encontradas se sustanciaba en el juicio de cuentas a cargo del rgano
jurisdiccional administrativo de la hacienda.
Responsabilidad por lo no percibido: contemplado en el Art. 92 de la ley de contabilidad, de acuerdo a su
redaccin le bastaba al agente probar que el crdito no se hizo efectivo por insolvencia del deudor o por
quiebra; probado este extremo el funcionario recaudador no era responsable. Segua, en caso de no poder
probarlo, juicio ante Tribunal de Cuentas.
Responsabilidad por los crditos cuya gestin les haya sido confiada: el tratamiento es similar al
comentado en el punto 2. Se virtuaba en el Art. 92 de la ley de contabilidad, el agente era responsable por su
omisin excepto que justificare que no hubo negligencia de su parte.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------CLAUSURA DEL EJERCICIO PRESUPUESTARIO DESDE EL PUNTO PRESUPUESTARIO Y FINANCIERO
Es necesario distinguir los conceptos de ao financiero y ejercicio con la finalidad de la correcta separacin
de ejercicios en la ejecucin de las previsiones presupuestarias.
En un presupuesto de caja no se requiere la existencia de perodo complementario en el cual las cuentas
contables permanezcan abiertas, tampoco es necesaria la separacin clara de ejercicios porque los gastos no
se apropian al perodo en razn del compromiso, y porque las entradas no se computan en el ao que tiene
lugar la fijacin del recurso.
En el presupuesto de competencia la prctica puede presentar entradas pendientes o en curso de fijacin y
gastos comprometidos pero no liquidados. Es por eso que las cuentas del presupuesto quedan abiertas
durante un breve perodo adicional. De este modo surge el perodo complementario cuya finalidad consiste
en regularizar las operaciones activas y pasivas dentro del ejercicio; este perodo va de 2 a 3 meses. Existe al
solo efecto de incorporar derechos que han quedado fuera del registro. El tiempo total que va desde el ao
financiero hasta el fin del perodo complementario se denomina ejercicio financiero del presupuesto.
La ley de contabilidad en su Art. 35 incorpora el sistema de residuos pasivos, quedando fuera de discusin
la distincin antes planteada entre concepto de ao financiero y ejercicio financiero. El ao coincide con el
ejercicio, ambos finalizan el 31/12. El cierre de cuentas estaba originado por lo comprometido, se imputaba
presupuestariamente por lo comprometido y el cierre tambin, de acuerdo al sistema de competencia. La
ventaja era que pretenda determinar los gastos por ejercicio de acuerdo al momento de afectacin definitiva.
El problema se presentaba cuando se efectuaba la afectacin preventiva del gasto y no se devengaba por lo
que al fin del ejercicio exista una deuda nula, es decir no representaba gasto real.
Efectos de la clausura en relacin con los gastos y en relacin con los recursos
El concepto de residuo pasivo perdi identidad dentro del nuevo ordenamiento legal por tratarse de
compromisos no devengados que no significan una deuda del ejercicio de cierre por no haberse aun
entregado los bienes. Y tal vez no ocurrir en un ejercicio futuro dicho evento con efectiva incidencia
econmica en caso de no materializarse la respectiva contraprestacin. Con el mecanismo de los residuos
pasivos no se poda medir la real incidencia econmico-financiera de las operaciones apropiadas al periodo
fiscal correspondiente. Se registraban como residuos pasivos, gastos que no implicaban en rigor deuda al
cierre del ejercicio sino la eventualidad de que lo fueran los doce meses posteriores, o tal vez nunca.
La LAFCO elimina implcitamente producto de un tratamiento distinto de los compromisos al cierre del
ejercicio.
As al no computarse como pasivo al cierre deudas contingentes y nulas se expresa la verdadera realidad
econmica desde el punto de vista patrimonial y de resultado.
La reforma no obvia la etapa del compromiso, momento del gasto que continua vigente. La ley 24.156 no
elimina el compromiso, solo redefine los distintos momentos del gasto, en funcin de su incidencia
patrimonial, sin olvidar los aspectos legales que precisan la responsabilidad de los funcionarios, tal como
sustentaba anteriormente la LC

12

Todos los crditos caducan, sin excepcin, el 31/12, fecha de clausura del ejercicio financiero;
Los gastos devengados y no pagados al 31/12 de cada ao se cancelarn durante el ao siguiente, con cargo
a las disponibilidades de cajas y bancos existentes a la fecha sealada (31/12);
Los gastos comprometidos y no devengados al 31/12 de cada ao, se afectarn automticamente al ejercicio
siguiente, imputando los mismos a los crditos disponibles para ese ejercicio.
Con respecto a los recursos, los efectos de la clausura del ejercicio dependen del rgimen presupuestario que
se adopte. En el sistema de competencia, los crditos devengados, jurdicamente exigibles, pero pendientes
de percepcin al momento del cierre del perodo, se computa como residuo activo y se incluyen en la cuenta
general del presupuesto. En el sistema de caja solo se computa lo efectivamente ingresado hasta ese
momento.
La ley de contabilidad para los recursos adoptaba el sistema de caja. En la LAF se consideran
todos aquellos que se prevn recaudar durante el mismo (Art. 21 LAF).
Efectos comunes a recursos y gastos, la determinacin del resultado del ejercicio: Tiene ello carcter
estrictamente financiero. Se establece por comparacin de los recursos efectivamente ingresados al 31/12
con los compromisos asumidos.
Tal comparacin puede dar lugar a un dficit, supervit o equilibrio; aunque existiera dficit, la prestacin del
servicios ha existido y se ha prestado.
Recursos: Con relacin a las entradas, la clausura del ejercicio tiene los siguientes efectos:

Aqu importa el corte de las cuentas de recursos y slo se computa lo efectivamente ingresado en el
ejercicio.

Se consideran recursos del ejercicio, todos lo que se prevn recaudar durante el mismo. Para la
administracin central se considerarn como recursos del ejercicio todos aquellos que se prevn recaudar
durante el perodo en cualquier organismo, oficina o agencia autorizadas a percibirlos en nombre de la
administracin central, el financiamiento proveniente de donaciones y operaciones de crdito pblico,
representen o no entradas de dinero efectivo al Tesoro y los excedentes de ejercicios anteriores que se
estime existentes a la fecha de cierre del ejercicio anterior al que se presupuesta. No se incluirn en el
presupuesto de recursos, los montos que correspondan a la coparticipacin de impuestos nacionales.
Se considerarn como gastos del ejercicio todos aquellos que se devenguen en el perodo, se traduzcan o
no en salidas de dinero efectivo del Tesoro.
Art. 21 de la LAF.
o Residuo activo: lo que se tena que recaudar y no se recaudo.

PRINCIPIO

DE LA SEPARACIN DE EJERCICIOS Y ASPECTO LEGAL TANTO EN LA LEGISLACIN PROVINCIAL

En la provincia se aplica la LAF, a travs de la Ley provincial n 4.226.


En el municipio contina vigente la ley de contabilidad, sin embargo se habla de deuda de tesorera que es lo
que se deveng al 31/12 y todava no se pag.
BALANCE PRESUPUESTARIO: RESULTADO FINANCIERO, RESULTADO PATRIMONIAL
En la Argentina a este balance se lo denomina constitucionalmente Cuenta de Inversin. Un balance del
Estado recopila, vala, procesa y expone el conjunto de transacciones con incidencia econmica y financiera
ocurridas en un ejercicio, mostrando globalmente la situacin patrimonial y de resultado de la performance
del sector pblico, permitiendo el cumplimiento de lo que doctrinariamente se denomina etapa crtica de
control.
El proceso de control se inicia con el presupuesto preventivo y concluye con el balance del
Estado, que expone en forma consolidada (por la informacin) los resultados anuales de una
gestin de gobierno.
Anteriormente, la ley de contabilidad denominaba a este balance como Cuenta General del Ejercicio; algunos
autores aconsejan la denominacin de Cuenta del Estado. La CN en su Art. 75 inc. 8 atribuye al Congreso
aprobar o desechar la cuenta de inversin. Le corresponde al PEN su confeccin material, siendo la
Contadura General de la Nacin la encargada de su instrumentacin (Art. 91 inc. H LAF).
El cierre de cuentas, momentos, distintas formas
Los Arts. 41 al 43 de la LAF establecen lo referido al cierre de cuentas del presupuesto. En virtud de estos , las
cuentas se cierran al 31/12 de cada ao.
Con respecto a los recursos se dispone que aquellos que se recauden con posterioridad a dicha fecha se
consideraran parte del presupuesto vigente, con independencia de la fecha en que se hubieren originado la
obligacin de pago o liquidacin de los mismos. Esto significa que la LAF adopta para los recursos el sistema
de caja.
Con respecto a los gastos establece que con posterioridad al 31/12 no podrn asumirse compromisos ni
devengarse gastos con cargo al ejercicio que se cierra a esa fecha. Esto significa que la LAF adopta para los
gastos el sistema de competencia, coincide con el Art. 32 que instituye el registro del compromiso como
mecanismo para la afectacin preventiva del crdito presupuestario.
La cuenta general del ejercicio o cuenta de inversin: significado de la misma, su inclusin del
resultado de la gestin financiera y patrimonial
Contenido del Balance General del Estado. Es de doble origen:
La LAF prev integrar en un documento nico la informacin financiera con la informacin fsica.

13

a.

b.

Informacin financiera: contiene la informacin relacionada con los distintos movimientos con afectacin
al patrimonio y resultados ocurridos en el ejercicio. As, deber contener en materia presupuestaria sus
estados de ejecucin, en materia de tesorera la situacin final y movimiento del tesoro, y en materia de
crdito pblico la situacin de la deuda pblica interna, externa, directa e indirecta.
Informacin real: la frontera de una administracin financiera moderna es concebida integralmente tanto
analizando la evolucin de las transacciones con incidencia econmica financiera, como los resultados de la
gestin real de los insumos y productos finales obtenidos. Este cmulo de informacin no puede estar
ausente en la elaboracin del BGE.
Mecanismos para su elaboracin
Proceso de elaboracin del BGE
Es similar a la aplicada en la hacienda privada (conciliacin de saldos, cierre de cuentas, etc.), pero requiere
la formulacin de numerosas tareas previas para su preparacin.
Al integrar el presupuesto con la contabilidad en la etapa del devengado debe atenderse al tratamiento dado
a los gastos devengados y no pagados, y los gastos registrados como compromisos y no devengados al
cierre del ejercicio. En el primer caso se apropiarn al ejercicio cerrado; en el segundo caso corresponder su
apropiacin a los respectivos crditos presupuestarios del ejercicio futuro.
Cierre de cuentas
Artculo 41 ley 24.156: Las cuentas del presupuesto de recursos y gastos se cerrarn al 31 de diciembre de cada ao.
Despus de esa fecha los recursos que se recauden se considerarn parte del presupuesto vigente, con independencia de
la fecha en que se hubiere originado la obligacin de pago o liquidacin de los mismos.
Con posterioridad al 31 de diciembre de cada ao no podrn asumirse compromisos ni devengarse gastos con cargo al
ejercicio que se cierra en esa fecha.
Artculo 42 ley 24.156: Los gastos devengados y no pagados al 31 de diciembre de cada ao se cancelarn, durante el ao
siguiente, con cargo a las disponibilidades en caja y bancos existentes a la fecha sealada.
Los gastos comprometidos y no devengados al 31 de diciembre de cada ao se afectarn automticamente al ejercicio
siguiente, imputando los mismos a los crditos disponibles para ese ejercicio.
El reglamento establecer los plazos y los mecanismos para la aplicacin de estas disposiciones.
Artculo 43 ley 24.156: Al cierre del ejercicio se reunir informacin de los entes responsables de la liquidacin y captacin
de recursos de la administracin nacional y se proceder al cierre del presupuesto de recursos de la misma.
Del mismo modo procedern los organismos ordenadores de gastos y pagos con el presupuesto de gastos de la
administracin
nacional.
Esta informacin, junto al anlisis de correspondencia entre los gastos y la produccin de bienes y servicios que preparar la
Oficina Nacional de Presupuesto, ser centralizada en la Contadura General de la Nacin para la elaboracin de la cuenta
de inversin del ejercicio que, de acuerdo al artculo 95, debe remitir anualmente el Poder Ejecutivo Nacional al Congreso
Nacional.
Del mismo modo procedern los organismos ordenadores de gastos y pagos con el presupuesto de gastos de la
administracin nacional.
Esta informacin, junto al anlisis de correspondencia entre los gastos y la produccin de bienes y servicios que preparar
la oficina nacional de presupuesto, ser centralizada en la contadura general de la nacin para la elaboracin de la cuenta
de inversin del ejercicio, que de acuerdo al art. 95 de la LAF, debe remitir anualmente el poder ejecutivo nacional al
congreso nacional.

Artculo 95 ley 24.156: La cuenta de inversin, que deber presentarse anualmente al


Congreso Nacional antes del 30 de junio del ao siguiente al que corresponda tal documento, contendr
como mnimo:
Los estados de ejecucin del presupuesto de la administracin nacional, a la fecha de cierre del
ejercicio;
Los estados que muestren los movimientos y situacin del Tesoro de la administracin central;
El estado actualizado de la deuda pblica interna, externa, directa e indirecta;
Los estados contable-financieros de la administracin central;
Un informe que presente la gestin financiera consolidada del sector pblico durante el ejercicio y
muestre los respectivos resultados operativos econmicos y financieros.
La Cuenta de Inversin contendr, adems, comentarios sobre:

El grado de cumplimiento de los objetivos y metas previstos en el presupuesto;

El comportamiento de los costos y de los indicadores de eficiencia de la produccin pblica;

La gestin financiera del sector pblico nacional.


Examen parlamentario
Fiscalizacin de la cuenta de inversin en el Sector Pblico Nacional
La ley 3.956 dispuso la creacin de dos comisiones revisoras para el examen de las cuentas de inversin
atrasadas. Dichas comisiones se componan por dos senadores y tres diputados; una de las comisiones
examinara la cuenta del ao inmediato anterior y la otra la de uno de los aos precedentes. Con motivo del
examen, dichas comisiones podan solicitar a los ministros del PEN y a todas las oficinas de la administracin,
los informes, los documentos y antecedentes que estimasen convenientes para el desempeo de su funcin.
Esta ley fue derogada por la ley n 14.179 disponiendo la existencia de una sola comisin, la cual deba
presentar su despacho antes del 30 de abril. Luego esta ltima ley fue derogada por la ley n 23.847 sobre el
cual tambin preceptan los Arts. 128 y 129 de la LAF

14

El Art. 2 inc. A de la ley n 23.847 pone a cargo de la comisin parlamentaria mixta revisora de
cuentas de la administracin nacional el examen y estudio de la cuenta de inversin de la
administracin nacional. La cuenta de inversin debe incluir un estado patrimonial al 31/12 y un estado
del movimiento de cuentas de responsables por jurisdiccin ministerial al 31/12. El dictamen elaborado por la
comisin tiene como plazo mximo de entrega el 1 de mayo de cada ao, en caso de no presentarlo se debe
proceder a detallar las razones que evitaron dicha entrega.
El objetivo del Art. 129 es disponer qu debe hacer la Comisin para el desempeo de sus funciones: lo
enumera en 6 incisos:
a) aprobar, juntamente con las comisiones de Presupuesto y Hacienda de ambas cmaras, el programa de
accin anual de control externo a desarrollar por la AGN, y que segn el Art. 125 inc. A, sta debe
proponerle;
b) encomendar a la AGN (con fijacin de plazos) la realizacin de estudios, investigaciones y dictmenes
especiales sobre materia de su competencia;
c) requerir de la AGN toda la informacin que estime oportuno acerca de sus actividades;
d) analizar los informes peridicos de cumplimiento del programa de trabajo que hubiese sido aprobado,
segn la decisin emanada del anterior inc. A, como asimismo las observaciones que esos informes
pudieran merecer e indicar las modificaciones que estimare conveniente adoptar;
e) analizar la memoria anual de la AGN, que se la debe dirigir antes del 1 de mayo de cada ao.
Elaborada la cuenta de inversin es competencia de la AGN (Art. 117 LAF) su fiscalizacin. Es funcin de la
AGN examinar y emitir dictmenes sobre los EECC financieros de los organismos de la administracin
central, preparados al cierre de cada ejercicio.
El control de la cuenta de inversin por parte del Congreso es fundamentalmente de naturaleza poltica, en
cuanto al destino de los fondos pblicos de acuerdo a las facultades otorgadas por el presupuesto general y
dems normas pertinentes a la correcta gestin financiera patrimonial. Esto no impide el juzgamiento de las
responsabilidades administrativas, penales y civiles que surgen de la cuenta de inversin (Art. 130 y 131
LAF).
Pronunciamiento
Antecedentes. Luego de haber examinado la cuenta, el Congreso deba pronunciarse y lo efectuaba mediante
una ley (no todo pronunciamiento del Congreso reviste el carcter de ley). Ni la ley n 428 ni la ley n 923
establecieron el plazo dentro del cual debera pronunciarse el Congreso, esta ltima ley solo ordenaba a la
comisin revisora expedirse a ms tardar en las ltimas sesiones del mes de julio del ao siguiente al que
perteneciera la cuenta cuyo examen se le hubiese sometido.
Por su parte, la ley n 3.956 dispona otro plazo aplicable a cada una de las comisiones, a las que impona la
obligacin de terminar su labor el 30 de abril del ao siguiente y presentar su despacho a ambas cmaras en
sus primeras sesiones. Otra disposicin de la misma ley estableca el contenido del despacho: (1)
dictamen de si los libros de contabilidad han sido llevados con arreglo a la ley, (2) si las partidas anotadas en
la memoria de la Hacienda estn conformes con los crditos votados por las leyes de presupuesto, leyes
especiales y acuerdos de gobierno permitidos por la ley, y si las imputaciones y pagos han sido hechos con
arreglo a las mismas, (3) si en los contratos y pagos se han observado las prescripciones de la ley de
contabilidad; (4) si los dineros que han ido a poder de reparticiones nacionales que manejan fondos y a
encargados especiales o ad hoc de la inversin de una parte de ellos han sido cargados y descargados
debidamente; y si han sido rendidas las cuentas respectivas de los mismos.
En la prctica, las comisiones solo presentaban un despacho proponiendo la sancin de un
proyecto de ley aprobatorio de la cuenta de inversin respectiva, sin proponer debates sobre el
mismo.

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