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MONOGRAFIA
EL TRIBUTO
AUTOR (ES):
ALTAMIRANO TOCTO ROSA LISBETH
CORDOVA CHAVEZ MATT ARMANDO
DOCENTE:
DR. JORGE OLIVA CORNEJO
LNEA DE INVESTIGACIN:
DERECHO TRIBUTARIO
CHICLAYO PER
2015
INDICE
INTRODUCCION ............................................................................................................................ 1
CAPITULO I: DESARROLLO HISTORICO DEL TRIBUTO .................................................................. 2
I.
B)
C)
D)
II.
POCA PREINCAICA.......................................................................................................... 11
B)
2.
3.
4.
B)
VERTIENTE DOCTRINAL..................................................................................................... 79
C)
III.
I.
II.
A)
B)
C)
D)
E)
QUE EFECTA EL PARTICULAR A FAVOR DEL ESTADO EN SUS DIVERSAS MANIFESTACIONES...... 110
F)
G)
PARA QUE EL ESTADO CUMPLA CON SUFRAGAR LOS GASTOS QUE DEMANDA EL CUMPLIMIENTO DE
V.
b.
c.
VII.
EL TRIBUTO
INTRODUCCION
Resulta de mxima importancia para el Derecho Tributario vigente retomar el
hilo histrico de su objeto principal de estudio, el tributo, a travs de las diversas
fases de la historia humana. Para tal efecto hemos considerado en esta primera
parte de nuestro trabajo pretender dar una visin historia del tributo, como fue
considerado y aplicado y como es que evoluciono esta figura. Para ellos
analizaremos
INTRODUCCION
EL TRIBUTO
EL TRIBUTO
EL TRIBUTO
EL TRIBUTO
EL TRIBUTO
EL TRIBUTO
EL TRIBUTO
feudales son aquellas que por el mero ttulo de seor el Rey perciba. Por este
derecho de dominio los aldeanos estaban obligados a moler su trigo en el molino
del seor, cocer el pan en sus hornos, pisar las uvas de su lagar, etc. todo ello
con gravosos derechos. En estos casos, de acuerdo a la opinin de este autor,
los impuestos quedan mezclados con la renta patrimonial.
Cuando la hija del vasallo deseaba casarse con alguien que no era designado
por el seor, el vasallo deba pagar un impuesto que era, a veces, de tres aos
de renta. Si el terreno del vasallo pasaba en herencia a un menor lo recuperaba
el seor. A partir del siglo XI, recin se puso lmite a este hecho ya que el seor
pas simplemente a administrar dicho terreno. Cuando un pariente colateral era
designado como heredero se cobraba por el seor una cantidad llamada
"relieve".
1) RESPONSABILIDADES TRIBUTARIAS DE LOS SIERVOS
En cuanto a los siervos, estos tenan frente al seor diversas
responsabilidades econmicas como la capitacin, el formariage y la mano
muerta.
1.1)
La Capitacin
Era un impuesto que se pagaba por persona, (por cabeza) generalmente
cada ao.
1.2)
El Formariage
Era una cantidad que se pagaba por el siervo o sierva que se casaba con un
siervo de distinto feudo. Si contraan matrimonio dos personas del mismo feudo
la cantidad a pagar era insignificante.
1.3)
LA MANO MUERTA
Era el derecho del seor de apoderarse de la herencia de sus siervos si estos
moran sin dejar hijos. Los parientes colaterales no tenan derecho a heredar
pero si el seor as lo dispusiere, deban pagar un impuesto que se llamaba
"relieve", que como ya hemos tambin se pagaba por los vasallos en la misma
situacin.
2)
EL TRIBUTO
C) POCA MODERNA
La poca moderna comienza a partir de 1453 (ao en el que los turcos toman
Constantinopla) y finaliza en 1789, ao en que estalla la revolucin francesa.
En esta poca empez progresivamente la desaparicin de la mayora de
tributos propios de la edad media, modificndose la economa de Europa a
EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
II.
A) POCA PREINCAICA
Nuestro pas ha sido territorio de muchas culturas como Chim, Wari,
Tiahuanaco, Nazca, Mochica, Chanca, Chincha, Vicus, Paracas, Chavn sobre
las cuales no existe mayor informacin en cuanto a la tributacin, pero si en
cuanto a construcciones, cermica, agricultura, tejido y metalurgia. Estas
culturas han sido consideradas preincaicas, siendo conquistadas muchas de
ellas por los Incas.
B) POCA DEL IMPERIO DE LOS INCAS
Sobre la tributacin en el incario se han elaborado dos criterios opuestos; el
primero niega toda existencia del tributo mientras que el segundo, en el que nos
alineamos, considera su existencia aunque obviamente no con un paradigma
similar al actual.
La primera de estas posiciones se encuentra sustentada por el historiador
Luis Valcarcel, quien afirma que los trabajos que se realizaban en el incario en
obras pblicas de distinta naturaleza, caminos, fortalezas, templos y palacios
distinto del mero cultivo no tuvieron las caractersticas del tributo, pues tal
concepto o sus sinnimos de contribucin, impuestos o pechos, significa en
todos los casos una modalidad de extorsin en beneficio de la monarqua, de la
aristocracia. Dichas actividades fueron llamadas por Valcarcel de "trabajos
complementarios", ya que se requera que la persona tuviera un tiempo adicional
extra-agrcola para realizar otras labores cuyo beneficio redundaba a favor del
pueblo. En el mismo sentido se pronuncian Antenor del Pozo y Alfredo Gonzales
quienes sealan que "en el incario no hubo impuestos, contribuciones o tributos.
Lo que se ha dado en llamar tales no era otra cosa que la organizacin del trabajo
de todos los miembros de la colectividad para el bienestar de sta y, a travs de
ella, consecuentemente, del individuo. El trabajo que ste aportaba no puede ser
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EL TRIBUTO
interpretado sino como una devolucin de los servicios del agregado social,
organizado en el Estado como su administrador, reciba de diversos modos: los
caminos, los canales de riego, la defensa del pacfico usufructo de la tierra contra
los invasores, las ropas y alimentos que se les daban cuando los aos o la
invalidez lo incapacitaban para la produccin, la posada y vituallas que se
brindaban a los viajeros en los tambos, etc."
La segunda posicin, que compartimos, se encuentra defendida por Juan
Jos Vega y Luis Boudin, ella precisa que durante el incario existieron tres
formas distintas de tributacin: en trabajo, en especies y por ltimo en personas
que eran entregadas para el servicio y disfrute de las autoridades imperiales y
del propio Inca.
La distincin en cuanto a la tributacin se haca en funcin al nivel social de
la clase a la que perteneca el contribuyente. Los Hatunrunas tributaban en las
tres formas ya mencionadas mientras que la clase gobernante lo haca slo
simblicamente.
1. FORMAS del TRIBUTO
a) EL TRIBUTO EN TRABAJO
El tributo en trabajo buscaba el impulso de la economa y el sostenimiento de
la clase dirigente.
Sus formas ms importantes eran la mita y la minea.
a.1) LA MITA
La mita era el trabajo obligatorio, por turnos de todos los pobladores plebeyos
del territorio del Imperio en obras de alcance imperial, caminos, puentes,
fortalezas, tambos, andeneras, etc.
Por ejemplo se "aderezaban los caminos desde Ambo hasta la Huaca de
Guanacuare que son 15 o 16 leguas, la parte que les caba, la cual les estaba
sealada por los ingas desde Quito al Cuzco, la parte que les caba y les estaba
sealada por los ingas.
a.2) LA MINCA
La Minea, contrariamente a la mita, era el tributo pagado en formade trabajo
que se inverta en la propia regin. "Otra forma esencial de tributar era el trabajo
en las tierras de los Curacas y seores en general. Sabemos bien que el Tocricoc
daba propiedades a los jefes tribales "y haca que los indios las sembrasen". Por
Bernab Cobo (Libro XII, Cap. XXVII) conoceremos que el trabajo desembrar y
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EL TRIBUTO
beneficiar estas tierras y recoger sus frutos era gran parte del tributo que los
pecheros (plebeyos) daban al Rey.
a) EL TRIBUTO EN ESPECIE
El tributo en especie se diriga a sostener a la clase gobernante debido a la
institucionalizacin de la poligamia. De igual forma deba servir como reserva
para afrontar cualquier adversidad natural o humana.
Los tributos en especie eran guardados en gran parte en el Cuzco y tambin
en grandes depsitos que existan en los tambos, especialmente los ubicados
en los mrgenes de los caminos reales. En estos tambos se poda encontrar
comida, vestidos, instrumentos para trabajar la tierra, armas, etc.
Respecto al tributo en especie se dice lo siguiente en una relacin annima
estos curacas e indios que as se juntaban cada un ao por el mes de mayo
en el Cusco, venan con sus tributos y lo que cada uno estaba obligado a dar al
Inca, as de ropas y ganados, oro y plata, y otras muchas cosas que haba en
sus tierra, los incas acostumbraban este de mes de mayo de todas aquellas
cosas que de toda la tierra le traan de tributo, despus de que lo tena junto y
sabido daba a sus deudos y parientes lo que le pareca.
Lo dems lo daba y haca mercedes a los mismos curacas que venan a este
ayuntamiento; a los que venan del Collao daba las cosas que haban trado de
los antis; a los de Condesuyo les daba tradas de otras partes de aquellas cosas
que carecan en sus tierras; lo que haban dado los unos daba a los otros, de
suerte, lo ms que haban dado se consuma en ellos y les festejaba y se holgaba
con ellos y al que mereca los blasones hechos de ellos, les daban mujeres de
la misma generacin y estos dos meses todo era ocuparse en estas fiestas y
regocijos con infinitas ceremonias y sacrificios que hacan al sol y a las guacas.
A los pueblos ms pobres les era exigido tributar en especie de acuerdo a
su capacidad contributiva. Se destacan por su peculiaridad los tributos que
pagaban los Uros a Sinchi Roca que consista en un can de pluma lleno de
piojos por contribuyente consistiendo en una saludable medida de higiene. Otros
pueblos enviaban cargas de lagartijas, alimaas destinadas tal vez para torturar
a los prisioneros de las mazmorras imperiales. Mientras que en Tumbes los
indios pobres se dejaban morder por los murcilagos, a fin de cazarlos y entregar
sus alas convertidas en finsimos mantos.
El tributo en personas no era muy complicado "ya que la poblacin estaba
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EL TRIBUTO
dividida en decenas y mltiplos de diez. As, (en la guerra) para suministrar mil
hombres, el jefe del hunu se limitaba a pedir cien a cada jefe de varanca colocado
bajo sus rdenes; ste, a su vez, reclamaba cincuenta a cada jefe de
pichapachaca, y as sucesivamente hasta el decurin, el cual no deba
suministrar ms que un hombre. Este decurin llevaba, pues, a un indio donde
su superior inmediato, el jefe de cinco decurias, quien, a su vez, se diriga con
los cinco hombres que haba recibido a donde el centurin, etc."
En una visita realizada por Garci Daz de San Miguel a Chucuito en la que
entrevisto a indios que vivieron en la poca de Huayna Capac sobre como era el
tributo en la poca del Inca, le manifestaron respecto al tributo en personas que
"le daban tres mil indios para la guerra algunas veces otras veces le daban todos
los indios que queran para hacer paredes y casas y para su servicio e hijos para
sacrificar y doncellas para que le sirviesen y para el sol y la luna y los truenos...".
Ms adelante se dice lo siguiente: "Fue preguntado qu tributo daba al inga este
pueblo y sus subjetos dijo que de toda la provincia de Chucuito dieron una vez
al inga para la guerra de Tomebamba donde este declara fue con l seis mil
indios y de estos murieron en la guerra los cinco mil y todos los caciques salvo
dos y no volvieron ms de mil indios de los seis mil y estos trajeron consigo
algunos indios presos de los de Tomebamba y otra vez le dieron otros dos mil
indios para guerra y murieron los mil de ellos y que as mismo le daban indios
para que le sacasen oro y plata en las minas de Chuquiabo y Porco y que de
toda la provincia le daban unas veces cien indios e indias de servicio y otras
doscientos y que le daban indios para sus mitas para que le hiciesen casas en
el Cuzco y que a los caciques que los enviaban les daba el inga mantas y
camisetas de las ricas y a los indios que trabajaban les daba de comer carne y
maz y chicha y otras cosas y los trataba muy bien y as mismo le daban indios
para sacrificar a las guacas e hijas de los caciques y principales para mancebas
...".
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EL TRIBUTO
16
EL TRIBUTO
a)
b)
c)
d)
e)
el correo o tambos.
b. Violacin de Disposiciones Encaminadas a Incrementar la Capacidad
Tributaria
a)
b)
c)
capacidad del trabajo (esta norma era vigente para la poblacin subyugada).
c. INFRACCIONES DEL DERECHO DE MONOPOLIO INCAICO, PUNIBLE SLO EN LOS
SOMETIDOS
a) La prohibicin de cazar vicuas y animales hembras
b) La prohibicin de explotar metales finos del Cuzco, que inclua a los
orejones.
c) La prohibicin del uso de lo que se destinaba al tributo
Las penas que se aplicaban a estos delitos eran diversas y eran las
siguientes:
1.
2.
Pena de Muerte
Torturas
17
EL TRIBUTO
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Imperio.
5. EXENCIONES TRIBUTARIAS
En el Imperio Incaico estaba exenta del tributo la clase dirigente que rodeaba
al inca, los soldados en servicio, ancianos mayores de 50 aos, las mujeres,
enfermos e invlidos.
C) poca del Colonialismo Espaol
Con el colonialismo espaol empieza una etapa distinta para la tributacin en
el Per.
El mal entendimiento del sistema tributario incaico origin graves injusticias.
"Todo este sistema fiscal (incaico) fue destruido por la conquista, y cuando los
espaoles quisieron establecer otro, tropezaron con grandes dificultades y
cometieron toda clase de injusticias involuntarias. Suprimieron el servicio
personal y reclamaron a ciertas provincias productos que su suelo no poda
suministrar. Se vi a indios que, para poder dar llamas como tributo, se vean
obligados a adquirirlas por va de cambio, y los que no tenan nada, trocaban a
sus hijas por estos animales ".
1. PRINCIPALES GRAVMENES
Los principales gravmenes que se establecieron en la poca de la colonia
fueron regulados por la abundante legislacin espaola para las indias, tales
como: las Ordenanzas de Toledo; el Sumario de la Recopilacin General de
Leyes; la Recopilacin General de leyes; la Recopilacin de leyes de Indias; la
coleccin de cdulas de Matraya; las Ordenanzas de Intendentes de Minera,
etc.
Entre los gravmenes ms importantes tenemos los siguientes:
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EL TRIBUTO
a)
ALMOJARIFAZGO
Derecho de Introduccin de mercaderas en territorio colonial semejante al
renunciables, la renta que provena de los mismos era de utilidad pblica, entre
estos cargos podemos encontrar segn la Recopilacin ttulo 20, a), Ley Ira, libro
8, los siguientes: escribanos del crimen en la sala de alcaldes, alguaciles
mayores de audiencias, escribanos ordinarios y privativos; receptores ordinarios
de audiencias y juzgados ordinarios; depositarios generales, alguaciles mayores
de ciudades y villas, fieles ejecutores depositarios, receptores de penas, de
cmara y gastos de justicia; tesoreros de casa de moneda, retasador y repartidor
de pleitos, contador de penas, de cmara, de papel sellado, de albaceazgos y
ttulos, defensor de los bienes de menores y difuntos.
Esta venta degener tanto que en 1687, se vendieron en el Per, 65 cargos
pblicos que en algunos casos eran hereditarios.
c)
DERECHO DE ESCLAVOS
Derecho que gravaba el comercio de negros trados de Guinea, los negreros
JURO
Impuesto que gravaba el derecho de propiedad sobre algn bien y tambin la
pensin sobre las rentas pblicas que se podan obtener a ttulo gratuito y
oneroso.
e)
MEDIA ANATA
Era la renta del primer ao que pagaban a la corona, todos los que fuesen
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EL TRIBUTO
CAROLINA
Se trata de la pensin impuesta a los encomenderos de las cuatro rdenes
ESTANCOS
Era el gravamen que se impona a quien negociare con el azogue, la sal, la
DERECHOS DE AVERA
Era el pago de un 12 por ciento del valor de la mercadera que deban pagar
CARCELAJE
Era un gravamen impuesto a los reos despus de cumplir su condena, al
MESADA ECLESISTICA
Los beneficios eclesisticos deban pagarse a los reyes, un mes de renta del
IMPUESTO al CONSUMO
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EL TRIBUTO
COMPOSICIN DE PULPERAS
Se trata de una licencia de apertura, que se renovaba anualmente, ascenda
ALCABALA
Gravaba todas las cosas que se aprehendan o criaban, vendieran o
QUINTOS REALES
Se trataba de una contribucin de veinte por ciento que oblaban todos los
SEOREAJE
Es el impuesto que se pagaba por la amonedacin, a razn de 3 reales por
TESORO
Se trataba del impuesto que afectaba la mitad del tesoro que cualquier
persona descubriere. Los bienes mostrencos y los depsitos sin dueo, se tenan
por bienes reales o vacantes.
s)
COBROS
Es el impuesto de 1 y medio por ciento por ensayo de los metales finos y otros
21
EL TRIBUTO
como estao, azogue, plomo y fierro y tambin el salitre, fue establecido por el
ensayador y despus por el rey.
t)
PROPIOS
ALBRICIAS
Era la ofrenda obligatoria que estaban obligados a realizar por Ministerio de la
ley, los eclesisticos que recibieran una buena noticia. Por Decreto del 25 de
agosto de 1825, las albricias se convirtieron en el pago de 12 pesos en papel
sellado.
v)
PECHOS
Era un tributo que se cobraba a los indgenas en especies: llamas, aves,
huevos, maz, trigo, cerdos u ovejas, pescado, sal, lea, agua, yerbas. Sin
embargo, esto debiendo liberarlos del servicio personal, no los liberaba, estando
obligado el indio a servir de yanacones, chasquis, etc.
w)
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2.
ESTADSTICA Y TRIBUTOS
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EL TRIBUTO
b)
c)
A los mestizos.
5. El Recaudador Tributario
Este trabajo fue encomendado inicialmente a los encomenderos que lo
cobraban en su jurisdiccin de acuerdo a tasas establecidas. Posteriormente la
Corona consider al encomendero impropio para esta funcin por lo que deleg
su labor al corregidor cuya funcin esencial fue el cobro del tributo real como los
encomenderos. Esta responsabilidad era delegada por el encomendero al
cacique de cada pueblo, el cual lo exiga a los indios para no ir preso por adeudar
tributos. Debe precisarse que por este trabajo el cacique ganaba 1 por ciento del
producto de la cobranza.
En Cajamarca en el siglo XVII se lleg al colmo de embargar el cadver de un
cacique moroso, al cual se le sepulto atado con sogas y cadenas por haber
incumplido con sus obligaciones tributarias. El cadver slo pudo ser rescatado
cuando sus familiares cancelaron el ltimo maraved.
Posteriormente el Virrey Toledo extendi esta labor tambin a los alcaldes
mayores que junto con los corregidores eran denominados por esta funcin
"cobradores desasas".
Al desaparecer los corregimientos, fueron los subdelegados quienes
desempearon la funcin de cobrar el tributo.
En resumen el sistema tributario de la colonia fue injusto y nocivo ya que el
provecho de los tributos iba a parar a manos del Rey y de la clases privilegiadas,
recayendo el mayor peso de la contribucin en los indios, superndose incluso
barreras legales que se haban establecido como las cajas de comunidad, que
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EL TRIBUTO
era una especie de banco donde los indgenas depositaban sus pocos ahorros.
Estos ahorros eran tomados por el corregidor para hacer tributar a los indios que
ya haban fallecido, con lo que la tributacin no disminua sino aumentaba o se
mantena agravndose su condicin pauprrima.
D) poca Republicana
Desterrado el colonialismo y Virreinato espaol al triunfar la gesta
emancipadora se inicia la etapa republicana. El 27 de agosto de 1821 el General
Jos de San Martn procedi a la cancelacin del tributo indgena. Sin embargo,
el Estado peruano que se encontraba en falencia lo restableci, el 11 de agosto
de 1826.
La Recaudacin de los tributos hizo que se dividiera a la poblacin indgena
en tres categoras fiscales: a. Indios Originarios; b. Indios Forasteros y c. Indios
sin tierra.
Los indios originarios pagaban entre 5 y 9 pesos al ao, mientras que los indios
forasteros e indios sin tierra pagaban una tasa que oscilaba entre 5 y 2.5 pesos
por ao. A la contribucin de los indgenas se sumaba la de las castas, es decir
los otros estamentos no indios de la sociedad y cuyo monto ascenda 5 pesos y
el 4 por ciento del producto de sus propiedades.
El tributo a los indgenas fue suprimido en 1854 por Castilla debido al auge del
guano peruano, pero no por una consideracin humanitaria sino por una medida
de populismo poltico.
Sin embargo, el propio Estado peruano se percat de que los recursos del
Guano no eran permanentes de tal manera que establecieron las siguientes
contribuciones:
a.
b.
La eclesistica que afectaba con 4 por ciento a todos los que gozaban de
beneficios eclesisticos.
d.
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EL TRIBUTO
A comienzos del siglo XX el Estado financiaba sus ingresos con los impuestos
al comercio exterior ya que ellos llegaron a representar cerca del 60 por ciento
de lo obtenido por el gobierno. Sin embargo, el peso recay sobre las
importaciones. Entre 1905 y 1915 los impuestos a las exportaciones
representaban menos del 0 % de los ingresos tributarios. Los minerales fueron
exonerados de todo impuesto entre 1897 y 1915.
La primera guerra mundial logra influir en el manejo de la poltica impositiva.
A partir de 1916 los impuestos a las exportaciones aumentan y las importaciones
decrecen representando en 1919 slo el 18 % de los ingresos.
En 1930 y como consecuencia de la Misin Norteamericana Kemmerer se dio
la ley 7904, Ley de impuesto a la Renta.
A partir de la segunda mitad del siglo XX se utiliza con mayor profusin las
cargas directas e indirectas y se pone especial atencin a los regmenes
especiales que inicialmente se circunscribieron a la minera y el petrleo para
luego expandirse a la industria, a la selva, la pequea empresa, etc.
En 1966 ocurre un hecho muy importante para el Derecho Tributario Peruano,
pues se pone en vigencia el primer Cdigo Tributario de la Repblica. Dicho
Cdigo fue considerado como uno de los mejores de Latinoamrica. De este
Cdigo originario se publicaron dos textos nicos ordenados en 1982 y en 1990.
En el ao de 1992 se dict un nuevo Cdigo distinto al originario.
Posteriormente encontramos el Cdigo Tributario de 1994, que abarc una parte
del perodo de gobierno del Ingeniero Alberto Fujimori.
En el segundo perodo de su gobierno Alberto Fujimori ha considerado
pertinente poner en vigencia, en 1996, un nuevo Cdigo Tributario (D. Leg. 816)
que es distinto a los precedentes, pues entrega con l amplias atribuciones al
ente recaudador de tributos. Este Cdigo contiene un Ttulo Preliminar con
quince (15) normas, cuatro (4) Libros, ciento noventa y cuatro (194) artculos,
ocho (8) Disposiciones Finales y cinco (5) Disposiciones Transitorias.
El Cdigo Tributario de 1996 ha sido modificado por la Ley 27038 del 31-1298, Ley 27131 del 04-06-99 y Ley 27146 del 24-06-99, apareciendo como
consecuencia de ello un Texto nico Ordenado [D.S. 135-99-EF del 19 de agosto
de 1999].
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1.7.
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de la renta del capital movible. La ley 4936 por el que se aumenta el impuesto
a los predios rsticos con fines de defensa nacional. La ley 5574 intento la
sistematizacin de leyes relativas al impuesto a la renta.
Por ley 6513 del 8 de febrero de 1929 se deroga el decreto del 26 de julio
de 1855, relativo a la contribucin eclesistica, quedando definitivamente
suprimido.
1.22. Gobierno del General Luis M. Snchez Cerro
Por la Constitucin Poltica de 1933 es atribucin del Congreso impone o
suprimir contribuciones, dictar tarifas arancelarias. Se asigna la renta a los
concejos Departamentales (art. 194). Se prohbe la creacin y subsistencia de
impuestos generales en beneficio de unas circunscripciones determinadas (art.
195). No puede gravarse con impuestos la importacin ni la exportacin interna
(art. 196). Para crear impuestos o arbitrios locales se requiere cuando menos,
los votos de los dos tercios del Concejo (Art. 197).
Por ley 7639 -83 de noviembre de 1932 se impone un gravamen especial a
la exportacin de algodn producido en el pas.
1.23. Gobierno del General Oscar R. Benavides
En 1934 se reestableci la vigencia de la ley 7904 sobre impuesto a la renta
que comenz a regir en 1936 que estableca un conjunto de impuestos
cedulares, llamados as, por que recaen sobre cada una de las clases o
cdulas en que se clasifican las rentas segn su origen. Se establece tambin
un impuesto complementario sobre el total de las rentas percibidas por
contribuyente, para que la carga tributaria se adece al pago. Los impuestos
cedulares son los que recaan sobre la renta de inversiones de capital y del
trabajo, este ltimo relacionado con las utilidades de profesiones no
comerciales.
Por ley 7904 de 1936 se crea el impuesto a la renta (unificadora de la
imposicin sobre la renta).
Por ley 9923 de 1936 se crea el impuesto de timbres fiscales.
1.24. Gobierno de Manuel Prado Ugarteche (1939-1945 /1956-1962)
Por ley 9703 dada en 1943 se modifica la ley 7904 que establece un
impuesto cdular adicional de carcter progresivo, denominado impuesto a las
sobre utilidades, creado con carcter provisional, pero cuya vigencia se
prolong hasta 1958.
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Por ley 13746 de diciembre de 1961 se crea el impuesto sobre los premios.
1.25. Primer Gobierno de Fernando Belaunde Terry
Por Decreto Supremo N 263-H del 12 de agosto de 1966 se promulga el
primer texto del Cdigo Tributario.
Por ley 16960 del 21 de marzo de 1968 se crea el registro Nacional del
Contribuyente.
1.26. Gobierno del General Juan Velasco Alvarado
Por D. Ley 18076 del 30 de diciembre de 1969, empresas de harina de aceite
de pescado y ballena quedan sujetos al rgimen tributario.
Nuevo Rgimen de Impuesto a la Renta (D. Ley 18150 del 17 de febrero de
1970).
Multan comerciantes que se nieguen a otorgar comprobantes de pago (D.
Ley 18170 del 6 de marzo de 1970).
Se crea el Canon pesquero (D. Ley 19295 del 15 de febrero de 1972).
Se aprueba la decisin 40 para evitar la doble tributacin en el acuerdo de
Cartagena (D. Ley 19535 del 19 de setiembre de 1972).
Nuevo sistema tributario (Impuesto a la produccin y consumo de bienes y
servicios, primero de enero de 1973, D. Ley 19620), que sustituye al impuesto
de timbre, dejndose de lado el carcter documentario en esta forma de gravar
el consumo y gasto, ingresndose al valor agregado. En mayo de 1975 fue
reestructurado por el Decreto Legislativo 21070, en el ao de 1976 se volvi a
reordenar, este a su vez fue modificado por el D. Leg. 190 vigente a partir de
noviembre de 1981.
Se eximen a las Universidades de todo impuesto (D. Ley 20146 del 25 de
setiembre de 1973).
Ley General de Aduanas (D. Ley 20165 del 2 de octubre de 1973).
Se promulga^ Reglamento de organizacin y funciones del tribunal fiscal del
Ministerio de Economa y Finanzas (D. Supremo 166-73 EF del 3 de julio de
1973).
Se promulga el Reglamento de Organizacin y funciones del Tribunal de
Aduanas del Ministerio de Economa y Finanzas (Decreto Supremo 167-73 EF
del 31 de julio de 1973).
1.27. GOBIERNO DEL GENERAL FRANCISCO MORALES BERMDEZ
Se efectiviza el Impuesto a los bienes y servicios. Recayendo sobre tres
33
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del nuevo texto de la ley del impuesto general a las ventas e impuesto selectivo
al consumo (6 de enero de 1994).
Se produce el aplazamiento y o fraccionamiento de la deuda tributaria (Res.
042-95-EF /SUNAT.
Gradualidad de Sanciones (Res. 050 -95 -EF / SUNAT).
Se publica la ley de los delitos Aduaneros (Ley 26461 de 1995)
1.32. Segundo Gobierno del Ingeniero Alberto Fujimori Fujimori (1995 - 2000)
Se promulga la ley ms importante en materia tributaria: el Cdigo Tributario
por Dec. Leg. 816 del 21 de abril de 1996.
Tambin el legislador aprueba la vigente Ley Penal Tributaria (Dec. Leg. 813
del 20 de abril de 1996).
De igual forma se aprueba el 19 de abril de 1996 la Ley de Exclusin o
Reduccin de penas, denuncias y recompensas en los casos de delito e
infraccin tributaria (D. Leg. 815)
Por Decreto Legislativo 809 del 19 de abril de 1996 se aprueba la ley General
de Aduanas.
Se pone tambin en vigencia el Nuevo Texto de la ley del Impuesto General a
las ventas e impuesto Selectivo al Consumo (Decreto Legislativo 821 del 22 de
abril de 1996).
Modificacin al C. T. de 1996 en lo atinente a la interpretacin econmica y a
la intervencin del ejecutor coactivo (Ley 26662 de setiembre de 1996.
Se pone en vigencia el reglamento de Comprobantes de Pago por Resolucin
de Superintendencia N 018-97 / SUNAT publicado el 7 de marzo de 1997.
El 31 de diciembre de 1998 se modifica en gran parte el Cdigo Tributario,
situacin que contina con la Ley 27131 del 04 de junio de 1999.
Por resolucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT, (expedida el 24 de
enero de 1999) se pone en vigencia desde el primero de febrero de 1999 el nuevo
reglamento de Comprobantes de Pago que deroga al de 1997.
La Resolucin de superintendencia N 008-99/ SUNAT (expedida el 24 de
enero de 1999) establece adecuar el rgimen de Gradualidad de las sanciones
a las modificaciones realizadas al Cdigo Tributario.
Por resolucin N 009-99/ SUNAT (expedida el 24 de enero de 1999) se
establecen los casos en que los contribuyentes que incurran en infracciones
tipificadas en el numeral 6 del artculo 174 del Cdigo Tributario no sern
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
del ao 2000.
Por Resolucin N 035-99/SUNAT se aprueba el Plan Anual de Adquisiciones
y Contrataciones de la SUNAT norma publicada el 16 de enero del 2000.
Por Resolucin N 013-2000 se aprueban los regmenes de gradualidad de
sanciones y criterios para aplicar sanciones de internamiento temporal norma
publicada el 20 de enero del 2000.
Por Resolucin 15-2000/SUNAT publicado el 22 de enero del 2000 se
establece el plazo de presentacin del formulario 4899 a cargo de productores
agrarios cuyas ventas brutas no superen las 50 UIT.
Por Resolucin 18-2000/SUNAT publicado el 30 de enero del 2000 se
establecen disposiciones para la presentacin de declaraciones mediante el
Programa de Declaracin Telemtica [PDT].
Por Resolucin 19-2000/SUNAT se establecen disposiciones y se aprueban
formularios para la declaracin y pago del Impuesto a la Renta correspondiente
al ejercicio gravable 1999, norma publicada el 30 de enero del 2000.
El 2 de febrero del 2000 se publica la Resolucin Directoral N 004-2000EF/76.01 en la que se aprueba el calendario de compromisos correspondientes
al mes de febrero del ao fiscal 2000.
Por Resolucin Directoral N 005-2000-EF/76.01 publicado el jueves 3 de
febrero del 2000 se ampla el calendario de compromisos correspondientes al
mes de enero del ejercicio fiscal 2000.
Por Decreto Supremo N 008-2000-EF del 03 de febrero del 2000 se aprueban
operaciones de endeudamiento destinados a financiar, parcialmente, el
programa sectorial de reforma de las finanzas pblicas.
Por Resolucin de Superintendencia N 022-2000/SUNAT publicado el 4 de
febrero del 2000 se establece la forma de declaracin y pago del IGV, Impuesto
a la Renta y Retenciones efectuadas a trabajadores independientes por
empresas ubicadas en zonas de frontera y selva.
Por Resolucin Suprema Ns 020, 021, 022-2000-EF publicados el 5 de
febrero del 2000 se aprueban inafectaciones de derechos arancelarios y del IGV
a importaciones realizadas por universidades.
Por Resolucin N 023,024 y 025-2000-EF se aprueban afectaciones de
derechos arancelarios y del IGV a importaciones realizadas por universidades,
norma publicada el 6 de febrero del 2000.
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el 8 de
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
conducta
respecto
de
un
inters
propio,
de
tal
manera
que
por
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EL TRIBUTO
tributos a fin de favorecer a clases particulares, toda vez que estos tienen claros
sustentos de voluntariedad y liberalidad.
Pero no siempre lo que entendemos hoy en da por tributo o impuesto tuvo
similar alcance, es por eso que resulta imprescindible analizar el concepto en s.
Un concepto muy ligado al tributo es la palabra pasto (pastus, pastum) en
latn significa lo referido al pasto, como alimento del ganado, as como alimento
en general, tanto para los animales, como para el hombre, llegando inclusive, en
una extensin metafrica, a ser considerada como alimento del alma (en
Cicern). En un sentido clsico, pasto proviene tambin de las palabras latinas
pasco, pascmay pascmum, las cuales tienen similares acepciones, con la
salvedad de dos de ellas: una, que implica el establecimiento de una contribucin
impuesta sobre predios rsticos y otra que significa rentas pblicas (Puni).
Las localidades romanas son principalmente agrcolas por excelencia,
mientras que este hecho ocurra en Grecia en calidad de excepcin; en
consecuencia, de una buena labor de campo se generan suficientes elementos
como para alimentar a los animales y a los hombres, circunstancia que permite
un adecuado mantenimiento, es por esa razn que pasto adems de su acepcin
general, tambin identifica uno de los ms importantes tributos romanos: el que
se genera por el uso de los terrenos.
En un principio (en Roma), y salvo los privilegios concedidos a ciertas
ciudades, el terreno de las provincias perteneci al Estado romano por derecho
de conquista. En tal sentido los particulares no podan ser propietarios sino
solamente poseedores y tenan que pagar al Estado, que conservaba la
propiedad de los fundos provinciales, un censo llamado tributum stipendiun.
La palabra tributo proviene del latn tributum, que significa: distribucin,
divisin, reparticin.
Tanto para Cicern como para ULPIANO, la palabra tributum tuvo el uso de
contribucin. Sin embargo habiendo quedado latente el concepto de
participacin: el cual ostenta la idea que lo que se tributa, es el establecimiento
de una carga u obligacin de tributar o pagar.
A fin de precisar el concepto latino cabe identificar asimismo el de pecunia,
el cual tiene el sentido de riqueza, fortuna, dinero.
En Roma el tributum fue un impuesto que, segn algunos especialistas fue
abonado inicialmente solo por las clases plebeyas, dado que en la antigedad
45
EL TRIBUTO
solo era empleado con relacin a las tribus servias; sin embargo para otros
autores, dicho tributo era abonado por todos, dado que gravaba la tenencia de
propiedad predial.
Tributo es sinnimo de dominio y su principal sustento es el aporte directo
de sus propios ciudadanos, sea cual fuere la intencionalidad o aspecto virtuoso
no moral que lo sustenta, son iguales quienes contribuyen.
En algunos casos, cuando se expanda la localidad y con la finalidad de
cubrir el gasto que genera el propio crecimiento, la organizacin recurre al
prstamo con intencin de devolucin tomando como recurso el botn que se
pudiere obtener de un pillaje derivado directo de la labor de conquista.
Una vez desarrollada la conquista, quien asuma el tributo era el dominado,
el vencido, cuando este se convierte en igual, cuando adquiere la misma
condicin que el ciudadano originario, su situacin poltico-social cambia, pero
su carga obligacional no.
Cuando se configura nuevamente la organizacin todos aquellos que ya
integraban asumen nuevamente el peso del gasto que generaba esta, ya que no
hay desarrollo sino se contribuye a sustentar econmicamente una estructura de
gobierno, pero los conceptos que subyacen a la naturaleza del deber varan
sustancialmente. En una sociedad feudal, los miembros de la comunidad buscan
fundamentalmente sobrevivir, por lo tanto la proteccin es una necesidad de
subsistencia, ms que de gestin administrativa; sin embargo, el fundamento del
tributo en estas circunstancias regresa a sus formas ms primitivas, quienes
organizan a la comunidad convencen a sus miembros que el pago del tributo es
el sustento ms racional de la presencia de una divinidad tomando como punto
de partida la representacin de la misma por la autoridad y su entorno, con la
cimentacin de las estructuras de gobierno, ya no se duda que el tributo es un
derecho que ostenta el gobernante, que su capacidad que su derecho al dominio
obliga a los miembros de una comunidad a aportar.
Cuando el eje de desarrollo del ser humano se acelera y la revolucin sustenta
a la evolucin, se dudan de todos los aspectos de vida y, por supuesto, se
sustituyen los fundamentos. Sin embargo, estos en s se comprimen, se
sintetizan, se concentran, de tal manera que actualmente lo racional es el
fundamento de nuestro accionar, lo mstico, lo divino, lo irracional es lo primitivo,
y para sustentar nuestro accionar es lo que actualmente excluimos; con tal
46
EL TRIBUTO
motivo del dominio del imperio hemos pasado al dominio de la norma, del
raciocinio humano, es por eso que el fundamento jurdico de un tributo es su
razn jurdica, es la ley, la cual nos determina porque queremos, somos presas
perfectas de nuestra propia razn.
No obstante, el concepto que actualmente tenemos del tributo, presenta
elementos comunes con la concepcin romana, el cual en la poca del Imperio
alcanz un alto grado de perfeccionamiento.
Al margen de lo indicado, debemos tener presente que hoy en da tenemos
la construccin jurdica del tributo desarrollada por los alemanes, la cual parte de
tratar de diferenciar el concepto de las dems acepciones que pudiere tener este,
apegando su sustento a los factores de naturaleza administrativa, permitiendo
que el rgano encargado de administrar el mismo tenga la opcin de no solo
asegurar su actuacin, sino de producir una jurisprudencia constante, y sobre
todo idnea, para definir los fundamentales conceptos jurdicos.
De otro lado tenemos el planteamiento de Nicola D' Amati, el cual parte la
formacin del Derecho impositivo como sustancialmente influenciado por la
divisin de la actividad financiera del Estado en dos reas jurdicas distintas y
separadas, divisin que siendo consecuencia de una particular idea del Derecho
pblico derivada de la mezcla hbrida entre la concepcin individualista propia de
las corrientes liberales y del autoritarismo efectivo del Estado, estableca un
formidable instrumento en situacin de llevar a cabo una poltica de
centralizacin que prcticamente eliminaba la esfera de autonoma de los
gobiernos locales.
La formacin de esta compleja construccin jurdica no se llev a cabo de
manera aislada, ni menos basndose exclusivamente en el accionar de una
teora pura del Derecho, sino que fue consecuencia de una evolucin
compendiada que implic la trascendencia de la jurisprudencia, de la fuerte
presencia del accionar de una doctrina administrativista con clara tendencia
prctico-policial, todo lo cual dio vida a un sistema jurdico en el cual se asentaba
la estatolatra del poder soberano, llegando a definir en trminos autoritarios las
relaciones capitales con la administracin pblica.
Segn Gian Mara Micheli, en el gran cuerpo de normas que regulan la
actividad financiera, se pueden distinguir dos ncleos de normas ms
homogneas entre s, uno tiene por objeto la disciplina jurdica de la gestin del
47
EL TRIBUTO
dinero pblico y el otro regular los ingresos llamados tributarios que se trasladan
de- diferente forma al ingreso coactivo de la imposicin(92).
La ciencia jurdica del Derecho tributario tiene como objeto el estudio
sistemtico de la potestad de imposicin que goza el Estado, a partir de la norma
jurdica tributaria, con tal motivo podra ser incluida dentro del Derecho
Administrativo (considerando a tal en su sentido ms amplio), pero no de una
manera
absoluta,
como
se
conceba
antiguamente,
sino
tan
solo
tangencialmente.
No podemos concluir este acpite sin que hagamos mencin en torno a una
definicin conceptual importante del tributo, y es la establecida por el maestro
post glosador Bartolo de Saxoferrato, en el sentido que las obligaciones
necesitan del propio imperio y derecho el cual debe fundamentarse en base a la
potestad. Esta definicin parte de la vital relevancia administrativa que ostenta
el tributo en el mundo romano, el cual le antecede con el establecimiento de las
obligaciones, en el mbito latino resulta con la palabra munus, tiene serias
implicancias colaterales, es as que el concepto en cuestin tiene afinidad con
un trasfondo de liberalidad, en tal sentido tambin se entiende por tal palabra el
de don, presente, regalo, ddiva.
Al respecto las obligaciones de liberalidad estn concebidas como una forma
de entregar parte del patrimonio personal en el mbito sucesorio (las donaciones
y los legados), estas instituciones implican que no media fuerza obligacional
alguna, es decir, que aquel que libera parte de su patrimonio no se encuentra
obligado a hacerlo, ms bien debe cuidar de no exceder de un porcentaje del
mismo, si es que tuviere herederos obligatorios.
En el mundo antiguo el tributo tena serias implicancias administrativas, es
decir, serva como fuente de ingresos para el gestor de turno. Este derecho, o
esta capacidad que ostentaba tena como limitacin original el derecho y las
propias obligaciones de los administrados, sin embargo con el transcurso del
tiempo el gestor, haciendo uso de este medio, extrae mayores importes del
patrimonio de los contribuyentes, llegando a traspasar el lmite de la solidaridad
y tornndose en una carga de alta incidencia, desbalanceada y obligatoria de
manera frentica, la cual en muchos casos es requerida a travs del ejercicio de
la fuerza. Las continuas revueltas que esta situacin generaba, dieron lugar a
que se formularan ciertos aspectos, con claras incidencias limitativas y de cierta
48
EL TRIBUTO
manera proteccionistas,
concebidas hoy en
da
como
los principios
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
As, puede concluirse que an cuando los mal llamados pagos a cuenta son
prestaciones de dar una suma de dinero (con carcter temporal), no son objeto
de una obligacin tributaria, razn por la cual la infraccin tipificada en el artculo
178 del TUO del Cdigo Tributario no aplica al caso de la omisin en el monto
de los anticipos o pagos a cuenta, pues estos no son objeto de obligaciones
tributarias, sino de otro tipo de obligaciones legales (obligaciones de efectuar
pagos a cuenta).
Veamos otro ejemplo que sirve para elucidar lo que venimos sosteniendo. El
artculo 74 de la Constitucin Poltica del Per contiene la prescripcin de los
principios tributarios que funcionan como lmites en la labor de creacin de las
normas tributarias (en sentido amplio) y no solamente de obligaciones tributarias
(cuyo objeto consiste en la prestacin tributaria), en atencin a que la referencia
a tributo que se plasma en el referido artculo, es efectuada en el sentido de
norma tributaria en sentido genrico o amplio, vale decir, como norma reguladora
de todos los aspectos que comprenden el fenmeno tributario, dentro de las
cuales estn aquellas que disponen las obligaciones legales de los pagos a
cuenta o anticipos, los deberes formales y las obligaciones pecuniarias por la
comisin de infracciones tributarias, as como al caso de las exoneraciones y
otros beneficios tributarios.
Si por el contrario, en este caso entendiramos por tributo a la obligacin
tributaria, en una secuencia lgica de ideas, tendramos que concluir que los
principios tributarios no resultan aplicables a las otras obligaciones antes
mencionadas ni al caso de las exoneraciones y beneficios tributarios.
El concepto de tributo en los Cdigos Tributarios modelo
El modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina elaborado por el
programa conjunto de tributacin OEA/BID, seala en su artculo 13:
Tributos son las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder
de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus
fines.
Por su parte, el modelo de Cdigo Tributario elaborado por el Centro
Interamericano de Administradores Tributarios (CIAT), indica en su artculo 9 o:
Tributos son las prestaciones en dinero que el Estado exige en razn de una
determinada capacidad econmica, mediante el ejercicio de su poder de imperio,
con el objeto de obtener recursos para financiar el gasto pblico o para el
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Es
el
tributo
cuyo
cumplimiento
no
origina
una
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EL TRIBUTO
norma, la cual define cmo deben ser los tributos, aun cuando ello no sea as.
Perspectiva dinmica: El tributo como fenmeno normativo
Luego de tales colocaciones, cabe razonar en funcin de lo siguiente: si el
tributo es una prestacin, como se ha venido sosteniendo, en qu se sustenta
la clasificacin de tributos en vinculados o no vinculados? En nuestra lnea de
pensamiento, Eurico Marcos Diniz de Santi es enftico al sealar que el criterio
utilizado para clasificar a las especies tributarias no es la vinculacin de la
recaudacin con una actividad especfica del Estado, sino la vinculacin del
aspecto material de la hiptesis de incidencia de la norma tributaria a una
actuacin estatal, que es algo muy distinto. Por lo tanto, puede apreciarse que la
clasificacin de tributos en vinculados y no vinculados, reivindica la naturaleza
normativa del tributo, en desmedro de la concepcin esttica.
En ese sentido, desde una perspectiva dinmica, puede definirse al tributo
como un fenmeno normativo. As entendido, el tributo como norma describe un
hecho gravable (elemento descriptor) ante cuya ocurrencia prescribe que se
generar una obligacin con prestacin de dar una suma de dinero (o su
equivalente) con carcter definitivo (elemento prescriptor). En esencia, el tributo
es una herramienta que permite al Estado crear ingresos de los particulares para
cubrir el gasto pblico (finalidad fiscal), en respeto a ciertos parmetros
constitucionales denominados principios tributarios, de los que nos ocuparemos
posteriormente. Por ello puede sostenerse, tal cual lo hace la doctrina tradicional,
que el tributo no es mecanismo contravencional por el que se perciban sanciones
pecuniarias, ni uno por el cual el Estado se agencie, temporalmente, de recursos
que luego restituir.
Desde ese enfoque, las especies tributarias, en tanto fenmenos
normativos, pueden ser definidas de la siguiente manera:
a. Impuesto.- es la norma de incidencia tributaria, cuyo aspecto material no
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
confiscatorio.
Las leyes de presupuesto y los decretos de urgencia no pueden contener normas
sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen
a partir del primero de enero del ao siguiente a su promulgacin.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece
el presente artculo.
Desde una perspectiva analtica basada en el texto constitucional,
sostenemos que es posible concluir que el tributo es en rigor una norma jurdica
y no una obligacin, prestacin, ingreso o suma de dinero. Y ello considerando
que slo las normas jurdicas son susceptibles de ser creadas, modificadas o
derogadas por una Ley. La potestad tributaria es en realidad una potestad normativa que se ejerce en respeto a los principios constitucionales que cada
Constitucin acoge.
As las cosas, puede sostenerse que un tributo es una norma jurdica que
ha sido insertada en el ordenamiento jurdico por un dispositivo legal pertinente
(ley o decreto legislativo) a travs del procedimiento legislativo vigente, con la
finalidad de contribuir al sostenimiento del gasto pblico por la va de la instauracin de obligaciones ante la realizacin de hechos imponibles. Los tributos cualquiera sea su especie- deben fundarse o graduarse sobre la base del
principio de capacidad contributiva, no tener efectos confiscatorios y aplicarse en
respeto al principio de igualdad y a los derechos fundamentales de las personas.
En el caso especfico de los impuestos, el presupuesto de hecho debe prever
una circunstancia o ndice revelador de capacidad contributiva, sea sta la
obtencin o generacin de una renta, la realizacin de un consumo o la tenencia
de un patrimonio.
Como se ver a continuacin, la Constitucin espaola no hace mencin
expresa a la expresin tributo y acoge una frmula distinta a la adoptada por
la Constitucin del Per:
Artculo 31.1. Todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo con su
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EL TRIBUTO
I.
CONCEPTO JURDICO
El Tributo representa el objeto del Derecho Tributario y por lo mismo agrupa a
62
EL TRIBUTO
de los tiempos y de los individuos, y que depende del grado de cultura del
observador. Por consiguiente, no somos injustos cuando decimos a los pueblos
incultos y groseros: no habis comprendido ms que una parte muy pequea del
mundo jurdico que os rodea, la otra escapa a vuestra inteligencia y no reside
ms que en vuestro sentimiento; vivs bajo las relaciones jurdicas sin conocer
su ndole; obris segn leyes que ninguno de vosotros ha expresado; las reglas
de Derecho que conocis no son ms que rfagas sueltas, destellos de luz lejana
que el mundo del Derecho real proyecta sobre vuestro entendimiento.
Al paso que la corriente del tiempo disminuye la frescura y viveza de la
percepcin inmediata del Derecho, es ms preponderante la influencia de la
teora en las aplicaciones de este; pero a la vez aumenta tambin la posibilidad
de preocupaciones prcticas, que arrancan de errores cometidos por la teora al
formular las reglas de Derecho. Por fortuna, a medida que impone sus ventajas
la necesidad de una expresin terica ms correcta, son mayores los medios
que se tienen para conseguirlo. El arte de formular el Derecho se aproxima
siempre y cada vez ms a su objetivo, tendiendo a transformar en un espejo fiel
lo que no era ms que un bosque desprovisto de formas.
Siguiendo el anlisis de Ihering, a quien pertenecen ambos prrafos, debemos
precisar la necesidad de una doctrina con condiciones de mutabilidad, que no se
estanque y que no genere intencin de incumplimiento, que se adapte al cambio
y que busque responder a los parmetros fundamentales del Derecho, aunque
se debe tener cuidado de no caer en esos extremos de aplicacin como los que
manifiesta Thomas Hobbes al precisar que: audoritas, non ventas facit legem
(la autoridad, no la verdad hace la ley) <95>.
Establecer conceptos resulta de fundamental importancia, toda vez que
nuestra vida intelectual requiere de ellos, algunos de vital importancia por su
trascendencia y generalidad, y otros, por su vaporosa concepcin, solo nos
llevan a establecer serias imprecisiones en otros aspectos vinculados.
El tema del concepto del tributo no escapa a la ambivalencia antes sealada,
toda vez que nos encontramos ante dos dificultades fundamentales, en primer
lugar, la que se deriva de su carcter abstracto y, en segundo lugar, ante el hecho
de ser un concepto cuya funcin esencial se encuentra sustancialmente
distanciada entre las subespecies que conforman el mbito en s, de tal manera
63
EL TRIBUTO
2.
3.
La realizacin del hecho con relevancia jurdica (hecho imponible), que origina la
obligacin de abonar un tributo.
Sin la presencia de los aspectos anteriores, no se presenta la dinmica
tributaria, la cual da origen a la obligacin de contribuir.
64
EL TRIBUTO
A su vez, para el gran maestro italiano Achule Donato Giannini, los tributos
ostentan tres caractersticas fundamentales:
3.
1.
2.
Son coactivos.
Se establecen con el fin de procurar los medios precisos para cubrir las
necesidades financieras de los entes pblicos.
Su naturaleza pblica ha sido materia de anlisis previo, e inclusive ser
materia de un anlisis distintivo posterior.
Manifestar que son coactivos significa que son obligaciones que surgen, con
independencia de la voluntad de un contribuyente, por ministerio de la ley,
cuando se da el supuesto de hecho (obligaciones ex lege), y no que el hecho,
del cual la ley hace nacer la obligacin, deba ser tambin independiente de la
voluntad del sujeto pasivo, a diferencia de las obligaciones contractuales que
nacen precisamente porque el que se obliga ha querido obligarse.
El tratamiento evolutivo histrico nos permite apreciar que el concepto ha
pasado por diversas etapas entre las cuales, primero pretendiendo definir el
concepto central de una disciplina jurdico pblica se fij en la naturaleza del ente
titular de la prestacin, tratando de hallar un fundamento racional a la imposicin
a travs del desarrollo de una teora de la causa que le da origen; posteriormente
se analiz la estructura de la relacin o al carcter de la prestacin, hasta llegar
hoy en da a una concepcin finalista sobre los objetivos a los que el tributo sirve
(cobertura de los gastos) y en la concepcin evolucionada y tcnicamente ms
aceptable de la teora de la causa, que proporciona el principio del gravamen
tomando en consideracin la denominada capacidad contributiva*98'.
Dejando de lado los aspectos secundarios se puede decir sin lugar a dudas
que el tributo ostenta como sustento fundamental dos rubros de vital importancia:
su legalidad y la capacidad contributiva.
Si se considera el gravamen segn la capacidad contributiva se debe aadir
a los aspectos antes sealados, los siguientes:
1)
2)
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
Prestacin monetaria.
2.
No existe contraprestacin.
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3.
4.
5.
Su fundamento es ex lege.
6.
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EL TRIBUTO
Los tributos constituyen en sentido propio un recurso de los entes pblicos del
que se derivarn unos ingresos; propiamente, pues, no constituye un ingreso
sino un recurso que desembocar en un ingreso.
2.
3.
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absoluta,
como
se
conceba
antiguamente,
sino
tan
solo
tangencialmente.
No podemos concluir este acpite sin que hagamos mencin en torno a una
definicin conceptual importante del tributo, y es la establecida por el maestro
post glosador Bartolo de Saxoferrato, en el sentido que las obligaciones
necesitan del propio imperio y derecho el cual debe fundamentarse en base a la
potestad.
definicin parte de la vital relevancia administrativa que ostenta el tributo en el
mundo romano, el cual le antecede con el establecimiento de las obligaciones,
en el mbito latino resulta con la palabra munus, tiene serias implicancias
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concebidas hoy en
da
como
los principios
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II.
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B) VERTIENTE DOCTRINAL
Es aquella vertiente que a travs de la elaboracin metdica, sistematizada,
rigurosa y crtica del Derecho Tributario ha recreado un concepto de lo que
entiende por tributo.
Esta tarea no corresponde a un slo jurista sino a una plyade de los mismos,
como es natural este hecho ha permitido una elaboracin conceptual bastante
amplia por parte de la Doctrina, sobre lo que entiende por tributo.
1. CONCEPTUALIZACIN ALEMANA
La Doctrina alemana fue una de las primeras que se pronunci al respecto.
As tenemos que para el profesor Wilhelm Merk, "el tributo es por definicin una
prestacin en dinero". Esta misma orientacin doctrinal se halla presente en el
trabajo de Hans Nawiasky, quien es categrico al afirma que, "en una poca de
economa de cambio basada en el dinero, son excluidas las prestaciones en
especie de cualquier naturaleza".
Para el profesor Wilhelm Kruse, los "Tributos pblicos son todas las cargas
pblicas cuyo pago ha de hacerse en dinero. Tambin son, pues, tributos
(monetarios) si la obligacin a la prestacin puede ser cumplida mediante la
entrega de efectos timbrados o bienes races".
2. CONCEPTUALIZACIN SUIZA
Siguiendo los lineamientos alemanes, el profesor Suizo Ernst Blumestein,
excluye del concepto de tributo toda prestacin en especie, para l "Tributos son
las prestaciones pecuniarias que el Estado, o un ente pblico autorizado al efecto
por aqul, en virtud de su soberana territorial, exige de sujetos econmicos
sometidos a la misma".
3. CONCEPTUALIZACIN ITALIANA
En la Doctrina italiana el profesor Achille Donato Gianini concepta el tributo
como una prestacin pecuniaria surgida de un ente pblico en virtud de su
potestad de imperio. Advierte ms adelante sobre el peligro de una confusin
terminolgica entre el gnero y la especie, expresando que "el uso promiscuo de
las palabras, impuesto, tasa, tributo son repetidas difusamente en toda nuestras
leyes, tanto tributarias como de otra naturaleza".
Para Gustavo Ingrosso la sustancia del tributo radica en el hecho que "una
79
EL TRIBUTO
persona es obligada a pagar al Estado una suma dinerada a ttulo de tributo, bajo
la conminacin en caso de falta de pago, de la ejecucin forzada de sus bienes
por parte del Estado".
En estos dos conceptos podemos percatamos de que el concepto de tributo
tambin se encuentra circunscrito a una prestacin pecuniaria sin admisin
siquiera a ttulo excepcional de la prestacin en especie.
4. CONCEPTUALIZACIN ARGENTINA
En este pas, a diferencia de Italia, la doctrina empieza a evolucionar hacia
una mayor apertura del concepto de tributo admitiendo excepcionalmente la
prestacin en especie.
As tenemos que para el profesor Dio Jarach "El Tributo es una prestacin
pecuniaria, objeto de una relacin cuya fuente es la ley, entre dos sujetos: de un
lado el que tiene derecho a exigir la prestacin, el acreedor del tributo, es decir
el Estado o la otra entidad pblica que efectivamente, por virtud de una ley
positiva, posee ese derecho, y de otro lado el deudor, o los deudores, quienes
estn obligados a cumplir la prestacin pecuniaria". Se debe precisar que a
diferencia de los autores anteriormente reseados el profesor Jarach admite
excepcionalmente las prestaciones en especie.
En esta misma direccin se orienta Giuliani Fonrouge quien concibe el tributo
como "una prestacin obligatoria comnmente en dinero, exigida por el Estado
en virtud de su poder de imperio y que da lugar a relaciones jurdicas de derecho
pblico", ms adelante precisa que las prestaciones en el tributo pueden ser
tambin realizadas en especie.
Con igual firmeza el profesor Hctor Villegas define el tributo como "las
prestaciones comnmente en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder
de imperio sobre la base de la capacidad contributiva, en virtud de una ley y para
cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines", por lo mismo no
descarta que el concepto de tributo incluya la prestacin en especie y crtica la
doctrina que desconozca dicha postura.
5. CONCEPTUALIZACIN URUGUAYA
En este pas el profesor Ramn Valds Costa elabora una definicin asptica
de lo que entiende por tributo, l lo define como, "la prestacin que el Estado
exige unilateralmente a sus sbditos para cubrir sus gastos". Admite sin
embargo, que la prestacin en el tributo pueda realizarse en especie aunque
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EL TRIBUTO
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8. CONCEPTUALIZACIN BRASILEA
Para la doctrina Brasilea el concepto de tributo se afirma en el concepto legal,
que como ya hemos visto esta precisado en su Cdigo Tributario. En este sentido
se pronuncia la opinin del profesor Geraldo Ataliba quien define el tributo como
la "obligacin jurdica pecuniaria, ex lege, que no constituye sancin de acto
ilcito, cuyo sujeto activo es, en principio una persona pblica, y cuyo sujeto
pasivo es alguien puesto en esa situacin por la voluntad de la ley".
Para Bernardo Ribeiro de Moraes el tributo es un aporte que el Estado instituye
en base a su poder fiscal, determinado en la ley y exigido en forma obligada a
las personas que viven dentro de su territorio a fin de poder resolver sus
actividades en la bsqueda de sus fines.
9. CONCEPTUALIZACIN DEL TRIBUTO EN EL PERU
En la doctrina nacional el concepto del tributo ha sido poco estudiado. Ello tal
vez sea disculpable ya que paradjicamente en derecho tributario no se ha
llegado a un concepto de tributo plenamente vlido y que haya merecido la
aceptacin de la doctrina mayoritaria.
Uno de los primeros autores que defini el tributo en nuestro pas fue Ral
Barrios Orbegoso quien lo concepta como, "el vnculo jurdico, cuya fuente
mediata es la ley que nace con motivo de ocurrir o de no ocurrir hechos o
situaciones que en la misma ley se designan y que originan en determinadas
personas la obligacin de realizar en favor del Estado una prestacin pecuniaria
para la satisfaccin de las necesidades colectivas, y que puede ser exigida por
el Estado en forma coactiva". Se trata de un concepto muy interesante pero que
circunscribe el contenido del tributo estrictamente al pago en dinero.
Igual piensa Belaunde Guinassi, quien expresa que "el objeto de la obligacin
tributaria, es una prestacin pecuniaria, una prestacin de dar, ms adelante
agrega categricamente, "estamos hablando de pago en dinero, quiere decir que
ya no existen los tributos en especie".
Admite sin embargo, y en forma muy excepcional, el pago del tributo en bienes
rechazando correctamente el pago del tributo por trabajo.
En la reciente doctrina tributaria nacional esta limitacin absurda ha sido
superada. As tenemos que para Medrano Cornejo las notas que caracterizan al
tributo son que las prestaciones sean en dinero o especie, establecidas por la
ley, que no constituyan sancin y que deben efectuar las personas privadas a
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
multa "si no se hiciera la aclaracin, el concepto quedara ambiguo -y, por ello,
cientficamente intil- por ser excesivamente comprensivo, al punto de abarcar
una entidad tan distinta como es la multa de derecho pblico".
C) Vertiente Jurisprudencial
Esta ltima vertiente genera un concepto del tributo, a partir del anlisis de los
casos concretos, con la estricta finalidad de poder aclarar toda duda que dificulte
la correcta distincin de lo que puede incluirse bajo el concepto de tributo y lo
que debe excluirse del mismo.
En nuestro medio tal situacin se ha presentado generalmente cuando se trata
de diferenciar la tasa como tributo y el precio pblico que no tiene ese carcter.
Al respecto existe variada jurisprudencia muchas veces contradictoria en la
distincin. Tenemos as que:
El llamado "falso Muellaje" que se paga a la Empresa Nacional de
Puertos tiene naturaleza tributaria para la Resolucin del Tribunal Fiscal
(R.T.F.) N 6480 del 08 / / 71 y no tienen tal condicin para la R.T.F.
6910 del 20 / 03 / 72.
El pago de los servicios que proporciona una empresa pblica a
empresas privadas o a terceros son declarados en algunos casos de
naturaleza tributaria (empresa pblica que solicit el pago por el
empalme realizado a las redes de agua potable y alcantarillado)[R.T.F.
14814 del 29 /12 / 78] y en otras situaciones se les niega tal naturaleza
(cuando CORPAC, empresa pblica, solicit el pago por servicios de
trfico y rampa a empresas areas que utilizaban dichos servicios)
[R.T.F. N 13789 del 25/01/1978].
Los pagos a entidades del Estado de regulacin y promocin de
actividades en el pas han sido considerados en algunos casos de
naturaleza tributaria (pagos al IT- INTEC por registro de marcas de fbrica)
[R.T.F. N 16025 del 21 / 08 / 80] negndosele en otras ocasiones tal
naturaleza (pagos realizados al IPD por monto de las entradas de
espectculos deportivos [R.T.F. N17638 del / 21 / 03 / 1983].
De igual forma y debido a este vaco sobre una definicin legal del tributo el
Tribunal Fiscal descarta, en su conceptualizacin del mismo, que los emprstitos
forzosos posean naturaleza tributaria [Cfr. R.T.F. N 15253 del 06 / 07 /79; R.T.F.
N 21490 del 16 / 06 / 88] aun cuando la doctrina ms autorizada le atribuye tal
84
EL TRIBUTO
carcter.
Recientemente el Tribunal Fiscal en su Resolucin N 980-4-97 de fecha 22
de octubre de 1997, se pronuncia, una vez ms, sobre las caractersticas que
debe reunir un determinado cobro a fin de calificar como tributo.
A continuacin consignaremos partes del Dictamen y Resolucin citada.
DICTAMEN DEL VOCAL PONENTE QUE DA LUGAR A LA R.T.F. 980-97
"Seor:
La empresa (...) interpone recurso de queja contra la actuacin y
pronunciamiento de la Sociedad Nacional de Industrias en los seguidos contra el
derecho de visacin de exportacin de prendas de vestir a los Estados Unidos
de Norteamrica, creado por el Decreto Supremo N 019-92-ICTI.
(...) De acuerdo a los argumentos sealados por la recurrente y de los
documentos que obran en autos, se desprende lo siguiente:
(...) En consideracin a lo sealado corresponde determinar en el caso de autos
si el Tribunal Fiscal es competente o no para conocer el asunto que suscita el
presente recurso de queja, situacin que implica determinar si el derecho de
visacin establecido por el Decreto Supremo N 019-92-ICTI y modificatorias,
constituye un tributo (impuesto) como sostiene la recurrente.
Sobre el particular, debe precisarse que el tributo es definido genricamente por
la doctrina como una prestacin pecuniaria obligatoria, que el Estado exige a los
particulares en virtud a su poder de imperio (potestad inherente a su soberana),
obligacin que tiene su fuente en la ley (principio de legalidad), dando lugar a
relaciones de derecho pblico que se entablan entre el Estado y los
contribuyentes, cuyos ingresos estn destinados a satisfacer las necesidades
colectivas, observando su capacidad contributiva.
Respecto al principio de legalidad, el artculo 139 de la Constitucin Poltica del
Estado de 1979, preceptuaba que slo por ley expresa se crean, modifican o
suprimen tributos y se conceden exoneraciones y otros beneficios tributarios.
Asimismo, el inciso a de la norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario,
aprobado por el Decreto Supremo N 218-90-EF y modificado por el Decreto
Legislativo N 769, normas vigentes a la fecha de la dacin de los Decretos
Supremos Ns. 013-91-ICTI/IND y 019-92-ICTI, respectivamente, precepta
tambin el principio de legalidad antes mencionado, agregando que slo por ley
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EL TRIBUTO
1)
2)
3)
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EL TRIBUTO
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88
EL TRIBUTO
tener presente que resulta imprescindible tener bien en claro lo que vamos a
llevar a cabo, lo que pretendemos analizar. En puridad, se pretende establecer
cules son los aspectos (caracteres, elementos, factores) de ndole jurdica que
determinan al tema materia de comentario, toda vez que, de esta manera se
podr conceptuar este de la forma ms adecuada, permitiendo una mayor
comprensin y un mejor anlisis de tal.
Ante todo debemos precisar que implica el establecimiento de la naturaleza
jurdica de un tema, en tal sentido tal circunstancia determina poder conocer a
fondo cules son sus caractersticas principales, cules sus aspectos relativos
exclusivamente al entorno, al tema especfico que nos interesa, lo jurdico; cules
son los elementos que lo conforman, qu es lo que lo distingue de los dems
temas.
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EL TRIBUTO
II.
perfecto sinalagma, es decir, la perfecta presencia del doy para que des.
Asimismo dicha palabra implica un acuerdo mediante el cual, cada una de
las partes ofrece a la otra su prestacin y espera recibir la contraprestacin
respectiva. Al respecto existe una especie de dependencia condicional en el ms
amplio sentido.
La teora de lo sinalagmtico requiere un pensamiento dinmico, en el
sentido de que acte y relacione cosas en su funcionamiento. As se describe el
sinalagma como formando un complejo que eslabona y crea un nexo particular
entre prestaciones.
El sinalagma es un elemento estructural que no se ordena en alguna
modalidad contractual, sino que es un modo de ser de todas aquellas
prestaciones correlativas.
Como se ha podido apreciar la palabra sinalagma alude a una relacin de
interdependencia que vincula a las recprocas obligaciones y/o prestaciones de
las partes.
Ahora bien, en la presente modalidad de sinalagma, un contribuyente se
obliga a aportar (contra su voluntad natural, cual le indica que lo preferible es
cuidar o preservar su patrimonio, antes que entregarlo a terceros), partiendo de
un acuerdo no escrito que inicialmente, por aspectos de ndole moral (es decir
una especie de liturgia) y posteriormente debido a que crea una norma de rango
superior, lo determina a entregar parte de su patrimonio en beneficio de la
comunidad y presuponiendo que quien percibe tal va a llevar a cabo algo que lo
va a beneficiar tanto a l como a la comunidad.
93
EL TRIBUTO
El tributo puede ser analizado desde diversos puntos de vista, entre los
cuales se halla el estudio de sus aspectos ms resaltantes, es as que tenemos
el esttico y el dinmico.
El anlisis esttico examina la situacin jurdica (los derechos y
obligaciones, los poderes y deberes tributarios) los distintos sujetos tributarios
que intervienen en tal (activos y pasivos) en un momento determinado, y se
plasma en el concepto central al que se ha denominado la relacin jurdica
tributaria.
La perspectiva esttica, al considerar el comportamiento de los sujetos en
un momento determinado que se considera paradigma y arquetipo de los
restantes, ha ofrecido a los estudiosos de esa disciplina, una visin en seccin
de la realidad objeto de estudio, centrndose en el concepto y contenido en el
aspecto obligacional de la relacin jurdico-tributaria, es decir, en la consideracin de una relacin intersubjetiva en la que frente al derecho de crdito del
ente impositor se halla la obligacin tributaria del contribuyente llamada a
satisfacerla.
1. El Estado de Polica y la Relacin Jurdico Tributaria
El concepto de Estado de Polica es propio de la Edad Moderna, el cual se
funda en la necesidad de concentrar y consolidar el poder del gobernante de
turno, como reaccin contra la desmembracin y disminucin del poder que
oper en los diversos momentos de la Edad Media.
El Estado de Polica, identificado casi plenamente con el Estado absoluto,
no se preocupa de intervenir sobre las situaciones preestablecidas, sino de crear
94
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b)
c)
95
EL TRIBUTO
sujecin, con tal motivo esta modalidad es concebida como la tpica relacin de
poder.
La relacin jurdico-tributaria surge como consecuencia de la reaccin ante
la doctrina antes expuesta, es con tal motivo que inicialmente la doctrina alemana
como posteriormente la italiana, intentaron encajar las relaciones que se
producen entre los sujetos de la relacin en estructuras determinadas por la
dogmtica jurdica, establecidos para una realidad ajena al tema tributario'172'.
La diferencia entre el planteamiento de los alemanes y el de los italianos radica
en que en la estructura planteada por los primeros, el deber de los sujetos
pasivos se encuentra aplastado por el peso de las obligaciones a favor del sujeto
pasivo, as como por la enorme presencia del ius imperium y del poder
administrativo que operaban en la relacin tributaria, en los inicios del formativo,
mientras que en los segundos las apreciaciones son ms libres, aunque nunca
quedaban liberadas de la presencia de lo administrativo, con lo cual la relacin
jurdico-tributaria no era autnoma.
Esta perspectiva en s fue establecida por el insigne maestro Achule Donato
Giannini, al precisar que la relacin tributaria, es materia que en el Estado
moderno aparece regulada por el ordenamiento jurdico con disposiciones
imperativas, a cuya observacin quedan obligados tanto los rganos del Estado,
como las personas sujetas a su potestad.
Del ordenamiento jurdico del impuesto nacen, adems, no solo la obligacin
de pagar y el correspondiente derecho a exigir una suma determinada cuando
se produzcan los presupuestos de hecho establecidos en aquel, sino, adems
una serie de obligaciones y derechos de naturaleza y contenido diversos, tanto
del ente pblico como de la persona sujeta a la potestad estatal. De tal modo
que la relacin jurdico-impositiva tiene un contenido complejo, puesto que de
ella derivan, por un lado, poderes y derechos, as como obligaciones, de la
autoridad financiera, a los que corresponden obligaciones, positivas y negativas,
as como derechos, de las personas sometidas a su potestad, y por otro lado,
con carcter ms especfico, el derecho del ente pblico a exigir la correlativa
obligacin del contribuyente de pagar la cantidad equivalente al importe del
impuesto debido en cada caso(173).
Para el maestro Sainz de Bujanda, el tributo tiene diversos aspectos a tomar en
consideracin cuando se refiere al tema de la naturaleza jurdica. Al respecto
96
EL TRIBUTO
resulta ms que evidente que el tema de la naturaleza solo puede abordarse con
precisin tcnica si se refiere a cada uno de los vnculos singulares que no
obstante ostentar diverso origen y contenido, suelen encuadrarse en aquelia. No
puede ser, por tanto, idntica la naturaleza de los deberes formales, carentes de
contenido patrimonial, que derivan directamente del ordenamiento, a la de
aquellos otros deberes que surgen solo cuando la administracin ejercita
potestades que el propio ordenamiento le otorga, ni a su vez los deberes
formales tiene naturaleza equiparable a la de las obligaciones tributarias de contenido patrimonial.
Entre las mencionadas obligaciones resalta la denominada Obligacin
Tributaria, figura sui-generis, en la cual generalmente el ente pblico en su
calidad de administrador de la pecunia esencialmente dineraria que recauda,
ostenta una posicin de acreedor-gestor, nico responsable tanto en la funcin
de recabar, como de administrar el mismo debidamente. Toda administracin se
encuentra en una posicin de supuesto beneficiario, siendo tal la figura ms
apreciada por un contribuyente, cuando en realidad es el mayor responsable
tanto en su gestin de cobro, como en la de administracin.
Concluyendo en torno al tema, debemos precisar que el planteamiento en
cuestin se presenta como una reaccin frente al concepto en aquel entonces
vigente que la relacin tributaria era una tpica relacin de poder. De ah que esta
teora se manifest como un genrico sometimiento expreso de toda la
normatividad tributaria al imperio de la ley, de modo tal que la relacin que se
produce entre el Estado, como ente con potestad de generar tributos y los
contribuyentes, como sujetos de cumplimiento de los actos que se derivan de tal
circunstancia, es fundamentalmente una de ndole obligacional.
Esta teora, no obstante haber sido superada por las muchas tendencias de
naturaleza dinmica, la cuales centran la atencin del problema en diversos
factores mucho ms personalizados, desde hace muchos aos en Europa, sigue
siendo pilar imbatible de muchos de los argumentos que sustentan la
fundamentacin jurdica de nuestra autoridad administrativa, razn por la cual la
tratamos.
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c)
99
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cuando
la
aplicacin
falten,
del
con
tributo,
el
segn
fin
las
de
con
dimensiones
del
100
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c.
Administrativas,
administrativo
aunque
formal,
no
se
implica
establece
la
con
realizacin
la
finalidad
de
acto
que
se
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EL TRIBUTO
102
EL TRIBUTO
respecto indica que tal implica la dualidad entre el poder abstracto que la ley
confiere al ente creador del tributo y el deber tributario, entendiendo por tal, la
necesidad de abonar la deuda y que con tal motivo, descubre que ambos
conceptos no estn unidos, sino concretados en una sucesin cronolgica
perfectamente determinable, constituyendo as un procedimiento jurdico, al cual
define como procedimiento de imposicin.
Para Maffezzoni no resulta difcil advertir que el presupuesto del tributo y los
efectos jurdicos que se derivan no son ciertamente dos fenmenos separados,
sino ms bien partes inseparables de una misma realidad jurdica. El
presupuesto del tributo es una situacin fctica, un hecho constitutivo de la
experiencia humana que el ordenamiento jurdico toma en consideracin, atribuyndole la calificacin propia y transformndolo en hecho imponible; los
efectos jurdicos del presupuesto son las situaciones subjetivas que el
ordenamiento hace surgir precisamente por el hecho de haber atribuido al
presupuesto dicha calificacin y haberlo elevado ha hecho imponible. La unin
entre ambos conceptos es tan estrecha que no puede concebirse un presupuesto
de hecho sin efectos jurdicos, es decir, sin situaciones jurdicas subjetivas, as
como resulta inconcebible determinar la significacin jurdica del primero sin
identificar las situaciones jurdicas subjetivas que derivan de este.
En resumen debemos tener presente que las tesis dinmicas pueden ser
resumidas de la siguiente manera:
a.
imposicin.
c.
La
parte
realmente
importante
del
Derecho
tributario
es
el
103
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104
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105
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PRESTACIN OBLIGATORIA
Se trata de una prestacin que genera el Estado a partir de su poder de
107
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"hacer". Esto permite entender que la objetivacin del tributo puede hacerse en
dinero o especie. Sin embargo, a pesar de ello se niega la posibilidad de una
prestacin en especie, aduciendo que nuestra sociedad se ubica en una
"economa de cambio basada en el dinero".
Consideramos que este argumento debe desecharse ya que desconoce las
facilidades que el acreedor est obligado a dar al deudor para la cancelacin de
la deuda tributaria y lo conveniente que puede significar un pago en especie
mucho ms que la prestacin dineraria, la que como sabemos est sujeta a la
depreciacin, debido a los vaivenes de nuestra economa.
Adems de lo expresado cabe agregar una razn de orden legal, la cual
viene refrendada por lo establecido en nuestro TUO del Cdigo Tributario que en
su Art. 32 in fine acepta el tributo en especie, sealando que: "Mediante Decreto
Supremo refrendado por el Ministro de Economa y Finanzas se podr disponer
el pago de tributos en especie; los mismos que sern valuados, segn el valor
de mercado en la fecha en que se efecten.
Debemos resaltar que el tratamiento del tributo en especie en nuestro pas
requiere de ciertos parmetros lgicos y legales.
Un parmetro lgico est dado por la exigencia en la autorizacin que se d
por Decreto Supremo, de que el pago efectuado por el deudor en especie se
circunscriba a bienes ligados a su actividad generadora de rentas.
Por ejemplo no tiene sentido exigir a una empresa minera que cancele su
deuda con el Estado entregando fideos. Lo lgico es exigirle que desplace un
bien que est ligado a su actividad productiva entregndose as la parte
pertinente de su produccin que puede ser oro u Otro metal valioso. De igual
forma, a falta de liquidez, los medios masivos de comunicacin social podran
cancelar su deuda tributaria a travs de propaganda comercial la que constituira
un pago en especie.
108
EL TRIBUTO
En nuestro medio esto mismo ha ocurrido con las empresas petroleras que
deban cumplir su impuesto a la renta mediante la entrega del equivalente del
tributo en barriles de petrleo.
Por otro lado el parmetro legal est fundado en la ltima parte de la norma
ya reseada del Art. 32, y est centrado en la exigencia que hace la ley de la
valorizacin del bien en el mercado una vez se haya realizado el pago del tributo.
Volviendo al ejemplo de las empresas petroleras, el pago del tributo en
barriles de petrleo estuvo sujeto a una valorizacin esto es a la respectiva
conversin dinerada al valor del mercado internacional.
En la legislacin Tributaria Comparada, el derogado Cdigo Tributario
Mexicano de 1967 (Art. 2), era uno de los pocos que hacan referencia a la
prestacin en especie vinculndolo estrictamente al impuesto que como
sabemos es una especie del gnero Tributo. Lamentablemente esta redaccin
no prospero en Cdigo Fiscal Mexicano de octubre de 1982 cuyo concepto de
impuesto es ahora residual a los dems tributos.
Debe descartarse como tributo la objetivacin de una obligacin de hacer tales
como el servicio militar, la ayuda para la construccin de carreteras, etc.
Tal situacin exista en nuestra historia republicana con la Ley de
Conscripcin Vial la que obligaba al vecino a colaborar en la construccin de las
carreteras, pagando de esa manera sus tributos al Estado. Aquellos que no
podan asumir dicha labor deban entregar en compensacin una cantidad de
dinero equivalente a este trabajo.
C)
ley (Nullum Tributum Sine Lege). Si el tributo naciera slo por ejercicio de la
potestad estatal no habra diferencia entre la expoliacin y el tributo
No en vano la Doctrina Tributaria ensalza el principio de legalidad ya que su
insercin en un Estado social y democrtico de Derecho genera consecuencias
benficas que refuerzan la aplicacin de otros principios tributarios, tales como
los de justicia, igualdad, generalidad, publicidad, progresividad, certeza, etc.
Por otro lado el principio de legalidad se estatuye como una firme barrera
frente al poder de coercin del Estado que no puede exigir ninguna prestacin
tributaria si tal pretensin no se encuentra antes predeterminada en la ley. Esta
109
EL TRIBUTO
descripcin no puede ser genrica sino precisa en los elementos que concurren
en la estructura formal de la hiptesis de incidencia del tributo.
El basamento Constitucional de esta caracterstica del tributo es por tanto
incuestionable, y nuestra Constitucin Poltica de 1993 as lo reconoce en su Art.
74 que dice: Los Tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una
exoneracin, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegacin
de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante
decreto supremo.
D)
MANIFESTACIONES
Esta caracterstica indica que el tributo se efecta del particular al Estado.
Generalmente son las personas privadas las colocadas en la posicin de sujeto
pasivo. Tratndose de impuestos, las personas pblicas no pueden asumir la
calidad de sujeto pasivo pues se producira una clara contradiccin en la actitud
del Estado ya que por un lado sera sujeto pasivo y por el otro sujeto activo. A
ello se agrega el costo irracional que implicara tal cobro lo que nos conduce a
que la solucin para este caso sea coherentemente la inmunidad tributaria.
El Estado es entonces el ente acreedor por naturaleza, sin embargo, su
proyeccin sobre el sujeto pasivo se produce a travs de diversas
manifestaciones, las que han sido reconocidas por el TUO del Cdigo Tributario
a los siguientes acreedores (Art.4): el Gobierno Central, los Gobiernos
Regionales, los Gobiernos locales y las entidades de derecho pblico con
personera jurdica propia, cuando la ley les asigne esa calidad expresamente.
110
EL TRIBUTO
F)
PARA QUE EL ESTADO CUMPLA CON SUFRAGAR LOS GASTOS QUE DEMANDA
CUMPLIMIENTO DE SUS FINES
El primer fin del tributo es obtener ingresos para que el Estado pueda
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EL TRIBUTO
DOCTRINA
112
EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
VI.
JURISPRUDENCIA
Expediente: 23-2002
CAPITULO III: EL TRIBUTO
118
EL TRIBUTO
Procedencia: Piura
Controversia:
Consiste en determinar la admisibilidad de un recurso de reclamacin, sin que se acredite el
pago previo de la deuda tributaria no reclamada.
Seala que:
1.
2.
Con fecha 14 de noviembre de 2001 solicit el reintegro del Impuesto General a las
Ventas por saldos a favor del exportador ascendentes a SI. 18,494.66. por lo que
este crdito debe ser compensado con la deuda que resulta luego de la rectificatoria,
conforme lo establece el artculo 40 del Cdigo Tributario.
Seala que:
1.
El 2 de abril del 2001 la recurrente present el Formulario 676 - PDT Renta Anual,
con Nde Orden 49024276-20, en el que declar una deuda tributaria de SI.
29.029.00, sin proceder a cancelar dicha deuda, motivo por el cual se gir la Orden
de Pago objeto de reclamacin. Sin embargo, el 05 de octubre de 2001 la recurrente
rectific la declaracin original, determinando una deuda ascendente a S/. 27,
192.00, monto que constituye la parte de la deuda tributaria no reclamada de
conformidad con lo expresado en su recurso de reclamacin.
2.
Habiendo sido notificada a fin que acredite el pago previo de la parte de la deuda
tributaria no reclamada, venci el plazo concedido sin que la recurrente haya
subsanado la omisin advertida, por lo que el recurso de reclamacin fue declarado
inadmisible.
119
EL TRIBUTO
1.
2.
De otro lado, de acuerdo con lo dispuesto por el artculo 140 del mencionado
Cdigo, cuando el recurso de reclamacin no cumpla con los requisitos para su
admisin a trmite, la Administracin Tributaria notificar al reclamante para que,
dentro del trmino de 15 das hbiles, subsane las omisiones que pudieran existir,
siendo que vencido dicho trmino sin la subsanacin correspondiente, se declarar
inadmisible la reclamacin.
3.
4.
120
EL TRIBUTO
5.
6.
Sin perjuicio de lo expuesto, cabe indicar que con fecha 31 de julio de 2000,
mediante el artculo 10 de la Ley N 27335, se modific el cuarto prrafo del artculo
88 del Cdigo Tributario, estableciendo que la declaracin rectificatoria que
determine una menor obligacin surtir efecto si en un plazo de sesenta das hbiles
siguientes a su presentacin, la Administracin no emite pronunciamiento sobre la
veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella, sin perjuicio del derecho que
tiene dicha entidad de efectuar la verificacin o fiscalizacin posterior de acuerdo a
sus atribuciones.
Se advierte que la citada norma modific el texto anterior sobre rectificatorias, el cual
no estableca plazo para su verificacin, y en tanto en el caso de autos la
declaracin rectificatoria presentada determina un menor tributo, corresponde que lo
expuesto en el prrafo precedente sea tomado en cuenta por la Administracin a
efectuar la cobranza de la deuda contenida en la Orden de Pago N 083-010017362.
7.
8.
121
EL TRIBUTO
2.
3.
122
EL TRIBUTO
123
EL TRIBUTO
ninguno de los cuales por separado brinda una respuesta ideal, dentro de los
cuales caben distinguir hasta cuatro:
1.
Criterio de inters
2.
3.
4.
Criterio de la sancin.
Con el criterio de inters, se proclama que el Derecho privado se
encuentra integrado por normas jurdicas que tienen por finalidad proteger
intereses de los particulares, en tanto que el Derecho Pblico est constituido
por normas cuyo fin es tutelar y proteger el inters general. Asimismo, bajo
este criterio se debe tomar en cuenta la calidad del inters, en el sentido que
todo el Derecho procura el inters comn, de tal manera que en la diferencia
entre ambas modalidades tambin se deber tener presente el hecho que el
inters sea de modo primario o secundario, o inclusive ya fuere para aspectos
de utilidad general o particular.
Sobre la base del criterio de los sujetos, en el caso del Derecho pblico,
el punto de partida estar en el accionar del Estado, mientras que en el
Derecho privado se brindar para regular relaciones entre sujetos particulares.
En el tercer criterio se identifica el derecho necesario con el Derecho pblico;
asimismo, mientras que se precisa al derecho dispositivo con el Derecho
Privado. All, pues, donde las reglas jurdicas imperen por encima de la
voluntad de los particulares, sin que estos puedan suprimir o alterar, por propia
decisin, los efectos de tales preceptos, se estar en el rea del Derecho
pblico; si, inversamente, las normas solo rigen en defecto de estipulaciones
o pactos entre los particulares, nos moveremos en la esfera del Derecho
privado.
Finalmente, con relacin al ltimo criterio, es considerada norma de
Derecho pblico aquella en la que el Estado procede a la defensa del inters
124
EL TRIBUTO
125
EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
127
EL TRIBUTO
estn vinculados entre ellos, a travs de una relacin exigible (por voluntad de
las partes en principio y excepcionalmente por voluntad de la ley) y con
consecuencias patrimoniales, al menos para el deudor.
En el caso de la obligacin tributaria, para que se configure tal, debe
existir un crdito o acreencia e igualmente una deuda, solo que esta
reciprocidad se genera
exclusivamente como
consecuencia
de las
128
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129
EL TRIBUTO
est
que
el
fundamento
de
la
obligacin
ha
variado
sustancialmente, toda vez que siempre se ha visto afectada por los diversos
planteamientos que han regulado el mbito obligacional.
Al respecto, se debe mencionar la disputa en torno a que si el tributo
constituye una situacin simple o una situacin compleja.
Los partidarios del planteamiento de la simpleza de la obligacin tributaria
manifiestan que esta se agota en el hecho generador, consiste en la obligacin
de dar, mientras que aquellos que plantean la complejidad de la relacin
tributaria, establecen que tal se encuentra conformada adicionalmente por
diversas relaciones jurdicas accesorias o secundarias.
Si se opta por la primera opcin, tendremos que la relacin jurdica es
simple y no admite otra circunstancia, tornando absolutamente innecesaria la
denominada teora de la relacin jurdico tributaria.
Hoy en da muchos especialistas han adoptado el planteamiento antes
indicado, desdeando la clsica modalidad de la relacin jurdico tributaria, sin
embargo muchos de los planteamientos no toman en consideracin que si bien
es cierto que el tributo como tal efectivamente se agota cuando nace la
obligacin determinada por ley, tambin hay que tener presente que
130
EL TRIBUTO
131
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negocio jurdico.
2.
4.
133
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134
EL TRIBUTO
VII.
CASUISTICA
Decenio de las Personas con Discapacidad en el Per Ao de la Diversificacin
Productiva y del Fortalecimiento de la Educacin
CARTA N. 008-2015-SUNAT/600000
Lima, 14 ENE 2015
Seor
LUIS SALAZAR STEIGER
Presidente
Sociedad Nacional de Industrias
Presente
Ref.: Carta GL-SNI/140-2014
(Expediente N. 000-TI0001-2014-957796-2)
De mi consideracin:
Tengo el agrado de dirigirme a usted en atencin al documento de la referencia, mediante el
cual consulta si para efectos del acogimiento a la actualizacin excepcional de la deuda
tributaria regulada en la Ley N. 30230( 1), es factible que la deuda tributaria cuyo acogimiento
se solicita (excluidos los intereses capitalizados que se eliminaran) pueda ser acogida a un
fraccionamiento tributario.
Al respecto, cabe indicar que de acuerdo con lo establecido en la Primera Disposicin
Complementaria Final de la Ley N. 3023 0, la AEDT ser de aplicacin inmediata a las deudas
a que se refiere el artculo 1 de dicha Ley( 2), con excepcin de aquellas que se encuentren
impugnadas ante la autoridad administrativa o judicial, en cuyo caso los deudores tributarios
debern presentar la solicitud de acogimiento hasta el 31.12.2014, cumpliendo los requisitos,
forma y condiciones que se establezca mediante resolucin de superintendencia de la SUNAT.
Agrega la citada norma que, entre otros, a la fecha de presentacin de la solicitud a que se
refiere el prrafo anterior, se deber haber pagado la totalidad de la
1
Ley que establece medidas tributarias, simplificacin de procedimientos y permisos para la promocin y
dinamizacin de la inversin en el pas, publicada el 12.7.2014, cuyo Captulo I de su Ttulo I regula la
135
EL TRIBUTO
Actualizacin Excepcional de las Deudas Tributarias (en adelante, la AEDT), en virtud de la cual se elimina
la capitalizacin aplicable desde el 31.12.1998 hasta el 31.12.2005.
2
Conforme al cual estn comprendidas en la AEDT, todas las deudas tributarias pendientes de pago a la
fecha de entrada en vigencia de la Ley N. 30230, c uya recaudacin o administracin estn a cargo de la
SUNAT, incluidas las deudas ante el Seguro Social de Salud (ESSALUD) y la Oficina de Normalizacin
Previsional (ONP), respecto de las cuales se hubiere notificado o no rdenes de pago o resoluciones de la
SUNAT, por la totalidad de la deuda.
deuda tributaria cuyo acogimiento se solicita, excluidos los intereses capitalizados que se
eliminaran de conformidad con el artculo 2 de la citada Ley.
Ahora bien, toda vez que el fraccionamiento de la deuda tributaria constituye una facilidad
de pago, siendo que con el solo acogimiento a dicho fraccionamiento el deudor tributario
asume un compromiso de pago(3), mas no efecta el pago de esta; para efectos del
acogimiento a la AEDT de deuda impugnada, no resulta factible que dicha deuda (excluidos
los intereses capitalizados que se eliminaran) se acoja a un fraccionamiento tributario,
habida cuenta que con ello no se cumplira con el requisito del pago establecido por la
normativa antes citada.
Finalmente, es propicia la oportunidad para manifestarle los sentimientos de mi especial
estima.
Atentamente,
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EL TRIBUTO
INFORME N. 047-2015-SUNAT/5D0000
MATERIA:
Se consulta si las plataformas que venden cupones de descuento por internet estn
obligadas a emitir comprobantes de pago a favor de los consumidores, por cada transaccin
de prestacin de servicios que concreten con ellos; o, si es que al solo ostentar la calidad de
intermediarios, aquellos deben ser emitidos por la empresa que efectivamente presta el
servicio.
BASE LEGAL:
-
ANLISIS:
1. En principio, a fin de brindar atencin a la consulta formulada, se parte de la
premisa que esta se encuentra referida a las empresas que, a travs de una
plataforma de internet, actan nicamente como intermediarias entre dos
sujetos que desean concretar una operacin de prestacin de servicio, el cual
es ofrecido con descuento.
2. Al respecto, el artculo 1 de la Ley Marco de C omprobantes de Pago
establece que estn obligados a emitir comprobantes de pago todas las
personas que transfieran bienes, en propiedad o en uso, o presten servicios
de cualquier naturaleza.
Agrega que esta obligacin rige aun cuando la transferencia o prestacin no se encuentre
afecta a tributos.
De otro lado, segn lo previsto en el numeral 1.2 del artculo 6 del RCP, estn obligados
a emitir comprobantes de pago, las personas naturales o jurdicas, sociedades
conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes colectivos que
presten servicios, entendindose como tales a toda accin o prestacin a favor de un
tercero, a ttulo gratuito u oneroso.
Como se aprecia de las normas antes citadas, las personas naturales o jurdicas,
sociedades conyugales, sucesiones indivisas, sociedades de hecho u otros entes
colectivos estn obligadas a emitir comprobantes de pago por la prestacin de servicios
que realicen a ttulo gratuito u oneroso.
137
EL TRIBUTO
3. En ese sentido, toda vez que, en el supuesto materia de consulta, los sujetos
titulares de las plataformas de internet a travs de las cuales se ofrecen
servicios con descuento, nicamente actan como intermediarios(1) entre dos
1
Conforme al Diccionario de la Real Academia Espaola, intermediario es el que acta poniendo en relacin a dos o ms
personas o entidades.
138
EL TRIBUTO
sujetos que desean concretar una operacin de prestacin de servicio (usuario y
prestador del servicio), no se encuentran obligados a emitir comprobante de pago por
las transacciones que se concreten entre dicho usuario y el prestador de tal servicio(2).
Ahora bien, en tales casos, las empresas que efectivamente presten el servicio al usuario
de este, son las que debern emitir el comprobante de pago respectivo a favor de dicho
usuario.
CONCLUSIONES:
1. Los sujetos titulares de las plataformas de internet a travs de las cuales se ofrecen
servicios con descuento, que nicamente actan como intermediarios entre dos sujetos
que desean concretar una operacin de prestacin de servicio (usuario y prestador del
servicio), no se encuentran obligados a emitir comprobante de pago por las transacciones
que se concreten entre dicho usuario y el prestador de tal servicio.
2. En tales casos, las empresas que efectivamente presten el servicio al usuario de este, son
las que debern emitir el comprobante de pago respectivo a favor de dicho usuario.
Lima, 30 de Marzo de 2015.
rmh
CT0159-2015
CT0160-2015
COMPROBANTE DE PAGO: Emisin de comprobantes de pago por la venta de bienes y/o prestacin de servicios con vales de descuento
otorgados a travs de
139
EL TRIBUTO
LOS ECOTRIBUTOS
Fundamentos Generales
En tiempos como los nuestros, la relacin entre tributos y medioambiente no
se avizora como un tpico extico. Por el contrario, la idea de instituir impuestos
y tasas ambientales con la finalidad de disuadir y orientar las conductas de
aquellos que consumen productos contaminantes es una preocupacin actual de
los pases industrializados, y ello decanta en un creciente inters por parte de
los especialistas en la materia.
Sostiene Fernando Serrano Antn que los tributos ecolgicos son
probablemente el medio ms apropiado para la implantacin del principio quien
contamina paga (principio contaminador-pagador), ya que incorporan el coste
ecolgico en el precio de un bien o de un servicio, orientan dichos tributos a los
consumidores y productores hacia un comportamiento ecolgicamente ms
acertado o ecoeficente. Es decir, que se pague ms por las cosas que son
ambientalmente dainas y menos por las ecolgicamente beneficiosas.
Precisamente, en el caso de la Unin Europea, se viene discutiendo
seriamente la posibilidad de aplicar un impuesto comunitario sobre productos
energticos. Como lo indica Fernando Serrano Antn, se trata de un impuesto
indirecto de carcter incentivador que pretende disuadir del deterioro ambiental,
que gravara la manifestacin de riqueza traducida en el consumo y repercutira
en el adquirente de los productos gravados.
Es importante notar que una tendencia doctrinal parte por hacer una
diferencia entre tributos financieros y tributos no financieros. Respecto de estos
ltimos, se seala que no se utilizan como fuente de financiacin sino como un
instrumento de intervencin estatal orientado a objetivos extrafiscales distintos a
los recaudatorios. Dentro de estos se suele ubicar a los tributos ecolgicos.
Si bien encontramos razonable tal clasificacin desde la perspectiva
financiera, consideramos que ello no sera fundamento suficiente para
considerar que para la creacin de un tributo ecolgico, se podr prescindir de
los principios jurdicos tributarios y, particularmente, del principio de capacidad
contributiva, sin perjuicio de tener en cuenta que el grado de contaminacin
puede encontrarse tipificado en el ordenamiento jurdico como un delito
CAPITULO III: EL TRIBUTO
141
EL TRIBUTO
ecolgico, siendo imposible someterlo a tributacin. Calvo Ortega no ve
inconveniente en considerar que un tributo pueda tener una finalidad no fiscal,
expresando que el problema estrictamente intratributario sera el de la
constitucionalidad de la doble imposicin que eventualmente pudiera producirse
entre el tributo con finalidad fiscal y el tributo con finalidad extrafiscal que sobre
una>misma circunstancia se precipitaran. Perfecto Yebra por su parte,
justificadamente, alerta del peligro de introducir tributos con fines extrafiscales,
sin coordinar adecuadamente su implementacin con las dems instituciones
tributarias ni respetar los principios de legalidad y justicia fiscal.
Los Ecoimpuestos
Los ecoimpuestos son tributos no vinculados (impuestos), en mrito de los
cuales se pretende disuadir a los ciudadanos y empresas del deterioro del medio
ambiente, marca indeleble que evidencia una finalidad extrafiscal. No obstante
su naturaleza extrafiscal, en nuestra opinin, es un tributo que debe gravar una
manifestacin de riqueza traducida en consumos especficos de determinadas
sustancias contaminantes, y por ello en tales casos, es pertinente el empleo de
mecanismos de imposicin indirecta.
Los ecoimpuestos pueden ser: a) impuestos incentivo o b) impuestos con
finalidad recaudatoria. Los primeros son creados con una finalidad principal que
es orientar el comportamiento de los productores o consumidores, mientras que
los segundos se establecen con un fin primordialmente recaudador.
Las ecotasas y las Ecocontribuciones
Tambin denominadas como tasas medioambientales, las ecotasas son tributos
vinculados cuyo propsito consiste en cubrir los costos generados por el uso de
servicios medioambientales y proyectos ecolgicos (tratamiento de aguas
contaminadas, recojo y procesamiento de residuos, mitigacin de ruidos y
emanaciones). Como es evidente, al estar frente a una tasa, dentro de la
estructura del aspecto material de la hiptesis de incidencia de una ecotasa,
tiene que evidenciarse un servicio Individualizado en el contribuyente. Si tal
servicio no fuera individualizado sino que beneficia indirectamente a una
generalidad de sujetos, estaremos en rigor frente a una ecocontribucin.
El BIT TAX
La aparicin del comercio electrnico ha revolucionado la economa mundial
CAPITULO III: EL TRIBUTO
142
EL TRIBUTO
y tambin ha reestructurado las formas de contratacin tradicionales. Al
vincularse el tema contractual con el tema tributario surge la constatacin de la
existencia de problemas de orden tributario que el comercio electrnico est
generando. Como lo viene advirtiendo en nuestro medio Alfredo Gildemeister
desde hace ya algn tiempo, tales problemas se generan, fundamentalmente por
la inconsistencia entre los principios clsicos del Derecho Tributario
fundamentados en conceptos que implican una presencia fsica en un lugar
geogrfico determinado y la propia naturaleza del internet, as como la falta de
disponibilidad, fiabilidad y seguridad de los registros comerciales o contables
generados por el comercio electrnico, incluyendo aquellos registros generados
por pagos utilizando la va electrnica, producto de la desmaterializacin de los
documentos.
Frente a tal escenario se ha propuesto, para evitar supuestos de fraude
fiscal, la introduccin de una singular especie tributaria que afecte las
operaciones realizadas a travs del comercio electrnico. A dicha especie se le
ha denominado como bit tax o impuesto a los bits.
La citada propuesta consiste en gravar a los bits por medio de este impuesto
especfico, gravando las transferencias de bienes y servicios digitalizables sin
tener en cuenta, directa o indirectamente, la capacidad contributiva, presupuesto
fundamental de dicha especie tributaria. Segn la propuesta, dicho impuesto se
aplicara en sustitucin del impuesto al valor agregado.
Con respecto a esta forma de imposicin, tan solo importara considerar el
nmero de bits transmitidos y el tiempo de duracin de una conexin, vale decir
los parmetros de imposicin seran el uso, el acceso, el ancho de banda o la
descarga de programas informticos a travs de internet. El bit tax operara como
un cargo electrnico que repercutira en forma individual por cada usuario de
internet y que sera recaudado por los proveedores de los servicios.
En tal esquema, la calidad de contribuyente recaera en el usuario de
internet, mientras que las empresas prestadoras del Servicio (servidores)
tendran la condicin de agentes de percepcin. El aspecto material de la
hiptesis de incidencia de ste curioso impuesto, sera el hecho de conectarse
a internet y la base imponible de dicho tributo la cantidad de bits transmitidos.
Adhirindonos a las innumerables crticas que sobre dicha propuesta se han
formulado, debemos sealar que no es posible establecer un impuesto respecto
CAPITULO III: EL TRIBUTO
143
EL TRIBUTO
de un hecho que de por s puede no ser revelador de capacidad contributiva,
principio fundamental sobre el que se sustenta la especie tributaria de los
impuestos. La sola cantidad de bits puede ser engaosa, pues una operacin
econmicamente valiosa no lo es necesariamente por el tiempo de conexin o
por el volumen de informacin transmitida.
Cabe advertir que dicha propuesta fue rechazada por la OCDE en Turku
(Finlandia), en noviembre de 1997, y posteriormente la reunin de Otawa de
1998 (donde se aprob el documento sobre Condiciones Marco sobre la
Imposicin del comercio Electrnico), dada la conveniencia de que los
esfuerzos impositivos en el campo del comercio electrnico se adecen a
principios de neutralidad, justicia, seguridad jurdica no sobre imposicin.
VIII.
LEGISLACION COMPARADA.
1. LA DEFINICIN DEL ARTCULO 3o DEL CDIGO TRIBUTARIO
NACIONAL
144
EL TRIBUTO
El lenguaje natural de que hablamos queda bien evidenciado en esta
estipulacin, prescindible y redundante, en la que el poltico, despreocupado con
el rigor, comete dos errores bastos: el primero, al repetir el carcter pecuniario de
la prestacin. Si ya haba dicho que se trata de una prestacin pecuniaria, para
qu insistir con la locucin en moneda? El segundo, al aadir la clusula o cuyo
valor en ella se pueda expresar, pues con ello ha ampliado exageradamente el
mbito de las prestaciones tributarias. Ntese que casi todos los bienes son
susceptibles de valoracin pecuniaria, principalmente, el trabajo humano que
ganara la posibilidad jurdica de formar el substrato de relacin de naturaleza
fiscal. Con base en esta premisa, algunos entendieron que el servicio militar, el
trabajo en las mesas electorales y lo desempeado por los jurados realizaran el
concepto de tributo, ya que satisfacen la dems condiciones establecidas por el
citado precepto.
c)
e)
145
EL TRIBUTO
Es la ltima condicin estatuida por el legislador con el propsito de definir
tributo. Debemos entenderla sin la exageracin que emana del texto. Si es
verdad que actos importantes del procedimiento de recaudacin tributaria
pertenecen a la clase de los vinculados, otros muchos existen, dentro de la misma
actividad, en que el administrador est autorizado, por la ley, a integrar con su
voluntad o juicio la norma jurdica, delante del caso concreto, operando con criterios
subjetivos propios, a fin de satisfacer los objetivos consagrados en el sistema
legaL).
2. TIPOLOGA TRIBUTARIA EN BRASIL: EL CRITERIO CONSTITUCIONAL
PARA DETERMINAR LA NATURALEZA DEL TRIBUTO
No es suficiente la descripcin hipottica del hecho jurdico tributario para
conocer la planta fundamental del tributo. Es preciso examinar, previamente por
imposicin jerrquica, la base de clculo, a fin de que la naturaleza particular del
gravamen se presente en la complejidad de su esquematismo formal. Es lo que
precepta el constituyente brasileo en el artculo 145, 2o: Las tasas no podrn
tener la base de clculo propia de los impuestos. Y, ms adelante, en el artculo
154: La Unin podr instituir. I mediante ley complementaria, impuestos no
previstos en el artculo anterior, mientras que sean no acumulativos y cuyo hecho
generador o base de clculo no sean los propios de los establecidos en esta
Constitucin.
Bien es verdad que el artculo 18, 5o, de la Constitucin Federal de 1967, era
ms preciso, al emplear el conjuntor y, en vez del disyuntivo incluyente o. Este
dato, sin embargo, se lo deberemos a las imperfecciones nsitas del trabajo
legislativo, principalmente cuando el legislador instituye normas generales y
abstractas. Ni as, no obstante, el mensaje constitucional deja de ser claro: se hace
menester analizar la hiptesis de incidencia y la base de clculo para poder
ingresar en la intimidad estructural de la figura tributaria, sin que baste, para ello,
la sencilla verificacin del hecho generador, como ingenuamente supuso el
legislador de nuestro Cdigo Tributario, al indicar, en el artculo 4o, que La
naturaleza jurdica especfica del tributo la determina el hecho generador de la
respectiva obligacin (...). Por cierto, si tomramos este enunciado (CTN, art. 4o)
como verdadero, no encontraramos mtodo para diferenciar unos impuestos de
otros y de estos las tasas, entregndonos, imbeles, a los desaciertos asiduos del
poltico. Son muy comunes y conocidas, entre nosotros, figuras de tributos cuyos
nombres sugieren realidades completamente distintas, pero que el legislador
utiliza para burlar la rgida distribucin de las competencias impositivas. Estn ah,
por as decir, la tasa de mejora de los puertos, el salario-educacin, los depsitos,
los prstamos forzosos y una suerte inmensa de otras denominaciones, empleadas
continuamente para introducir especies de impuestos en nuestro ordenamiento
jurdico, sin la debida autorizacin constitucional.
Y fue para este fin, consistente en la inmediata verificacin de la entidad, en
cuanto tributo, que el constituyente insert la base de clculo e la compostura del
tipo tributario. El cotejo entre las dos realidades tributarias denunciar, tras el
primer instante, la exigencia de un impuesto, de una tasa o de una contribucin
especial, para despus aplicarse a las distintas especies de cada uno.
Dos argumentos muy fuertes recomiendan adoptar este criterio: a) se trata de
una directriz constitucional, afirmada en un momento en el que el legislador
realizaba el trabajo delicado de trazar la rgida distribucin de competencias
tributarias, preocupadsimo en preservar el principio mayor de la federacin y
mantener inclume la autonoma municipal; b) adems de ello, es algo simple y
CAPITULO III: EL TRIBUTO
146
EL TRIBUTO
operativo que permite reconocer la ndole tributaria, sin necesidad de
consideraciones retricas e incluso ajenas al asunto.
Finalicemos diciendo que, en el derecho brasileo, el tipo tributario se halla
integrado por la asociacin lgica y armnica de la hiptesis de incidencia y de la
base de clculo. El binomio, adecuadamente identificado, con revelar la naturaleza
propia del tributo que investigamos, tiene la excelsa virtud de protegernos del
lenguaje impreciso del legislador.
147
EL TRIBUTO
4.
PRSTAMO FORZOSO
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EL TRIBUTO
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EL TRIBUTO
CONCLUSIONES
El tributo es una figura que remonta su existencia en el mundo desde la
poca antigua y en el Per desde la poca preincaica y que con el tiempo
su existencia ha cobrado mucha importancia para el sostenimiento
econmico del Estado.
Los tributos son ingresos pblicos de Derecho pblico que consisten en
prestaciones
pecuniarias
obligatorias,
impuestas
unilateralmente,
CONCLUSIONES
151
EL TRIBUTO
Bibliografa
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