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NOCIONES DEL DERECHO TRIBUTARIO.


1. CONCEPTOS BASICOS.
La doctrina relacionada con el mbito tributario, han utilizado varios
trminos para referirse a ese campo del Derecho. Los tratadistas alemanes se refieren del mismo,
como Derecho Impositivo, los estudiosos franceses lo nombran como Derecho Fiscal y la mayora de
los tratadistas latinoamericanos se refieren al mismo, como Derecho Tributario, de igual forma que
los tratadistas italianos.
En las instituciones que se dedican al estudio del Derecho Tributario en
Amrica Latina, tales como el Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario, as como la doctrina
generada en nuestro pas, predomina la terminologa de Derecho Tributario.
2. RAMA AUTONOMA DEL DERECHO.
Se estima que la disciplina jurdica a la que nos estamos refiriendo, tiene
todos los elementos para considerarse que la misma tiene su propia identidad y autonoma, dado que
tiene elementos propios, tales como su propia legislacin (Cdigo Tributario, Leyes especiales
impositivas y sus reglamentos, CAUCA, etc.), sus propios principios constitucionales y legales,
existen gran cantidad de trabajos doctrinarios en la materia, est contemplado en el pensum de estudios
de la carrera de Abogaca y Notariado de todas las facultades de Ciencias Jurdicas y Sociales que
funcionan en nuestro pas, as como en pensum de postgrados universitarios, existen rganos
jurisdiccionales y una Fiscala del Ministerio Pblico especializadas en esta materia en nuestro pas,
as como existe doctrina legal y jurisprudencia ya establecida por fallos tribunalicios relacionados al
mbito tributario.
Algunos tratadistas ubican a esta disciplina jurdica como parte del Derecho
Financiero o del Derecho Administrativo, tesis que no se comparte por los aspectos mencionados.
Se estima que por sus caractersticas intrnsecas, esta rama del derecho se sita dentro del
Derecho Pblico, en la clasificacin clsica de las disciplinas jurdicas.
3. DEFINICION DE DERECHO TRIBUTARIO.
El tratadista Carlos Mara Giulianni Founrouge lo define as: "El Derecho
Tributario o Derecho Fiscal es la rama del Derecho Financiero que se propone estudiar el aspecto
jurdico de la tributacin en sus diversas manifestaciones: Como actividad del Estado en sus diversas
manifestaciones como actividad del Estado en las relaciones con ste con los particulares y en las que
se generen entre estos ltimos".
Por su parte Jaime Ross manifiesta: "Derecho Tributario es la rama del
derecho que trata las normas obligatorias y coactivas que regulan los derechos y obligaciones de las
personas con respecto a la materia Tributaria".

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El autor Narciso Amors da la siguiente definicin: "Es la rama del Derecho
Pblico que fija y justifica los Principios Generales y Jurdicos que existen y deben existir en las
relaciones tributarias, haciendo posible su presencia y desarrollo posterior en los diversos tributos que
se integran los sistemas fiscales de cada pas".
El tributarista guatemalteco Ral Chicas Hernndez indica: "Derecho
tributario es la rama del derecho que estudia los principios, doctrinas, instituciones y legislacin que
regulan los derechos y obligaciones de las personas con respecto a la materia tributaria".
Para concluir, podemos indicar que Derecho Tributario es el conjunto de
normas, principios y doctrinas jurdicas que regulan la actividad del Estado, que en ejercicio de su
poder de imperio sobre los particulares, establece, administra y recauda los tributos que el mismo
necesita para el cumplimiento de sus fines.
4. DIVISION DEL DERECHO TRIBUTARIO.
Para efectos prcticos, el Derecho Tributario se divide as:
4.1.
4.2.

4.3.

DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL. El cual abarca lo atinente al estudio de las normas


jurdicas, en las cuales se desarrolla la Relacin Jurdico Tributaria, analizando la misma y sus
elementos.
DERECHO TRIBUTARIO FORMAL. Estudia la aplicacin de la norma material al caso
concreto en sus diferentes aspectos, especialmente lo referente a la determinacin del tributo,
siendo su objetivo el establecer suma de dinero concreta y materializarla para efectos de
captacin de recursos a favor del Estado.
DERECHO TRIBUTARIO PROCESAL. Se refiere al estudio de las normas jurdicas que
establecen el debido proceso administrativo tributario, tanto dentro del mbito de la
determinacin de la obligacin tributaria (administrativo), como en referente al estudio de los
distintos procedimientos judiciales que se relacionan con la actividad tributaria del Estado.

5. FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO.


Por la naturaleza jurdica de esta rama del derecho y dada las relaciones que se
generan dentro de la misma, su nica fuente es la ley.
6. JERARQUIZACION DE LAS NORMAS JURIDICAS TRIBUTARIAS.
Nuestro ordenamiento Jurdico guatemalteco, est estructurado as:
6.1. LA CONSTITUCION POLITICA DE LA REPUBLICA DE GUATEMALA, que es el cuerpo
legal que establece los principios bsicos sobre los cuales girar nuestra legislacin tributaria,
determinando pautas, limites al poder tributario y garantas procedimentales de aplicacin obligatoria.
6.1.

LA LEY. Regula los elementos de la relacin jurdica tributaria, el hecho generador, los sujetos
pasivos y la responsabilidad solidaria, las exenciones, la base imponible y el tipo impositivo,
las deducciones, descuentos, reducciones y recargos y las infracciones y sanciones tributarias.

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6.3. REGLAMENTOS, que son normas jurdicas cuyo objeto es servir para la debida aplicacin de la
ley, sin excederse de ese parmetro.
7. CONTENIDO DEL DERECHO TRIBUTARIO.
7.1.
7.1.1.
7.1.2.
7.1.3.
7.1.4.
7.1.5.
7.1.6.
7.1.7.

PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DEL DERECHO TRIBUTARIO. Nuestra Constitucin


Poltica ha establecido siete principios bsicos sobre los cuales girar la actividad tributaria del
Estado. En cierta forma estos principios limitan el Ius Imperium del poder estatal.
PRINCIPIO DE LEGALIDAD.
PRINCIPIO DE JUSTICIA Y EQUIDAD.
PRINCIPIO DE IGUALDAD Y GENERALIDAD.
PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONOMICA.
PRINCIPIO DE NO CONFISCACION.
PRINCIPIO DE LA NO DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION.
PRINCIPIO DE LA NO RETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA.

7.1.1. PRINCIPIO DE LEGALIDAD. Este principio se basa en que slo la ley puede especificar los
elementos estructurales bsicos de los tributos en Guatemala, especialmente el hecho imponible que
debe ser tpico (debidamente desarrollado en la ley) y por tal motivo, seran nulas de pleno derecho,
las disposiciones jerrquicamente inferiores a la ley que contradigan o tergiversen las normas legales
reguladoras de las bases de recaudacin del tributo. Es por lo anterior que el artculo 239 de la
Constitucin Poltica, que establece este principio, otorga facultades especficas al Congreso de la
Repblica, para decretar impuestos y sus figuras, norma que se concatena con lo dispuesto en el inciso
c) del artculo 171 de la Constitucin, el cual se refiere a las funciones del Congreso de la Repblica.
La doctrina divide al Principio de Legalidad as: a) Principio de Legalidad
de Reserva de Ley, que parte del aforismo latino Nullum Tributum sine lege (no existe tributo, si no lo
establece la ley) y postula que para ser aplicado un tributo legalmente en nuestro pas, debe estar
establecido en una ley que adicionalmente debe determinar sus bases de recaudacin, as mismo le
corresponde a la ley establecer requisitos y otros elementos necesarios para el cumplimiento de lo
dispuesto en la ley. Y b) Principio de Legalidad por Preferencia de Ley. Se refiere a que, para su
aplicacin, la Ley debe prevalecer sobre cualquier reglamento, circular, memorando u otra disposicin
de inferior jerarqua y por tal motivo dichas disposiciones no pueden cambiar su contenido,
limitndose estas normas estrictamente a desarrollar lo dispuesto en la ley, a efecto de agilizar su
aplicacin y evitar el detalle en materia legislativa.
7.1.2. PRINCIPIO DE JUSTICIA Y EQUIDAD. Este principio se basa en que todas las personas
tienen la obligacin de contribuir al sostenimiento del Estado, en proporcin a su capacidad
econmica, o sea en base a sus ingresos, y por lo tanto los impuestos tiene que ser justos, entendiendo
por justicia, dar a cada quien lo suyo y equitativo, en forma proporcional. Este principio tiene
fundamento en lo que establece el artculo 135, inciso d) de la Constitucin Poltica. Lo anterior
significa la justa distribucin de las cargas tributarias, porque no todos los contribuyentes tienen las
mismas condiciones para soportar las mismas y responder por el pago del tributo.
7.1.3. PRINCIPIO DE IGUALDAD. La igualdad tributaria no se refiere a la igualdad en forma
numrica, sino a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a personas que se encuentran en
similares condiciones. Est consagrado en el artculo 4 de la Constitucin Poltica.

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7.1.4. PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONOMICA O DE PAGO. Este Principio garantiza que el
tributo que se establezca, est ntimamente ligado con los rendimientos que perciba el contribuyente,
evitando con ello que la Administracin Tributaria grave la mayor parte de las rentas de los
contribuyentes, perjudicndoles de esa forma al reducir sus mrgenes de ganancia, as como la
disponibilidad de recursos para inversin en actividades productivas, pudindose generar con ello un
colapso econmico. La capacidad econmica se identifica con el bienestar econmico, con el nivel de
vida o con el poder adquisitivo del contribuyente, siendo la renta y el patrimonio los parmetros
relevantes para establecer esa capacidad econmica, derivando de ello el monto del cumplimiento de
sus obligaciones de carcter tributario. Este principio est contenido en los artculos 119 y 243 de la
Constitucin Poltica.
COMENTARIO: Se constata que los principios de Justicia Tributaria y capacidad de pago, estn
relacionados y vinculados con el Principio de Igualdad, por lo que el sistema tributario guatemalteco
debe propugnar que "el que posee ms pague ms, el que posee menos que pague menos y el que nada
posea no pague nada". Razonamiento al que se hace referencia en la Sentencia del 6 de agosto de
1991, emitida por la Corte de Constitucionalidad (Gaceta XXV. Pag. 25).
7.1.5. PRINCIPIO DE NO CONFISCACION: Este principio prohbe que se establezcan tributos que
absorban la mayor parte o la totalidad de los ingresos de los contribuyentes. El Estado no podr gravar
los gastos en que hubiere incurrido el contribuyente para obtener su ganancia. Este principio est
consagrado en los artculos 41 y 243 de la Constitucin Poltica.
7.1.6. PRINCIPIO DE LA NO DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION. El mismo se fundamenta en
que dentro de un Estado no puede permitirse que un mismo hecho generador de tributos sea gravado
dos o ms veces, al igual que un ente impositivo establezca dos o ms gravmenes sobre un mismo
hecho generador. Est contenido en el artculo 243 de nuestra Constitucin.
7.1.7. PRINCIPIO DE LA NO RETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA. El mismo se basa
principalmente, en que la ley tributaria no tiene efecto retroactivo o sea que no se puede aplicar dentro
del mbito temporal hacia el pasado; la prohibicin consiste en que no puede retrotraerse la aplicacin
de la ley, a hechos o supuestos establecidos por otra ley anterior, dicho principio est plasmado en el
artculo 15 de la Constitucin Poltica, que establece que la Ley no tiene efecto retroactivo, salvo en
materia penal, cuando ello favorezca al reo. En el mbito tributario, nos podemos encontrar ante
hechos que constituyan delitos contra el rgimen tributario, donde claramente es aplicable este
principio.
Dentro del rgimen sancionatorio tributario, que el Cdigo Tributario desarrolla en su
Ttulo III, est contemplado el artculo 66, el cual literalmente dice: "Las normas tributarias
sancionatorias regirn para el futuro. No obstante, tendrn efecto retroactivo las que supriman
infracciones y establezcan sanciones ms benignas, siempre que favorezcan al infractor y que no
afectaren resoluciones o sentencias firmes". Si previo a la lectura del artculo anterior, se lee el
contenido del artculo 15 de la Constitucin, en el que se indica que la retroactividad nicamente es
aplicable en materia penal y cuando favorezca al reo, dudaramos de la aplicacin del artculo
citado del Cdigo Tributario, pero la doctrina tributaria moderna ha homologado los ilcitos penales
con las infracciones tributarias, al estimar que existe una buena cantidad de elementos comunes, como
los que se mencionan a continuacin:

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I. En ambos existe una accin humana que se encuadra en una figura legal descrita en la ley, siendo
esa accin antijurdica.
II. Existe una persona responsable por esa accin.
III. Por lo general, el ente perjudicado por esa accin antijurdica es la colectividad, representada en el
Estado.
IV. A la accin antijurdica que se cometa, nace la aplicacin de una sancin.
8 POSTULADOS DE ADAM SMITH.
Es conveniente comentar que gran parte de los principios constitucionales
comentados, se fundamentan en los Postulados sustentados por Adam Smith, a quien se le conoce
como "El Padre de la Economa Poltica", quien en su obra titulada "Investigacin sobre la naturaleza
y causas de la riqueza de las Naciones", publicada en el ao de 1776, desarroll los mismos, de la
siguiente manera:
a. Justicia. Indicando que los sbditos de cada estado deben contribuir en forma proporcional a su
capacidad o sea en proporcin a su renta.
b. Certidumbre. Que se fundamenta en la exclusin de toda arbitrariedad en cuanto a la determinacin
y pago de impuestos. Las arbitrariedades y subjetividades eran propias de regmenes monrquicos
absolutistas, como los existentes en la fecha en que este autor escribi la obra nombrada y que
motivaron movimientos tales como la Revolucin Francesa.
c. Comodidad. Que expresa que todo impuesto debe recaudarse en la poca y forma en que ms
convenga su pago para el contribuyente.
d. Economa. El autor se refiere a lo que es la "baratura" del impuesto, o sea que el costo de la
percepcin y administracin del tributo en que incurra la Administracin, debe ser racional al
ingreso que se obtenga, buscndose permanentemente la reduccin de costos.
9. CITA DE ALGUNOS PRECEPTOS CONSTITUCIONALES IMPORTANTES QUE SE
RELACIONAN CON LA ACTIVIDAD QUE DESARROLLA LA ADMINISTRACION
TRIBUTARIA.
Artculo 12. Ninguna persona puede ser condenada, ni privada de sus derechos, sin haber sido citada,
oda y vencida en proceso legal (derecho de Defensa).
Artculo 15. La ley no tiene efecto retroactivo (salvo en materia penal y cuando favorezca al reo).
Artculo 17. No hay prisin por deudas.
Artculo 24. Los libros, documentos y archivos relacionados con el pago de tributos, pueden ser
revisados por la autoridad competente, pero es punible revelar el monto de tributos, utilidades,
prdidas, costos y otros datos.
Artculo 28. En materia administrativa las peticiones deben resolverse y notificarse en 30 das. En
material fiscal, para impugnar resoluciones administrativas que originen reparos o ajustes por
cualquier tributo, no se exigir pago previo del mismo o garanta alguna.
Artculo 30. Son pblicos todos los actos de la Administracin Publica.
Artculo 31. Toda persona puede conocer lo que conste de ella en archivos, fijas o cualquier forma de
registros estatales.
Artculo 32, Objeto de las citaciones.
Artculo 37. Los inmuebles de entidades religiosas destinados al culto, a la educacin y a la asistencia
social, gozan de exencin de tributos.

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Artculo 41. Es prohibida la imposicin de multas confiscatorias. Las multas no pueden exceder del
impuesto omitido.
Artculo 46. Son nulas ipso jure las leyes y dems disposiciones gubernamentales o de cualquier otro
orden que disminuyan, restrinjan o tergiversen los derechos que otorga la Constitucin.
Artculo 73. Exencin subjetiva de los centros educativos privados de toda clase de impuestos.
Artculo 135. Deberes y derechos cvicos, en los que se contempla el contribuir a los gastos pblicos,
en la forma prescrita en la ley.
Artculo 171. Slo el Congreso de la Repblica puede decretar impuestos ordinarios y extraordinarios
y determinar las bases de recaudacin.
Artculo 183. El Presidente de la Repblica puede exonerar multas y recargos a los contribuyentes por
el incumplimiento de pago de tributos o actos u omisiones administrativas. (Norma que posiblemente
ser suprimida si as resultare procedente, ello derivado de la Consulta Popular que se efectuar el
prximo mes).
Artculo 221. Para ocurrir al Tribunal de lo Contencioso Administrativo no es necesario ningn pago o
caucin previa (SOLVE ET REPETE).
Artculo 239. PRINCIPIO DE LEGALIDAD. Corresponde al Congreso decretar impuestos, arbitrios y
contribuciones de acuerdo a la equidad y justicia tributaria y determinar las bases de recaudacin,
especialmente:
a) El hecho generador.
b) Las exenciones.
c) El sujeto pasivo y la responsabilidad solidaria;
d) La base imponible y el tipo impositivo.
e) Las deducciones, descuentos, reducciones y recargos.
f) Las infracciones y sanciones tributarias.
Son nulas ipso jure las disposiciones inferiores a la ley que tergiversen las normas reguladoras de las
bases de recaudacin. Las disposiciones reglamentarias no podrn modificar dichas bases y se
concretarn a normar lo relativo al cobro administrativo del tributo y establecer los procedimientos que
faciliten la recaudacin.
Artculo 243. PRINCIPIO DE CAPACIDAD DE PAGO. El sistema tributario debe ser justo y
equitativo. Para ello las leyes tributarias sern estructuradas conforme al principio de capacidad de
pago. Se prohben los tributos confiscatorios y la doble tributacin interna.
10. LOS TRIBUTOS.
10.1. DEFINICION.
Carlos Mara Giulliani Founroge los define as: "Prestacin obligatoria comnmente en dinero exigida
por el Estado en virtud de su poder de imperio y que da lugar a relaciones jurdicas de derecho
pblico".
Ral Rodrguez Lobato los define as: "Es la prestacin en dinero o en especie que establece el Estado
conforme a la ley, con carcter obligatorio a cargo de personas fsicas o morales para cubrir el gasto
pblico".
10.2. DIVISION O CLASIFICACION DE LOS TRIBUTOS.
Conforme la clasificacin ms aceptada por la doctrina, los tributos se dividen en:

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10.2.1. IMPUESTOS.
10.2.2. TASAS.
10.2.3. CONTRIBUCIONES ESPECIALES.
10.2.1. IMPUESTOS.
10.2.1.1. DEFINICIONES:
Gunder Schmolders lo define as: "Aquellas prestaciones monetarias efectuadas de una sola vez o
fraccionadas, que no representan una contraprestacin por algn servicio especial, son establecidas por
una entidad de derecho pblico para la obtencin de ingresos y gravan a aquellas personas en las que
se de el presupuesto de hecho al que la ley vincula el deber de prestacin".
Hctor Villegas define impuesto as: "El tributo exigido por el Estado a quienes se hallan en las
situaciones consideradas por la ley como hechos imponibles, siendo estos hechos imponibles ajenos a
toda actividad estatal relativa al obligado".
En la sentencia de fecha 30 de diciembre de 1987, de la Corte de Constitucionalidad (Gaceta VI, Pag.
39), se cita el siguiente concepto: "Impuesto es la cuota parte representativa del costo de produccin de
los servicios pblicos indivisibles, que el poder pblico obtiene legalmente del contribuyente. De
dicho concepto se sealan como caracteres indispensables del mismo, que el impuesto representa el
costo de produccin de los servicios pblicos indivisibles; asimismo obedece a una necesidad social y
como consecuencia constituye un deber de pagarlo por parte del contribuyente y un derecho de
percibirlo por el Estado, como representante de la colectividad que asume esos servicios.
Podemos concluir que Impuesto es un recurso percibido por el Estado en forma coactiva, de los sujetos
pasivos obligados, dentro del mbito espacial de validez jurdica del Estado al cual forma parte por
razones polticas, econmicas o sociales, sin percibir el sujeto pasivo contraprestacin inmediata
alguna. Dichos recursos sern utilizados por el Estado para la satisfaccin de sus necesidades.
10.2.1.2. ELEMENTOS CONSTITUTIVOS DEL IMPUESTO.
a) Su carcter obligatorio.
b) Ser una prestacin de valor pecuniario, normalmente en dinero.
c) Su exigibilidad responde coactivamente al imperio de la ley, por lo que el sujeto pasivo lo paga a
sabiendas que su cobro puede ser forzado.
d) El gravamen debe respetar la capacidad contributiva de las personas (sujeto pasivo) que es la causa
ms justa de la tributacin.
e) Su destino es satisfacer necesidades pblicas y gastos pblicos y por lo tanto, no hay un beneficio
directo, inmediato o personalizado que recibe la persona que paga un determinado impuesto.
10.2.1.3. CLASIFICACION DE LOS IMPUESTOS.
A) Impuestos Directos. Son los que recaen sobre la persona, sobre la propiedad, sobre la posesin o
sobre la riqueza. Aqu el legislados se propone alcanzar inmediatamente el pago del impuesto al
verdadero contribuyente.

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B) Impuestos Indirectos. Son percibidos en ocasin a un hecho o acto. No grava al verdadero
contribuyente, el legislador grava a un sujeto determinado, sabiendo que este trasladar el impuesto
al pagador real del mismo.
10.2.2. LAS TASAS.
10.2.2.1. DEFINICION. El modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina establece: "Tasa es un
tributo cuya obligacin tiene como hecho generador la prestacin efectiva o potencial de un
servicio pblico individualizado en el contribuyente, su producto no debe tener un destino
ajeno al servicio que constituye el presupuesto de obligacin".
El autor Benvenuto Griziotti dice: "Tasas son tributos que consisten en contraprestaciones
obligatorias pagadas al Estado por quien solicita, en modo particular, servicios jurdicoadministrativos, cuya prestacin es inherente a la soberana del Estado.
Manuel Morsellini indica: Tasa es la compensacin ordinariamente inferior al costo pagado
por el particular a una entidad pblica para un servicio que ste le preste a su pedido; servicios que
aunque mantenido es ventaja y a cargo de la colectividad, unilateralmente considerada procura un
beneficio particular al que lo pide".
Tomando en cuenta las definiciones citadas, se determina la existencia de los siguientes
elementos:
a) La tasa es un ingreso monetario recibido por el Estado o ente pblico.
b) La tasa es recibida por el Estado en pago de un servicio especial y divisible.
c) La tasa debe ser pagada directamente por quienes reciben el servicio y no por la colectividad.
10.2.2.2. CLASIFICACION DE LAS TASAS.
a) Tasas por otorgamiento de documentos pblicos. Ejemplo: Autenticas, pasaportes, documentos de
identificacin (cdulas), certificaciones, licencias, etc.
b) Tasas por servicios de instruccin pblica.
c) Tasas por servicios de energa.
d) Tasas por servicio de transporte.
e) Tasas por servicio de correos.
f) Tasas por registro de propiedades.
g) Tasas por publicacin.
h) Tasas por peaje.
10.2.3. CONTRIBUCIONES ESPECIALES.
Este tributo surge por la actividad desarrollada por el Estado (poder ejecutivo, municipalidades,
organismos autnomos o entes delegados por l), para cumplir sus fines e intereses, produciendo tal
actividad estatal un beneficio especial para determinados individuos o sus bienes. En consideracin a
este beneficio especial, el Estado estima que surge una renta para esos propietarios de inmuebles que

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se beneficiaron directamente por la obra pblica realizada; en consecuencia, ste puede ser gravado si
el ente pblico as lo considera, con la Contribuciones Especiales necesarias.
10.2.3.1. DEFINICION:
Hctor Villegas las define as: Contribucin Especial, es la prestacin obligatoria debida por razn de
beneficios individuales o de grupos sociales, derivados de la realizacin de obras pblicas o de
especiales actividades del Estado".
10.2.3.2. CLASIFICACION:
En nuestra legislacin se dan las siguientes:
CONTRIBUCIONES POR MEJORAS
CONTRIBUCIONES DE SEGURIDAD SOCIAL
11.

RELACION U OBLIGACION JURIDICO TRIBUTARIA.

11.2.

DEFINICION.
Hctor Villegas la define como " El vnculo jurdico obligacional que se entabla entre el fisco
como sujeto activo, que tiene la pretensin de una prestacin pecuniaria a ttulo de tributo, y un
sujeto pasivo, que est obligado a la prestacin".

El artculo 14 del Cdigo Tributario establece el concepto legal:


Concepto de la obligacin tributaria. La obligacin tributaria constituye un vnculo jurdico,
de carcter personal, entre la Administracin Tributaria y otros entes pblicos acreedores del
tributo y los sujetos pasivos de ella. Tiene por objeto la prestacin de un tributo, surge al
realizarse el presupuesto del hecho generador previsto en la ley y conserva su carcter personal
a menos que su cumplimiento se asegure mediante garanta real o fiduciaria, sobre
determinados bienes o con privilegios especiales.
La obligacin tributaria pertenece al derecho pblico y es exigible coactivamente".
CARACTERISTICAS DE LA RELACION JURIDICO TRIBUTARIA:
1.
2.
3.
4.

La relacin jurdica tributaria se entabla entre personas.


Lleva implcito una obligacin de dar, hacer o no hacer algo.
La relacin Jurdico Tributaria tiene su fuente en la ley, la que seala sus elementos.
La Relacin Jurdico Tributaria es autnoma respecto a otras instituciones del Derecho Pblico.

11.3.

ELEMENTOS DE LA RELACION JURIDICO TRIBUTARIA.

11.3.1. ELEMENTO PERSONAL: Sujeto activo y Sujeto Pasivo.


11.3.2. ELEMENTO HECHO GENERADOR O HECHO IMPONIBLE.

10
11.3.3.
11.3.4.
11.3.5.
11.3.6.

ELEMENTO FINALISTA U OBJETO IMPOSITIVO.


ELEMENTO CUANTITATIVO, BASE O CUOTA.
ELEMENTO IMPOSITIVO O BASE IMPOSITIVA.
ELEMENTO TEMPORAL.

11.2.1. ELEMENTOS PERSONALES. Los sujetos de la relacin Jurdica tributaria son:


11.2.1.2. SUJETO ACTIVO. Es el ente que la ley confiere el derecho de recibir una prestacin
pecuniaria en que se materializa el tributo; y ser el mismo en todos los tributos, siendo la ley la que
confiere al Estado la soberana tributaria, cuya manifestacin es el poder tributario, el cual viene
desarrollado en la ley propia de cada tributo y se pondr en prctica cuando cada persona cumpla con
el contenido de lo establecido en la ley. El sujeto activo puede ser cualquier institucin del Estado, ya
sea descentralizada, autnoma o semiautnoma o centralizada; o sea, cualquier ente pblico que est
facultado, conforme la ley, para cobrar tributos.
11.2.1.3. SUJETO PASIVO. Es la persona individual o jurdica, que tiene a su cargo el cumplimiento
de la obligacin tributaria en virtud de haber realizado el cumplimiento de la obligacin tributaria, en
virtud de haber realizado el supuesto jurdico establecido en la norma (hecho generador). En virtud del
efecto de la traslacin de los impuestos, el sujeto pasivo puede ser diferente a la persona que efecte
realmente el pago del impuesto.
Para mejor comprensin se puede citar la definicin legal que da la Ley General de
Tributacin Espaola: "es sujeto pasivo la persona natural o jurdica, que segn la ley resulta obligada
al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea como contribuyente o como sustituto del mismo".
Por lo general el sujeto pasivo del tributo, es el sujeto que ha dado nacimiento a la
obligacin, pero en ciertos casos particulares, la ley tributaria atribuye la condicin de sujeto pasivo
obligado al pago de la prestacin a persona distinta del primero y que por esa circunstancia se suma a
ste o actan paralelamente a l, o puede sustituirle ntegramente. A forma de ejemplo, puede hablarse
de sustitucin del sujeto pasivo, en los casos en que un tercero sustituye totalmente al contribuyente
pagador real del tributo, como se da en el caso del pago de retenciones del Impuesto Sobre la Renta,
efectuadas por el patrono a asalariados, dado que es nicamente el patrono quien por lo general se
relaciona con la Administracin Tributaria, cumpliendo con las obligaciones formales y de pago del
trabajador asalariado.
Nuestro Cdigo establece la figura del Responsable, que es la persona obligada por
cuenta ajena, que sin tener el carcter de contribuyente, debe por disposicin de la ley, cumplir con las
obligaciones atribuidas a ste.
Son responsables de acuerdo al Cdigo Tributario, las situaciones y obligados que seala
el artculo 22:
1. Fideicomisos.
2. Contra de participacin.
3. Copropiedad.
4. Sociedades de hecho.
5. Sociedades irregulares.

El fiduciario.
El gestor, ya sea ste persona individual o jurdica.
Los copropietarios.
Los socios.
Los socios.

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6. Sucesiones indivisas.

El albacea, administrador o herederos.

Tambin seala como responsables con respecto a los anteriores propietarios, los
donatarios y los legatarios, sealando como responsables de sus antecesores a los nuevos adquirentes
de bienes, derechos, patrimonios, empresas, y a las que se adquieran por fusin, transformacin o
absorcin.
Establece nuestra legislacin, la figura del Agente de Retencin o de Percepcin, que
son las personas que intervienen en actos, contratos u operaciones y que por ley, deben retener o
percibir el tributo correspondiente, convirtindose por esa responsabilidad en sujetos pasivos.
Agente de Retencin es la persona individual o jurdica que al pagar o acreditar a los
contribuyentes sumas gravadas, deben retener de estas una parte de la suma a pagar, como pago del
tributo a cargo del contribuyente, debiendo enterar lo retenido a la Administracin Tributaria, en la
forma y plazo establecido en la ley.
Agente de Percepcin es la persona natural o jurdica que por mandato legal debe
percibir o cobrar el impuesto por cuenta del Estado a los contribuyentes al realizar un acto, contrato u
operacin afecta y debe enterar el tributo percibido en la forma y plazo establecido en la legislacin.
11.4.

EL HECHO GENERADOR.

El Hecho Generador es la relacin Jurdica o de hecho que la ley establece, que al ser
realizada por un sujeto pasivo, genera la obligacin Tributaria.
El tratadista nacional Ral Chicas Hernndez define al Hecho Generador as: "El
presupuesto legal hipottico y condicionante, cuya configuracin fctica en determinado lugar y
tiempo con respecto a una persona, que da pi a que el Estado pretenda un tributo".
Nuestro Cdigo Tributario, en su artculo 31 da el concepto legal de Hecho Generador
as: "Hecho generador o hecho imponible es el presupuesto establecido en la ley, para tipificar el
tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria".
El Hecho Generador tiene los siguientes elementos:
a. La descripcin objetiva de un hecho o situacin.
b. Los datos necesarios para individualizar a la persona que debe realizar el hecho o encuadrarse en la
situacin en que objetivamente fueron descritos.
c. El momento en que debe configurarse o tenerse por configurada la relacin del hecho imponible.
d. El lugar donde debe acaecer o tenerse por acaecida la relacin del hecho imponible.
11.5.

ELEMENTO FINALISTA U OBJETO IMPOSITIVO.

Los tributos persiguen una finalidad de carcter econmico, dado que lleva implcito
que su fin es obtener la percepcin de recursos dinerarios por parte del sujeto activo de la Relacin
Jurdico Tributaria.

12
11.6.

ELEMENTO CUANTITATIVO, CUOTA TRIBUTARIA, TASA IMPOSITIVA, TIPO


IMPOSITIVO O TARIFA.

La Cuota Tributaria, llamada tambin importe tributario, tarifa tributario o impositiva,


tipo impositivo, es la cantidad que el fisco pretende y que el sujeto pasivo est potencialmente
obligado a pagarle al sujeto activo, al configurarse el hecho imponible.
CLASES:
11.5.1. Importe Tributario Fijo. El importe tributario fijo es aquel en que la cuanta del tributo est
especificada en la ley. En estos casos, el legislador indica los porcentajes especficos del
Impuesto IVA (10%), Timbre, etc.
11.5.2. Importe Tributario Variable.
11.5.2.1. Tributos de derrama o reparto. Este se aplica a contribuciones por mejoras, y se fundamenta
en el hecho que entre mayor sea el beneficio de la obra pblica que genera el beneficio, as
se contribuir.
11.5.2.2. Cuota progresiva. El porcentaje se eleva en la medida que se incrementa la base imponible
y puede ser creciente, en el caso de la renta o ganancia (ISR) o el valor del inmueble (IUSI)
o puede ser decreciente, en el caso de los vehculos u otros impuestos sobre bienes
inmuebles, que conforme ms antiguo o deteriorado es un bien, menos impuesto se
generara.
11.6.

LA BASE IMPONIBLE.

DEFINICION: Es el conjunto de normas jurdicas que permiten medir los elementos materiales del
hecho generador, esto es, cuantificar el objeto sobre el cual el hecho generador quiere que recaiga el
impuesto. Determina numricamente la situacin contempornea de una ley como objeto del impuesto.
La Base Imponible no es ms que la determinacin cuantitativa de dinero sobre la
cual debe aplicarse la tarifa o tipo impositivo. La forma de calcular la base imponible siempre est
establecida en las diferentes leyes fiscales, por ejemplo la Ley del IVA, la expresa en el artculo 11. La
Base Imponible puede ser determinada sobre base cierta o sobre base presunta. Es sobre base cierta
cuando el sujeto pasivo o la propia Administracin Tributaria determinan con pleno conocimiento y
comprobacin del hecho generador y el monto econmico de la transaccin la base imponible. La
determinacin sobre base estimada o presunta, existe cuando la Administracin Tributaria, con base en
los elementos y presunciones que la propia ley establecen, determina la misma, ello ante la negativa
del contribuyente en proporcionar la informacin pertinente o por otras circunstancias similares.
DEPURACION DE LA BASE IMPONIBLE. Es conveniente referirnos a este trmino, pues se refiere
al reconocimiento legal de costos, gastos e inversiones empleados por el contribuyente para la
obtencin de un producto, renta o ingreso, obteniendo un valor libre de gastos o ganancia, sobre la cual
se aplicara el impuesto. Una ley tributaria que no permita esta depuracin y que se centre en gravar
rentas brutas, tendr vicio de inconstitucionalidad, dado que se constituira en un impuesto
confiscatorio, dado que est gravando los gastos necesarios para la obtencin de la ganancia.
12.

EXTINCION DE LA RELACION JURIDICO TRIBUTARIA.

13
Para el mexicano Ral Rodrguez Lobato la obligacin fiscal se extingue cuando el
contribuyente cumple con la obligacin y satisface la prestacin tributaria o cuando la ley extingue o
autoriza a declarar extinguida la obligacin.
12.5. FORMAS DE EXTINCIN DE LA OBLIGACIN JURIDICO TRIBUTARIA.
12.5.1.
12.5.2.
12.5.3.
12.5.4.
12.5.5.

PAGO (Art. 36 Cdigo Tributario).


COMPENSACION (Art. 43).
CONFUSION (Art. 45).
CONDONACION O REMISION (art. 46).
PRESCRIPCION (ART. 47).

12.1.1. PAGO. Es la forma ideal de cumplimiento de una obligacin tributaria y se da por el


cumplimiento de la obligacin o la prestacin de lo debido en la forma prescrita. Pero ms
especficamente significa el cumplimiento de dar, con muy escasas excepciones, en dinero.
ELEMENTOS DEL PAGO.
a) Subjetivos: - Por el deudor.
- Por responsables. Son responsables las personas que por mandato legal
Estn obligadas al cumplimiento de la prestacin tributaria sin ser deudores de la
obligacin.
- Por terceros o extraos.
b) Objetivos:
- Identidad. Se debe cumplir la prestacin que es objeto de la obligacin Tributaria
y no otra.
- Integridad. La deuda no se considera pagada, sino hasta que la prestacin ha
quedado satisfecha y mientras no est satisfecha, se seguirn generando intereses u
otros cargos.
c) Formales:
-

- Lugar.
forma.

d) Temporales: Se refiere al momento que fija la ley para que se efecte el cumplimiento de la
obligacin tributaria. Por ejemplo lo establecido en el artculo 21 de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado.
12.1.2. COMPENSACION.
Para Ral Rodrguez Lobato, la compensacin, como forma extintiva de la
obligacin tributaria, tiene lugar cuando el fisco y el contribuyente son acreedores y deudores
recprocos, situacin que puede provenir de la aplicacin de una misma ley fiscal o de dos diferentes.
Podemos referirnos a esta institucin del Derecho Tributario como aquella que se
da cuando se anulan dos obligaciones cuyos titulares son al mismo tiempo entre s deudor y acreedor,
hasta la medida en que una de ellas alcance el importe de la otra.

14
Nuestro Cdigo Tributario contempla, para la aplicacin de esta figura, la Cuenta
Corriente Tributaria, establecida en el artculo 44.
12.1.3. CONFUSION.
El artculo 1495 del Cdigo Civil y 45 del Cdigo Tributario definen esta figura
como la reunin en una misma persona de la calidad de deudor y acreedor, extinguindose de esa
forma la obligacin tributaria.
Esta figura se da en el caso de que el Estado rena las calidades de deudor y
acreedor, o sea las calidades de sujeto pasivo y a la vez sujeto activo, en s mismo, dando como
resultado la no generacin de tributo.
12.1.4. CONDONACION.
La condonacin o remisin es el acto por medio del cual el acreedor libera de la
deuda al deudor (1489 del Cdigo Civil y 46 del Cdigo Tributario). No puede existir condonacin por
una decisin administrativa, dado que, partiendo de la base que la creacin de los tributos compete con
exclusividad al Congreso de la Repblica, es obvio que nicamente ese Organismo del Estado, puede
condonar una obligacin tributaria, a travs de la ley.
12.5.6. PRESCRIPCION.
DEFINICION: El autor italiano Mario Pugliese indica: "Es el medio en virtud del cual por el
transcurso del tiempo y en condiciones determinadas, una persona se libera de una obligacin
tributaria y se fundamenta en la necesidad de que se extingan los derechos que el titular no ha
ejercitado durante el perodo de tiempo previsto por la ley".
Dicha figura est contenida en el artculo 47 de nuestro Cdigo Tributario y
establece que el derecho de la Administracin Tributaria para efectuar verificaciones, ajustes,
rectificaciones o determinaciones de las obligaciones tributarias, liquidar intereses y multas y exigir su
cumplimiento y pago a los contribuyentes o los responsables, ser de cuatro aos. En igual plazo, los
contribuyentes debern exigir lo pagado en exceso o indebidamente a la Administracin Tributaria.
Desde otra perspectiva, la prescripcin extintiva o liberatoria a la que se refiere el
Cdigo Tributario, puede considerarse como un castigo a la Administracin Tributaria o al
contribuyente, que siendo titular de un adeudo tributario, un crdito fiscal, o pudiendo efectuar
verificaciones, rectificaciones u otros aspectos referidos en la ley, no lo hace dentro del plazo fijado en
la misma, castigando la pasividad en la cobranza de adeudos. Y su efecto es dejar sin efecto todo el
tiempo transcurrido antes de que ocurra el acto u hecho que interrumpe la prescripcin. En el mbito
de obligaciones tributarias prescritas, pueden generarse responsabilidades de carcter administrativo,
laboral y penal por parte de servidores pblicos responsables de dicha situacin.
Nuestra legislacin contempla la figura de la prescripcin especial, que se da
cuando el contribuyente o responsable no se haya registrado ante la Administracin Tributaria. En este
caso el plazo para la prescripcin ser de ocho aos.

15
Se estima conveniente enumerar y comentar los actos que efectuados interrumpen
la prescripcin extintiva, que establece el Cdigo Tributario en su artculo 50:
1. La determinacin de la obligacin tributaria, ya sea se efecte por el sujeto pasivo o por la
Administracin Tributaria.
2. La notificacin de la resolucin que confirme ajustes, intereses, recargos y multas.
3. La interposicin del recurso de revocatoria.
4. El reconocimiento expreso o tcito de la obligacin.
5. La solicitud de facilidades de pago, por el contribuyente o responsable.
6. La notificacin de la demanda (juicio Econmico Coactivo).
7. El pago parcial de la deuda fiscal de que se trate.
8. Cualquier providencia precautoria o medida de garanta, debidamente ejecutada.
Puede darse el hecho que ya consumada la prescripcin de una obligacin
tributaria, el deudor cumple con la obligacin, sin alegar prescripcin. Dicha figura se nombra
Renuncia a la Prescripcin y est establecida en el artculo 51 del Cdigo Tributario.
13.

EXENCION.

La exencin es una figura jurdico-tributaria, en virtud de la cual, se eliminan de


la regla general de causacin de los tributos, ciertas personas, hechos o situaciones imponibles, por
razones de equidad, conveniencia o poltica econmica. Dado el Principio de Legalidad que inspira
nuestro ordenamiento jurdico tributario requiere que las exenciones sean establecidas en la ley.
CLASIFICACION DE LAS EXENCIONES.
Las mismas pueden ser:
a. OBJETIVAS. Exonerando determinadas actividades que por conveniencia colectiva, debe
fomentarse o protegerse. Ejemplo: Educacin, cultura, actividad de maquilas, inversiones en medio
ambiente, etc.
b. SUBJETIVAS: Se dan a determinadas personas. Por ejemplo: Las Iglesias, las Cooperativas, IGSS,
etc.
c. DE CONFORMIDAD CON EL GRADO DE LA LEY QUE LAS DETERMINA y pueden ser
Constitucionales o establecidas en Ley ordinaria. En nuestra Constitucin Poltica se establecen
exoneraciones para determinadas personas o para algunas actividades, tal es el caso de actividades
educativas y culturales.
14.

EXONERACION.

DEFINICION: Es una figura jurdico tributaria, en virtud de la cual, el poder ejecutivo libera al sujeto
pasivo del tributo del pago de multas y recargos causados por el incumplimiento de la obligacin
tributaria o por incumplir obligaciones formales establecidas en la ley tributaria. La exoneracin puede
ser total o parcial y es una facultad (ntese dicho trmino, dado que al ser facultativo del poder
ejecutivo puede aplicarla arbitrariamente, pudiendo beneficiar a personas determinadas, o abstenerse
de ello) del Presidente de la Repblica que establece nuestra Constitucin en el artculo 183 y en el

16
artculo 97 del Cdigo Tributario. Se critica el hecho que nuestra legislacin contemple esta facultad,
pues su ejercicio puede desarrollarse en forma arbitraria y su otorgamiento desmotiva a contribuyentes
que siempre cumplen con sus obligaciones dentro de los plazos legales, dado que favorecera a los
eternos infractores. De esa virtud, se pretendi eliminar esta facultad, con las reformas constitucionales
que no fueron ratificadas a travs del procedimiento de la Consulta Popular llevado a cabo en el mes
de mayo de 1999.
EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
1. Concepto:
El procedimiento administrativo Tributario, es una manifestacin externa de la funcin
administrativa, configurado por una serie de formalidades y trmites de orden jurdico que se establece
para poder emitir una decisin por parte de la autoridad tributaria.
2. Clasificacin:
2.1-

Procedimientos que generan la emisin de una resolucin concluyente de la


Administracin Tributaria.
2.1.1- Procedimientos para la determinacin de la obligacin tributaria,
2.2.2- Procedimiento de reconocimiento de exenciones o beneficios fiscales.
2.2.3- Procedimiento sancionatorio por infracciones,
2.2.4- Procedimiento de devolucin de crdito fiscal del IVA a exportadores,
2.2.5- Procedimientos de gestin y recaudacin,
2.2.6- Procedimientos de consulta,
2.2.7- Procedimientos de inscripcin de contribuyentes y responsables, y
2.2.8- Procedimientos por cierres temporales de empresas o negocios por reincidencia.

2.2-

Procedimientos que regulan los recursos para impugnar las resoluciones emitidas por la
Administracin Tributaria.

2.2.1- Procedimientos de impugnacin que se tramitan en la Administracin Tributaria.


2.2.2- Procedimientos que se tramitan en la va jurisdiccional (procedimientos contencioso
administrativo).
2.2.3- Procedimientos de ejecucin de adeudos tributarios por la va judicial (Econmico Coactivo).
Para los efectos de este trabajo, solamente se estudiarn los procedimientos para la
determinacin de la obligacin Tributaria y el inherente al procedimiento sancionatorio tributario.
ESTRUCTURA DEL PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
PARA LA DETERMINACION DE LA OBLIGACION
El procedimiento de determinacin de la obligacin tributaria, o sea el acto mediante el cual el
sujeto pasivo de la relacin tributaria (contribuyente o responsable) o la Administracin Tributaria,
declaran la existencia de la obligacin tributaria, calculan la base imponible y su cuanta, o bien

17
declaran la inexistencia, exencin o inexigibilidad de la misma, en su regulacin conforme el Cdigo
Tributario.
El procedimiento tributario est dividido en una serie de fases definidas. La complejidad que
deriva, no slo de la multiplicidad de actividades desarrolladas en su tramitacin, sino sobre todo, de
que algunos de los actos o momentos en que aqul se descomponer, pueden alcanzar una cierta
individualizacin y autonoma funcional, llegando, no slo a poder ser impugnados y sometidos a
control jurisdiccional, sino incluso a perder su condicin de meros actos de tramita para alcanzar la de
actos definitivos. El procedimiento tributario, puede decirse en consecuencia, que no es un
procedimiento unitario, sino una serie de procedimientos que se engarzan funcionalmente para emitir
una resolucin definitiva.
EL DEBIDO PROCESO:
El debido proceso es una garanta constitucional, establecida en el artculo 12 de nuestra
Constitucin Poltica, el cual por su importancia se estima conveniente transcribirlo:
La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de
sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente
y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por Tribunales Especiales o secretos, ni por
procedimientos que no estn preestablecidos legalmente.
Diera la impresin que este artculo de nuestra Constitucin es nicamente aplicable a asuntos
de ndole penal, pero su utilizacin debe darse a todo el quehacer jurdico, ya sea judicial o
administrativo.
Otra norma jurdica que contempla esa garanta, adems es puntual, al referir sobre asuntos
fiscales y por ende tributario, es la Convencin Americana sobre Derechos Humanos, tambin
conocida como Pacto de San Jos. En dicho cuerpo legal, encontramos el artculo 8, que en su
numeral 1, expresa:
Toda persona tiene derecho a ser oda con las debidas garantas y dentro de un plazo razonable, por
un juez competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad por la ley, en la
substanciacin de cualquier acusacin penal formulada contra ella, o para la determinacin de sus
derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carcter.
Otra norma de alta jerarqua que establece lo referente al debido proceso, es el artculo 4 de la
Ley de Amparo, Exhibicin Personal y de Constitucionalidad:
La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni
privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o
tribunal competente y preestablecido. En todo procedimiento administrativo o judicial deben
guardarse u observarse las garantas propias al debido proceso.
Para no contravenir las normas del debido proceso, es menester que en el proceso
administrativo tributario de determinacin de obligacin tributarias o lo referente a la imposicin de

18
sanciones por infracciones, se notifique al contribuyente o responsable, las actuaciones
administrativas, conforme las formalidades establecidas en el Cdigo Tributario, de no ser as no se le
podra afectar legalmente en sus derechos.
Se puede resumir que el debido proceso es la serie de actuaciones administrativas o
jurisdiccionales, en donde se cumple con un emplazamiento legal, o sea la persona a quien se le
pudiera afectar en sus derechos, ha sido debidamente notificada de esa posibilidad de resultar afectado.
De tal suerte que esta persona tenga la posibilidad de defenderse, o sea el ser odo, la posibilidad de
presentar los medios de prueba, el planteamiento de recursos legales y excepciones, contando con la
intervencin de una autoridad o tribunal competente y preestablecido, cuya conclusin final ser una
resolucin administrativa o una sentencia judicial que resuelva el asunto sometido a su conocimiento.
FASES DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO
PARA DETERMINAR LA OBLIGACION TRIBUTARIA.
1. INICIACION:
Los procedimientos tributarios pueden iniciarse como lo establece el artculo 121 del Cdigo
Tributario, de oficio, es decir por la Administracin Tributaria, en atencin a sus funciones de control y
fiscalizacin. Como indica Snchez Serrano en su obra Comentarios a las Leyes Tributarias y
Financieras, tiene lugar en aquellos casos en que la Administracin Tributaria, an sin contar con
declaracin alguna y sin precisar de su actuacin investigadora, por disponer ya en sus registros de
datos y justificaciones suficientes, dicta en base a ellos, actos de comprobacin o liquidacin, que dan
inicio al procedimientos. Analizando este concepto tenemos:
El claro ejemplo de esta forma de iniciacin del procedimiento tributario lo encontramos regulado
en el artculo 107 del Cdigo Tributario, cuando el contribuyente o responsable omite la
presentacin de la declaracin o no proporciona la informacin necesaria para establecer la
obligacin. Cuando esto sucede la ley establece que previo a esa determinacin, la SAT requiera la
presentacin de la declaracin omitida fijndole un plazo de 20 das improrrogables. Si el
contribuyente o responsable no presenta su declaracin en este plazo, se procede de oficio a
determinar el impuesto a pagar. El otro caso, se da cuando la Administracin Tributaria determina
de oficio sobre una base presunta, en virtud de que el contribuyente o responsable se niega a
proporcionar la informacin, documentacin, libros y registros contables.
Tambin puede iniciarse a instancia de la parte interesada con fundamento en el artculo 105 del
Cdigo Tributario o el que especficamente le asignan las leyes sustantivas tributarias. La ms
usual, con la presentacin de la declaracin tributaria. En este ltimo caso, no resulta definido
claramente por la doctrina si debe considerarse iniciando el procedimiento por la simple
presentacin de la declaracin, en consideracin a que ste es un acto del administrado y no de la
Administracin Tributaria, ya que el procedimiento est constituido por una serie de actos
administrativos y la presentacin de sta no lo es.
2. VERIFICACION O COMPROBACION:
La Administracin Tributaria deber verificar las declaraciones, determinaciones y documentos de
pago de impuestos y si se procediere, formular los ajustes que correspondan, los notificar al

19
contribuyente o responsable y precisar los fundamentos de hecho y de derecho (artculo 146 del
Cdigo Tributario).
En esta fase del procedimiento la Administracin Tributaria, con fundamento en las funciones
asignadas en los artculos 98 y 100 del Cdigo Tributario y artculo 3 de la Ley Orgnica de la
Superintendencia de Administracin Tributaria, fiscalizar, comprobar e investigar los hechos,
actos, situaciones y dems circunstancias que condicionan o integren el hecho imponible
originadas de las declaraciones o de las determinaciones de oficio que haya realizado.
Regularmente en dicha fase la Administracin Tributaria verifica los datos consignados en las
declaraciones tributarias y los documentos adjuntos, ya que sta no da por aceptadas
incondicionalmente los datos proporcionados por los particulares en las declaraciones, sino los
puede verificar y reparar.
Seguidamente, la Administracin Tributaria llega al acto de liquidacin en base a los datos, tanto
de hecho como de derecho obtenidos
La liquidacin se concibe como una serie de actos administrativos que partiendo del hecho
imponible, concluye en un acto concreto y de determinacin de la obligacin tributaria, que la hace
lquida y exigible. Nuestro derecho positivo no hace referencia en forma especfica al acto de
liquidacin, solo se refiere a la formulacin de ajustes, sin embargo, estas operaciones efectivamente
se realizan en la SAT y las podemos dividir en dos categoras bsicas:
Liquidaciones provisionales
Liquidaciones definitivas
Liquidaciones provisionales: son aquellas que se efectan con base a los datos facilitados por el
propio contribuyente o responsable y/o con la informacin obtenida por la Administracin Tributaria.
En esta etapa no se ha odo an al contribuyente o responsable, y la liquidacin provisional
fundamenta la pretensin de la SAT, para efectos del acto del conferimiento de la audiencia. Con base
a lo pretendido por la SAT y dado a conocer al contribuyente, ste al conocer esa liquidacin
provisional elaborada por la SAT, desarrollar sus argumentos de defensa, los cuales deber fundar con
la prueba pertinente al evacuarse la audiencia.
Liquidaciones definitivas: es el acto mediante el cual la Administracin Tributaria determina la
cuanta de la deuda tributaria y se hace exigible, por medio de la emisin de la resolucin, la cual
deber reunir los requisitos establecidos en el artculo 150 del Cdigo Tributario.
3. AUDIENCIA:
Efectuada la liquidacin provisional, se le notifica al contribuyente o responsable, concedindole
audiencia por el plazo de 30 das improrrogables, si se tratare de ajustes, para que manifieste su
conformidad o inconformidad con los ajustes formulados; o dar audiencia por el plazo de 10 das si,
se tratare de sanciones a imponer. En los plazos referidos el contribuyente o responsable podr hacer
uso del derecho constitucional de defensa. Al evacuarse audiencia se formularn los descargos y
ofrecern los medios de prueba que justifiquen la oposicin del contribuyente o responsable, sobre lo
que para el efecto pretende la Administracin Tributaria.

20
PERIODO DE PRUEBA:
Todos los hechos pueden ser materia de prueba, sin embargo, no todos necesitan ser probados. Los
hechos que deben ser materia de prueba dice Giuliani Fonrouge, son aquellos controvertidos o acerca
de los cuales no hay acuerdo de las partes. En materia tributaria nuestro derecho positivo regula que
podrn utilizarse todos los medios de prueba admitidos en derecho (artculo 142 del Cdigo
Tributario). Para ello, aplicamos lo que establece el Cdigo Procesal Civil y Mercantil, aunque en la
prctica se utiliza especialmente la prueba documental.
La Administracin Tributaria no admitir las pruebas presentadas fuera de ste perodo, salvo, que
se recabe para mejor resolver, aunque no se hubiere ofrecido.
Si se trata de ajustes formulados por la Administracin Tributaria, el perodo de prueba es de 30
das hbiles, los cuales empiezan a correr despus del 6 da hbil posterior al da del vencimiento del
plazo conferido para evacuar la audiencia, cuando el contribuyente lo haya solicitado en el propio
memorial de evacuacin de audiencia, sin ms trmite, que se tenga que notificar (Artculo 146 del
Cdigo Tributario).
Si se trata de sanciones, la Administracin Tributaria, le conferir al contribuyente el plazo de 10
das hbiles improrrogables (Artculo 146 del Cdigo Tributario).
DILIGENCIAS PARA MEJOR RESOLVER:
Esta es una figura utilizada en la tramitacin judicial que se incluy en la legislacin tributaria
(artculos 144 y 148 del Cdigo Tributario). Mediante ella se pretende que la Administracin
Tributaria cuente con ms elementos de juicio antes de resolver. Esta medida puede efectuarse de
oficio o a peticin de parte, se haya o no evacuado la audiencia.
La ley seala que el plazo para que la SAT practique diligencias como traer a la vista cualquier
documento o actuacin que crea conveniente, efectuar otras diligencias o ampliar las ya realizadas, en
un plazo no mayor de 15 das hbiles. Contra la resolucin que ordene esta medida no cabe recurso
alguno.
RESOLUCION:
6.16.2.

Resolucin por aceptacin parcial de ajustes por parte del contribuyente.


Resolucin que se refiere a la totalidad de los aspectos referidos en el conferimiento de la
audiencia.

Liquidar en su acepcin ms comn, alude al conjunto de operaciones encaminadas a


determinar la cuanta de una obligacin tributaria, que producen como efecto primordial, la
exigibilidad de dicha obligacin por parte de la Administracin o sujeto pasivo.
6.1. Resolucin por aceptacin parcial de los ajustes por parte del contribuyente:
Conforme el ltimo prrafo del artculo 146 del Cdigo Tributario, el contribuyente puede
expresar su conformidad con algunos de los ajustes formulados por la Administracin Tributaria, en

21
cuyo caso los declarar firmes por medio de la resolucin de mrito, formular la liquidacin
correspondiente y fijar el plazo improrrogable de 10 das hbiles para su pago.
El expediente continuar su trmite en lo relativo a los ajustes y sanciones no admitidos por el
contribuyente o responsable.
6.2. Resolucin que se refiere a la totalidad de los aspectos referidos en el conferimiento de la
audiencia:
Para ese efecto, la Administracin Tributaria ha concluido la etapa de fiscalizacin e
investigacin, para poder determinar la obligacin tributaria. El contribuyente tambin ha podido
aportar los argumentos, pruebas y justificaciones sobre lo manifestado por la SAT en la liquidacin
provisional que le fuera notificada conforme las formalidades legales.
La Administracin Tributaria procede entonces a efectuar la liquidacin final, la cual quedar
contenida en una resolucin cuyas caractersticas fundamentales son las siguientes:
Es un acto administrativo de naturaleza definitiva,
Es impugnable por medio de un recurso de revocatoria,
Pone fin procedimiento tributario de determinacin de la obligacin tributaria o de la sancin
respectiva, o ambos aspectos.
Hace exigible la obligacin de pago del impuesto, multa o intereses segn el caso, ello al estar
firme.
La ley seala que la resolucin debe dictarse a los 30 das siguientes de concluido el
procedimiento. Es decir, al terminar el plazo de la audiencia y/o perodo de prueba o de las diligencias
para mejor resolver (Artculo 149 del cdigo Tributario). El artculo 150 del mismo cuerpo legal
establece los requisitos mnimos que deber contener la resolucin.
De esta forma la SAT se ha pronunciado expresamente, empleando su forma ms usual: una
resolucin. Sin embargo puede, tanto en el procedimiento de determinacin de la obligacin como en
otros procedimientos ante la SAT, presumirse la existencia de la declaracin de la que fija la ley, sta
no expresa su decisin, entendindose segn los casos, la peticin denegada o resuelta favorablemente.
En nuestro derecho positivo, estaramos refirindonos al SILENCIO ADMINISTRATIVO.
Ejemplos: 157 del Cdigo de Tributario; 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
7. NOTIFICACION:
Es el acto procedimental, revestido de autenticidad, por medio de la cual, un servidor pblico,
al servicio de la Administracin Tributaria, hace saber contribuyente, responsable, solicitante o
interesado, un acto emanado de dicha Administracin. Procediendo para ello en la forma preescrita en
la ley de la materia.
Conforme el artculo 130 del Cdigo Tributario se debe notificar personalmente las resoluciones
que:

22
a)
b)
c)
d)
e)

f)
g)
h)
i)

Determinen tributos
Determinen intereses
Impongan sanciones
Confieran o denieguen audiencias
Decreten o denieguen la apertura a prueba (Conforme el artculo 38 del Decreto 58-96 del
Congreso de la Repblica, que reform el artculo 146 del Cdigo Tributario no hay necesidad de
notificarlo puesto que este artculo en su parte conducente establece: Si al evacuar la audiencia se
solicitare apertura a prueba, se estar a lo dispuesto 143 de este Cdigo. El perodo de prueba se
tendr por otorgado, sin ms trmite, resolucin ni notificacin, que la solicitud...
Denieguen una prueba ofrecida
Las que fijan un plazo para que una persona haga, deje de hacer, entregue, reconozca o manifieste
su conformidad o inconformidad en relacin con algn asunto.
Las resoluciones en que se acuerde un apercibimiento y las que lo hagan efectivo.
Las resoluciones en que se otorgue o deniegue un recurso y las que lo resuelvan.

Para que las resoluciones produzcan el efecto primordial que les es propio, es decir, la exigibilidad
de la deuda tributaria, es preciso que sean notificadas al sujeto pasivo. La fecha de la notificacin
determina tanto la apertura del plazo de ingreso del tributo a la Administracin Tributaria (el pago),
como la iniciacin del cmputo del plazo para ejercitar el recurso correspondiente cuando no se est de
acuerdo con lo resuelto.
Del artculo 127 al 141 del Cdigo Tributario enuncia todo lo relativo a las notificaciones.
A continuacin presentamos lo siguiente esquemas del procedimiento de determinacin de la
obligacin tributaria y de imposicin de sanciones.
PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
POR DETERMINACION DE AJUSTES FORMULADOS
Artculo del
Cdigo
Das
Tributario
Notifica el ajuste formulado al Contribuyente
132
10
Administracin Tributaria concede audiencia para evacuarla
146
30
cuando se trata de ajustes formulados al contribuyente.
Apertura a prueba, improrrogable
143 y 146 30
Diligencias para mejor resolver, si la SAT lo considera
144
Hasta 15
oportuno.
Administracin Tributaria resuelve
149
30
Administracin Tributaria notifica la resolucin
132
10
El contribuyente puede plantear el recurso de revocatoria 154
10
ACTO ADMINISTRATIVO

1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.

23
PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
POR IMPOSICION DE SANCIONES POR INFRACCIONES A
LAS OBLIGACIONES FORMALES DE LOS CONTRIBUYENTES
Artculo del
Cdigo
Tributario
Notifica el ajuste formulado al Contribuyente
132
Administracin Tributaria concede audiencia para evacuarla
146
si se trata de sanciones por incumplimiento de obligaciones
formales de los contribuyentes.
Apertura a prueba, improrrogable
146
Diligencias para mejor resolver, si la SAT lo considera
144
oportuno.
Administracin Tributaria resuelve
149
Administracin Tributaria notifica la resolucin
132
El contribuyente puede plantear el recurso de revocatoria 154
ACTO ADMINISTRATIVO

1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.

Das
10
10
10
Hasta 15
30
10
10

PROCEDIMIENTO PARA LA DETERMINACION DE OFICIO EN CASO DE OMISION DE


DECLARACIONES
ACTO ADMINISTRATIVO

1.
2.
3.
4.

Artculos del
Cdigo
Das
Tributario
Requerimiento de las declaraciones omitidas, dando un plazo
107
20
para presentarlas
Administracin Tributaria resuelve determinado de oficio 107
Sin plazo
Notifica la resolucin
132
10
Contribuyente puede presentar el recurso de revocatoria
154
10
RECURSOS

El captulo II, de la Ley de lo Contencioso Administrativo, Decreto 119-96 del Congreso de la


Repblica, regula lo relativo a los recursos administrativos de revocatoria y reposicin, pero el
artculo 17 bis de ese cuerpo legal establece las excepciones en materia laboral y tributaria, los cuales
se debern tramitar conforme el Cdigo de Trabajo y el Cdigo Tributario, respectivamente.
En materia tributaria los recursos de revocatoria y reposicin se encuentran regulados entre los
artculos del 154 al 159 del Cdigo Tributario
Recurso de Revocatoria:
Acto por medio del cual la autoridad administrativa superior decide por medio de resolucin
rechazar el recurso planteado, confirmar, revocar o anular la resolucin emitida por autoridad

24
administrativa jerrquicamente inferior, conforme con la disposiciones legales y la peticin formulada
bien fundamentado.
Recurso de Reposicin:
Acto por medio del cual la misma autoridad administrativa superior vuelve a conocer de la
resolucin emitida, pudiendo dejarla sin efecto, confirmndola, conforme las disposiciones legales,
medios de conviccin generados y la peticin formulada bien fundamentada.
Procedimiento:
El procedimiento a seguir en la tramitacin de estos recursos de naturaleza jerrquica, est
fundamentalmente regulado en los artculos 154, 156 y 159 del Cdigo Tributario y el artculo 47 del
Reglamento Interno de la Superintendencia de Administracin Tributaria que establece que:
Los recursos administrativos que los contribuyentes puedan interponer en contra de las
resoluciones dictadas por la SAT en materia tributaria, se tramitarn de conformidad con las
normas del Cdigo Tributario y las leyes aduaneras.
En contra de las resoluciones originarias del Directorio procede el recurso de reposicin, el cual
ser resuelto por el mismo Directorio. En contra de las resoluciones originarias del
Superintendente, procede el recurso de revocatoria, el cual ser resuelto por el Directorio. En
contra de las resoluciones originadas de los Intendentes, procede el recurso de revocatoria, procede
el recurso de revocatoria, el cual ser resuelto por el Superintendente.
Resuelto el recurso que corresponda contra la resolucin originaria, se tendr por agotada la va
administrativa.
Para interponer el recurso de revocatoria o reposicin se requiere que:
1. El contribuyente est legitimado para interponer este recurso, es decir que se tramita a instancia de
parte, es adems opcional para los contribuyentes. El memorial de interposicin del recurso,
deber llenar los requisitos establecidos para la primera solicitud (artculo 122 y 154 del Cdigo
Tributario).
En el supuesto que no se cumpla con los requisitos, la SAT no podr rechazar ninguna gestin
formulada por escrito. Luego de recibida, podr rechazar las que sean contrarias a la decencia, a la
respetabilidad de las leyes y de las autoridades o que contengan palabras o frases injuriosas,
aunque aparezcan tachadas.
2. Plazo: El plazo para interponerlo es de diez das (10) hbiles a partir de la ltima notificacin.
Debe interponerse por escrito ante la Superintendencia de Administracin Tributaria.
La Ley establece que el contribuyente con el solo hecho de manifestar su inconformidad con la
resolucin recurrida, aunque en el memorial no indique que se trata de una revocatoria, se tramitar
como revocatoria, por lo que denota su antiformalismo.

25
3. Concesin o denegatoria para su trmite. El funcionario ante quien se interpone el recurso, la ley
indica que debe nicamente limitarse a conocer o denegar el trmite del mismo. En esta fase se
dan dos situaciones:
3.1Si concede el trmite del recurso, no puede seguir conociendo del expediente y se
concretar a elevar las actuaciones a la autoridad administrativa superior, que corresponda, en el
plazo de 5 das hbiles.
3.2-

Si lo deniega, deber razonar su rechazo y notificarlo.

Ocurso:
Cuando se deniegue el recurso de Revocatoria, el interesado tiene la oportunidad de ocurrir ante
la autoridad administrativa superior de la SAT, Directorio o Superintendente, segn el caso, de la SAT,
dentro del plazo de los 3 das hbiles siguientes al de la notificacin de la denegatoria, pidiendo se
conceda el recurso de revocatoria. En este caso, la autoridad administrativa superior de la SAT,
solicita informe a la dependencia que deneg el trmite de la revocatoria para que informe dentro del
plazo de 5 das hbiles. Cuando la autoridad jerrquica superior lo estime indispensable, pedir el
expediente original seguidamente resuelve la autoridad jerrquica superior el ocurso y lo notifica, la
cual debe hacerse dentro de los 10 das hbiles siguientes de emitida la resolucin.
La autoridad jerrquica superior emitir resolucin dentro del plazo de 15 das contados a partir
del momento en que se present el ocurso, pudiendo sta concederlo o denegarlo.
Si la autoridad superior declara sin lugar el ocurso se impondr al recurrente una multa de Q.
1,000.00 y ordenar que se archiven las diligencias.
Si la autoridad superior no resuelve el ocurso en quince das, se tendr por otorgado.
5. Audiencias:
Una vez enviado el expediente relacionado con la revocatoria a la autoridad jerrquica superior,
recabar dictamen y dar audiencia a las siguientes dependencias.
5.1. Dictamen del Departamento de Consultas y Normas de la Direccin de Asuntos Jurdicos de la
Superintendencia de Administracin Tributaria, que deber emitirlo en 15 das hbiles (No es
obligatoria).
5.2. Conceder audiencia a la Procuradura General de la Nacin en todos los casos, es decir,
obligatoriamente debe concederla. La misma deber emitir opinin en la audiencia que se le concede
de 15 das hbiles.
La autoridad jerrquica superior an cuando no cuente con el dictamen pedido o no se haya evacuado
la audiencia conferida, deber resolver el recurso relacionado dentro del plazo de 30 das hbiles
(Artculo 157 del Cdigo Tributario).
6. Resolucin:

26
La autoridad jerrquica superior, el Directorio o el Superintendente, segn el caso, resolver el
recurso, confirmado, modificando, revocando o anulando la resolucin recurrida dentro del plazo de
30 das hbiles de elevado a su consideracin el recurso, debiendo posteriormente notificar la misma,
al interponente y otros a los interesados si los hubiere.
Con esta resolucin y su notificacin, se da agotada la va administrativa y genera la oportunidad al
interesado legitimado en caso de continuar su desacuerdo, de poder acudir a la va judicial a interponer
y plantear el proceso contencioso administrativo, cuya regulacin la encontramos en los artculos del
161 al 168 del Cdigo Tributario y la Ley de lo Contencioso Administrativo, Decreto 119-96 del
Congreso de la Repblica.
NOTA: El recurso de reposicin sigue el mismo trmite de la revocatoria, en lo que fuere aplicable,
conforme el artculo 158 del Cdigo Tributario.
RECURSO DE REVOCATORIA
ACTO ADMINISTRATIVO

1.
2.
3.
4.
5.
6.

Artculos del
Cdigo
Das
Tributario
El contribuyente presenta recurso de revocatoria.
154
10
La Administracin Tributaria resuelve concediendo 154
el
5
recurso de revocatoria
Autoridad superior solicita Dictamen de la Direccin de
159
15
Asuntos Jurdicos de la SAT.
Autoridad superior confiere audiencia a la Procuradura
159
15
General de la Nacin.
Autoridad superior emite resolucin, rechazando,
157
30
confirmando, revocando o anulando la resolucin
recurrida.
Autoridad superior notifica
132
10

OCURSO
ACTO ADMINISTRATIVO

1.
2.
3.
4.
5.

Artculos del
Cdigo
Das
Tributario
El contribuyente presenta recurso de revocatoria.
154
10
La Administracin Tributaria resuelve denegar el recurso
154
5
de revocatoria
Notificacin de la denegatoria del recurso de revocatoria132
10
El contribuyente presenta ocurso
155
3
Autoridad superior pide informe a la dependencia que 156
lo
5
deneg y si lo considera oportuno pide el expediente

27
6. Autoridad superior resuelve conceder o denegar el ocurso
156
6.1 Autoridad superior deniega el ocurso impone la multa de
156
Q.1000.00 al interponente
6.2 Si otorga el ocurso, se tramitar el recurso de revocatoria156
6.3 Si no resuelve en 15 das se tendr por otorgado y se
156
conocer la revocatoria
7. Autoridad superior notifica al contribuyente
132

15

10

MANUAL DE NOTIFICACIONES DE ACTOS ADMINISTRATIVOS EN LA


ADMINISTRACIN TRIBUTARIA.
I.

INTRODUCCIN.

Con el objeto de contar con un manual en el que se encuentre debidamente desarrollado el


mbito de las notificaciones que efecte la Administracin Tributaria y que el mismo sirva como un
material de consulta y referencia principalmente a las personas que dentro de la Superintendencia de
Administracin Tributaria, tengan asignada la tarea de notificar los actos administrativos que por
mandato legal, deban darse a conocer, en forma debida, a los contribuyentes, responsables, solicitantes
y cualquier otro interesado en las actuaciones administrativas correspondientes; la Direccin de
Asuntos Jurdicos de la Superintendencia de Administracin Tributaria, ha estimado oportuno y
conveniente emitir el presente documento, en el que brevemente se desarrollan aspectos doctrinarios,
jurisprudenciales y legales, utilizando un lenguaje sencillo y eminentemente didctico.
II.

BREVE REFERENCIA AL DEBIDO PROCESO

Se puede resumir que Debido Proceso es la serie de actuaciones administrativas o


jurisdiccionales, en donde se cumple con un emplazamiento legal, o sea la persona a quien se le
pudiera afectar en sus derechos, ha sido debidamente notificada de esa posibilidad de resultar afectado.
Esta persona ha tenido la posibilidad de defenderse, o sea el ser odo, la posibilidad de presentar
medios de prueba, el planteamiento de recursos legales y excepciones, contando con la intervencin de
una autoridad o tribunal competente y preestablecido, cuya conclusin final ser una resolucin
administrativa o una sentencia judicial que resuelva el asunto sometido a su conocimiento.
El debido proceso es una garanta constitucional, establecida en el artculo 12 de nuestra
Constitucin Poltica, el cual por su importancia se estima conveniente citarlo:
La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de
sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente
y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por Tribunales Especiales o secretos, ni por
procedimientos que no estn preestablecidos legalmente.
Diera la impresin que este artculo de nuestra Constitucin es nicamente aplicable a asuntos
del ndole penal, pero su utilizacin debe darse a todo el quehacer jurdico, ya sea judicial o
administrativo.

28
Otra norma jurdica que contempla esa garanta, adems es puntual, al referir sobre asuntos
fiscales y por ende tributario, es la Convencin Americana Sobre Derechos Humanos, tambin
conocida como Pacto de San Jos. En dicho cuerpo legal, encontramos el artculo 8, que en su numeral
1. Expresa:
Toda persona tiene derecho a ser oda con las debidas garantas y dentro de un plazo razonable, por
un juez competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la
sustanciacin de cualquier acusacin penal formulada contra ella, o para la determinacin de sus
derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carcter.
Otra norma de alta jerarqua que establece lo referente al debido proceso, es la Ley de Amparo,
Exhibicin Personal y de Constitucionalidad, en su artculo 4. Establece:
La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni
privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o
tribunal competente y preestablecido. En todo procedimiento administrativo o judicial deben
guardarse u observarse las garantas propias al debido proceso.
En la Ley del Organismo Judicial en su artculo 16, tambin establece lo referente al debido proceso.
Para no contravenir las normas del debido proceso, es menester que en el proceso
administrativo tributario de determinacin de obligaciones tributarias o el referente a la imposicin de
sanciones por infracciones, se notifique al contribuyente o responsable, las actuaciones
administrativas, conforme las formalidades establecidas en el Cdigo Tributario, de no ser as, no se le
podra afectar legalmente en sus derechos. Para el efecto es conveniente que se conozca el contenido
de la garanta procedimental Audiator inter partes, la cual fue invocada y aplicada en el expediente de
Accin de Amparo nmero 163-94, conocido por la Honorable Corte de Constitucionalidad, del cual
nos permitimos citar su parte conducente:
La garanta audiator inter partes se cumple con la notificacin, que es el acto procesal
mediante el que, de manera autntica, se comunica a los sujetos procesales la resolucin
judicial o administrativa, cumpliendo con todas las formalidades prescritas por la ley, es decir,
que debe notificarse a los sujetos que seala la ley a efecto de que puedan defenderse y
oponerse, ofrecer y aportar prueba, presentar alegatos, usar medios de impugnacin contra las
resoluciones judiciales; de no hacerlo as se comete una violacin al derecho de la debida
audiencia (Sentencia del 7 de septiembre de 1994, Gaceta No. 33, Pag. 146).
La garanta Audiator inter partes o derecho a la debida audiencia, no es ms que la certeza de
una persona, que debe ser debidamente notificada, para que sta pueda saber lo pretendido, defenderse
y oponerse, y lgicamente al no ser notificada en la forma prescrita en la ley, se estara violando
flagrantemente esta garanta.
Tambin el Cdigo Tributario establece que al no hacerse saber a los interesados en la forma
legal (notificacin conforme el Cdigo Tributario) toda audiencia, opinin, dictamen o resolucin, las
personas no quedan obligados, ni se les puede afectar en sus derechos. (Ver el artculo 127 de dicho
Cdigo).

29
Como el lector puede fcilmente constatar, todo nuestro ordenamiento jurdico, protege a los
particulares de abusos de las autoridades judiciales o administrativas, que por inobservancia de los
formalismos procesales, pretenda afectar derechos de particulares, aspecto que reviste de gran
importancia por el hecho que como servidores pblicos debemos adecuar nuestros actos oficiales a los
preceptos legales.
III.

DEFINICION DE NOTIFICACION

El autor nacional Hidalgo William Maldonado Lpez, expresa: Que notificacin es un acto jurdico
procesal revestido de autenticidad en virtud del cual, el funcionario encargado, hace saber a los
litigantes del resultado de sus peticiones, encaminadas a la resolucin de su conflicto sometido al
rgano jurisdiccional.
Se puede concluir que la notificacin en el mbito administrativo tributario, es el acto
procedimental, revestido de autenticidad, por medio del cual, un servidor pblico, al servicio de la
Administracin Tributaria, hace saber a un contribuyente, responsable, solicitante o interesado, un
acto emanado de dicha Administracin. Procediendo para ello en la forma prescrita en la ley de la
materia.
IV.

NATURALEZA JURIDICA DE LA NOTIFICACION


Resumidamente se puede indicar que la naturaleza jurdica de la notificacin, es un acto
procesal por medio del cual se hace del conocimiento de persona concreta un acto ejecutado por la
Administracin, o sea es un acto de comunicacin o publicidad de la accionar pblico, por lo que es un
ACTO JURIDICO PROCESAL DE PUBLICIDAD.

V.

OBJETO DE LA NOTIFICACION
El objeto de la notificacin es que todos los interesados en un proceso o quienes puedan salir
afectados en sus derechos en el mismo, se enteren de la iniciacin, desarrollo y conclusin del mismo;
ponindoles en su conocimiento en cada momento, los pasos que se dan en el proceso, para que
conozcan su situacin o el asunto de su inters, pudiendo intervenir en los casos que la ley determina y
utilizar los medios de impugnacin establecidos en la ley.
VI.

EL DESARROLLO DE LAS NOTIFICACIONES EN EL PROCESO ADMINISTRATIVO


TRIBUTARIO

En el texto del Cdigo Tributario, contenido en el Decreto 6-91 y modificado por el Decreto 5896 ambos del Congreso de la Repblica, en su Seccin Segunda del Capitulo V, se establece la forma,
plazo y dems requisitos de las notificaciones que haga la Administracin Tributaria, en forma
exclusiva y sin necesidad de aplicar supletoriamente otros cuerpos legales., a excepcin de la Ley del
Organismo Judicial, con respecto a errores cometidos en la cdula de notificacin que pueden testarse
o entrelinearse. Se estima necesario que todo notificador conozca los aspectos relacionados con este
instituto procedimental, para evitar incurrir en errores que pueden perjudicar a la Administracin
Tributaria o a particulares y que pudiere traerles consecuencias a los mismos notificadores, por la
deduccin de responsabilidades.
a.

Cules actos de la Administracin Tributaria deben notificarse.

30
Segn lo establecido en el artculo 127 del Cdigo Tributario, debe notificarse toda:
Audiencia.
Opinin.
Dictamen.
Resolucin.
b.

Lugar para notificar.

Las notificaciones a los solicitantes, contribuyentes o responsables, se har en el lugar sealado


por ellos en su primera solicitud y all se harn las que procedan, aunque lo cambie, mientras no
exprese por escrito otro lugar. As lo establecen el artculo 128 y 136 del Cdigo Tributario.
Hay que tener claro lo referente a la institucin tributaria del domicilio fiscal, tenindose como tal,
el lugar que el contribuyente o responsable designe, para recibir notificaciones y dems
correspondencia que se le remita, para que los obligados ejerzan los derechos de sus relaciones con el
fisco y para que ste pueda exigirles el cumplimiento de las leyes tributarias. (Ver Art. 114 del Cdigo
Tributario). Y para el establecimiento del Domicilio Fiscal de las personas individuales hay que estarse
a lo que establecen los artculos 115 y para las personas jurdicas lo contenido en el artculo 116 de
dicho cuerpo legal.
c.

Clases de Notificacin.
El Cdigo Tributario, en su artculo 129 establece cuales son las clases de notificacin e indica
dos:
Personales.
Por otro procedimiento.

Sern notificaciones personales, o sea que deben efectuarse en el lugar que el contribuyente o
responsable hubiere sealado en las actuaciones o su domicilio fiscal o directamente al contribuyente o
responsable, en el lugar en el que se encuentre, las resoluciones administrativas que se refieran a:
DETERMINEN TRIBUTOS. Son resoluciones que establecen ajustes a impuestos, se tase
de oficio una obligacin tributaria.
DETERMINEN INTERESES. Pueden ser resoluciones que establecen nicamente
intereses resarcitorios o punitivos.
CONFIERAN O DENIEGUEN AUDIENCIAS. Son resoluciones que dan a conocer a un
determinado contribuyente o responsable, la pretensin de la Administracin Tributaria en
determinarle algn tributo o establecer alguna sancin por infraccin tributaria cometida.
Ver artculo 146 del Cdigo Tributario.
IMPONGAN SANCIONES. Se refieren a aquellas resoluciones que establecen
infracciones tributarias y consecuentemente a este acto, establezcan la sancin a imponerle
a un determinado contribuyente o responsable.
DECRETEN O DENIEGUEN LA APERTURA A PRUEBA. En este caso no es
necesario que se resuelva y notifique lo resuelto, dado que de conformidad con el artculo
164 del Cdigo Tributario, que fue reformado por el artculo 38 del Decreto 58-96 del

31

Congreso de la Repblica, se tendr por otorgado el perodo de prueba, bastando que se


hubiere requerido el mismo, en el memorial de evacuacin de audiencia.
DENIEGUEN UNA PRUEBA OFRECIDA.
LAS QUE FIJEN UN PLAZO PARA QUE UNA PERSONA HAGA, DEJE DE
HACER, ENTREGUE, RECONOZCA O MANIFIESTA SU CONFORMIDAD O
INCONFORMIDAD EN RELACIN CON ALGUN ASUNTO.
LAS RESOLUCIONES EN QUE SE ACUERDE UN APERCIBIMIENTO Y LAS
QUE LO HAGAN EFECTIVO.
LAS RESOLUCIONES EN QUE SE OTORGUE O DENIEGUE UN RECURSO Y
LAS QUE LO RESUELVAN. Se refieren a las resoluciones relacionadas con los recursos
de Revocatoria, Reposicin, Enmienda y Nulidad y ocursos.

PLAZO PARA EFECTUAR UNA NOTIFICACION TRIBUTARIA


El Cdigo Tributario es claro en su artculo 132, al indicar el nico plazo para efectuar
las notificaciones personales, o sea a las que se refiere el artculo 130 ya citado, que son diez
hbiles, contados a partir del da siguiente al de emitida la resolucin de que se trate. El
incumplimiento de dicha obligacin, trae como consecuencia el sancionar al notificador.
FORMA DE LAS NOTIFICACIONES PERSONALES
La forma de este tipo de notificaciones se establece en los artculos 131 y 132 del Cdigo
Tributario. En el primero de los artculos mencionados se regula lo referente a la entrega de copia de la
resolucin dictada y de los documentos que la fundamenten. En el segundo de los artculos citados
desarrolla los siguientes aspectos:
1. LUGAR. El notificador ir al lugar que hubiere indicado el interesado, a su domicilio
fiscal o en su defecto, a la residencia, oficina o lugar donde habitualmente se encuentre
quien deba ser notificado.
2. PROCEDIMIENTO. Notificar directamente al contribuyente o responsable, de no
hallarlo, har la notificacin por cdula que entregar a los familiares, domsticos,
empleados o a cualquier persona idnea que viva en la casa o permanezca habitualmente
en el lugar u oficina. Ntese que la notificacin ideal es la entregada directamente al
contribuyente o responsable o al representante legal de estos, de no ser posible proceder
de esa manera, se entregara la notificacin a persona idnea, preferentemente familiares
del notificado o empleados de ste, que sean personas que permanezcan en el inmueble.
Se estima que sern personas idneas para estos efectos, los mayores de edad, que la
persona se encuentre mentalmente equilibrada, que no se encuentre alterada por uso o
abuso de bebidas alcohlicas o drogas, que no sean trabajadores ocasionales como
albailes, agentes de seguridad ajenos, u otros trabajadores no permanentes en el lugar.S no se encontrare persona idnea para recibir la cdula o si habindola se negaren a
recibirla, el notificador la fijar en la puerta y razonar al pie de la cdula, la fecha y hora
de la entrega y pondr razn en el expediente de haber notificado de esa forma.

32
3. NEGATIVA EN LA RECEPCION DE LA NOTIFICACION O NO EXISTIR
PERSONA IDONEA QUE RECIBA LA MISMA. Si no existiere persona idnea que
pudiere recibir la notificacin, o habindola, se negaren a recibirla, el notificador la fijar
en puerta (Es pagarla o adherirla a la puerta de ingreso del inmueble) y expresar al pie
de la cdula, la fecha y hora de la entrega y pondr razn en el expediente de haber
notificado de esa manera (En la misma cdula de notificacin se asentar razn en su
parte inferior, de haber procedido de esa manera, tambin se razonar el expediente).
4. NOTIFICADO MUERTO O AUSENTE DE LA REPUBLICA. Cuando al notificador
se le indicare que la persona a quien va a notificar, hubiere fallecido o se encuentre ausente
del pas, o si esa situacin ya fuere de su conocimiento, el notificador se abstendr de
notificar y pondr razn en autos (en el expediente), haciendo constar cmo se enter de la
circunstancia imposibilitante y quienes le dieron esa informacin. Para el efecto, se estima
pertinente que lo procedente ser remitir el expediente a la Direccin de Asuntos Jurdicos
de la SAT, a efecto se investigue la veracidad de la informacin y si fuere procedente, se
inicie la accin legal pertinente, ya sea la radicacin de un proceso sucesorio o la
declaratoria de ausencia, segn el caso.
5. NOTIFICACION EN MANOS DEL DESTINATARIO. Podr notificarse al
contribuyente o responsable, en cualquier lugar donde se le encuentre, debindose de
indicar debidamente ese lugar.
6. ENTREGA DE COPIAS. Al notificar se le entregar a la notificada copia de la
resolucin dictada y de los documentos que la fundamenten, indicando dicho aspecto en la
cdula de notificacin. (Se deber tener cuidado de entregarle al notificado la copia, de la
resolucin y de la cdula de notificacin y nunca el original de estos documentos).
IX.

ELEMENTOS PERSONALES QUE INTERVIENEN EN EL ACTO DE NOTIFICACION


NOTIFICADO: Quien es la persona a la cual se le efecta o debe efectuar la notificacin, ya
sea en su calidad de contribuyente, responsable, representante, solicitante o interesado.
NOTIFICADOR: El servidor pblico, que presta sus servicios en la Administracin Tributaria
o el Notario debidamente requerido para el efecto, que procede a notificar al destinatario,
ejerciendo la fe pblica administrativa o notarial, segn sea el caso, dando fe del acto de
notificar y del hecho de haber procedido de determinada forma, para tal objeto.

CEDULA DE NOTIFICACION
Se entiende como tal, a la razn que asienta el notificador, en el que hace constar el acto de
notificar. Dicha cdula deber contener los siguientes elementos (de no contenerlos, conllevara la
nulidad del acto):
1. Nombres y apellidos de la persona a quien se notifica (si es persona jurdica su razn o
denominacin social completa).
2. Lugar, fecha y hora en que se hace la notificacin.

33
3. Nombres y apellidos de la persona que recibe la notificacin (que pudiera ser distinta al
notificado).
4. Se exprese lo que se est notificando (la resolucin u otro acto, identificndolo con su nmero,
fecha de emisin y la indicacin de la autoridad que lo emiti).
5. La advertencia de haber entregado o fijado en puerta.
6. Firma del notificador y sello de la Administracin Tributaria o del Notario en su caso.
7. Si el notificador fuere notario, este debe incorporar la totalidad de los aspectos mencionados en
este literal, en el acta notarial de notificacin correspondiente, existiendo en la misma el
requerimiento de rigor.
NOTIFICACIONES POR COMISION
Cuando se deba efectuar una notificacin fuera de la ciudad o departamento, donde tenga su
asiento la oficina central de la Administracin Tributaria, el Jefe de la respectiva Coordinacin
Regional u otra dependencia donde se tramite el expediente, comisionar a la autoridad de la Oficina
Tributaria Departamental de SAT donde tenga su domicilio la persona, a efecto que ste designe a su
vez a quien deba de efectuar la notificacin.
NULIDAD DE LAS NOTIFICACIONES
Sern nulas las notificaciones que se efectuaren de manera distinta a la prevista en el Capitulo
V del Cdigo Tributario, tal como lo expresa el artculo 141 del Cdigo Tributario. Por lo anterior, el
notificador debe poner mucha atencin en el ejercicio de su funcin, dado que un error en su accionar,
dara como resultado, la nulidad de ese acto administrativo, y por tanto, ese acto no producira efectos
jurdicos.

34
PARTE PRCTICA
MODELO TIPO.
CEDULA DE NOTIFICACION DE __________
En el Municipio de
(1)
, del Departamento de __(2)________________, siendo las
_______(3)_____horas con _(4)________minutos, del da________(5)________ de mil novecientos
noventa
y
__(6)___________,
constituido
en
___(7)_________________________________________________
NOTIFIQUE
a:
_____(8)______________________________________________,
el
contenido
de
___(9)_____________
nmero
___(10)___________,
de
fecha
______(11)_______________________________________________________ entregndole una
copia de la misma y de los anexos correspondientes, por medio de cdula que recibe
___________(12)___ ___________________________________ quien bien enterado (a) __(13)____
firma. DOY FE. _______________________________________ (14) _______________
F) ___________ (15) _____
Notificado.
F) _____ (16) _________
Notificador.

(17).
(Sello de la Administracin Tributaria).

(1) Se tiene que consignar el nombre del municipio en donde se efectuar la notificacin, hay que
estar seguro de consignar debidamente el nombre del municipio correcto, principalmente en
notificaciones efectuadas dentro del rea metropolitana, en las que los linderos territoriales de
cada municipio, no estn muy conocidos. Ejemplo reas urbanas colindantes con municipios como
Mixco, San Juan Sacatepquez, Villa Nueva, San Miguel Petapa.
(2) Departamento. Consignar el nombre del departamento al que pertenezca el municipio.
(3) Indicar la hora en que se efectu la notificacin. Si es despus de las doce del medio da, se deber
indicar las trece, catorce..., hay que tener presente que las notificaciones a contribuyentes que
ejercen sus funciones en horarios normales, la notificacin que se le haga, deber hacerse dentro
del horario de la Administracin Tributaria. Deber indicarse en letras.
(4) Minutos. Es la indicacin precisa del minuto en que se efectu la notificacin. Deber indicarse en
letras.
(5) Se consignar el da y el mes en que se efecte la notificacin. Es incorrecto consignar una fecha
as 22/03/99.
(6) Se refiere a la indicacin del ao en que se est efectuando la notificacin (ocho).
(7) Se deber indicar la direccin donde se efecte la notificacin. Se pueden utilizar cifras, evitando
uso de abreviaturas. No ser necesario volver a indicar municipio, ni departamento.
(8) Se consignar el NOMBRE COMPLETO del contribuyente, responsable o solicitante, debiendo el
notificador ser muy cuidadoso de consignar debidamente el nombre del notificado, coincidiendo

35
con el consignado en la resolucin. (tener cuidado de no consignar el nombre del establecimiento
comercial).
(9) Se indicar que tipo de resolucin se notificar, y de esa virtud, podrn ser audiencias,
requerimientos, providencias o propiamente resoluciones concluyentes. Pudiendo esta indicacin,
constar ya en la cdula.
(10) Se refiere al nmero de resolucin, audiencia, requerimiento, dictamen, u otro documento que se
est notificando.
(11) Se consignar la fecha de emitido el documento que se est notificando, debindose tener
presente que deber notificar dentro del plazo de los das hbiles siguientes a esa fecha.
(12)Se consignar el nombre de la persona que reciba la cdula de notificacin, aunque esta se niegue
a firmar la cdula; hay que tener en cuenta que el artculo 135 del Cdigo Tributario, indica que
debe consignarse los nombres y apellidos de la persona a quien se le entregue las copias de los
documentos que se estn notificando, sugiriendo que en ese momento se requiera de esta persona
un documento de identificacin, que puede ser la cdula de vecindad o un carn de identificacin,
u otro que se estime pertinente. La persona que reciba la cdula, deber ser una persona idnea, tal
como se indic en la parte terica de este material.
(13)En ese espacio se indicar nicamente si o no, si la persona que recibe la notificacin firmare
o no la cdula. Hay que tener presente que siempre debe llenarse este espacio con las palabras
citadas.
(14)El espacio siguiente es para asentar razn, como puede ser el hecho de haber fijado en puerta,
indicando la hora de ese proceder, adems de razonar el expediente. En ese espacio es el lugar
donde podrn salvarse los testados y entrelineados que fueren necesarios.
(15)Firmar en ese espacio la persona que recibe la cdula.
(16)Firmar el notificador.
(17)Se asentar el sello de la Administracin Tributaria.
ERRORES EN LA CEDULA.
Cuando se cometan errores en la suscripcin de la cdula de notificacin por el notificador, este
no podr tachar, borrar o aplicarle corrector a la (s) palabra (s) en que hubiere cometido error. Lo que
har ser pasarle una lnea horizontal a la mitad de esa palabra (s) (as Guatemala) permitiendo su
cmoda lectura. Al final asentar as: testado: (indicar la palabra errnea, Ejemplo: -Guatemala)
Omtase. Si el error consistiera en no indicar alguna palabra o palabras, ests se agregarn entre lneas,
salvando dicha adicin al final, de la siguiente forma: Entre Lneas: (la palabra agregada entre lneas)
Lase. Se deber tener cuidado que tanto el original de la cdula, como la copia que se le entregue al
notificado, deban coincidir totalmente. Para este particular, es aplicable lo dispuesto en el artculo 159
de la Ley de Organismo Judicial, ello con fundamento en el artculo 23 de dicho cuerpo legal.
Como toda actividad humana, es dable que se cometan errores como los mencionados u otros
de los cuales se evidenciarn posteriormente al acto de notificacin, para el efecto, el Cdigo
Tributario contempla la posibilidad de poder enmendar de oficio o a peticin de parte, las actuaciones,
buscando con ello la perfeccin en la tramitacin de los expedientes administrativos, dentro del marco
del debido proceso. La enmienda est desarrollada en el artculo 160 del Cdigo nombrado.

36
EJEMPLO DE RAZON POR DEJAR FIJADA EN PUERTA LA CEDULA DE
NOTIFICACION.
El notificador podr asentar una razn semejante a la que a continuacin nos referiremos,
cuando no hubiere persona idnea en el lugar en que la notificacin se deba efectuar y proceda fijar la
cdula en la puerta del inmueble establecidos para el efecto, dicha razn se asienta en el expediente de
mrito y al pi de la cdula (en las lneas en blanco), se indicar que: Se procedi a fijar en la puerta
del inmueble, por no haber persona idnea que pudiera recibir esta cdula de notificacin, indicando la
hora en que se procedi a fijar la cdula de notificacin en la puerta.
RAZON: Se hacer constar que la cdula relacionada con la notificacin de la resolucin nmero
________,
de
fecha
_______________________,
relacionada
con
el
contribuyente_______________________________ se fij en la puerta de acceso del inmueble
ubicado en la _______________________________ _____________________, al no haber persona
idnea que pudiera recibir la misma. Ello en el mismo lugar, fecha y hora consignados en la cdula de
notificacin. En la Ciudad de __________, el da _____________ del mes de ___________de mil
novecientos noventa y nueve.
Cuando el Notificador sepa que el contribuyente o responsable hubiere fallecido o se encuentre
ausente del pas, no notificar e informar por escrito, sobre ese particular e indicar como se enter de
dicha situacin, pudiendo solicitar la presentacin de cualquier documentacin relacionada con esta
informacin que le pueda proporcionar la o las personas que lo atiendan.
Es dable que en caso de duda en la identificacin de la persona que recibir la cdula de
Notificacin, pueda el notificador requerirle la presentacin de su cdula de vecindad, pudiendo
consignar su nmero de orden y registro, as como la municipalidad que extendi la misma, en la
cdula de notificacin.
XIII.
Para concluir vale la pena recalcar la importancia que representa la funcin del Notificador,
dado que el mismo tiene, bajo su responsabilidad, el ejercicio de una funcin pblica y principalmente
lo referente a la DACION DE FE, pues para el desarrollo de sus funciones de notificador, es
depositario de la fe pblica administrativa, debiendo ser cuidadoso y en extremo responsable por su
uso, no debiendo jams hacer constar aspectos que no le constan, como puede ser el indicar que
notifica en un lugar distinto al que efectivamente est realizando. Los actos que transgredan la fe
pblica pueden constituir el delito de Falsedad Ideolgica que est tipificado y sancionado en el
Cdigo Penal.

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BIBLIOGRAFIA SUGERIDA.
A. TEXTOS.
1. CHICAS HERNANDEZ, Ral Antonio. APUNTES DE DERECHO TRIBUTARIO Y
LEGISLACION FISCAL. Coleccin "Problemas Socioeconmicos No. 12, Facultad de Ciencias
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4. DIAZ VASCONCELOS, Luis Antonio. EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA CON
DIMENCIONES CENTROAMERICANAS. Tipografa Nacional. Guatemala, 1966.
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6. RODRIGUEZ LOBATO, Ral. DERECHO FISCAL. Coleccin de Textos Jurdicos
Universitarios. Editorial Hasla. Mxico, 1986.
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DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA EN EL CODIGO TRIBUTARIO. Facultad de Ciencias
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PRECAUTORIAS CONTENIDAS DENTRO DEL CODIGO TRIBUTARIO. Facultad de Ciencias
Jurdicas y Sociales. Universidad de San Carlos de Guatemala, 1995.
9. TANCHEZ BUSTAMANTE, Roberto Javier. EL JUICIO ECONOMICO COACTIVO Y EL
IMPUESTO SOBRE LA RENTA. Facultad de Ciencias Jurdicas y Sociales. Universidad de San
Carlos de Guatemala, 1969.

38
C. OTRAS PUBLICACIONES.
ARCHILA L., Luis Arturo. LA ABOGACIA, EL DERECHO Y LA FUNCION FISCAL. Revista del
Colegio de Abogados de Guatemala, nmero 29, de enero a junio de 1989.