Audit lgal en France : le commissaire aux comptes.

Il a dj t indiqu au chapitre 1 que l'audit lgal est exerc en France par une personne que la loi appelle
commissaire aux comptes. Celui-ci exerant une mission institutionnelle requise par la loi, il est normal de
constater que lois, rglements et normes professionnelles rgissent son comportement, l'accs la
profession, les conditions d'exercice de la mission, et les vrifications spcifiques et les interventions
dfinies par la loi ou le rglement qu'il est tenu de mener. Le commissaire aux comptes encourt le cas
chant une triple responsabilit. Une responsabilit civile, une responsabilit pnale, et une responsabilit
professionnelle. Ce chapitre s'achve sur une rapide comparaison avec l'audit lgal au Qubec et en
Belgique.

1. Principes de comportement (code de dontologie professionnelle de la CNCC).

Le code de commerce et le dcret du 12 aot 1969 fixent le cadre gnral dans lequel s'inscrit l'activit des
commissaires aux comptes :

C'est l'article de la Loi 225 tiret 218 du code de commerce qui prvoit l'exercice du contrle, par un - ou
plusieurs commissaires aux comptes. C'est l'article de la Loi 225 tiret 235 du code de commerce qui
prvoit la mission d'audit financier conduisant la certification, etc.

C'est le dcret numro 69 tiret 810 du 12 aot 1969 - modifi depuis - qui contient toutes les dispositions
relatives l'organisation de la profession et au statut professionnel des commissaires aux comptes.

Il est par consquent logique de constater que les rgles dontologiques du commissaire aux comptes
s'inscrivent dans un cadre lui aussi rglement :

Le Haut Conseil du commissariat aux comptes institu auprs du garde des sceaux, a pour mission de
veiller au respect de la dontologie et de l'indpendance des commissaires aux comptes (article de la Loi
821 tiret 1 du code de commerce).

Un dcret en Conseil d'tat approuvera un code de dontologie de la profession, aprs avis du Haut
Conseil du commissariat aux comptes, et un code de dontologie pour les dispositions s'appliquant aux
commissaires des socits faisant appel public l'pargne, aprs avis de l'Autorit des marchs financiers
(article de la Loi 822 tiret 16 du code de commerce).

Le code de dontologie professionnelle actuellement en vigueur (depuis janvier 2004) a t tabli par le
Conseil national de la CNCC. Il s'impose tous les commissaires aux comptes quel que soit leur mode
d'exercice professionnel, et quelle que soit la nature juridique de l'entit dans laquelle ils exercent leurs
activits (norme numro 1 tiret 100, et article de la Loi 820 tiret 1 du code de commerce). Il comprend 42
pages incluses dans le Rfrentiel normatif et dontologique qui s'appelait avant 2003 Normes
professionnelles et Code de dontologie (ouvrage broch ou sous forme de CD-ROM publi par la
Compagnie nationale des commissaires aux comptes CNCC).

Le code de dontologie comprend six principes fondamentaux de comportement qui sont les suivants.
L'intgrit, l'objectivit, la comptence, l'indpendance, le secret professionnel, et le respect des rgles
professionnelles.

(A). L'intgrit.
Le commissaire aux comptes fait preuve d'honntet intellectuelle et de droiture dans la conduite de ses
missions. Il s'abstient-mme en dehors de l'exercice de la profession - de tout agissement contraire la
probit et l'honneur .

(B). L'objectivit.
Le commissaire aux comptes veille tout au long de sa mission conserver une attitude impartiale
caractrise par l'absence de tout prjug, de tout parti-pris, de toutes influences extrieures ou conflits
d'intrts, et par la conduite d'une dmarche professionnelle permettant d'aboutir des conclusions
objectives .

(C). La comptence.
La comptence est assure notamment par les diplmes, la formation continue et vrifie
priodiquement par les examens d'activit. Le commissaire aux comptes veille maintenir un degr lev
de comptence. Cette exigence de comptence requiert un niveau de connaissances thoriques et
pratiques, et leur mise en oeuvre appropries chaque mission .

(D). L'indpendance.
Le caractre d'intrt gnral qui s'attache la Profession impose que le commissaire aux comptes soit
indpendant. L'indpendance se manifeste non seulement par une attitude d'esprit qui s'exprime dans
l'intgrit, l'objectivit, la comptence, mais aussi dans le fait d'viter toute situation qui par son apparence
pourrait conduire les tiers la remettre en cause .

(E). Le secret professionnel.

 Le secret professionnel est opposable toute personne s'il n'en est autrement dcid par la Loi. La leve
de l'obligation du secret professionnel rsulte en effet de la dtermination - par la loi - des cas et des
modalits dans lesquelles le commissaire aux comptes exerce son contrle, ou des situations dans
lesquelles la responsabilit du commissaire aux comptes est mise en cause. S'agissant de matire pnale,
l'interprtation des textes drogatoires ne peut tre que restrictive .

Les commissaires aux comptes, ainsi que leurs collaborateurs et experts, sont astreints au secret
professionnel pour les faits, actes et renseignements dont ils zont pu avoir connaissance raison de leurs
fonctions (article de la Loi 225 tiret 240 du code de commerce).

(F). Le respect des rgles professionnelles.

Le commissaire aux comptes effectue ses missions dans le respect des rgles professionnelles manant
du Conseil national des commissaires aux comptes .

Les six principes fondamentaux de comportement sont suivis par des rgles gnrales, qui traitent :
- de l'indpendance;
- de l'exercice de la mission;
- des honoraires et appels d'offres;
- des obligations du professionnel;
- des relations avec les tiers;
- des procdures propres aux entits faisant appel public l'pargne (APE).

Enfin, principes fondamentaux et rgles gnrales sont complts par des textes d'application.

2. Accs la profession.
Le candidat l'accs la profession de commissaire aux comptes doit remplir des conditions relatives la
nationalit et la formation, ne pas tomber sous le coup d'incompatibilits, puis suivre la procdure
d'inscription qui figure dans les articles 8 24 du dcret du 12 aot 1969.

2.1. Nationalit.
Ne peuvent tre inscrites sur la liste des commissaires aux comptes que les personnes de nationalit
franaise, les ressortissants d'un tat membre de l'Union europenne autre que la France, ou les
ressortissants d'un autre tat tranger lorsque celui-ci admet les nationaux franais exercer le contrle
lgal des comptes (article de la Rgle 3 alina 1 du dcret du 12 aot 1969).

2.2. Formation.
Conformment aux dispositions de la 8e directive europenne (entre en vigueur en 1984) reprises dans
les articles de la Rgle 3 5, tiret 2 du dcret du 12 aot 1969 ; Peuvent tre inscrits sur la liste des
commissaires aux comptes :
- les personnes ayant subi avec succs l'examen d'aptitude aux fonctions de commissaire aux comptes;
- les titulaires du diplme d'expertise comptable;
- les personnes de nationalit franaise, et les ressortissants d'un tat membre de l'Union europenne autre
que la France, justifiant d'une formation permettant l'exercice de l'audit lgal dans un tat de l'Union
europenne. Ces personnes, doivent le cas chant, subir une preuve d'aptitude (comme l'exige la Rgle 5
tiret 1).
Et pour finir, peuvent tre inscrits sur la liste des commissaires aux comptes, les ressortissants d'tats
autres que ceux de l'Union europenne, justifiant d'une formation permettant l'exercice de l'audit lgal
dans l'tat dont ils sont ressortissants. Ces personnes doivent subir une preuve d'aptitude (comme l'exige
la Rgle 5 tiret 2).

En pratique, la principale voie d'accs est celle qui passe par l'obtention du diplme d'expertise comptable.
A propos, en 2003 plus de 95 % des commissaires aux comptes taient titulaires du diplme d'expertise
comptable.

2.3. Incompatibilits gnrales.

L'article de la Loi 822 tiret 10 du code de commerce (ancien article de la Loi 225 tiret 222) donne une liste
d'incompatibilits gnrales qui interdisent l'exercice du commissariat aux comptes des personnes ayant
des activits susceptibles de les rendre dpendantes. Cet article stipule que les fonctions de commissaire
aux comptes sont incompatibles :
- avec toute activit ou tout acte de nature porter atteinte son indpendance ;
- avec tout emploi salari, toutefois un commissaire aux comptes peut dispenser un enseignement se
rattachant l'exercice de sa profession, ou occuper un emploi rmunr chez un commissaire aux comptes
ou chez un expert-comptable;
- avec toute activit commerciale, qu'elle soit exerce directement ou par personne interpose .

On remarque que les dispositions du 1er alina de l'article de la Loi 822 tiret 10, sont trs proches de
celles qui figurent dans le principe fondamental de comportement du code de dontologie professionnelle
relatif l'indpendance. Leur cumul conduit rsumer ainsi le principe d'indpendance : le commissaire
aux comptes doit tre et paratre indpendant.

L'article de la Loi 822 tiret 11 du code de commerce, insr par la loi de scurit financire du 1er aot
2003, fixe des incompatibilits spciales qui interdisent seulement d'tre le commissaire aux comptes de
telle entit. Cet article dit que "le commissaire aux comptes de la socit x ne peut pas mener une mission
de conseil chez cette socit x, ni chez sa mre, ni chez ses filles". Cette incompatibilit vise tous les
membres du cabinet auquel appartient le commissaire aux comptes, et concerne toutes les socits
audites, qu'elles fassent ou non appel public l'pargne.

2.4. Procdure d'inscription.

Toute personne physique ou morale dsirant exercer les fonctions de commissaire aux comptes doit
s'inscrire pralablement auprs de la commission rgionale d'inscription du lieu de son domicile. La
commission rgionale d'inscription vrifie si le candidat remplit les conditions requises pour tre inscrit.
Pour cela elle recueille sur le candidat, tous renseignements utiles et peut le convoquer pour procder
son audition. L'inscription de socits de commissaires aux comptes suppose que les conditions relatives
la formation de celles-ci soient respectes.

3. Conditions d'exercice de la mission.

De nombreuses socits et organisations - sont tenues d'avoir - un - ou - plusieurs commissaires aux

comptes et commissaires aux comptes supplants. Ils sont nomms la constitution de la socit, puis par
l'assemble gnrale ordinaire pour une dure de six exercices. Le dfaut de nomination entrane plusieurs
consquences. Le commissaire aux comptes exerce une profession rmunre place sous la surveillance
de ses pairs. Durant ses missions le commissaire aux comptes met en oeuvre les diligences qu'il estime
ncessaire et qui ne peuvent tre entraves, mais sans avoir le droit de s'immiscer dans la gestion de
l'entit qu'il audite.

3.1. Entits devant dsigner un ou plusieurs commissaires aux comptes.

Seules les socits anonymes et les socits en commandite par actions taient autrefois tenues de dsigner
un ou plusieurs commissaires aux comptes. Aujourd'hui l'audit lgal exerc par le commissaire aux
comptes, s'exerce galement dans les socits commerciales dpassant les critres fixs par la 4e directive
europenne (entre en vigueur en1978), et dans des entits conomiques ne relevant pas du droit des
socits commerciales (certaines associations, mutuelles, etc.).
Les socits astreintes publier des comptes consolids sont tenues de dsigner au moins deux
commissaires aux comptes. Il doit tre nomm un commissaire supplant pour chaque commissaire
titulaire.

3.2. Mode de nomination et publicit.

Les commissaires aux comptes sont dsigns au moment de la constitution de la socit, ou bien au cours
de la vie sociale par l'assemble gnrale ordinaire. La nomination des commissaires aux comptes

titulaires et supplants, doit faire l'objet des rgles - usuelles de publicit (publication dans un journal
d'annonces lgales, greffe du tribunal de commerce. etc.). Par ailleurs le commissaire aux comptes
renouvel ou nouvellement nomm doit notifier sous huit Jours, par lettre recommande, sa nomination
la compagnie rgionale dont il est membre.

3.3. Dure et cessation des fonctions.

Le commissaire aux comptes est nomm pour six exercices. Il est renouvelable sans limitation. Le nonrenouvellement du mandat venu expiration n'a pas tre motiv par l'assemble gnrale, toutefois,
l'article de la Loi 225 tiret 234 du code de commerce prcise : Lorsqu' l'expiration des fonctions d'un
commissaire aux comptes, il est propos l'assemble de ne pas le renouveler, le commissaire aux
comptes doit tre, s'il le demande, entendu par l'assemble gnrale .

La cessation des fonctions peut galement tre due :

Premirement, au commissaire lui-mme. Il a le droit de dmissionner en cas de motif lgitime (maladie

ou survenance d'une incompatibilit, mais aussi refus de la socit de tenir compte de ses observations
rptes, ou dfaut de paiement des honoraires).

Deuximement, sa relve ou sa rcusation par le tribunal de commerce, mais les cas de relve ou de
rcusation sont excessivement rares en pratique.

Et troisimement, la disparition de la socit (absorp-tion, liquidation, etc.).

3.4. Sanction des rgles de nomination.

Sont nulles les dlibrations d'assembles gnrales prises dfaut de dsignation de commissaires aux
comptes, ou sur le rapport de commissaires nomms ou demeurs en fonction contrairement aux
dispositions des articles des Loi 822 tiret 1, et Loi 822 tiret 11.

3.5. Exercice de la profession.

L'exercice du commissariat aux comptes repose sur une connaissance personnelle, par le commissaire
titulaire, des affaires de l'entit audite, mais il peut bien videmment se faire assister ou reprsenter par
des collaborateurs ou experts de son choix.
L'article de la Loi 822 tiret 9 du code de commerce, autorise l'exercice du commissariat par des socits
constitues entre elles sous quelque forme que ce soit, mais elles sont nanmoins soumises un rgime
particulier ayant pour objet de prserver leur caractre professionnel. Les dispositions les plus
fondamentales sont les suivantes.

Premirement, les trois quarts au moins du capital des socits de commissaires aux comptes doivent tre
dtenus par des commissaires aux comptes, et les trois quarts au moins des associs ou actionnaires
doivent tre des commissaires aux comptes.
Deuximement, les fonctions de reprsentant lgal (grant, prsident du conseil d'administration, directeur
gnral, etc.) doivent tre assures par des commissaires aux comptes.
Et troisimement, les fonctions de commissariat, sont exerces au nom de la socit, par des commissaires
aux comptes personnes physiques associs, actionnaires ou dirigeants de cette socit.

Le commissaire, personne physique ou morale, est tenu un certain nombre d'obligations qui sont
courantes chez les professionnels libraux. On peut citer par exemple, tenir jour la liste des entits dans
lesquelles il exerce l'audit lgal, constituer pour chacune d'elles des dossiers, acquitter ses cotisations
professionnelles la compagnie nationale et au conseil rgional auquel il est inscrit, tre couvert par une
assurance garantissant la responsabilit civile, etc.

3.6. Rmunration des commissaires aux comptes.

Le code de commerce met la charge de la socit audite, le rglement des honoraires du commissaire
aux comptes. La rmunration des commissaires aux comptes est rgie par les articles de la Rgle 119
126 tiret 1, du dcret du 12 aot 1969. Elle repose sur trois principes fondamentaux.
Premier principe fondamental. L'existence d'un programme de travail tabli par crit par le commissaire
dans lequel figure le nombre d'heures de travail affectes l'accomplissement des diligences qu'il estime
ncessaire.
Deuxime principe fondamental. L'existence d'un barme, qui figure dans le dcret du 12 aot 1969,
indiquant le nombre d'heures de travail normalement ncessaires.
Troisime principe fondamental. L'obligation de saisir le prsident de la compagnie rgionale dans le cas
o le commissaire souhaite droger au barme, c'est--dire dans le cas o le commissaire estime que les
diligences ncessaires impliquent un nombre d'heures de travail suprieur ou infrieur celles qui figurent
dans le barme.

Les demandes de drogation dans un but de rduction du nombre d'heures travailles, sont courantes dans
les commissariats de petites entits. Leur nombre a d'ailleurs justifi la mise en place d'un modle
normalis de demande de drogation, adress par le commissaire au prsident de la compagnie rgionale
laquelle il est inscrit. Le dcret ne comporte aucune indication sur le tarif de l'heure de travail, ni mme
sur une modulation du tarif tenant compte de la qualit de l'auditeur (collaborateur dbutant, collaborateur
expriment, commissaire titulaire, etc.).
Les litiges sur le montant des honoraires sont ports par la partie intresse devant le prsident de la
compagnie rgionale qui s'efforce de concilier les parties. dfaut d'une conciliation, la partie intresse,
saisit pour litige la chambre rgionale de discipline, puis sur appel, le Haut Conseil du commissariat aux
comptes.

3.7. Contrles de qualit exercs sur les commissaires aux comptes.

Le contrle de qualit exerc sur des commissaires aux comptes par leurs pairs n'est pas propre la France
car de nombreux instituts professionnels ont mis en place un tel contrle. Il est en revanche,
caractristique de l'audit lgal par rapport d'autres professions librales (mdecins, avocats, architectes,
etc.) pour lesquels il est rare d'observer l'existence d'un contrle de qualit exerc par des tiers, fussent-ils
des pairs.
L'examen rgional d'activit (ERA), gr par les compagnies rgionales, porte sur les commissariats de
socits et entits non cotes. Les conclusions des contrles peuvent aboutir, si des dficiences
importantes sont constates, la saisine de la chambre rgionale de discipline aprs avis du conseil
rgional. L'examen national d'activit (ENA) porte sur les commissariats de socits cotes, et est men en
liaison avec la Commission des oprations de bourse (devenue Autorit des marchs financiers en 2003).
L'examen plurirgional d'activit (EPRA) concerne depuis 2001 les contrles mens par les Compagnie
Rgionale des Commissaires aux Comptes (CRCC), regroupes en pluri-rgions, relatifs secteurs
particuliers d'activit ou aux comptes consolids.
Ils sont placs sous la responsabilit du Comit d'examen national et plurirgional d'activit
(CENA/CEPRA).

3.8. Diligences mises en oeuvre par le commissaire.

Le commissaire aux comptes dispose d'un droit permanent d'investigation qui ne connat aucune limite
particulire, l'exception de l'interdiction de s'immiscer dans la gestion de l'entit audite. Les
investigations peuvent tre menes tant auprs de la socit audite que des socits mres ou filiales de
celle-ci. Les commissaires aux comptes peuvent galement recueillir toutes informations utiles l'exercice
de leur mission auprs des tiers qui ont accompli des oprations pour le compte de la socit, cette
possibilit relve d'une technique de travail appele demande d'informations, ou d'explications ou de
confirmation. L'obstacle la mission du commissaire aux comptes est un dlit puni par l'article de la Loi
820 tiret 4 du code de commerce.
Nanmoins le commissaire aux comptes n'a pas le droit de s'immiscer dans la gestion de l'entit audite.
Le principe de la non-immixtion dans la gestion interdit au commissaire tout acte dans la gestion de
l'entit audite et tout jugement sur les dirigeants ou leurs actions, mais il n'interdit nanmoins pas toute
recommandation.

4. Vrifications et informations spcifiques.

L'audit lgal du commissaire aux comptes ne se limite pas la mise en oeuvre de l'audit financier
conduisant la certification des comptes. Il comprend galement des obligations de contrles et
d'informations spcifiquement prvues dans la loi, d'o le nom donn cet ensemble de travaux,
"vrifications et informations spcifiques", qui font l'objet de la norme professionnelle numro 5 de la
Compagnie nationale des commissaires aux comptes. Les plus courantes d'entre elles sont les suivantes.

Premirement. Le commissaire aux comptes vrifie la pertinence et la cohrence d'ensemble des

informations donnes dans les documents suivants si l'entreprise est tenue de les tablir. Il s'agit du compte
de rsultat et du plan de financement prvisionnels; du tableau de financement; et des situations de
trsorerie.

Deuximement. Le commissaire aux comptes vrifie la sincrit et la concordance avec les comptes
annuels :
- d'une part, des informations donnes dans le rapport de gestion;
- d'une autre part, des informations donnes dans les documents adresss aux actionnaires projets de
rsolution soumis l'assemble, des informations donnes dans les tableau des filiales et participations,
des informations donnes dans le bilan social, des informations donnes dans les cautions donnes, etc.
- et d'autre part, des documents de la socit lis aux prises de participation et de contrle, et l'identit
des dtenteurs du capital.

Le commissaire aux comptes tablit un rapport spcial sur les conventions rglementes dont il a t avis
ou qu'il a dcouvertes l'occasion de sa mission. Les conventions rglementes concernent en particulier,
les conventions entre deux socits anonymes ayant des administrateurs communs, et les conventions
intervenant entre une socit et l'un de ses administrateurs.
Le commissaire aux comptes, en application de l'article de la Loi 225 tiret 115 du code de commerce,
certifie exact le relev des rmunrations verses aux dix personnes les mieux rmunres tabli par les
socits par actions, ou aux cinq salaris les mieux rmunres, si l'effectif du personnel n'excde pas
deux cents salaris.

5. Interventions dfinies par la loi ou le rglement.

Contrairement aux vrifications spcifiques et l'audit financier conduisant la certification mens lors de
chaque exercice social par le commissaire aux comptes, ce dernier ne procde des interventions dfinies
par la loi ou le rglement que dans la mesure o des faits particuliers surviennent.
Les normes relatives la rvlation des faits dlictueux au procureur de la Rpublique et la procdure
d'alerte sont celles qui nous Intressent le plus ici, mais nous voquerons galement quelques autres
interventions dfinies.

5.1. Rvlation des faits dlictueux au procureur de la Rpublique.

Le commissaire aux comptes, a depuis le dcret-loi du 8 aot 1935, l'obligation de rvler les faits
dlictueux au procureur de la Rpublique. Cette obligation figure aujourd'hui dans l'article de la Loi 225

tiret 240 du code de commerce, qui prcise que Les commissaires aux comptes rvlent au procureur de
la Rpublique les faits dlictueux dont ils zont connaissance, sans que leur responsabilit puisse tre
engage par cette rvlation . Il importe de souligner que l'expression faits dlictueux contenue dans
l'article de la Loi 225 tiret 240, vise toutes les catgories d'infractions indpendamment de leur
qualification juridique de crime, dlit ou contravention.
La norme numro 6 tiret 701 tiret 02 prcise : Le commissaire aux comptes, en application des textes
lgaux et rglementaires, rvle au procureur de la Rpublique, les faits dlictueux dont il a eu
connaissance dans l'exercice de sa mission, ds lors que les faits constats :
D'une part, constituent une infraction vise par les textes de base, applicables l'entit concerne, ou une
infraction prvue par d'autres textes ayant une incidence sur les comptes ;

D'autre part, il rvle au procureur de la Rpublique, les faits dlictueux dont il a eu connaissance dans
l'exercice de sa mission, ds lors qu'ils sont significatifs et dlibrs.

Le commissaire tablit et conserve dans le dossier de chaque socit contrle une feuille de travail
particulire la rvlation .

5.2. Procdure d'alerte.

La procdure d'alerte a t introduite dans la lgislation franaise par la loi du 1er mars 1984 relative la
prvention et au rglement amiable des difficults des entreprises. Elle figure dans les articles de la Loi
234 tiret 1 et suivants du code de commerce.
La norme professionnelle numro 6 tiret 702 tiret 02 de la Compagnie nationale des commissaires aux
comptes (indique l'adresse lectronique www.cncc.fr) indique. En application des dispositions
prvues par la loi, le commissaire aux comptes met en oeuvre la procdure d'alerte lorsqu'il relve,
l'occasion de l'exercice de sa mission, des faits de nature compromettre la continuit de l'exploitation .
Les faits de nature compromettre la continuit de l'exploitation, concernent la situation financire et
l'exploitation de l'entreprise et sont constitutifs d'vnements de nature objective, susceptibles d'affecter la
poursuite de l'activit dans un avenir prvisible. Ces faits sont gnralement constitutifs d'un ensemble
d'vnements convergents suffisamment proccupants compte tenu du contexte particulier de l'entit.
Ds lors qu'il dclenche la procdure d'alerte, le commissaire aux comptes assume des travaux spcifiques
lis au droulement de cette procdure, savoir dans les socits anonymes avec conseil d'administration,
les phases 1 4 suivantes.
Phase 1 : information du prsident du conseil d'administration. Si le commissaire aux comptes estime
satisfaisante la rponse reue, il ne poursuit pas la procdure.
Phase 2 : dlibration du conseil d'administration et information du prsident du tribunal de commerce. Si
le commissaire aux comptes estime satisfaisantes les dcisions prises par le conseil d'administration, il ne
poursuit pas la procdure.

Phase 3 : rapport spcial d'alerte. Si, en dpit des dcisions prises, le commissaire aux comptes constate
que la continuit de l'exploitation demeure compromise, il tablit un rapport spcial d'alerte qu'il prsente
la prochaine assemble gnrale.
Phase 4 : assemble gnrale et information du prsident du tribunal de commerce. Si, l'issue de la
runion de l'assemble gnrale, le commissaire aux comptes estime que les dcisions prises ne permettent
pas d'assurer la continuit de l'exploitation, il informe le prsident du tribunal de commerce de ses
dmarches, et lui en communique les rsultats.

La procdure d'alerte peut tre arrte par le commissaire aux comptes en cours de droulement. Elle
prend en tous les cas fin avec l'information de l'assemble gnrale, et ventuellement, du prsident du
tribunal de commerce.

5.3. Autres interventions dfinies par la loi ou le rglement.

Dans certaines situations le commissaire aux comptes est tenu de procder des interventions dfinies qui
sont connexes sa mission gnrale. Ces situations prvues par les textes sont particulirement
nombreuses car elles font l'objet de huit normes principales, elles-mmes subdivises en plus de quarante
normes. Certaines situations peuvent apparatre rgulirement (telles que la distribution d'acomptes sur
dividendes, le paiement du dividende en actions, le contrle des notes d'information adresses la
commission des oprations de bourse), tandis que d'autres sont moins frquentes (telles que l'augmentation
de capital, l'mission d'obligations, la convocation de l'assemble gnrale en cas de carence des organes
sociaux) ou carrment trs rares (telles que la rduction de capital, la transformation d'une socit en
socit anonyme). Dans toutes ces interventions dfinies, le commissaire aux comptes est tenu d'tablir un
rapport, une attestation ou un certificat, ou d'exprimer un avis sur un document tabli par la socit.

6. Responsabilits.

Trois actions en responsabilit peuvent tre engages l'gard d'un commissaire aux comptes. Action
pnale, action civile, et action disciplinaire. Bien que souvent lies, car la raison de la plainte permet
gnralement d'engager les trois actions la fois, elles sont nanmoins autonomes et relvent de trois
juridictions distinctes.
La mise en oeuvre des responsabilits pnales et disciplinaires a pour objet de sanctionner un
comportement fautif. La mise en oeuvre de la responsabilit civile a pour objet la rparation d'un
dommage caus par le commissaire aux comptes.

6.1. Responsabilit pnale.

La responsabilit pnale du commissaire aux comptes peut tre engage s'il a failli l'une de ses
obligations fondamentales, par action ou par omission.
Les incriminations pnales relatives l'exercice des missions, supposent comme pour toute infraction,
trois lments constitutifs.
Un lment lgal, car un acte ne constitue une infraction que s'il est prvu et rprim par la loi ou le
rglement.
Un lment matriel, car il faut que l'acte ait t accompli.
Et un lment intentionnel (ou moral ), car il faut que la volont de l'auteur ait t libre et consciente
(comme le prcise l'article 121 tiret 3 du code pnal : Il n'y a point de crime ou de dlit sans intention de
le commettre ).

Les dlits susceptibles d'tre commis par le commissaire aux comptes sont principalement les suivants :
- dlit d'exercice nonobstant les incompatibilits lgales;
- dlit de fourniture ou de confirmation d'une information mensongre;
- dlit de non rvlation de faits dlictueux ;
- dlit de violation du secret professionnel;
- et dlit de complicit.

6.2. Responsabilit civile.

La responsabilit civile du commissaire aux comptes a pour fondement l'article de la Loi 225 tiret 241 du
code de commerce, qui prcise : Les commissaires aux comptes sont responsables, tant l'gard de la
socit que des tiers, des consquences dommageables des fautes et ngligences par eux commises dans
l'exercice de leur fonction . Les conditions de mise en cause de la responsabilit civile du commissaire
aux comptes sont celles du droit commun : une faute, un dommage, et un lien direct entre la faute et le
dommage.

Exemples de fautes.
Le 17 janvier 1996, la Cour d'appel de Dijon retient la faute du commissaire aux comptes, entre autres
pour absence de toute trace de diligences dans son dossier.

Le 31 juillet 1996, la Cour d'appel de Reims retient la faute du commissaire aux comptes, car il ressort que
l'ensemble des documents de travail et de contrle tablis par le commissaire aux comptes, prsente de
nombreuses lacunes de forme, et s'avre dpourvu de valeur probante quant au droulement et
l'accomplissement de la mission qui lui tait confie.

Le 12 fvrier 1997, la Cour du Tribunal de grande instance de Paris retient la faute du commissaire aux
comptes, car celui-ci a procd par des sondages qui ne rpondent pas aux normes les plus lmentaires en
matire de contrle de solde comptable.

6.3. Responsabilit disciplinaire (ou professionnelle).

L'action disciplinaire est distincte des actions pnale et civile. Cela signifie qu'une faute disciplinaire peut
tre retenue l'encontre d'un commissaire aux comptes mme s'il n'a t condamn ni au pnal ni au civil.
Le rgime disciplinaire concerne tous les commissaires aux comptes, personnes physiques et morales.
Toute infraction aux lois, rglements et rgles professionnels, toute ngligence grave, tout fait contraire
la probit ou l'honneur commis par un commissaire aux comptes, personne physique ou socit, mme
ne se rattachant pas l'exercice de la profession, constituent une faute disciplinaire passible d'une peine
disciplinaire (comme prcis par l'article de la Rgle 88 du dcret du 12 aot 1969). Les peines
disciplinaires sont l'avertissement, le blme, la suspension temps pour une dure n'excdant pas cinq ans,
la radiation (comme le stipule l'article de la Loi 822 tiret 8 du code de commerce).

Le fait reproch n'a pas besoin d'tre rattach l'exercice de la profession; par exemple une chambre
rgionale de discipline a suspendu pour un an un commissaire aux comptes la suite de sa condamnation
civile pour abandon de famille (le 26 Juin 1996). Autres exemples de sanctions disciplinaires :

Le 17 juin 1993 : Il rsulte que x... a t condamn par le tribunal correctionnel la peine d'un an
d'emprisonnement avec sursis pour fraude fiscale, parce qu'il a omis de dclarer les mandats de
commissariat aux comptes qui lui ont t confis, parce qu'il a disparu sans laisser d'adresse... A cet effet,
il a t prononc l'gard de x... la sanction de la radiation .

Le 20 juin 1994 : Attendu que x... a reconnu qu'il avait durant huit ou neuf ans certifi les comptes de la
socit S.. sans que lui-mme ou un de ses collaborateurs n'ait effectu la moindre vrification soit sur
pices, soit au sige de l'entreprise...il a t prononc la radiation de x... de la liste des commissaires aux
comptes .

Le 14 fvrier 1996 : x... a t condamn par la cour d'appel pour avoir dclar des bnfices
commerciaux nuls, et s'tre abstenu de souscrire les dclarations de rsultat professionnel alors qu'il a
ralis pour cette priode, des bnfices d'un montant de 900 352 Franc ... A cet effet, il a t prononc
son encontre la sanction disciplinaire de la radiation de la liste .

7. Comparaisons avec l'audit lgal au Qubec et en Belgique.

Les normes d'audit financier respectes au Qubec ou en Belgique sont quasiment les mmes que celles
respectes en France, pour une raison fort simple qui a dj t souligne au chapitre 2 : tous les instituts
professionnels du monde conomiquement dvelopp sont membres de l'IFAC (International Federation of
Accountants, dont l'adresse internet est la suivante : www point ifac point orgue), dont l'un des objectifs
est d'harmoniser au niveau mondial les normes et mthodes d'audit. Les normes d'audit lgal autres que
celles de l'audit financier conduisant la certification sont en revanche diffrentes, car les vrifications
spcifiques ou les interventions dfinies relvent de lois et rglements, qui par nature, sont propres
chaque tat. La procdure d'alerte par exemple n'est connue qu'en France.
Une deuxime diffrence tient l'organisation professionnelle. Il a t vu au chapitre 1 qu'il n'existe en
France que deux instituts professionnels auxquels la loi confre un statut particulier : la Compagnie
nationale des commissaires aux comptes et l'Ordre des experts-comptables, et que seul le commissaire aux
comptes a le droit d'exercer la mission d'audit lgal. La situation prsente quelques diffrences au Qubec
et en Belgique.

7.1. La province de Qubec.

L'Ordre des Comptables Agrs du Qubec (OCAQ) a t fond en 1880, et est ce titre, le plus ancien
Ordre d'Amrique, et le troisime en anciennet dans le monde (aprs l'cosse en 1854, et l'Angleterre en
1880, vu que l'Institut d'Ontario sera cr en 1883, et l'institut amricain sera cr en 1887).
L'Ordre des Comptables Agrs du Qubec est grosso modo, compte tenu de la structure politique et
professionnelle du Canada, l'institut professionnel qui regroupe les experts-comptables et les auditeurs
lgaux de la province de Qubec, ceux-ci tant galement et automatiquement membres de l'I.C.C.A
(Institut Canadien des Comptables Agrs).
L'I.C.C.A a t fond en 1902. Compte tenu de la structure politique et professionnelle du Canada,
l'I.C.C.A est globalement assimilable un instrument de fonctionnement fdral qui regroupe les expertscomptables et les auditeurs lgaux canadiens, lesquels sont obligatoirement inscrits la fois l'Ordre de
leur province et l'I.C.C.A.

L'I.C.C.A publie le manuel de l'I.C.C.A qui comprend la fois les normes comptables et les normes
d'audit (on dit vrification au Qubec) respectes au Canada.

Le Canada compte au niveau fdral, deux autres instituts professionnels :

- l'Association des comptables gnraux licencis du Canada (ou CGA Canada, en anglais Certifide
General Accountantes Association of Canada),
- et The Soaty of Management Accountantes of Canada (S.M.A.C).

Les membres de la S.M.A.C, exercent des fonctions de salaris dans les entreprises industrielles, en
gnral dans les directions financires et administratives. Les membres de la CGA, sont comme ceux de
l'I.C.C.A, des professionnels libraux qui exercent les fonctions d'experts-comptables (au sens franais du
mot) et d'auditeurs lgaux, mais les membres de la CGA sont plutt tourns vers les PME. En outre, les
membres de la CGA n'ont pas le droit de certifier les comptes de certaines organisations dans certaines
provinces de la fdration du Canada.
Adresse utile : I.C.C.A : www point c.i.c.a point c.a

7.2. La Belgique.
L'Institut des Rviseurs d'Entreprises, institu par la loi du 22 juillet 1953, regroupe les personnes
(commissaires-rviseurs) qui, seules, ont le droit d'exercer la mission d'audit lgal.
Les candidats l'inscription l'I.R.E, doivent conformment la 8e Directive europenne (entre en
vigueur en 1984), avoir suivi un programme d'enseignement thorique de niveau universitaire, avoir
accompli un stage professionnel de trois ans et avoir russi un examen professionnel.
Comme en France, les fonctions d'auditeur lgal chez la socit x, sont exclusives de toute autre mission
chez cette mme socit x.

L'Institut des Experts Comptables cr par la loi du 21 fvrier 1985, regroupe les personnes exerant la
profession comptable. Les membres de l'IEC exercent leur mtier sous deux statuts biens diffrents. Le
statut libral (experts-comptables individuels ou en cabinets) et le statut de salari d'entreprises
industrielles et commerciales. Les membres libraux de l'IEC sont globalement les quivalents des
experts-comptables franais.
Jusqu'en 1992, les professionnels de la comptabilit devaient choisir entre leur inscription l'Institut des
Rviseurs d'Entreprises, ou leur inscription l'Institut des Experts Comptable. Depuis lors, et l'inverse
de leurs collgues franais majoritairement inscrits la fois la CNCC et l'Ordre des expertscomptables, rares sont les professionnels belges ayant choisi d'appartenir la fois l'I.R.E et l'IEC.

Adresse utile : Institut des Rviseurs d'Entreprises (I.R.E) : www point accountancy point b.e.