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Olga Guedes
Ana Isabel Cordeiro Monteiro
Manual
de
Tributria
2007
DGCI
_________________________________________________________________________________________________________________________
PLANEAMENTO
A - AVALIAO DO RISCO DE
DE INCUMPRIMENTO FISCAL
B - PLANO DE ABORDAGEM
DEFINIR A ESTRATGIA DE ABORDAGEM
AUDITORIA DE ACORDO COM A AVALIAO DO
RISCO DE INCUMPRIMENTO FISCAL
C - PROGRAMAO DO TRABALHO
EXECUO
RELATO
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DGCI
_________________________________________________________________________________________________________________________
NOTA DE APRESENTAO
O presente Manual teve a sua primeira edio em 1998, na altura designado por
Metodologias da Inspeco Tributria, e uma segunda e terceira edies revistas em
2000 e 2006, e resultou da experincia acumulada dos autores no trabalho operacional
e de coordenao de aces no mbito da inspeco tributria e da constatao da
necessidade de se melhorar a organizao e o planeamento da funo auditoria e de
estimular uma maior uniformizao e sistematizao dos procedimentos de trabalho.
Este trabalho tem vindo tambm a beneficiar dos contributos dos formandos que ao
longo dos anos tem participado nas nossas aces de formao e tambm dos colegas
inspectores que, no dia a dia, connosco trabalham no terreno, resultando agora desse
enriquecimento a 4 edio, reestruturada e actualizada.
Procurou-se, assim, desta forma, que este Manual possa contribuir para melhorar os
processos de trabalho, tendo em vista a melhoria da eficincia e da eficcia da
operacionalidade da inspeco tributria e ao mesmo tempo refrescar o conhecimento
das matrias relacionadas com o direito, a contabilidade, a informtica e a auditoria,
entre outras, cuja rpida e contnua evoluo constitui hoje uma das maiores
dificuldades do trabalho dirio dos profissionais desta rea.
Neste sentido, so tambm desejos dos autores que este Manual possa vir a contribuir
num futuro prximo para a definio e aplicao sistematizada de normas internas
orientadoras do trabalho de planeamento, de campo e de relato, a exemplo do que
acontece com as sociedades de auditoria e os auditores em geral, que permitam
melhorar a sua qualidade tcnica, garantir a sustentabilidade das opinies e
consequentemente alcanar os objectivos que DGCI tem vindo a fixar e que so,
felizmente, cada vez mais ambiciosos.
Por fim, queremos agradecer a todos os que nos apoiaram neste trabalho, em particular
ao Centro de Formao da DGCI e sua directora Dr Leonor Duarte, pelo estmulo e
pelas condies que nos tem proporcionado para a concretizao desta iniciativa, aos
ex-Subdirectores-Gerais da DGCI Dr. Jos Manuel da Silva e Dr. Brito Fonseca que
impulsionaram o desenvolvimento e a primeira edio do Manual, ao Subdirector-Geral
da DGCI Dr. Joo Duro pelo reconhecimento que tem prestado ao trabalho
desenvolvido, ao Dr. Gonalves da Silva e Dr. Lus Ramos pelos contributos que nos
prestaram em algumas partes especficas da matria, ao Dr. lvaro Duarte e aos
restantes colegas da equipa de Auditoria Informtica pela colaborao na montagem
digital dos textos, mapas e figuras e a todos os colegas de trabalho e formandos pelas
crticas e sugestes que nos fizeram chegar e, muito especialmente, s nossas famlias
pela sua compreenso do esforo que desenvolvemos e das inevitveis longas horas que
retiramos do seu convvio.
OS AUTORES
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DGCI
NDICE
_________________________________________________________________________________________________________________________
II PARTE
A FUNO AUDITORIA
2.1
Conceito e evoluo da auditoria
2.2
Auditoria financeira e auditoria tributria
2.2.1 Os objectivos da auditoria
2.2.2 O mbito e a profundidade do trabalho na auditoria
financeira e na auditoria tributria
2.2.3 As fases do processo de auditoria
2.3
A normalizao da auditoria
III PARTE
IV PARTE
PAPIS DE TRABALHO
4.1
As funes dos papis de trabalho
4.2
Organizao dos papis de trabalho
V PARTE
PLANEAMENTO DA AUDITORIA
5.1
O processo de planeamento
5.1.1 Princpios orientadores
5.1.2 As reas contabilstico-fiscais
5.2
Avaliao do risco de incumprimento fiscal
5.2.1 Informao financeira e fiscal identificao de riscos
especficos
5.2.2 Conhecimento do negcio e da proactividade fiscal avaliao dos riscos inerentes
5.2.3 Controlo interno avaliao do risco de controlo
5.3
Plano de abordagem e programao do trabalho
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DGCI
NDICE
_________________________________________________________________________________________________________________________
5.3.1
5.3.2
VI PARTE
VII PARTE
VIII PARTE
IX PARTE
X PARTE
XI PARTE
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DGCI
NDICE
_________________________________________________________________________________________________________________________
11.1
11.2
11.3
11.4
11.5
XII PARTE
XIII PARTE
O RELATO DA INSPECO/AUDITORIA
13.1 O relatrio de inspeco/auditoria
13.2 A prova das correces constantes do relatrio
13.2.1 Princpios gerais da fundamentao
13.2.2 Situaes de excepo em casos de indcios de fraude
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DGCI
I PARTE
A AUDITORIA NO CONTEXTO DA INSPECO
TRIBUTRIA
1.1 A INSPECO TRIBUTRIA: MISSO, VISO E OBJECTIVOS
Misso
Viso
Objectivos gerais
Princpio da
iniciativa
a
b
PNA IT 2006
PNA IT 2006
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DGCI
mbito de
actuao da
O PROCEDIMENTO DE INSPECO
Inspeco
Tributria
Incompatibilidades
especficas e
deveres de sigilo e
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DGCI
outros
Obteno de prova
de cumprimento
fiscal
Direitos,
prerrogativas e
faculdades
1.3
Multidisciplinarida
de do trabalho
inspectivo
Equipas de
trabalho
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DGCI
Modelo operacional
Anlise declarativa
Investigao da fraude
Prospeco
Auditoria
Anlise declarativa
Consiste basicamente na anlise formal e de coerncia dos elementos
constantes das declaraes fiscais. Esta funo tem caractersticas
predominantemente internas, sendo o tipo de anlise de carcter sumrio,
permitindo a efectivao de correces a que haja lugar derivadas de
situaes evidenciadas nas prprias declaraes (IRC, IVA, etc.) e seus
anexos ou na sequncia de pedidos de esclarecimento aos sujeitos passivos.
A durao deste tipo de aces geralmente reduzida, j que se for necessrio
aprofundar a anlise de uma determinada situao tributria, ento se-lo-
junto dos elementos de escrita do contribuinte, reclassificando-se
consequentemente a aco como externa.
Ao possibilitar uma maior abrangncia inspectiva, dado que permite um
nmero elevado de verificaes com recursos humanos, tcnicos e financeiros
reduzidos, a anlise declarativa constitui uma funo que permite obter bons
resultados em termos de abrangncia de contribuintes, tanto na perspectiva
de preveno como de identificao de situaes irregulares.
Investigao da fraude
Esta funo tem como objectivo principal apurar a situao tributria dos
contribuintes quando existam indcios de fraude por inexistncia de actos
declarativos, documentos ou outros elementos de suporte dos actos
presumivelmente praticados ou em que a contabilidade no existe, est oculta
ou viciada, centrando-se em particular na averiguao de denncias ou
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DGCI
verificveis,
terem sido
centra uma
se refere ao
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DGCI
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DGCI
Direito Fiscal
Informtica
Direito PenalFiscal
Anlise de
Risco
Contabilidade
Direito
Administrativo
Auditoria
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DGCI
II PARTE
A FUNO AUDITORIA
No final da exposio da matria, o formando dever estar em condies de:
Objectivos de
formao
i.
ii.
iii.
iv.
As origens da
auditoria
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8 Directiva da
CEE
Conceito de
auditoria
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ou
Implicaes fiscais
das asseres
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facturas
fictcias
que
no
Afirmao fiscal
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NA
1 fase - planeamento
2 fase execuo
3 fase relato
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DGCI
2.3
AICPA/ASB
A NORMALIZAO DA AUDITORIA
A normalizao cria
as condies
necessrias
para que
os
inspectores/auditores focalizem a sua ateno apenas no trabalho de
aplicao das ferramentas de trabalho disponveis e no se desviem do
essencial do que se lhes pede - resultados - em tarefas de concepo do que
j h muito se encontra concebido e testado.
Para a auditoria tributria fundamental a existncia de mtodos que
garantam a efectivao de todas as verificaes consideradas
imprescindveis e de um modo tecnicamente adequado s circunstncias,
pelo que se torna importante o desenvolvimento de formas normalizadas de
trabalho, tanto no campo dos procedimentos como da organizao e do
planeamento da auditoria
A normalizao do trabalho da auditoria tributria permite:
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IFAC
i.
ii.
iii.
iv.
OROC
os
Normas Tcnicas
de Reviso/
Auditoria
Directrizes de
Reviso/ Auditoria
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DGCI
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DGCI
Valorizao
Existncia
Direitos e obrigaes
Integralidade
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DGCI
(b) Integralidade
(c) Existncia
(d) Ocorrncia
6. O inspector/auditor deve assumir uma atitude de cepticismo
profissional. Essa atitude obriga a:
(a) utilizao de um raciocnio lgico
(b) manuteno de dvida permanente sobre as demonstraes
financeiras da empresa
(c) avaliao objectiva sem recurso a presunes de honestidade ou
desonestidade
(d) necessidade de obteno de fundamentao suficiente para
satisfao das suas convices
iv
Criado em 1957, como sucessor do American Institute of Accountants, cuja fundao remonta a 1887 e a primeira
interveno conhecida no domnio da normalizao do trabalho de auditoria data de 1917
v
Segundo o Auditing Concepts Committee Report of the Committee on Basic Audit Concepts, publicado no The
Accounting Review 1972
vi
vii
DRA 580 - Declarao do rgo de Gesto e DRA 510 Prova de Reviso Auditoria
viii
ix
Nos termos do Decreto-Lei 487/99, de 16 de Novembro, que aprova o Estatuto da Ordem dos Revisores Oficiais de
Contas
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DGCI
III PARTE
PROVA, MATERIALIDADE E RISCO
Objectivos de
formao
ii.
iii.
3.1 PROVA
3.1.1 CONCEITO DE PROVA
A prova em auditoria constituda pelo conjunto da informao
proporcionada pelos registos, documentos e corroboraes que possibilita ao
auditor chegar s concluses sobre as quais se h-de basear a sua opinio.
Normas Tcnicas
de
Reviso/Auditoria
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DGCI
caractersticas essenciais:
i.
ii.
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DGCI
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DGCI
c) No essencial, este cruzamento deve reportar anlise de contascorrentes, devendo contudo em circunstncias de presuno de
comportamentos fraudulentos, ser possvel aos prprios inspectores
que efectuam a inspeco analisar em detalhe na contabilidade do
cliente/fornecedor as operaes suspeitas, incluindo notas de
encomenda, guias de recepo, guias de remessa, facturas, recibos
ou outros documentos julgados teis.
d) Tambm a verificao em cadeia pode ser considerado um
procedimento de confirmao, consistindo em analisar uma operao
comercial seguindo-a a jusante e a montante, permitindo verificar se
o fornecimento de determinados bens ou servios, cujo custo e o
respectivo IVA so dedutveis, correspondem a transaces reais e se
o IVA liquidado correspondente foi entregue nos cofres do Estado.
Especificamente no que se refere ao IVA, basta que na cadeia um dos
agentes no pague o imposto devido para que a perda para o Estado
seja definitiva, dado que o imposto entregue nas fases subsequentes
calculado por diferena, no pressuposto que o imposto subtractivo
j se encontra cobrado.
TIPOS DE TESTES
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DGCI
testes substantivos
que respeitam confirmao do adequado processamento contabilstico,
expresso financeira e suporte documental das operaes, comprovando o
correcto tratamento fiscal.
Os testes substantivos dividem-se ainda em duas categorias:
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DGCI
3.2
MATERIALIDADE
Limites de
materialidade
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DGCI
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Normas Tcnicas
de
Reviso/Auditoria
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Directriz de
Reviso/Auditoria
400
Riscos no
controlveis
Risco controlvel
3.3.2
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natureza do negcio
de
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DGCI
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DGCI
AVALIAO
DO RISCO
INERENTE
3.4
ALTO
MDIO
BAIXO
ALTO
O mais baixo
Mais baixo
Mdio
MDIO
Mais baixo
Mdio
Mais alto
BAIXO
Mdio
Mais alto
O Mais alto
FIG. 3-2
PROVA
MATERIAL
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RISCO
DGCI
FIG. 3-3
PROVA
MATERIAL
RISCO
PROVA
MATERIAL
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RISCO
DGCI
PROVA
MATERIAL
RISCO
Esta interligao entre estes trs factores est sempre presente em qualquer
inspeco/auditoria e acontece na medida em que o inspector/auditor ao
afirmar que as demonstraes financeiras (ou declaraes fiscais)
representam de forma verdadeira e apropriada a situao patrimonial e
financeira da empresa (ou a situao fiscal) e no contm distores
materialmente relevantes, isso , o valor total de erros que o
inspector/auditor est disposto a aceitar e ainda assim considerar as
demonstraes financeiras como no materialmente distorcidas:
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DGCI
(a)
(b)
(c)
(d)
(a) uma alterao no sistema contabilstico que se prev venha a ter um efeito
material nos resultados dos anos subsequentes
(b) transaces entre a empresa e outras empresas relacionadas
(c) expanso da actividade da empresa para novos segmentos de mercado que afecta a
avaliao do risco
a) a descoberta que uma venda substancial tinha sido contabilizada no ano errado
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DGCI
(a)
(b)
(c)
(d)
risco inerente
risco de deteco
risco de controlo
ambos os riscos de deteco e de controlo
os
os
os
os
8. Se os riscos inerente e de controlo forem avaliados como baixos, o que deve o auditor
nessas circunstncias fazer ?
(a)
(b)
(c)
(d)
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DGCI
10. O risco inerente, um dos elementos que compem o risco de auditoria, juntamente
com o risco de controlo e o risco de deteco. Identifique qual dos elementos seguintes se
reporta avaliao do risco inerente:
(a)
(b)
(c)
(d)
quando
quando
quando
quando
DRA 400 Avaliao do Risco de Reviso/Auditoria (OROC); ISA 400 Risk Assessments and Internal Control
(IFAC)
xi
idem
xii
idem
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DGCI
IV PARTE
PAPIS DE TRABALHO
Objectivos de
formao
4.1
Conceito
Normas Tcnicas
de
Reviso/Auditoria
Directriz de
Reviso/Auditoria
230
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DGCI
4.2
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DGCI
ii.
iii.
iv.
v.
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DGCI
B-1/1-2 ..........................
B-1/2 ................
B-2 Anexos ao Plano da Auditoria
B-2/1 Informao da anlise de risco
B-2/2 Dados comparados do balano, da demonstrao
dos resultados e da Declarao Mod. 22/Quadros 07 e
10
B-2/3 Dossi da verificao de pagamentos e do
cumprimento das obrigaes declarativas
B-2/4 Informao sobre preos de transferncia
C Controlo de reviso da inspeco/auditoria
C-1 Notas de reviso do coordenador de equipa
C-2 Questionrio de reviso da auditoria
C-3 Aspectos a considerar em auditorias futuras
C-4 (.....)
D Informao financeira
D-1 Relatrio de gesto
D-2 Certificao legal de contas
D-3 Balano
D-4 Demonstrao dos resultados
D-5 Anexo ao Balano e demonstrao dos resultados
D-6 Comunicaes CMVM
D-7 (.....)
E Informao fiscal
E-1 Declarao Mod. 22
E-2 Informao empresarial simplificada
E-3 Processo de documentao fiscal
E-3/1 (...) decomposio em funo documentao junta
E-4 Declaraes peridicas de IVA e anexos recapitulativos
E-5 Declarao de retenes na fonte de IR
E-6 Declaraes de Imposto do Selo
E-7 Declaraes Mod. 10, 30, 31, 32, 33.....
E-8 (.....)
F rea de Compras e Existncias
F-1 Programa de trabalho
F-2 Concluses
F-3 (.....)
G rea de
G-1
G-2
G-3
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DGCI
I rea de
I-1
I-2
I-3
Imobilizaes Tcnicas
Programa de trabalho
Concluses
(.....)
Capitais
Programa de trabalho
Concluses
(.....)
xiii
Outras normas sobre esta matria: ISA 230 (IFAC); SAS 41 (AU339) (AICPA)
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DGCI
V PARTE
PLANEAMENTO DA AUDITORIA
Objectivos de
formao
da
auditoria
ao
sistema
ii.
iii.
Normas Tcnicas
de
Reviso/Auditoria
Directriz de
Reviso/Auditoria
330
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DGCI
i.
ii.
iii.
Planeamento da auditoria
O processo de planeamento
ESTRATGIA
AVALIAO DO
RISCO DE
INCUMPRIMENTO
FISCAL
PLANO DE
ABORDAGEM
PROGRAMAS DE
TRABALHO
OBJECTIVOS
DECISO
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obteno da prova
do cumprimento ou
no cumprimento
fiscal
DGCI
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DGCI
Compras e Existncias
Custos de Explorao
Vendas e Outros Proveitos de Explorao
Investimentos Financeiros
Imobilizaes Tcnicas
Capitais
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DGCI
i)
Deve tambm ser relevada toda a informao de ndole diversa mas que nesta
fase preliminar possam ter importncia para o desenvolvimento da auditoria
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DGCI
de
Reviso/Auditoria
(g) VIES
Directriz de
Reviso/Auditoria
300
Conhecimento do negcio
Directriz de
Reviso/Auditoria
310
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DGCI
i.
ii.
iii.
iv.
v.
vi.
vii.
viii.
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DGCI
ix.
Os principais aspectos que devem ser avaliados neste ponto so: natureza do
negcio, regras e regulamentos do sector, mercados em que opera,
concorrncia, nvel da actividade econmica em geral e no sector.
Importa na avaliao do negcio ao inspector/auditor desenvolver as suas
expectativas relativamente aos valores e relaes que devem resultar da
actividade da empresa, nomeadamente do volume de negcios, resultado
operacional, resultado lquido do exerccio, margem bruta das vendas,
rentabilidade econmica, rentabilidade fiscal, nvel de entrega do IVA, etc. de
forma a que nesta fase do planeamento se possa avaliar a credibilidade dos
valores expressos nas demonstraes financeiras e consequente nas
declaraes fiscais.
A gesto
Os aspectos mais relevantes que devem ser avaliados neste ponto so: grupo
empresarial em que se insere, estrutura empresarial, integridade dos scios e
gestores, experincia dos responsveis da gesto, poltica de distribuio de
dividendos, incentivos ao pessoal, rotao de pessoal, existncia de litgios,
caractersticas da tecnologia, obsolescncia tecnolgica, capacidade de
produo.
Proactividade fiscal
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DGCI
posse de intangveis
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DGCI
Conceito e normas
o sistema contabilstico
o ambiente de controlo
os procedimentos de controlo
SISTEMA CONTABILSTICO
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DGCI
calcula, classifica,
acontecimentosg.
regista,
resume
relata
transaces
outros
i.
ii.
iii.
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DGCI
iv.
v.
AMBIENTE DE CONTROLO
PROCEDIMENTOS DE CONTROLO
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DGCI
Documentao do sistema
i.
Questionrios (check-lists)
Fluxogramas (flowcharts)
MEMORANDOS
ii.
QUESTIONRIOS
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DGCI
iii.
FLUXOGRAMAS
Nesta fase pretende-se identificar os pontos fracos nos controlos dos registos
contabilsticos das transaces e nos apuramentos extra-contabilsticos
para cumprimento das limitaes determinadas pela lei fiscal e que possam
influenciar o resultado contabilstico e fiscal
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DGCI
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DGCI
5.3.2
PROGRAMAO DO TRABALHO
previstas
so
cumpridas
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DGCI
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DGCI
enquadramento
sistematizao do trabalho
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DGCI
1. A empresa uma sociedade por quotas e tem um capital detido por dois
scios portugueses em partes iguais (60%) e uma empresa espanhola com
40%.
2. O volume de vendas de 2005 foi de 7.850.000, referente exclusivamente
a equipamentos de energias renovveis destinados na totalidade ao
mercado interno.
3. Dispe de 20 colaboradores, trs dos quais trabalham na seco de
contabilidade e asseguram todo o processamento contabilstico da
empresa. Nenhum deles tem uma formao especfica em fiscalidade. O
TOC no pertence aos quadros da empresa.
4. O sector das energias renovveis est em elevado crescimento, sendo a
margem bruta das vendas mdia do sector de 30%. As vendas do exerccio
corrente aumentaram 10% e a respectiva margem bruta manteve-se em
40%.
5. Os controlos implementados para os apuramentos de despesas correntes
cuja dedutibilidade no permitida ou tributada autonomamente
(nomeadamente das despesas de representao, rendas, ajudas de custo,
combustveis, etc,) apenas so efectuados no fim do ano atravs de um
apanhado manual desses valores por um dos colaboradores da
contabilidade de maior confiana do TOC.
6. A empresa foi inspeccionada relativamente ao exerccio de 2003, tendo
tido como correces:
i.
ii.
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DGCI
Pretende-se:
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DGCI
testes substantivos
testes de controlo
definio do nvel de materialidade
obteno do conhecimento e da compreenso dos sistemas
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DGCI
Figura 5-1
MEMORANDO DO SISTEMA CONTABILSTICO - 1
EMPRESA
EXERC
REA
LIVROS DE REGISTO
FUNO
N
OR.
SERVIO
RESPONSVEL
REGISTOS / CDIGOS
OBSERVAES
DESCRIO
PREPARADO POR
DATA
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DGCI
Figura 5-2
MEMORANDO DO SISTEMA CONTABILSTICO - 2
EMPRESA
EXERCCIO
REA
OPERAO
CONTAS MOVIMENTADAS
FASE
N
OR.
OBSERVAES
DESCRIO
DBITO
PREPARADO POR
CRDITO
DATA
Figura 5-3
MEMORANDO DE PROCEDIMENTOS DE CONTROLO INTERNO
EMPRESA
EXERCCIO
REA
OBJECTO
OPERAO
N
OR.
SUPORTE
DOCUMENTAL
N EX.
EMISSO
NUMERAO /
UNIVERSO
CIRCUITO/ARQUIVO
AUTORIZAO /
ASSINATURAS
DESCRIO
OBS
ORIGINAL
ELABORADO POR
1 CPIA
DATA
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2 CPIA
3 CPIA
DGCI
Figura 5-4
PROGRAMA DE TRABALHO
REA
ITEM
N
DATA:
PROCEDIMENTOS DE INSPECO (
EFECTUADO POR:
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REF PAPEL
TRABALHO
DGCI
Figura 5-5
3. REAS CONTABILSTICO-FISCAIS/PROGRAMA DE TRABALHO OBJECTIVOS ESPECFICOS E PROCEDIMENTOS DE
OBTENO DE PROVA
REAS
Identificao
Descrio
Impacto
sobre a
auditoria
(+ / - )
Seguimento de
riscos
especficos/verifica
o da recorrncia
de irregularidades
fiscais
Incoerncias e
valores/variaes
anormais face a
perodos
homlogos nas
contas e
declaraes fiscais
PROGRAMA DE TRABALHO
Objectivos especficos
Dias
previstos
1. rea de Custos
de Explorao
i.
ii.
iii.
iv.
xv
Sobre esta matria tambm: ISA 400-Risk Assessments and Internal Control (IFAC); SAS 300-Accounting and
Internal Controlo and Audit Risk Assessment (AICPA)
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DGCI
VI PARTE
AMOSTRAGENS PARA AUDITORIA
Objectivos de
formao
ii.
Normas Tcnicas
de Reviso/
Auditoria
Caractersticas
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DGCI
representativa.
Amostra eficiente
Risco
independente da
amostragem
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DGCI
A NIR/A 530, refere que a deciso entre usar uma abordagem estatstica ou
no estatstica uma questo de julgamento pelo revisor/auditor tendo em
ateno a maneira mais eficiente de obter a prova de reviso/auditoria nas
circunstncias particulares. Por exemplo, no caso de testes de controlo as
anlises do revisor/auditor natureza e causa dos erros ser frequentemente
mais importante que uma anlise estatstica de mera presena ou ausncia
(isto , a contagem) de erros. Em tal situao, a amostragem no estatstica
pode ser mais apropriada.
No caso do mtodo estatstico, so utilizados modelos matemticos que
permitem determinar o tamanho das amostras, quantificar o risco da
amostragem e inferir os resultados para a populao.
O pargrafo 10 da NIR/A 530 esclarece ainda que uma amostragem
estatstica significa qualquer abordagem que tenha as seguintes
caractersticas: a) seleco aleatria de uma amostra; e b) uso da teoria das
probabilidades para avaliar os resultados da amostra, incluindo a
mensurao do risco de amostragem.
No caso de mtodos no estatsticos, utilizando tcnicas de apreciao, as
amostragens baseiam-se fundamentalmente na intuio do Inspector
(desenvolvida pela sua capacidade intrnseca e experincia acumulada), o
qual pode deste modo focalizar a anlise nos elementos de maior risco, no
permitindo contudo determinar o tamanho das amostras, estimar o risco de
amostragem e inferir os resultados para a populao, baseando-se a
avaliao da populao estudada apenas no julgamento profissional do
Inspector.
Ambos os mtodos podem ser utilizados na auditoria tributria, dependendo
apenas de serem aplicados a situaes que se adaptem com eficincia e
eficcia a cada um deles.
Por exemplo, um dos objectivos da auditoria tributria consiste em
comprovar a incluso nas contas de todos os proveitos susceptveis de
tributao e a efectividade de todos os custos e respectiva dedutibilidade
fiscal, constatando-se nesta perspectiva que os factos fiscalmente anmalos
se encontram em geral inseridos em classificaes e processamentos que do
ponto de vista contabilstico esto presumivelmente correctos, donde resulta
um trabalho de auditoria desenvolvido num universo contabilisticamente
homogneo mas fiscalmente heterogneo, o que pode prejudicar, em
princpio, a aplicao de mtodos estatsticos.
Com efeito, as caractersticas das populaes a analisar nalgumas reas
contabilstico-fiscais, como por exemplo, as contas de custos de explorao
(fornecimentos e servios externos) ou custos e perdas extraordinrios, pode
aconselhar a utilizao com vantagem da verificao por apreciao, dada a
falta de homogeneidade dos respectivos registos ou documentos (montantes
muito variveis e natureza susceptvel de no dedutibilidade fiscal
intercalada com outras de deduo inequvoca).
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Pgina 78
DGCI
FIGURA 6-1
Pgina 79
DGCI
FIGURA 6-2
Pgina 80
DGCI
Tabela Stop or Go
Sampling
Tabela para
Atributos
2.000
75,48
74
1.000
70,81
74
Pgina 81
DGCI
Taxa de desvios
mxima que pode
conter uma
populao
Testes de detalhes
de transaces
Testes de detalhes
de saldos
Pgina 82
DGCI
Pgina 83
DGCI
Pgina 84
DGCI
Pgina 85
DGCI
Fig. 6-3
AMOSTRAGEM PARA TESTES DE DETALHES DE SALDOS (AUM)
EMPRESA
Pag:x/y
NIPC
Exerccio/perodo:
REA CONTABILSTICO-FISCAL
PLANO DE AMOSTRAGEM
OBJECTIVO
DIMENSO DA POPULAO
VALOR ESTIMADO DE ERROS DA POPULAO
VALOR ACEITVEL DE ERROS
RISOC DE ACEITAO INCORRECTA
TAMANHO INICIAL DA AMOSTRA
PROCESSO DE SELECO DA AMOSTRA
N documento
Valor
Valor do erro
% erro
Observaes
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
...........................................................................................................................................................................................................
Factor de confiana
Incremento no factor
de confiana
Valor contabilstico
TOTAL
Concluses:
ELABORADO POR
DATA
Pgina 86
Percentagem de erro
Erros projectados
DGCI
Fig. 6-4
NIPC
Pag:x/y
EXERCCIO/PERODO
REA CONTABILSTICOFISCAL
PLANO DE AMOSTRAGEM
OBJECTIVO
DIMENSO DA POPULAO
TAXA ESTIMADA DE DESVIOS DA POPULAO
TAXA ACEITVEL DE DESVIOS
RISCO DE AVALIAO DO RISCO DE CONTROLO
DEMASIADO BAIXO
TAMANHO INICIAL DA AMOSTRA
PROCESSO DE SELECO DA AMOSTRA
N documento
atributo x
atributo x1
atributo x2
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
total de desvios da
amostra
tamanho da amostra
taxa de desvio da
amostra
AVALIAO DOS
RESULTADOS
ELABORADO POR
DATA
Pgina 87
atributo x3
atributo x4
DGCI
objectivos da amostragem
Objectivos da amostragem
Os objectivos da amostragem tem a ver com as transaces, saldos ou
documentos cujos atributos ou valores monetrios se pretenda testar. Os
elementos seleccionados devem ser analisados de acordo com uma prvia
definio dos objectivos que se pretendem atingir em termos de inspeco de
atributos.
Definio da populao a testar
A populao que se pretende testar deve ser bem definida e estimada a sua
dimenso e homogeneidade. A estimativa da dimenso da populao a
analisar e o seu grau de homogeneidade constitui o primeiro passo do
processo. A populao pode ser constituda pelo conjunto de registos de um
dirio auxiliar, de um inventrio, de um extracto de contas, de documentos
arquivados numa pasta, etc..
Seleco dos atributos e desvios ou erros
Os atributos so caractersticas da populao que se pretendem testar e
podero ser, por exemplo:
Pgina 88
DGCI
Pgina 89
DGCI
NO CORRESPONDEM
AOS
RESULTADOS DA AMOSTRA
ACEITAO
CORRESPONDEM AOS
RESULTADOS DA
AMOSTRA
(da populao)
(aceitao correcta)
AMOSTRAGEM INEFICAZ
NO CORRESPONDEM
AOS
RESULTADOS DA AMOSTRA
CORRESPONDEM AOS
REJEIO
RESULTADOS DA
(da populao)
AMOSTRA
(rejeio correcta)
AMOSTRAGEM INEFICIENTE
Pgina 90
DGCI
Tamanho da amostra
64
87
90
92
93
93
Pgina 91
DGCI
simples
sistemtico
estratificado
Pgina 92
DGCI
Inserir
Funo fx
(categoria) Matemtica e Trigonometria
Aleatrio () devolve um nmero entre 0 e 1
1. Editar
2. Copiar clula com rato
3. Colar especial (noutra parte da folha, porque os nmeros
aleatrios so volteis
Pgina 93
DGCI
por blocos
dirigida
Pgina 94
DGCI
Pgina 95
DGCI
Pgina 96
DGCI
da
da
do
da
da
Utilizando uma tabela de nmeros aleatrios ou o Microsoft Excel funo aleatrio/random, seleccionaramos 74 registos do ficheiro do
movimento de armazm;
Pgina 97
DGCI
a)
b)
Pgina 98
DGCI
6.3.2 AMOSTRAGENS
DETALHES DE SALDOS
PARA
TESTES
SUBSTANTIVOS
DE
Pgina 99
DGCI
Critrio de
estratificao
>15.000
5000-15000
<5000
N items
15
120
1015
1150
VC
300000
900000
1300000
2500000
1 estrato
2 estrato
3 estrato
Total
Tamanho da
amostra
15
25
20
60
VC da amostra
Pgina 100
300.000
204.000
33.000
537.000
Valor auditado
300.000
201.050
31.500
532.550
Erros
0
2.950
1.500
4.450
DGCI
Erros/VC amostra
1
2
3
TOTAL
0
2950/204000
1500/33000
%
0,0%
1,4%
4,5%
VC do estrato
Ponto estimado
de erros
300.000,00
0,00
900.000,00
13.014,71
1.300.000,00
59.090,91
72.105,61
Pgina 101
DGCI
Valor do elemento
1.000
200
4.000
500
100
2.000
Valor acumulado
1.000
1.200
5.200
5.700
5.800
7.800
Pgina 102
DGCI
FIG 6-5
243231000 / 010P
IVA D-O-B Sv-Aq T N
Todos os perodos
N doc
Data lanamento
Tipo
Moeda
Dbito
2600001
02.01.05
FI
EUR
357,04
2600002
2600003
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
2.671,45
90,26
2600004
02.01.05
FF
EUR
5,20
2600005
2600006
02.01.05
02.01.05
FI
FF
EUR
EUR
36,38
18,71
2600007
02.01.05
FR
EUR
7.021,27
2600008
02.01.05
FR
EUR
21,04
2600009
2600010
02.01.05
02.01.05
FR
FF
EUR
EUR
38,10
59,31
2600011
02.01.05
FF
EUR
5,74
2600012
2600013
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
1.094,92
2.384,76
2600014
02.01.05
FF
EUR
44,12
2600015
02.01.05
FF
EUR
694,92
2600016
2600017
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
20,58
8,43
2600018
02.01.05
FI
EUR
888,44
2600019
02.01.05
FI
EUR
5,32
2600020
2600021
02.01.05
02.01.05
FI
FF
EUR
EUR
972,84
3.553,56
2600022
02.01.05
FF
EUR
23,00
2600023
2600024
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
9,43
900,48
2600025
02.01.05
FF
EUR
3,21
2600026
02.01.05
FR
EUR
502,37
2600027
2600028
02.01.05
02.01.05
FR
FI
EUR
EUR
13,38
602,37
2600029
02.01.05
FF
EUR
882,59
2600030
2600031
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
9.228,88
72,72
2600032
02.01.05
FF
EUR
16,57
2600033
02.01.05
FF
EUR
610,49
2600034
2600035
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
68,97
22,11
2600036
02.01.05
FF
EUR
3,86
2600037
2600038
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
126,54
12,05
2600039
02.01.05
FF
EUR
31,55
2600040
02.01.05
FF
EUR
222,76
2600041
2600042
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
7,39
134,37
2600043
02.01.05
FF
EUR
16,47
2600044
2600045
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
7,16
2.997,33
2600046
02.01.05
FF
EUR
102,87
2600047
02.01.05
FF
EUR
1,56
2600048
2600049
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
55,01
105,77
2600050
02.01.05
FF
EUR
76,56
2600051
2600052
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
42,98
108,30
2600053
02.01.05
FF
EUR
142,43
Pgina 103
Acumulado PPT
357,04
3.028,49
3.118,75
3.123,95
3.160,33
3.179,04
10.200,31
10.221,35
10.259,45
10.318,76
10.324,50
11.419,42
13.804,18
13.848,30
14.543,22
14.563,80
14.572,23
15.460,67
15.465,99
16.438,83
19.992,39
20.015,39
20.024,82
20.925,30
20.928,51
21.430,88
21.444,26
22.046,63
22.929,22
32.158,10
32.230,82
32.247,39
32.857,88
32.926,85
32.948,96
32.952,82
33.079,36
33.091,41
33.122,96
33.345,72
33.353,11
33.487,48
33.503,95
33.511,11
36.508,44
36.611,31
36.612,87
36.667,88
36.773,65
36.850,21
36.893,19
37.001,49
37.143,92
DGCI
243231000 / 010P
IVA D-O-B Sv-Aq T N
Todos os perodos
N doc
Data lanamento
Tipo
Moeda
3600054
3600055
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
Dbito
7,50
2.350,00
3600056
02.01.05
FF
EUR
1.055,23
3600057
3600058
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
882,64
600,00
3600059
3600060
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
393,71
78,42
3600061
02.01.05
FF
EUR
1.425,00
3600062
3600063
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
279,41
377,21
3600064
02.01.05
FF
EUR
12.108,33
3600065
3600066
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
1.189,10
51,28
3600067
3600068
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
279,38
7.187,56
3600069
02.01.05
FF
EUR
2,74
3600070
3600071
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
216,60
75,07
3600072
02.01.05
FF
EUR
1,56
3600073
3600074
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
3.565,59
216,60
3600075
3600076
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
75,07
1,56
3600077
02.01.05
FF
EUR
3.065,59
3600078
3600079
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
274,31
70,14
3600080
02.01.05
FF
EUR
173,32
3600081
3600082
02.01.05
02.01.05
OG
FF
EUR
EUR
142,43
76,56
3600083
3600084
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
824,44
176,50
3600085
02.01.05
FF
EUR
206,35
3600086
3600087
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
152,11
6.122,49
3600088
02.01.05
FF
EUR
350,57
3600089
3600090
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
939,50
1.260,18
3600091
3600092
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
5.400,00
259,52
3600093
02.01.05
FF
EUR
706,58
3600094
3600095
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
10,64
2.690,67
3600096
3600097
02.01.05
02.01.05
FF
FF
EUR
EUR
4.137,28
189,50
3600098
02.01.05
FF
EUR
5.179,60
Acumulado PPT
37.151,42
39.501,42
40.556,65
41.439,29
42.039,29
42.433,00
42.511,42
43.936,42
44.215,83
44.593,04
56.701,37
57.890,47
57.941,75
58.221,13
65.408,69
65.411,43
65.628,03
65.703,10
65.704,66
69.270,25
69.486,85
69.561,92
69.563,48
72.629,07
72.903,38
72.973,52
73.146,84
73.289,27
73.365,83
74.190,27
74.366,77
74.573,12
74.725,23
80.847,72
81.198,29
82.137,79
83.397,97
88.797,97
89.057,49
89.764,07
89.774,71
92.465,38
96.602,66
96.792,16
101.971,76
102.074,63
3600099
02.01.05
FF
EUR
102,87
...................................................................................................................
..................................................................................................................
TOTAL EXTRACTO
1.850.000,00
Pgina 104
1.850.000,00
DGCI
Deste modo a populao ser o valor total dos dbitos registados na conta ou
seja, 1.850.000 (unidades de amostragem) e no os 4.065 registos do
extracto de conta (unidades lgicas de amostragem).
O risco de controlo para esta rea foi avaliado como baixo. Considera-se como
um erro um valor de IVA (expresso em euros) indevidamente contabilizado na
conta por no preencher os requisitos de dedutibilidade previstos no CIVA.
Deste modo, o processo de amostragem segue os seguintes passos:
1 passo: elaborao do plano de amostragem
O plano de amostragem contm o obejctivo definido para a amostragem, ou
seja, estimar o valor dos erros contidos no saldo da conta, considerando os
seguintes parmetros:
ii.
iii.
Pgina 105
DGCI
Valor
contabilistico
(VC)
Saldo
acumulado
Unidade
monetria
seleccionada
Intervalo
sistemtico
2600001
357,04
357,04
357,04
.....................................................................................................
2600006
18,71
3.179,04
2600007
7.021,27
10.200,31
7.401,00
15.812,00
.....................................................................................................
2600029
882,59
22.929,22
2600030
9.228,88
32.158,10
23.213,00
15.812,00
.....................................................................................................
3600054
7,50
37.151,42
3600055
2.350,00
39.501,42
39.025,00
.....................................................................................................
1.850.000,00
1.850.000,00
Pgina 106
DGCI
i.
Factura
Factura
Factura
TOTAL
ii.
VC
VA
842,44
600,00
2.997,33
4.439,77
824,44
300,00
0,00
1.124,44
Erro
18,00
300,00
2.997,33
3.315,33
Erro/VC (percentual de
contaminao)
2,14%
50,00%
100,00%
Pgina 107
DGCI
N erros
Factor de
confiana
0
1
2
3
0,030
0,047
0,062
0,076
Incremento no
factor de
confiana
Valor contabilstico
% de erro
da populao
(percentagem de
contaminao)
0,030
0,017
0,015
0,014
1.850.000
1.850.000
1.850.000
1.850.000
1,000
1,000
0,500
0,021
Erros
projectados
55.500,00
31.450,00
13.875,00
554,26
101.379,26
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DGCI
APLICAO 6-4
Para a auditoria rea contabilstico-fiscal de IMOBILIZAES TCNICAS, definiu-se como um
objectivo especfico assegurar que o sistema de controlo interno relacionado com as
amortizaes do imobilizado confivel e no apresenta erros.
Foram seleccionados todos os mapas de reintegraes e amortizaes dos bens no totalmente
reintegrados - reavaliados e no reavaliados -, tendo-se verificado que continham 2.710 linhas
preenchidas.
O risco de controlo para esta rea foi avaliado como baixo.
Pretende-se:
(a) Planeie uma amostragem para atributos referida conta, de acordo com os objectivos
definidos, utilizando um mtodo estatstico, considerando os seguintes parmetros:
(b) Avalie o resultado e decida sobre a aceitabilidade da populao testada, considerando que
efectuou os procedimentos de auditoria e encontrou um erro na aplicao de uma taxa
excessiva.
APLICAO 6-5
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DGCI
(e) Avalie o resultado e decida sobre a aceitabilidade da populao testada, considerando que
efectuou os procedimentos de auditoria programados e encontrou o seguinte desvio:
APLICAO 6-6
Admita agora que, relativamente situao referida na APLICAO 6-5, a sua opo tinha sido
efectuar uma amostragem estatstica em vez de uma amostragem por apreciao.
Pretende-se:
a) Defina um programa de trabalho adequado aos objectivos especficos definidos.
b) Planeie uma amostragem, de acordo com o programa de trabalho definido, utilizando um
mtodo estatstico e considerando os seguintes parmetros.
APLICAO 6-7
Factura n 07000289, do fornecedor Jardins & Plantas que no estava numerada nem
tinha nmero de identificao fiscal, no valor de 500 (IVA 105,00).
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DGCI
seleco
seleco
seleco
seleco
sistemtica
aleatria
por blocos
estratificada
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DGCI
xvi
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DGCI
VII PARTE
AUDITORIA REA DE COMPRAS E EXISTNCIAS
Conhecimento
do
negcio
Conjuntura
econmica
Activos
de
maior liquidez
Para que possa atingir o seus objectivos, uma empresa necessita de adquirir
os bens e os servios indispensveis ao exerccio da sua actividade.
O auditor dever saber quais os produtos adquiridos pela empresa
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DGCI
Fornecedores
NIC n 2
Valorizao
de
Existncias
De
Os
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DGCI
Operaes
Relacionadas
Comrcio
Electrnico
Prazos
e
Condies de
Pagamento
Nesta rea, prazos e condies de pagamento obtidos podero ser vitais para o
sucesso do negcio (por exemplo hipermercados), fundamentalmente onde as
margens sejam muito baixas e os resultados obtidos se consigam apenas pelo
diferencial entre o perodo mdio de pagamentos e recebimentos - esta
situao originar investimentos financeiros de curto e mdio prazo consoante
os excedentes de tesouraria, que necessariamente tero de ser analisados pelo
auditor, apesar do negcio principal da empresa no ter caractersticas
financeiras.
Torna-se por isso importante avaliar:
qual o controlo efectuado pela empresa relativamente aos pagamentos,
descontos e crdito obtidos (autorizaes, contratos, registos). Se existe
troca de correspondncia peridica com os fornecedores para que estes
avaliem e evidenciem a sua concordncia ou discordncia relativamente
aos saldos respectivos;
da necessidade de maior ou menor financiamento externo devido
obteno de prazos de pagamento reduzidos.
Demonstraes
financeiras
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DGCI
Documentos
emitidos
Relatrio
de
gesto
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DGCI
Reviso Oficial
de
Contas
Reviso
Analtica
das
Contas
Papis
de
Trabalho
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DGCI
Delimitao da rea:
Engloba:
As compras de bens inventariveis (matrias-primas, subsidirias e de consumo e
mercadorias);
As operaes relacionadas com os respectivos consumos (produo) e valorizao
patrimonial;
Os ajustamentos de existncias, quebras, sobras, ofertas;
Os descontos de pronto pagamento obtidos, adiantamentos efectuados, diferenas
de cmbio;
Transferncias de existncias de e para o imobilizado.
No se analisa nesta rea:
Os fornecimentos de terceiros que se destinam a consumo imediato, e que portanto
desde a sua compra se consideram um custo, pelo que se debitam na conta 62.2 Fornecimentos e servios externos
As compras de bens de utilizao contnua, isto , Imobilizado (classe 4)
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DGCI
Q0520 - Nota 20: Activo circulante com valores inferiores ao mais baixo do custo ou de
mercado (Fundamentao das circunstncias especiais que justificaram a atribuio a
elementos do activo circulante de um valor inferior ao mais baixo do custo ou do mercado);
Q0521 - Nota 21: Ajustamentos em rubricas do activo circulante (movimentos ocorridos
nas rubricas do activo circulante);
Q0522 - Nota 22: Existncias que se encontram fora da empresa (Valores globais das
existncias que se encontram fora da empresa: consignadas, em trnsito, guarda de
terceiros);
Q0526 - Nota 26: Dvidas tituladas por rubricas de balano e no evidenciadas neste
(Valor global das dvidas que se encontrem tituladas por rubricas de balano, quando nele
no estiverem evidenciadas);
Q0529 - Nota 29: Dvidas a terceiros a mais de cinco anos (este quadro deve ser
preenchido de acordo com as rubricas do balano);
Q0530 - Nota 30: Dvidas a terceiros cobertas por garantias reais (Valor das dvidas a
terceiros cobertas por garantias reais prestadas pela empresa, com indicao da natureza
e da forma destas, bem como da sua repartio em conformidade com as rubricas de
balano);
Q0531 - Nota 31: Compromissos financeiros que no figurem no balano (Celebrao de
contratos importantes ou encomendas em curso);
Q0541 - Nota 41: Demonstrao do custo das mercadorias vendidas e das matrias
consumidas (as compras a incluir na linha 2 devem incluir as chamadas despesas
adicionais de compra, tais como direitos aduaneiros, despesas alfandegrias, IVA no
dedutvel, seguros, fretes, etc ainda que tenham sido previamente registadas na classe 6);
Q0542 - Nota 42: Demonstrao da variao da produo (quadro utilizado somente para
os valores de existncias de produtos resultantes de fabricao ou transformao na
empresa);
Q0544 - Nota 44: Repartio de valores por actividades econmicas e por mercados
geogrficos (a repartio por mercados tem a ver com Mercado Interno, Mercado
Comunitrio e restantes pases);
Q0548 - Nota 48: Outras informaes consideradas relevantes (Quaisquer outras
informaes relevantes para melhor compreenso da posio financeira e dos resultados);
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DGCI
11 Caixa
12 Depsitos ordem
Classe 2 TERCEIROS
Dentro desta classe, devem verificar-se todas as contas que tenham a ver com compras
de bens e as suas implicaes ao nvel fiscal:
22 Fornecedores
24 Estado e outros entes pblicos
24.3 Imposto sobre o valor acrescentado
24.321 Iva dedutvel: Existncias
24.3312 Iva liquidado nas aquisies intracomunitrias
24.34 Iva regularizaes
26.8 Devedores e credores diversos
27.3 Acrscimos de custos
Classe 3 EXISTNCIAS
Engloba-se nesta classe:
o custo das aquisies dos bens armazenveis destinados a venda ou a serem
consumidos no processo produtivo da empresa,
bem como as quebras, sobras, sadas e entradas por ofertas e quaisquer outras
variaes nas contas de existncias no derivadas de compras, vendas ou consumos.
As variaes da produo:
registam as variaes verificadas no exerccio nas contas de "Produtos acabados e
intermdios", "Subprodutos, desperdcios resduos e refugos" e "Produtos e trabalhos
em curso"
e destinam-se a compensar as diferenas verificadas entre os consumos e as vendas.
Tanto podem ser positivas (existncias finais maiores que as existncias iniciais consumos maiores que as vendas), como negativas (existncias finais menores que as
existncias iniciais - consumos menores que as vendas).
Importa por isso que se analisem as seguintes contas:
31
32
33
34
35
36
37
38
39
Compras
Mercadorias
Produtos acabados e intermdios
Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos
Produtos e trabalhos em curso
Matrias-primas, subsidirias e de consumo
Adiantamentos por conta de compras
Regularizao de existncias
Ajustamentos de existncias
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DGCI
Directrizes Contabilsticas
As Directrizes Contabilsticas so emanadas pela Comisso de Normalizao
Contabilstica e tm por objectivo esclarecer certos aspectos do Plano Oficial de
Contabilidade.
Nesta rea interessa designadamente o contedo das seguintes directrizes:
DC n. 3/92 Tratamento contabilistico dos contratos de construo
DC n. 11/92 IVA Intracomunitrio
DC n. 13/93 Conceito de justo valor
DC n 3/92 Tratamento contabilistico dos contratos de construo: aplica-se aos
contratos de construo que satisfaam cumulativamente as seguintes caractersticas:
a) respeitarem construo de uma obra ou de um conjunto de obras que constituam
um projecto nico, tais como a construo de pontes, barragens, navios, edifcios e
peas complexas de equipamento;
b) as datas de incio e de concluso da respectiva obra situarem-se em perodos
contabilsticos diferentes.
DC n 11/92 IVA Intracomunitrio: apresenta algumas recomendaes em termos de
movimentao e desdobramento das contas de IVA, relativamente s aquisies e
transmisses intracomunitrias, tendentes satisfao dos requisitos de registo exigidos
pelo RITI.
DC n 13/93 Conceito de justo valor: tem por objectivo desenvolver, seja qual for o
sector de actividade, o conceito de justo valor largamente utilizado na contabilidade, de
forma a reduzir o grau de subjectividade que lhe atribudo.
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DGCI
Faz-se uma breve referncia s trs normas seguintes, uma vez que tm uma ligao
directa com esta rea:
NIC n 2 Inventrios (Existncias)
NIC n 11 Contratos de construo
NIC n 23 Custo de emprstimos obtidos
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DGCI
CIVA
Art. 1 - Incidncia real
Art. 2 - Incidncia pessoal
Art. 5 - Importaes
Art. 6 - Localizao das operaes tributveis
Art. 13 - Isenes na importao
Art. 16 - Valor tributvel
Art. 19 - Direito deduo
Art. 20 - Direito deduo. Condicionalismos
Art. 21 - Excluses do direito deduo
Art. 22 - Momento do direito deduo
Art. 23 - Actividades que s em parte conferem direito deduo
Art. 24 - Regularizao das dedues relativas a bens do activo imobilizado
Art. 24A Regularizao das dedues relativas a bens do activo imobilizado
Art. 44 - Contabilidade. Requisitos
Art. 48 - Registo das operaes tributveis efectuadas ao sujeito passivo
Art. 71 - Rectificaes. Regularizaes
Art. 72 - Responsabilidade solidria do adquirente dos bens ou servios
Art. 80 - Presuno de aquisio e de transmisso de bens
RITI
Art. 1 - Incidncia real
Art. 2 - Incidncia pessoal
Art. 3 - Aquisio intracomunitria
Art. 4 - Operaes assimiladas a aquisies intracomunitrias de bens
Art. 8 - Localizao das AICB
Art. 12 - Facto gerador do imposto
Art. 13 - Exigibilidade do imposto
Art. 15 - Iseno nas aquisies intracomunitrias
Art. 16 - Iseno na importao
Art. 17 - Determinao do valor tributvel
Art. 20 - Exerccio do direito deduo
Art. 22 - Pagamento do imposto
Art. 23 - Obrigaes Gerais
Art. 24 - Representante fiscal aquisies efectuadas por no residentes
Art. 28 - Obrigao de facturao
Art. 32 - Obrigaes contabilisticas
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DGCI
LGT
Art.
Art.
Art.
Art.
Art.
22
35
38
45
48
Responsabilidade tributria
Juros compensatrios
Ineficcia de actos e negcios jurdicos
Caducidade do direito liquidao
Prescrio
Legislao Complementar
DL 347/85, de 23.08 Taxas reduzidas para as operaes sujeitas a IVA na RAM e
RAA
DL44/99, de 12.02 Obrigatoriedade de adopo do Sist. de Inventrio Permanente
DL 79/03, de 23.04 (alteraes ao diploma anterior)
DL 62/03, de 03.04 Documentos electrnicos e assinatura electrnica
DL 130/03, de 28.06 Servios prestados por via electrnica
Lei
7/03, de 9.05 Comrcio Electrnico
Regulamento (CE) n. 1798/2003 do Conselho de 7/10/2003 Cooperao
Administrativa no domnio do IVA
Doutrina Administrativa
Circular 19/89 - Amostras e ofertas. Conceito. Limite
Circular 5/90 Obras de carcter plurianual
Circular 12/02 de 19.04 Tratamento fiscal dos donativos. Estatuto Fiscal do Mecenato
Circular 2/04 de 20.02 - Tratamento fiscal dos donativos. Estatuto Fiscal do Mecenato
Oficio Circulado 6 322, de 13.03.86 Tratamento em IVA dos descontos, abatimentos e
Bnus concedidos aos adquirentes dos bens ou dos servios
Oficio Circulado 35 264, de 24.10.86 Destruio de bens inutilizados, deteriorados ou
obsoletos
Oficio Circulado 65 399, de 15.06.87 Facturas pr-forma
Oficio Circulado 71 678, de 2.08.88 Prestaes de servios cujo valor esteja includo
no valor tributvel das importaes de bens
Oficio Circulado 111 980, de 7.12.88 Amostras e ofertas
Ofcio Circulado 30 074, de 24.03.05 - 2s vias de facturas
Oficio Circulado 67 880, de 19.06.95 Amostras e ofertas. Livros e outras publicaes
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DGCI
Sistema de inventrio
A valorizao das sadas dos bens de armazm e o seu controlo muito importante em termos
de resultados - se as existncias finais estiverem subavaliadas, aumenta o custo das matrias
consumidas e diminui o lucro tributvel. Assim, h que:
Validar:
No Sistema de Inventrio Permanente (SIP):
A coerncia entre o Dirio de Compras, a conta de existncias e esta com o Custo das
Existncias Vendidas e Consumidas.
A conta 31 - Compras
Com inventrio intermitente (credita-se pela transferncia do seu saldo para as contas 32 e 36,
no fim do exerccio, pelos valores constantes das contas 31.2 e 31.6. Estes valores do-nos o
valor das compras feitas durante o exerccio
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DGCI
Ajustamentos de existncias
Validar os valores mencionados:
Na declarao anual, anexo A:
Q03 (Demonstrao de resultados por naturezas):
Campos A0109: Provises
A0132: Reverses de amortizaes e provises
Q04 (Balano): Ajustamentos de existncias
Q07 (Apuramento do lucro tributvel): campos:
208: Provises no dedutveis ou alm dos limites legais
228: Reduo de provises tributveis
E com as contas:
39 - Ajustamentos de existncias
66.7 Ajustamentos de existncias
77.23 - Reverses de ajustamentos de existncias
IVA dedutvel
Seleccionar (n) perodos mensais e verificar a coerncia entre:
IMPOSTO
DP de IVA (IVA dedutvel Q06, campos 21, 23 e 22) e
balancete analtico (conta 24.321 - IVA dedutvel existncias);
BASES TRIBUTVEIS
DP de IVA (IVA dedutvel Q06, campos 21, 23 e 22 /taxa)
e balancete analtico (conta 31 - Compras);
IES, anexo A Q0544, campo A1419
IES, anexo A Q0141, nota 44 do ABDR
REGULARIZAES
DP de IVA (IVA regularizaes Q06, campos 40 e 41)
e balancete analtico (contas 24.341 e c/ 24.342).
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DGCI
Operaes inerentes
Todas as operaes inerentes s compras e existncias (pedido da compra, compra,
devoluo, regularizaes, etc.) devem ser efectuadas com base em autorizaes gerais ou
especficas, de forma a garantirem que se relacionam com a actividade da empresa e que
esto de acordo com os valores facturados e contratos estabelecidos.
Tipo de documentos
Conhecer o tipo de documentos emitidos quando se processa uma encomenda e as
formalidades inerentes (contabilsticas e fiscais):
Pedido de compra (emitido pelo sector da gesto de stocks): deve conter as quantidades
a adquirir, especificidades do artigo, eventuais fornecedores;
Nota de encomenda (emitida pelo adquirente): deve especificar a mercadoria que
pretende adquirir, assim como os prazos de entrega e pagamento desejveis, as
quantidades pretendidas, os preos (quando conhecidos) e outras indicaes que se
considerem teis;
Ordens de compra/encomenda (emitida pela seco de compras, aps consulta dos
ficheiros existentes na empresa, consulta directa aos fornecedores ou lanamento de
concurso pblico - encomendas de maior montante): devem ser aprovadas pelo
responsvel da seco de compras e pelo responsvel financeiro;
Guias de recepo/entrada (emitidas pelo responsvel de recepo dos bens que deve
desconhecer a quantidade de bens que vo chegar): devem ser conciliadas posteriormente
na contabilidade com as guias de remessa do fornecedor;
Guia de remessa para incorporao no processo produtivo ou transferncia para
outro armazm (emitida com base numa requisio).
Saber:
Quais as assinaturas de autorizao e conferncia;
Nmero de sries e exemplares emitidos de cada tipo de documento;
Forma de emisso e envio dos documentos (papel ou via electrnica);
Local e sequncia de arquivo de cada exemplar.
Salvaguarda de existncias
Assegurar que:
as existncias esto salvaguardadas contra situaes de roubo e catstrofes (seguros
contratualizados: incndios, inundaes, etc.)
so efectuadas conferncias fsicas e esto definidos procedimentos relativamente a:
bens adquiridos
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bens transferidos
bens abatidos
Pagamentos
Conhecer os procedimentos relativos aos pagamentos:
Forma e contabilizao do pagamento (cheques, transferncia bancria, multibanco,
homebanking, dinheiro);
Autorizaes, documento emitido (validao), contabilizao e arquivo;
Efectuados em moeda estrangeira;
Identificar os Bancos com que a empresa trabalha.
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DGCI
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DGCI
* guia de remessa;
* guia de entrada em armazm;
* despesas de transporte;
* seguros;
* despesas aduaneiras (se aplicvel);
* meios de pagamento
Registo do fornecedor (NIF) na base de dados MGIT ou VIES, efectivo exerccio de
actividade no perodo em anlise e valores declarados para efeitos de IVA e de IRC,
compatveis com as aquisies do sujeito passivo.
Validar o somatrio dos saldos da conta 24.3211 (valor anual) com o valor inscrito no
anexo L da declarao anual, Q04, campo L23 - Operaes internas passivas
(existncias).
Validar o total do Dirio de Compras com a nota 44 do ABDR, Q0544, campo A1407
(repartio dos valores por actividades econmicas e por mercados geogrficos)
(teste
de
Operaes de importao
5
Validar o total do Dirio de Compras com a nota 44 do ABDR, Q0544, campo A1415
(repartio dos valores por actividades econmicas e por mercados geogrficos)
Validar o total do Dirio de Compras com a nota 44 do ABDR, Q0544, campo A1411
(repartio dos valores por actividades econmicas e por mercados geogrficos).
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Preos de Transferncia
9
10
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Comrcio Electrnico
13
14
15
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Devolues de compras
Conta 31.7
Esta conta credita-se por devoluo de bens aos fornecedores, que quando foram
adquiridos se debitaram na conta 31.
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Caso se justifique dever ser feito o cruzamento da informao com o fornecedor (onde
se dever verificar uma reduo de proveitos).
Adiantamentos a fornecedores
Contas:
22.9 Adiantamentos a fornecedores (O preo no est fixado)
26.8 - Devedores e credores diversos
37 - Adiantamentos por conta de compras (O preo est fixado)
19
20
Analisar o saldo das contas e verificar exaustivamente ou por amostragem (de acordo
com a materialidade) os documentos (e fornecedores) relativamente aos quais foram
obtidos descontos e averiguar:
a forma como esto negociados e documentos onde esto contratualizados;
qual a prtica de contabilizao dos descontos (na factura ou extra factura);
se se trata de descontos comercias ou descontos de natureza financeira;
se foi cumprido o princpio da especializao dos exerccios, independentemente do
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DGCI
22
seu recebimento;
o modo como o fornecedor efectua o pagamento do desconto.
Diferenas de cmbio
Contas:
27.28 - Custos diferidos (diferenas de cmbio desfavorveis - dvidas de mdio e longo
prazo)
27.48 - Proveitos diferidos (diferenas de cmbio favorveis - dvidas de mdio e longo
prazo)
68.5 - Diferenas de cmbio desfavorveis (dvidas de curto prazo)
78.5 - Diferenas de cmbio favorveis (dvidas de curto prazo)
23
24
Regularizao de existncias
Contas:
38 - Regularizao de existncias
61 - Custo das mercadorias vendidas e das matrias consumidas
65.6 - Outros custos e perdas operacionais (quebras normais)
69.3 - Perdas em existncias (quebras anormais: sinistros, quebras, outras)
76.6 - Outros proveitos e ganhos operacionais (sobras normais)
79.32 - Ganhos em existncias (sobras anormais)
A conta 38 apresenta:
Sinal negativo se se tratar de quebras anormais ou sadas para ofertas
Sinal positivo se se tratar de sobras
A regularizao tem por objectivo evitar que as quebras anormais e as sobras, porque
no decorrem da actividade normal da empresa, influenciem a margem bruta das
vendas ou dos consumos.
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Analisar o saldo das contas, seleccionar X registos de cada uma (de acordo com a sua
materialidade) e avaliar a imprescindibilidade do custo (documento de suporte, tipo de
bens, valores contabilizados por estimativa, participao a seguradoras e autoridades
policiais, etc.).
Verificar exaustivamente ou por amostragem os valores contabilizados, documento de
suporte, a causa das sobras ou quebras (normais ou anormais) e averiguar a forma
como esto documentadas e contabilizadas.
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31
Meios de Pagamento
Em caso de dvida fundamentada sobre a realidade de uma operao, identificar os
meios de pagamento, solicitar cpia dos respectivos suportes documentais e obter, por
via postal ou recolha directa, extractos de conta-corrente do respectivo fornecedor
(cliente empresa auditada).
Valorimetria de existncias
Entradas
Verificar se as entradas foram valorizadas pelo preo de custo, consistindo este em
todos os encargos (factura do fornecedor, fretes, seguros, etc), deduzidos dos descontos
comerciais obtidos.
Custo de aquisio: soma do respectivo preo de compra com os gastos suportados
directa ou indirectamente para o colocar no seu estado actual e no local de
armazenagem.
Custo de produo: soma do custo das matria primas e outros materiais directos
consumidos, de mo de obra directa, dos custos industriais variveis e dos custos
industriais fixos necessariamente suportados para produzir o bem e coloc-lo no estado
em que se encontra e no local de armazenagem.
O POC define que os custos de distribuio, de administrao geral e os financeiros no
so incorporveis no custo de produo.
32
Sadas
Verificar qual o critrio utilizado para valorizar as sadas
Os que tm por base os custos
Custos histricos
Custos de reposio
Custos apriorsticos
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34
Verificar:
qual o tipo de inventrio utilizado e a que est obrigado;
se a empresa utiliza as normas internacionais de contabilidade (NIC n 2);
como foi definido o preo de venda - a percentagem do lucro definida sobre:
O preo de custo das existncias
O preo de venda das existncias
Ajustamentos de Existncias
Contas:
39 Ajustamentos de existncias
66.7 Ajustamentos de existncias
77.23 - Reverses de ajustamentos de existncias
35
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DGCI
do CIRC).
Princpio da prudncia: a aplicao deste princpio obriga ao registo das provises do
exerccio, tendo em vista corrigir os activos com valor de realizao provvel inferior ao
preo por que figuram no balano.
Significa isto que as existncias excessivas ou com pouca rotao, defeituosas ou
deterioradas e obsoletas devem estar cobertas por provises adequadas ou serem
abatidas. O mesmo deve acontecer quando ocorrem quebras no preo ou na cotao.
Concluso: as existncias no devem estar valorizadas por um valor que no possa ser
recuperado atravs da venda ou do consumo
Ofertas de existncias
Contas:
38 - Regularizao de existncias
65.4 - Ofertas e amostras de existncias
76.5 - Outros ganhos operacionais
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38
39
40
41
42
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VIII PARTE
AUDITORIA REA DE CUSTOS DE EXPLORAO
Conhecimento
do
negcio
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Custos com o
Pessoal
Operacionais e
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Objectivos
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Delimitao da rea
Engloba:
O ciclo de aquisies de bens no inventariveis e servios necessrios actividade
normal e corrente da empresa
Os custos e perdas que numa perspectiva de gesto so considerados de natureza
extraordinria
As provises com vista ao registo de passivos contingentes
Os impostos suportados pela empresa.
Excluem-se as operaes relativas a :
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do IVA liquidado, em conjugao com as contas das respectivas bases tributveis, que
neste caso so constitudas por contas de custos do exerccio ou custos diferidos,
quando o custo das aquisies deva ser repartido por vrios exerccios.
Seguem-se as contas de terceiros relevantes.
22 Fornecedores
24 Estado e outros entes pblicos
241 Imposto sobre o rendimento
242 Retenes de impostos sobre rendimentos (efectuadas a terceiros)
243 Imposto sobre o valor acrescentado
24323-IVA dedutvel Outros bens e servios (Territrio Nacional, Pases
Comunitrios, Pases Terceiros)
24331 IVA liquidado de Operaes gerais
243312 Aquisies intracomunitrias
243313 Aquisies de servios (art 6)
2434 IVA regularizaes
24341 A favor da empresa
24342 A favor do Estado
26 Outros devedores e credores, excepto
261 Fornecedores de imobilizado
264 Subscritores de capital
27 Acrscimos e diferimentos
272 Custos diferidos
273 Acrscimos de custos
29 Provises
Classe 6 CUSTOS e PERDAS
Esta classe a que confere o titulo rea, sob estudo, e as contas cujo mbito abrange
sero as contas por excelncia desta rea. Tendo em considerao os registos
contabilsticos efectuados pela empresa bem como os diferentes momentos que esto
definidos para o cumprimento das obrigaes fiscais por parte da empresa, devem as
contas de custos ser analisadas quase sempre em conjugao coma as contas de
terceiros.
Seguem-se as contas de custos objecto de anlise.
62 Fornecimentos e servios externos
63 Impostos
64 Custos com o pessoal
65 Outros custos e perdas operacionais
67.2 Provises
69 Custos e perdas extraordinrios, excepto
69.3 Perdas em existncias
69.4 Perdas em imobilizaes
Ponto 2 Consideraes tcnicas
As provises tm por objecto reconhecer as responsabilidades cuja natureza esteja
claramente definida e que data do balano sejam de ocorrncia provvel ou certa, mas
incertas quanto ao seu valor ou data de ocorrncia. (Redaco dada pelo Decreto-Lei n.
35/2005, de 17 de Fevereiro)
O montante das provises no pode ultrapassar as necessidades. (Redaco dada pelo
Decreto-Lei n. 35/2005, de 17 de Fevereiro)
As provises no podem ter por objecto corrigir os valores dos elementos do activo.
(Redaco dada pelo Decreto-Lei n. 35/2005, de 17 de Fevereiro)
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DGCI
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contabilidade
8.2.2 ENQUADRAMENTO FISCAL
Importa que se assegure a correcta aplicao da lei fiscal em todas as operaes a qual
abrange alm dos cdigos fiscais a legislao complementar e a doutrina administrativa
que se seguem:
CIRC
Art. 4 - Extenso da obrigao do imposto
Art. 18 - Periodizao do lucro tributvel
Art. 23 - Custos ou perdas
Art. 34 - Provises fiscalmente dedutveis
Art. 40 - Realizaes de utilidade social
Art. 41 - Quotizaes a favor de associaes empresariais
Art. 42 - Encargos no dedutveis para efeitos fiscais
Art. 58 - Preos de transferncia
Art. 59 - Pagamentos a entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal
privilegiado
Art. 80 - Taxas
Art. 81 - Taxas de tributao autnoma
Art. 88 - Reteno na fonte
Art. 89-A Reteno na fonte Directiva n. 2003/49/CE
Art. 90 - Dispensa de reteno na fonte sobre rendimentos auferidos por residentes
Art 90-A - Dispensa total ou parcial de reteno na fonte sobre rendimentos auferidos
Por entidades no residentes
CIRS
Art.
Art.
Art.
Art.
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DGCI
Art.
Art.
Art.
Art.
44
45
71
80
Organizao da contabilidade
Registo das transmisses de bens e prestaes de servios
Rectificao do valor tributvel de uma operao ou respectivo imposto
Presuno de aquisies e transmisso de bens
RITI
Art. 1 - Incidncia real
Art. 2 - Incidncia pessoal
Art. 8 - Localizao das AICB
Art 19 - Direito deduo
Art. 20 - Exerccio do direito deduo
Art. 23 - Obrigaes gerais
Art. 28 - Obrigao de facturao
LGT
Art.
Art.
Art.
Art.
Art.
Art.
Art.
Art.
14 20 23 28 34 38 63B
74 -
Benefcios fiscais
Substituio tributria
Responsabilidade tributria subsidiria
Responsabilidade em caso de substituio tributria
Retenes na fonte
Ineficcia de actos e negcios jurdicos
Acesso a informao e documentos bancrios
nus da prova
Legislao Complementar
Lei 87-B/98 de 31.12 Custo do exerccio das contribuies extraordinrias para
fundos de penses- exerccios de 1998 a 2002;
DL 42/91, de 22.01 Regulamentao da reteno na fonte;
DL 37/93, de 13.02 Definio de Massa Salarial;
DL 74/99, de 16.03 Estatuto do Mecenato;
DL 26/04, de 8.07 Estatuto do Mecenato Cientifico;
Portaria 543/00, de 4.08 Tabela a que se refere o art. 26 do CIRS (Regimes
complementares de seg. social);
Portaria 1041/01, de 28.8 Nmero de viaturas afectas ao exerccio de actividade das
sociedades de transparncia fiscal;
Portaria n. 1272/01, de 9.11 Aprova a lista de pases com regimes de tributao
claramente mais favorveis;
Portaria n. 150/04, de 13.02 - Aprova a lista de pases com regimes tributao
claramente mais favorveis;
Portaria 383/03, 14.05 Valores de mercado dos veculos adquiridos pelos
trabalhadores ou rgos sociais da empresa
Doutrina
Circular 8/2000 Gratificaes a membros dos rgos de Administrao
Circular 12 /2002 Tratamento fiscal dos donativos
Circular 2/2004 Tratamento fiscal dos donativos
Circular 14/1995 Derrama: encargo no dedutvel para efeitos fiscais
Ofcio Circulado 34 931: Ajudas de Custo
Ofcio Circulado 20 021: Donativos a Igrejas e outras instituies religiosas
Ofcio Circulado 20 039: Reconhecimento prvio dos donativos
Ofcio Circulado n. 14/93 de 23.11 Custos e proveitos de anteriores
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DGCI
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DGCI
IVA Liquidado
Seleccionar n perodos mensais e verificar a coerncia entre:
BASES TRIBUTVEIS
IMPOSTO AUTOLIQUIDADO
As declaraes peridicas do IVA (Qd.06, campos 11) e o balancete analtico (contas 243312Iva liquidado de AICB);
IVA deduzido
Seleccionar n perodos mensais e verificar a coerncia entre:
IMPOSTO DEDUTVEL
As declaraes peridicas do IVA (IVA dedutvel Q06, campos 24) e o balancete analtico
(contas 243231- OBS /territrio nacional; 243232- OBS /Pases Comunitrios;243233- OBS
/Pases terceiros)
Regularizaes de IVA
Seleccionar n perodos mensais e verificar a coerncia entre:
Seleccionar folhas de 1 ms de remuneraes do pessoal (Cat. A/IRS), calcular uma taxa mdia
de reteno e verificar a coerncia do valor obtido com:
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DGCI
A empresa dever possuir um manual de controlo interno que rena os processos de negcio
nas diversas reas, bem como as polticas contabilsticas e fiscais adoptadas que definem e
regulamentam os seguintes procedimentos:
Autorizaes para as compra de bens e contratualizao de servios;
Os procedimentos relativos pesquisa e seleco de fornecedores previamente s
aquisies de bens e servios ser aferir se existe informao sobre os produtos e entidades
que os fornecem e respectivas condies, por forma a permitir a escolha mais favorvel e se
a empresa procede, em determinados casos, a formalizao de contratos de fornecimento
anual
Tratamento de novos fornecedores e prestadores de servios;
Devolues efectuadas a fornecedores e emisso das correspondentes notas de dbito;
Cedncias de posies contratuais entre as entidades que lhe prestam servios;
A implementao ou alterao de um procedimento deve constar sempre de um documento
escrito. O alcance destes objectivos pressupe a adopo de procedimentos adequados, dos
quais podemos destacar:
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DGCI
Segregao de funes
Deve existir uma segregao de funes no sentido de assegurar que as operaes de
autorizao, contabilizao, controlo e salvaguarda dos activos recaiam sobre diferentes
pessoas.
A aquisio de bens e servios podem resumir-se basicamente em trs etapas:
B
Tipo de documentos
Conhecer
o
tipo
de
documentos
recebidos
quando
se
efectua
uma
aquisio/contratualizao de servio e as formalidades inerentes (contabilisticas e
fiscais):
no caso dos bens, guia de entrada em armazm, factura e recibo;
contrato no caso das prestaes de servios
os servios emitentes de cada um destes documentos;
as assinaturas de autorizao e de conferncia;
nmero de sries e exemplares emitidos de cada tipo de documento;
forma de emisso e envio dos documentos (papel ou via electrnica);
local e sequncia de arquivo de cada exemplar;
Verificar a existncia de um processo individual por cada empregado onde conste
identificao pessoal e familiar, evoluo salarial, contrato de trabalho, declaraes
emitidas
Verificar a existncia de sistema de arquivo onde conste todas as declaraes e
documentos emitidos por exigncia das disposies legais e fiscais
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Contas a pagar
Se a contabilizao das dividas aos fornecedores/outros credores efectuada no
ms a que respeitam
Existncia de extractos de fornecedores
Evidncia das compras individualizadas a cada fornecedores
Quando existem operaes com fornecedores no nacionais se o sistema
contabilstico fornece informao sobre a moeda de contabilizao e a de origem.
O sistema de controlo interno deve assegurar que os pagamentos efectuados ao
pessoal correspondem efectivamente a trabalho executado e que so cumpridas as
disposies de natureza legal e fiscal inerentes ao pessoal.
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Dedutibilidade do IVA;
Dedutibilidade do custo;
Guia de remessa;
Despesas de transporte;
Seguros;
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Combustveis
Rendas e alugueres
Despesas de representao
Seguros
Royalties
Deslocaes e estadas
Comisses
Honorrios
Conservao e reparao
Trabalhos especializados
Outros fornecimentos e servios
outras contas com interesse de anlise
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10
11
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14
so efectivas;
no tm carcter anormal ;
no so de montante exagerado.
Tributao autnoma
15
16
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17
18
19
20
21
22
23
Reteno na fonte
Seleccionar documentos a partir de, designadamente:
extracto das contas referidas no procedimento 2 (designadamente na c/ 62228
24
Comisses, 62229 Honorrios ou c/62224 Royalties);
amostra efectuada no procedimento 2
outro universo (ex: extracto da c/22 - Fornecedores; extracto de contas
25
Entidades residentes
Identificar a natureza do rendimento pago atravs do contedo da factura ou
documento equivalente ou solicitando o contrato caso exista e proceder sua
qualificao do rendimento em sede de IRS
Se est sujeito a reteno na fonte
Se a reteno foi efectuada no momento previsto na lei
Se a taxa de reteno utilizada est em conformidade com a prevista na lei
Quando se verifique a dispensa de reteno relativa aos rendimentos previstos no
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26
27
Entidades no residentes
Identificar a natureza do rendimento, atravs do contedo da factura ou solicitando
Liquidao do IVA
28
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29
e verificar:
a natureza do servio adquirido e efectuar o enquadramento no art 6 do CIVA
se o contribuinte sujeito passivo de IVA nos termos do art. 2 do CIVA
se confere direito a deduo
Benefcios fiscais
Majorao de quotizaes
30
Validar o valor constante da IES, anexo F, Q4 com o valor transposto para DR IRC
Mod. 22 Q07 C234.
33
34
31
32
35
36
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62223/646 Seguros(c)
e
37
Remuneraes acessrias
Identificar a existncia de remuneraes acessrias, designadamente:
subsdios de residncia
38
39
valores
valores
valores
valores
tributados em IRS;
facturados a clientes;
que tm como suporte mapa especfico;
que no tm como suporte mapa especfico.
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Reteno na fonte
40
41
42
Os valores constantes da
Dec. Mod.10: importncias retidas trabalho
dependente (Qd. 04 campo 01)
O total anual das Guias de Entrega de RF e IS
Benefcios Fiscais
Criao de emprego para jovens
43
44
45
46
Validar o valor constante da IES, anexo F, Q04, com o valor transposto para DR IRC
Mod. 22 Q07C 234
Aferir da existncia de criao lquida de postos de trabalho, solicitando, :
47
Aferir a vigncia temporal do beneficio relativamente aos trabalhadores que em cada ano
estejam a usufruir do beneficio
Relativamente aos trabalhadores que contribuiriam para a criao liquida de exerccios
48
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os impostos que,
designadamente:
50
directa
ou
indirectamente,
incidam
sobre
lucros,
O IRC
52
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DGCI
53
rendimentos sujeitos a reteno na fonte e se esta foi efectuada taxa e sobre o valor
devido.
Conta 69 - Custos e perdas extraordinria
Conta 69.1 Donativos
Assegurar que a majorao dos donativos seja efectuada sobre os valores devidos, os
limites estejam correctos e os clculos estejam devidamente efectuados
Para tal deveremos:
Dedutibilidade e benefcios fiscais
54
55
56
57
58
59
60
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61
CASO 2
No exerccio de 2005, no mbito ao controlo da tributao autnoma, efectuada na sociedade
ALFA, SA o auditor identificou a seguinte situao:
a) Saldo c/62227 Deslocaes e estadas/deslocaes em viatura prpria- 3.295,00
Saldo c/ 653 Despesas Confidenciais 1.500,00
Saldo c/ 622323 Despesas c/ conservao de viaturas 3.000,00
Saldo c/66242 Amortizaes de viaturas 8.000,00
b) O valor includo na DR MOD 22 Q.10 C 365 corresponde a 1.440
Questes:
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DGCI
O auditor ao elaborar o Plano de Auditoria em que rea contabilstico fiscal enquadrava esta
situao?
Quais os procedimentos a incluir no Programa de Trabalho para averiguao da situao?
Nota: a empresa possui no seu imobilizado apenas uma viatura ligeira de passageiros com
aquisio de 32.000
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valor da
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IX PARTE
AUDITORIA REA DE VENDAS E OUTROS
PROVEITOS DE EXPLORAO
Conhecimento
do
negcio
Estrutura
Conceptual
Do IASC
Tipo
de
Proveitos
Relaes
Especiais
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Clientes
Proveitos
extraordinrios e
suplementares
Proveitos diferidos
e
Acrscimos de
proveitos
Proveitos
Para a prpria
empresa
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Bens e Prestaes de
Servios
comercializados
Facturao
e
contabilizao
Documentos
Representao
fidedigna das
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operaes
Recebimentos
Financiamento
externo
Demonstraes
Financeiras
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Documentos
emitidos
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Relatrio
De
Gesto
Papis
De
Trabalho
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DGCI
actividade normal;
Proveitos extraordinrios e Proveitos suplementares;
Outros proveitos;
Os ajustamentos de dvidas a receber;
Os descontos de pronto pagamento concedidos, devolues, adiantamentos recebidos,
diferenas de cmbio.
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DGCI
Se se verificar que a empresa tem excedentes de tesouraria diariamente (de acordo com a
actividade exercida) h que analisar a rea de Investimentos Financeiros fazendo sempre a
ligao com a conta de juros suportados.
Classe 2 TERCEIROS
Registam-se nesta classe os movimentos com os compradores de mercadorias, de produtos
e de servios da empresa, seja qual for a entidade que faa essa compra. Alm das contas
de clientes (e das que se destinam a retratar os riscos da cobrana) importa tambm
analisar as contas de IVA a entregar ao Estado pelas transmisses efectuadas, bem como
as contas de devedores e credores diversos. Deveremos igualmente certificar-nos que os
proveitos so registados nos exerccios a que respeitam e que os ajustamentos e provises
esto correctamente contabilizados e enquadrados fiscalmente. Neste sentido devero ser
analisadas as contas seguintes:
21 Clientes
24 Estado e outros entes pblicos
24.1 Imposto s/ o rendimento: retenes efectuadas por terceiros
24.3 IVA
24.33 IVA liquidado
24.34 IVA regularizaes
26.8 Devedores e credores diversos
26.9 Outros devedores e credores: adiantamentos por conta de vendas
27 Acrscimos e diferimentos
27.1 Acrscimos de proveitos
27.4 Proveitos diferidos
28 Ajustamentos de dvidas a receber
29.3 Provises para processos judiciais em curso
29.5 Garantias a clientes
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DGCI
Reavaliao de existncias
Alienao de quotas e aces prprias no exerccio
Correces aos resultados transitados provocados por proveitos de exerccio
anteriores (recebimento de uma dvida j considerada incobrvel)
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DGCI
Directrizes Contabilsticas
As Directrizes Contabilsticas (so emitidas pela CNC) visam normalizar os procedimentos
contabilsticos necessrios para se apurarem os efeitos nas demonstraes financeiras das
operaes resultantes da actividade empresarial, sendo de referir nesta rea as seguintes:
DC
DC
DC
DC
DC
n
n
n
n
n
3
8
11
13
26
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DGCI
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DGCI
CIVA
Art. 1 - Incidncia real
Art. 2 - Incidncia pessoal
Art. 3 - Transmisso de bens
Art. 4 - Prestao de servios
Art. 6 - Localizao das operaes tributveis
Art. 7 - Aplicao da lei no tempo
Art. 8 - Exigibilidade do imposto
Art. 14 - Isenes na exportao
Art. 16 - Valor tributvel
Art. 28 - Outras obrigaes
Art. 35 - Obrigaes de facturao
Art. 44 - Organizao da contabilidade
Art. 45 - Registo das transmisses de bens e prestaes de servios
Art. 71 - Rectificao do valor tributvel de uma operao ou respectivo imposto
Art. 80 - Presuno de aquisies e transmisso de bens
RITI
Art. 7 - Operaes assimiladas a transmisses de bens efectuadas a ttulo oneroso
Art. 9 - Localizao das transmisses de bens
Arts 10 e 11 - Vendas distncia de e para outro estado membro
Art. 13 n 2- Momento da exigibilidade do imposto
Art. 14 - Isenes
Art. 23 - Obrigaes de facturao
Art. 31 - Anexo recapitulativo (mensal)
Art. 32 - Obrigaes de registo
LGT
Tendo em conta os efeitos de relaes especiais que possam existir entre os intervenientes
das vrias operaes econmicas que a empresa realiza, a legislao fiscal prev algumas
disposies no sentido de salvaguardar os efeitos das mesmas e a sua implicao em
termos de evaso e fraude fiscais.
Art.
Art.
Art.
Art.
10
14
38
45
Legislao Complementar
DL 198/90 art. 6: Suspenso da Liquidao do IVA nas vendas efectuadas a
Exportadores
DL 147/03 de 11.07 Mercadorias em circulao
DL 204/97 de 9.08 Regime Especial de Exigibilidade do IVA nas Empreitadas e
Subempreitadas de Obras Pblicas
Lei 7 /03 de 9.05 Comrcio electrnico
DL 130 / 03 de 28.06 Servios prestados por via electrnica
Portaria 1446-C/2001 de 21 de Dezembro Regula os Preos Transferncia
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DGCI
Doutrina Administrativa
Ofcio Circulado 30 009 de 10.12.99 da DSIVA - Comprovao das Transmisses
Intracomunitrias
Ofcio Circulado 33 129 de 2.4.93 - Regularizaes. Documentos emitidos pelo cliente
Ofcio Circulado 6322 de 13.3.86-Descontos, abatimentos e bnus concedidos
Ofcio- Circulado 14/93 Custos e Proveitos de exerccios anteriores
Circular 5/90 Obras de caracter plurianual
Circular 6/91 Tratamento fiscal dos subsdios
Circular 6/00 Subsdios que tm associado uma componente relativa criao de
Postos de trabalho
Circular 12/96 Crditos incobrveis
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DGCI
A0300
A0308
A0318
A0326
A0333
IVA Liquidado
Validar os resultados apurados com o valor do IVA liquidado constante das declaraes
peridicas
Seleccionar n perodos mensais e verificar a coerncia entre:
BASES TRIBUTVEIS
As declaraes peridicas do IVA (Q06, campos 1, 5, 3, 7, 8 e 9) e
o balancete analtico (contas 21.9, 26.8, 26.9, 27, 71, 72, 73, 74, 76);
IMPOSTO
As declaraes peridicas do IVA (IVA liquidado Q06, campos 2, 6 e 4) e
o balancete analtico (conta 24.33);
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DGCI
REGULARIZAES
As declaraes peridicas do IVA (IVA regularizaes Q06, campos 40 e 41) e
o balancete analtico (contas 24.341 e 24.342).
Na rea de vendas e outros proveitos de explorao poder-se- dizer que todas as empresas
(mesmo as de menor dimenso) tm implementado um sistema de controlo interno, o
controlo de meios monetrios (considerados os activos mais vulnerveis).
Tal sistema ir sendo mais sofisticado quanto mais a empresa for crescendo e as suas
actividades se tornarem mais complexas, passando o controlo interno a abarcar todas as
operaes da empresa.
Para a generalidade das empresas, as vendas a crdito constituem a quase totalidade dos
proveitos gerados no decurso da sua actividade operacional. Como consequncia, um adequado
sistema de controlo interno na rea de vendas permite assegurar, entre outros aspectos, que:
Todas as operaes associadas a vendas a crdito e dvidas a receber so efectuadas com
base em autorizaes gerais ou especficas. So aprovadas por algum (Director Financeiro
ou Director Comercial) com base na ordem de compra do cliente;
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DGCI
Operaes inerentes
Que todas as operaes inerentes s vendas e outros proveitos de explorao (facturao,
expedio de bens, registo de prestaes de servios, devolues, regularizaes, etc) so
efectuadas com base em autorizaes gerais ou especficas de forma a garantirem que
no existem "vendas por fora" e que os valores facturados esto de acordo com os
contratos estabelecidos.
Tipo de documentos
Conhecer o tipo de documentos emitidos quando se efectua uma venda e as formalidades
inerentes (contabilisticas e fiscais):
Nota de encomenda (normalmente emitida e enviada pelo cliente): deve conter as
quantidades a fornecer, especificidades do artigo e prazo de entrega;
Guia de expedio (destinada ao armazm): deve conter a especificao e as
quantidades a expedir para o cliente;
Guia de remessa (emitida pelo vendedor): documento que acompanha as
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DGCI
Contas a receber
Os sistemas contabilsticos e de gesto devem estar preparados de forma a identificar
facilmente quais os procedimentos relativos ao controlo das contas a receber, atravs dos
seguintes elementos:
balancete de contas correntes (verificar se esto correctos em termos de clculos);
balancete de antiguidade de saldos (verificar se existem compensaes de saldos
entre entidades que so simultaneamente clientes e fornecedores);
transaes efectuadas em moeda estrangeira (devem ter codificao prpria);
pedidos de confirmao de saldos (por cliente e por data de vencimento);
emisso de notas de crdito e notas de dbito (juros e outros encargos);
medidas para clientes com pagamentos em atraso;
informaes estatsticas (vendas, devolues, atrasos nos recebimentos).
Recebimentos
Conhecer os procedimentos relativos aos recebimentos:
Forma e contabilizao dos recebimentos (cheques, transferncia
multibanco, homebanking, dinheiro);
Autorizaes, documento emitido, contabilizao e arquivo;
Identificar os Bancos com que a empresa trabalha.
Registar
*
*
*
bancria,
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Para valores mais elevados dever fazer-se o cruzamento de dados do anexo O (clientes)
da empresa auditada com o anexo P (fornecedores) da empresa adquirente.
Operaes de exportao
4
Seleccionar x registos que representem vendas para pases terceiros (atravs do cdigo
identificativo) no Dirio de Vendas (de cada um dos n perodos definidos) e verificar:
Existncia do documento (forma legal, adquirente dos bens, clculos efectuados);
Caractersticas da operao (bens transmitidos, local de descarga, meio de
transporte utilizado)
Documentos aduaneiros que certifiquem a efectiva realizao da operao.
Se a operao se efectuou nos termos do DL 198/90 (vendas efectuadas a
exportadores)
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Preos de Transferncia
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Comrcio Electrnico
Verificar a existncia de vendas feitas atravs de Comrcio Electrnico Declarao
anual, anexo A Q11campo A2101;
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Proveitos no operacionais
Contas:
73 - Proveitos suplementares
74 - Subsdios explorao
77 - Reverses de dvidas a receber
79.1 - Restituio de impostos
79.2 - Recuperao de dvidas
79.3 - Indemnizaes
79.5 - Benefcios de penalidades contratuais
79.6 - Redues de provises
79.8 - Outros proveitos e ganhos extraordinrios
16
17
Proveitos Suplementares
Conta 73
Esta conta regista os proveitos da actividade que no sejam prprios dos objectivos
principais da empresa. Esto aqui includos os servios sociais, aluguer de
equipamento, venda de energia, royalties recebidos, etc.
18
19
Verificar:
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Subsdios explorao
Conta 74
Esta conta regista as verbas concedidas empresa com a finalidade de reduzir custos
ou aumentar proveitos - destinam-se a compensar ou a manter os preos de venda
20
21
Verificar:
se a empresa contabilizou o subsdio no ano a que respeita;
a necessidade de liquidao de IVA nos termos do art 16, n 5 ou n 7.
Restituio de impostos
Conta 79.1
Esta conta regista os impostos restitudos pelo Estado, empresa
23
24
Verificar:
qual o tipo de impostos restitudo, a razo da restituio e o ano a que se referem;
qual a contabilizao efectuada aquando do pagamento (se no foram considerados
custo fiscal no ano da liquidao, o sujeito passivo deve proceder sua deduo no
Q07 no ano da restituio, desde que contabilizado em proveitos).
Validar eventual deduo na declarao Mod. 22, Q07.
Recuperao de dvidas
Conta 79.2
Esta conta regista as dvidas recuperadas que anteriormente tinham sido consideradas
incobrveis
25
Verificar:
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DGCI
26
Validar eventual deduo na declarao Mod. 22, Q07 (se quando o s.p. registou o
custo, o mesmo no foi considerado fiscalmente dedutvel, o proveito tambm no deve
ser considerado tributado).
28
F7
29
Reduo de provises
Conta 79.6
Esta conta regista a anulao de provises que j no so necessrias ou que foram
constitudas em excesso
30
Verificar:
qual a constituio efectuada que origina a reduo;
se aquando da constituio, o custo no foi aceite fiscalmente (correco efectuada
pela IT) e se o s.p. apresentou reclamao ou impugnao judicial;
a contrapartida da contabilizao nesta conta e eventuais dedues no Q07 da
declarao Mod. 22 (deduo de provises tributadas).
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32
Verificar:
o valor em causa e a conta onde foi efectuada a contrapartida do lanamento;
qual o valor do imposto estimado no ano n-1 e qual o imposto devido;
Validar a deduo efectuado no Q07 da declarao Mod. 22.
34
35
36
Verificar o valor inscrito na declarao anual, anexo A, Q03, linha A0128 - trabalhos
para a prpria empresa;
37
38
40
Devolues de vendas
Conta 71.7
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Esta conta debita-se pelas devolues efectuadas pelos clientes por crdito da conta
21.1 - Clientes
41
42
43
44
Verificar quais os bens devolvidos, o tipo de documento emitido (para a entrada dos
bens em armazm e para o cliente), autorizao, contabilizao e regularizao do IVA.
Caso se justifique dever ser feito o cruzamento da informao com o cliente (onde se
dever verificar uma reduo de custos).
46
Validar o valor da declarao Mod. 22, Q07, campo 224 Correces relativas a
exerccios anteriores.
47
Regularizaes de IVA
Verificar os comprovantes documentais dos registos contabilsticos da c/ 24.34.1 IVA Regularizaes a favor da empresa, cuja materialidade o justifique e analisar os
seguintes aspectos:
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48
49
Outras Operaes
Verificar se o s.p. praticou quaisquer outras operaes sujeitas a autoliquidao de IVA
(por exemplo recebimento de subsdios, trabalhos efectuados dentro do perodo de
garantia, etc.) e a forma de contabilizao dos valores.
Descontos concedidos
Contas:
68.6 - Descontos de pronto pagamento concedidos
71.8 - Descontos e abatimentos em vendas
72.8 - Descontos e abatimentos em prestaes de servios
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50
Diferenas de cmbio
Contas:
27.28 - Custos diferidos (diferenas de cmbio desfavorveis - dvidas de mdio e longo
prazo)
27.48 - Proveitos diferidos (diferenas de cmbio favorveis - dvidas de mdio e longo
prazo)
68.5 - Diferenas de cmbio desfavorveis (dvidas de curto prazo)
78.5 - Diferenas de cmbio favorveis (dvidas de curto prazo)
79.82 - Diferenas de cmbio extraordinrias
52
53
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conta 21.1 para a conta 21.8 no tem por objectivo lanar uma perda.
A conta 66.6 - Ajustamentos de dvidas a receber debita-se pelos ajustamentos
respeitantes aos riscos das cobranas de dvidas de terceiros, por crdito da conta 28 Ajustamentos de dvidas a receber.
54
55
56
Efectuar o cruzamento da verificao efectuada com o cliente para o qual foi efectuado o
ajustamento (caso se justifique: valores mais significativos, falta de documentao por
parte da empresa, saldos muito antigos);
57
58
59
60
Verificar se existe outro tipo de provises que tenham afectado devida ou indevidamente
o resultado do exerccio (ou de exerccios anteriores), mantendo-se em balano e que
devam ser repostas.
Crditos incobrveis
Conta 69.2 Dvidas incobrveis (regista os crditos considerados perdidos)
61
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Comisses pagas
Contas:
27.3X - Comisses a pagar a intermedirios
62.228 Comisses
64
65
66
67
3. A empresa A produz e comercializa calado e artigos de marroquinaria sendo que 60% da sua
produo vendida para a comunidade e para os EUA. Tendo em conta que a empresa est
permanentemente em crdito de imposto (IVA) que verificaes efectuar?
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X PARTE
AUDITORIA REA DE INVESTIMENTOS
FINANCEIROS
Classificao de
acordo com o
POC e de
acordo com as
NIC
Investimentos
de curto prazo
e de mdio e
longo prazo
Esta rea abrange os meios patrimoniais activos que a empresa detm como
fonte de rendimento ou controlo de outras empresas e para negociao,
considerados desta forma geradores de rendimento econmico futuro e por
conseguinte de influxos de natureza monetria.
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Concesso de
emprstimos
Sucursais
Rendimentos
obtidos
Reconhecimento
d dos rendimentos
em resultados
Custos
inerentes
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Relatrio
De
10.1.2
Objectivos
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indicada.
Assim a sua anlise afigura-se indispensvel quando se verifique a contabilizao dos
referidos rendimentos.
Classe 4 IMOBILIZAES
Os investimentos financeiros de mdio e longo prazo esto abrangidos nesta classe, pelo
que a sua anlise em conjugao com as contas de resultados, como forma de aferir o
registo dos rendimentos obtidos ou as alienaes do exerccio, constituir sempre um dos
objectivos da auditoria a esta rea.
41 Investimentos Financeiros:
41.1 - Partes de capital
41.2 Obrigaes e ttulos de participao
41.3 Emprstimos de financiamento
41.4 Investimentos em imveis
41.5 - Outras aplicaes financeiras
49 Ajustamentos de investimentos financeiros
Classe 5 CAPITAL
A referncia a esta classe est associada, apenas, conta abaixo identificada.
Esta conta dever ser objecto de anlise no mbito da validao do mtodo da
equivalncia patrimonial, sendo utilizada, por contrapartida da c/41.x, quando ocorram
variaes nos capitais prprios das filiais e associadas, no decorrentes do resultado
liquido.
55 Ajustamentos de partes de capital em filiais e associadas
Classe 6 CUSTOS e PERDAS
Nesta classe so reconhecidas as perdas potenciais associadas aos investimentos
financeiros temporrios ou permanente e as perdas efectivas que ocorrem quando da
alienao. O seu controlo afigura-se essencial no s por razes de validao com
qualquer outra informao fiscal mas tambm porque alguns destes custos no tm
relevncia fiscal, afigurando-se necessrio controlar que no foram considerados para
efeitos de apuramento do lucro tributvel. Tambm abrange as amortizaes relativas aos
imveis de rendimento.
68.2 - Perdas em empresas do grupo e associadas
68.3 Amortizaes de investimentos financeiros
68.4 Ajustamentos de aplicaes financeiras
68.5 Diferenas de cmbio desfavorveis
68.7 Perdas na alienao de aplicaes de tesouraria
69.41 Perdas extraordinrias alienao de investimentos financeiros
Classe 7 - PROVEITOS E GANHOS
Esta classe engloba os rendimentos efectivos associados s aplicaes financeiras de
curto e mdio e longo prazo, os ganhos potenciais e ainda os resultados positivos obtidos
no momento da alienao. A anlise destas contas deve ser efectuada conjuntamente
com as contas dos activos associados e com as que registam as retenes efectuadas por
terceiros.
781 Juros obtidos
78.2 Ganhos em empresas do grupo e associadas
78.3 Rendimentos de imveis
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aquisio),
sem
quaisquer
b)
Pelo mtodo da equivalncia patrimonial, sendo as participaes
inicialmente contabilizadas pelo custo de aquisio, o qual deve ser acrescido ou
reduzido: (Aditado pelo Decreto-Lei n. 238/91)
b1)
Do valor correspondente proporo nos resultados lquidos da
empresa filial ou associada; (Aditado pelo Decreto-Lei n. 238/91)
b2)
Do valor correspondente proporo noutras variaes nos capitais
prprios da empresa filial ou associada. (Aditado pelo Decreto-Lei n.
238/91)
O custo de aquisio alterado nos termos anteriores deve ser ainda reduzido dos lucros
distribudos participao ou aumentado da correspondente cobertura de prejuzos que
tenha sido deliberada. (Aditado pelo Decreto-Lei n. 238/91)
5.4.3.2. Os registos contabilsticos das situaes referidas na alnea b) do nmero
anterior tero as seguintes contrapartidas: (Aditado pelo Decreto-Lei n. 238/91)
a)
Os lucros e os prejuzos imputveis participao na empresa filial ou na
associada sero contabilizados, respectivamente, como ganhos financeiros e como
perdas financeiras; (Aditado pelo Decreto-Lei n. 238/91)
b)
Os valores imputveis participao noutras variaes dos capitais
prprios da empresa filial ou associada sero contabilizados na conta 553
Ajustamentos de partes de capital em filiais e associadas - Outras variaes nos
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actividade empresarial.
Na DC 18 consta A CNC, ao privilegiar uma perspectiva conceptual de substncia
econmica para o relato financeiro, considera que o uso de Princpios Contabilsticos
Geralmente Aceites se deve subordinar seguinte hierarquia:
4- Os constantes do Plano Oficial de Contabilidade
5- Os constantes das Directrizes Contabilsticas
6- Os divulgados nas normas internacionais de contabilidade emitidas pelo IASC
sendo de referir nesta rea as seguintes:
DC n. 1 Tratamento contabilstico de concentrao de actividades empresariais
DC n 23 Relaes entre entidades contabilsticas de uma mesma entidade jurdica
DC n 9 Contabilizao nas contas individuais da detentora de partes de capital em
filiais e associadas
DC n. 13 Conceito de justo valor
DC n. 17 Tratamento contabilstico de contratos de futuros
Normas Internacionais de Contabilidade
NIC
NIC
NIC
NIC
NIC
n 27 Investimentos em filiais
n. 28 Investimentos em associadas
n 32 Instrumentos financeiros: divulgao e apresentao
n 39 - Instrumentos financeiros: reconhecimento e mensuraro
n 40 Propriedades de investimento
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(3)
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Art
Art
Art
Art
Art
3
4
5
6
7
Encargo do imposto
Territorialidade
Nascimento da obrigao tributria
Isenes subjectivas
Outras isenes
Legislao Complementar
DL 42/91, de 22.01 Regulamentao da reteno na fonte
Alterado pelo DL 134/2001 de 24.04
DL 194/2002 de 25.09
DL 80/2003 de 23.04
DL 160/2003 de 19.07
DL 215/89, de 10.07 - Estatuto dos Benefcios Fiscais
Art. 2 - Regime transitrio geral
Art. 4 - Obrigaes emitidos em 1989
DL 495/88, de 30.12 Regime jurdico das SGPS (alterado pelo DL 318/94, de 24.12 e
pelo DL 378/98, de 27.11)
Portaria n. 1271/2001, 23.10 Lista dos pases, territrios e regies com regimes de
tributao privilegiada, claramente mais favorvel
Portaria n. 150/2004, 13.02 Lista dos pases, territrios e regies com regimes de
tributao privilegiada, claramente mais favorvel
Directiva 90/435/CEE Regime fiscal aplicvel s sociedades mes e sociedades afiliadas
de estados membros diferentes
Doutrina
Circular n. 4/91 Dupla tributao econmica dos lucros distribudos
Circular n. 10/91 Tributao dos dividendos de aces admitidas negociao na Bolsa
de Valores
Circular n. 8/2004 Deteno de participaes sociais, prazo, neutralidade fiscal
Sntese
do regime fiscal das mais
imobilizado financeiro Art. 45 CIRC
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E ainda:
Valor de realizao das partes de capital pode ser reinvestido em:
* Imobilizado corpreo afecto explorao (excepto bens em estado
de uso adquiridos a sujeitos passivos de IRS ou IRC com os quais
existam relaes especiais)
* Partes de capital de sociedades no residentes
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na IES
no processo de documentao fiscal
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A avaliao do controlo interno a efectuar pelo inspector releva os pontos fortes e pontos fracos
que afectam de forma directa ou indirecta o cumprimento das normas fiscais e entrega de
impostos ao estado, bem como assegura, entre outros, os seguintes aspectos:
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Contabilizao da operao;
Tipo de documentos
Conhecer o tipo de documentos recebidos/emitidos quando se efectuam
aquisies/alienaes, pagamentos relativos a aquisies ou recebimentos provenientes
de alienaes ou de rendimentos e as formalidades inerentes (contabilsticas e fiscais):
Ordens de bolsa no caso dos valores mobilirios adquiridos ou vendidos em Bolsa
de Valores;
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Concesso de emprstimos
Aferir se existem emprstimos concedidos a:
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No exerccio da distribuio dos lucros e sendo utilizado o crdito de imposto por dupla
tributao internacional verificar se este foi deduzido at concorrncia do IRC
liquidado no ano da imputao dos lucros.
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entidades c/ as quais existem relaes especiais:
* validar ainda c/ IES, anexo H, Q. 031campo H 04 e H31
Identificar custos, atravs da anlise dos saldos das contas 68.7/69.4, ou outra conta
de custos, decorrentes da alienao de partes de capital alienadas a:
23
24
Identificar atravs da anlise dos saldos das contas 68.7/69.4, ou outra conta de
custos, ou na DM 22 Q. 07 campo 203 perdas ou variaes patrimoniais negativas,
respectivamente, relativas a:
partes de capital, ou
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seu valor.
26
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30
31
Aces adquiridas no mbito das privatizaes art 59 EBF
Validar, atravs de anlise documental, se os rendimentos das aces esto
contabilizados na c/ 78
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38
finalizao do respectivo
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se
os
lucros
distribudos
esto
39
se
os
lucros
distribudos
esto
40
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se
os
lucros
distribudos
esto
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c)
Aferir se a participao:
detida de forma directa
no capital da afiliada > a 25%, atravs, designadamente, da nota 16 do
ABDR
tem permanncia no inferior a dois anos, atravs designadamente, do
extracto de conta
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e)
f)
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Validar :
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Ano
aquisio
Valor de
aquisio
Valor de
realizao
OUTCLICK, SA 2003
555.000
300.000
DECORK, SA
2001
830.000
1.100.000
PUBLICS, SA
2000
732.000
530.000
O mapa 31 de apuramento das mais e menos valias fiscais continha na coluna 14 um saldo
negativo de 311.800.
Na DR MOD 22 Q07C230 constava o valor de 311.800.
Considere duas hiptese:
Hiptese 1:
As entidades adquirentes so entidades independentes residentes em territrio nacional
a OUTCLICK, SA foi adquirida a um scio.
Hiptese 2:
As entidades adquirentes so entidades independentes residentes em territrio nacional
,excepto a entidade que adquiriu a PUBLICS, SA que residente em Gibraltar.
a OUTCLICK, SA foi adquirida a um scio.
Sendo o controlo da mais e menos valias de partes de capital uma matria a incluir na rea de
Investimentos Financeiros do Plano de Auditoria quais os procedimentos a incluir no seu
programa de trabalhos, sobre a matria.
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CASO 2
Da anlise s mais e menos valias fiscais de partes de capital
realizadas no exerccio de 2005 identificmos no Mapa 31 um
saldo positivo de 250.000 e valores de realizao num total de
880.000.
O valor constante da DR MOD 22 C216 125.000 .
Quais os procedimentos a incluir no Programa de Trabalho da rea de Investimentos
Financeiros, para averiguao da situao?
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XI PARTE
AUDITORIA REA DE IMOBILIZAES TCNICAS
Conhecimento
do
negcio
Tal como em qualquer outra rea, tambm aqui importa conhecer o negcio da
empresa no sentido de avaliar a necessidade da existncia de determinados
bens de imobilizado (corpreo ou incorpreo), bem como se o imobilizado
registado na contabilidade contribui para os resultados obtidos pela empresa.
Uma empresa industrial tem normalmente um valor elevado de imobilizado,
que representa uma parte significativa dos seus activos, desempenhando um
papel imprescindvel no processo de obteno dos seus proveitos, ao passo
que o imobilizado de uma empresa comercial ter um peso mais reduzido.
Esta rea abrange a anlise da aquisio, manuteno e venda de imveis,
equipamentos e outros activos geralmente no destinados a venda. A empresa
adquire esses activos porque os considera indispensveis sua actividade
comercial, produtiva ou de prestao de servios. O aumento e/ou
diversificao da mesma normalmente acompanhado por um aumento de
aquisio de activos imobilizados.
O negcio e o sector de actividade induzem o tipo de imobilizado existente e os
custos inerentes registados na contabilidade da empresa.
Fornecedores
de
imobilizado
Normas
Internacionais de
Contabilidade
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Bens capitalizveis
e
no
capitalizveis
Amortizaes
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Locao Financeira
Capitais alheios
Risco inerente
Possibilidade de
manipulao de
resultados
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financeira), etc.
A rea de imobilizado porque envolve normalmente grandes valores permite
alguma manipulao dos resultados apresentados pela empresa (via
amortizaes, mais e menos valias, valores de aquisio e de alienao de
imobilizado, etc.), pelo que se dever avaliar se as demonstraes financeiras
desta rea so efectuadas de acordo com os princpios de contabilidade
geralmente aceites e os mesmos tm vindo a ser consistentemente seguidos;
Relatrio
De
Gesto
Auditoria inicial
Ou
Recorrente
Representao
fidedigna das
operaes
Documentos
emitidos
Papis
De
Trabalho
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11.1.2
o
e
o
a
11.2
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Informao
Empresarial
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Classe 2 TERCEIROS
Das contas de terceiros com mais relevncia, destacam-se as do IVA liquidado e
dedutvel, e fundamentalmente a conta de fornecedores de imobilizado (regista os
movimentos com vendedores de bens com destino ao activo imobilizado da empresa):
24.3 - IVA
24.312 - IVA suportado Imobilizado
24.322 - IVA dedutvel Imobilizado
24.33 - IVA liquidado
24.34 - IVA regularizaes
26.1 - Fornecedores de imobilizado (aquisies)
26.19 - Adiantamentos a fornecedores (s/preo fixado)
26.8 - Outros devedores e credores (alienaes)
27.2 - Custos diferidos
Classe 4 IMOBILIZAES
A classe 4 regista os bens detidos com continuidade ou permanncia e que no se
destinam a ser vendidos ou transformados no decurso normal das operaes da empresa
- definio que evidencia o princpio de posse e controle dos bens tendo em vista o seu
uso e funo. Esta classe com os vrios desdobramentos a que a empresa possa estar
obrigada dever ser objecto de anlise pormenorizada (sobretudo pelos valores que
envolve).
De acordo com o POC, porque cada uma das contas poder incluir bens propriedade da
empresa e bens em regime de locao financeira, dever ser feito um desdobramento
entre:
o equipamento prprio
o equipamento em sistema de locao financeira
As aquisies de imobilizado em pases da Comunidade e ou pases terceiros devem ser
registadas em contas especficas (divisionrias das contas 42, 43 e 44), de acordo com a
DC. n 11.
Contas a analisar:
42 Imobilizaes corpreas
43 Imobilizaes incorpreas
44 Imobilizaes em curso
44.8 - Adiantamentos por conta de imobilizaes corpreas (c/ preo
previamente fixado)
44.9 - Adiantamentos por conta de imobilizaes incorpreas (c/ preo
previamente fixado)
48 Amortizaes acumuladas
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Directrizes Contabilsticas
Das Directrizes Contabilsticas emitidas pela Comisso de Normalizao Contabilstica
destacam-se as seguintes, as quais trazem alguns esclarecimentos relativamente a esta
rea:
DC n. 7 Contabilizao das despesas de investigao e desenvolvimento;
DC n. 8 - Clarificao da expresso "regularizaes no frequentes e de grande
significado);
DC n. 10 Reg. Transitrio da contabilizao de contratos de locao financeira;
DC n. 11 - IVA Intracomunitrio;
DC n. 12 Conceito contabilstico de trespasse;
DC n. 13 - Justo Valor;
DC n. 16 Reavaliao de activos imobilizados tangveis;
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DC n. 25 Locaes.
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Diplomas de amortizaes
DR 2/90 de 12 de Janeiro, j actualizado pelos seguintes diplomas:
* Dec. Regulamentar 16/94 de 12.07
* Lei 10-B/96 de 23.03
* Lei 52-C/96 de 27.12
* Dec. Regulamentar 28/98 de 26.11
* DL 55/2000 de 14.04
* Lei 60-A/2005 de 30.12
(bens com entrada em funcionamento a partir de 1.1.89)
Portaria 737/81 de 29.08 (bens com entrada em funcionamento at 31.12.88)
Diplomas de reavaliao
DL 49/91, de 25/1
DL 22/92, de 14/2
DL 264/92, de 24/11
DL 301/94, de 16/12 (diploma especfico para empresas em fase de privatizao)
DL 31/98, de 11/2
CIVA
Art.
Art.
Art.
Art.
1
5
7
9,
- Incidncia objectiva
- Importao de bens
- Exigibilidade do imposto
n. 33 - Isenes nas operaes internas (transmisso cuja aquisio ou
afectao no conferiu direito deduo)
Art. 13 - Isenes na importao
Art. 15 - Outras isenes
Arts 19 a 22 - Deduo de imposto
Art. 23 - Mtodos de regularizao do imposto
Art. 24 - Regularizaes das dedues relativas ao activo imobilizado
Art. 24A Regularizao das dedues, quando os sujeitos passivos passem a praticar
operaes sujeitas que conferem direito deduo
Art. 25 - Regularizaes da deduo no caso de no utilizao de bens imveis em fins
da empresa
Art. 51 - Registo dos bens de investimento
Art. 80 - Presuno de aquisio e de transmisso de bens
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RITI
Art. 1 - Incidncia objectiva
Art. 4 - Operaes assimiladas a AICB
Art. 8 - Localizao das AICB
Art. 12 - Facto gerador
Art. 13 - Momento da exigibilidade do imposto
Art. 15 - Iseno nas AICB
Arts 19 e 20 - Deduo de imposto nas AICB
CIMI
Art.
1 - Incidncia
Art.
2 - Conceito de prdio
Art.
7 - Valor patrimonial tributrio
Art.
8 - Sujeito passivo
Art.
9 - Incio da tributao
Art. 12 - Matriz predial (conceito)
Art. 13 - Inscrio na matriz
Art. 15 - Tipos de avaliao
Art. 112 - Taxas do IMI
Benefcios fiscais
Verificar a existncia de Benefcios Fiscais consagrados:
Estatuto dos Benefcios Fiscais
Art 39 - Incentivos Fiscais ao Investimento de Natureza Contratual (Qs 061 e 062
do anexo F da declarao anual)
Art 39 B - Benefcios relativos interioridade (Qs 08 e 09 do anexo F da
declarao anual)
Art 56 B Reorganizao de empresa em resultados de actos de
Concentrao ou de acordos de cooperao
Diplomas Avulso:
Crdito Fiscal por Investimento (CFI) - DL 121/95 de 31.5 (Q065, campo F287
do anexo F da declarao anual)
Despesas de Investigao e Desenvolvimento - DL 292/97 e Lei 40/2005 (Q066,
do anexo F da declarao anual)
Micro, Pequenas e Mdias Empresas - DL 42/98 (Q065, campo F284 do anexo F
da declarao anual)
Reserva Fiscal por Investimento - DL 23/2004 de 23.01 (perodos de tributao
iniciados em 2003 ou 2004 - Q065, campo F427 do anexo F da declarao anual)
Legislao complementar
Lei 30-G/2000 de 29.12 art. 7 - Mais e menos valias reinvestimento
Lei 109-B/2001 de 27.12 art. 32 ns 7, 8 e 9 Mais e menos valias reinvestimento
Portaria 1 041/01 de 28.8 Amortizao de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas
Portaria 1282 de 13/11 Declarao p/ inscrio/avaliao de prdio na matriz
Portaria 383/03 de 14/05 Aquisio de viatura pelo trabalhador /critrio de
quantificao do valor do veculo
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Despacho n. 5 851/04 de 25/03 (DC n. 25) Locaes: Aplicao para efeitos fiscais
Doutrina administrativa
Circular 7/2002 de 02.04 Regime transitrio das mais e menos valias realizadas
Circular 7/2003 de 28.03 Consequncias fiscais da aplicao da DC n. 25
Ofcio Circular 35 264 de 26.10 Destruio de bens inutilizados, deteriorados ou
obsoletos
Assegurar a coerncia:
global dos registos contabilsticos (Balancetes) com os valores inscritos:
na declarao Mod. 22 de IRC;
nas declaraes peridicas de IVA ;
na declarao anual de informao contabilistica e fiscal;
nos documentos integrantes do dossier fiscal.
dos valores mencionados nas vrias declaraes e documentos entre si.
Demonstrao de Resultados
Q03, campo A0107 Amortizaes do imobilizado corpreo e incorpreo e conferir com:
Saldos do balancete analtico das contas de amortizaes do exerccio:
66.2 Imobilizaes corpreas
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DGCI
IVA dedutvel
Seleccionar (n) perodos mensais e verificar a coerncia entre:
IMPOSTO
DP de IVA (IVA dedutvel Q06, campo 20) e
Balancete analtico (conta 24.322 - IVA dedutvel imobilizado);
BASES TRIBUTVEIS
DP de IVA (IVA dedutvel Q06, campos 20 / taxa), e
Balancete analtico (contas 42 a 44 - Imobilizaes);
REGULARIZAES
DP de IVA (IVA regularizaes Q06, campos 40 e 41) e
Balancete analtico (contas 24.341 e 24.342).
Validar o valor inscrito no Q062 (Crditos comerciais com o exterior e importao de outros
bens) do anexo A da declarao anual, campo A0671
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DGCI
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DGCI
Operaes inerentes
Assegurar que todas as operaes inerentes aquisio de imobilizado (pedido de
aquisio, encomenda, recepo, reclamaes, registos, pagamento, arquivo de
documentos) so efectuadas com base em autorizaes gerais ou especficas, de forma a
garantirem que se relacionam com a actividade da empresa e que esto de acordo com os
valores facturados e contratos estabelecidos.
Tipo de documentos
Conhecer o tipo de documentos emitidos quando se processa uma encomenda (quando a
empresa decide comprar determinado equipamento) e as formalidades inerentes
(contabilsticas e fiscais):
Pedido de compra (emitido pelo sector que manifesta a necessidade de aquisio): deve
conter as quantidades a adquirir, especificidades do artigo, eventuais fornecedores;
Nota de encomenda (emitida pelo adquirente): deve especificar o bem que pretende
adquirir, assim como os prazos de entrega e pagamento desejveis, as quantidades
pretendidas, os preos (quando conhecidos) e outras indicaes que se considerem teis;
Ordens de compra/encomenda (emitida pela seco de compras, aps consulta dos
ficheiros existentes na empresa, consulta directa aos fornecedores ou lanamento de
concurso pblico - encomendas de maior montante): devem ser aprovadas pelo
responsvel da seco de compras e pelo responsvel financeiro;
Guias de recepo/entrada (emitidas pelo responsvel de recepo dos bens que deve
desconhecer a quantidade de bens que vo chegar): devem ser conciliadas posteriormente
na contabilidade com as guias de remessa do fornecedor;
Saber:
Quais as assinaturas de autorizao e conferncia;
Nmero de sries e exemplares emitidos de cada tipo de documento;
Forma de emisso e envio dos documentos (papel ou via electrnica);
Local e sequncia de arquivo de cada exemplar.
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DGCI
So
So
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DGCI
Contas a pagar
Os sistemas contabilsticos e de gesto devem estar preparados de forma a identificar
facilmente quais os procedimentos relativos ao controlo das contas a pagar, atravs dos
seguintes elementos:
Balancete de contas correntes;
Balancete de antiguidade de saldos;
Transaes efectuadas em moeda estrangeira;
Pedidos de confirmao de saldos (por fornecedor e por data de vencimento);
Emisso de notas de crdito e notas de dbito;
Informaes estatsticas (compras, devolues, atrasos nos pagamentos).
Pagamentos
Conhecer os procedimentos relativos:
forma e contabilizao do pagamento (cheques, transferncia bancria,
multibanco, homebanking, dinheiro);
s autorizaes, documento emitido, contabilizao e arquivo;
Aos pagamentos efectuados em moeda estrangeira;
Identificar os bancos com que a empresa trabalha.
Registar o levantamento efectuado, sob a forma de descrio ou atravs da elaborao de
questionrio e concluir sobre:
* a sua validade terica
* adequao ao tipo de empresa
* e execuo pratica (se est efectivamente em funcionamento)
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DGCI
Aquisies de imobilizado
Contas:
26.1 - Fornecedores de imobilizado
42 - Imobilizaes corpreas
43 - Imobilizaes incorpreas
44 - Imobilizaes em curso
1
Verificar se:
as aquisies de imobilizado efectuadas no exerccio (e eventualmente as de exerccios
anteriores) esto correctamente valorizadas (custo de aquisio ou custo de produo),
classificadas e entraram efectivamente em utilizao para poderem ser amortizadas;
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DGCI
Juros de Financiamento
Conta 68.1 - Juros suportados
2
Foram entregues ao locador bens que foram reavaliados. Em caso afirmativo dever
verificar-se se ao valor do IRC liquidado relativamente ao exerccio de entrega dos bens
foi adicionado o IRC que em resultado da reavaliao dos bens entregues deixou de ser
liquidado nos exerccios anteriores agravado de uma importncia que resulta da
aplicao ao IRC correspondente a cada um daqueles exerccios do produto de 10%
pelo n de anos decorridos;
Validar o valor constante da declarao anual, anexo A, Q0515 (nota 15 do ABDR) Valores contabilsticos de bens utilizados em regime de locao financeira.
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DGCI
Verificar quais as subcontas que dizem respeito a bens do imobilizado e efectuar uma
anlise por amostragem ou exaustiva, de forma a verificar:
Conservao e reparao
Conta 62.232 - Conservao e reparao
7
8
Analisar o saldo da conta e efectuar uma anlise por amostragem ou exaustiva, de forma a
verificar:
Se os gastos de conservao e reparao (assistncia tcnica, manuteno) que no
aumentam o perodo de vida til nem o valor das imobilizaes:
foram repartidos por 2 ou mais anos;
esto correctamente contabilizados na conta 27.2 (caso devam ser repartidos por vrios
perodos), sendo transferido anualmente a percentagem que se julgar conveniente para
a conta 62.232 - Conservao e reparao.
Se estes gastos aumentaram o perodo de vida til do bem - ento devem ser considerados
grandes reparaes ou beneficiaes e serem imobilizados.
Se o mesmo consta da declarao anual, anexo A, Q061 - Desdobramento de contas de
Dem. de Resultados, campos A0626 - Conservao e Reparao.
Imobilizado em curso
Conta 44
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Coerncia de valores
10
11
12
Verificar se nas operaes comerciais efectuadas (bens, direitos ou servios) entre o sujeito
passivo e qualquer outra entidade:
Existem relaes especiais;
Foram contratados, aceites e praticados termos ou condies substancialmente
idnticos aos que seriam entre entidades independentes, em operaes comparveis;
Foi adoptado o mtodo (ou mtodos) que permite assegurar o mais elevado grau de
comparabilidade entre as operaes;
Foi elaborado o dossier de Preos de Transferncia e se o mesmo consta do Processo de
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Documentao Fiscal.
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14
15
Comrcio Electrnico
Verificar a existncia de compras de imobilizado feitas atravs de Comrcio Electrnico;
Solicitar extractos de conta e documentos dessas aquisies;
16
17
Adiantamentos
Contas:
26.19 Adiantamentos a fornecedores de imobilizado (O preo no est previamente
fixado)
26.8 - Devedores e credores diversos
44.8 - Adiantamento por conta de imobilizaes corpreas (O preo est fixado)
44.9 - Adiantamento por conta de imobilizaes incorpreas (O preo est fixado)
18
Descontos obtidos
Conta 78.6 - Descontos de pronto pagamento obtidos
20
21
Analisar o saldo da conta e validar o valor inscrito na declarao anual, anexo A, Q0545,
campo A1444 - Descontos de pronto pagamento obtidos e verificar o seu desdobramento;
Verificar exaustivamente ou por amostragem os fornecedores e documentos relativamente
aos quais foram obtidos descontos e averiguar:
a forma como esto negociados e documentos onde esto contratualizados;
qual a pratica de contabilizao dos descontos (na factura ou extra factura);
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Diferenas de cmbio
Contas:
27.28 - Custos diferidos (diferenas de cmbio desfavorveis, dvidas de mdio e longo
prazo)
27.48 - Proveitos diferidos (diferenas de cmbio favorveis, dvidas de mdio e longo
prazo)
68.5 - Diferenas de cmbio desfavorveis (dvidas de curto prazo)
78.5 - Diferenas de cmbio favorveis (dvidas de curto prazo)
Validar o valor inscrito na declarao anual, anexo A, Q0545, campos A1433 e A1443
Verificar exaustivamente ou por amostragem as aquisies de imobilizado efectuadas em
moeda estrangeira (via documental) e averiguar:
se as mesmas foram registadas ao cmbio da data considerada para a operao (data
em que se deve reconhecer o custo resultante da operao, a qual pode ser diferente da
data constante da factura recebida)
ou se para a operao em causa existia fixao ou garantia de cmbios;
qual a moeda em que foram contratualizados a aquisio e o pagamento;
se foi cumprido o princpio da especializao dos exerccios;
se as mesmas foram contabilizadas no custo de aquisio ou como custo financeiro.
Meios de Pagamento
Em caso de dvida fundamentada sobre a realidade de uma operao, identificar os meios
de pagamento, e solicitar cpia dos respectivos suportes documentais e obter, por via
postal ou recolha directa, extractos de conta-corrente do respectivo fornecedor.
Amortizaes
Imobilizado corpreo
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Imobilizado Incorpreo
As imobilizaes incorpreas devem ser registadas pelo seu valor de aquisio ou de
produo, incluindo gastos de contencioso e notariado, deslocaes e estadas, IVA no
dedutvel, comisses a intermedirios, etc.
25
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Verificar:
Quais as amortizaes que esto contabilizadas
Se a empresa utiliza o regime de amortizaes adequado a cada bem;
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Terrenos (analisar os elementos que devem fazer parte do valor de aquisio: IMT,
despesas de escritura e registo e as comisses de intermediao - bem no passvel de
amortizao)
Imveis (analisar os elementos que devem fazer parte do valor de aquisio: IMT,
despesas de escritura e registo e as comisses de intermediao. Verificar se
conhecido o valor do terreno e o valor da construo)
Activos revertveis
Amortizaes por duodcimos
Bens adquiridos no prprio ano
Bens adquiridos no estado de uso
Bens avaliados para efeito de abertura de escrita
Viaturas ligeiras e mistas, barcos e avies (IVA no dedutvel, logo acresce ao valor do
custo para efeitos de amortizao)
Mveis e objectos de arte e antiguidades
Grandes reparaes e beneficiaes e obras em edifcios de propriedade alheia
Regime intensivo de utilizao dos elementos patrimoniais
Utilizao do mtodo das quotas degressivas ou outros
Bens com quotas de amortizao decorrentes da utilizao de taxas inferiores taxa
mnima
Bens de reduzido valor (amortizao na sua totalidade no ano de aquisio)
Taras e vasilhame (verificar se foram cumpridas as operaes de registo, facturao,
valorimetria e contabilizao como mais ou menos valias em caso de alienao)
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Bens Reavaliados
Assegurar o correcto apuramento do montante correspondente ao aumento das
amortizaes dos bens reavaliados e a respectiva tributao;
Identificar o diploma legal ao abrigo do qual foi feita a reavaliao;
39
Validar os clculos das vrias colunas dos mapas de amortizaes (por amostragem ou
exaustivamente);
40
Verificar:
a correcta contabilizao da reserva de reavaliao e o ano em que a mesma foi
constituda;
a utilizao da reserva de reavaliao e o ano em que foi efectuada;
se h bens alienados que estavam reavaliados (mapa 31 coluna 5) e se ocorreu o
reinvestimento;
relativamente aos bens reavaliados ao abrigo de legislao fiscal, se a parte no aceite
como custo (0,4 da diferena entre o valor da amortizao antes e depois da
reavaliao) foi acrescida no Q07.
41
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Relativamente aos imveis, verificar se foram efectuadas reavaliaes nos termos do art
58A do CIRC e quais as amortizaes contabilizadas;
43
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Abates de imobilizado
Contas:
69.4 Perdas em imobilizaes
79.4 - Ganhos em imobilizaes
Registam-se nestas contas as perdas ou ganhos provenientes de alienao, de sinistros ou
de abates de imobilizaes, sendo as respectivas subcontas creditadas pelo produto da
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venda, pela indemnizao ou pelo valor atribudo sada e ainda pelas amortizaes
respectivas.
aqui que se vo apurar as mais e as menos valias contabilisticas obtidas com as
alienaes.
47
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No caso dos abates no terem sido acrescidos no Q07, confirmar a existncia de aceitao
da DGCI nos termos da legislao em vigor (despacho de autorizao).
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desde
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No havendo reinvestimento at ao fim do 2 exerccio seguinte: considerase como proveito ou ganho desse exerccio a parte da mais valia fiscal
correspondente ao valor de realizao no reinvestida, ainda no includa
no lucro tributvel, majorada em 15%.
O s.p. pode optar pela aplicao da Lei 109-B/2001 de 27.12, art 32 n 9 - Reg.
Transitrio (regime para 2002: incluso na base tributvel de 50% do saldo das mais e
menos valias).
Para as mais e menos valias realizadas antes de 1.1.2001 aplica-se o disposto no art. 44
do CIRC - Lei 30-G/2000 de 29.12, Art. 7 - Leg. Complementar
No havendo reinvestimento at ao fim do 2 exerccio seguinte: considerase como proveito ou ganho desse exerccio a parte da mais valia fiscal
correspondente ao valor de realizao no reinvestida, ainda no includa
no lucro tributvel, majorada em 15%.
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Subsdios ao investimento
Assegurar que o S.P.:
Integrou na sua contabilidade todos os subsdios que lhe foram atribudos;
Iniciou a reposio dos subsdios no momento correcto;
No caso de alienao de bens cobertos por subsdios, reps em proveitos o valor do
subsdio ainda no tributado (a totalidade no ano da venda).
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Verificar o anexo A da declarao anual, Q06 campo A0666 Acrscimos e diferimentos subsdios para investimento), conferir com saldo do balancete analtico (c/POC 27.45
Proveitos diferidos) e analisar o respectivo extracto de conta.
Analisar a natureza dos subsdios e o respectivo enquadramento fiscal, com incidncia nos
seguintes aspectos:
Contrato (com a indicao do valor do subsdio);
Bens subsidiados, amortizveis ou no e respectivo valor contabilstico;
Amortizaes praticadas no exerccio, caso os bens sejam amortizados.
Validar o clculo dos montantes do(s) subsdio(s) imputados ao exerccio contabilizados na
c/79.83 - Outros proveitos e ganhos extraordinrios, Subsdios para Investimentos, ou
outra de acordo com o art. 22 do CIRC.
Validar o valor constante:
do Q0540 (nota 40 do ABDR), linha A0584 - Subsdios
do Q061, linha A0662- Proveitos em subsdios para investimento
Elaborar um mapa de controlo para efeitos de verificao da reposio do subsdio durante
o perodo de vida til do bem.
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Benefcios Fiscais
Verificar a existncia de benefcios fiscais e a sua deduo na declarao Mod. 22:
Q07 campo 234 Lucro tributvel, conciliar com os Q`s 04 e 05 do anexo F
Q08 Regimes de reduo de taxa
Q09 campos 310, 321 e 332 Apuramento da matria colectvel
Q10 campo 355 Clculo do imposto, conciliar com o Q06 do anexo F
Analisar detalhadamente a declarao anual, anexo F (benefcios fiscais) os valores
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Imveis da empresa
Verificar se os imveis da empresa (que no so de investimento) esto inscritos na matriz
e qual o valor da inscrio
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Fazer uma consulta ao sistema informtico e conciliar essa informao com os mapas de
amortizaes (imobilizado corpreo);
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Verificar se a rea que consta das inscries matriciais corresponde rea efectivamente
construda / utilizada;
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3. Atravs da consulta ao mapa de mais e menos valias do ano em causa, o auditor verificou
que consta do mesmo a alienao de uma mquina cujo valor de aquisio reavaliado de
300.000 .
Verificaes a efectuar?
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XII PARTE
AUDITORIA REA CAPITAIS
Estrutura
dos capitais
alheios
Financiamentos
obtidos
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As relaes com
accionistas
(scios)
empresas
participadas
Relatrio
de
Gesto
e
Demonstraes
Financeiras
12.1.2
Objectivos
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transaces correntes;
imobilizado;
investimentos financeiros.
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accionistas(scios) .
Sendo de analisar as contas:
23 Emprstimos obtidos
24.2 Reteno impostos sobre o rendimento
25 Accionistas (scios)
27 Acrscimos e diferimentos
Classe 5 CAPITAL, RESERVAS E RESULTADOS TRANSITADOS
Relativamente s contas de capital, nesta rea so registadas, entre outras, as vendas de
aces (quotas) prprias, as reservas de capital, designadamente as doaes e subsdios
obtidos, no destinados a investimento ou explorao. As doaes podem ser relativas a
bens mveis ou imveis.
A anlise destes saldos e a verificao documental, afiguram-se importantes tendo em
conta que qualquer destes factos econmicos constituem variaes patrimoniais, sem
prejuzo das excluses previstas na lei.
Tambm nesta rea que esto registados os fundos recebidos de accionistas (scios) sob
a forma de prestaes suplementares cuja anlise tem com objectivo confirmar o seu
correcto reconhecimento nos capitais.
Sendo de analisar as contas:
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Capital
- Aces (Quotas) prprias
Prestaes suplementares
- Prmios de emisso
Ajustamentos de partes de capital em empresas grupo e associadas
- Reservas de reavaliao
Reservas
Resultados transitados
Classe 8-Resultados
88 Resultado liquido do exerccio
Classe 6 CUSTOS E PERDAS
Nesta classe so registados os custos decorrentes da utilizao dos capitais alheios,
designadamente os dbitos efectuados pelas instituies de crdito.
O controlo das subcontas abaixo identificadas deve ser efectuado em conjugao, por
exemplo, com as contas de emprstimos obtidos.
68 - Custos e perdas financeiras
68.1 Juros suportados
68.5 Diferenas de cmbio desfavorveis
68.8 Outros custos e perdas financeiros
Ponto 5 Critrios de valorimetria
5.2Dividas de e a terceiros
5.2.1. As operaes em moeda estrangeira so registadas ao cmbio da data considerada
para a operao, salvo se o cmbio estiver fixado pelas partes ou garantido por uma
terceira entidade.
data do balano, as dividas de ou a terceiros resultantes dessas operaes, em relao
s quais no exista fixao ou garantia de cmbio, so actualizadas com base no cmbio
dessa data.
5.2.2. Como princpio geral, as diferenas de cmbio resultantes da actualizao referida
em 5.2.1 so reconhecidas como resultados do exerccio e registadas nas contas 685
Custos e perdas financeiros - Diferenas de cmbio desfavorveis ou 785 Proveitos e
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Directrizes Contabilistas
No mbito do referencial contabilstico Portugus as Directrizes Contabilsticas, emitidas
pela CNC, visam normalizar os procedimentos contabilsticos necessrios para se
apurarem os efeitos nas demonstraes financeiras das operaes resultantes da
actividade empresarial.
Na DC 18 consta A CNC, ao privilegiar uma perspectiva conceptual de substncia
econmica para o relato financeiro, considera que o uso de Princpios Contabilsticos
Geralmente Aceites se deve subordinar seguinte hierarquia:
7- Os constantes do Plano Oficial de Contabilidade
8- Os constantes das Directrizes Contabilsticas
9- Os divulgados nas normas internacionais de contabilidade emitidas pelo IASC
sendo de referir nesta rea as seguintes:
DC n2 Contabilizao pelos donatrios de activos transmitidos a ttulo gratuito
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Incidncia objectiva
Incidncia objectiva
Encargo do imposto
Territorialidade
Nascimento da obrigao tributria
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Doutrina
Circular n. 2/04 Tratamento fiscal dos donativos.
Circular n. 12/04 Prazo de caducidade. Reteno na fonte a ttulo definitivo
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Que os juros
contabilizados;
pagos/recebidos
esto
devidamente
calculados,
documentados
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Obteno/concesso de emprstimos
Segregao de funes
Deve existir uma segregao de funes no sentido de assegurar que as operaes de
autorizao, contratao, celebrao do contrato ou documento equivalente e
contabilizao, recaem sobre diferentes pessoas.
A obteno/concesso de emprstimos
etapas:
Contabilizao da operao.
Tipo de documentos
Conhecer o tipo de documentos recebidos/emitidos quando se obtm emprstimos e as
formalidades inerentes (contabilsticas e fiscais):
Contrato no caso de emprstimo de mutuo ou crdito em conta corrente;
Aviso de lanamento ou borderaux bancrio no momento da colocao disposio
dos fundos;
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contabilizao;
Tipo de documentos
Conhecer o tipo de documentos recebidos/emitidos
pagamento/recebimento de juros (contabilsticas e fiscais):
quando
se
procede
ao
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registados na
Seleccionar aleatoriamente (n) emprstimos concedidos
contabilidade (seleco a partir dos extractos de conta), confirmar se existem e os
contratos associados (realidade dos registos)
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Caso exista:
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no tm carcter anormal;
e no so de montante exagerado.
Quando o sujeito passivo no apresente a prova os juros no so considerados para
determinao do lucro tributvel e so sujeitos a tributao autnoma.
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17
OUTRAS RUBRICAS:
Quando se trate de emprstimos obrigacionistas, se os prmios de reembolso de
obrigaes foram transferidos para custos financeiros durante o perodo de vida do
emprstimo, de acordo com o principio da especializao dos exerccios.
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sobre lucros
30
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32
33
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36
37
sobre gratificaes
Atravs do extracto da c/ 59 Resultados transitados, identificar a atribuio de
gratificaes a membros de rgos sociais e trabalhadores da empresa, a ttulo de
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Variaes patrimoniais
40
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43
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Sendo o controlo das variaes patrimoniais uma matria a incluir na rea de capitais do Plano
de Auditoria quais os procedimentos a incluir no seu programa de trabalhos, sobre a matria.
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XIII PARTE
O RELATO DA AUDITORIA TRIBUTRIA
As partes do
relatrio
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ii.
iii.
Deve ser utilizada uma linguagem tcnica acusativa, clara e concisa sem
recurso a abreviaturas, siglas ou expresses de conhecimento restrito
iv.
data do
lanamento e
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imprescindibilidade;
vi. Sem prejuzo do referido no ponto que antecede, deve proceder-se
recolha de cpias dos documentos citados na alnea a) do art 55 do RCPIT,
as quais devem ser juntas ao Relatrio da Inspeco (artigo 62. n. 3, al. i) do
RCPIT) e consequentemente ao Auto de Notcia.
vii. Exceptuam-se os casos em que os elementos de prova respeitantes a uma
mesma situao sejam em nmero muito elevado. Nestes casos dever-se-,
apenas, proceder elaborao de uma relao dos documentos em
conformidade com o disposto na al. a) do artigo 55. do RCPIT qual, a titulo
exemplificativo, se juntaro cpias de alguns daqueles;
viii. Quando se justificar, devem os originais dos referidos documentos
(facturas, notas de lanamento, etc.) ser visados pelo Inspector durante a
auditoria, ( art. 63. n. 1, al. b) da LGT e art 30, n1, al. c) do RCPIT) aposio de um visto, datado e assinado - extraindo-se as cpias dos
documentos aps essa operao;
ix.As cpias de documentos recolhidas durante a inspeco e que constituam
meios de prova (sublinhe-se que apenas estes e no os meros elementos
informativos) dos factos tributariamente anmalos, devem ser autenticadas
pelo inspector com a data, rubrica e a expresso Est conforme o original;
x.Quando o valor das correces descritas corresponda a um somatrio de
vrios itens, estes devem ser sempre identificados individualmente - se
forem em nmero reduzido nos prprios fundamentos. No caso de serem em
grande nmero num mapa anexo (por exemplo: discriminao dos crditos
sobre os quais no permitida a constituio de proviso fiscalmente
dedutvel ou dos bens do imobilizado cujas amortizaes so fiscalmente
excessivas);
xi. Sempre que o valor das correces descritas resulte de clculos efectuados
pela inspeco, esses mesmos clculos devem ser sempre evidenciados na
fundamentao - se forem simples, no corpo do prprio texto das
fundamentaes, se mais extensos, em mapa anexo;
xii. Todos os papis anexos aos documentos de correco ou ao relatrio e ao
auto de notcia tm de ser numerados sequencialmente, rubricados e, no caso
de serem cpias autenticados com a expresso Est conforme o original;
xiii.Para efeito de assegurar os meios de prova documental em situaes de
risco de destruio, ocultao ou substituio dos mesmos, podero ainda ser
adoptadas as seguintes medidas:
a) Proceder apreenso cautelar dos originais dos documentos ( art.
30., n. 1, al. a) do RCPIT e art. 51. da LGT ) e selar as instalaes se
assim se justificar, conforme alnea b) do j referido art 30, n 1 do
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RCPIT;
b) Sempre que se proceda apreenso de um documento ser levantado
o respectivo auto;
c) Esta providncia cautelar impugnvel pelo S.P. ao abrigo do art.
144. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT),
junto do Tribunal Tributrio de 1. Instnciaxx da rea do servio da
administrao tributria que tiver adoptado a providncia cautelar,
sendo antes da deciso do Tribunal obrigatoriamente ouvida a
administrao tributria sobre a necessidade e legalidade da
providncia ( ns. 2 e 5 do art. 144. do CPPT ).
d) Requerer ao Tribunal Tributrio de 1. Instncia da rea da residncia,
sede ou estabelecimento estvel do S.P., ao abrigo do n. 1 do art. 31.
do RCPIT, a providncia cautelar de arrolamento judicial de
documentos prevista nos arts. 140. a 142. do CPPT.
13.2.2 SITUAES DE EXCEPO EM CASOS DE INDCIOS DE
FRAUDE
Exceptuam-se dos princpios referidos os factos que consubstanciem
presumveis crimes de natureza fiscal, os quais devem ter um tratamento
especfico em conformidade com os diplomas legais que regem estas matrias
( RGIT e CPP, este por fora do art. 41. do primeiro diploma).
Concretamente no que concerne aquisio e conservao de meios de
prova documental na fase de inspeco, em caso de urgncia ou de perigo
na demora, dever ser adoptado o seguinte procedimento:
(a) Efectuar - mesmo que contra a vontade do S.P. - a apreenso
cautelar dos originais dos documentos, ao abrigo art 37 do
RGITxxi, lavrando-se o competente auto.
(b) Requerer ao Ministrio Pblico do Tribunal Judicial da Comarca da
residncia, sede ou estabelecimento estvel do S.P., de forma
fundamentada e no prazo mximo de 72 horas, a validao da
apreenso cautelar efectuada ( arts.178., n. 5 e 253. do Cdigo de
Processo Penal, aplicveis por fora do art. 3, al. a) do RGIT).
xx
xxi
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DGCI
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APNDICE 1
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DIRECO DE_________________________
PLANO DE INSPECO/AUDITORIA
0.0 IDENTIFICAO DA EMPRESA
NIPC
DENOMINAO
CDIGO
EXERCCIO
RETGS
PREOS
TRANSFER
AUDITORIA
INFORMTICA
IMPUTAO TEMPO
REP
CFV
RCE
ENQUADRAMENTO FISCAL
IRC/IVA
0.3 ANEXOS
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DIRECO DE_________________________
Este ponto refere-se identificao de incoerncias e variaes anormais face a perodos homlogos/mesmo perodo nas
contas, declaraes fiscais e outras informaes declarativas relevantes disponveis no mercado RISCOS ESPECFICOS
(d) Balano
(h) Outros
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DIRECO DE_________________________
(m) Declarao Modelo 10, 13, 30, 31, 32, 33, 34, etc.
(p) Outros
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DIRECO DE_________________________
Este ponto refere-se avaliao da probabilidade da existncia de irregularidades em saldos de contas ou classes de
transaes, independentemente dos controlos institudos, e que podem ter um efeito materialmente relevante nas
demonstraes financeiras e/ou no apuramento do resultado fiscal RISCOS INERENTES
i. O negcio
Natureza do negcio, regras e regulamentos do sector, mercados em que opera, concorrncia, nvel geral da actividade
econmica e do sector
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DIRECO DE_________________________
Este ponto refere-se avaliao da probabilidade da existncia de irregularidades materialmente relevantes no serem detectadas
pelas polticas e procedimentos de controlo interno implementadas e que podem ter um efeito materialmente relevante nas
demonstraes financeiras e/ou no apuramento do resultado fiscal RISCO DE CONTROLO
i. Sistema contabilstico
Princpios contabilsticos, fontes de informao, procedimentos e controlos de processamento das transaces (identificao,
agregao, calculo, classificao e registo das transaces) e nos apuramentos extracontabilsticos para efeitos fiscais
iii.Procedimentos
de controlo
Polticas e procedimentos que ajudam a assegurar que as directivas de gesto so asseguradas identificao de pontos fortes
e pontos fracos no processamento das operaes contabilsticas e extra-contabilsticas, nomeadamente do cumprimento das
obrigaes fiscais, em especial do preenchimento das declaraes (IRC M/22, DP IVA) e dos sistemas de controlo
implementados para o efeito
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DIRECO DE_________________________
2 PLANO DE ABORDAGEM
reas contabilsticofiscais
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Impacto s/
auditoria
(+ / - )
DIRECO DE_________________________
3 PROGRAMAS DE TRABALHO
ITEM
OBJECTIVOS ESPECFICOS
PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
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DIRECO DE_________________________
NOME
ASSINATURA
DATA
ASSINATURA
DATA
ASSINATURA
DATA
APROVADO POR
NOME
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DGCI
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APNDICE 2
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DIRECO DE_________________________
NDICE
CONCLUSES DA ACO DE INSPECO
286
Mapa resumo das correces resultantes da aco de inspeco
286
Descrio sucinta das concluses da aco de inspeco
287
2.
OBJECTIVOS, MBITO E EXTENSO DA ACO DE INSPECO
287
2.1 Credencial e perodo em que decorreu a aco 287
2.2 Motivo, mbito e incidncia temporal 287
2.3 Outras situaes 287
3.
DESCRIO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECES MATRIA
TRIBUTVEL E AO IMPOSTO ENCONTRADO DIRECTAMENTE EM FALTA
287
3.1 Imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas 287
3.1.1
Correces ao lucro tributvel 287
3.1.2. Correces ao clculo de imposto
288
3.1.3. Correces s retenes na fonte efectuadas a terceiros
288
3.2 . Imposto sobre o valor acrescentado
288
4.
REGULARIZAES EFECTUADAS PELO S. P. NO DECURSO DA ACO DE INSPECO
288
5.
PENALIDADES
288
6.
DIREITO DE AUDIO - FUNDAMENTAES
288
1.
1.1
1.2
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DIRECO DE_________________________
Ano
2001
Ano
Ano
Valor
Ref Item
Relatrio
Art Punitivo
RefRel
Valor
Ref Item
Relatrio
Valor
Ref Item
Relatrio
Com recurso a
mtodos indirectos
IRC
Correces
Matria Tributvel
De natureza
meramente aritmtica
resultante de
imposio legal
1.1.3
Susceptvel de
rec. hierrquico
IRS
IVA
Imposto em
falta
1.1.2
1.1.4
Natureza
do
Imposto
IRC
Correces
Matria Tributvel
IRS
IVA
Imposto em
falta
Correces
Matria Tributvel
Penalidades
IRC
IRC-pag.n/ res
IRC
IRS
Diploma
RJIFnA
Legislao aplicvel
RGIT
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Art Punitivo
RefRel
Art Punitivo
RefRel
DIRECO DE_________________________
Pagamentos a No Residentes
IVA
Outras situaes
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DIRECO DE_________________________
PENALIDADES
Os Inspectores Tributrios,
_____________________________
(
)
_____________________________
(
)
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DGCI
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ABREVIATURAS UTILIZADAS
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DGCI
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