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DERECHO TRIBUTARIO I

Primer Semestre 2013 (Universidad Catlica)

EL CDIGO
TRIBUTARIO

Profesor Julio Pereira Gandarillas

INTRODUCCIN AL DERECHO TRIBUTARIO


La Actividad Financiera del Estado
El Estado necesita recursos para satisfacer las necesidades colectivas. Frente a
esta afirmacin, algunos, entre los que se encuentra el profesor, opinan que la
finalidad de los tributos es propender al bien comn. Otros, por el contrario,
indican que la causa ltima de los tributos no necesariamente se destina a
dicho fin, como por ejemplo, los tributos destinados a financiar polticas
armamentistas o abortistas. De esta manera es que surge la pregunta sobre si
es legtimo pagar impuestos en ciertas ocasiones.
Dejada de lado la discusin doctrinal, la verdad es que evidentemente el
Estado tiene necesidades y objetivos que se satisfacen mediante su actividad
financiera o mediante sus propios recursos. As, la lgica es que el Estado debe
obtener ingresos y explotar recursos, administrarlos, y asignar y determinar
dnde gastar estos recursos. Este conjunto de ingresos, gastos y gestin de
recursos, corresponde a la actividad financiera del Estado.

La Gestin de Recursos del Estado


La gestin de los recursos es la interrelacin entre los ingresos y los
gastos, la cual se puede analizar en distintas lneas: la lnea poltica (i), la
lnea econmica (ii) y la lnea tcnica (iii), corresponden a la Ciencia de las
Finanzas, mientras que la lnea jurdica (iv) recae sobre los aspectos jurdicos
de la gestin de recursos del Estado, es decir, el Derecho Financiero, que se
define como el conjunto de normas jurdicas que regulan la actividad
financiera del Estado en diversos aspectos: tanto en los rganos que la
ejercen, como en los medios en que se exterioriza, y el contenido de las
relaciones que origina.
De esta definicin, podemos destacar que el Derecho Financiero slo se
preocupa de los aspectos jurdicos de la actividad financiera del Estado, y
jams se preocupa de la actividad financiera de los particulares. Es decir, es
una relacin de finanzas pblicas, porque las relaciones de los particulares
estn reguladas por el Derecho Civil y el Derecho Comercial. Dentro del
Derecho Financiero, encontramos el Derecho Presupuestario, el Derecho
Administrativo1, y el Derecho Tributario, que guarda relacin con los ingresos
del Estado.

1 La vinculacin entre el Derecho Administrativo y el Derecho Tributario yace


en la toma de razn de los actos administrativos.

El Origen de los Recursos del Estado


Si el Derecho Tributario guarda relacin con los ingresos del Estado, es lgico
preguntarnos de dnde se obtienen esos ingresos. Estos ingresos provienen de
utilidades de empresas pblicas (como CODELCO, ENAP, Correos de Chile,
BancoEstado, Metro, FFCC), sanciones (multas por ruido, atraso en pago de
impuesto, intereses moratorios, intereses penales, trnsito, etc.), venta de
bienes del Estado (privatizacin), impuestos (tasas, tributos, etc.), deuda
pblica o bono soberano (no necesariamente es renta o utilidad, porque
ingresos es flujos, no renta, no ganancia).
Respecto de la obtencin de ingresos, los recursos del Estado vienen de tres
fuentes principales:
1. Los Tributos: en este mbito, se verifica una confrontacin entre la
facultad constitucional de cobrar impuestos y exigirlos coercitivamente
de acuerdo a los principios constitucionales del Derecho Tributario,
versus la garanta constitucional del art. 19 N 24, el derecho de
propiedad.
2. Las Multas
3. El Crdito Pblico

El Concepto de Derecho Tributario


El Derecho Tributario corresponde al conjunto de normas jurdicas que dicen
relacin con la recaudacin y aplicacin de los tributos.
-

Aplicacin: corresponde a la aplicacin de la ley, como reflejo del


principio de legalidad o de reserva constitucional, ya que el Estado no
puede definirlos arbitrariamente.
Recaudacin: se refiere a recolectar los tributos, correspondiente al
mecanismo legal existente para exigir el cumplimiento de la obligacin
tributaria.

Esta recaudacin y aplicacin de tributos, nos lleva a los recursos del Estado,
que pueden ser originarios o derivados. As, mientras que los recursos
originarios provienen de bienes de propiedad del Estado, los recursos
derivados provienen de las riquezas que el Estado le quita a los particulares, y
en doctrina se resumen como tributos en general.

LOS TRIBUTOS
Concepto de Tributo
Prestacin obligatoria comnmente en dinero exigida por el Estado en
virtud de su facultad de imperio y que da lugar a relaciones de derecho
pblico.
1. Prestacin obligatoria donde se ejerce el poder coercitivo del
Estado
Existen dos teoras sobre el origen de esta obligacin:
Teora contractual: Segn esta teora, existira un contrato entre el
contribuyente o particular y el Estado, en virtud del cual el Estado se
obligara a prestar un determinado servicio a los particulares, por un lado, y
los particulares a proporcionar los recursos necesarios para llevar a cabo
estos servicios.
Esta teora, en todo caso, hoy est obsoleta: est basada en concepto
clsico de reciprocidad, y bilateralidad contractual entre el Estado y los
Particulares, que realmente no existe. Adems, es en virtud de la ley que
nace la obligacin del particular de cumplir con una determinada obligacin
tributaria, sin la existencia de un contrato o consulta alguna al particular.

Teora de la imposicin de la ley: segn esta teora, una vez se impone el


tributo por ley este se paga. Son oportunidades para el particular de tener
voz en la imposicin de los tributos la eleccin de los miembros que
representarn o tomarn decisiones en materia tributaria.
2. La obligacin es comnmente en dinero.

Esto obedece a la historia, el pago de especies era lo comn antiguamente


debido al trueque. Hoy, sin embargo, lo normal es que la obligacin tributaria
consista en pagar un impuesto, lo que se traduce en pagar una suma
determinada de dinero.
En algunos casos la suma ser determinable, como un porcentaje sobre un
determinado monto (19% sobre el monto de venta de un vendedor de bienes
corporales muebles en el caso del IVA) o sobre la renta que una empresa
obtiene en un determinado ao.
Otra forma de pagar impuestos es imputando determinados crditos que la ley
da (una cuenta por cobrar que es imputable a fisco, determinadas donaciones,
empresas que trabajan en zonas australes, etc.).

3. El tributo genera relaciones de derecho pblico, pues es el


contribuyente con el Estado.

Vnculo jurdico cuya fuente mediata es la ley, que nace con motivo de
verificarse el hecho gravado y en cuya virtud personas determinadas
deben entregar al Estado ciertas sumas de dinero, tambin
determinadas, con la finalidad de satisfacer las necesidades colectivas.
1. Vnculo Jurdico
Esta obligacin es entre el fisco y el contribuyente, y nace en virtud de la ley.
Por tal razn el principio de legalidad adquiere gran relevancia en esta materia.
2. Su fuente mediata es la ley
3. Su fuente inmediata es la verificacin del hecho gravado, es
decir, que el sujeto pasivo incurra en la conducta descrita por la ley
tributaria (es una suerte de tipicidad).

El Sistema de Cobros Integrado


En Chile tenemos un Sistema de Cobros Integrado 2, es decir, se hace una
distincin entre impuestos finales e iniciales, habiendo dos etapas de cobro. Por
ejemplo:

2 En oposicin al Sistema Clsico, que se caracteriza por tener un solo


momento de cobro de impuestos.

COPEC

Inversiones
Peralillo S.A.

Maclovia
Humbert
o

Exxon Chile
S.A.
Exxon
Inc.

COPEC paga Impuesto de Primera Categora


sobre sus utilidades lquidas, resultando las
utilidades financieras de la empresa, que se
reparten entre los accionistas segn su
proporcin accionaria.
Inversiones Peralillo recibe las utilidades,
sobre las cuales debera pagar Impuesto de
Primera Categora, pero como COPEC ya lo
pag, queda exenta de pago (no pueden
cobrarse impuestos sobre la misma renta).
Maclovia
y
Humberto
debern pagar
Impuesto Global Complementario al repartirse
las utilidades de Inversiones Peralillo3.
Exxon Chile S.A. tampoco estar afecta al
Impuesto de Primera Categora, pero es en la
distribucin donde surgen nuevos impuestos.
Exxon Inc. deber pagar el Impuesto Adicional,
que en la prctica es retenido por Exxon Chile
S.A.

Todos estos crditos y descuentos, se computan a travs de un registro que


seala qu renta tiene crdito y cul no, llamado fondo de utilidades
tributables (FUT).

Clasificacin de los Tributos


La distincin entre los distintos tipos de tributos, en la prctica, slo cobra
importancia a nivel constitucional, en aquellos casos donde el contribuyente
tiene la facultad de poder exigir una prestacin a cambio.
1. Tasa
La tasa corresponde al ingreso ordinario de derecho pblico que obtiene el
Estado en relacin con alguna intervencin o gasto de la administracin
pblica motivado directamente por algn particular. Por ejemplo, el cobro por
un certificado de nacimiento.
No se debe confundir la tasa con la tarifa, ya que la tarifa es un ingreso que
recibe el Estado, que se basa en el derecho privado y no en el derecho pblico:
el pago por un servicio prestado.
3 El Impuesto Global Complementario slo aparece cuando las personas
naturales, en cuanto personas naturales obtengan renta.

2. Contribuciones
Son un gravamen que tiene por objeto distribuir entre ciertos contribuyentes
los gastos de realizacin de obras o servicios que los benefician
colectivamente de una manera ms especial que al resto de las personas que
conforman la sociedad. Por ejemplo, los pagos por obras de alcantarillado. Las
contribuciones se relacionan mucho con los cobros municipales.
La contribucin se diferencia de la tasa en que no beneficia a una persona
determinada sino que beneficia a un grupo. Poco a poco se va dispersando el
verdadero beneficiario del tributo.
3. El impuesto
Es un gravamen que se exige para cubrir los gastos generales del Estado, sin
que el deudor (contribuyente) reciba otro beneficio que aquel indeterminado
que reciben todos los habitantes del pas por el funcionamiento de los servicios
pblicos. Se pierde la relacin entre el pago efectuado y el servicio recibido. Por
ejemplo, el pago del impuesto a la renta.
4. Derecho o tributo habilitante
Se define como el gravamen en virtud de cuyo pago el contribuyente queda
autorizado para hacer algo que de otra manera la ley prohbe. Por ejemplo, el
pago de permisos de circulacin, patentes comerciales y de alcohol.

Clasificacin de los Impuestos:


1) Ordinarios/Extraordinarios
a. Impuestos Ordinarios: son aquellos que integran el sistema tributario
normal de un pas de modo permanente.
Por ejemplo, IVA, impuesto adicional, impuesto de primera categora e
impuesto nico de segunda categora.
b. Impuestos Extraordinarios: son aquellos que se establecen en virtud
de una situacin especial y que es transitoria; tienen una fecha
determinada y lo correcto es que cuando la situacin desaparece,
tambin desaparecen stos.
Por ejemplo, la bencina o los impuesto por el terremoto 4.
2) Internos/Externos
a. Impuestos Externos: estn constituidos por los derechos aduaneros.
Este siempre ser un impuesto fiscal.
b. Impuestos Internos: son aquellos que gravan actividades o actos que
se realizan dentro del pas. A su vez se sub clasifican, de acuerdo a
quien recibe el impuesto en fiscales y municipales.

4 Los impuestos por el terremoto se tradujeron en la sobretasa de ciertos


inmuebles por un plazo determinado para financiar la reconstruccin.

3) Directos/Indirectos
a. Impuestos Directos: aquel en que el impacto econmico recae sobre el
contribuyente que la ley ha querido gravar. En este caso existe
equivalencia entre quien soporta el impacto econmica y el sujeto
definido en la ley como sujeto gravado. Todos los impuestos a la renta
sern impuestos directos.
A su vez, podemos clasificarlos en:
1. Impuestos Directos Reales: gravan a riqueza en s, sin tomar en
consideracin ninguna circunstancia personal del contribuyente. Por
ejemplo: quien obtiene honorarios por el desarrollo de la profesin
paga tales impuestos.
2. Impuestos Directos Personales: aquellos que para determinar el
monto del impuesto s consideran circunstancias personales del
contribuyente. El impuesto directo personal apunta a gravar en lo
que verdaderamente se ha hecho ms rico el contribuyente. Mientras
ms personal es el impuesto ms difcil es la fiscalizacin.
Por ejemplo, en el caso de la ley de herencia, a mayor lejana del
causante se paga un mayor impuesto y se agrava la tasa a aplicar.
b. Impuestos Indirectos: aquellos en que el impacto econmico recae en
un sujeto distinto a aquel que la ley responsabiliza por el tributo; el
impacto recae sobre un tercero distinto al contribuyente que la ley ha
querido gravar, traspasndose el impacto econmico.
Por ejemplo, el IVA, que funciona segn el criterio de la traslacin de
crditos y dbitos.
Los impuestos indirectos pueden clasificarse segn si se aplican en una
o varias etapas o fases de comercializacin en monofsicos y
plurifasicos.
Ventajas y desventajas de ambos

DIRECTOS

INDIRECTOS
VENTAJAS

1. Cumpliran mejor con el ideal de 1. Son


muy
elsticos
en
su
justicia tributaria, ya que el
rendimiento y en poca de
contribuyente paga impuesto de
bonanza reaccionan rpido al
acuerdo a su real capacidad
crecimiento econmico.
2.
Se paga de a poco, y como viene
econmica.
2. En virtud de ser menos elsticos,
incluido en el precio, no genera
son ms estables, y los ciclos
grandes alardes.
econmicos los afectan menos. Son 3. Todos pagan. Todos contribuyen a
pagar los gastos del Estado, sin
ms fciles de proyectar.
discriminacin.
DESVENTAJAS
7

1. Por su estabilidad, en poca de 1. Por su elasticidad, es demasiado


bonanza se demora en reflejar la
vulnerable a las recesiones del
buena situacin econmica.
pas.
2. Se opone al ideal de justicia
tributaria, puesto que la ley no
diferencia
en
cuanto
a
la
capacidad del contribuyente.
4) A la Renta/Al Patrimonio
a. Impuesto a la Renta: aquel que grava las rentas. stas se encuentran
definidas en el art. 2 de la Ley de Impuesto a la Renta 5.
b. Impuesto al Patrimonio: es un impuesto por tener patrimonio, bienes,
capital. En chile lo ms aproximado a un impuesto al patrimonio es el
impuesto territorial, el impuesto a la herencia, el timbre y la estampilla.
5) De Retencin/De Declaracin
a. Impuestos de Retencin: aquellos en que un tercero retiene los
impuestos de un contribuyente, y ste no los declara pues le han sido
retenidos. Por ejemplo, el impuesto nico de segunda categora,
impuesto de retencin (el mal llamado impuesto adicional del artculo 59
de la ley de renta6).
b. Impuestos de declaracin: aquellos en que el contribuyente debe
declarar sus impuestos, la misma persona los determina al declarar la
renta y sus impuestos, y los entera. Por ejemplo, el impuesto adicional
(impuesto adicional propiamente tal del art.58 ley de la renta).

5 1.- Por "renta", los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una
cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se
perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominacin.2.- Por
"renta devengada", aqulla sobre la cual se tiene un ttulo o derecho,
independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crdito para su
titular.
3.- Por "renta percibida", aqulla que ha ingresado materialmente al patrimonio de una
persona. Debe, asimismo, entenderse que una renta devengada se percibe desde que
la obligacin se cumple por algn modo de extinguir distinto al pago.
4.- Por "renta mnima presunta", la cantidad que no es susceptible de deduccin alguna
por parte del contribuyente.

6 La razn de drsele el nombre de adicional yace en que se adiciona a una


tributacin ya existente (en la mayora de los casos al impuesto de primera
categora).

6) Anuales/Semestrales/Mensuales
a. Impuestos Anuales: aquellos que se declaran en forma anual (se
determinan de enero a diciembre y se declaran en abril). Por ejemplo, el
impuesto de primera categora o el impuesto global complementario.
b. Impuestos Semestrales: aquellos que se declaran cada semestre,
generalmente en junio y diciembre. Actualmente existe slo un
impuesto semestral que no corresponde a un impuesto propiamente tal:
el impuesto territorial.
c. Impuestos Mensuales: aquellos que se enteran y declaran mes a mes
(se declaran hasta el da 12 del mes siguiente, con excepcin del
impuesto del IVA que respecto a facturas electrnicas puede enterarse
el da 20).
7) A la Renta/Al Gasto
a. Impuesto a la Renta
b. Impuesto al Gasto: aquel que promueve que se grave el consumo, por
ejemplo el IVA. Dentro de este impuesto al gasto existe un impuesto
especial correspondiente al impuesto multa o impuesto gasto del art. 21
de la Ley de Renta. Este impuesto grava los gastos rechazados 7 de las
empresas o sociedades. Es un impuesto nico, equivalente a un 35% del
costo del gasto rechazado, por ejemplo, cuando se compra un auto en
una empresa productora de zapatos a nombre del gerente general.
8) Segn su tasa: Tasa Fija/Tasa Proporcional/Tasa Progresiva
1. Impuesto de Tasa Fija: es un impuesto fijo, que se mantiene en el
tiempo. por ejemplo, el impuesto de cheques. Hoy en da se
encuentra derogado.
2. Impuesto de Tasa Proporcional: aquel en que la base imponible
aumenta o disminuye y la tasa queda fija (vara el valor del bien
gravado, pero no la tasa). Por ejemplo, el IVA, impuesto adicional,
impuesto de primera categora.
3. Impuesto de Tasa Progresiva: por lo general son los impuestos
finales, y pueden ser decrecientes o crecientes8. El pago de estos
ltimos se realiza por tramos, como por ejemplo, el impuesto global
complementario, o el impuesto nico de segunda categora.

Las Finalidades de los Impuestos


i.
Finalidad Financiera
Es proporcionar recursos al Estado
7 Gastos rechazados: aquellos que no ayudan a aumentar las rentas de la
sociedad.
8 A mayor base imponible, mayor tasa aplicable.

ii.
Finalidad Poltica
Sera otorgar extensiones o franquicias para el desarrollo de una determinada
zona.
iii.
Finalidad Econmica
A travs de los impuestos se puede incentivar o desincentivar el consumo de
un producto e incentivar el ahorro, desarrollo de actividades, etc. En este
aspecto surge la distincin entre productos suntuarios y no suntuarios, y el
fomento a la actividad forestal.
iv.
La redistribucin de la riqueza nacional
Aqu encontramos la redistribucin del ingreso junto con el principio de
subsidiariedad ya que el Estado, con sus recursos, satisface las necesidades
que los particulares no pueden satisfacerlas por sus medios.

LA LEY TRIBUTARIA
Las Fuentes del Derecho Tributario
La nica fuente del derecho tributario es la ley en su sentido amplio
(Constitucin, Tratados Internacionales, Decretos Leyes, Decretos con Fuerza
de Ley). Dentro de la constitucin encontramos los principios constitucionales
del Derecho Tributario.

Principios Constitucionales del Derecho Tributario


Estos principios limitan la potestad tributaria del Fisco. Son los siguientes:
1. PRINCIPIO DE IGUALDAD ANTE EL IMPUESTO
Art. 19 N20 inc.1: la igual reparticin de los tributos en proporcin a las
rentas o en la progresin o forma que fije la ley y la igual reparticin de las
dems cargas pblicas
Este principio est muy unido a la generalidad que debe tener la ley, pues
habla de una igualdad ante el hecho gravado. As, toda persona que se
encuentre en la situacin gravada por la ley, debe pagar impuesto de la misma
forma. Esto corresponde a un principio de carcter formal.
2. PRINCIPIO DE LEGALIDAD O RESERVA
Art. 63 N14. Slo son materias de ley las dems que la Constitucin seale
como leyes de iniciativa exclusiva del Presidente de la Repblica
Art. 65. Corresponder, asimismo, al Presidente de la Repblica la iniciativa
exclusiva para:
1 Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o
naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su
forma, proporcionalidad o progresin;

10

3.- Contratar emprstitos o celebrar cualquiera otra clase de operaciones que


puedan comprometer el crdito o la responsabilidad financiera del Estado, de
las entidades semifiscales, autnomas, de los gobiernos regionales o de las
municipalidades, y condonar, reducir o modificar obligaciones, intereses u
otras cargas financieras de cualquier naturaleza establecidas en favor del Fisco
o de los organismos o entidades referidos
Este principio sigue el aporismo romano, los tributos solo pueden ser
establecidos por ley y no puede gravarse ms all de lo establecido por una
ley.
Las materias tributarias, por una razn histrica, slo son desarrolladas por la
presentacin de un proyecto del Presidente de la Repblica, que se presenta a
la cmara de diputados para su aprobacin. En todo caso, existen ciertas
materias donde el poder legislativo puede tener influencia: los aspectos donde
no hay propiamente hechos gravados, sino que se apunta a las modalidades
que se establecen para el cumplimiento de la obligacin tributaria 9. Por ello no
hay una exclusin total.
Es decir no puede el fisco imponer su poder por medio de un Decreto
Supremo o un Reglamento (buscan entender o delimitar los hechos gravados
por la ley y lo que esta dispone).
3. PRINCIPIO DE NO DISCRIMINACIN O EQUIDAD
Art. 19 N20 inc. 2. En ningn caso la ley podr establecer tributos
manifiestamente desproporcionados o injustos.
Art. 19 N22. La Constitucin asegura a todas las personas la no
discriminacin en el trato que deben dar el Estado y sus organismos en
materia econmica
El cumplimiento de este principio es bastante complejo de controlar en el
examen previo de constitucionalidad, por ello este se entrega ms bien a los
tribunales de justicia respecto a lo que puedan decir en un examen ex post.
Detrs de esto, se intenta evitar que un impuesto por su tasa sea
expropiatorio.
La teora del socio y los impuestos equitativos: segn esta teora, el Fisco
representa la imagen de un socio fantasma, al que le corresponde un
porcentaje del negocio en funcin de un intangible 10 que entrega el Estado, el
cual permite desarrollar el ejercicio. El resultado de esta teora trae como
consecuencia que el Estado se lleva parte de las ganancias y a su vez
9 Art. 65: Las leyes sobre tributos de cualquiera naturaleza que sean, sobre los
presupuestos de la Administracin Pblica y sobre reclutamiento, slo pueden
tener origen en la Cmara de Diputados.

11

comparte las prdidas de tal forma que si la misma empresa posteriormente


posee ganancias podrn imputarse las prdidas siempre y cuando la naturaleza
de las ganancias y las prdidas sea la misma.
4. PRINCIPIO DE DESAFECCIN
Art. 19 N20 inc.3. Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su
naturaleza, ingresarn al patrimonio de la Nacin y no podrn estar afectos a
un destino determinado.
De acuerdo con este principio, los tributos que se recaudan ingresan a los
fondos generales de la nacin, al patrimonio de la nacin y no se puede
establecer un impuesto con fines especficos. Excepciones a esto son los
impuestos afectos a la defensa nacional y tambin la ley puede establecer
impuestos sobre objetos de una determinada localidad, para que dicho
impuesto se destine al desarrollo de la misma localidad.

Aspectos de la Ley Tributaria


I.
La interpretacin de la ley
En cuanto a la interpretacin de la ley tributaria, existen dos criterios que se
oponen: por un lado, ante la duda, la ley debe interpretarse contra el Fisco,
pues las normas constitucionales chocan con el derecho a la propiedad 11; y por
el otro, ante la duda, la ley debe interpretarse a favor del Fisco, pues la ley
tributaria es de carcter general que satisface las necesidades de las personas.
De acuerdo con el art. 2 del Cdigo Tributario, la ley tributaria es una ley
corriente y en su aplicacin e interpretacin se aplican las normas del Derecho
Civil, especficamente los artculos 19 a 24 del Cdigo Civil. Cabe destacar que
en todo caso, no se puede por va de la interpretacin analgica crear,
modificar o extinguir una obligacin tributaria, pues chocar con el principio de
legalidad. Art. 2 Cdigo Tributario.
Quin interpreta la ley tributaria?
La ley tributaria puede ser interpretada desde tres mbitos distintos:
I.
INTERPRETACIN LEGAL
Se da cuando hay una ley interpretativa, la cual puede modificar la anterior y
tiene que cumplir con las caractersticas antes vistas.

10 El intangible vendra siendo la poltica pblica que permite realizar el


negocio.
11 Este es un criterio pro constituyente.

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II.

INTERPRETACIN ADMINISTRATIVA

Es una facultad exclusiva del Director Nacional de Impuestos Internos


Segn el art. 6, letra a) N1 del Cdigo Tributario, es el Servicio de Impuestos
Internos (SII) quien la interpreta. En la prctica, esta interpretacin se plasma
en diversos documentos que son emitidos por la administracin tributaria y
poseen un alcance distinto en cuanto a la generalidad de los mismos. Son los
siguientes:
-

Circulares: normas de carcter general que se aplican para todos los


contribuyentes. Esta interpretacin no es obligatoria para el
contribuyente y de diferir puede haber juicio.
Oficios: respuesta a una pregunta de un contribuyente; se publican en la
pgina web.
Dictmenes
Resoluciones: son interpretaciones de carcter meramente operativos.
No son obligatorias, salvo cuando la ley tributaria lo ordena.
Oficios circulares: normas de carcter interno exclusivas para los
funcionarios. Normas de carcter interno para el funcionamiento del
Servicio
Art. 6. Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las
atribuciones que le confiere su Estatuto Orgnico, el presente Cdigo y las leyes y,
en especial, la aplicacin y fiscalizacin administrativa de las disposiciones
tributarias.
Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde:
A. Al Director de Impuestos Internos:
1 Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas,
impartir instrucciones y dictar rdenes para la aplicacin y fiscalizacin de los
impuestos.

De acuerdo con este artculo, los directores regionales no efectan


interpretacin administrativa, sino que se limitan a responder las consultas que
reciben de los contribuyentes, en concordancia con lo establecido por el
director nacional. Asimismo, si el punto no ha sido resuelto y se presenta la
consulta en el directorio regional, este deber consultar a su vez al director
nacional.
Cambio de criterios respecto al cobro de impuestos
Para poder aplicarse los criterios de cobro en forma retroactiva, habr que
determinar si el contribuyente se encuentra o no de buena fe, ya que de
acuerdo con el art. 26, no procede 12 el cobro retroactivo de impuestos cuando
el contribuyente se ha ajustado de buena fe a una interpretacin
administrativa. Por regla general, la accin fiscalizadora administrativa es de
12 Esta improcedencia de cobro es la prescripcin de la accin fiscalizadora del
ente administrativo.

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tres aos; al hablar de prescripcin extraordinaria, caso de mala fe, el plazo se


ampla a seis aos.
Artculo 26.- No proceder el cobro con efecto retroactivo cuando el
contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretacin de
las leyes tributarias sustentada por la Direccin o por las Direcciones Regionales
en circulares, dictmenes, informes u otros documentos oficiales destinados a
impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los
contribuyentes en general o de uno o ms de stos en particular.
El Servicio mantendr a disposicin de los interesados, en su sitio de Internet,
las circulares o resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en
general y los oficios de la Direccin que den respuesta a las consultas sobre la
aplicacin e interpretacin de las normas tributarias. Esta publicacin
comprender, a lo menos, las circulares, resoluciones y oficios emitidos en los
ltimos tres aos.
En caso que las circulares, dictmenes y dems documentos mencionados en
el inciso 1, sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha
conocido tales modificaciones desde que hayan sido publicadas de acuerdo con el
artculo 15.

El momento en que el contribuyente pierde la buena fe es aquel en que el


cambio de criterio se ha publicitado de acuerdo al Art. 15 del Cdigo y por
tanto no puede alegarse ignorancia: no hay amparo en la buena fe y procede el
cobro retroactivo, de acuerdo a una presuncin de derecho que no admite
prueba en contrario.
Art. 15. Las notificaciones por avisos y las resoluciones o los avisos, relativos
a actuaciones de carcter general que deban publicarse, se insertarn por una vez
en el Diario Oficial, pudiendo disponer el Director, Subdirectores o Directores
Regionales su publicacin en extracto.

La interpretacin administrativa es obligatoria para todos los miembros del SII,


pero no es obligatoria para el contribuyente, razn por la cual la diferencia
entre la interpretacin del Servicio y los contribuyentes llevan a la
interpretacin judicial.
La Accin Fiscalizadora del SII
El Procedimiento de Fiscalizacin
Es la facultad del SII para analizar las declaraciones del contribuyente. Si el
Servicio nota alguna diferencia en la declaracin, notificar al contribuyente
para que declare conforme a las normas interpretativas de la administracin.
En trminos posteriores lo citar para que explique la razn de sus diferencias
y corrija. Si el contribuyente no convence al SII, se procede a la liquidacin o
reliquidacin de la declaracin efectuada por el contribuyente. El
contribuyente podr reclamar de la liquidacin ante los tribunales de justicia.
Notificaci
n
al

Citacin: el
servicio

Liquidacin: El
servicio no est de

El cliente puede:

14

contribuyen
te

discrepa de la
opinin del
contribuyente.
El cliente
contesta.

acuerdo a los
argumentos del
cliente en la
contestacin

1- Pagar
2- Reclamar
Tribunal
Tributario
Aduanero /
Director
Regional

Las Partes Relacionadas


Una empresa en Chile vende un producto a su relacionada en las Islas
Caimanes a $100 y la relacionada vende el mismo producto a $1000 en Japn.
Frente a esto, el llamado precio de transferencia permite al Fisco tasar el precio
de ventas de partes relacionadas comparando la venta del mismo bien a partes
no relacionadas pues el precio fijado por las parte relacionadas no
necesariamente corresponder al de mercado. Se mirar el precio de partes no
relacionadas pues se acercar al precio de mercado.
Las partes relacionadas pueden mantener o probar la buena fe ante el SII
mediante los APAS (Acuerdos Anticipados de Precios). Los contribuyentes al
contratar con una parte relacionada pueden dar aviso al SII, dejando
constancia y comprobando que el precio de la transaccin entre partes
relacionadas se asemeja al precio de mercado. En tales circunstancias existe
una justificacin del precio y se mantiene la presuncin de buena fe.
III.
INTERPRETACIN JUDICIAL
Ante la existencia de diferencias entre el contribuyente y la interpretacin del
SII, en el momento de liquidacin, se emite un reclamo tributario que ser
conocido por los Tribunales Tributarios Aduaneros. Estos emitirn un fallo de
primera instancia susceptible de los recursos procesales: apelacin, casacin
en la forma y casacin en el fondo. La interpretacin en este caso posee un
alcance relativo, pero es obligatoria respecto de las partes.
Finalmente, de acuerdo con el Art. 2, si los criterios administrativo, legal y
judicial no tienen cabida, debe aplicarse la interpretacin de normas
establecidas en el Cdigo Civil.
Cuando existe una contienda de competencias entre las autoridades tributarias
y otros organismos donde se afecte la interpretacin de las normas tributarias,
estas debern ser resueltas por la Corte Suprema de acuerdo a lo establecido
en el artculo 7 del Cdigo Tributario.
IV.
La aplicacin de la ley tributaria en cuanto al Territorio
Ya que no existe una norma general en relacin a la aplicacin de la norma
tributaria respecto del territorio, sino que cada ley ha sealado cual es el
mbito de su aplicacin, la mayora de las legislaciones combinan dos factores

15

a la hora de establecer la causa de tributacin: el domicilio o residencia del


contribuyente, y la fuente de las rentas gravadas.
El Principio de la Fuente
Los artculos 10 y siguientes de la Ley de Renta establecen que se consideran
rentas de fuente chilena aquellas provenientes de bienes que se encuentran en
el pas o de actividades realizadas en el pas.
ARTICULO 10.- Se considerarn rentas de fuente chilena, las que provengan
de bienes situados en el pas o de actividades desarrolladas en l cualquiera que
sea el domicilio o residencia del contribuyente.
Son rentas de fuente chilena, entre otras, las regalas, los derechos por el uso
de marcas y otras prestaciones anlogas derivadas de la explotacin en Chile de
la propiedad industrial o intelectual.
Se encontrarn afectas al impuesto establecido en el artculo 58 nmero 3),
las rentas obtenidas por un enajenante no residente ni domiciliado en el pas, que
provengan de la enajenacin de derechos sociales, acciones, cuotas, bonos u otros
ttulos convertibles en acciones o derechos sociales, o de la enajenacin de otros
derechos representativos del capital de una persona jurdica constituida o
residente en el extranjero, o de ttulos o derechos de propiedad respecto de
cualquier tipo de entidad o patrimonio, constituido, formado o residente en el
extranjero, en los siguientes casos:
a) Cuando al menos un 20% del valor de mercado del total de las acciones,
cuotas, ttulos o derechos extranjeros que dicho enajenante posee, directa o
indirectamente, en la sociedad o entidad extranjera, ya sea a la fecha de la
enajenacin o en cualquiera de los doce meses anteriores a esta, provenga de uno
o ms de los activos subyacentes indicados en los literales (i), (ii) y (iii) siguientes
y en la proporcin que corresponda a la participacin indirecta que en ellos posee
el enajenante extranjero. Para estos efectos, se atender al valor corriente en
plaza de los referidos activos subyacentes chilenos o los que normalmente se
cobren en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en
que se realiza la operacin, pudiendo el Servicio ejercer su facultad de tasacin
conforme a lo dispuesto en el artculo 64 del Cdigo Tributario:
(i) Acciones, derechos, cuotas u otros ttulos de participacin en la
propiedad, control o utilidades de una sociedad, fondo o entidad constituida en
Chile;
(ii) Una agencia u otro tipo de establecimiento permanente en Chile de un
contribuyente sin domicilio ni residencia en el pas, considerndose para efectos
tributarios que dicho establecimiento permanente es una empresa independiente
de su matriz u oficina principal, y
(iii) Cualquier tipo de bien mueble o inmueble situado en Chile, o de ttulos
o derechos respecto de los mismos, cuyo titular o dueo sea una sociedad o
entidad sin domicilio o residencia en Chile.
Adems de cumplirse con el requisito establecido en esta letra, es
necesario que la enajenacin referida lo sea de, al menos, un 10% del total de las
acciones, cuotas, ttulos o derechos de la persona o entidad extranjera,
considerando todas las enajenaciones, directas o indirectas, de dichas acciones,
cuotas, ttulos o derechos, efectuadas por el enajenante y otros miembros no
residentes o domiciliados en Chile de su grupo empresarial, en los trminos del
artculo 96 de la ley N 18.045, sobre Mercado de Valores, en un perodo de doce
meses anteriores a la ltima de ellas.

16

b) Cuando a la fecha de la enajenacin de las acciones, cuotas, ttulos o


derechos extranjeros o en cualquier momento durante los doce meses anteriores a
sta, el valor corriente en plaza de uno o ms de los activos subyacentes descritos
en los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a) anterior, y en la proporcin que
corresponda a la participacin indirecta que en ellos posea el enajenante
extranjero, sea igual o superior a 210.000 unidades tributarias anuales
determinadas segn el valor de sta a la fecha de la enajenacin. Ser tambin
necesario en este caso que se transfiera al menos un 10% del total de las
acciones, cuotas, ttulos o derechos de la persona jurdica o entidad extranjera,
considerando todas las enajenaciones efectuadas por el enajenante y otros
miembros no residentes o domiciliados en Chile de su grupo empresarial, en los
trminos del artculo 96 de la ley N 18.045, sobre Mercado de Valores, en un
periodo de doce meses anteriores a la ltima de ellas.
c) Cuando las acciones, cuotas, ttulos o derechos extranjeros enajenados,
hayan sido emitidos por una sociedad o entidad domiciliada o constituida en uno
de los pases o jurisdicciones que figuren en la lista a que se refiere el nmero 2,
del artculo 41 D. En este caso, bastar que cualquier porcentaje del valor de
mercado del total de las acciones, cuotas, ttulos o derechos extranjeros que dicho
enajenante posea, directa o indirectamente, en la sociedad o entidad extranjera
domiciliada o constituida en el pas o jurisdiccin listado, provenga de uno o ms
de los activos subyacentes indicados en los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a)
anterior y en la proporcin que corresponda a la participacin indirecta que en
ellos posea el enajenante extranjero, salvo que el enajenante, su representante en
Chile o el adquirente, si fuere el caso, acredite en forma fehaciente ante el
Servicio, que: (A) en la sociedad o entidad extranjera cuyas acciones, cuotas,
ttulos o derechos se enajenan, no existe un socio, accionista, titular o beneficiario
con residencia o domicilio en Chile con un 5% o ms de participacin o beneficio
en el capital o en las utilidades de dicha sociedad o entidad extranjera y, que,
adems, (B) sus socios, accionistas, titulares o beneficiarios que controlan, directa
o indirectamente, un 50% o ms de su capital o utilidades, son residentes o
domiciliados en un pas o jurisdiccin que no forme parte de la lista sealada en el
nmero 2, del artculo 41 D, en cuyo caso la renta obtenida por el enajenante
extranjero slo se gravar en Chile si se cumple con lo dispuesto en las letras a) o
b) precedentes.
En la aplicacin de las letras anteriores, para determinar el valor de mercado
de las acciones, cuotas, ttulos o derechos de la persona o entidad extranjera, el
Servicio podr ejercer las facultades del artculo 41 E.
Los valores anteriores cuando estn expresados en moneda extranjera, se
considerarn segn su equivalente en moneda nacional a la fecha de enajenacin,
considerando para tales efectos lo dispuesto en el nmero 1, de la letra D.-, del
artculo 41 A. En la determinacin del valor corriente en plaza de los activos
subyacentes indirectamente adquiridos a que se refieren los literales (i) y (ii) de la
letra a) anterior, se excluirn las inversiones que las empresas o entidades
constituidas en Chile mantengan en el extranjero a la fecha de enajenacin de los
ttulos, cuotas, derechos o acciones extranjeras, as como cualquier pasivo
contrado para su adquisicin y que se encuentre pendiente de pago a dicha
fecha. Las inversiones referidas se considerarn igualmente segn su valor
corriente en plaza. El Servicio, mediante resolucin, determinar las reglas
aplicables para correlacionar pasivos e inversiones en la aplicacin de la exclusin
establecida en este inciso.
El impuesto que grave las rentas de los incisos anteriores, se determinar,
declarar y pagar conforme a lo dispuesto en el artculo 58 nmero 3).

17

Con todo, lo dispuesto en el inciso tercero anterior no se aplicar cuando las


enajenaciones ocurridas en el exterior se hayan efectuado en el contexto de una
reorganizacin del grupo empresarial, segn ste se define en el artculo 96, de la
ley N 18.045, sobre Mercado de Valores, siempre que en dichas operaciones no
se haya generado renta o un mayor valor para el enajenante, renta o mayor valor
determinado conforme a lo dispuesto en el artculo 58 nmero 3).
ARTICULO 11.- Para los efectos del artculo anterior, se entender que estn
situadas en Chile las acciones de una sociedad annima constituida en el pas.
Igual regla se aplicar en relacin a los derechos en sociedad de personas.
En el caso de los crditos, la fuente de los intereses se entender situada en el
domicilio del deudor.
No se considerarn situados en Chile los valores extranjeros o los Certificados
de Depsito de Valores emitidos en el pas y que sean representativos de los
mismos, a que se refieren las normas del Ttulo XXIV de la ley N 18.045, de
Mercado de Valores, por emisores constituidos fuera del pas u organismos de
carcter internacional o en los casos del inciso segundo del artculo 183 del
referido Ttulo de dicha ley.
Igualmente, no se considerarn situadas en Chile, las cuotas de fondos de
inversin, regidos por la ley
N 18.815, y los valores autorizados por la Superintendencia de Valores y
Seguros para ser transados de conformidad a las normas del Ttulo XXIV de la ley
N 18.045, siempre que ambos estn respaldados en al menos un 90% por ttulos,
valores o activos extranjeros. El porcentaje restante slo podr ser invertido en
instrumentos de renta fija cuyo plazo de vencimiento no sea superior a 120 das,
contado desde su fecha de adquisicin.
ARTICULO 12.- Cuando deban computarse rentas de fuente extranjera, se
considerarn las rentas lquidas percibidas, excluyndose aquellas de que no se
pueda disponer en razn de caso fortuito o fuerza mayor o de disposiciones
legales o reglamentarias del pas de origen. La exclusin de tales rentas se
mantendr mientras subsistan las causales que hubieren impedido poder disponer
de ellas y, entretanto, no empezar a correr plazo alguno de prescripcin en
contra del Fisco. En el caso de las agencias u otros establecimientos permanentes
en el exterior, se considerarn en Chile tanto las rentas percibidas como las
devengadas, incluyendo los impuestos a la renta adeudados o pagados en el
extranjero.
Artculo 13.- El pago de los impuestos que correspondan por las rentas que
provengan de bienes recibidos en usufructo o a ttulo de mera tenencia, sern de
cargo del usufructuario o del tenedor, en su caso, sin perjuicio de los impuestos
que correspondan por los ingresos que le pueda representar al propietario la
constitucin del usufructo o del ttulo de mera tenencia, los cuales se considerarn
rentas.

Respecto a tomar los bienes como fuente para aplicacin de norma tributaria,
hay que tener cuidado que los bienes que se encuentran en Chile puedan
configurar un PE o EP (Establecimiento Permanente). Aquellos casos
donde una empresa extranjera no se encuentra constituida en chile y no posee
una filial, pero posee tantos bienes que el fisco les considera como una
empresa a la que denomina establecimiento permanente.

18

El problema de la Doble Tributacin Internacional


La doble tributacin internacional sucede cuando dos Estados diferentes
poseen normas de tributacin similares y que aplican respecto a una misma
renta, significando un desincentivo a la inversin extranjera. Estas inversiones,
donde interviene ms de una autoridad tributaria, se denominan crossborders.
Soluciones a la doble tributacin internacional: Tratados
Pueden ser bilaterales o multilaterales, y estn establecidos en el Art.41 C Ley
de la Renta.
Artculo 41 C.- A los contribuyentes domiciliados o residentes en el pas, que
obtengan rentas afectas al Impuesto de Primera Categora provenientes de pases
con los cuales Chile haya suscrito convenios para evitar la doble tributacin, que
estn vigentes en el pas y en los que se haya comprometido el otorgamiento de
un crdito por el o los impuestos a la renta pagados en los respectivos Estados
Contrapartes, se les aplicarn las normas contenidas en los artculos 41 A y 41 B,
con las excepciones que se establecen a continuacin:
1.- Darn derecho a crdito, calculado en los trminos descritos en la letra A.del artculo 41 A, todos los impuestos extranjeros a la renta pagados de acuerdo a
las leyes de un pas con un Convenio para evitar la doble tributacin vigente con
Chile, de conformidad con lo estipulado por el Convenio respectivo.
2.- Tratndose de ganancias de capital, dividendos y retiros de utilidades
sociales, se considerar tambin el impuesto a la renta pagado por la renta de la
sociedad o empresa en el exterior y, en el caso de la explotacin de una agencia o
establecimiento permanente, el impuesto que grave la remesa.
Tambin dar derecho a crdito el impuesto a la renta pagado por una
sociedad en la parte de las utilidades que reparta a la empresa que remesa dichas
utilidades a Chile, siempre que ambas estn domiciliadas en el mismo pas y la
segunda posea directamente el 10% o ms del capital de la primera.
Para los efectos del clculo que trata este nmero, respecto del impuesto de la
sociedad o empresa extranjera, imputable a las ganancias de capital, dividendos o
retiros de utilidades sociales, se presumir que el impuesto pagado al otro Estado
por las respectivas rentas es aquel que segn la naturaleza de la renta
corresponde aplicar en ese Estado y est vigente al momento de la remesa,
distribucin o pago.
3.- Crdito en el caso de servicios personales
Los contribuyentes que sin perder el domicilio o la residencia en Chile,
perciban rentas extranjeras clasificadas en los nmeros 1 2 del artculo 42,
podrn imputar como crdito al impuesto nico establecido en el artculo 43 o al
impuesto global complementario a que se refiere el artculo 52, los impuestos a la
renta pagados o retenidos por las mismas rentas obtenidas por actividades
realizadas en el pas en el cual obtuvieron los ingresos.
En todo caso el crdito no podr exceder del 30% de una cantidad tal que, al
restarle dicho porcentaje, la cantidad resultante sea el monto neto de la renta
percibida respecto de la cual se calcula el crdito. Si el impuesto pagado o
retenido en el extranjero es inferior a dicho crdito, corresponder deducir la
cantidad menor. En todo caso, una suma igual al crdito por impuestos externos
se agregar a la renta extranjera declarada.

19

Los contribuyentes que obtengan rentas, sealadas en el nmero 1 del


artculo 42, debern efectuar anualmente una reliquidacin del impuesto, por los
meses en que percibieron las rentas afectas a doble tributacin, aplicando las
escalas y tasas del mes respectivo, y actualizando el impuesto que se determine y
los pagados o retenidos, segn la variacin experimentada por el Indice de Precios
al Consumidor en el perodo comprendido entre el ltimo da del mes anterior al
de la determinacin, pago o retencin y el ltimo da del mes anterior a la fecha
de cierre del ejercicio. El exceso por doble tributacin que resulte de la
comparacin de los impuestos pagados o retenidos en Chile y el de la
reliquidacin, rebajado el crdito, deber imputarse a otros impuestos anuales o
devolverse al contribuyente por el Servicio de Tesoreras de acuerdo con las
normas del artculo 97. Igual derecho a imputacin y a devolucin tendrn los
contribuyentes afectos al impuesto global complementario que no tengan rentas
del artculo 42, nmero 1, sujetas a doble tributacin.
En la determinacin del crdito que, se autoriza en este nmero, ser
aplicable lo dispuesto en los nmeros 1, 3, 4, 5, 6 y 7 de la letra D.- del artculo 41
A.

Respecto al factor gravado los tratados pueden basarse en dos principios


distintos:
A. El principio del domicilio o residencia
Destacan el modelo de la OCDE y el modelo de la ONU. El tratado definir
cuando un contribuyente se entiende domiciliado en uno u otro estado
contratante. Y la potestad tributaria la tendr el Estado donde el contribuyente
se encuentre domiciliado.
Chile basa todos sus tratados en el principio de domicilio o residencia,
poseyendo una combinacin de las normas de los tratados OCDE y ONU.
B. El principio de la fuente
Art.10 inc. 1 y ss. Ley de la Renta. Destaca el modelo del Pacto Andino: Slo el
pas o el Estado contratante en cuyo territorio se encuentre la fuente de la
renta podr gravarlo. Un Estado renuncia a gravar la renta por no tener la
causa en su territorio. Actualmente Chile no posee tratados en base a fuente.
ARTICULO 10.- Se considerarn rentas de fuente chilena, las que provengan
de bienes situados en el pas o de actividades desarrolladas en l cualquiera que
sea el domicilio o residencia del contribuyente.
ARTICULO 14.- Las rentas que se determinen a un contribuyente sujeto al
impuesto de la primera categora, se gravarn respecto de ste de acuerdo con
las normas del Ttulo II.
Para aplicar los impuestos global complementario o adicional sobre las rentas
obtenidas por dichos contribuyentes se proceder en la siguiente forma:
A) Contribuyentes obligados a declarar segn contabilidad completa
1.- Respecto de los empresarios individuales, contribuyentes del artculo 58,
nmero 1, socios de sociedades de personas y socios gestores en el caso de
sociedades en comandita por acciones:

20

a) Quedarn gravados con los impuestos global complementario o adicional,


segn proceda, por los retiros o remesas que reciban de la empresa, hasta
completar el fondo de utilidades tributables referido en el nmero 3 de este
artculo.
Cuando los retiros excedan el fondo de utilidades tributables, para los efectos
de la aplicacin de los impuestos sealados, se considerarn dentro de ste las
rentas devengadas por la o las sociedades de personas en que participe la
empresa de la que se efecta el retiro.
Respecto de las sociedades de personas y de las en comandita por acciones,
por lo que corresponde a los socios gestores, se gravarn los retiros de cada socio
por sus montos efectivos. En el caso de que los retiros en su conjunto excedan el
monto de la utilidad tributable, incluyendo la del ejercicio, cada socio tributar
considerando la proporcin que representen sus retiros en el total de ellos,
respecto de dicha utilidad.
Para los efectos de aplicar los impuestos del Ttulo IV se considerarn siempre
retiradas las rentas que se remesen al extranjero.
b) Los retiros o remesas que se efecten en exceso del fondo de utilidades
tributables, que no correspondan a cantidades no constitutivas de renta o rentas
exentas de los impuestos global complementario o adicional, se considerarn
realizados en el primer ejercicio posterior en que la empresa tenga utilidades
tributables determinadas en la forma indicada en el nmero 3, letra a), de este
artculo. Si las utilidades tributables de ese ejercicio no fueran suficientes para
cubrir el monto de los retiros en exceso, el remanente se entender retirado en el
ejercicio subsiguiente en que se produzcan utilidades tributables y as
sucesivamente.
Para estos efectos, el referido exceso se reajustar segn la variacin que
experimente el ndice de precios al consumidor entre el ltimo da del mes
anterior al del cierre del ejercicio en que se efectuaron los retiros y el ltimo da
del mes anterior al del cierre del ejercicio en que se entiendan retirados para los
efectos de esta letra.
Tratndose de sociedades, y para los efectos indicados en el inciso
precedente, los socios tributarn con los impuestos global complementario o
adicional, en su caso, sobre los retiros efectivos que hayan realizado en exceso de
las utilidades tributables, reajustados en la forma ya sealada. En el caso que el
socio hubiere enajenado el todo o parte de sus derechos, el retiro referido se
entender hecho por el o los cesionarios en la proporcin correspondiente. Si el
cesionario es una sociedad annima, en comandita por acciones por la
participacin correspondiente a los accionista, o un contribuyente del artculo 58,
nmero 1, deber pagar el impuesto a que se refiere el artculo 21, inciso primero,
sobre el total del retiro que se le imputa. Si el cesionario es una sociedad de
personas, las utilidades que le correspondan por aplicacin del retiro que se le
imputa se entendern a su vez retiradas por sus socios en proporcin a su
participacin en las utilidades. Si alguno de stos es una sociedad, se debern
aplicar nuevamente las normas anteriores, gravndose las utilidades que se le
imputan con el impuesto del artculo 21, inciso primero, o bien, entendindose
retiradas por sus socios y as sucesivamente, segn corresponda.
En el caso de transformacin de una sociedad de personas en una sociedad
annima, sta deber pagar el impuesto del inciso primero del artculo 21 en el o
en los ejercicios en que se produzcan utilidades tributables, segn se dispone en
el inciso anterior, por los retiros en exceso que existan al momento de la
transformacin. Esta misma tributacin se aplicar en caso que la sociedad se
transforme en una sociedad en comandita por acciones, por la participacin que
corresponda a los accionistas.

21

c) Las rentas que retiren para invertirlas en otras empresas obligadas a


determinar su renta efectiva por medio de contabilidad completa con arreglo a las
disposiciones del Ttulo II, no se gravarn con los impuestos global
complementario o adicional mientras no sean retiradas de la sociedad que recibe
la inversin o distribuidas por sta. Igual norma se aplicar en el caso de
transformacin de una empresa individual en sociedad de cualquier clase o en la
divisin o fusin de sociedades, entendindose dentro de esta ltima la reunin
del total de los derechos o acciones de una sociedad en manos de una misma
persona.
En las divisiones se considerar que las rentas acumuladas se asignan en
proporcin al patrimonio neto respectivo. Las disposiciones de esta letra se
aplicarn tambin al mayor valor obtenido en la enajenacin de derechos en
sociedades de personas, cuyo mayor valor est gravado con los Impuesto de
Primera Categora y Global Complementario o Adicional, segn corresponda, pero
solamente hasta por una cantidad equivalente a las utilidades tributables
acumuladas en la empresa a la fecha de enajenacin, en la proporcin que
corresponda al enajenante.
Las inversiones a que se refiere esta letra slo podrn hacerse mediante
aumentos efectivos de capital en empresas individuales, aportes a una sociedad
de personas o adquisiciones de acciones de pago, dentro de los veinte das
siguientes a aqul en que se efectu el retiro. Los contribuyentes que inviertan en
acciones de pago de conformidad a esta letra, no podrn acogerse, por esas
acciones, a lo dispuesto en el nmero 1 del artculo 57 bis de esta ley.
Lo dispuesto en esta letra tambin proceder respecto de los retiros de
utilidades que se efecten o de los dividendos que se perciban, desde las
empresas constituidas en el exterior. No obstante, no ser aplicable respecto de
las inversiones que se realicen dichas empresas.
Cuando los contribuyentes que inviertan en acciones de pago de sociedades
annimas, sujetndose a las disposiciones de esta letra, las enajenen por acto
entre vivos, se considerar que el enajenante ha efectuado un retiro tributable
equivalente a la cantidad invertida en la adquisicin de las acciones, quedando
sujeto en el exceso a las normas generales de esta ley. El contribuyente podr dar
de crdito el Impuesto de Primera Categora pagado en la sociedad desde la cual
se hizo la inversin, en contra del Impuesto Global Complementario o Adicional
que resulte aplicable sobre el retiro aludido, de conformidad a las normas de los
artculos 56, nmero 3), y 63 de esta ley. Por lo tanto, en este tipo de
operaciones la inversin y el crdito no pasarn a formar parte del fondo de
utilidades tributables de la sociedad que recibe la inversin. El mismo tratamiento
previsto en este inciso tendrn las devoluciones totales o parciales de capital
respecto de las acciones en que se haya efectuado la inversin. Para los efectos
de la determinacin de dicho retiro y del crdito que corresponda, las sumas
respectivas se reajustarn de acuerdo a la variacin del Indice de Precios al
Consumidor entre el ltimo da del mes anterior al del pago de las acciones y el
ltimo da del mes anterior a la enajenacin.
Con todo, los contribuyentes que hayan enajenado las acciones sealadas,
podrn volver a invertir el monto percibido hasta la cantidad que corresponda al
valor de adquisicin de las acciones, debidamente reajustado hasta el ltimo da
del mes anterior al de la nueva inversin, en empresas obligadas a determinar su
renta efectiva por medio de contabilidad completa, no aplicndose en este caso
los impuestos sealados en el inciso anterior. Los contribuyentes podrn acogerse
en todo a las normas establecidas en esta letra, respecto de las nuevas
inversiones. Para tal efecto, el plazo de veinte das sealado en el inciso segundo
de esta letra, se contar desde la fecha de la enajenacin respectiva.

22

Los contribuyentes que efecten las inversiones a que se refiere esta letra,
debern informar a la sociedad receptora al momento en que sta perciba la
inversin, el monto del aporte que corresponda a las utilidades tributables que no
hayan pagado el Impuesto Global Complementario o Adicional y el crdito por
Impuesto de Primera Categora, requisito sin el cual el inversionista no podr
gozar del tratamiento dispuesto en esta letra. La sociedad deber acusar recibo
de la inversin y del crdito asociado a sta e informar de esta circunstancia al
Servicio de Impuestos Internos. Cuando la receptora sea una sociedad annima,
sta deber informar tambin a dicho Servicio el hecho de la enajenacin de las
acciones respectivas.
2.- Los accionistas de las sociedades annimas y en comandita por acciones
pagarn los impuestos global complementario o adicional, segn corresponda,
sobre las cantidades que a cualquier ttulo les distribuya la sociedad respectiva, en
conformidad con lo dispuesto en los artculos 54, nmero 1, y 58, nmero 2, de
la presente ley.
3.- El fondo de utilidades tributables, al que se refieren los nmeros
anteriores, deber ser registrado por todo contribuyente sujeto al impuesto de
primera categora sobre la base de un balance general, segn contabilidad
completa:
a) En el registro del fondo de utilidades tributables se anotar la renta lquida
imponible de primera categora o prdida tributaria del ejercicio.
Se agregar las rentas exentas del impuesto de primera categora percibidas o
devengadas; las participaciones sociales y los dividendos ambos percibidos, sin
perjuicio de lo dispuesto en el inciso segundo de la letra a) del nmero 1 de la
letra A) de este artculo; as como todos los dems ingresos, beneficios o
utilidades percibidos o devengados, que sin formar parte de la renta lquida del
contribuyente estn afectos a los impuestos global complementario o adicional,
cuando se retiren o distribuyan.
Se deducir las partidas a que se refiere el inciso segundo del artculo 21.
Se adicionar o deducir, segn el caso, los remanentes de utilidades
tributables o el saldo negativo de ejercicios anteriores, reajustados en la forma
prevista en el nmero 1, inciso primero, del artculo 41.
Al trmino del ejercicio se deducirn, tambin, los retiros o distribuciones
efectuados en el mismo perodo, reajustados en la forma indicada en el nmero
1, inciso final, del artculo 41.
b) En el mismo registro, pero en forma separada del fondo de utilidades
tributables, la empresa deber anotar las cantidades no constitutivas de renta y
las rentas exentas de los impuestos global complementario o adicional, percibidas,
y su remanente de ejercicios anteriores reajustado en la variacin del ndice de
precios al consumidor, entre el ltimo da del mes anterior al trmino del ejercicio
previo y el ltimo da del mes que precede al trmino del ejercicio.
c) En el caso de contribuyentes accionistas de sociedades annimas y en
comandita por acciones, el fondo de utilidades tributables slo ser aplicable para
determinar los crditos que correspondan segn lo dispuesto en los artculos 56,
nmero 3), y 63.
d) Los retiros, remesas o distribuciones se imputarn, en primer trmino, a las
rentas o utilidades afectas al impuesto global complementario o adicional,
comenzando por las ms antiguas y con derecho al crdito que corresponda, de
acuerdo a la tasa del impuesto de primera categora que les haya afectado. En el

23

caso que resultare un exceso, ste ser imputado a las rentas exentas o
cantidades no gravadas con dichos tributos, exceptuada la revalorizacin del
capital propio no correspondiente a utilidades, que slo podr ser retirada o
distribuida, conjuntamente con el capital, al efectuarse una disminucin de ste o
al trmino del giro.
B) Otros contribuyentes
1.- En el caso de contribuyentes afectos al impuesto de primera categora
que declaren rentas efectivas y que no las determinen sobre la base de un
balance general, segn contabilidad completa, las rentas establecidas en
conformidad con el Ttulo II, ms todos los ingresos o beneficios percibidos o
devengados por la empresa, incluyendo las participaciones percibidas o
devengadas que provengan de sociedades que determinen en igual forma su
renta imponible, se gravarn respecto del empresario individual, socio, accionista
o contribuyente del artculo 58, nmero 1, con el impuesto global
complementario o adicional, en el mismo ejercicio en que se perciban, devenguen
o distribuyan.
2.- Las rentas presuntas se afectarn con los impuestos global
complementario o adicional, en el ejercicio a que correspondan. En el caso de
sociedades de personas, estas rentas se entendern retiradas por los socios en
proporcin a su participacin en las utilidades.

En estos casos, de solucin mediante tratados, existe una renuncia para


gravar en un factor por parte de uno de los Estados. Esto significara que una
autoridad perdera su capacidad de poder gravar. Esto sucede en un contexto
de inversiones recprocas.
V.
La aplicacin de la ley tributaria en el Tiempo.
La regla general es que la ley rige a contar de la fecha en que la propia ley
seale. Qu sucede en el silencio de la ley? El cdigo tributario seala como
norma fundamental el Art. 3, que establece las normas supletorias que se
aplican en el silencio de la ley en cuanto a su vigencia.
Artculo 3.- En general, la ley que modifique una norma impositiva,
establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, regir desde el da primero
del mes siguiente al de su publicacin. En consecuencia, slo los hechos ocurridos
a contar de dicha fecha estarn sujetos a la nueva disposicin. Con todo,
tratndose de normas y sanciones, se aplicar la nueva ley a hechos ocurridos
antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda pena o les
aplique una menos rigurosa.
La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales13 o los elementos que
sirven para determinar la base de ellos, entrar en vigencia el da primero de

13 Discusin doctrinaria: Respecto del Impuesto a la Renta, algunos sealan


que el hecho gravado se cuenta desde el 1 de enero al 31 de Diciembre y
debiera enterarse el impuesto en abril del ao siguiente. El SII dice que como el
inc.2 no habla desde la poca donde el impuesto deber ser enterado sino que
desde la fecha que se paga, hay un efecto de irretroactividad por el cual se
debe pagar todo el ao comercial anterior.

24

Enero del ao siguiente al de su publicacin, y los impuestos que deban pagarse a


contar de esa fecha quedarn afectos a la nueva ley.
La tasa del inters moratorio ser la que rija al momento del pago 14 de la
deuda a que ellos accedan, cualquiera que fuere la fecha en que hubieren ocurrido
los hechos gravados.

VI.

Fuentes de la Ley Tributaria

1) Reglamentos y Decretos Supremos


Los reglamentos consisten en potestades otorgadas por ley al ejecutivo para
hacer operativa la ley. No estn sobre la ley ni se consideran tal, sino que son
una norma complementaria.
2) Tratados Internacionales
Al estar ratificados y suscritos poseen un rango especialsimo.
3) Costumbre
Sin perjuicio de no ser una fuente de ley, existen ciertos procesos de
fiscalizacin que se realizan segn la costumbre por no estar reglados.
4) Jurisprudencia Administrativa
El Director de SII es el nico facultado para interpretar normas de carcter
tributario a travs de circulares, oficios, resoluciones y oficios circulares.
5) Jurisprudencia Judicial
Las sentencias poseen un efecto relativo, por lo que no obliga al SII. En
ocasiones el SII ha llevado criterios diferentes a los establecidos por la Corte
Suprema.

Funcionamiento del Servicio de Impuestos Internos


El Servicio depende del Ministerio de Hacienda, pero el control que posee el
Ministerio es menor, razn por la cual se entiende que el SII es un servicio
relacionado.
La funcin del SII es fiscalizar y aplicar los impuestos establecidos en el art. 1
del Cdigo15, tarea en la que acta coordinadamente con Aduana y la Tesorera
General de la Repblica, que se encarga del cobro del impuesto una vez SII le
enva un giro de cobro.
Artculo 1.- Las disposiciones de este Cdigo se aplicarn exclusivamente a
las materias de tributacin fiscal interna que sean, segn la ley, de la competencia
del Servicio de Impuestos Internos.

14 Equivale actualmente a un 1,5%


15 Por esto se exceptan los impuestos municipales

25

El SII fue creado en 1902 para fiscalizar los impuestos a alcoholes, a lo que con
el tiempo se incorporaron otros impuestos. En 1974 se crean el DL 824 (Ley
sobre Impuesto a la Renta), DL 825 (Impuesto al Valor Agregado) y DL 830
(Cdigo Tributario).
El funcionamiento del SII depende del Director, cargo de exclusiva confianza.
ste, a su vez, posee un consejo de asesores. Dentro de los gestores existe la
llamada oficina de gestin normativa, quienes asesoran en la redaccin de
circulares y oficios.
Los subdirectores imparten normas y ven el funcionamiento interno del
Servicio. Existen nueve subdirecciones, conformadas por departamentos o
unidades:
-

Subdireccin de Recursos Humanos


Subdireccin de Administracin: encargada de los recursos financieros,
relacionada con la Direccin de Presupuesto.
Contralora Interna: velar por el correcto actuar de todos los funcionarios.
Subdireccin de Avaluaciones: impuesto territorial
Subdireccin de Informtica: informacin de todos los contribuyentes.
Subdireccin Jurdica: elementos de procedimientos, juicios del SII.
Subdireccin de Estudios: fiscaliza las metas que del Servicio, muestra las
recaudaciones que se han efectuado durante un ao.
Subdireccin de Fiscalizacin: normas internas para operar el servicio.
Subdireccin de Normativa: interpreta la norma tributaria, asesora la
redaccin de oficios y circulares.
Direccin de Grandes Contribuyentes (tiene el nivel de subdireccin).

Adems, existen dieciocho subdirecciones regionales y cuatro de ellas estn en


Santiago. Ellas poseen grupos y unidades.
Facultades del Director Nacional
Se encuentran en el art.6 letra A del Cdigo. Las ms importantes son la
interpretacin de la ley tributaria, la representacin del Fisco, y la facultad de
querellarse por delitos tributarios.
Art. 6. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio,
corresponde:
A. Al Director de Impuestos Internos:
1 Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas,
impartir instrucciones y dictar rdenes para la aplicacin y fiscalizacin de los
impuestos.
2 Absolver las consultas que sobre la aplicacin e interpretacin de las
normas tributarias le formulen los funcionarios del Servicio, por conducto regular,
o las autoridades.

26

3 Autorizar a los Subdirectores, Directores Regionales o a otros funcionarios


para resolver determinadas materias o para hacer uso de algunas de sus
atribuciones, actuando "por orden del Director".
4 Ordenar la publicacin o la notificacin por avisos de cualquiera clase de
resoluciones o disposiciones.
5 Disponer la colocacin de afiches, carteles y letreros alusivos a impuestos o
a cumplimiento tributario, en locales y establecimientos de servicios pblicos e
industriales y comerciales. Ser obligatorio para los contribuyentes su colocacin
y exhibicin en el lugar que prudencialmente determine el Servicio.
6 Mantener canje de informaciones con Servicios de Impuestos de otros
pases para los efectos de determinar la tributacin que afecte a determinados
contribuyentes. Este intercambio de informaciones deber solicitarse a trves del
Ministerio que corresponda y deber llevarse a cabo sobre la base de reciprocidad,
quedando amparado por las normas relativas al secreto de las declaraciones
tributarias.

Facultades de los Directores Regionales, DGC y Fiscalizacin


Se encuentran en el art. 6, letra B, y las ms importantes consisten en la
fiscalizacin de los impuestos y facultad de condonacin de multas.
Antiguamente eran tribunales de primera instancia.
Art. 6. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio,
corresponde:
B. A los Directores Regionales en la jurisdiccin de su territorio:
1 Absolver las consultas sobre la aplicacin e interpretacin de las normas
tributarias.
2 Solicitar la aplicacin de apremios y pedir su renovacin, en los casos a que
se refiere el Ttulo I del Libro Segundo.
3 Aplicar, rebajar o condonar las sanciones administrativas fijas o variables.
4 Condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago
de los impuestos, en los casos expresamente autorizados por la ley.
Sin embargo, la condonacin de intereses o sanciones podr ser total, si el
Servicio incurriere en error al determinar un impuesto o cuando, a juicio del
Director Regional, dichos intereses o sanciones se hubieren originado por causa no
imputable al contribuyente.
5 Resolver administrativamente todos los asuntos de carcter tributario que
se promuevan, incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores
manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos.
Sin embargo, el Director Regional no podr resolver peticiones administrativas
que contengan las mismas pretensiones planteadas previamente por el
contribuyente en sede jurisdiccional.
6. Disponer el cumplimiento administrativo de las sentencias dictadas por los
Tribunales Tributarios y Aduaneros, que incidan en materias de su competencia.

27

7 Autorizar a otros funcionarios para resolver determinadas materias, aun las


de su exclusiva competencia, o para hacer uso de las facultades que le confiere el
Estatuto Orgnico del Servicio, actuando por "orden del Director Regional", y
encargarles, de acuerdo con las leyes y reglamentos, el cumplimiento de otras
funciones u obligaciones.
8 Ordenar a peticin de los contribuyentes que se imputen al pago de sus
impuestos, o contribuciones de cualquiera especie las cantidades que les deban
ser devueltas por pagos en exceso de lo adeudado o no debido por ellos. La
resolucin que se dicte se remitir a la Contralora General de la Repblica para su
toma de razn.
9 Disponer en las resoluciones que se dicten en conformidad a lo dipuesto en
los nmeros 5 y 6 de la presente letra, la devolucin y pago de las sumas
solucionadas indebidamente o en exceso a ttulo de impuestos, reajustes,
intereses, sanciones o costas.
Estas resoluciones se remitirn a la Contralora General de la Repblica para
su toma de razn.
10. Ordenar la publicacin o la notificacin por avisos de cualquiera clase de
resoluciones o disposiciones de orden general o particular.
Sin perjuicio de estas facultades, el Director y los Directores Regionales
tendrn tambin las que les confieren el presente Cdigo, el Estatuto Orgnico del
Servicio y las leyes vigentes.
Los Directores Regionales, en el ejercicio de sus funciones, debern ajustarse
a las normas e instrucciones impartidas por el Director.

28

LA OBLIGACIN TRIBUTARIA
Concepto de Obligacin Tributaria
Vnculo jurdico en virtud del cual un sujeto denominado deudor debe dar a
otro sujeto denominado acreedor, quien acta ejercitando su poder de imperio,
sumas de dinero determinadas por ley.
Como consecuencia de que sea una obligacin de dar una suma de dinero,
nos encontramos, en primer lugar, que no puede pagarse los tributos en
especie; y en segundo lugar, con que el pago deber hacerse por regla general
en moneda de curso legal y excepcionalmente en moneda extranjera, cuando
el SII lo autorice.
Que las sumas de dinero sean determinadas por ley quiere decir que cada
ley deber determinar el tributo, o a lo menos establecer la forma de
determinarlo. En el caso del impuesto a la Renta, nos encontramos con el art.
29 de la Ley de la Renta.; y en el caso del IVA, con el bien o servicio gravado.

Clasificacin de la obligacin tributaria


OBLIGACIN DE DAR: es la obligacin principal.
OBLIGACIN DE HACER: son obligaciones accesorias
Por ejemplo declarar, llevar contabilidad, declaraciones juradas, inscripcin e
inicio de actividades, guas de despacho, notas de crdito y dbito, boletas,
facturas, trmino de giro.
-

En general la obligacin accesoria tiende a asegurar la obligacin principal,


pero en materia tributaria su objeto es ayudar a una mejor fiscalizacin del
hecho gravado.
Adems, las obligaciones accesorias se extinguen junto con la principal,
pero en Derecho Tributario esto no es as.

Caractersticas de la obligacin tributaria


A. TIENE DOS FUENTES
1. Mediata: la ley
2. Inmediata: verificacin del hecho gravado, imponible o tributario.
Hecho gravado: Hecho o acto jurdico tpico descrito por la ley y
cuya verificacin sujeta al tributo en ella establecido a quien le fuere
atribuible el mismo.
El hecho gravado puede ser:

29

i)
ii)
iii)

Acto material, por ejemplo, pasar un bien por la frontera.


Acto jurdico, por ejemplo, un contrato de mutuo de dinero.
Acto econmico, por ejemplo, que los ingresos sean mayores a
los gastos.

B. SE CLASIFICA COMO LAS OBLIGACIONES CIVILES, PUES SE PUEDE


EXIGIR SU CUMPLIMIENTO FORZADO
1. Es una obligacin pura y simple
No puede ser condicional ni modal, pero puede estar sujeta a plazo.
2. Es una obligacin de dar
3. Es una obligacin de gnero
No se extingue con la prdida de la cosa debida.
4. Normalmente es de objeto nico
En el pasado existan obligaciones facultativas, como los impuestos
ORBI; y obligaciones alternativas.
5. Normalmente es de sujeto singular
Ya que el contribuyente es uno solo.
En forma excepcional podr ser sujeto mltiple, ya sea simplemente
conjunto16 o solidario17.

Elementos de la Obligacin Tributaria


1. Sujetos
Distincin entre sujeto activo y sujeto pasivo

SUJETO ACTIVO: ser el Fisco o la Municipalidad, dependiendo del tipo de


impuesto.

SUJETO PASIVO: habr que distinguir

a. Contribuyente
Es el sujeto pasivo propiamente tal, quien debe la suma de dinero al fisco o
a la municipalidad. En todo caso, hay que recordar la distincin entre el
sujeto pasivo de derecho, el llamado por la ley al pago de un impuesto, y el
16 En el caso de los herederos, sobre las rentas que se producen por los bienes
hereditarios cuando an se encuentra en estado en indivisin, cada uno pagar
segn su cuota en la herencia hasta que se realice la particin
17 En las sociedades de hecho, los socios pagan en forma solidaria con
independencia a su derecho a repetir

30

sujeto pasivo de hecho, quien finalmente entera el pago del impuesto.


Respecto a impuestos Directos las figuras coinciden, pero en el caso de
impuestos indirectos, el sujeto pasivo de hecho y derecho son diferentes y
hay una traslacin del impacto econmico.
b. Sustituto o agente retenedor
Es la persona obligada a retener impuestos que adeudan terceros y que por
tener esta obligacin debe enterar dichos impuestos en arcas fiscales luego
de retenidos. Esto no debe confundirse con la traslacin, ya que la retencin
apunta a sustituto y traslacin al impuesto indirecto.
EJEMPLO 1: en el caso del impuesto nico de segunda categora es el
empleador quien retiene, declara y entera en arcas fiscales el
impuesto por cuenta del trabajador dependiente.
EJEMPLO 2: casos tratados en el Art.59 Ley de Renta que gravan las
remesas de fuente chilena a personas sin domicilio y residencia en
Chile, donde el pagador de la renta retiene, declara, y entera por
cuenta del no domiciliado en Chile.
Finalmente, el responsable frente al Fisco ser el sustituto en caso que se
haya efectuado la retencin, pero si no se efecta la retencin, el Fisco
podr proceder indistintamente.
c. Tercero responsable
Es la persona a quien la ley hace responsable de un impuesto cuando el
impuesto ha dejado de ser cumplido por el contribuyente propiamente tal o
por el sustituto.
EJEMPLO 1: el tercero responsable por el pago del impuesto de timbres
y estampillas, si el obligado no lo entera, ser el notario.
EJEMPLO 2: el tercero responsable por el pago de las cuotas
correspondientes (impuestos) en el caso de transferencia de un
inmueble, ser el conservador de bienes races.
Representacin del Sujeto Pasivo
a. Representacin administrativa
De acuerdo con el art. 9, el contribuyente persona natural podr actuar
por s o legalmente representado a travs de mandatario 18. En el caso del
contribuyente persona jurdica, el gerente siempre representar a la
sociedad ante el Servicio, sin importar lo indicado por los estatutos societarios.
18 Este mandato debe constar por escrito, y puede hacerse en forma conjunta
con la primera actuacin ante el SII, o como agente oficioso dentro del plazo
establecido.

31

Artculo 9.- Toda persona natural o jurdica que acte por cuenta de un
contribuyente, deber acreditar su representacin. El mandato no tendr otra
formalidad que la de constar por escrito.
El Servicio aceptar la representacin sin que se acompae o pruebe el ttulo
correspondiente, pero podr exigir la ratificacin del representado o la prueba del
vnculo dentro del plazo que l mismo determine, bajo apercibimiento de tener por
no presentada la solicitud o por no practicada la actuacin correspondiente.
La persona que acte ante el Servicio como administrador, representante o
mandatario del contribuyente, se entender autorizada para ser notificada a
nombre de ste mientras no haya constancia de la extincin del ttulo de la
representacin mediante aviso por escrito dado por los interesados a la Oficina del
Servicio que corresponda.
Artculo 14.- El gerente o administrador de sociedades o cooperativas o el
presidente o gerente de personas jurdicas, se entendern autorizados para ser
notificados a nombre de ellas, no obstante cualquiera limitacin establecida en los
estatutos constitutivos de dichas personas jurdicas.

En el caso de los inversionistas extranjeros, deber constituirse un poder


que incorpore las facultades para constituir la sociedad en el pas, para inscribir
e iniciar actividades ante el SII, para llevar a cabo la inversin extranjera, y
para liquidar y endosar la inversin extranjera. Esta ltima es muy importante.
b. Representacin judicial
De acuerdo con el art. 129 CT, en los reclamos tributarios slo se puede actuar
por s o por medio de representantes legales o mandatarios, y en algunos
casos se puede actuar sin abogado.
Artculo 129.- En las reclamaciones a que se refiere el presente Ttulo, slo
podrn actuar las partes por s o por medio de sus representantes legales o
mandatarios.
Las partes debern comparecer en conformidad a las normas establecidas en
la ley N 18.120, salvo que se trate de causas de cuanta inferior a treinta y dos
unidades tributarias mensuales, en cuyo caso podrn comparecer sin patrocinio
de abogado.

El momento para evitar un juicio o para prepararlo bien corresponde a la


citacin, ya que se argumentar para defender la declaracin. Una buena
respuesta a la citacin puede evitar que se judicialice el proceso o que se
revise administrativamente.
De acuerdo con el art. 148 CT, en todas aquellas materias que no haya una
definicin tributaria procesalmente se aplicarn las normas comunes del CPC.
En todo caso, administrativamente se seala que, por ser una norma especial
tratada en el art. 129 CT, la fianza de rato del CPC pareciera no poder valer
para normas tributarias.
2. Objeto
Dar sumas determinadas de dinero. En este punto, se debe distinguir entre la
base imponible, que corresponde al valor del hecho gravado, de la tasa, que

32

es el porcentaje que se aplica sobre la base imponible para obtener el


impuesto:
BASE IMPONIBLE x TASA = IMPUESTO
3. Causa
La causa inmediata es la verificacin del hecho gravado (suerte de
tipicidad tributaria) y la causa mediata sera la propia ley (de acuerdo con el
principio de legalidad). Esto deja fuera la posibilidad de una relacin
contractual entre contribuyente y Estado, naciendo la obligacin de la ley.

Determinacin de la obligacin tributaria


Acto o conjunto de actos emanados de los particulares, de la administracin o
de ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular la
configuracin del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el alcance
cuantitativo de la obligacin.
Etapas de la determinacin
- Verificacin del hecho gravado descrito por la ley
Corresponde a un acto particular que se plasma en la llamada
autodeterminacin tributaria: la declaracin de impuestos que hace el propio
contribuyente.
- Determinacin de la base imponible
Corresponde a la determinacin del valor del hecho gravado.
- Determinar el monto a enterar en arcas fiscales
En virtud de la deduccin de impuestos por crditos, es que debe determinarse
el monto adeudado, ya que puede diferir del determinado inicialmente.
Procedimientos o Sistemas de Determinacin
A. Determinacin de la obligacin tributaria por la propia ley
Es la determinacin que hace la propia ley o el propio contribuyente. Solo hay
que verificar que se incurre en el hecho gravado pero el alcance del impuesto
ya est determinado, por ejemplo, el impuesto a los cheques.
B. Determinacin de la obligacin tributaria por la justicia
ordinaria
Bsicamente hay tres casos, dos vigentes y uno derogado por el Cdigo
Tributario:
1. Avalo de bienes races
El proceso de avalo se realiza mediante una tasacin del bien analizando el
terreno y la construccin.

33

Artculo 149.- Dentro del mes siguiente al de la fecha de trmino de


exhibicin de los roles de avalo los contribuyentes y las Municipalidades
respectivas podrn reclamar del avalo que se haya asignado a un bien raz en la
tasacin general. De esta reclamacin conocer el Tribunal Tributario y Aduanero.

Cuando se reclama ante el tribunal, habr una reclamacin judicial y la


resolucin podr consistir en una nueva revaloracin del terreno, lo que genera
una nueva base imponible para el impuesto territorial.
Artculo 150.- Se sujetarn asimismo al procedimiento de este prrafo, los
reclamos que dedujeren los contribuyentes que se consideren perjudicados por las
modificaciones individuales de los avalos de sus predios
Artculo 152.- Los contribuyentes, las municipalidades y el Servicio podrn
apelar de las resoluciones definitivas dictadas por el Tribunal Tributario y Aduanero
para ante el Tribunal Especial de Alzada.
El recurso slo podr fundarse en las causales indicadas en el artculo 149 y
en l se individualizarn todos los medios de prueba de que pretenda valerse el
recurrente, sin perjuicio de los que pueda ordenar de oficio el Tribunal. El recurso
que no cumpliere con estos requisitos, ser desechado de plano por el Tribunal de
Alzada.
La apelacin deber interponerse en el plazo de quince das, contado desde la
notificacin de la sentencia.
Art. 153. El Tribunal Especial de Alzada fallar la causa sin ms trmite que la
fijacin del da para la vista de la causa. No obstante, el tribunal, cuando lo estime
conveniente, podr or las alegaciones de las partes.
Artculo 154.- El fallo a que se refiere el artculo anterior deber dictarse
dentro de los dos meses siguientes a la fecha de ingreso del expediente en la
Secretara del Tribunal.

2. Asignacin por causa de muerte y donaciones (derogado)


Se discute si la justicia tiene algo que decir en la determinacin final del
impuesto.

Sucesin intestada: no hay intervencin de los tribunales, ya que los propios


herederos determinan la obligacin tributaria al rellenar el Formulario 4423.
Sucesin testada o abierta en el extranjero: en este caso s hay intervencin
de los tribunales, ya que ante la presentacin de solicitud, el tribunal
ordena un informe sobre la calidad de los herederos, y stos llenan el
Formulario 4423 ante el tribunal. Luego, el tribunal emite una resolucin de
posesin efectiva que se acompaa al Registro Civil.

3. Impuesto de timbre y estampillas


Hay una intervencin judicial porque el contribuyente o cualquier persona con
un inters comprometido y que tenga dudas respecto al impuesto a pagar por
timbre y estampillas, podr recurrir ante el juez competente pidiendo su
determinacin.

34

Con arreglo al art.118 el juez competente ser el de letras en lo civil de mayor


cuanta del lugar donde se otorgue el instrumento pblico o se solicite la
autorizacin o protocolizacin del instrumento privado. En los dems casos,
ser en el domicilio del recurrente.
Art. 158. El contribuyente y cualquiera otra persona que tenga inters
comprometido, que tuviere dudas acerca del impuesto que deba pagarse con
arreglo a las normas de la Ley de Timbres, Estampillas y Papel Sellado, podr
recurrir al juez competente, con arreglo al artculo 118, pidiendo su determinacin.
El tribunal solicitar informe al jefe del Servicio del lugar, quien deber ser
notificado de la resolucin personalmente o por cdula, acompandosele copia
de los antecedentes allegados a la solicitud.
El Servicio ser considerado, para todos los efectos legales, como parte en
estas diligencias, y deber evacuar el informe dentro de los seis das siguientes al
de la notificacin.
Vencido el plazo anterior, con el informe del Servicio o sin l, el Tribunal fijar
el impuesto.
Del fallo que se dicte podr apelarse. El recurso, se conocer en el solo efecto
devolutivo, se tramitar segn las reglas del Ttulo II de este Libro y gozar de
preferencia para su vista.
El pago del impuesto cuyo monto haya sido determinado por sentencia
ejecutoriada, tendr carcter definitivo.
Artculo 160.- No ser aplicable el procedimiento de este prrafo a las
reclamaciones del contribuyente por impuestos a la Ley de Timbres, Estampillas y
Papel Sellado, cuando ya se hubieren pagado o cuando, con anterioridad a la
presentacin de la solicitud a que se refiere el inciso 1. del artculo 158, el
Servicio le notifique la liquidacin o cobro de tales impuestos. En estos casos se
aplicar el procedimiento general contemplado en el Ttulo II de este Libro.

C. Determinacin de la obligacin tributaria por actos coordinados


Son actos coordinados entre el sujeto pasivo y el sujeto activo de la obligacin
tributaria, es decir, entre el contribuyente y la autoridad tributaria.
En la prctica, la coordinacin aparece cuando el contribuyente
presenta una declaracin tributaria y frente esta surge la accin
fiscalizadora del SII mediante la notificacin que versa sobre la calificacin y
la citacin en que puede concedrsele la razn, o se puede estar en
desacuerdo, caso en que se buscar una liquidacin o re-liquidacin. Para
algunos, la coordinacin surge en el momento de la re-liquidacin. Esto es
discutido, pues ms que una coordinacin, esta situacin sucede por un
cuestionamiento a la determinacin de la obligacin tributaria y no una
coordinacin.
Etapas de la determinacin de la obligacin tributaria por actos coordinados:
- Declaracin
- Liquidacin
- Giro

35

1. Declaracin
Procedimiento de Declaracin
El art. 29 seala que el objeto de la presentacin de declaraciones es
determinar la procedencia o liquidacin de un impuesto, asimilando la
liquidacin a la declaracin original del contribuyente. La declaracin equivale,
en definitiva, a sealar que se ha incurrido en el hecho gravado.
De acuerdo con el art. 30, consiste en una declaracin jurada que el
contribuyente hace por escrito al Servicio en un formulario pre impreso 19
entregado por el SII sin perjuicio de la facultad de la Direccin de autorizar la
presentacin de informes y declaraciones en medios distintos al papel, cuya
lectura pueda efectuarse mediante sistemas tecnolgicos.
Las declaraciones se realizan mediante formularios y declaraciones juradas.
Los formularios, por lo general, corresponde a una auto declaracin de actos
propios, mientras que las declaraciones juradas tratan de obligaciones de
terceros.
Artculo 33.- Junto con sus declaraciones, los contribuyentes debern
presentar los documentos y antecedentes que la ley, los reglamentos o las
instrucciones de la Direccin Regional les exijan.

La no existencia de formularios no exime de responsabilidad al contribuyente


por no hacer su declaracin dentro de los plazos legales o reglamentarios,
segn lo establecido por el art. 32. En todo caso, debe tenerse en cuenta la
facultad del Director Regional establecida en el art. 31 para ampliar el plazo 20
de presentacin de declaraciones siempre que a su juicio exclusivo existan
razones fundadas para ello. Este plazo no puede ampliarse por ms de cuatro
meses, salvo que el contribuyente se encuentre en el extranjero y las
declaraciones se refieran al impuesto a la renta. Ahora bien, Si el Director
Regional ampla el plazo para la presentacin de declaraciones, se pagarn los
impuestos con reajustes e intereses penales en la forma establecida en el
artculo 53.

19 Formularios destacados son el Formulario 22 sobre impuestos anuales a la


renta, y el Formulario 29, sobre impuestos mensuales a la renta.
20 Tener en cuenta que la ampliacin de plazo es para la declaracin y no para
el pago. Los plazos para pagar los impuestos estn establecidos en cada una
de las leyes, y en caso de haber un atraso, se aplicarn multas. De esta
manera, no procede una multa por retraso en la declaracin, pero s el pago de
intereses.

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A su vez, el Presidente de la Repblica posee la facultad de ampliar el plazo de


declaracin en forma general de acuerdo con el art. 36: podr fijar y modificar
las fechas de declaracin y pago de los diversos impuestos
Hay que tener claro que el pago es el modo de extinguir la obligacin tributaria
y no la forma de determinarla, aun cuando el art. 30 en su inciso 3 establece
la facultad del Director de convenir con la Tesorera General de la Repblica y
con entidades privadas la recepcin de las declaraciones, incluidas aquellas
con pago simultneo.
Facultades fiscalizadoras del SII sobre la declaracin
El SII posee facultades para pedir informacin, establecidas en diversos
artculos.

Facultad de citar a terceros para atestiguar bajo juramento


respecto a la veracidad de una declaracin (art. 34): contribuyentes y
signatarios de la declaracin; tcnicos y asesores que intervinieron en su
elaboracin, o que hayan preparado los antecedentes; y socios o
administradores, presidente, vicepresidente, gerentes, directores o socios
gestores de la sociedad.
Facultad de exigir la presentacin de otros documentos (art. 35):
los contribuyentes sujetos a la obligacin llevar contabilidad, deben adems
presentar los balances y copia de los inventarios de la empresa, pero el SII
puede adems exigir la presentacin de libros de contabilidad, detalle de la
cuenta de prdidas y ganancias, exposicin explicativas y dems
documentos que justifiquen el monto de la renta declarada y las partidas
anotadas en la contabilidad. En todo caso, el Director y dems funcionarios
del Servicio no podrn divulgar, la cuanta o fuente de las rentas, ni las
prdidas, gastos o cualesquiera datos relativos a ellas; con excepcin de los
casos en que se oficie al Servicio para que preste informacin, la cual
solamente podr ser usada para los fines propios de la institucin que la
recepciona.
Facultad de examinar inventarios, balances, libros de contabilidad
y otros documentos del contribuyente o del agente retenedor (art.
60): el lmite de esta facultad es que pueden revisar slo en lo que se
relacione con los elementos que deban servir de base para la determinacin
del impuesto o con otros puntos que figuren o debieran figurar en la
declaracin.
En resumidas cuentas, los fiscalizadores revisan tres tems:
1- El estado de situacin, que corresponde a la diferencia entre lo que se
tiene, se gasta y lo que ingresa.
2- El inventario. La revisin del inventario contable consistir en investigar
la diferencia entre ingresos y salidas de bienes; y la revisin del
inventario fsico, en el anlisis de la cantidad de productos o bienes que
faltan en las bodegas de la empresa.

37

3- Facultad de llamar al buen vecino.


Facultad de levantar el velo del secreto bancario (arts. 62 y 62 bis):
segn la Corte Suprema, el secreto bancario slo ampara las colocaciones y
captaciones de dinero. Las remesas que salen de cuentas bancarias no
quedan sujetas a secreto sino a reserva, por lo que el SII puede solicitar la
informacin respecto de ellas.
Esta informacin tiene el carcter de reservada, y slo podr ser utilizada
por el Servicio para verificar la veracidad e integridad de las declaraciones
de impuestos, o la falta de ellas, para el cobro de los impuestos adeudados
y para la aplicacin de las sanciones que procedan. Las autoridades o
funcionarios del Servicio que tomen conocimiento de la informacin que
infrinjan esta obligacin sern castigados con la pena de reclusin menor en
cualquiera de sus grados y multa de diez a treinta unidades tributarias
mensuales, adems de la responsabilidad administrativa y sancin de
destitucin.
1El Servicio, a travs de su Direccin Nacional, notificar al banco,
requirindole para que entregue la informacin dentro de un plazo no
inferior a cuarenta y cinco das contados desde la fecha de la notificacin. El
requerimiento deber cumplir, a lo menos, con los siguientes requisitos:
a)
Contener la individualizacin del titular de la informacin bancaria
que se solicita;
b)
Especificar las operaciones o productos bancarios, o tipos de
operaciones bancarias, respecto de los cuales se solicita informacin;
c)
Sealar los perodos comprendidos en la solicitud, y
d)
Expresar para qu se solicita la informacin: si es para
Verificar la veracidad e integridad de las declaraciones de
impuestos del contribuyente o la falta de ellas, o para
Dar cumplimiento a un requerimiento de informacin,
identificando la entidad requirente y los antecedentes de la
solicitud.
2 Luego, habr que distinguir si hay o no autorizacin anticipada del titular
de la informacin requerida:
a)
Si haba autorizacin previa o anticipada, el banco deber dar
cumplimiento al requerimiento sin ms trmite, dentro del plazo conferido.
Esta autorizacin deber otorgarse expresamente y en un
documento exclusivamente destinado al efecto. En todo caso el
contribuyente siempre podr revocar, por escrito, la autorizacin, lo que
producir efectos a contar de la fecha en que la revocacin sea recibida por
el banco.
b)
Si no haba autorizacin previa o anticipada, dentro de los cinco
das siguientes de notificado, el banco deber comunicar al titular la
informacin requerida, la existencia de la solicitud del Servicio y su alcance,

38

por carta certificada enviada al domicilio que tenga registrado en el banco o


bien por correo electrnico.
La falta de comunicacin por parte del banco lo har responsable
de los perjuicios que de ello puedan seguirse para el titular de la
informacin. El titular podr responder el requerimiento al banco dentro del
plazo de 15 das contado a partir del tercer da desde del envo de la
notificacin.
b.1) Si autoriza al banco a entregar informacin, el banco deber dar
cumplimiento al requerimiento sin ms trmite, dentro del plazo
conferido.
b.2) Si no autoriza al banco, ste no podr dar cumplimiento al
requerimiento ni el Servicio exigirlo, a menos que este ltimo le notifique
una resolucin judicial que lo autorice.
3 Dentro de los cinco das siguientes a aquel en que venza el plazo
previsto para la respuesta del titular de la informacin, el banco deber
informar por escrito al Servicio respecto de si sta se ha producido o no, as
como de su contenido.
En dicha comunicacin el banco deber sealar el domicilio y correo
electrnico registrado por el titular de la informacin, y adems sealar si el
titular de la informacin ha dejado de ser cliente del banco.
4 El Servicio deber solicitar autorizacin judicial para acceder a la
informacin. Para determinar el Tribunal Tributario y Aduanero competente
habr que distinguir:
a)
Si el banco inform domicilio dentro de Chile, ser competente el
Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al domicilio sealado.
b)
Si el banco inform domicilio en el extranjero o no inform
domicilio alguno, ser competente el Tribunal Tributario y Aduanero
correspondiente al domicilio del banco.
5 Acogida la pretensin del Servicio por sentencia judicial firme, ste
notificar al banco acompaando copia autorizada de la resolucin del
tribunal. La entidad bancaria dispondr de un plazo de diez das para la
entrega de la informacin solicitada.
El retardo u omisin total o parcial en la entrega de la informacin por
parte del banco ser sancionado de acuerdo al art. 97, N 1 inc. 2.
Obligaciones accesorias a la Declaracin
1- Inicio de Actividades (art. 68)
Es una obligacin accesoria por la cual se informa al SII que se va a comenzar a
realizar una actividad susceptible de estar afecta a impuestos.
Las personas que inicien negocios o labores susceptibles de producir rentas
gravadas en la primera y segunda categoras
39

Art.20 N1 letras A y B, N3, N4 y N5 de la Ley de Renta:


corresponden a actividades de bienes races agrcolas; ciertos actos de
comercios e industrias; actividades especficas como bancos, aseguradoras,
clnicas, colegios; y toda actividad que no quede comprendida dentro de
otro impuesto a la ley de la renta.
Art. 42 N2 de la Ley de Renta: aquellos contribuyentes que trabajan en
forma independiente (boletas).
Art. 48 de la Ley de Renta: habla de los directores de sociedades. La ley
no permite que una sociedad perciba los honorarios que debiera recibir el
director por sus funciones (que este indique que no se le pague a l sino a
una sociedad a su nombre, por ejemplo), sino que estos los recibe el
director directamente pues el contrato para con la sociedad en la que se es
director es un contrato intuito persona y no se permite que en dicha
relacin medie una sociedad.

debern presentar al Servicio, dentro de los dos meses siguientes a aquel


en que comiencen sus actividades, una declaracin jurada sobre dicha
iniciacin. Los meses se contabilizan como meses completos y no exactos.
Ejemplo: Inicio Actividades el 3 de Enero. Se tiene el mes completo de Febrero
y Marzo para iniciar actividades.
2- Solicitud de RUT (art. 68 inc. 4)
El RUT se solicita en el mismo momento que se inician actividades y se otorga
tanto a personas jurdicas como a personas naturales. A las personas
extranjeras se les entrega un RUT provisorio que se devuelve.
Art. 68 inc.4. La declaracin inicial se har en un formulario nico
proporcionado por el Servicio, que contendr todas las enunciaciones requeridas
para el enrolamiento del contribuyente en cada uno de los registros en que deba
inscribirse

3- Trmino de Giro (art. 69)


Obligacin accesoria de informar al Servicio cuando se deja de realizar las
actividades susceptibles de generar impuestos. Cuando se quiere liquidar o
disolver la sociedad, el contribuyente debe dar aviso del trmino de giro,
dentro de dos meses exactos desde que se deja de realizar la actividad.
Ejemplo: Termina la actividad el 3 de Enero. Se tiene que terminar el giro con
fecha tope el 3 de Marzo.
El trmino de giro debe indicarse por escrito y deben pagarse los impuestos
correspondientes al periodo. Ejemplo: se terminan el giro el 3 de Enero. Se
pagarn los impuestos hasta el 2 de enero. Una vez presentado el trmino de
giro, el servicio realiza una auditoria. El resultado de esta es el certificado de
trmino de giro, que permite disolver la sociedad.
Hay tres casos donde no se da el aviso de trmino de giro:

40

Caso de un empresario individual (ficcin tributaria: la misma persona


puede llevar a cabo contabilidad y declarar en primera categora, dar
boletas, aprovechar el IVA, etc. Es lo mismo que si fuera una empresa. Por
ello si la persona natural retira crdito para su pago y consumo podr
impetrar crditos por el pago de primera categora)
Cuando una sociedad aporta todos sus activos y pasivos a otra.
Casos de fusin por creacin (la fusin dos o ms sociedades genera
una nueva) y absorcin perfecta (los pasivos y activos de una sociedad
son absorbidos por su contraparte) 21. Requisitos para que aplique las
excepciones:
1) Una clusula de responsabilidad, por la cual la nueva sociedad se haga
cargo de todas las obligaciones de los entes fusionados.
2) Realizarse un balance respecto a la sociedad absorbida (pues en general
poseen un rgimen tributario diferente y al momento de la fusin el
rgimen varia).
Caso de transformacin22 (de acuerdo al art. 8 N 13, la persona jurdica
subsiste, por lo que no se debe dar aviso de trmino de giro, ni efectuarse
balance. Pero s debe darse cuenta al servicio de la transformacin).

Etapas del trmino de giro: 1) Aviso de trmino de giro; 2) Auditora de trmino


de giro; 3) Certificado.
2. Fiscalizacin
Es una etapa intermedia entre la Declaracin y la Liquidacin, en la que
destacan los trmites de citacin y tasacin.
Derechos del contribuyente
El art. 8 bis trata de los derechos del contribuyente, y debe relacionarse con el
Art. 59 que establece un plazo de caducidad: cuando el SII requiere
antecedentes, posee un plazo de 9 meses desde que se requieren los
antecedentes para liquidar, citar o girar; no pudiendo hacerlo con
posterioridad. Este plazo ser de 12 meses cuando se trate de:
1- Fiscalizaciones de precios de transferencia
2- La determinacin de la renta lquida imponible de contribuyentes con
ventas o ingresos superiores a 5.000 UTM.
3- Revisin de procesos de reorganizacin empresarial.
21 Para la fusin por absorcin imperfecta no se aplica esta excepcin, ya que
como slo se compran los derechos y activos de una sociedad, persiste la
existencia de dos sociedades y no una.
22 Art. 8 N13: transformacin de sociedades es el cambio de especie o tipo
social efectuado por reforma del contrato social o de los estatutos, subsistiendo
la personalidad jurdica.

41

4- Revisin de contabilizacin de operaciones entre partes relacionadas.


5- Solicitud de devolucin de pago provisional de utilidades absorbidas por
parte del contribuyente23.
En todo caso, este plazo no se aplicar a los requerimientos de informacin de
autoridades extranjeras, o cuando se tengan que recopilar antecedentes del
procedimiento establecido en el art. 161 N10 CT (respecto a penas corporales)
Para que empiece a correr el plazo, el SII debe certificar que se entregaron
todos los documentos. La certificacin puede ser de oficio o a peticin de
partes.
La Citacin
Razones de la citacin
De acuerdo con el art. 63, el contribuyente es citado para que:
a. Presente su declaracin si no lo ha hecho.
b. Rectifique, aclare, ample o, por el contrario, confirme su declaracin ya
hecha.
Respuesta a la citacin
El contribuyente tiene el plazo de un mes para contestar a la citacin, pero
puede presentar una solicitud de prrroga al Director Regional, quien
facultativamente podr otorgar prrroga hasta por un mes ms.
El Cdigo no establece formalidades, pero es recomendable otorgar la
declaracin por escrito pues quedar como antecedente y ayudar a la
fiscalizacin; o podr acompaarse a la RAF o RAV. Si no se contesta la citacin,
se producen dos consecuencias:
a. El SII estar facultado para realizar la tasacin con los antecedentes que
tiene en su poder de la base imponible, lo que se traduce en una nueva
liquidacin por diferencias de impuesto.
b. Aumenta el plazo de prescripcin que tiene el SII para fiscalizar (y cobrar) al
contribuyente. El plazo se prorroga en 3 meses desde la notificacin de la
citacin.
Si el plazo se prorrog por solicitud del contribuyente al director regional, el
plazo de prescripcin se prorrogar de igual forma.
La prescripcin de la obligacin tributaria es de 3 aos desde que debi
pagarse el impuesto. La prescripcin podr ser extraordinaria, amplindose
el plazo a 6 aos, si no se presenta declaracin o si habindose presentado
esta es manifiestamente falsa o incompleta de acuerdo a los artculos 200 y
201.
23 Si el Servicio no responde esta solicitud en doce meses, se entiende que la
acepta.

42

De existir citacin la prescripcin podr ser en 3 aos 3 meses + la prrroga


otorgada. Conceptualmente el plazo mximo podr ser de 6 aos 4 meses.
En todo caso, estos plazos aumentan respecto de los puntos contenidos
especficamente en la citacin. Respecto de los otros puntos la citacin
sigue la regla general.
c. De acuerdo con el art. 132, no puede hacerse valer un documento en el
reclamo tributario ante los Tribunales Tributarios Aduaneros que debi
presentarse en la citacin y no se present. Esto, por no cumplirse con el
tiempo y forma en que deba presentarse, es decir, en la citacin.
Citacin obligatoria
Hay ocasiones donde el Fisco debe citar en forma obligatoria y previa a una
liquidacin o reliquidacin. Son casos obligatorios de citacin:
1- Cuando un contribuyente est obligado a declarar y no ha
presentado su declaracin (art. 22 en concordancia con el art.63).
El Servicio, previos los trmites establecidos en los artculos 63 y 64, podr
fijar los impuestos que adeude con el solo mrito de los antecedentes de
que disponga.
2- Cuando los antecedentes, documentos, presentados por el
contribuyentes no son fidedignos (art.21 inc.2 en concordancia con
el art.63). No refiere a antecedentes falsos o dolosos sino que los
documentos no han sido presentados o preparados conforme a las
instrucciones impartidas por el SII.
3- Cuando el contribuyente no est obligado a llevar contabilidad
separada y haya separado o prorrateado ingresos o gastos y,
habiendo el Servicio pedido los antecedentes, ellos fueren
incompletos. El SII los debe citar para que expliquen cmo prorratearon
los ingresos y gastos. Apunta a que hay gastos difciles de identificar con
determinados ingresos, y el contribuyente podra tener ingresos afectos a
impuestos y otros ingresos no afectos o exentos.
La Tasacin
Acto administrativo potestativo en virtud del cual el SII pondera
pecuniariamente uno o ms hechos gravados con objeto de determinar la base
imponible y liquidar el impuesto a pagar.
Casos de tasacin
Siempre que hay una liquidacin previamente hay una tasacin.
i)
ii)

Cuando el contribuyente no concurre a la citacin (art. 64)


Cuando el contribuyente no contesta o no cumple con la
exigencia que el SII establece en la citacin (art. 64). Es decir,
contesta la citacin pero se refiere a un hecho totalmente distinto.

43

iii)
iv)

v)
vi)

vii)

Cuando el contribuyente no subsanare las deficiencias


comprobadas o que se comprueben (art. 64).
Cuando el contribuyente no present declaracin o su
declaracin fue realizada con hechos falsos (art. 21 inc. 2). En
tales casos el SII se ver obligado a citar y adems se tasar.
Cuando el contribuyente no aporta datos y el contribuyente tasa
(art. 22).
Cuando el precio o valor de un bien mueble o servicio prestado,
que sirve de base para determinar un impuesto o el objeto
mismo de la declaracin, se transa a un precio notoriamente
inferior al precio corriente de plaza o al cobrado en convenciones de
similares condiciones (art. 64).
Si el valor del bien inmueble es superior al corriente en plaza
(art. 17 N 8 inc. 5 Ley de la Renta).

Excepciones a la tasacin
- En el caso de divisin o fusin por creacin o incorporacin de sociedades
siempre que la nueva sociedad o la existente mantenga el valor tributario
de los activos y pasivos en la sociedad dividida o aportante. En estos casos
no existe una transferencia de dominio, una enajenacin, sino que hay una
bsqueda por asignar de mejor forma los recursos. Queda claro en los casos
de divisin. En los casos de fusin la propia ley seala que queda
exceptuado (en definitiva s hay enajenacin, pero como la ley excepta
expresamente no procede tasacin).
- El aporte total o parcial de activos de cualquier clase, corporales o
incorporales, que resulte de otros procesos de reorganizacin de grupos
empresariales. Cuando se aportan activos hay una enajenacin. La ley
establece ciertos requisitos para que esta enajenacin no le sea procedente
la tasacin:
i)
Legtima razn de negocios: si van a hacerse este tipo de aportes
debe buscarse la razn propia de la actividad (maximizacin de
utilidades)
ii)
La sociedad aportante debe subsistir: este requisito se exige pues
ms sencillo para el SII fiscalizar.
iii)
Que el aporte sea recibido como tal en la sociedad receptora: tiene
que tratarse de un aporte de capital a una sociedad ya existencia o
que sea la creacin de una nueva sociedad
iv)
Que el aportante por ese aporte que efecta, solo puede recibir a
cambio participacin accionaria o societaria: No puede recibir flujos
de dinero a cambio, pues se estara ante una compraventa.
v)
Que se mantenga la continuidad de los activos o valores aportados.
En el caso de una S.A. es la junta de accionistas la que atribuir los
valores a dichos activos.

44

Otros medios de fiscalizacin


El Cdigo Tributario contempla, entre los arts. 72 y 92, otros medios para
fiscalizar, que son diversos a las facultades del servicio: corresponden a
obligaciones accesorias de contribuyentes y terceros encaminadas a facilitar el
procedimiento de fiscalizacin. Destacan:
-

Art. 72: RUT y RUN. Enrolamiento voluntario de los contribuyentes. El Art.


72 sirve para controlar a estas personas que han obtenido el RUT o RUN
cuando intenten salir del pas, especialmente en caso de delitos tributarios.
Art. 73: Relacin que tiene el SII con Aduanas. Apunta a antecedentes
para determinar los ingresos del contribuyentes
Art. 74: Obligaciones del tercero responsable. Para realizacin de
ciertas inscripciones en registros conservatorios, es necesario que se
certifique previamente el pago de todos los impuestos que afectan la
propiedad
Art. 75: Obligacin de terceros responsables. Obligacin de los
notarios respecto al IVA, se debe dejar constancia del pago del impuesto
establecido para el acto o contrato.
Art. 76: Obligacin de terceros responsables. Los notarios deben
enviar al SII los contratos que se celebren y puedan dar ideas de las rentas
de las personas. Los conservadores tambin deben enviar informacin. Toda
la informacin que se entrega se compara con lo declarado por el
contribuyente.
Art. 78: Obligacin de terceros responsables. Los notarios son terceros
responsables del pago de los impuestos, sobre todo en el impuesto de
timbre y estampillas.
Art. 80: Alcaldes, tesoreros y dems funcionarios. Estos deben
entregar informacin al SII sobre patentes
Art.84: Obligacin de los bancos. Los bancos deben dar copia de los
balances y estados de situacin que ellos posean.
Art.85: Obligacin de los bancos. Las instituciones bancarias, deben
enviarse al SII las tasaciones de inmuebles.
Art. 88: Obligacin de emitir facturas y boletas. Base de la ley del IVA.
3. Liquidacin

Aquella determinacin de la obligacin tributaria en que se seala que el SII no


est de acuerdo con la autodeterminacin de la obligacin hecha por el
contribuyente realizando una nueva declaracin con las diferencias
encontradas para cobrarlas.
En aquellos casos donde el SII no est de acuerdo con los documentos no
presentados por el contribuyente, este procede a liquidar. La disconformidad
puede darse por informacin que otorga terceros o en casos de fiscalizacin.

45

En definitiva el efecto de la liquidacin es un cambio en la base imponible


afecta a impuesto. El fiscalizador seala en que se basa para realizar dichos
cambios, por lo que la liquidacin siempre ser fundada. Debe tenerse
presente que la liquidacin es provisoria por lo que el SII podr re liquidar las
veces que estime conveniente hasta el periodo de prescripcin (relacionar con
la prescripcin ordinaria (3 aos) y la extraordinaria (6 aos) ms el plazo de
citacin).
Su regulacin se encuentra en los artculos 24 inc.1 y 25.
Art. 24. A los contribuyentes que no presentaren declaracin estando
obligados a hacerlo, o a los cuales se les determinaren diferencias de impuestos,
el Servicio les practicar una liquidacin en la cual se dejar constancia de las
partidas no comprendidas en su declaracin o liquidacin anterior. En la misma
liquidacin deber indicarse el monto de los tributos adeudados y, cuando
proceda, el monto de las multas en que haya incurrido el contribuyente por atraso
en presentar su declaracin y los reajustes e intereses por mora en el pago.
Art. 25. Toda liquidacin de impuestos practicada por el Servicio tendr el
carcter de provisional mientras no se cumplan los plazos de prescripcin, salvo
en aquellos puntos o materias comprendidos expresa y determinadamente en un
pronunciamiento jurisdiccional o en una revisin sobre la cual se haya
pronunciado el Director Regional, a peticin del contribuyente tratndose de
trminos de giro. En tales casos, la liquidacin se estimar como definitiva para
todos los efectos legales, sin perjuicio del derecho de reclamacin del
contribuyente, si procediera.

4. Giro
El giro consiste en una orden de pago emitida por el Servicio de Impuestos
Internos a la Tesorera General de la Repblica.
Este documento es entregado tanto al contribuyente para que page el
impuesto a la Tesorera, como a la Tesorera, como ttulo ejecutivo para el
cobro del impuesto impago.
Oportunidades de giro
Para girar, existen distintas oportunidades. Algunas son inmediatas y otras
suceden una vez expiran ciertos plazos.
a. Cuando haya pasado el plazo para reclamar del contribuyente (90 das
hbiles desde la liquidacin).
b. Cuando se ha dictado la sentencia de primera instancia y se rechaza el
reclamo. Art.147 inc.6CT. Generalmente se acude a la CA y se solicita la
suspensin del cobro del giro. Antiguamente se sealaba que deba ser
cuando se tena el reclamo por rechazado (con el nuevo procedimiento no
se usa).
c. Estando dentro de los 90 das para reclamar, el contribuyente pide el giro y
paga. Mientras se encuentre el reclamo los intereses y reajustes aumentan.

46

El contribuyente prefiere pagar el giro con los intereses y reajustes hasta el


momento del pago sin importar que contine el juicio. Por tal razn, los
intereses slo se pagan en la fecha que se pag y no hasta el resultado del
juicio. A su vez, el haber pagado permite que el periodo para reclamar sea
de un ao.
Casos de giro inmediato
Son aquellos casos donde el SII no requiere de una liquidacin previa para
girar.
i)

ii)
iii)

iv)

En los casos de impuestos de traslacin o recargo que no hayan


sido declarados oportunamente (art. 24). El Servicio podr girar de
inmediato y sin otro trmite previo, los impuestos correspondientes
sobre las sumas contabilizadas, como tambin por las cantidades que
hubieren sido devueltas o imputadas y en relacin con las cuales se
haya interpuesto accin penal por delito tributario.
A peticin del contribuyente. Ejemplo en casos de rectificacin de
error propios del contribuyente
En un concurso de quiebras y slo para verificar su crdito en el
concurso (art. 24). En el caso de quiebra del contribuyente, el Servicio
podr, asimismo, girar de inmediato y sin otro trmite previo, todos los
impuestos adeudados por el fallido, sin perjuicio de la verificacin que
deber efectuar el Fisco en conformidad con las normas generales.
Si se vende una propiedad inmueble de valor inferior al valor de
mercado (art. 64). El SII tasar el bien a valor de mercado y deber
enterarse la diferencia.

Efectos de la Obligacin Tributaria


Obligacin del deudor
La obligacin del contribuyente
tributaria.

consiste

en

extinguir

la

obligacin

Derechos del acreedor


Corresponden a los derechos del Fisco
1- Cumplimiento forzado de la obligacin tributaria
Se lleva a cabo por la Tesorera mediante un procedimiento ejecutivo
abreviado, donde la sola lista de los contribuyentes morosos es un ttulo
ejecutivo.
2- Indemnizacin de perjuicios
La forma de indemnizar son los reajustes y los intereses. De acuerdo al art. 53,
para calcular el reajuste, se cuenta desde el ltimo da del segundo mes que
precede al vencimiento del impuesto y el ltimo da del segundo mes que
precede al pago efectivo, y se aplica el porcentaje de variacin del IPC.

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Si debe efectuarse el pago en da feriado, se corre el da siguiente sin pagar


inters y reajuste por ese da extra. El inters del impuesto puede ser
condonado discrecionalmente por el Director Regional o el Director de Grandes
Contribuyentes.
El Servicio debe excepcionalmente devolver con inters, ya que por regla
general, slo se devuelve con reajustes. Se devuelve con inters cuando el
servicio ha liquidado de oficio al contribuyente, el contribuyente reclama de
dicha liquidacin y el contribuyente gana el juicio. En esa situacin se devuelve
con una tasa de inters del 0.5% por mes.
3- Uso de todas las acciones civiles
El SII, para perseguir el pago de la obligacin puede hacer uso de las acciones
pauliana, subrogatoria, etc.
4- Cobro de multas
En ciertos casos especificados en los artculos 97 y ss. Los delitos sealados
tienen penas corporales y multas asociadas. Destacan del Art.97 los siguientes
nmeros:
-

N3: por culpa o error, multa del 5-20% de las diferencias de impuesto
que resultaren.
N4 inc. 1: por dolo, multa del 50-300% del valor del tributo eludido y
presidio menor (grado medio a mximo). Declaracin maliciosamente
incompleta o falsa; omisin maliciosa en los libros de contabilidad;
adulteracin de balances o inventarios; uso de boletas, notas de crdito,
notas de dbito, o facturas ya utilizadas; empleo de procedimientos dolosos
encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones
realizadas o a burlar el impuesto.
N4 inc. 2: por dolo, multa del 100-300% de lo defraudado y presidio
menor en su grado mximo a presidio mayor en su grado mnimo.
Contribuyentes afectos a impuestos sujetos a retencin o recargo, que
realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el
verdadero monto de los crditos o imputaciones que tengan derecho a
hacer valer.
N4 inc. 3: por simulacin, multa del 100-400% de lo defraudado y
presidio menor en su grado mximo a presidio mayor en su grado medio.
Simulacin de una operacin tributaria o cualquier maniobra fraudulenta
tendiente a obtener devoluciones de impuesto que no le correspondan.
N11: por retrasos, multa de 10% del impuesto adeudado, que aumenta
en un 2% por cada mes o fraccin de retardo, no pudiendo exceder el 30%
del impuesto adeudado. Retraso en enterar en Tesorera impuestos sujetos a
retencin o recargo.

48

5- Realizacin de ciertos apremios


La ley permite que el SII pueda realizar ciertos apremios, generalmente
corresponde a reclusin.

La Extincin de la Obligacin Tributaria


El pago como forma de extincin de la obligacin tributaria
Es la forma de extinguir la obligacin por excelencia, establecido en el art. 38.
Moneda
Se debe realizar por regla general en moneda corriente del pas, y
excepcionalmente el contribuyente al que se le permite llevar contabilidad en
moneda extranjera puede pedir autorizacin para pagar el impuesto con
moneda extranjera de las establecidas por el Banco Central. Si no existe
paridad cambiara establecida por el Banco Central, deber transformarse la
moneda extranjera a dlares y ah obtener la paridad de cambio.
El pago en moneda extranjera ser de acuerdo al tipo de cambio establecido
en el da del pago. Los casos en que los contribuyentes pueden llevar
contabilidad en moneda extranjera estn establecidos en el art. 18 y son los
siguientes:
a) Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras caractersticas de sus
operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique.
b) Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se
hayan contrado con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera.
c) Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera
fundamental en los precios de los bienes o servicios propios del giro del
contribuyente.
d) Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento
permanente de otra sociedad o empresa que determine sus resultados para fines
tributarios en moneda extranjera, siempre que sus actividades se lleven a cabo sin
un grado significativo de autonoma o como una extensin de las actividades de la
matriz o empresa.

Medio
Puede ser en efectivo; letra bancaria a la orden; o cheque o vale vista
nominativos o a la orden, documentos que pueden ser enviados por carta
certificada a la Tesorera, caso en que los impuestos se entendern pagados
desde el da en que la oficina de correos reciba la carta para su despacho.
Adems, estos documentos debern llevar en su reverso una especificacin del
impuesto que se paga, del periodo a que corresponde, del nmero de rol y
nombre del contribuyente. De omitir estas menciones, se exime al Fisco de
responsabilidad por extravo o mal uso del ttulo.

49

Adems, el Tesorero General de la Repblica puede autorizar el pago a travs


de tarjetas de dbito, tarjetas de crdito u otros medios, con la sola
limitacin de que esto no signifique un costo financiero adicional para el Fisco.
Esta limitacin no se aplica a tarjetas de dbito, crdito u otras de igual
naturaleza emitidas en el extranjero.
Prueba
El pago se acredita con el recibo correspondiente por regla general, y
excepcionalmente por medio de estampillas, papel sellado u otras especies
valoradas en caso de impuestos que deban solucionarse.
Pago parcial de impuestos
Si se paga parcialmente los impuestos, deben pagarse de forma proporcional
los impuestos, reajustes e intereses.
Por ejemplo, si se tiene una deuda de $1.000.000 (impuesto), $2.000.000
(reajustes) y $3.000.000 (intereses), correspondern respectivamente a 1/6,
2/6 y 3/6 de la deuda total. Si el contribuyente paga $3.000.000, la suma se
distribuir de acuerdo a las proporciones que poseen los distintos tems de mi
deuda. Es decir, se habr pagado $500.000 de impuestos, $1.000.000 de
reajustes, y $1.500.000 de intereses, naciendo por cada tem una nueva deuda
correspondiente a la diferencia impaga.
Pagos Provisionales Mensuales (PPM): Art. 84
Corresponden a un pago anticipado de impuestos. Existen:
a. PPM Obligatorios. Se aplican al impuesto de primera categora (art. 20
N1 a) y b), N3, N4 y N5) y al impuesto nico de segunda categora.
Estos pagos pueden ser de tasa fija, como por ejemplo, el caso de los
honorarios; o de tasa variable.
Sern de tasa variable cuando varen ao a ao, aumentando o
disminuyendo dependiendo del impuesto pagado, pudiendo incluso
suspenderse su pago trimestralmente en caso de prdida tributaria, hasta
que se tengan beneficios.
b. PPM Voluntarios: corresponden al pago a cuenta del impuesto por el
monto que el contribuyente quiera. En caso de excederse del impuesto
puede solicitarse la devolucin.
Otras formas de extinguir la obligacin tributaria
1. Compensacin: Art. 1655 CC.
En este caso es el contribuyente el acreedor del Fisco.
CASOS EN QUE HAY COMPENSACIN
1. Pago excesivo de impuestos (art. 51 inc.1). Existen dos formas de
utilizar el impuesto pagado en exceso:

50

i)

Pidiendo la devolucin del impuesto a travs del procedimiento del


art. 126, en un plazo de 3 aos.
ii)
Pedir la compensacin.
El exceso que se posee puede pedir que sea compensado contra
otros impuestos de similar naturaleza.
El plazo para solicitar compensacin es de un mximo de tres aos
de acuerdo con el art. 2521 CC (las deudas contra el Fisco prescriben
en un plazo de 3 aos).
Requisitos para hacer uso de la compensacin en este caso:
- Que se pague en exceso
- Que el contribuyente solicite la compensacin.
- Que el SII haya dado lugar a la solicitud
- Que sea dentro de 3 aos (Art. 2521 CC).
2. El contribuyente se vuelve acreedor del Fisco por cualquier otro
ttulo (art. 51 inc.2). Esto sucede cuando el Fisco posee una deuda para
con el contribuyente por un servicio que le haya prestado. Por ejemplo:
cuando se pinta la fachada de la Moneda.
3. La compensacin de oficio. Debe ser por ley y aparece en aquellos casos
donde la ley modifica la base imponible del impuesto y antes de la
modificacin, como contribuyente se pague ms. Si la ley seala un efecto
retroactivo, podr compensarse lo anteriormente pagado en exceso.
Requisitos:
- Ley que modifique base imponible o los elementos para determinar un
impuesto
- Que dicha ley seale la posibilidad de rectificar (enmendar) las
declaraciones
- El contribuyente debe estar adeudando impuestos por el mismo periodo
que comprende las rectificaciones
4. Reclamo tributario (art. 127). Cuando un contribuyente reclama por una
liquidacin o re liquidacin, en dicha reclamacin tiene que pedir que se
compensen los impuestos.
CASOS DISCUTIBLES DE COMPENSACIN
i)
Pagos Provisionales Mensuales. Los PPM corresponde a anticipos del
impuesto, y no son un caso de compensacin, porque todava el
contribuyente no es deudor del impuesto. Se anticipa un impuesto pero
no se es deudor de este. Esto genera que no haya sujeto pasivo ni la
correlacin que debe existir en la compensacin.
ii)
IVA. Tampoco corresponde a una compensacin ya que el sujeto pasivo
en la obligacin no tiene ninguna relacin con el contribuyente de hecho.
El IVA genera excesos de crditos fiscales y hay ocasiones donde no
pueden recuperarse y solo se pierden.

51

2. La prescripcin. Art. 200 y 201


La prescripcin no extingue la obligacin tributaria, sino la facultad para
fiscalizar o cobrar. Por ello subsistir la obligacin en forma natural. Existen dos
tipos de prescripciones:
1. Prescripcin de la accin de fiscalizacin (SII): se cuenta desde que debi
efectuarse el pago, y es de 3 aos ampliables hasta 6 aos, ms un
plazo de 4 meses en caso citacin (tres meses de forma ordinaria ms
un mes de prrroga).
2. Prescripcin de la accin de cobro (TGR): posee los mismos plazos que la
prescripcin de fiscalizacin y estos se extienden por los mismos
motivos que la accin de fiscalizacin. Se diferencia de la anterior en
que sta se interrumpe, mientras que aquella no. En todo caso, ambas
pueden suspenderse.
La interrupcin genera un nuevo plazo para cobrar. La Corte Suprema ha
establecido un mximo de 10 aos para interrumpir un plazo. La
interrupcin sucede:
- Cuando hay un reconocimiento de obligacin escrito. El plazo se
interrumpe remitindose al CC, al artculo 2515 (puede volver a
correr el plazo por 5 aos).
- Cuando se notifica la liquidacin o el giro (vuelve a correr el plazo por
un plazo de 3 aos).
- Requerimiento judicial: este no genera un nuevo plazo de
prescripcin pues se ha iniciado un juicio. Corren los plazos judiciales.
3. Otros tipos de prescripciones especiales para sanciones pecuniarias: Art.
97 CT.
- Sanciones que acceden al impuesto. En este caso, se tienen los
mismos plazos de prescripcin que la accin de fiscalizacin y de
cobro.
- Sanciones que no acceden al impuesto. Caso en que la prescripcin
ser por tres aos.
- Sanciones por delitos tributarios. Se rigen por los plazos del Cdigo
Penal y la prescripcin del cdigo penal.
3. La Confusin
Sucede cuando contribuyente y Fisco con acreedores y deudores
recprocamente y al mismo momento. Esto solo sucede en el caso de la
herencia vacante, caso en que el Fisco debe los impuestos a la herencia
(contribuyente) y a la vez es acreedor.
4. Condonacin.
La condonacin de impuestos no existe en el Cdigo Tributario
darse por ley expresa.

y debe

52

5. Transaccin
En Chile la ley no lo permite. El SII no puede realizar transacciones ni el
contribuyente con el Servicio.

53

EL DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO


La Ley 20.322 de 2009 genera cambios revolucionarios en la ley procesal
tributaria terminando con el problema de delegacin de jurisdiccin en el
Director Regional e introduciendo el recurso de nulidad.
En el caso de las multas e intereses que se causaron entre la
interposicin del reclamo anulado y la fecha en que la Corte falla que
se retrotraen los efectos, no procede el cobro de esos intereses y
multas reajustadas de acuerdo con el Tribunal Constitucional en
sentencia de 2012.
En el caso en que entre el periodo de interponer el reclamo y la fecha
de dictacin de sentencia, se cumple con la fecha de prescripcin,
existe la duda sobre si opera o no como modo de extinguir la obligacin
tributaria, ante lo que la Corte ha indicado que no puede indicarse que
hay prescripcin pues exige una accin completa de citacin,
liquidacin, giro y hay una accin en juicio.

Esta nueva ley establece la justicia independiente, pues saca de la esfera de la


administracin tributaria la resolucin de alguna cuestin que ha sido
judicializada. La ley crea los TTA, que siguen el principio de especialidad y son
letrados. Los Tribunales Tributarios Aduaneros conocen de los reclamos
tributarios.

A. Los Procedimientos Administrativos


ART. 126: PROCEDIMIENTO DE DEVOLUCIN ANTE EL SII
El art. 126 permite solicitar la devolucin de un impuesto pagado en exceso a
travs del Formulario N2117, con excepcin del caso de los PPM, donde puede
solicitarse a travs del Formulario N22.
El plazo para pedir la devolucin en de tres aos, y es un plazo de caducidad,
por lo que no se necesita declaracin para que expire. Adems, este plazo no
se interrumpe y se cuenta desde el momento que acaeci el hecho gravado.
Este procedimiento recae sobre errores de fcil verificacin o evidentes y no
puede devolverse ninguna suma por va administrativa mientras exista un
reclamo pendiente sobre la misma materia, a menos que opere el mismo
reclamo.
La devolucin puede pedirse ante el SII en dos situaciones distintas:
a. Cuando hay un pago indebido en exceso
b. Cuando ha transcurrido el plazo que establecen leyes especiales para
pedir una devolucin. Por ejemplo, el plazo para pedir devolucin por
crditos fiscales pagados por concepto de IVA exportador es de dos

54

meses; y si no se solicita que se devuelva lo pagado, podr hacerse uso


del art. 126.
LA REPOSICIN ADMINISTRATIVA VOLUNTARIA
La RAV vendra a reemplazar la antigua RAF. Dentro de la esfera administrativa,
apunta a que se corrijan errores formales. El efecto de la RAV solo ser
respecto a aquellas partidas por las cuales fue presentada y no respecto de las
dems.
En caso que la RAV sea rechazada por la autoridad administrativa, no proceden
los recursos jerrquicos ni el extraordinario de revisin, pues no estamos frente
a una litis. Adems, la reposicin tiene las siguientes caractersticas:

El plazo para presentarla es de quince das.


Se entender rechazada en caso de no encontrarse notificada la
resolucin que se pronuncia sobre ella dentro del plazo de
cincuenta das contado desde su presentacin.
Su presentacin no interrumpe el plazo para la interposicin de la
reclamacin judicial del artculo 124.

Actuaciones contra las cuales procede la RAV


ART. 123 BIS DEL CDIGO TRIBUTARIO
La Reposicin Administrativa Voluntaria procede contra la totalidad o alguna de
las partidas de los siguientes actos:
-

Liquidacin
Giro: slo puede reclamarse cuando no se conforme a la liquidacin que le
sirve de antecedente.
Pago: slo puede reclamarse cuando no se conforme al giro.
Resolucin que incida en el pago de un impuesto o en los
elementos que sirvan de base para determinarlo: Podr reclamarse,
asimismo, de la resolucin administrativa que deniegue cualquiera de las
peticiones a que se refiere el artculo 126.

ARTCULO 121 DE LA ORDENANZA DE ADUANAS


La Reposicin Administrativa Voluntaria procede contra las actuaciones a que
se refiere el art. 117 de este cuerpo legal, que son las siguientes:
-

Liquidaciones, cargos y actuaciones que sirvan de base para la fijacin del


monto o determinacin de diferencias de derechos, impuestos, tasas o
gravmenes.
Clasificacin y/o valoracin aduanera de las declaraciones de exportacin,
practicada por el Servicio de Aduanas.
Actos o resoluciones que denieguen total o parcialmente las solicitudes
efectuadas.
Las dems que establezca la ley.

55

Notificaciones
El SII tiene un sistema de notificacin especial establecido en los artculos 12 y
siguientes del Cdigo, y en forma supletoria ha aceptado las notificaciones del
CPC.
1. Notificacin Personal: notificar al mismo contribuyente o al representante
legal la resolucin ntegra y todos los documentos que ella conlleva. El SII
intenta notificar todo personalmente o por cdula.
2. Notificacin por Cdula: puede notificarse a cualquier persona adulta que
se encuentre en el domicilio que el contribuyente seal al SII al iniciar
actividades, dejando copia ntegra de la resolucin con los datos para su
acertada inteligencia.
3. Notificacin por Carta Certificada: correo certifica que dicha carta fue
depositada y enviada. La carta se presume notificada al tercer da desde
que fue enviada, y se entiende que fue enviada al momento que la recibe
Correos de Chile. En este caso se notifica:
a. En el lugar indicado en la declaracin
b. En el lugar que indica el inicio de actividades
c. Por postal simple (lugar especfico indicado por el propio
contribuyente)
Si la carta es devuelta, el plazo aumenta en 3 meses o se renueva en 3
meses. Esto aumenta o renueva el plazo de prescripcin.
4. Notificacin por Aviso Postal Simple: Se da en el caso del impuesto
territorial. En este caso se enva un aviso postal simple al bien raz o casa
donde se pagan las contribuciones.
5. Notificacin por Estado: Se encontraba tratada a propsito de los
procedimientos especiales de reclamacin y equivale a la notificacin por
estado diario.
6. Notificacin Tcita: notificacin tcita del CPC.
7. Notificacin por el Diario Oficial
8. Notificacin por Correo Electrnico: excepcionalmente el SII puede
notificar por correo electrnico en aquellos casos donde el contribuyente lo
solicita expresamente. En el procedimiento de reclamacin es la regla
general.
LA REVISIN DE ACTOS DE FISCALIZACIN
La RAF era una suerte de reposicin frente a la administracin que emite un
giro o una liquidacin. Solo procede ante problemas formales. Se basaba en
tres cuerpos legales (Ley 19.880, Ley 18.575 y Art. 8 bis del CT), pero no haba
norma jurdica que la consagrase, sino que ms bien era una prctica
administrativa.
Su objeto era evitar que el asunto se judicializara por errores evidentes
en aplicacin del principio de economa procesal. La RAF se poda acoger
total o parcialmente, y en tal caso, se poda reclamar por las partidas no
acogidas.

56

El efecto que tena era anular el giro o la liquidacin (se deje sin efecto)
en caso de que se llegue a un acuerdo en una suerte de conciliacin.
La RAF tena la caracterstica de suspender el plazo para interponer el
Reclamo Tributario, pero si pendiente su resolucin se reclamaba,
inmediatamente terminaban todos sus efectos. Adems, no podan usar este
beneficio los contribuyentes condenados por delitos tributarios. Para
interponerla, deba cumplirse con los siguientes requisitos:
1. Liquidacin, giro o resolucin que incida en el pago o en la base para la
determinacin de algn impuesto, o aquellos casos en que se deniegue
la devolucin del artculo 126.
2. Dentro de plazo para reclamar, esto es, 60 das.
3. La materia debe versar sobre errores o vicios manifiestos.

B. Procedimiento Ordinario o General de Reposicin


Est regulado entre los artculos 123 y 148 del Cdigo Tributario, y en la
Ordenanza de Aduanas; y est establecido para la generalidad de las causas
tributarias y aduaneras.
Luego de la notificacin de la liquidacin, se tiene un plazo de 15 das para
interponer la RAV y un plazo de 90 das para interponer el reclamo.
Pasados esos 90 das, el SII emitir una orden de giro y la Tesorera cobrar.
Este plazo se puede ampliar a un ao cuando el contribuyente pague la suma
determinada por el Servicio dentro del plazo de noventa das, contado desde la
notificacin correspondiente.
MATERIAS SUSCEPTIBLES DE RECLAMACIN
Estn establecidas en el art. 124
1. Liquidacin, giros, pagos y tasaciones
La liquidacin se refiere a todas o algunas de las partidas contenidas en una
liquidacin. Todas aquellas partidas que no fueron lo suficientemente aclaradas
en la citacin. El giro es reclamable cuando existe una disconformidad entre lo
sealado en la liquidacin que antecede y lo dispuesto en el giro. El pago de
impuestos, como el giro, ser reclamable en la medida que no se ajuste al
giro que lo antecede.
2. La resolucin que deniegue la devolucin de impuestos
solicitada
Puede reclamar cualquier persona con un inters actual comprometido. Es
decir, un inters pecuniario.

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3. Las resoluciones que inciden en el pago de impuestos o en los


elementos necesarios para determinarlos
En ningn caso son reclamables los documentos del servicio que interpretan la
ley respecto a la interpretacin. Dicha interpretacin puede ser el fundamento
de un reclamo, pero no puede alegarse por la interpretacin propiamente tal.
Art. 126. No constituirn reclamo las peticiones de devolucin de impuestos
cuyo fundamento sea:
1 Corregir errores propios del contribuyente.
2 Obtener la restitucin de sumas pagadas doblemente, en exceso o
indebidamente a ttulo de impuestos, reajustes, intereses y multas
3 La restitucin de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen
franquicias tributarias.

4. Liquidaciones, cargos u otras actuaciones


determinar derechos o impuestos aduaneros

de

base

para

5. Valoracin y clasificacin en declaraciones de exportacin


6. Resoluciones que denieguen la solicitud
devolucin de derechos

administrativa de

7. Multas por infraccin aduanera


8. Otras que establezca la ley
REQUISITOS DEL RECLAMO
-

Constar por escrito

- Ser fundado
Entregarse todos los fundamentos de hecho y de derecho en que se
base, y acompaarse todos los documentos fundantes, excepto aquellos
que por su naturaleza o volumen no puedan agregarse.
-

Incluir las peticiones precisas que se presentan ante el tribunal.

NOTIFICACIONES
El art. 131 bis establece como regla general en primera instancia la
notificacin electrnica: las resoluciones que dicta el TTA se publican en un
sitio internet que tiene el tribunal, sin perjuicio de dejarse constancia en el
expediente y sitio de la fecha de su publicacin. Los errores u omisiones en el
testimonio no las invalidarn.
A su vez, existen ciertos trmites que se notifican por carta certificada: la
sentencia definitiva, la resolucin que recibe la causa a prueba, las sentencias
interlocutorias de segundo grado, y las notificaciones a terceros ajenos al
juicio.

58

PROCEDIMIENTO
Interpuesto el reclamo, el TTA evaluar si cumple los requisitos, y de no
cumplirse, dar mnimo 3 das de plazo para subsanar las omisiones en
que se hubiera incurrido. Si no se subsanan, se tendr por no presentado el
reclamo, la liquidacin queda firme y se procede a girar.
Si se subsanan las omisiones dentro de plazo, el tribunal conceder traslado
al SII por un plazo de 20 das para su contestacin, la que deber
contener una exposicin clara de los hechos y derechos en los que se funda y
la exposicin de las peticiones concretas.
Vencido este plazo, haya o no contestado el SII, el TTA de oficio o a peticin de
parte deber recibir la causa a prueba si hubiera controversia sobre algn
hecho sustancial, pertinente y controvertido. La resolucin que recibe la causa
a prueba debe indicar los puntos en que deber recaer la prueba y en su contra
procede recurso de reposicin con apelacin subsidiaria, dentro de 5 das
contados desde la notificacin. La apelacin se concede en el slo efecto
devolutivo, se resolver en cuenta y en forma preferente.
El trmino probatorio ser de 20 das y dentro del deber rendirse toda la
prueba. En todo caso, este plazo puede aumentarse en 10 das desde la
notificacin de la ampliacin del trmino probatorio.
Todo documento es aceptado como medio de prueba, pero no son
admisibles aquellos antecedentes que teniendo relacin directamente
con los hechos controvertidos hayan sido solicitados por el SII en la
citacin y que el contribuyente no lo haya presentado tenindolos en su
poder; y los actos y hechos solemnes slo podrn ser acreditados por
medio de la solemnidad prevista por la ley.
Si se quiere presentar testigos, la nmina deber presentarse dentro de
los dos primeros das, con un lmite de cuatro testigos por punto de
prueba. No existen testigos inhbiles, pero el tribunal podr rechazarlos
de oficio cuando alguno de los testigos presentados se vea afecto a los
casos del Art. 137 CT.
Una de las grandes novedades en el tema probatorio, es el anlisis de la
prueba de acuerdo a la sana crtica. En todo caso, el lmite al anlisis de la
sana crtica es el principio de legalidad, ya que algunos dicen que el criterio en
base a la experiencia debe basarse en la jurisprudencia previa de la materia y
de no haber una jurisprudencia, debiera aludirse a prcticas econmicas; pero
una sentencia no podra generar un hecho gravado o generar que un
determinado delito tributario no sea sancionado, ya que las interpretaciones
analgicas no son aceptadas.

59

Desde el vencimiento del trmino probatorio, el tribunal dispondr de un plazo


de 60 das para fallar, y en la sentencia deber expresar las razones jurdicas
y lgicas en virtud de las cuales se les asigna valor a la prueba o la desestima.
Durante el procedimiento, el SII podr impetrar medidas cautelares
tendientes a asegurar el cumplimiento de la obligacin. Esta medida consiste
en la prohibicin de celebrar actos y contratos sobre bienes o derechos
especficos del contribuyente, cuando las facultades del contribuyente no
ofrezcan suficiente garanta o cuando se crea que el contribuyente ocultar
bienes.
La solicitud de medida cautelar deber ser fundada, y se tramitar
incidentalmente y en cuaderno separado. Contra de la resolucin que se
pronuncie sobre ella procede reposicin con apelacin subsidiaria en un
plazo de cinco das. La apelacin se conceder en el slo efecto
devolutivo y ser tramitada en cuenta y en forma preferente.
La medida cautelar debe limitarse a los bienes suficientes para asegurar
el cumplimiento de la obligacin y se debe preferir impetrar la medida
sobre bienes que no afecten el normal desenvolvimiento del
contribuyente. Adems, esta medida es esencialmente provisional, por lo
que debe hacerse cesar si desaparece el peligro.
Recursos:
1- Aclaracin, rectificacin y enmienda (art. 138 CT): Puede interponerse en la
medida que no se haya producido el desasimiento.
2- Apelacin y Reposicin(art. 139 CT y art. 129 OA): El tribunal deber elevar
los autos en un plazo de 15 das desde la notificacin de la concesin del
recurso.
o Contra la sentencia que falle un reclamo: APELACIN en un plazo de 15
das desde la notificacin. Se tramita en cuenta, a menos que las partes
soliciten alegatos dentro de 5 das del ingreso a la Corte, caso en que
quedar en relacin.
o Contra la resolucin que declare inadmisible un reclamo o haga
imposible su continuacin: REPOSICIN CON APELACIN EN SUBSIDIO
en un plazo de 15 das desde la notificacin.
La apelacin se conceder en el slo efecto devolutivo, y se tramitar en
cuenta y en forma preferente. El trmino para apelar no se suspende por
la solicitud de aclaracin, agregacin o rectificacin que se deduzca.
La resolucin que falle la reposicin no es susceptible de recurso alguno.
o Contra las resoluciones que dispongan aclaraciones, agregaciones o
rectificaciones a un fallo: APELACIN.
3- Casacin: Procede en contra de los fallos de segunda instancia. Se sujetan
a las reglas contenidas en el CPC.

60

En primera instancia el contribuyente podr pedir la suspensin del cobro.


Generalmente se otorga por 3 meses y es renovable. Lo mismo sucede a nivel
de la Corte. Importante es pedir la renovacin de la suspensin. La suspensin
no procede respecto de los impuestos de recargo cuando hayan sido
efectivamente retenidos o recargados porque el contribuyente ya retuvo o
recarg el monto de dinero que no entreg al Fisco. Si por el contrario no se
realiza la retencin o recargo, proceder la suspensin del cobro.

C. Cobro Ejecutivo de la Obligacin Tributaria


El juicio ejecutivo posee dos etapas: ante la Tesorera General de la Repblica
se sigue una etapa administrativa, y ante la justicia ordinaria, una etapa
judicial.
ETAPA ADMINISTRATIVA
No es propiamente un juicio ejecutivo, sino que es la Tesorera que realiza sus
mayores esfuerzos por conseguir el pago del deudor, pero sin un juicio. Estos
trmites de cobranza administrativa puede realizarlos tesorera en forma
previa, concurrente o posterior.
Si a pesar de todos estos esfuerzos no se logra cobrar, se inicia la etapa judicial
con un ttulo ejecutivo: la lista o nmina de deudores morosos que
confecciona Tesorera. Dicha lista se realiza respecto a cualquier impuesto en
que el contribuyente este moroso (primero se realiza el giro u orden de pago, y
si pasa el plazo y no se ha pagado, se incluye al moroso en una lista). La lista
deber contener la firma del Tesorero Comunal, la individualizacin del deudor
y su domicilio, la especificacin del periodo y la cantidad adeudada, el tipo de
tributo, el rol y la orden de ingreso.
Con este ttulo ejecutivo, el Tesorero Comunal despacha el mandamiento de
ejecucin y embargo mediante una providencia que estampa en la nmina
de deudores morosos. Este mandamiento puede dirigirse contra todos los
deudores a la vez, y no es susceptible de recurso alguno.
ETAPA JUDICIAL
Se inicia con el mandamiento de ejecucin y embargo despachado por el
Tesorero Comunal. Dicho mandamiento se notifica al deudor y en el mismo
momento donde se notifica, se requiere de pago al deudor. Si no se paga, se
debe trabar el embargo sobre bienes suficientes del contribuyente para
asegurar el pago.
El embargo podr recaer en la parte de las remuneraciones que perciba el
ejecutado que excedan a 5 UTM del departamento respectivo, pero tambin
hay otros bienes sobre los que puede recaer, como muebles, inmuebles, o
montos de dinero. Los recaudadores fiscales, cuando traben el embargo,
debern notificar por cdula a la persona que deba pagar al contribuyente
moroso su sueldo, salario, remuneracin o cualquiera otra prestacin en dinero,
61

a fin de que retenga y/o entregue la suma embargada directamente a la orden


del Tesorero Comunal. En caso que la que deba efectuar la retencin no diere
cumplimiento al embargo, quedar solidariamente responsable del pago de las
sumas que haya dejado de retener.
Frente al mandamiento de ejecucin y embargo, el contribuyente puede
oponerse al embargo fundado en 4 excepciones, dentro de un plazo de
10 das contados desde el requerimiento de pago.
1. Excepcin de pago, cuando ste fue efectuado con antelacin.
2. Excepcin de prescripcin, cuando la accin de cobro se encuentra
prescrita.
3. Excepcin de no empecimiento del ttulo, donde no se discute la existencia
de la obligacin. Para que sea admitida la excepcin debe ser revestida de
un fundamento plausible (que se funda en algn antecedente escrito).
Si el ejecutado es acreedor del fisco, podr solicitar la compensacin por
va administrativa, pero tcnicamente esto no es una excepcin, y
formalmente no se aplica como una excepcin dentro del juicio ejecutivo,
sino que se materializa por va administrativa. Una vez acreditada
administrativamente la compensacin puede solicitarse que se ponga
trmino al juicio ejecutivo.
Una vez opuesta la excepcin, habr que distinguir, ya que el Tesorero
Comunal slo puede pronunciarse de la excepcin de pago para aceptarla,
dentro del plazo de 5 das. Con cualquier otra excepcin, pasan los
antecedentes al abogado provincial, que tambin tendr un plazo de 5 das
para responder aceptndolas o rechazndolas. En este ltimo caso, se puede
proceder ante justicia ordinaria (Juez de Letras en lo Civil). Frente a la justicia
ordinaria proceden todos los recursos conforme con el CPC.
Si en el juicio declarativo hubo apelacin, esta suspende todos los efectos del
cobro, pero el ejecutado deber realizar una consignacin.
Una vez ejecutoriada la accin de cobro (rechazado el reclamo ante la justicia
ordinaria), procede el remate, con cuyas resultas se paga al Fisco.
Es importante comentar que no siempre se obtiene el cobro de deudas
atrasadas en forma ejecutiva, ya que el Cdigo autoriza al Tesorero a
realizar convenios de pagos con el contribuyente mediante facilidades de
mximo un ao. Dichos convenios incluyen clusulas de aceleracin y en caso
de incumplimiento gatillan el cobro ejecutivo de la obligacin. El tesorero
puede condonar los intereses y multas en virtud de Decreto Supremo de
Hacienda, debiendo seguir sus directrices.

62

D. Procedimiento Especial por Vulneracin de Derechos.


La ley 20.332, incluye un nuevo procedimiento que procede contra todo acto u
omisin del SII cuando un particular considera que se ha vulnerado su derecho
a realizar cualquier actividad econmica (Art. 19 n21), el derecho a la igual
que debe dar el Estado en materia econmica (n22) o en las infracciones
contra la propiedad (n24). Se otorga en razn de garantas del orden pblico
econmico, con la finalidad de restablecer el imperio del derecho y
asegurar la debida proteccin del solicitante.
Podr recurrirse ante el TTA en cuyo territorio se hay producido el acto u
omisin, siempre y cuando dicho hecho no tenga otro procedimiento o tribunal
establecido para su resolucin. Su tramitacin es sencilla:
a. Formalidad: presentarse por escrito dentro de 15 das hbiles desde la
ocurrencia del hecho u omisin, o desde que se tenga conocimiento
(dicha fecha debe fundamentarse).
b. Examen de admisibilidad: si se ha interpuesto dentro de plazo y si los
fundamentos cumplen con la forma establecida. Si el TTA declara
inadmisible se debe entregar fundamentacin.
c. Admitido: Traslado al SII por 10 das. Puede contestar o no
d. Si existen hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, el
tribunal abrir un periodo de 10 das para la prueba. La valoracin de la
prueba ser segn la sana crtica.
e. El TTA dicta sentencia en un plazo de 10 das.
Contra la sentencia del TTA procede apelacin dentro de 15 das. La
apelacin se ver en cuenta y en forma preferente, salvo que se solicite
alegato dentro de los 5 das desde el ingreso de la causa a la corte. El tribunal
podr dictar ONI. Si se interpone un recurso de proteccin, en relacin
con el Art. 20 de la constitucin NO se puede recurrir por este
procedimiento por los mismos hechos.

E. Procedimiento Vinculado a la Aplicacin de Sanciones.


El Cdigo Tributario para ver los Delitos Tributarios, sigue dos procedimientos:
PROCEDIMIENTO GENERAL
Dice relacin con los delitos tributarios. En este procedimiento encontramos
aquellas infracciones que no se contienen el procedimiento especial. Este
procedimiento se ejerce cuando el Director no ha querido llevar adelante
querella criminal y se sigue un procedimiento administrativo.
Empieza con un acta de ministro de fe, fiscalizador y en ciertos casos algunos
directivos (informe donde se especifica la razn de la liquidacin y se establece
el monto de la multa). Este informe debe notificarse al contribuyente y desde
que est notificada, el contribuyente debe recurrir al TTA para reclamar de
dicha acta en un plazo de 10 das. Por obligacin todos aquellos casos donde la
63

reclamacin sea sobre 32 UTM, deber presentarse reclamo mediante


abogado.
Una vez presentado el reclamo se da traslado al SII. El SII tiene un plazo de 10
das para contestar. Sin perjuicio de esto, el SII puede solicitar que se
interpongan medidas conservativas. El juez en tal caso deber llevar un
trmino probatorio de 8 das, analizar las pruebas respecto a la sana crtica y
dictar sentencia. Se tiene un periodo de 15 das desde el fallo para apelar. Es
el nico recurso que procede.
PROCEDIMIENTO ESPECIAL
Se inicia mediante notificacin de la infraccin o multa. La diferencia entre
infraccin o multa, es que con la multa el giro es inmediato, no se debe
terminar el procedimiento para poder girar, en cambio con la infraccin debe
esperarse el plazo del juicio especial sancionatorio. Luego de la notificacin, se
posee un plazo de 15 das hbiles para reclamar. El SII posee 10 das para
contestar.
A diferencia del procedimiento general, el llamar la causa a prueba es opcional.
Si el juez lo hace, el trmino probatorio ser dentro de 8 das.
Existe un plazo especial para fallar de 5 das. Esto porque el procedimiento
especial se da en la mayora de los casos y se necesita que su resolucin sea
rpida. Contra la resolucin procede la apelacin, en ambos efectos. No
procede la casacin. Posteriormente a la apelacin slo podra interponerse el
recurso de queja.

Procedimientos a ver:
2. Procedimientos Especiales Art. 149 a 160 CT.
- Procedimientos de reclamo de avalos fiscales de bienes races.
- Procedimiento de determinacin judicial del impuesto de timbres y estampillas
(Art. 158 a 160 CT)
- Procedimiento de reclamo por impuesto a las asignaciones por causa de
muerte y donaciones (Art. 155 a 157 CT. Derogado).

64

EL DERECHO PENAL TRIBUTARIO


Una de las fuentes principales de ingresos del Estado son los tributos, por lo
que el no pago de un impuesto afecta la existencia misma del Estado. En la
otra cara de la moneda, los tributos afectan a los particulares, quitndoles
parte de su riqueza. Por estas dos razones, nos encontramos con intereses
contrapuestos: el Estado busca que contribuyente pague el mayor
impuesto posible y el contribuyente busca pagar lo menos posible,
pues no ve una verdadera redistribucin que llegue al ms necesitado.

La Evasin Tributaria
Evasin Ilcita
Nos lleva al concepto de delito tributario: dejar de cumplir con la obligacin
tributaria. Implica que se ha incurrido en el hecho gravado, pero no se paga el
impuesto. Las situaciones clsicas de evasin se ven en el art. 97.
Evasin Lcita
Muchos la denominan elusin, que se traduce en la planificacin tributaria,
la que a su vez consiste en una serie de operaciones o actos tendientes a
colocar al contribuyente en una situacin o posicin ventajosa en relacin a la
norma tributaria. Bsicamente, es aprovechar la ley tributaria para pagar
menos impuestos porque se incurre en un hecho gravado menor. Por ejemplo,
si tenemos una legislacin que seale que las sociedades de capital pagan un
impuesto a la renta del 30% sobre sus utilidades y en el mismo cuerpo legal se
seala que las dems personas jurdicas pagarn un 20% de impuesto, si un
grupo de personas buscan organizarse como SRL no estar gravado con el
impuesto de 30%.
La pregunta de fondo cuestiona si es que esta forma de proceder es
tica o no. La respuesta se ver caso a caso, analizando los momentos en que
se realizan estas transacciones, cundo se hace la planificacin, etc. En todo
caso, el legislador se adelanta al anlisis tico: las situaciones
descritas por la ley incluyen plazos cuyo cumplimiento puede
determinar que un acto o transaccin quede o no sujeto ha impuesto.

La infraccin tributaria
Toda violacin dolosa o culpable de una obligacin, de un deber o de una
prohibicin tributaria sancionada por la ley.
a. Elemento material: acto o hecho tpico descrito por la ley como
constitutivo de infraccin.
b. Elemento psquico: dolo o culpa.

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c. Elemento jurdico: pena o sancin establecida por la ley.


Las infracciones tributarias segn la pena o sancin que establezca la ley,
pueden ser:
a. Penales o delitos: conllevan como sancin una pena corporal.
b. Administrativas: conllevan una pena administrativa, para funcionarios
pblicos (censura, multa, suspensin del cargo o despido).
c. Civiles: aquellas en las cuales la pena constituye simplemente una multa.
CONCURSO DE ACCIONES O DELITOS
El Cdigo establece normas comunes aplicables a toda infraccin tributaria:
Art. 105.
La accin penal es ejercida por el SII, y su ejercicio de la accin es
absolutamente optativo para Director Nacional, quien la delega por lo general
en el sub director jurdico. En todo caso, la sancin penal podr ejercerse
junto con la accin civil. En este sentido, podemos afirmar que existe un
concurso de acciones: si un mismo hecho constituye diversas infracciones,
podrn aplicarse las tres sanciones de distintas naturaleza.
Al estar frente a sanciones de la misma naturaleza hay que distinguir:
1. Si un solo hecho constituye dos o ms delitos o uno de ellos es medio para
cometer el otro, solo se impone la pena mayor correspondiente al delito
ms grave.
2. Si un mismo hecho constituye infraccin tributaria de la misma naturaleza,
pero que no sea delito se aplican todas las sanciones en forma
independiente.
EXIMENTES, ATENUANTES Y AGRAVANTES DE RESPONSABILIDAD
1. Las establecidas en el Art.10 del Cdigo Penal.
2. Art. 110 CT. Valoracin de la prueba en conciencia
Puede constituir exencin de responsabilidad penal o atenuante, la
circunstancia de que el infractor de escasos recursos pecuniarios, por su
insuficiente ilustracin o por alguna otra causa justificada, haga
presumir que ha tenido un conocimiento imperfecto del alcance de las normas
infringidas. El tribunal apreciar en conciencia los hechos constitutivos de la
causal eximente o atenuante.
-

3. Las causales pueden ser


Eximentes
Atenuantes. El art. 107 establece que la reincidencia ser agravante, pero
cuando el infractor no sea reincidente, esto ser una atenuante.
Agravantes. El art. 112 sobre la reiteracin tiene una mala redaccin, que
lleva a distintas interpretaciones. Finalmente, se ha interpretado:
66

Hay reiteracin cuando se comete ms de una infraccin en el mismo


ejercicio anual.
Hay reiteracin cuando se comete dos o ms infracciones y media entre
ellas un periodo de 3 aos.
El Perjuicio Fiscal es mencionado en el art. 112 como una circunstancia
agravante o atenuante. De acuerdo con el profesor la existencia o no de
perjuicio puede ser una lnea divisoria que permita aplicar o no la accin
penal.
QUIN ES RESPONSABLE? QUIN APLICA LA SANCIN?
Por las sanciones pecuniarias ser responsable el contribuyente y las dems
personas obligadas, como por ejemplo, el sustituto; y aplicar la sancin el SII.
En caso de sanciones corporales, responder la persona que debi cumplir
con la obligacin, o el representante legal de la persona jurdica; y la sancin
ser aplicada por la justicia ordinaria. Si se aplican ambas sanciones, la
aplicacin corresponde a la justicia ordinaria.
El art. 106 faculta a los directores regionales para remitir, rebajar o
suspender la multa, si el infractor prueba mediante antecedentes que su
infraccin es excusable, o si se denuncia y confiesa la infraccin.

El Delito Tributario (art. 97)


Toda violacin dolosa de una obligacin, de un deber o de una prohibicin
tributaria, sancionada por la ley con pena corporal
La ley tributaria en Chile contiene las conductas que califican como delito
tributario, estableciendo tipos penales o tipos especiales. El Art. 97 CT describe
muchas infracciones tributarias, que si median determinadas
circunstancias se convierten en delito. Hay algunas que constituyen
verdaderas leyes penales en blanco, o cuyo tipo es muy abierto.
I.
MULTAS
Corresponden a casos de giro inmediato, y son los nmeros 1, 2 y 11 del art.
97.
-

Art. 97 N 1: por omisin o retardo. Se basa en la no presentacin o


retardo de una declaracin, informe, o solicitud de inscripcin en roles o
registros obligatorios que no constituyan la base inmediata para determinar
un impuesto.
1. Tanto para el propio contribuyente como para operaciones realizadas con
terceras personas, con multa de 1 UTM a 1 UTA.
2. Si una vez requerido, no se cumple dentro de 30 das, con multa de 1
UTM a 1 UTA y multa de hasta 0,2 UTM por cada mes o fraccin
de atraso y por cada persona que se haya omitido, con un lmite
de 30 UTA.

67

Art. 97 N 2: por omisin o retardo. Se basa en dos supuestos:


1. La no presentacin o retardo de una declaracin que constituye base
inmediata para la determinacin del impuesto, con multa de 10% de
los impuestos que resulten de la liquidacin y si el atraso u
omisin excede 5 meses, la multa aumenta en un 2% por cada
mes o fraccin, con un lmite del 30% de los impuestos
adeudados.
2. La no presentacin o retardo de una declaracin que no implique la
obligacin de efectuar un pago inmediato pero que puedan constituir la
base para determinar o liquidar un impuesto, con multa de 1 UTA.

Art. 97 N 11: por omisin o retardo en impuestos de retencin o


recargo. Se basa en dos supuestos.
1. El retardo en enterar en Tesorera impuestos sujetos a retencin o
recargo, con multa de 10% de los impuestos adeudados, que
aumentar en un 2% por cada mes o fraccin de retardo, con un
lmite del 30% de los impuestos adeudados.
2. La omisin de la declaracin en todo o en parte de los impuestos que se
encuentren retenidos o recargados, con multa de 20-60% de los
impuestos.
II.

INFRACCIONES

1Infracciones que dicen relacin con los libros de contabilidad


i)

Art. 97 N 6: por entrabamiento. Se basa en la no exhibicin de


libros de contabilidad o libros auxiliares y otros documentos exigidos por
el Director; la oposicin a su examen o a la inspeccin de
establecimientos de comercio, agrcola, industriales o mineros; o
cualquier tipo de traba a la fiscalizacin, con multa de 1 UTM a 1 UTA.

ii)

Art. 97 N 7: por incumplimiento. Se basa en no llevar los libros de


contabilidad o libros auxiliares en la forma que dice la ley, llevarlos en
forma distinta a la ordenada, o llevarlos atrasados, sumado a la no
subsanacin del vicio en un plazo no inferior a 10 das otorgado por el
SII, con multa de 1 UTM a 1 UTA.

iii)

Art. 97 N 16: por negligencia. Se basa en la prdida o inutilizacin no


fortuita24 de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para
acreditar las anotaciones contables o que estn relacionados con las

24 En este caso nos encontramos frente a una inversin de la carga probatoria,


ya que es el contribuyente quien deber probar que el hecho fue fortuito. Si la
prdida fue fortuita, el contribuyente quedar eximido el pago de multas.

68

actividades afectas a cualquier impuesto, se sanciona de la siguiente


manera:
Cuando el contribuyente efectivamente perdi o inutiliz los libros
de manera no fortuita, habr que distinguir:
a. Si el contribuyente debe determinar el capital propio, con
multa de 1 UTM a 20 UTA, que no podr exceder el 15%
del capital propio.
b. Si el contribuyente no debe determinar el capital propio,
resulta imposible su determinacin, o aquel es negativo, con
multa de UTM a 10 UTA.
Cuando el contribuyente d aviso de la prdida o inutilizacin o se
lo detecte con posterioridad a una notificacin o requerimiento del
Servicio sobre los libros, existir una presuncin simplemente
legal de que el hecho es no fortuito. En este caso, se sancionar
de la forma siguiente:
a. Si el contribuyente debe determinar el capital propio, con
multa de 1 UTM a 30 UTA, que no podr exceder el 25%
del capital propio.
b. Si el contribuyente no debe determinar el capital propio,
resulta imposible su determinacin, o aquel es negativo, con
multa de 1 UTM a 20 UTA.
Cuando el contribuyente perdi o inutiliz los libros de manera
dolosa, encaminada a ocultar o desfigurar el verdadero monto de
las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, con multa del
50-300% del valor del tributo eludido y presidio menor en
sus grados medio a mximo.
Cuando el contribuyente no cumpla con su obligacin de dar aviso
del hecho al Servicio y de reconstituir la contabilidad dentro del
plazo que fije el Servicio, con multa de hasta 10 UTM.
2Infracciones que dicen relacin con la no comparecencia
i)

Art. 97 N 21: del contribuyente. Se basa en que el contribuyente no


comparezca injustificadamente ante el Servicio luego pasados 20 das
desde el segundo requerimiento, con multa de 1 UTM a 1 UTA,
aplicable en relacin al perjuicio fiscal comprometido.

ii)

Art. 97 N 15: de terceros. Se basa en que aquellos que declaran bajo


juramento (asesores, contribuyentes, testigos, representantes) o el
buen vecino, que hayan sido llamados por el SII; no concurran a
declarar, con multa de 20-100% de una UTA.

Otras infracciones

i)

Art. 97 N 20: gato por liebre. Se basa en la deduccin como


gasto o uso del crdito fiscal de desembolsos rechazados o que no den

69

derecho a crdito por estar destinados a beneficio personal, con multa


de hasta 200% de todos los impuestos que deberan haberse
enterado en arcas fiscales.
ii)

Art. 97 N 3: negligencia en la declaracin. Se basa en que la


declaracin sea incompleta o errnea, o que la omisin de los balances o
documentos anexos a la declaracin, o la presentacin incompleta de
estos pueda inducir a la liquidacin de un impuesto inferior al que
corresponda, con multa del 5-20% de las diferencias de impuesto
que resultaren. En todo caso, el contribuyente puede eximirse de esta
multa probando que emple la debida diligencia.

iii)

Art. 97 N 10: elusin de otorgamiento de boletas. : Corresponde a


la multa ms alta del Cdigo y se basa en el no otorgamiento de gua de
despacho, facturas, notas de crdito, notas de dbito o boletas; el uso de
boletas no autorizadas o de facturas, notas de dbito, notas de crdito o
guas de despacho sin timbre; el fraccionamiento del monto de las
ventas o el de otras operaciones para eludir otorgamiento de boletas,
con multa del 50-500% del monto de la operacin, con un mnimo
de 2 UTM y un mximo de 40 UTA y clausura de la oficina,
estudio, establecimiento o sucursal hasta por 20 das. Si hay
reiteracin, adems con presidio o relegacin menor en su grado
mximo. En este caso no se requiere prueba y basta con la sola
realizacin del hecho. Es el contribuyente quien deber probar que no se
incurri en la conducta.

iv)

Art. 97 N 17: transporte de bienes muebles. Se basa en el


transporte de bienes muebles realizado por vehculos de carga sin gua
de despacho o factura, con multa del 10-200% de una UTA, adems
de que el vehculo no podr continuar el viaje, pudiendo volver
al lugar de origen.

v)

Art. 97 N 19: deber del comprador. Se basa en dos supuestos de


incumplimiento del comprador:
No exigir la boleta ni retirarla del local o establecimiento del
emisor, con multa de hasta 1 UTM y constancia de la
infraccin en unidad policial respectiva.
No exigir la factura ni retirarla del local o establecimiento del
emisor, con multa de hasta 20 UTM y constancia de la
infraccin en unidad policial respectiva.

vi)

Art. 109: figura residual por excelencia. Si no se seala sancin a


una infraccin especfica, se aplica este artculo, que se basa en toda
infraccin de las normas tributarias que no tenga sealada una sancin
especfica, con multa entre 1-100% de una UTA. Si la contravencin

70

tiene como consecuencia la evasin del impuesto, con multa de hasta


el triple del impuesto eludido.
Todas estas multas pueden ser condonadas por El director Regional, el
Director de la DGC y por el Subdirector de Fiscalizacin. La condonacin
es una facultad arbitraria.
III.

DELITOS PROPIAMENTE TAL

Aquellos que dicen relacin con el comercio ilegal o clandestino.

i)

Art. 97 N 8: comercio ilcito de objetos lcitos. Se basa en el


comercio ejercido a sabiendas sobre mercaderas, valores o especies de
cualquiera naturaleza sin que se hayan cumplido las exigencias legales
relativas a la declaracin y pago de los impuestos que graven su
produccin o comercio, con multa del 50-300% de los impuestos
eludidos y presidio o relegacin menores en su grado medio. La
reincidencia, con presidio o relegacin menores en su grado
mximo.

ii)

Art. 97 N 9: comercio clandestino de objetos ilcitos. Se basa en


el ejercicio clandestino del comercio o la industria, con multa del 30%
de una UTA a 5 UTA, presidio o relegacin menores en su grado
medio, y comiso de los productos e instalaciones de fabricacin
y envases.
A nivel de Corte de Apelaciones este tema ha sido muy discutido: Puede
gravarse una venta de objeto ilcito? Hay quienes indican que el gravar
sera un aprovechamiento del dolo o abuso del derecho. El SII indica que
el art. 2 del CT seala que se gravar toda renta independientemente
de su origen.
Respecto al robo, se argumenta que no hay un verdadero
enriquecimiento dado que la cosa no es del vendedor. El SII indica que lo
protegido es el bien jurdico del derecho pblico econmico, y si se grava
solamente al comercio lcito est imponindosele una carga mayor que a
quien ejerce el comercio ilcito. Por ello el bien jurdico protegido no es el
que se tenga o no enriquecimiento.

iii)

Art. 97 N 26: comercio clandestino de gas y petrleo. Se basa en


la venta o abastecimiento clandestinos de gas natural comprimido o gas
licuado de petrleo para consumo vehicular, con multa de hasta 40
UTA y presidio menor en su grado mnimo a medio.

71

Aquellos que dicen relacin con la clausura de un negocio

i)

Art. 97 N 12: reapertura de un negocio clausurado. Se basa en la


reapertura de un establecimiento comercial o industrial o de la seccin
que corresponda con violacin de una clausura del Servicio, con multa
del 20% de una UTA a 2 UTA y presidio o relegacin menor en su
grado medio.

ii)

Art. 97 N 13: ruptura del sello para entrar al local clausurado.


Se basa en la destruccin o alteracin de los sellos o cerraduras puestos
por el Servicio, o cualquier operacin destinada a desvirtuar la aposicin
del sello o cerradura, con multa de -4 UTA y presidio menor en su
grado medio. Salvo prueba en contrario, en los casos del inciso
precedente se presume la responsabilidad del contribuyente y,
tratndose de personas jurdicas, de su representante legal.

3
Art. 97 N 14: impedimento de medidas conservativas.
Se basa en dos supuestos, ambos sancionados con multa de -4 UTA y
presidio menor en su grado medio:
i)
ii)

La sustraccin, ocultacin o enajenacin de especies retenidas en poder


del infractor cuando se hayan adoptado medidas conservativas.
El impedimento en forma ilegitima del cumplimiento de la sentencia que
ordene el comiso.

4
Art. 97 N 18: reventa de entradas.
Se basa en la compra, venta o tenencia de fajas de control de impuestos o
entradas a espectculos pblicos en forma ilcita, con multa de 1-10 UTA y
presidio menor en su grado medio.
5
Art. 97 N 22: utilizacin maliciosa de cuos verdaderos.
Se basa en la utilizacin maliciosa de cuos verdaderos u otros medios
tecnolgicos del Servicio para defraudar al Fisco, con multa de hasta 6 UTA y
pena de presidio menor en su grado medio a mximo.
6
Art. 97 N 23: iniciacin dolosa de actividades.
Se basa en dos supuestos:
i)

Proporcionar maliciosamente datos o antecedentes falsos al iniciar


actividades o modificarlas, o en las declaraciones exigidas, con el objeto
de obtener documentacin tributaria, con multa de hasta 8 UTA y
pena de presidio menor en su grado mximo.

ii)

Facilitar los medios para incluir maliciosamente los datos o antecedentes


falsos, con multa de 1 UTM a 1 UTA y pena de presidio menor en
su grado mnimo.

72

7
Art. 97 N 24: simulacin de donacin.
Se basa en dos supuestos:
i)

ii)

Que los contribuyentes de impuesto a la renta reciban dolosamente


contraprestaciones25 de las instituciones a las cuales efecten
donaciones; de sus socios, directores, empleados, cnyuges o
consanguneos hasta el segundo grado; o simulen una donacin de
aquellas que otorgan algn tipo de beneficio tributario, con pena de
presidio menor en sus grados mnimo a medio.
Que el donatario dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas
que las leyes permiten rebajar de la base imponible del impuesto a la
renta, o que otorgan crdito contra dichos impuestos, a fines distintos de
los correspondientes a la entidad donataria, con pena de presidio
menor en sus grados medio a mximo.

8Art. 97 N 25: zonas de extensin tributaria.


Se basa en tres supuestos, sancionados con multa de hasta 8 UTA y pena
de presidio menor en sus grados medio a mximo:
i)
ii)
iii)

Quien acte como usuario de las Zonas Francas sin tener la habilitacin.
Quien utilice su habilitacin como usuario de las Zonas Francas para
defraudar al Fisco.
Quien efecte transacciones con los anteriores, a sabiendas del delito
que cometen.

9
Art. 97 N 5: omisin maliciosa de declaraciones.
Se basa en la omisin maliciosa de declaraciones para determinacin o
liquidacin de un impuesto, por parte del contribuyente, sus representantes,
gerentes, administradores, y socios que tengan uso de la razn social, con
multa del 50-300% del impuesto que se intenta eludir y pena de
presidio menor en sus grados medio a mximo.
10

Art. 97 N 4: diversidad de tipos penales.

Inc. 1: procedimientos dolosos tendientes a defraudar. Se basa en


cinco supuestos sancionados con multa del 50-300% del valor del
tributo eludido y pena de presidio menor en sus grado medio a
mximo.
i)
Declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a
la liquidacin de un impuesto inferior al que corresponda.
25 Existe contraprestacin cuando en el lapso que media entre los 6 meses
anteriores a la donacin y los 24 meses posteriores, el donatario entregue o se
obligue a entregar una suma de dinero o especies, o preste o se obligue a
prestar servicios; cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 10%
del monto donado, o superior a 15 UTM.

73

ii)

iii)
iv)
v)

Omisin maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a


las mercaderas adquiridas, enajenadas o permutadas o a las dems
operaciones gravadas.
Adulteracin de balances o inventarios o presentacin de stos
dolosamente falseados.
Uso de boletas, notas de dbito, notas de crdito o facturas ya utilizadas
en operaciones anteriores.
Empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o
desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el
impuesto (ley penal en blanco, aceptada por la jurisprudencia).

Inc. 2: procedimientos dolosos tendientes a aumentar el crdito


fiscal. Se basa en la realizacin por parte de contribuyentes afectos
impuestos de retencin o recargo que realicen maliciosamente maniobras
tendientes a aumentar el crdito o imputacin a que tengan derecho, con
multa del 100-300% de lo defraudado y pena de presidio menor en
su grado mximo a presidio mayor en su grado mnimo.

Inc. 3: simulacin para obtener devolucin de impuestos. Se basa


en la simulacin de una operacin tributaria o cualquier maniobra
fraudulenta a travs de la cual obtenga devoluciones de impuesto que no le
correspondan, con multa del 100-400% de lo defraudado y pena de
presidio menor en su grado mximo a presidio mayor en su grado
medio.

Inc. 4: agravantes. En general no se aplican pues se entiende que las


agravantes estn dentro del tipo, por lo que sancionar por la agravante ira
contra el principio non bis idem. Se basa en el uso malicioso de facturas u
otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados para cometer los
delitos anteriores, con la pena mayor asignada al delito ms grave.

Inc. 5: venta de facturas en forma maliciosa. Se basa en la


confeccin, venta o facilitacin maliciosa de guas de despacho, facturas,
notas de dbito, notas de crdito o boletas, falsas (con o sin timbre), con el
objeto de cometer o posibilitar la comisin de los delitos anteriores, con
multa de hasta 40 UTA y pena de presidio menor en sus grados
medio a mximo.

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