Proceso para Realizar Auditoria Forense

CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA
MANUAL DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

PARTE N IX
AUDITORIA FORENSE
PROYECTO BID/CGR
MANAGUA NICARAGUA
JULIO, 2009
Contralora General de la Repblica
INDICE
Captulo XXX
Visin General de Auditora Forense
1.
Conceptos
1.1 Auditora Forense
1.2 Corrupcin
1.2.1 Causas de la corrupcin
1.3 Fraude
2. Objetivos
1
3
3
3
3
4
6
3. Importancia de la Auditora Forense
4. Caractersticas de la Auditora Forense

4.1 Auditor Forense
4.2 Diferencia con la auditora tradicional
6
7
5. Proceso de Auditora Forense
8
8
Captulo XXXI
Planeacin de Auditora Forense
1. Plan previo de auditora
2. Entendimiento de la Entidad
3. Procedimientos analticos preliminares
4. Evaluacin del Control Interno
5. Importancia y evaluacin del riesgo
5.1 Calificacin del riesgo inherente a la organizacin
5.2 Departamentos o reas gubernamentales de alto riesgo
6. Deteccin de Fraudes
7. Programa de auditora
7.1 Objetivo general de la auditora
7.2 Objetivos especficos
7.3 Procedimientos
9
12
13
14
15
16
17
18
18
19
19
19
20
Captulo XXXII
Ejecucin de Auditora Forense
1. Procedimientos de Auditora
2. Tcnicas de Auditora Forense
2.1 Tipos de tcnicas de auditora
2.2 Admisibilidad de las pruebas
3. Pasos para la revisin
4. Prcticas contables para detectar lavado de dinero.
4.1 Procedimientos contables para detectar lavado de dinero.
5. Uso del software en auditora forense.
6. Prueba pericial
7. Papeles de Trabajo
7.1 ndice de papeles de Trabajo
7.2 Carta de Salvaguarda
23
25
25
26
26
27
28
29
29
30
31
31
34
Captulo XXXIII
Informe de Auditora Forense
1. Informe Ejecutivo
2. Contenido del informe
3. Precauciones al redactar el informe
35
38
38
41
Anexos
1. Programa general de Auditora
2. Cdula Matriz de Presuntos Responsables
3. Modelo de Encabezado de carta de remisin
42
43
45
45
Glosario
47
CAPTULO XXX
VISION GENERAL DE AUDITORIA FORENSE
1
__________________________________________________________________________________
Captulo XXX VISION GENERAL DE AUDITORIA FORENSE
MAG 2009
Captulo XXX
Visin General de Auditora Forense
En la bsqueda de herramientas que apoyen el fortalecimiento de las instituciones pblicas,
procurando disuadir las prcticas deshonestas, promoviendo la responsabilidad y la transparencia
fiscal, surge la auditora forense como revisin realizada para lograr objetivos que impliquen una
determinacin judicial, ante supuestos actos dolosos o fraudulentos, imponiendo la aplicacin de
tcnicas, procedimientos especficos o alternativos y normas de auditora que permitan obtener
evidencia de apoyo al Poder Judicial.
El desarrollo del trabajo de investigacin sobre esta nueva temtica, conlleva un modelo prctico
encaminado a contribuir con un control eficiente sobre el cumplimiento del uso eficaz de los
recursos del Estado
El tipo de investigacin utilizado es el exploratorio porque plantea las bases para desarrollar una
investigacin con mayor rigor cientfico y que en su contenido, tiene pocos antecedentes en
cuanto a su modelo terico o a su aplicacin prctica.
La corrupcin es una de las principales causas del deterioro del patrimonio pblico. La auditora
forense es una nueva herramienta que ayuda a detectar y a combatir los delitos cometidos contra
los bienes del Estado. La auditora forense es una alternativa porque permite disponer de
conceptos y opiniones de valor tcnico, que le permita a la justicia actuar con mayor certeza
especialmente en lo relativo a la vigilancia de la gestin estatal.
La auditora forense ante la existencia de supuestos actos fraudulentos impone la aplicacin de
tcnicas, procedimientos especficos o alternativos y normas de auditora generalmente aceptadas
que le permita obtener evidencia al poder judicial. Debe tenerse en cuenta la naturaleza y el
alcance de la auditora del sector pblico, ya que puede verse afectado por la legislacin,
reglamentos, ordenanzas y disposiciones ministeriales relacionadas con la deteccin de fraude. El
auditor debe disear acciones de manera que garantice la deteccin de errores, irregularidades o
actos ilcitos que puedan afectar los valores que se encuentran en los estados financieros. La
aplicacin de las normas legales aplicables permite al auditor, ejercer su labor en caso de
evidencias de corrupcin en el desarrollo de su trabajo, y elaborar un informe especial con
sustento legal y tcnico para efectuar las acciones correspondientes en forma inmediata.
La auditora forense como auditora especializada en descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y
delitos en el desarrollo de las funciones pblicas y privadas en contra del patrimonio, se ha
convertido en una herramienta eficaz en todos los pases; ha sido un instrumento en la lucha
contra la corrupcin y en los ltimos aos ha tenido un gran auge, debido a los escndalos
ocurridos por causa del fraude entendido como un acto intencional que atenta contra la
organizacin y busca satisfacer un beneficio propio.
Es por esta razn que la Contralora General de la Repblica ha incorporado este tipo de auditora
a su actuacin en la prctica de la auditora gubernamental.
_________________________________________________________________________________
MAG 2009
1. Conceptos
1.1 Auditora Forense
La auditora forense investiga, analiza, evala, interpreta y documenta hechos relacionados
con delitos financieros, para establecer la identificacin plena del o los responsables,
determinar la forma y tiempo en que se dieron los hechos y la cuantificacin del dao
patrimonial al Estado.
Las auditoras forenses pueden realizarse cuando en la auditora financiera, operacional o de
gestin, ambiental, de obras pblicas, y los diversos tipos de auditora que realizan los
auditores gubernamentales, se detecte la existencia de delitos financieros, en caso de
denuncias especficas o a solicitud de los rganos competentes del Estado.
1.2 Corrupcin
Generalmente se define como: El abuso de los derechos de un funcionario pblico para
beneficio propio. Es la realizacin de actos ilegtimos que afectan los bienes y recursos
pblicos, con el fin de obtener un beneficio personal, para familiares, amigos o
correligionarios.
Algunas personas consideran que esta definicin se queda corta, pues slo se refiere a la
corrupcin de los funcionarios pblicos. Se olvida que la mayora de los actos de corrupcin
de aqullos se realiza con la complicidad de empresarios y dems ciudadanos que tambin se
aprovechan de los bienes del Estado.
Reconociendo esta realidad, aqu nos referiremos especficamente a la corrupcin que tiene
lugar en la administracin pblica, pues el objeto de este manual se relaciona directamente
con sta.
1.2.1
Causas de la corrupcin
Si hay corrupcin es porque existen las condiciones que la permiten y las personas que la
fomentan. Se puede afirmar que sus principales causas son:
Un sistema ineficiente, que la fomenta al no ejercer los controles necesarios sobre los actos
de los funcionarios pblicos. Adems, es un sistema que slo funciona por la ruta de la
corrupcin.
La politizacin de la administracin pblica, entendida como el manejo de lo pblico en
funcin de los intereses particulares de los partidos polticos. El clientelismo poltico que se
manifiesta en las ddivas, los favores, los empleos y salarios expresamente asignados a los
activistas de un partido es una de las expresiones ms dainas de la politizacin de la
administracin pblica.
_________________________________________________________________________________
MAG 2009
La impunidad. Como producto de lo anterior, los responsables de actos de corrupcin no son

castigados conforme a las leyes ni sancionados moralmente por la sociedad. La impunidad,
que es parte integral del sistema, permite que la corrupcin siga creciendo.
Una escala distorsionada de valores. En esta poca en la que predomina el consumo
exagerado de bienes materiales, se ha perdido el sentido de la bsqueda del bien comn. La
actividad poltica slo se considera como un medio para lograr el enriquecimiento rpido y
fcil, sin importar cmo.
1.3 Fraude
Como acto ilegal es una irregularidad que se hace de forma intencional dentro de la entidad e
implica:
Manipulacin, falsificacin o alteracin de registros o documentos.

Malversacin de activos
Supresin u omisin de los efectos de ciertas transacciones en los registros o
documentos.
Registro de transacciones sin sustancia o respaldo
Mala aplicacin de polticas contables.
Tipos de fraude:
Se considera que hay dos tipos de fraudes: el primero de ellos se realiza con la intencin
financiera clara de malversacin de activos de la entidad. El segundo tipo de fraude, es la
presentacin de informacin financiera fraudulenta como acto intencionado encaminado a
alterar las cuentas anuales.
Los fraudes denominados internos son aquellos organizados por una o varias personas
dentro de una institucin, con el fin de obtener un beneficio propio.
Los fraudes conocidos como externos son aquellos que se efectan por una o varias
personas para obtener un beneficio, utilizando fuentes externas como son: bancos,
clientes, proveedores, etc. Se considera que hay fraudes por: falta de controles
adecuados, poco y mal capacitado personal, Baja / alta rotacin de puestos,
documentacin confusa, salarios bajos, existencia de activos de fcil conversin:
bonos, pagares, etc. legislacin deficiente, actividades incompatibles entre s. Es un
hecho demostrado que evitar fraudes es responsabilidad de todos los empleados. Por
ello, es importante crear una cultura empresarial encaminada a minimizar el riesgo de
fraude. Para que exista un fraude, debe coexistir una oportunidad. Esta puede ser
provocada por la falta de controles.
_________________________________________________________________________________
MAG 2009
Como se evita un fraude:

La respuesta ms sencilla es la de mejorar el control administrativo, implementar prcticas y
polticas de control, analizar los riesgos que motiven un fraude, tener la mejor gente posible,
bien remunerada y motivada.
Como se detecta un fraude: Existe una infinidad de respuestas a esta pregunta las ms
comunes son:
Observar, probar o revisar los riesgos especficos de control, identificar los ms

importantes y vigilar constantemente su adecuada administracin.
Revisar constantemente las conciliaciones de saldos con bancos, clientes, etc.
Llevar a cabo pruebas de cumplimiento de la eficacia de los controles.
Errores e irregularidades:
La presentacin adecuada de los estados financieros depende de varios factores, entre los que
se encuentra la aplicacin de las normas contables aplicables a la Entidad, el ejercicio de un
criterio adecuado en la realizacin de las estimaciones necesarias, en aquellas reas en donde
existan incertidumbres y el suficiente desglose de aspectos significativos, adems de los
elementos bsicos, que son la adecuacin y validez de las operaciones y saldos. Los errores,
se consideran que se producen sin intencin, mientras que las irregularidades se producen
intencionalmente. Puesto que es ms difcil prevenir o detectar las irregularidades que los
errores. Las posibles irregularidades que efectan las operaciones de caja y bancos y de sus
saldos pueden clasificarse, desde el punto de vista de su ejecucin de la siguiente forma:
Desfalcos, Distorsiones.
Los errores:
Los errores pueden ser consecuencia de fallos matemticos o administrativos en los registros
contables, aplicacin errnea de las normas contables o mal interpretacin de los hechos
existentes.
Las irregularidades
Las irregularidades en los estados financieros pueden ser el resultado de una mala
interpretacin u omisin deliberada de los efectos de hechos u operaciones u otros cambios
intencionados en los registros contables bsicos.
Errores ms comunes:
En la clasificacin del activo que no sera material en cuanto a su cantidad, si esta

afecta a dos categoras de la planta o el equipo.
Error en un principio, un cambio de un principio debe ser evaluado en cuanto a s: el
principio contable adoptado es generalmente aceptado, el mtodo contable por el
efecto de cambio est en conformidad con las NIC.
_________________________________________________________________________________
MAG 2009
Error tolerable:
Se especifica generalmente como un componente de la precisin deseada.
El problema de los errores es que el sistema de control debe ser adecuado para detectarlos.
Tipos de Errores:
Errores de Omisin: no son intencionales, son errores humanos y los ms numerosos y

costosos en la industria, pues contribuyen en ms al gasto o la falta de beneficio.
El Error de Muestreo: Se produce cuando se utiliza incorrectamente el valor de una
variable incluida en la muestra como por ejemplo, cuando se lista un saldo de una cuenta
de 87, 65 anotando en su lugar 78, 56
2. Objetivos
Los objetivos de una auditora forense son investigar, analizar, evaluar, interpretar la informacin
financiera sobre hechos relacionados con delitos financieros, para determinar con precisin la
identificacin plena del o los responsables, la forma en que se dieron los hechos, el tiempo y la
cuantificacin del dao patrimonial al Estado.
3. Importancia de la Auditora Forense
La auditora forense es sin duda un tema de actualidad e importancia, vinculado directamente
con la lucha contra la corrupcin y con la labor que deben desarrollar las autoridades en el sector
pblico. Sin embargo, la sola decisin de las autoridades y directivos tampoco ser suficiente si
la Contralora General de la Repblica no cuenta con profesionales altamente calificados,
capacitados y experimentados en la investigacin de fraudes, cuyos informes constituyan a nivel
del ministerio pblico y de los juzgados y tribunales de justicia, slidos instrumentos para la
iniciacin y sustanciacin de las acciones penales tendientes a establecer culpables y
responsables de los ilcitos, con la certeza de que sern impuestas las penas correspondientes.
El producto de auditora forense es una prueba pericial especializada. Se le considera como un
medio de aportar cierto tipo de informacin o asesoramiento al proceso de datos de carcter
cientfico, tcnico y especializado.
4. Caractersticas de la Auditora Forense
Las caractersticas de la auditora forense son:
Se analiza la informacin en forma exhaustiva.

Se piensa con creatividad.
El trabajo requiere actividades de anlisis, cuantificacin de prdidas, recoleccin de
evidencias.
Debe poseer un sentido comn de los negocios.
Es conocedora de temas contables, de auditora, criminologa, de investigacin y legales.
_________________________________________________________________________________
MAG 2009
4.1 Auditor Forense

El auditor forense analiza, interpreta, recopila, y presenta las caractersticas del hecho o delito
financiero de manera que sea entendible y correctamente sustentada con el fin de asistir a los
operadores de justicia, llmese Fiscala, Procuradura General de la Repblica y Contralora
General de la Repblicas, para lo cual debe tener las mismas destrezas bsicas que se
necesitan para ser un buen auditor, y atributos especiales tales como:
Formacin acadmica en contabilidad, administracin y temas afines as como

conocimiento apropiado de algunos elementos bsicos como finanzas, leyes, contratacin
administrativa y de procedimiento civil.
Analticos, prestar atencin a los detalles ms pequeos analizando la informacin en

forma exhaustiva pensando con creatividad y sentido comn en los negocios.
Pensar con creatividad,
Dominar los elementos bsicos de procesamientos electrnicos de datos
Excelente capacidad de comunicacin, completa discrecin, amplia experiencia y absoluta

confianza,
Conocedores de temas contables, auditoras, tcnicas de investigacin y legislacin.
Capaces de trabajar con datos incompletos.
No debe emitir juicios sobre hechos que no estn en condiciones de documentar.

El auditor, debe estar altamente calificado para manejar la informacin y las tcnicas de
anlisis, considerando que:
El auditor revisa el proceso de control designado por la administracin.

Garantiza la confiabilidad y la integridad de la informacin.
Salvaguarda los intereses econmicos y la plena eficiencia de la utilizacin de los
recursos.
Tiene bajo su responsabilidad, no solo la funcin de evaluacin, sino tambin la
aplicacin de la tica, debe anteponer sus valores morales, su profesionalismo y
experiencia ante sus propios intereses econmicos y/o personales, o a favor de
terceros.
_________________________________________________________________________________
MAG 2009
Diferencia entre perito y auditor forense

El perito es la persona que posee los conocimientos cientficos, tcnicos, prcticos a la cual se
acude en busca del dictamen, para que este como asesor facilite al juzgador, una mejor
apreciacin de los hechos controvertidos y el auditor forense es un profesional de ciencias
econmicas, el cual realiza peritaje con una mayor especialidad rigindose por las normas
sobre peritaje y Normas de Auditora Gubernamental y su informacin tiene carcter de
prueba pericial.
4.2 Diferencia con la auditora tradicional
La auditora forense descansa en la experiencia de expertos que trabajan con evidencia
delicada, con abogados, entidades estatales vinculadas con los operadores de justicia y su
trabajo est dirigido hacia ambientes legales o causas jurdicas. En cambio la auditora
tradicional se realiza sin este enfoque, slo se dedica a llevar los programas para obtener una
seguridad razonable basada en sus evidencias.
5. Proceso de Auditora Forense
El proceso de Auditora Forense se desarrolla en tres fases
Fase 1 -Planeacin de la Auditora Forense
Fase 2 Ejecucin de la Auditora Forense
Fase 3 Informe Forense
Dicho proceso debe ejecutarse aplicando las Normas de Auditora Gubernamental aplicables a
todo tipo de auditora que comprende las NAGUN 2.10 a NAGUN 2.90; y las normas
particulares a este tipo de auditoras como son las NAGUN 9.10 a NAGUN 9.30
_________________________________________________________________________________
MAG 2009
CAPITULO XXXI
PLANEACION DE LA AUDITORIA FORENSE
9
Captulo XXXI PLANEACION DE AUDITORIA FORENSE
MAG 2009
Captulo XXXI
Planeacin de la Auditora Forense
Esta fase de la auditora debe desarrollarse cumpliendo una serie de pasos y fases en orden lgico
y secuencial, de manera que sea posible realizar la auditora eficientemente y cumplir con los
objetivos de manera oportuna. Este plan tiene un propsito fundamental, determinar que cada
una de las fases se cumpla en el transcurso de la auditora y establecer el procedimiento a seguir,
el equipo a cargo de la auditora debe entender el propsito y cada procedimiento que se adopte
debe encaminar hacia ese fin.
Las partes fundamentales de una planificacin comprende: a) El Plan Previo, b) Entendimiento
de la entidad; c) Procedimientos analticos preliminares, d) Evaluacin del Control Interno; e)
Importancia y evaluacin del riesgo, y f) Programa de auditora.
La mayor parte de la planeacin de auditora tiene que ver con la obtencin de informacin para
ayudar a los auditores a evaluar los riesgos inherentes y aceptables de auditora. Cuando se
decide que el riesgo aceptable de auditora es menor y se considera adecuado, hay tres efectos
potenciales:
Se requieren ms hechos para aumentar las garantas de que no hay errores importantes en
la auditora.
Se puede requerir de ms personal experimentado en la realizacin del trabajo de
auditora.
El trabajo ser revisado de manera minuciosa y ms detallada que lo usual.
Las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua establecen los siguientes procedimientos

para la planeacin de la Auditora Forense:
NAGUN 8.10 PLANEACION
En el proceso de planeacin se requiere un anlisis previo de las circunstancias que rodean el
hecho y del sistema de control existente en la entidad afectada, debindose considerar lo
siguiente:
1. Precisar objetivos, condiciones y limitaciones del trabajo,
2. Definir mtodos y procedimientos a aplicar en cuanto a la naturaleza, extensin y
oportunidad.
3. Obtener el conocimiento apropiado del caso investigado
4. Identificar las transacciones y/o documentos que se examinarn, el perodo que abarcar la
auditora y el tipo de procedimientos ms adecuados a la situacin a examinar, que le
permiten elaborar los programas de auditora con mayor precisin y confiabilidad.
_________________________________________________________________________________
10
MAG 2009
5. Analizar los indicadores del delito financiero existentes en el caso, entre los cuales se
pueden sealar:
a) Alteracin de registros
b) Apropiacin indebida de efectivo o activos
c) Apropiacin indebida de las recaudaciones
d) Inclusin de operaciones inexistentes o falsas,
e) Obtencin de beneficios ilegales,
f) Ocultamiento de activos, pasivos, gastos, faltantes.
g) Omisin de transacciones.
6. Analizar el control interno que permitir:
a) Detectar debilidades que permitieron el delito financiero
b) Obtener indicadores de gestin
c) Formular recomendaciones para evitar casos en el futuro
La planificacin de auditora implica desarrollar una estrategia general para su conduccin a fin
de asegurar que el auditor tenga conocimientos de sus actividades, sistema de control e
informacin y disposiciones legales aplicables a la institucin, que le permitan evaluar el nivel de
riesgo de auditora, as como determinar y programar la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos a aplicar. Existen tres razones principales por las cuales el auditor planea
adecuadamente sus compromisos: Obtener evidencia competente y suficiente para las
circunstancias, ayudar a mantener los costos a un nivel razonable y evitar malos entendidos con
el cliente.
El auditor debe planear la auditora para tener la seguridad razonable de que ser posible
descubrir irregularidades significativas en los estados financieros examinados.
Se debe planear de tal manera que se asegure el cumplimiento eficiente y eficaz del objetivo de la
auditora para lo cual el auditor debe tomar en cuenta aspectos como:
1. Desarrollar un plan especfico donde se consideren los elementos para alcanzar los objetivos
generales y especficos, alcance del examen y procedimientos ms importantes.
2. Conocimiento de la entidad a auditar, su naturaleza operativa, organizacin, servicios que
presta, normativas a aplicar y el seguimiento a recomendaciones de auditoras anteriores.
_________________________________________________________________________________ 11
MAG 2009
3. Entendimiento suficiente del sistema de control interno de la entidad para su evaluacin.

4. Determinar la naturaleza, extensin y alcance de los procedimientos de auditora basndose
en la evaluacin de riesgo de auditora.
5. Cronograma de trabajo de la auditora, identificando las fechas claves para su ejecucin en
tiempo y forma.
6. Evaluacin del riesgo de errores o irregularidades de importancia relativa, basados en dicha
evaluacin, se deben disear los procedimientos para obtener informacin que sea aceptado
por una corte como pruebas periciales.
7. La metodologa del trabajo a realizar incluyendo las tcnicas para obtener la evidencia y para
desarrollar los hallazgos de auditora as como los indicadores de fraudes en las empresas.
8. Obtener una comprensin de orden legal, reglamentario, contractual, administrativo y
financiero de la empresa.
9. Contar con el apoyo legal apropiado y la asistencia tcnica de expertos, segn las actividades
a realizar durante el examen.
1. Plan Previo de Auditora

El plan previo de auditora inicia con la decisin de efectuar la auditora y comprende la
obtencin de antecedentes de la entidad sobre resultados de auditora anteriores, as como del
caso a investigar que permita elaborar el Plan de trabajo, la determinacin del perodo a
investigar, La planeacin permitir:
Obtener el conocimiento apropiado del caso investigado
Identificacin de las personas o grupo de personas cuyo movimiento econmico se va

a investigar.
Una vez identificados los servidores pblicos vinculados con el caso investigado,
solicite al rea de recursos humanos copia de los siguientes documentos:
contrato o nombramiento.
hoja de asignacin de remuneraciones.
ltimo recibo de percepciones.
altas, bajas o documento que acredite la calidad del servidor pblico.
constancia del ltimo grado de estudios.
Informacin con los datos generales del servidor pblico (nombre completo,
domicilio y telfonos particulares, nmero de registro nico de contribuyentes y
antigedad laboral en la dependencia o entidad)
Determinacin de las fuentes y clases de informacin necesaria para la investigacin.

En este sentido es saludable conocer las posibles fuentes internas y externas que el
equipo de auditora podr accesar y utilizar para obtener datos y evidencias sobre el
caso.
_________________________________________________________________________________
12
MAG 2009
Identificar las transacciones y/o documentos que se examinarn, el perodo que

abarcar la auditora y el tipo de procedimientos ms adecuados a la situacin a
examinar, que le permiten elaborar los programas de auditora con mayor precisin y
confiabilidad.
Analizar los indicadores del delito financiero existentes en el caso, entre los cuales se
pueden sealar:
Alteracin de registros
Apropiacin indebida de efectivo o activos
Apropiacin indebida de las recaudaciones
Inclusin de operaciones inexistentes o falsas,
Obtencin de beneficios ilegales,
Ocultamiento de activos, pasivos, gastos, faltantes.
Omisin de transacciones.
Se debe efectuar una valoracin preliminar para poder planificar los recursos necesarios que se
deben utilizar, de acuerdo a la solicitud realizada de alcance de la tarea a ejecutar y cronograma
para el desarrollo de la misma.
2. Entendimiento de la Entidad
Obtencin de informacin sobre las obligaciones legales del cliente:
La revisin del Acta Constitutiva, Decreto o Ley de creacin, y Estatutos, Consejo
Administrativo, Contratos. El conocimiento de todos estos documentos y otros, permite a los
auditores interpretar los hechos relacionados en toda la auditora y asegurarse de que se
manifiesten de manera correcta en los Estados Financieros, revisndolos de manera detallada para
encontrar las evidencias suficientes y competentes.
El conocimiento profundo de la organizacin deber abarcar el entendimiento de sus
objetivos y las estrategias que lleva adelante para alcanzarlos, los sistemas o procesos a que
dan lugar esas estrategias y la forma en que interactan con el medio en que se desarrolla.
Uno de los mtodos consiste en identificar primero cules son las decisiones que involucran
inters econmico donde pueden producirse las acciones irregulares, o fraudulentas, para
determinar posteriormente cul es el proceso de formacin de tal decisin, y todas las
instancias del trmite administrativo que tienen lugar para obtener ese resultado. Una vez
identificado el proceso cabe graficarlo mediante un flujograma, en el que se identifiquen las
dependencias o reas de la organizacin donde ellas tienen lugar.
_________________________________________________________________________________
13
MAG 2009
Para lo mismo es necesario conocer con profundidad a la organizacin y estar en condiciones

de aseverar sobre:
Naturaleza o actividad de la empresa.

Lugar geogrfico donde desarrolla sus actividades.
Naturaleza de los productos o servicios que presta.
Organizacin y estructura.
Medio ambiente en el cual desarrolla sus negocios y actividades.
Regulaciones y normativas que debe cumplir dicha organizacin.
Fuerza laboral.
Capacidad operativa.
Fuentes de recursos financieros
Niveles de ingresos y egresos.
Estndares de la organizacin.
Evaluaciones de control interno.
Reportes de control de gestin.
Personal responsable de las operaciones.
Modelo de organizacin, filosofa, polticas, programas, presupuestos, planes y otros.
Estrategia organizacional y su estilo.
Investigacin y desarrollo, marketing, diseo de ingeniera de procesos productivos,
distribucin, logstica y servicio al cliente, entre otros.
3. Procedimientos analticos preliminares

Hacer procedimientos analticos durante la planificacin es parte esencial en la realizacin de
una auditora eficaz y efectiva, ya que proporcionan informacin para evaluar el riesgo
inherente y aceptable de auditora y establecer su importancia, lo cual incidir en las
decisiones sobre el alcance, procedimientos de auditora.
En la etapa de planeacin se deben aplicar algunas pruebas de situaciones y prcticas que
incrementan el riesgo de fraude en el Estado. En tal sentido se debern aplicar pruebas para
detectar:
Omisin de documentos.
Simulacin contable.
Apertura de cuentas sin autorizacin.
Multiplicidad de cuentas a nombre de terceros.
Clonacin de cuentas.
Encubrimiento de ingresos.
Endeudamiento ficticio.
Manipulacin de contratos.
Utilizacin de cuentas cifradas.
Manipulacin de la edad de los bienes.
Peculado.
Usurpacin de identidades.
_________________________________________________________________________________
14
MAG 2009
Utilizacin de testaferros
Lavado de dinero mediante contratos.
Asignacin de bienes en confianza.
Maquillaje tributario.
Cadenas polticas.
Personas ficticias.
Encubrimiento bancario por movimiento.
Fondo negro (utilizacin de cuentas corrientes legtimas de terceros).
Ocultamiento de prdidas.
Subvalorizacin de bienes.
Mercado clandestino de ttulos valores.
Participaciones familiares y venta entre vinculados.
4. Evaluacin del Control Interno

Los procedimientos de evaluacin del sistema de control interno, estarn dirigidos a estudiar y
verificar el control interno de la organizacin, lograr una comprensin adecuada del sistema de
control interno, que mantenga sobre sus operaciones o sobre sus activos la empresa.
Esta comprensin es necesaria para:
1. Planificar la investigacin.
2. Verificar que el sistema de control interno opera de acuerdo a su diseo original.
3. Establecer si es adecuado para los propsitos de la investigacin, en especial como
confiabilidad del material probatorio que proporciona y como fuente de dicho material.
4. Comprobar la adecuada salvaguarda de activos y recursos de la organizacin.
5. Verificar la oportuna y exacta informacin financiera econmica emitida.
6. Verificar la adhesin a las polticas de la empresa.
7. Visualizar el debido cumplimiento de las regulaciones locales y el estricto cumplimiento de la
ley.
La evaluacin del sistema de control interno ayuda a identificar a los posibles responsables de las
operaciones fraudulentas. Los presuntos involucrados que pueden ser de la misma organizacin o
con terceros relacionados.
Un planteamiento de la evaluacin que hace el auditor dirija su atencin directamente en
prevenir o detectar errores o irregularidades importantes debe enfocarse en las operaciones y los
saldos de las cuentas, y consiste en aplicar a cada tipo importante de transacciones y a los
respectivos activos involucrados en la auditora los siguientes criterios:
Considerar los tipos de errores e irregularidades que pueden ocurrir.

Determinar los procedimientos de control interno contable que pueden prevenir o
detectar errores o irregularidades.
Determinar si los procedimientos necesarios estn establecidos y si se han seguido
satisfactoriamente.
_________________________________________________________________________________
15
MAG 2009
Evaluar cualquier deficiencia, es decir, cualquier tipo de error o irregularidad potencial

no contemplada por los procedimientos de control interno existentes, para determinar su
efecto sobre: la naturaleza, momento de ejecucin o extensin de los procedimientos de
auditora a aplicar y las sugerencias a la entidad. La revisin que haga el auditor del
sistema de control interno contable y sus pruebas de cumplimiento deben relacionarse
con los objetivos de la evaluacin del sistema. Por esta razn, las evaluaciones generales
no son tiles a los auditores
El control interno comprende: Las normas y procedimientos administrativos; Las normas y

procedimientos financieros, ambos tienen como objetivo fundamental captar y resumir las
diferentes operaciones financieras y administrativas. En la evaluacin del control interno se
obtienen las informaciones prcticas, que puedan determinar su efectividad, segn los
propsitos establecidos e identificar posibles debilidades. Un control interno dbil puede
permitir que ocurran errores o irregularidades resultando una cantidad material, que el auditor
no pueda detectar a causa de una falla ocasional de un procedimiento de control especfico.
Las irregularidades pueden ser efectuadas a un nivel de la gerencia que por lo general es ms
difcil para detectar.
5. Importancia y evaluacin del riesgo
Administracin de riesgos es el proceso de identificacin, valoracin y control de los riesgos
asociados con todas las actividades que podran ocasionar prdidas para una entidad. Sin
embargo, no existe un mtodo convencional para administrar riesgos, y los objetivos de la
administracin de los riesgos varan considerablemente entre las entidades. Ello puede incluir
no solo reducir, limitar o evitar los riesgos, sino tambin aceptar, seleccionar y eventualmente
asumir riesgos.
Al comenzar sus tareas forenses el auditor debe evaluar el riesgo de distorsin material que el
fraude o error pueden producir en los estados financieros y debe indagar ante la
administracin sobre:
Fraudes o errores significativos que hayan sido descubiertos.

La visualizacin de debilidades en el diseo de los sistemas de administracin y de
control interno, la existencia o funcionamiento de determinados controles, las condiciones
o hechos que incrementan el riesgo de fraude o error.
Cuestionamientos sobre la integridad o competencia de la administracin.
Presiones inusuales internas o externas sobre la entidad.
Transacciones inusuales.
Problemas para obtener evidencia de auditora suficiente y competente.
Asimismo es importante que el auditor tome en cuenta el ambiente de control implantado en

la empresa y la actitud de la gerencia general y del personal respecto al ambiente de control.
_________________________________________________________________________________
16
MAG 2009
5.1 Calificacin del riesgo inherente a la organizacin

No todas las organizaciones de la administracin gubernamental encierran el mismo nivel de
riesgo frente al fenmeno corrupcin. En este sentido, aquellas donde se resuelven reclamos a
la administracin o excepciones a regmenes comunes, cuya aprobacin puede dar lugar a
grandes intereses estarn en un extremo; aquellas donde la decisin slo involucra aspectos
de escasa repercusin econmica se ubicarn en el otro extremo.
El riesgo inherente deber ser calificado como alto, medio o bajo. A tales efectos, el auditor
considerar:
La significatividad de las operaciones involucradas, en comparacin con las operaciones de
otras entidades, la trascendencia econmica de las operaciones a que dieren lugar las
decisiones que se identificaron como de riesgo, la magnitud econmica de las transacciones,
la sensibilidad social ante el tipo de operaciones en cuestin, as como las condiciones
internas de la organizacin.
a) Significatividad
Es importante la consideracin de la significatividad del monto de los recursos que administra
la Entidad. No involucra el mismo riesgo inherente, una organizacin cuyo presupuesto es de
10 millones de crdobas anuales que otra con un presupuesto de 30 millones. Resulta obvio
sealar que las operaciones que tendrn lugar en la primera, sern por montos muchos
menores.
b) Trascendencia econmica
Asimismo, debe evaluarse si la entidad con un presupuesto de 30 millones tiene la facultad de
tomar decisiones, cuyo impacto en trminos econmicos, supera ampliamente su propio
presupuesto; por ejemplo, la dependencia gubernamental donde se definen las regulaciones de
construccin y las excepciones a las mismas.
c) Sensibilidad social
Aquellas actividades donde los actos de corrupcin pueden generar una reaccin social
mayor. Por ejemplo, los que se comenten en perjuicio de instituciones de menores o ancianos.
d) Condiciones de la organizacin
Estas incluirn las motivaciones y aptitudes dentro de la organizacin y la actitud hacia el
control, tales como los mtodos de reconocimiento de sus funcionarios, en particular, y de su
personal en general; sistemas de reclutamiento de personal ajenos al mrito y a la idoneidad,
sentido de pertenencia a la organizacin que esta haya sido capaz de desarrollar en sus
integrantes; funcionarios responsables inexpertos; nivel de vida de sus miembros acorde a las
remuneraciones, grado de politizacin en la toma de decisiones, predisposicin de los
funcionarios a la rendicin de cuentas, etc.
_________________________________________________________________________________
17
MAG 2009
Los factores descritos no acreditan por s mismos la existencia de maniobras corruptas, sin
embargo, operan como pistas de auditora, o seales de peligro que el auditor debe
considerar a la hora de calificar el nivel de riesgo de la organizacin.
Esta primera clasificacin, de acuerdo con la naturaleza de la organizacin, determinar el
mayor o menor esfuerzo que invertir el auditor en la identificacin de las reas susceptibles a
ser objeto de maniobras irregulares. Como es habitual en auditora, aplicamos el criterio de
significatividad y relevancia en la determinacin del alcance de nuestro trabajo.
5.2 Departamentos o reas gubernamentales de alto riesgo
Dentro de la estructura de la administracin gubernamental moderna entendemos que debera
calificarse como de alto riesgo inherente las siguientes reas:
Departamentos de recaudacin de impuestos
Unidades ejecutoras de proyectos y programas
Unidades de adquisiciones
Entes aduaneros
Departamentos de polica
Entes regulatorios (INAA, TELCOR, INE, SIBOIF, MARENA, MAGFOR, etc.)
reas consideradas crticas
La experiencia nos indica que las reas donde se llevan a cabo operaciones o procesos ms
susceptibles de padecer acciones corruptas son:
6.
Seleccin de oferentes para la ejecucin de obras y/o adquisicin de bienes o servicios.

Anlisis de reclamos que involucren intereses de terceros, ajenos a la administracin.
reas de resolucin de pedidos de excepciones a reglamentaciones.
Concesin de permisos, licencias, concesiones, etc. para la explotacin de bienes y /o
recursos pblicos,
reas de negociacin,
reas de inspeccin, muy particularmente las de tasas y tributos,
Adjudicacin de subsidios y/o subvenciones,
Concesin de beneficios fiscales extraordinarios.
Deteccin de Fraudes
En base a la evaluacin del riesgo realizada, el auditor debe disear procedimientos de

auditora que le ofrezcan una certidumbre razonable de poder detectar las distorsiones
producidas por fraude o error, que tengan un efecto material en el conjunto de las
operaciones, recursos y los estados financieros.
En consecuencia, el auditor busca la evidencia de auditora suficiente y competente que le
asegure que no se ha producido un fraude o error, la probabilidad de detectar errores es, por lo
general mayor que la de detectar fraudes, puesto que el fraude va comnmente acompaado
de actos especficamente concebidos para ocultar su existencia (Teora de la Ocultacin).
_________________________________________________________________________________
18
MAG 2009
Debido a las limitaciones inherentes a la auditora tradicional, existe un riesgo inevitable de

que las distorsiones materiales en los estados financieros por un fraude y en menor extensin,
por errores no puedan ser detectadas.
El posterior descubrimiento de estas distorsiones producidas por un fraude o error, existente
durante el perodo cubierto por el dictamen, no indica que el auditor no se haya ceido a los
principios bsicos y procedimientos esenciales de auditora, que el auditor haya observado o
no estos principios y procedimientos, determinar lo apropiado de los procedimientos que
haya aplicado en las circunstancias, y la congruencia entre el dictamen y los resultados de
aquellos procedimientos.
Algunos administradores tienen una estrecha percepcin de la reduccin de riesgo y
consideran que el riesgo se reduce solamente cuando una amenaza se elimina de manera clara
y medible. Otros tienen un punto de vista amplio y consideran que, la reduccin del riesgo se
logra, aunque la actividad no produzca una eliminacin clara o medible del riesgo.
7. Programa de auditora
Se debern disear programas de trabajo especficos a la medida del examen a practicar en el
que se describan los pasos y actividades que han de seguirse en la etapa de ejecucin del
trabajo y la preparacin de procedimientos aplicables para verificar los hechos sujetos de
auditora.
Para el diseo del programa de auditora se seleccionar los procedimientos de auditora para
lograr un nivel apropiado de riesgo de deteccin, riesgo basado en evaluaciones de riesgo
inherente y de control interno, de las reas y operaciones vinculadas a los hechos
investigados, los que sern respaldados con pruebas de cumplimento y como sustantivas.
Los programas de auditora deben indicar: Los objetivos generales y especficos y los
procedimientos de auditora aplicables:
7.1 Objetivo general de la auditora
El objetivo se centrar en lograr evidencia suficiente, competente y pertinente que tipifique la
violacin de las leyes en los hechos investigados ( ejemplos: cheques cobrados por personas
no autorizadas, omisin de ingresos propios, incumplimientos a las leyes sobre retenciones,
desembolsos con soportes insuficientes, obras pagadas y no realizadas, irregularidades en las
adquisiciones, faltantes de efectivos, valores y/o activos ).
7.2 Objetivos especficos.
Se establecen los objetivos especficos del rea en concordancia con los objetivos generales
de auditora:
Cuantificar y verificar la emisin en cheques sin disponibilidad bancaria.
_________________________________________________________________________________
19
MAG 2009
Describir la omisin de los registros contables de los ingresos propios y el uso irregular
del dinero.
Cuantificar el incumplimiento de los impuestos sobre retenciones segn la ley bajo la
relacin del funcionario y entidad equivalente.
Determinar el monto de los desembolsos con soporte insuficiente.
7.3 Procedimientos
Los procedimientos detallados en los programas de auditora consisten en el conjunto de
tcnicas de auditora organizadas estratgicamente de tal forma que al aplicarlos el auditor
pueda alcanzar cada objetivo propuesto, mtodos bsicos mediante los cuales el auditor
obtiene evidencia para establecer la base de su opinin, denominadas tcnicas de auditora;
(Por ejemplo la revisin, observacin, investigacin, confirmacin, comparacin, etc.).
El auditor debe comprender estas tcnicas y conocer cmo se pueden utilizar, su rango de
aplicacin y las limitaciones inherentes de las mismas. Una vez que el auditor conoce a fondo
las operaciones de la entidad, est en condiciones de usar estas tcnicas en el diseo de
procedimientos especficos que le servirn para recopilar evidencia suficiente y competente.
De forma similar al disear los procedimientos, el auditor deber centrarse en los objetivos de
auditora que se han de cumplir para cualquier rango o actividad, al hacer esto deber tener en
cuenta que un determinado procedimiento podr llevar a la consecucin de ms de un
objetivo y que con frecuencia, puede que sea necesario ms de un procedimiento para
alcanzar un objetivo determinado.
En consecuencia, es fundamental una evaluacin de los objetivos de auditora ms
importantes que se han de alcanzar para que el desarrollo del programa sea el adecuado. Por
ejemplo, si el auditor quiere cerciorarse (objetivo) de la existencia y propiedad de los bienes
de la entidad, disear procedimientos tales como: Arqueos de valores, observacin y
recuento de inventarios, inspeccin de documentos de propiedad, confirmacin de custodia de
inversiones etc. Los procedimientos pueden tener mucha variedad, la cual depende de los
objetivos y las estrategias del auditor, basados en el conocimiento de los riesgos, la cual es
consecuencia de una adecuada evaluacin y comprobacin de los sistemas de administracin
y control interno. La redaccin de los procedimientos debe ser clara y sencilla a tal punto que
fcilmente pueda ser entendida por los auditores que van a ejecutarlos, de ello depende gran
parte de la eficacia y eficiencia del programa
Para la elaboracin de los procedimientos a considerar en los programas a la medida en
dependencia del rea, rubro, programa o proyecto a investigar, se debern considerar los
programas modelos contenidos en los anexos de las partes: II Auditora Financiera, VII
Auditora Especial, VII Auditora de Obras Pblicas, VIII Auditora de Obras Pblicas.
Debido a que los casos de fraude financiero son muchos y muy variados, a manera de ejemplo
segn el hecho investigado puede incluir procedimientos para comprobar:
_________________________________________________________________________________
20
MAG 2009
a) Alteracin de registros.
Ocultamiento de activos, pasivos, ingresos o gastos.
Ocultamiento de un faltante de efectivo mediante la sobrevaloracin del efectivo
en bancos aprovechando los perodos de transferencias entre cuentas
(denominado: tejedora o kiting).
Omisin de transacciones existentes.
Prdidas o ganancias ficticias.
Sobre o sub valoracin de cuentas.
Sobre valoracin de acciones en el mercado.
b) Apropiacin indebida de efectivo:
Alterar cheques en valores o beneficiarios
Omitir ingresos, ventas para retener el efectivo
Retener dinero de depsitos bancarios y presentar comprobantes falsos
Apropiacin indebida de las recaudaciones de la empresa mediante el
aplazamiento en el depsito y contabilizacin de las mismas (denominado: jineteo,
centrfuga o lapping).
Retrasar depsitos
Vender con sobre precio registrando el precio correcto para tomar la diferencia
c) Apropiacin indebida de efectivo de cuentas por cobrar
Efectuar crditos a familias, testaferros para declararlo incobrable
Efectuar cobranza y ocultarlo
Castigo financiero de prstamos vinculados a la alta gerencia
d) Apropiacin indebida de inventarios y bienes de uso:
Sustraccin de materiales suministros, e inventarios en bodega
Simular las entradas y salidas de bodega de inventarios
Faltantes de activos fijos y equipos
Adquirir ficticiamente activos fijos
Apropiacin de activos fijos
Utilizar activos para beneficio personal
Cambiar activos de menor calidad y/o capacidad
Adquirir inventarios y activos innecesarios para obtener comisin.
e) Irregularidades en las contrataciones de bienes y servicios
Bienes u Obras con sobre precio
Cambio de bienes
Simulacin de contratos
Pago de obras o servicios incompletos o no realizados
Reparaciones de activos ficticias o con sobrevaloracin de repuestos
Omisin de procedimientos en las adquisiciones para favorecer a oferente
Colusin con oferentes para obtener comisin por asignacin de contrato
_________________________________________________________________________________
21
MAG 2009
f) Defraudacin tributaria.
Dispensa de impuestos, multas y recargos indebidamente
Cobro de impuestos, tasas y otros por importes menores
g) Defraudacin de nminas
Alterar el sistema de rol de pagos
Cobrar comisiones, dietas, horas extras, viticos, de forma indebida
Cobrar sueldos de ex empleados
Cobrar sueldos de pasantes, personal de servicio social, jubilados, personal
eventual
Incluir empleados ficticios.
h) Inclusin de transacciones inexistentes (falsas).
i) Lavado de dinero y activos.
j) Obtener ilegales beneficios econmicos a travs de cometer delitos informticos.
El Anexo 2 muestra modelo de programas general aplicable a este tipo de auditora.
_________________________________________________________________________________
22
MAG 2009
CAPTULO XXXII
EJECUCIN DE AUDITORA FORENSE
23
Captulo XXXII EJECUCION DE AUDITORIA FORENSE
MAG 2009
Captulo XXXII
Ejecucin de Auditora Forense
La Fase II Ejecucin de Auditora Forense consiste en la aplicacin de los programas de auditora
para la obtencin de evidencias de los hechos investigados. La evidencia de la auditora es toda
informacin que usa el auditor para llegar a las conclusiones a partir de las cuales basa su opinin
de auditora, es decir, que es el conjunto de hechos comprobados, suficientes, competentes y
pertinentes que sustenta la opinin del auditor. Esta incluye los registros de contabilidad
subyacentes a los estados financieros y otra informacin especfica obtenida a travs de la
observacin, inspeccin, entrevistas y examen de los registros. La mayora de la labor de la
auditora se dedica a la recopilacin de la evidencia porque esta provee una base racional para la
formulacin del juicio.
La recopilacin de informacin, elaboracin de cuadros y formatos, de las reas y ciclos
auditables involucra fuentes y clases de informacin necesarias para la investigacin, as como
tambin archivos y control de documentos, ejecucin y obtencin de pruebas y evidencias hasta
llegar al informe y conclusin final. Estos procedimientos combinados ayudan al auditor a crear
una certeza acerca de los hallazgos encontrados y as dar una opinin independiente de las
irregularidades, funcionarios ex funcionarios y terceros relacionados, involucrados o causantes de
los hechos en base a las investigaciones realizadas por el auditor forense.
Las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua establecen sobre las evidencias en
Auditora Forense:
NAGUN 8.20 EVIDENCIAS DE AUDITORIA
Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente que sustente de manera
razonable el cumplimiento de los objetivos del examen y los resultados incluidos en el informe
de auditora. Adems se documentar la prueba en los casos de posibles responsabilidades.
La prueba en el proceso generalmente est conformada por testimonios, indicios, documentos,
inspecciones, peritajes, que una vez incorporados forman una unidad, sin importar la parte o el
sujeto que la aport, lo que permite al auditor y al funcionario competente (Procuradura,
Fiscala; Judicial), examinarla, apreciarla y concluir sobre su capacidad o aptitud probatoria en
forma global.
Debe procurarse que la prueba est libre de vicios intrnsecos o extrnsecos que la hagan ineficaz
o nula. Se trata de comprender de manera ms general y desde otro punto de vista, los principios
ya examinados, como el de la formalidad y el de la legitimidad de la prueba, el de la
espontaneidad o naturalidad y licitud, el de la oportunidad y preclusin, el de la contradiccin y
publicidad.
Factores de admisibilidad de pruebas o evidencias: circunstanciales, testimoniales, documentales,
fsicas y tcnicos periciales. Para habilitar como pruebas legales para acusacin deben tener por
lo menos tres de los cinco factores de admisibilidad.
____________________________________________________________________________________24
MAG 2009
Las investigaciones especiales requieren habilidad tcnica, independencia, aspecto tico e

integridad que deben tener todas las auditoras.
La investigacin forense se auxilia de equipos para realizar la auditora con un amplio nivel
tcnico:
a) Fotografa tcnica forense
b) Huellas dactilares
c) Pruebas de caligrafa
d) Audiograbacin y verificacin de voz.
e) Rastreo de informacin en la memoria y archivos de los computadores.
f) Recuperacin de datos borrados del disco duro en los computadores.
1. Procedimientos de Auditora
Los Procedimientos de Auditora pueden definirse en grandes trminos como los actos o
hechos que realiza el auditor para alcanzar los objetivos del examen, es decir, el conjunto de
tcnicas de investigacin aplicables a una partida o grupos de hechos y circunstancias
mediante los que el auditor obtiene la base para fundamentar su opinin. El auditor debe
verificar la conformidad de las leyes y reglamentos, diseando acciones de revisin que
ofrezcan la garanta razonable de que se detectaron errores, irregularidades y actos ilcitos que
pudieran repercutir sustancialmente sobre los valores que figuran en los Estados Financieros.
Los procedimientos pueden incluir: investigacin y anlisis, nuevos clculos, comparacin y

otras tareas de verificacin de exactitud, observacin e inspeccin. El contador debe usar la
evidencia obtenida como la base para el informe de resultados de los procedimientos, debe
obtener declaracin escrita de la Direccin del ente en cuanto a la veracidad e integridad de la
informacin que le ha sido brindada para la realizacin de su trabajo.
2. Tcnicas de Auditora Forense

Las tcnicas de auditora son los mtodos prcticos de investigacin y pruebas que el auditor
gubernamental y servidores pblicos que ejercen labor de auditora pueden utilizar para lograr
la informacin y comprobacin necesarias para poder emitir su opinin profesional. Es decir,
las tcnicas son las herramientas de trabajo de stos y los procedimientos la combinacin que
se hace de esas herramientas para un estudio particular.
____________________________________________________________________________________25
MAG 2009
Como ya se ha mencionado, los procedimientos de auditora son la agrupacin de tcnicas

aplicables al estudio particular de una cuenta u operacin; prcticamente resulta
inconveniente clasificar los procedimientos ya que la experiencia y el criterio del auditor
deciden las tcnicas que integran el procedimiento en el caso particular.
El uso de las tcnicas de auditora asistidas por computador puede facilitar pruebas ms
extensivas de las transacciones electrnicas y de los archivos de las cuentas. Tales tcnicas se
pueden usar para seleccionar transacciones, muestras a partir de archivos electrnicos claves
para buscar transacciones con caractersticas especficas para probar una poblacin entera
en lugar de una muestra. Las conclusiones vlidas se pueden extraer ordinariamente
empleando enfoques de muestreo.
2.1 Tipos de tcnicas de auditora
Adicional a las tcnicas de auditora aplicables a los diferentes tipos de auditora tales
como: entrevistas, cuestionarios, documentales, analticas, confirmaciones,
comprobacin, clculo, etc.; la auditora forense se auxilia de otras tcnicas tales como:
a) Fotografa tcnica forense
b) Huellas dactilares
c) Pruebas de caligrafa
d) Audiograbacin y verificacin de voz.
e) Rastreo de informacin en la memoria y archivos de los computadores.
f)
Recuperacin de datos borrados del disco duros en los computadores.
2.2 Admisibilidad de las pruebas

Entre los factores de admisibilidad de pruebas se encuentran los siguientes tipos de
evidencias: Evidencias circunstanciales, Evidencias testimoniales, Evidencias
documentales, Evidencias fsicas, Evidencias tcnico pericial.
Para poder habilitar como pruebas legales en una acusacin, se debe cumplir por lo
menos tres de los cinco factores de admisibilidad. Las pruebas legales para una acusacin
deben ajustarse a los siguientes aspectos:
Orden del juez competente para investigar y recopilar evidencias.
Deben ser obtenidas bajo un sistema tcnico de investigacin y planificacin.
No haber cometido errores y mala prctica por negligencia o inexperiencia,
Ni haber divulgado la informacin, indiscrecin o comentarios con personas
comprometidas,
- Mala manipulacin y contaminacin de las evidencias,
- No deben ser recopiladas en forma maliciosa para incriminar a alguien,
____________________________________________________________________________________26
-
MAG 2009
3. Pasos para la revisin

A pesar de un buen sistema contable y de procedimientos satisfactorios de control contable y
administrativo de una entidad, si las siguientes situaciones no estn razonablemente
explicadas, nos podrn llevar a preguntarnos si existen errores importantes o la posibilidad de
fraude:
a. Discrepancias en los registros contables, tal como una diferencia entre una cuenta del
mayor y sus registros auxiliares.
b. Transferencias no justificadas por la documentacin.
c. Transferencias no registradas de acuerdo con la autorizacin general o especfica de la
direccin.
d. La realizacin de transferencias inusuales al finalizar o prxima a finalizar el ejercicio
contable.
Al evaluar la posible evidencia de error o fraude, deben determinarse los procedimientos
adicionales a emplearse. Muchas veces un error slo puede exigir un mnimo de
procedimientos adicionales o absolutamente ningn procedimiento. Ya investigada y
evaluada la posible evidencia de error con fraude, y una vez que se hayan ejecutado los
procedimientos adicionales se debe sumar el efecto de todos los errores para evaluar su
importancia
Pasos forenses caractersticos de la revisin:
Panorama de diseo de las prdidas potenciales del fraude basadas en debilidades

identificadas de control interno.
Identificar equilibrio y relaciones cuestionables de las cuentas entre las cuentas, para
analizar las variaciones.
Identificar transacciones cuestionables, por ser muy altas o muy bajas, frecuentes,
muy raras, pocas o muchas.
Distinguir los errores humanos de las omisiones. Errores causados por ignorancia y
errores intencionales.
Revisar de forma cuestionable los documentos de las transacciones por ejemplo
facturas, denuncias, destruccin de datos, clasificaciones irregulares de cuentas,
irregularidades en secuencias de documentos (rdenes de compra, cheques, talonarios
de recibos etc.), cantidad, precio, sustitucin de copias por documentos originales.
Evidencias que corroboren perdidas de activos.
Documentos y reportes de fraudes anteriores, reclamaciones de seguros entre otros
____________________________________________________________________________________27
MAG 2009
Los diferentes sistemas de organizacin, control y en general los detalles de operaciones de

los negocios hace difcil establecer sistemas rgidos de pruebas para el examen. Por esta razn
el auditor deber decidir cual procedimiento ser aplicado en cada caso para obtener la
certeza que fundamente su opinin y objetivo profesional. Para algunas afirmaciones, ciertos
procedimientos de auditora pueden ser ms apropiados que otros. La seleccin que realiza el
auditor entre estos se basa en la valoracin de riesgos, la ms alta valoracin sobre el riesgo,
ms confiable y relevante es la evidencia de auditora que busca el auditor. Al determinar los
procedimientos de auditora a ser aplicados, el auditor debe considerar las razones para la
valoracin de riesgo de cada clase de transacciones, saldos de cuentas o revelaciones. Esta
valoracin debe identificar y considerar las implicaciones de los riesgos pertinentes en los
niveles de la entidad y en los niveles de actividad.
4. Prcticas contables para detectar lavado de dinero.
Son mecanismos contables para interpretar informacin comercial, financiera y tributaria, que
facilite conocer al cliente y su actividad mercantil para detectar operaciones inusuales y
sospechosas de lavado de dinero.
La contabilidad se utiliza para registrar todas las actividades financieras de un ente
econmico sea persona natural o jurdica, y con esta informacin se toman las decisiones
necesarias para disear estrategias y mejorar el futuro de las organizaciones, pero la ambicin
de los inescrupulosos y corruptos tambin la han utilizado para encubrir los actos
delincuenciales dando una apariencia de licitud al dinero o a los bienes obtenidos ilegalmente
que no necesariamente provienen del narcotrfico.
Los grandes lavadores suelen ser muy ingeniosos y son altamente capacitados en temas
financieros; se asesoran de expertos que hacen que la deteccin de estas operaciones sea
difcil.
Esto implica que el lavado de dinero se realiza en varias operaciones porque en una sola es
difcil de lograr su objetivo, es borrar el rastro del origen del dinero y para ello utilizan
muchas veces el sistema financiero y el no financiero.
Como mecanismo de control, la contabilidad es la mejor herramienta para dejar rastro de la
historia financiera y econmica de cualquier actividad del hombre; es por ello que en todos
los lugares del mundo existen leyes que establecen cuales deben ser los mecanismos en los
llamados lenguajes de los negocios, sin embargo, en actos criminales la contabilidad
confidencial existe para el manejo de las operaciones, en algunas partes se conoce con el
trmino de la doble contabilidad, la cual se hace ms compleja cuando se utiliza para evitar el
entendimiento de la misma por organismos especialmente investigativos; sin embargo,
existen tambin mecanismos para interpretarla, analizarla y servirnos de ella como prueba
contundente que facilite las sentencias y disminuya la impunidad.
____________________________________________________________________________________28
MAG 2009
Lavado de dinero o de activos es intentar disfrazar la verdadera fuente o propiedad de dinero

ilcitamente devengado; para el primer caso se habla del dinero proveniente del narcotrfico,
para el segundo proveniente de delitos tipificados en la ley. Hay mil y una forma de lavar el
producto de actividades ilcitas , desde comprar una casa al doble de su precio y a la hora de
redactar la escritura registrar slo una parte del dinero y el resto pasarlo por debajo de la
mesa, hasta comprar billetes de lotera al doble y al triple de su precio o en el hecho ms
curioso, un matrimonio a conveniencia para unir dotes, una de ellas producto del narcotrfico;
lo cierto es que en todos los casos investigados siempre se ha encontrado que la contabilidad
o cualquier forma de registros son el aspecto de mayor importancia para la comprobacin del
delito.
4.1 Procedimientos contables para detectar lavado de dinero.
Analizar que la informacin contable est de acuerdo al sector econmico al cual pertenece
la unidad del negocio:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)
j)
Actividades de los negocios de una empresa.

Cumplimientos de normas relativas a la parte contable.
Manejar los conceptos y aplicaciones de principios de contabilidad.
Comprender el proceso contable y los documentos fuentes del negocio.
Identificar en el negocio el ciclo contable.
Evaluar la distribucin de la informacin de un balance.
Interpretar un balance y los estados complementarios.
Identificar los controles en las operaciones de caja.
Comprender los flujos de efectivo y cambios en el patrimonio.
Conocer y estudiar los casos y modalidades del lavado de activos ya investigados en
los cuales se utiliza la contabilidad para registrar esos hechos.
k) Determinar indicadores de gestin para evaluar los riesgos.
5. Uso del software en auditora forense.

La informtica forense se encarga de analizar sistemas informticos en busca de evidencia
que colabore a llevar adelante una causa judicial o una negociacin extrajudicial, aplicando
tcnicas y herramientas de hardware y software para determinar datos potenciales o
relevantes. Tambin puede servir para informar adecuadamente al cliente acerca de las
posibilidades reales de las evidencias existentes o supuestas. Los naturales destinatarios de
este servicio son los estudios jurdicos aunque cualquier empresa o persona puede contratarlo.
La necesidad de este servicio se torna evidente desde el momento en que la enorme mayora
de la informacin generada est almacenada por medios electrnicos. Existen software
diseados para explorar bases de datos y analizar perfiles.
Tcnicamente estos programas deben:
a) Identificar operaciones que excedan ciertos lmites preestablecidos.
b) Resumir operaciones acumuladas en perodos de tiempo, diario, semanal, mensual y
anual.
____________________________________________________________________________________29
MAG 2009
c) Identificar operaciones estructuradas y fraccionadas que permitan detectar

transacciones de crdito o dbito realizadas con diferentes instrumentos financieros
que van al mismo cliente.
d) Generar reportes validos como pruebas ante posibles demandas por lavado de dinero y
activo.
e) Abarcar el anlisis integral de operaciones realizadas por clientes, empleados,
proveedores y dueos de una organizacin.
f) Rastrear detalladamente una operacin desde el inicio hasta el final para comprobar el
origen de fondos y destino de los mismos.
g) Actualizar listas negras o clientes no deseados y detectarlos en base de datos de la
institucin.
h) Facilitar identificacin de operaciones inusuales, sospechosas y contar con
mecanismos giles para reportarlas ante las unidades correspondientes.
i) Excavar datos y relacionarlos entre si, para facilitar anlisis estadsticos y financieros.
j) Monitorear transacciones bajo parmetros y perfiles personalizados.
k) Mantener un registro histrico de las transacciones para crear comparativos
automticos.
Se espera de estas herramientas optimizar el tiempo y el esfuerzo de revisin, disminuir el
volumen de trabajo, mejorar la veracidad y garantizar razonablemente la minimizacin del
riesgo de lavado de dinero y activos.
6. Prueba pericial
La prueba pericial es todo lo que sirve para darnos la certeza acerca de la verdad de una
proposicin. Es la forma con la que han contado los funcionarios judiciales para reconocer y
atestiguar la verdad de un hecho
Es llevada a cabo por un perito es decir una persona con las siguientes caractersticas
experimentadas, hbiles, prcticas en una ciencia, tcnica o especializacin. Persona que
tiene especial capacitacin. Produciendo as un dictamen pericial o asesora al juez,
suministra al juez argumentos o razones para la formacin del convencimiento La pericia
tiene una funcin integradora para que el juez tenga el conocimiento completo.
Procede esta clase de diligencia para verificar hechos que interesen al proceso y requieran
especiales conocimientos. Es importante analizar el significado de Perito, el cual es un
profesional con especial conocimiento en trminos contables, financieros, legales,
investigativos que presenta un informe ante un juez sobre puntos litigiosos relacionados con
su saber y experiencia, no slo ante la justicia ordinaria sino tambin a las autoridades
tributarias. El peritaje Contable es un examen crtico y sistemtico de hechos controvertidos
de ndole econmico- financiero, a indagarse a travs de la Contabilidad y la Auditora,
circunscrito a las normas establecidas en el Cdigo de Procedimiento Penal.
____________________________________________________________________________________30
MAG 2009
Importancia y necesidad de la pericia

Necesita que le soporten conocimientos de tipo cientfico, tcnico para que las partes la
puedan discutir y una vez cumplido lo anterior pueda el juez observar, s efectivamente la
parte aportada por los peritos le crea conviccin para hacer la integracin de la cual se ha
hablado. El dictamen pericial se encuentra entre las pruebas, pero realmente no es una
prueba, sino el reconocimiento de una prueba ya existente.
Es verdad, que se llega a reconocer y afirmar ms mediante el perito, pero a este slo le
compete lo de su encargo, en todos los casos a los peritos se les advertir sobre la
prohibicin absoluta de emitir en el dictamen cualquier juicio de responsabilidad penal. Los
elementos de juicio y evidencias contables constituyen la base fundamental de un peritaje
contable, pues a travs de su examen crtico y sistemtico, el perito contador llegar a
conclusiones que sern de ayuda, a quien lo solicite, en la compatibilizacin y evaluacin de
evidencia en torno a lo que investiga.
Los elementos de juicio son: Indagacin, Observacin, Inspeccin, Confirmacin, Anlisis y
reclculo y todas las tcnicas de auditora, son aplicables al peritaje contable. Estos no son
los nicos campos de accin de la auditora forense, cada da se descubren nuevos campos de
trabajo donde los auditores forenses pueden desempearse, tambin de la Administracin de
las empresas para determinar el Costo beneficio de realizar una auditora forense.
7. Papeles de Trabajo
Un ltimo aspecto de las pruebas de auditora se refiere a los papeles de trabajo y a la
conservacin de los mismos. Los papeles de trabajo son documentos que contienen los
elementos de prueba soportes de las constataciones, conclusiones y juicios del auditor.
Incluyen el conjunto de las evidencias preparadas u obtenidas por el auditor durante la
auditora y son el nexo entre el trabajo de campo y el informe.
Los papeles de trabajo, junto a la copia de toda la documentacin utilizada en la planificacin
y en las conclusiones, constituirn el expediente de la auditora, que deber ser archivado. El
objetivo global de los papeles de trabajo es ayudar al auditor a garantizar en forma adecuada,
que una auditora se hizo de acuerdo con las Normas, es un registro de las evidencias
acumuladas y de los resultados de las pruebas, datos para determinar el tipo adecuado de
informe.
7.1
ndice de los papeles generales
Los ndices de los Papeles de trabajo son las claves utilizadas por los auditores para facilitar
su manejo y archivo. Igualmente son utilizados para hacer referencia cruzada de datos
iguales en cdulas distintas.
Un listado, no exhaustivo, de papeles de trabajo de auditora con indicacin del ndice es la
siguiente:
____________________________________________________________________________________31
MAG 2009
I.
I-1
I-2
I-3
I-4
I-5
I-6
I-7
I-8
I-9
I-10
I-11
I-12
I.13
I-14
I-15
II.
II-1
II-2
II-3
III.
III-1
III-2
III-3
III-4
IV.
IV-1
IV-2
IV-3
IV-4
IV-5
IV-6
IV-7
Planificacin y control de la auditora

Carta credencial.
Resumen de Plan preliminar y costos de Auditora
Memorndum sobre la planeacin de la auditora.
Plan para la visita preliminar y sus resultados.
Resultados de entrevistas iniciales y otros de naturaleza general.
Cronograma de Auditora
Control de tiempo.
Control sobre los documentos obtenidos de la Entidad u Organismo.
Memorndum de Planeacin.
Correspondencia con funcionarios de la Entidad
Correspondencia con terceros.
Control de visitas de supervisin y especialistas (asesor legal, ingeniero, etc.)
Reportes, Memorndums e Informes de avance
Control de Calidad de la Planeacin
Sugerencias para auditoras futuras.
Datos generales de la entidad examinada
Copia de Manuales y Organigramas.
Hojas de Datos Personales de Funcionarios y Empleados Principales, de los que
deben presentar caucin y los que han efectuado declaraciones probidad.
Documentacin sobre la naturaleza de la entidad, actividades, oficinas o
delegaciones, procedimientos de operacin, oficinas o delegaciones, recursos e
informacin estadstica.
Leyes, Reglamentos y Contratos Aplicables
Extracto de Leyes, Reglamentos y Contratos aplicables.
Determinacin de normas cuyo cumplimiento se debe evaluar.
Pruebas aplicadas.
Comentarios y conclusiones
Informacin financiera y/o Operativa

Copia del acta del Directorio (o similar) aprobando los estados financieros,
planes operativos, sistemas
Estados financieros y/o informe de ejecucin presupuestaria,
Datos para cotejo.
Asientos de ajuste y/o reclasificaciones.
Carta del asesor legal.
Hechos posteriores.
Contingencias.
____________________________________________________________________________________32
MAG 2009
V.
Archivo resumen
V-1
V-2
V-3
Borrador (final) del informe.

Copia de la carta de observaciones y recomendaciones.
Puntos de revisin de los diferentes tramos de Direccin en CGR, Auditora
Interna o Firma de Contadores Pblicos, segn el caso.
V-4 Puntos de revisin del Supervisor y Encargado de la Auditora.
V-5 Hojas de hallazgos.
V-6 Dictmenes de Asesor legal.
V-6-1 Dictamen
V-6-1/1 Solicitud de dictamen
V-6-2 Dictamen No. 2
V-6-2/1 Solicitudes y aprobaciones de prrroga
V-7 Actas de Discusin.
V-8 Carta de Salvaguarda
V-9 Control de Calidad de la ejecucin y conclusin de auditora.
V-10 Sugerencias para futuras auditoras.
VI.
Diligencias del debido proceso
VI-1 Notificaciones de inicio

VI-2 Entrevistas
VI-2-1 Se asignar un nmero subsecuente por cada entrevistado
VI-2-1/1Citatoria para rendir entrevista
VI-2-1/2 Solicitudes de copia de entrevista y recibo de entrega
VI-3 Notificaciones de Hallazgos
VI-3-1 Nombre, cargo (un ordinal por notificado)
VI-3-2 Respuesta de hallazgos
VI-3-3 Anlisis de respuestas de hallazgos
VI-3-4 Solicitudes de prrrogas
VI-3-5 Cartas de aceptacin de prrrogas
VI-4 Acceso a papeles de trabajo
VI-4-1 Solicitud (un ordinal por auditado)
VI-4-1/1
Carta de aceptacin (fija fecha, hora, etc.)
VI-4-1/Acta de acceso a papeles de trabajo
VI-5 Acreditacin de representantes
VI-6 Otras diligencias
Papeles de trabajo corrientes especficos

Los papeles de trabajo corrientes especficos son los documentos u otros medios elaborados
u obtenidos por los auditores gubernamentales que tienen relacin directa con una cuenta o
cuentas relacionadas entre s o, con una rea u operacin determinada.
____________________________________________________________________________________33
MAG 2009
El archivo e ndices sugeridos para los papeles especficos se utilizarn los ndices sugeridos
para Auditoras Financieras o Especiales segn el hecho auditado
7.2 Carta de Salvaguarda
Las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua orientan al auditor gubernamental
obtener de la entidad una carta de salvaguarda o de representacin de la Entidad.
La fecha de carta de salvaguarda deber ser coincidente con la fecha de retiro de campo del
equipo asignado, pues en ella se indica la informacin facilitada a los auditores, las no
presentadas, y aclaraciones y certificaciones de situaciones de la Entidad.
En caso que la mxima autoridad se negara a proporcionar la carta de salvaguarda, se deber
revelar este hecho en el informe de auditora.
____________________________________________________________________________________34
MAG 2009
CAPITULO XXXIII
INFORME DE AUDITORIA FORENSE
35
Captulo XXXIII INFORME DE AUDITORIA
MAG 2009
Captulo XXXIII
Informe de Auditora Forense
La fase final de toda auditora es presentar los resultados. Esto supone un reto en el caso de la
Auditora Forense, ya que el informe de fraude normalmente es la evidencia primaria disponible
y en algunos casos nica sustentatoria de la investigacin realizada. El informe es de vital
importancia puesto que los pleitos judiciales se ganan o se pierden mayormente en base a la
calidad del informe presentado.
Algunas recomendaciones importantes para la elaboracin de un buen informe de auditora
Forense son:
Preciso.
Oportuno.
Exhaustivo.
Imparcial.
Claro.
Relevante.
Completo.
Un informe de Auditora Forense nunca debe contener una opinin de cmo el fraude tuvo lugar.
Cuando un caso se inicia en la justicia el informe de fraude es admitido como prueba. Si el
mismo contiene opiniones y conclusiones errneas, el abogado defensor puede usarlo para
demostrar prejuicios contra su cliente.
El informe consiste en un documento formal en donde se plasman las observaciones,
conclusiones y recomendaciones a las que el auditor gubernamental y los servidores pblicos
que realizan auditora ha llegado como consecuencia de las pruebas realizadas; es el medio a
travs del cual se emite un juicio tcnico sobre la situacin que ha examinado.
Mediante el informe el auditor gubernamental y los servidores pblicos que realizan auditora
expresa: Que han identificado y examinado las operaciones de una Entidad; la manera en la cual
llev a cabo su examen, aplicando las normas de auditora gubernamental y la conclusin que
merece su auditora.
El informe de auditora comunica los resultados de la auditora, persuade a las autoridades o
gerencia de la Entidad para tomar acciones, respecto a algunas situaciones que podran afectar
sus actividades y operaciones
No se debe extender ningn informe de auditora, sin darle a la administracin la oportunidad de
discutir las observaciones y presentar sus opiniones; estas acciones evitarn que los informes de
auditora contengan observaciones y conclusiones que no estn debidamente sustentadas o bien
hubiere sido posible solucionarlas en el transcurso del trabajo de auditora. En este sentido se
debern aplicar los procedimientos contemplados en la Parte I de este Manual en lo relacionado
a la comunicacin de resultados y garantas del debido proceso de auditora
_________________________________________________________________________________
36
MAG 2009
Las normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua establecen para la fase III de la Auditora
Forense, lo siguiente:
NAGUN 8.30 INFORME DE AUDITORA
Los informes de Auditora Forense debern contener al menos los siguientes prrafos:
1. Informe Ejecutivo
2.
Carta de Envo
3. Informe de Auditora, que contenga:

a) Introduccin que seale el objeto del examen, referido a las operaciones especficas
sujetas a examen.
b) De los antecedentes que dieron lugar a la auditora forense.
c) Fundamento legal de la auditora.
d) Los objetivos especficos del examen,
e) El alcance del examen, sealando que se realiz de acuerdo con las NAGUN, los tipos de
evidencia obtenida, el perodo, dependencias revisadas y otra informacin relevante.
f) Los procedimientos de auditora utilizados para alcanzar los objetivos de auditora, as
como los procedimientos legales aplicados como garanta del debido proceso.
g) Limitaciones al alcance de la auditora forense, producida por disposiciones legales y
otros, si los hubiere.
h) Los hallazgos de auditora estructurados en base a los atributos consignados en la
NAGUN 2.80
i)
Las conclusiones en la cual se resuma las responsabilidades, delimitando el o los

responsables, el perjuicio econmico, las disposiciones legales incumplidas.
Los hechos del informe deben reunir los siguientes requisitos:

1. Clara expresin de los hechos y distinguirse de los pronsticos sobre los que se basan las
conclusiones.
2. Excluir aquellas caractersticas de las cuentas que se presten a controversias a menos que se
relacionen con las conclusiones del informe.
_________________________________________________________________________________
37
MAG 2009
El informe debe ser preparado en lenguaje sencillo y fcilmente entendible, tratando los asuntos
en forma concreta y concisa, los que deben coincidir de manera exacta y objetiva con los hechos
observados. Para que un informe sea conciso no debe ser ms extenso de lo necesario para
transmitir su mensaje, por tanto requiere:
1.
Un adecuado uso de las palabras, segn su significado, excluyendo las innecesarias;
2.
La inclusin de detalles especficos cuando fuere necesario a juicio del auditor.
1.
Informe Ejecutivo
Consiste en un informe de los auditores gubernamentales dirigido al Consejo Superior de la
Contralora o Auditor Interno, en el que mencionan a los auditores gubernamentales que
estn rindiendo el informe, redactado en forma precisa y sintetizada que describe:
1.1 El perodo en que se suscitaron los hechos;
1.2 El Fundamento legal que da origen a la auditora
1.3 Los actos u omisiones de los servidores pblicos que dan origen a la irregularidad,
especificando posteriormente la consecuencia; es decir, si su conducta ocasion un dao
o perjuicio o en su caso el riesgo al que se expuso el patrimonio de la dependencia o
entidad, o conducta irregular que lesion el estricto apego a la legalidad en el ejercicio de
un cargo pblico.
2.
Contenido del informe
El informe deber presentar la siguiente estructura:

2.1
Introduccin:
Sealar el objeto del examen, referido a las operaciones especficas sujetas a examen;
comprender la informacin general concerniente al examen y a la entidad examinada.
2.2
Antecedentes que dieron lugar a la auditora forense.
Estar referido a las causas que originan la accin de control, as como la referencia al
documento de acreditacin. Debern exponerse las razones por las cuales se llev a cabo
la auditora.
2.3 Fundamento legal de la auditora.
Indicacin de la legislacin que faculta a la Contralora General de la Repblica, Unidad
de Auditora Interna o Firma de Contadores Pblicos Independientes a realizar la
auditora
_________________________________________________________________________________ 38
MAG 2009
2.4 Alcance del examen:

En este apartado se precisar la naturaleza o tipo de examen efectuado, sealando que se
realiz de acuerdo con las NAGUN, los tipos de evidencia obtenida, el perodo,
dependencias revisadas y otra informacin relevante.
Deber indicarse claramente la cobertura y profundidad del trabajo que se haya realizado
para cumplir los objetivos de la auditora, precisndose el perodo examinado, el mbito
geogrfico donde se haya practicado la auditora y las reas materia de examen. Tambin
debern revelarse las modificaciones efectuadas al enfoque de la auditora, como
consecuencia de las limitaciones de la informacin o del alcance de la auditora.
2.5 Procedimientos de auditora:
Indicar los procedimientos utilizados para alcanzar los objetivos de auditora, as como
los procedimientos legales aplicados como garanta del debido proceso.
2.6
Limitaciones al alcance.
De ser el caso, el auditor revelar las limitaciones al alcance que se presenten en el

proceso del trabajo. Si se emplean datos que no hayan sido verificados, ese hecho deber
manifestarse.
2.7 Hallazgos de auditora
Descripcin de los Hallazgos de auditora estructurados en base a los atributos
consignados en la NAGUN 2.80 siendo stos:
Condicin
Este trmino se refiere a la descripcin de la situacin irregular o deficiencia hallada,
cuyo grado de desviacin debe ser demostrada. Se debe escribir en forma pormenorizada
todas y cada una de las circunstancias que tengan relacin directa o indirecta con la
comisin de la irregularidad, describiendo todos los documentos integrados en su
expediente, considerando:
a) cuantificar el dao o perjuicio ocasionado.
b) sealar la forma en que se llevaron a cabo las irregularidades, aportando los elementos
de prueba suficientes y competentes que muestren de manera clara y contundente la
comisin de los actos, las omisiones en que incurrieron los servidores pblicos y, en
consecuencia, la existencia de una conducta irregular.
c) citar el nombre y cargo de los servidores pblicos, ex servidores que participaron en
los hechos irregulares; as como, de los terceros involucrados.
_________________________________________________________________________________
39
MAG 2009
Criterio
Son las normas transgredidas de carcter legal, operativo o de control que regulan el
accionar de la entidad examinada. El desarrollo del criterio en la presentacin de la
observacin debe citar especficamente la normativa pertinente y el texto aplicable de la
misma.
Para cada situacin irregular se debe sealar los preceptos legales transgredidos, y la
normatividad interna e inclusive puede incluirse una sntesis de cada norma violada, a
efecto de hacer ms claras las irregularidades cometidas
Causa
Es la razn fundamental por la cual ocurri la condicin, o el motivo por el que no se
cumpli el criterio o norma. Su identificacin requiere de la habilidad y juicio profesional
del auditor y es necesaria para el desarrollo de una recomendacin constructiva que
prevenga la recurrencia de la condicin.
Efecto
Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que ocasiona el hallazgo,
indispensable para establecer su importancia y recomendar a la Administracin que tome
las acciones requeridas para corregir la condicin. Se debe revelar en su informe la
cuantificacin del efecto.
En este apartado se debe mencionar el monto de la irregularidad ocasionado por el o los
actos u omisiones de los servidores pblicos de la dependencia o entidad y en su caso el
lucro indebido; para lo cual deber precisar el procedimiento seguido para determinarlos.
El dao es la prdida o menoscabo sufrido y perjuicio es la ganancia lcita que se deja de
obtener, ambas en detrimento de la dependencia o entidad, ocasionados por el
incumplimiento a una obligacin
Comentarios del Auditado
Al trmino del desarrollo de cada observacin, se indicarn de modo conciso los
comentarios que presenten las personas comprendidas en la misma, as como los
recibidos.
Conclusin
Sintetiza las irregularidades o hechos principales, los daos o perjuicios ocasionados, as
como los preceptos legales y normatividad interna infringida, cuidando que las
irregularidades y los montos que ah se citen, sean los mismos en todos los captulos del
informe.
_________________________________________________________________________________
40
MAG 2009
2.8 Anexos
A fin de lograr el mximo de concisin y claridad en el informe, se utilizarn los anexos
indispensables que complementen o amplen la informacin de importancia contenida en el
mismo. Pueden estar referidos, entre otros aspectos, a los fundamentos de los descargos
presentados por las personas comprendidas en los hechos observados, a los informes
tcnicos y legales, segn la naturaleza de los hallazgos, y a los estados financieros
consolidados, en caso de no haber sido auditados.
2.9 La firma
El informe deber ser firmado por el auditor encargado, el supervisor y el nivel gerencial
correspondiente. En el caso de las Unidades de Auditora Interna, por el auditor encargado,
el supervisor y el Responsable de la respectiva Unidad. De ameritarlo, el informe tambin
ser suscrito por el asesor legal u otro profesional y/o especialista.
Tratndose de la existencia de posibles delitos el auditor debe contar con una adecuada
coordinacin con la asesora legal.
3. Precauciones al redactar el informe
En la redaccin del informe se deber considerar las siguientes recomendaciones:
a)
No calificar las conductas posiblemente delictivas, ni mencionar las irregularidades con

los nombres con que se identifican los delitos de los tipos penales, nicamente hacer
afirmaciones que puedan demostrarse documentalmente.
b)
Quienes suscriban el informe debern indicar el nmero de su cdula profesional.
c)
Abstenerse de calificar de falsas las firmas estampadas en los documentos recabados o

emitir dictamen para el que se requiera poseer la calidad de perito, en todo caso se deber
el correspondiente peritaje del Laboratorio de Criminalstica de la Polica Nacional; en
caso de considerar que las firmas estampadas no corresponden en sus rasgos, y no se
obtuvo opinin del mencionado laboratorio, nicamente mencionarlo.
_________________________________________________________________________________
41
MAG 2009
ANEXOS
42
ANEXOS
MAG 2009
ANEXOS
1. Programa de Auditora
I.
Objetivos
Estarn redactados en funcin de los hechos que se
deben investigar
II. Procedimientos
1. Elabore la cdula matriz de los hechos a investigar
en la auditora forense, que contenga en un cuadro
con dos columnas:
a) En la del lado izquierdo se identificar el nombre del
(los) presuntos servidores pblicos y su cargo o
cargos; as como, el o los periodos en que fungi y
cometi los actos u omisiones.
b) En el lado derecho, su conducta, que se referir al
acto u omisin en que incurri, cuantificando de ser
posible por cada involucrado el monto del dao
ocasionado con
base en su participacin. La
descripcin de la conducta que se imputa al servidor
pblico o al particular, en su caso, debe establecer de
manera lgica-analtica el nexo existente entre el
acto u omisin atribuidos y la puesta en peligro de
bienes o recursos econmicos pertenecientes al
estado, as como otras consecuencias o resultados
materiales obtenidos
2. Identifique a los servidores pblicos, exservidores y
terceros relacionados o presuntamente responsables,
considerando que las responsabilidades se atribuyen
en primer trmino a aquellas personas que
directamente hayan ejecutado los actos u omisiones
y posteriormente a los servidores pblicos que en
ejercicio de sus funciones hayan omitido la revisin
o autorizado tales actos y que implique culpa o
negligencia por parte de los mismos, de acuerdo a las
funciones que corresponden al cargo o comisin
ocupado segn lo indiquen las disposiciones internas
aplicables.
_________________________________________________________________________________
ANEXOS
43
MAG 2009
3. Solicite a la Entidad la documentacin que acredita

la calidad de los servidores pblicos vinculados a los
hechos investigados tales como: contrato,
nombramientos, movimientos internos de personal
(altas y bajas) de preferencia producidas en la fecha
en que ocurrieron los hechos, domicilio particular
actualizado y de ser posible, alguna fotografa
reciente del servidor pblico involucrado.
4. Efecte las notificaciones de inicio a los servidores
pblicos y terceros relacionados con los hechos a
investigar.
5. Realizar las gestiones necesarias para la obtencin de
toda la evidencia documental tal como: los
documentos
presupuestarios,
contables,
administrativos, legales y de operacin que se
involucren con el proceso revisado y se relacionen
directamente con la irregularidad.
NOTA:
LOS
RESTANTES
PROCEDIMIENTOS
ESTARAN EN DEPENDENCIA CON EL HECHO
A INVESTIGAR DEBIENDO AUXILIARSE
PARA ELLO DE LOS PROGRAMAS STANDAR
DE AUDITORIAS FINANCIERAS, AUDITORIA
DE
OBRA
PUBLICA,
AUDITORIA
FINACNIERAS
Y
OTRAS
SEGN
CORRESPONDA.
_________________________________________________________________________________
ANEXOS
44
MAG 2009
2. Cdula Matriz de Presuntos Responsables

Servidor Pblico
Mencionar nombre, cargo o puesto y
periodo de funciones del Servidor
Pblico, comenzando por el de
mayor jerarqua de entre los
presuntos responsables, al que
directamente se atribuye la conducta
u omisin contraria a la ley,
cuidando que dicho periodo de
funciones corresponda al alcance de
la auditora y al rubro comprendido
en ella, a efecto de verificar que las
funciones que se realizaron de
manera irregular correspondan a las
del puesto o cargo ocupado.
Hechos relacionados
Narrar todas y cada una de las conductas u omisiones en
que incurri directamente el presunto responsable, las
cuales debern ser contrarias a lo dispuesto por la
normatividad aplicable y manuales internos que detallen
las funciones y obligaciones de cada servidor pblico de
acuerdo al puesto ocupado y, congruentes con la narracin
de los hechos, la precisin de irregularidades y a la relacin
existente entre stas y el dao patrimonial y/o perjuicio
causados o el rubro lesionado.
Continuar con los dems presuntos

responsables, cuidando los puntos
mencionados.
La conducta que se atribuya como irregular deber ser por

actos u omisiones propios de cada servidor pblico
mencionado y se encontrarn sustentadas de acuerdo con
los anexos que soportan los hechos. Es importante
mencionar que las conductas por omisin debern
redactarse de manera afirmativa Por ejemplo: El servidor
pblico omiti conducirse con imparcialidad enetc. por
oposicin a: El servidor pblico no fue imparcial al ya
que cada conducta que se atribuya a los presuntos
responsables deber encontrarse debidamente sustentada
con la documentacin idnea que acredite cada una de las
irregularidades.
_________________________________________________________________________________
ANEXOS
45
MAG 2009
3. Modelo de Encabezado de carta de remisin

Ciudad, fecha
de 200_
Consejo Superior CGR / Titular de la Unidad de Auditora Gubernamental

Los que suscribimos (nombre de los auditores que firmarn el informe) Auditores
Gubernamentales adscritos a la (nombre de la dependencia de ubicacin o Unidad de Auditora
de ________ ), nos permitimos someter a su atenta consideracin el informe derivado de la
auditora practicada a ( entidad a la cual se practic la auditora) sobre (conforme lo indicado en
la credencial), para su revisin y aprobacin.
.Desarrollo del contenido del Informe Ejecutivo
_________________________________________________________________________________
ANEXOS
46
MAG 2009
GLOSARIO
Auditora: rama o especialidad de la contabilidad que se encarga de la verificacin, correccin

de la informacin y evaluacin de la gestin administrativa.
Auditora Forense: es un examen o revisin de carcter pericial que debe ser objetivo, crtico
sistemtico y selectivo. Se puede resumir en un procedimiento tcnico legal que combina
diferentes reas entre ellas: investigacin, anlisis de informacin, recopilacin de pruebas,
evidencias legales, declaracin, testimonio certificado, preparacin y habilitacin de pruebas.
Auditora Gubernamental: es el examen profesional objetivo, independiente, sistemtico,
constructivo y selectivo de evidencia, efectuado con posterioridad a la gestin de los recursos
pblicos con el objeto de determinar la racionalidad de la informacin financiera, el grado de
cumplimiento de los objetivos y metas, y con respecto a la adquisicin y empleo de los recursos.
Auditor Forense: es el investigador privado en el mundo de los negocios, utiliza herramientas
investigativas para analizar, interpretar, recopilar y presentar complejas finanzas y los flujos del
negocio de manera que sean entendibles, con el fin de asistir a la justicia en aspectos contables.
Atestacin y arbitramiento: cuando un contador pblico certificado que practica la contadura
pblica, realiza un trabajo de atestacin, el trabajo est sujeto a las normas y comentarios
interpretativos de este pronunciamiento y a cualquier otra norma interpretativa de autoridad que
se aplique al trabajo especfico, este trabajo de atestacin es cuando el contador expide una
comunicacin escrita que expresa una conclusin acerca de la confiabilidad de afirmacin.
Despojar mediante engao: a las personas naturales o jurdicas, se llaman delitos de cuellos
blancos a entes corporativos de dos categoras: aduease de fondos o activos de la empresa, la
declaracin falsa de la situacin financiera de la empresa.
Evidencia de Auditora: es toda la informacin que usa el auditor para llegar a las conclusiones
a partir de las cuales basa la opinin de auditora e incluye los registro de contabilidad
subyacente a los estados financieros y a otra informacin.
Fe Pblica: la atestacin o firma de contadores en los actos propios de su profesin har
presumir salvo prueba contraria, que el acto respectivo se ajusta a los requisitos legales en caso
de personas jurdicas. Tratndose de balance se presumir que los saldos que se han tomado
fielmente de los libros que estos se ajusta a las normas legales y que las cifras registradas en
ellos reflejan en forma fidedigna la correspondiente situacin financiera en la fecha del balance.
Formacin integral: es una alternativa para combatir la corrupcin, porque permite que un
experto emita ante los jueces conceptos y opiniones de valor tcnicos que le permitan a la
justicia actuar con mayor certeza en lo relativo a la vigilancia de la gestin fiscal.
Forense: es el que ejerce su funcin por delegacin judicial o legal.
47
BIBLIOGRAFIA
MAG 2009
Fraude: se refiere a un acto intencional realizado por uno o varios individuos ya se trate de
administradores, empleados o terceros.
Inhabilidades: los peritos estn impedidos y son responsables por las mismas causales que los
jueces. El perito en quien concurra alguna causal que inmediatamente deber manifestarlas ante
de su posesin y el juez proceder a remplazarlo dentro de los tres das siguientes del acto que
designe las partes donde se podrn recusar por escrito y se pedir las pruebas que para tal fin
estimen procedentes.
Perito: es la persona que posee conocimientos tcnicos, cientficos, artsticos o prcticos y al
cual se acude en busca de un dictamen, para que como asesor facilite al juzgador, los
conocimientos que sean necesarios o convenientes para una mejor apreciacin de los hechos
controvertidos.
Peritaje contable: es un examen crtico y sistemtico de los hechos controvertidos de ndole
econmico financiero, a indagarse a travs de la contabilidad y de la auditora circunscrita a las
normas establecidas en el cdigo del procesamiento penal.
Prueba pericial: es todo lo que sirve para darnos la certeza acerca de la verdad de una
proposicin.
_________________________________________________________________________________
GLOSARIO
48
MAG 2009

Proceso para Realizar Auditoria Forense

Загружено:

Сведения о документе

Оригинальное название

Авторское право

Доступные форматы

Поделиться этим документом

Поделиться или встроить документ

Параметры публикации

Этот документ был вам полезен?

Это неприемлемый материал?

Авторское право:

Доступные форматы

Proceso para Realizar Auditoria Forense

Загружено:

Авторское право:

Доступные форматы

CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA

MANUAL DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

Contralora General de la Repblica

3. Importancia de la Auditora Forense

4. Caractersticas de la Auditora Forense

5. Proceso de Auditora Forense

Contralora General de la Repblica

Contralora General de la Repblica

Contralora General de la Repblica

Contralora General de la Repblica

Contralora General de la Repblica

La impunidad. Como producto de lo anterior, los responsables de actos de corrupcin no son

Manipulacin, falsificacin o alteracin de registros o documentos.

Contralora General de la Repblica

Como se evita un fraude:

Observar, probar o revisar los riesgos especficos de control, identificar los ms

En la clasificacin del activo que no sera material en cuanto a su cantidad, si esta

Contralora General de la Repblica

Errores de Omisin: no son intencionales, son errores humanos y los ms numerosos y

Se analiza la informacin en forma exhaustiva.

Contralora General de la Repblica

4.1 Auditor Forense

Formacin acadmica en contabilidad, administracin y temas afines as como

Analticos, prestar atencin a los detalles ms pequeos analizando la informacin en

Pensar con creatividad,

Dominar los elementos bsicos de procesamientos electrnicos de datos

Excelente capacidad de comunicacin, completa discrecin, amplia experiencia y absoluta

Conocedores de temas contables, auditoras, tcnicas de investigacin y legislacin.

Capaces de trabajar con datos incompletos.

No debe emitir juicios sobre hechos que no estn en condiciones de documentar.

El auditor revisa el proceso de control designado por la administracin.

Contralora General de la Repblica

Diferencia entre perito y auditor forense

Contralora General de la Repblica

Contralora General de la Repblica

Las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua establecen los siguientes procedimientos

Contralora General de la Repblica

Contralora General de la Repblica

3. Entendimiento suficiente del sistema de control interno de la entidad para su evaluacin.

1. Plan Previo de Auditora

Obtener el conocimiento apropiado del caso investigado

Identificacin de las personas o grupo de personas cuyo movimiento econmico se va

Determinacin de las fuentes y clases de informacin necesaria para la investigacin.

Contralora General de la Repblica

Identificar las transacciones y/o documentos que se examinarn, el perodo que

Contralora General de la Repblica

Para lo mismo es necesario conocer con profundidad a la organizacin y estar en condiciones

Naturaleza o actividad de la empresa.

3. Procedimientos analticos preliminares

Contralora General de la Repblica

4. Evaluacin del Control Interno

Considerar los tipos de errores e irregularidades que pueden ocurrir.

Contralora General de la Repblica

Evaluar cualquier deficiencia, es decir, cualquier tipo de error o irregularidad potencial

El control interno comprende: Las normas y procedimientos administrativos; Las normas y

Fraudes o errores significativos que hayan sido descubiertos.

Asimismo es importante que el auditor tome en cuenta el ambiente de control implantado en

Contralora General de la Repblica

5.1 Calificacin del riesgo inherente a la organizacin

Contralora General de la Repblica

Seleccin de oferentes para la ejecucin de obras y/o adquisicin de bienes o servicios.

En base a la evaluacin del riesgo realizada, el auditor debe disear procedimientos de

Contralora General de la Repblica