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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MANUAL DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

PARTE N I
CRITERIOS BASICOS DE LA
AUDITORIA GUBERNAMENTAL

PROYECTO BID/CGR
MANAGUA - NICARAGUA
JULIO - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Revisin 2009
La presente revisin del Manual de
Auditora Gubernamental sustituye a
la revisin de agosto de 2006 y es
aplicable a las auditoras que
empiecen a partir del ___________
del 2009.

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Presentacin
La auditora moderna evala y proporciona informacin a los Poderes del Estado y a la
opinin pblica, sobre las limitaciones, oportunidades y posibilidades de la Administracin
Pblica; y los resultados de su gestin en relacin con los planes, programas y presupuestos
establecidos. Determina los niveles de economa, eficacia y eficiencia que permitirn a la
Administracin Gubernamental tomar las correspondientes decisiones.
El Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica de Nicaragua en base a las
facultades que le confiere la Constitucin Poltica de la Repblica su Ley Orgnica y en el
marco de su estrategia de Modernizacin, a la luz de la nueva Ley Orgnica vigente desde
junio 2009 y la actualizacin de las Normas de Auditora Gubernamental en noviembre de
2008, decidi actualizar el Manual de Auditora Gubernamental vigente desde agosto del
2006, a efectos de ajustarlo conforme los ms recientes cambios de la legislacin,
normativas y procedimientos en materia de auditora, con la finalidad de dotar a los
auditores, gubernamentales y servidores pblicos que ejercen labor de auditora, de
herramientas actualizadas que le permitan fortalecer la capacidad de desarrollar las
auditoras en el Sector Pblico de la Repblica de Nicaragua, con la calidad, eficiencia,
eficacia y economa actualmente requerida ha dictado el presente Manual de Auditora
Gubernamental.
La presente revisin del Manual de Auditora Gubernamental constituye un paso
importante en el desarrollo de la sistematizacin de los procedimientos de aplicacin de las
Normas de Auditora Gubernamental (NAGUN) y contienen una amplia descripcin del
proceso de auditora, programas, modelos de papeles de trabajo, que permitirn a los
auditores gubernamentales y servidores pblicos que ejercen labor de auditora, disponer de
herramientas de aplicacin y texto de consulta, para garantizar la homogeneidad y
consistencia en la documentacin de la planificacin, realizacin e informacin de su
trabajo.
Esta actualizacin de las normas reemplaza la revisin de agosto de 2006, y hace cambios a
dicho Manual de Auditora as normas en los siguientes aspectos:
1. Incorporacin de los Criterios Bsicos de auditora gubernamental
2. Inclusin del debido proceso como procedimiento obligatorio en toda auditora
3. Adiciones y mejoras a las partes correspondientes a: Auditora Financiera,
Operacional o de gestin, Integral, Especial, Obras Pblicas, Forense, Informtica.
4. Creacin de las Guas de Auditora al Presupuesto y Auditora de la Deuda Pblica
5. Incorporacin al Manual y mejoras en las Guas de Auditoras en las
Municipalidades, Auditora de Recaudaciones DGI-DGA, Auditora en Salud (antes
Auditora Mdica).

Quisiramos expresar nuestro agradecimiento al Proyecto de Modernizacin de la


Contralora General de la Repblica (BID/CGR) por su aporte en el financiamiento de la

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Consultora para reformar y/o actualizar las Normas de Auditoria Gubernamental de


Nicaragua (NAGUN), a todos los miembros de la Direccin General de Auditora y
Direccin General de Fomento y Control por la dedicacin y cooperacin con que han
llevado a cabo esta tarea y a la Consultora que efectu la actualizacin, Licenciada Flor de
Mara Pallais Espinales y su equipo de trabajo.

Consejo Superior
Contralora General de la Repblica de Nicaragua

Dr. Guillermo Argello Poessy


Presidente del Consejo Superior

Lic. Luis ngel Montenegro E.


Vicepresidente del Consejo Superior
Superior

Dr. Jos Pasos Marciacq


Miembro Propietario del Consejo

Dr. Lino Hernndez Trigueros


Miembro Propietario del Consejo Superior
Superior

Lic. Fulvio E. Palma Mora


Miembro Propietario del Consejo

Lic. Vicente Chvez Fajardo


Miembro Suplente del Consejo Superior

Lic. Francisco Guerra Cardenal


Miembro Suplente del Consejo Superior

Lic. Christian Pichardo Ramrez


Miembro Suplente del Consejo Superior

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

INDICE GENERAL
INTRODUCCIN
PARTE I

CRITERIOS BASICOS DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

Captulo I
Captulo II
Captulo III

Aspectos conceptuales de Auditora Gubernamental


Criterios Bsicos
Proceso de Auditora Gubernamental

PARTE II

AUDITORIA FINANCIERA

Captulo IV
Captulo V
Captulo VI
Captulo VII
Anexos

Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora
Modelos de Papeles de Trabajo

PARTE III

AUDITORA OPERACIONAL O DE GESTIN

Captulo VIII
Captulo IX
Captulo X
Captulo XI
Anexos

Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Examen detallado de reas crticas
Informe de Auditora
Modelos de Papeles de Trabajo

PARTE IV

AUDITORIA INTEGRAL

Captulo XII
Captulo XIII

Visin General
Proceso de Auditora Integral

PARTE V
Captulo XIV
Captulo XV
Captulo XVI
Captulo XVII
Anexos

AUDITORIA ESPECIAL
Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora
Modelos de papeles de trabajo

PARTE VI

AUDITORIA AMBIENTAL

Captulo XVIII
Captulo XIX
Captulo XX
Captulo XXI
Anexos

Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora
Modelos de Trminos de referencia y Procedimientos

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

PARTE VII

AUDITORIA DE OBRAS PBLICAS

Captulo XXII
Captulo XXIII
Captulo XXIV
Captulo XXV
Anexos

Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora
Modelos de papeles de trabajo

PARTE VIII

AUDITORIA INFORMTICA

Captulo XXVI
Captulo XXVII
Captulo XXVIII
Captulo XXIX

Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora

PARTE IX

AUDITORIA FORENSE

Captulo XXX
Captulo XXXI
Captulo XXXII
Captulo XXXIII

Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora

PARTE X

GUIA DE EVALUACION DE CONTROL INTERNO

1
2
3
4
PARTE XI
1
2
3
4
PARTE XII

1
2
3
4
PARTE XIII
1
2
3
4

Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora
GUIA DE EVALUACION DE UNIDADES DE AUDITORIA INTERNA
Auditora Interna Gubernamental
Aspectos a evaluar
Metodologa de la evaluacin
Otras evaluaciones
GUIA DE EVALUACION DE INFORMES DE FIRMAS DE
CONTADORES PUBLICOS
Auditora Gubernamental por Firmas de Contadores Pblicos
Aspectos a evaluar
Metodologa de la evaluacin
Anexos
GUIA DE AUDITORIA MUNICIPAL
Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

PARTE XIV
1
2
3
4

PARTE XV
1
2
3
4
PARTE XVI
1
2
3
4

PARTE XVII
1
2
3
4

GUIA DE AUDITORIA DE EJECUCION DEL PRESUPUESTO


Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora

GUIA DE DEUDA PBLICA


Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora
GUIA AUDITORIA EN SALUD
Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora

GUIA DE AUDITORIA DE RECAUDACIONES DGI - DGA


Visin General
Fase de Planeacin
Fase de Ejecucin
Informe de Auditora

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

INTRODUCCION
De conformidad a lo establecido en la Constitucin Poltica, la Contralora General de la
Repblica es organismo rector del sistema de control de la administracin pblica y
fiscalizacin de los bienes y recursos del Estado, le corresponde el control, examen y
evaluacin de la gestin administrativa y financiera de los entes pblicos, los
subvencionados por el Estado y las empresas pblicas o privadas con participacin de
capital pblico.
Las Normas de Auditora Gubernamental aprobadas en noviembre de 2008 por el Consejo
Superior de la Contralora General de la Repblica, establece en el Postulado Bsico la
obligatoriedad de elaborar un Manual de Auditora Gubernamental.
En tal sentido y con el apoyo del Programa de Modernizacin de la Contralora General de
la Repblica (BID/CGR), el Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica,
decidi actualizar y ajustar el Manual de Auditora Gubernamental (MAG) existente, con el
propsito de hacerlo acorde con las nuevas Normas de Auditora Gubernamental de
Nicaragua, con la nueva Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica, as como
con la modernizacin de la prctica de auditora y nuevas necesidades de fiscalizacin de
las entidades del Sector Pblico de Nicaragua, con nfasis la prctica de la auditora
gubernamental
En consecuencia, la Contralora General de la Repblica pone a disposicin de los auditores
gubernamentales y servidores pblicos que realizan labor de auditora, el presente Manual
Bsico de Auditora Gubernamental y sus Guas Sectoriales de Auditora, de obligatorio
cumplimiento, con los propsitos de:
1. Brindar criterios y procedimientos para desarrollar el contenido de las Normas de
Auditora Gubernamental de Nicaragua (NAGUN), a fin de coadyuvar en su
aplicacin elevando la calidad de las auditoras gubernamentales.
2. Proveer una herramienta de aplicacin prctica que ayude en el desenvolvimiento
del trabajo de campo de las auditoras Gubernamentales, a la vez que posibilite a la
unificacin de criterios y procedimientos a aplicarse, cualquiera sea la entidad
auditada
3. Establecer procedimientos, tcnicas y una gua metodolgica uniforme para la
prctica y ejercicio de la auditora gubernamental.
4. Servir de gua a todos los gubernamentales y servidores pblicos que ejercen labor
de auditora, incluyendo a todos los profesionales integrados en los equipos de
auditora de la Contralora General de la Repblica (CGR), de las Unidades de
Auditora Interna (UAI) de las entidades pblicas y de las Firmas de Contadores
Pblicos independientes (FCPI) contratadas para prestar los servicios de auditora
en las entidades pblicas.

INTRODUCCION

MAG

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2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

5. Proveer ayuda prctica y gil de consulta sobre los aspectos tcnicos relativos al
ejercicio de la auditora gubernamental.
Para lograr este propsito este Manual de Auditora Gubernamental, ha sido actualizado de
tal forma que el personal que desarrolla labores de auditora posea normas y
procedimientos que guen el proceso de la auditora, implemente el uso de papeles de
trabajo para documentar la auditora y sustentar sus conclusiones e informes, y para ello
este Manual, recoge las metodologas, normas y procedimientos vigentes en la prctica
internacional de auditora, flexibilizando sus contenidos a fin de permitir su aplicabilidad
en la administracin central y descentralizada, as como a la administracin de Gobiernos
locales; abarcando tanto los organismos descentralizados como las empresas, y todos los
rganos del Estado.
A tal efecto el presente manual consta de un desarrollo conceptual que abarca cada una de
las etapas del proceso de auditora; por otra parte se han incluido los procedimientos
sustantivos y de cumplimiento como elemento ejemplificador y enunciativo de los pasos y
tareas a realizar, cuya aplicacin deber ser adaptada a las circunstancias particulares de
cada caso en orden al criterio del responsable del equipo de auditora de que se trate.
El Auditor deber considerar la propiedad de los procedimientos y polticas establecidas en
este Manual de Auditora Gubernamental, aplicados a las circunstancias particulares de
cada trabajo de auditora; por consiguiente en cada trabajo estar presente el buen juicio y
criterio del auditor, para determinar que pruebas de auditora y el alcance de las mismas
convendr aplicar a cada rea en particular.
Para mayor facilidad de consulta y futuras actualizaciones el Manual ha sido estructurado
en partes identificadas con nmeros romanos, segn el siguiente orden:
PARTE
I
II
III
IV
V
VI
VII
VIII
IX

TEMA
CRITERIOS BASICOS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL
AUDITORIA FINANCIERA
AUDITORIA OPERACIONAL Y/O DE GESTION
AUDITORIA INTEGRAL
AUDITORIA ESPECIAL
AUDITORIA AMBIENTAL
AUDITORIA DE OBRAS PBLICAS
AUDITORIA INFORMATICA
AUDITORIA FORENSE

A su vez el Manual se podr dividir en Guas de Auditoras Especializadas o revisiones


determinadas, siendo stas las siguientes:
PARTE X
PARTE XI

INTRODUCCION

GUIA DE EVALUACION DE CONTROL INTERNO


GUIA DE EVALUACION DE UNIDADES DE AUDITORIA
INTERNA

MAG

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2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

PARTE XII
PARTE XIII
PARTE XIV
PARTE XV
PARTE XVI
PARTE XVII

GUIA DE EVALUACION DE INFORMES DE FIRMAS DE


CONTADORES PUBLICOS
GUIA DE AUDITORIA MUNICIPAL
GUIA DE AUDITORIA DE EJECUCION DEL PRESUPUESTO
GUIA DE DEUDA PBLICA
GUIA AUDITORIA EN SALUD
GUIA DE AUDITORIA DE RECAUDACIONES DGI - DGA

Con las caractersticas sealadas, este manual es un instrumento que configurado con los
elementos comnmente aceptados por la prctica internacional de auditora, y aplicacin de
las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua, representan pautas procedimentales,
que en manera alguna impiden la aplicacin del criterio profesional que, en concreto,
debern aplicar todos los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan
labor de auditora; para producir las modificaciones que se ajusten a la praxis mas fidedigna
de la realidad de las entidades a auditar.
Cada pgina del MAG tiene un pie de pgina en el que se seala la parte del manual que
corresponde al contenido, as como la fecha de emisin, la referencia al Manual de
Auditora Gubernamental, y numeracin ascendente en cada seccin. Estas referencias
permiten al lector ubicarse en que parte del manual se encuentra, al igual que buscar la
informacin que ms le interese.
El MAG tiene un glosario de trminos que se encuentra incluido al final de la parte I, este
glosario recoge los mismos trminos utilizados en el MAG y se considera que son
importantes para el usuario del manual.
Al inicio de cada parte del manual se incluyen los ndices de cada captulo. El ndice
identifica las partes que estn disponibles para el lector. La bibliografa utilizada en el
manual tiene una referencia general de todos los textos, manuales, artculos consultados,
etc. y se encuentra al final del MAG.

INTRODUCCION

MAG

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2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

INDICE PARTE I
CRITERIOS BASICOS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL
Captulo I
Aspectos conceptuales de auditora gubernamental
A.- Marco de referencia
1. Marco Normativo
2. Criterios y fundamentos utilizados
3. mbito de aplicacin
4. Alcance
5. Sugerencias para su utilizacin y actualizacin
B.- Postulados Bsicos
1. Control Interno responsabilidad de la administracin
2. Obligatoriedad de rendir cuenta y acceso a la informacin
3. Obligatoriedad de las NAGUN
4. Presuncin de Probidad
5. Orientacin prospectiva y positiva de la Auditora Gubernamental
6. Importancia relativa
7. Criterios de medicin
8. Funcin de la Auditora Gubernamental
9. Comunicacin con el Auditado
10. Manual de Auditora Gubernamental
C.- Auditora Gubernamental
1. Definicin
2. Objetivo
3. Caractersticas de la Auditora Gubernamental
4. Funcin de la Auditora Gubernamental
5. Principios de la Auditora Gubernamental
6. Tipos de Auditora Gubernamental

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Captulo II
Criterios Bsicos
A.Respondabilidad
B.Control de Calidad
1. Objetivos del Control de calidad
2. Tcnicas de control
3. Guas de chequeo del control de calidad
3.1 Listado de chequeo de la Planeacin
3.2 Listado de chequeo del trabajo realizado
3.3 Listado de chequeo para emisin de informe
3.4 Listado de chequeo del cumplimiento del debido proceso

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Captulo III
Proceso de Auditora Gubernamental
A.Fase I: Planeacin de la Auditora
1. Planeacin previa
2. Planificacin detallada
2.1 Estudio de la Entidad
2.2 Evaluacin del Control Interno

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Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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2.3 Revisin de informacin procesada en medios informticos


2.4 Determinacin de la importancia, significatividad y riesgo relativo
2.5 Seguimiento a recomendaciones y hallazgos de auditoras
2.6 Determinacin del alcance y estrategia de auditora.
3. Preparacin de programas de auditora
3.1 Definicin
3.2 Importancia del programa de auditora
3.3 Tipos de programas
3.4 Factores a ser considerados cuando se desarrolla un programa
3.5 Contenido del programa de auditora
3.6 Redaccin de procedimientos
3.7 Seleccin y tamaos de la muestra
3.8 Cronograma y responsables
3.9 Aprobacin
3.10 Supervisin y control del programa
B.Fase III Ejecucin de la Auditora
1. Evidencias de auditora
1.1 Caractersticas de la evidencia
1.2 Clasificacin
1.3 Confiabilidad de evidencia que viene de sistemas computarizados
2. Papeles de Trabajo
2.1 Definicin
2.2 Propsitos de los papeles de trabajo
2.3 Requisitos
2.4 Tcnicas de preparacin
2.5 Contenido de los papeles de trabajo
2.6 Clasificacin
2.7 ndice y referencias
2.8 Organizacin
2.9 Archivo
3. Carta de Salvaguarda
4. Debido Proceso de Auditora
4.1 Concepto
4.2 Preceptos constitucionales
4.3 Diligencias del debido proceso
4.4 Modelos de formatos del debido proceso
C.- Fase III Informe de Auditora
1. Definicin y tipos de informe
1.1 Definicin
1.2 Tipos de informe
1.3 Caractersticas bsicas del informe
2. Hallazgos de Auditora
2.1 Tipos de hallazgos
2.2 Atributos de los hallazgos
2.3 Factores a considerar al desarrollar los hallazgos
2.4 Pasos a seguir en el desarrollo de hallazgos
3. Estructura de los informes con hallazgos, conclusiones

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

CAPITULO I
ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA
GUBERNAMENTAL

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

A.- MARCO DE REFERENCIA


1.

Marco Normativo.
El presente Manual ha sido ajustado y actualizado con base a lo establecido en el
artculo 9 de la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica, que en su
numeral 2 inciso b, faculta a este rgano Superior de Control a dictar polticas, normas
procedimientos y dems regulaciones para la prctica de la auditora gubernamental,
interna o externa, en cualquiera de sus modalidades.
A su vez el Postulado Bsico nmero 10 de las Normas de Auditora Gubernamental
establecen que la Contralora General de la Repblica elaborar manuales y otros tipos
de guas e instrucciones escritas referentes a la realizacin de las auditoras.
Postulados bsicos
Son premisas coherentes y lgicas que contribuyen al desarrollo de las normas de
auditora. Sirven de soporte a las opiniones de los auditores en sus informes,
especialmente, en casos en que no existan normas especficas aplicables.
Normas de Auditora Gubernamental
Son emitidas por la Contralora General de la Repblica y guardan compatibilidad con
los postulados bsicos de la auditora gubernamental. Estas normas constituyen una
gua para los auditores, puesto que les permiten establecer el marco de su actuacin, as
como los procedimientos que deben aplicar

2.

Criterios y fundamentos utilizados

En la preparacin del MAG, se han utilizado los criterios y fundamentos que se resumen a
continuacin:
a) Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua (NAGUN), noviembre 2006
b) Normas Internacionales de Auditora, aprobadas por el INTOSAI, siglas en ingls
de International Organization of Supremes Auditing Institutions.
c) Normas Internacionales de Auditora-NIA, aprobadas por el Comit Internacional
de Prcticas de Auditora de la Federacin Internacional de Contadores-IFAC
(siglas en ingls).
d) Declaraciones sobre Normas de Auditora-SAS publicadas por el Instituto
Americano de Contadores Pblicos-AICPA, en la medida que fueron aplicables.
e) Directrices de control interno (versin 1992) aprobadas por el INTOSAI.

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

f) Manual Latinoamericano de auditora profesional en el sector pblico. ILACIF


g) Gua sobre objetivos y procedimientos de auditora gubernamental. Nicaragua 1995
h) Normas tcnicas de control interno para el sector pblico emitidas por la Contralora
General de la Repblica, 2004.

3.

mbito de Aplicacin
El Manual de Auditora Gubernamental aprobado y promulgado por la Contralora
General de la Repblica es de cumplimiento obligatorio para todos los auditores
gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora, incluyendo
a todos los profesionales integrados en los equipos de auditora de la Contralora
General de la Repblica (CGR), de las Unidades de Auditora Interna (UAI) de las
entidades pblicas y de las Firmas de Contadores Pblicos Independientes (FCPI)
contratadas para prestar los servicios de auditora en las entidades pblicas,
entendindose como tales los que laboran en las siguientes entidades:
Contralora General de la Repblica
Los Auditores y servidores pblicos que laboran en el rgano Superior de Control y
que integran los equipos de auditora determinados por la Direccin General de
Auditora para la realizacin de auditoras a las entidades del Estado.
Unidades de Auditora Interna
Los Auditores y servidores pblicos que laboran en las Oficinas de Auditora Interna de
las Entidades del Sector Pblico, quienes deben desarrollar sus funciones con apego a lo
establecido en la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica, Normas de
Auditora Gubernamental de Nicaragua (NAGUN), y el presente manual.
Firmas de Contadores Pblicos Independientes
Los Auditores, profesionales y personal auxiliar de la Firmas de Contadores Pblicos
Independientes, asignado en la auditora gubernamental delegada por la Contralora,
quienes de conformidad a lo establecido en el artculo 66 de la Ley Orgnica de la
Contralora estn obligados a observar las disposiciones legales y el conjunto de
normas relativas a la auditora gubernamental.

4.

Alcance

El manual de auditora gubernamental-MAG- tiene el alcance siguiente:

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

a) Comprende los tipos de auditora siguientes: auditora financiera, la auditora


operacional o de gestin; auditora especial, auditora integral, auditora ambiental,
auditora de obras pblicas, auditora informtica, de acuerdo con el marco
conceptual de las normas de auditora gubernamental aprobado por la Contralora
General de la Repblica.
b) Corresponde a la Contralora General de la Repblica ejercer el control de calidad
de la auditora gubernamental y determinar si el trabajo de los auditores fue
concluido, de acuerdo con la normatividad, criterios y metodologa establecida en el
Manual de Auditora Gubernamental (MAG).

5.

Sugerencias para su utilizacin y actualizacin


El manual es un texto de consulta para los auditores gubernamentales y servidores
pblicos que realizan labores de auditora y debe ser utilizado en cada programa de
entrenamiento o curso de actualizacin o taller de trabajo que se efecte. La idea
fundamental es que el manual incluya elementos normativos de aplicacin prctica de
las normas profesionales, que promuevan la uniformidad de criterio al desarrollar una
auditora financiera, una auditora de gestin o cualquier tipo de auditora
gubernamental; lo que permitir efectuar un control de calidad adecuado sobre el
trabajo realizado por los auditores.

B.- POSTULADOS BSICOS


Los postulados son hiptesis bsicas, premisas coherentes, principios lgicos y requisitos
que contribuyen al desarrollo de las normas de auditora y, sirven de soporte a las opiniones
de los auditores en sus informes, especialmente, en casos en que no existan normas
especficas aplicables
Los postulados bsicos constituyen los principios fundamentales en que descansan las
Normas de Auditora Gubernamental (NAGUN), son principios lgicos y requerimientos
relevantes que contribuyen a la aplicacin adecuada de las NAGUN y orientan a los
Auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de auditora en el
ejercicio de sus actividades.
Los postulados bsicos de auditora gubernamental de Nicaragua son los siguientes:
1. Control interno, responsabilidad de la administracin
El titular de la entidad, junta, consejo o comit de direccin, y el resto de personal que
administra recursos pblicos tienen la responsabilidad de disear, implementar y
mantener los controles internos efectivos para proveer de una seguridad razonable en el
logro de las siguientes categoras de objetivos de la entidad:

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

a. Eficiencia y eficacia de las operaciones;


b. Confiabilidad de la informacin financiera; y
c. Cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables.
La existencia de un slido sistema de control interno reduce el riesgo de errores e
irregularidades y contribuye al fortalecimiento y transparencia de las operaciones.

2. Obligatoriedad de rendir cuentas y acceso a la informacin


Las personas que administran o custodian recursos de las entidades pblicas tienen la
obligacin ineludible de rendir cuentas en el tiempo y forma, de acuerdo a lo
establecido en las disposiciones legales, reglamentarias y normativas aplicables.
Los funcionarios y empleados pblicos en cumplimiento de su obligacin de rendir
cuenta, deben permitir a los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que
ejercen la labor de auditora el acceso a la informacin y proporcionarles sin mayor
dilacin, la documentacin necesaria para evaluar las actividades realizadas.

3. Obligatoriedad de las normas de auditora gubernamental de Nicaragua


(NAGUN)
Las NAGUN aprobadas y promulgadas por la Contralora General de la Repblica son
de cumplimiento obligatorio para todos los auditores gubernamentales y los servidores
pblicos que ejercen la labor de auditora, incluyendo a todos los profesionales
integrados en los equipos de auditora de la Contralora General de la Repblica (CGR),
de las Unidades de Auditora Interna (UAI) de las entidades pblicas y de las Firmas de
Contadores Pblicos Independientes (FCPI) contratadas para prestar los servicios de
auditora en las entidades pblicas.
4. Presuncin de probidad.
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de
auditora, en el ejercicio de sus funciones, deben presumir la probidad de los
funcionarios y empleados pblicos y de terceras personas relacionadas con las
operaciones de la entidad examinada, salvo que haya sido declarado con
responsabilidad ya sea por la Contralora General de la Repblica o por el rgano
Jurisdiccional.
5. Orientacin prospectiva y positiva de la auditora gubernamental.
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de
auditora deben adoptar una actitud prospectiva y constructiva en el ejercicio de sus
funciones, enfocndolas hacia la mejora de los sistemas operativos, administrativos y
financieros de las actividades, reas, programas y entidades u organismos pblicos.

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

6. Importancia relativa
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de
auditora deben aplicar el criterio de importancia relativa (materialidad) al planear su
trabajo, definir las actividades y reas a evaluar en forma detallada, determinar los
hallazgos e informar los resultados de los mismos, as como los resultados finales del
examen mediante el respectivo informe.
Al planear el trabajo debern tomar en consideracin la materialidad de los riesgos
asociados al objetivo de las actividades o procesos sujetos a la revisin.

7. Criterios de medicin
Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de
auditora al evaluar las actividades de las entidades pblicas deben aplicar criterios de
medicin basados en las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y
normativas tcnicas especficas; en los objetivos, metas e indicadores de rendimiento
definidos por las entidades y en los estndares especficos disponibles para las
actividades examinadas.
En ausencia de criterios de medicin, los auditores gubernamentales y los servidores
pblicos que ejercen la labor de auditora desarrollarn y aplicarn indicadores basados
en situaciones similares, experiencias anteriores, datos histricos, estadsticas de
produccin y otros. Los criterios de medicin deben ser conocidos y aceptados por la
entidad auditada.

8. Funcin de la auditora gubernamental


Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de
auditora, realizarn la funcin de auditora de acuerdo con las normas legales y
disposiciones aplicables, ofreciendo mediante el respectivo informe conclusiones y
sugerencias para mejorar el sistema de control interno de las operaciones, y la gestin
de las actividades, reas, programas o entidades pblicas examinadas.
9. Comunicacin con el auditado
En el transcurso de una auditora los auditores gubernamentales y los servidores
pblicos que ejercen la labor de auditora, estn obligados a mantener constante
comunicacin con los servidores de la Entidad de que se trate, dndole la debida
intervencin desde el inicio del proceso de auditora y que disponga de tiempo y medios
adecuados para presentar pruebas documentales, as como informacin verbal
pertinente a los asuntos sometidos a examen.

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

11
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

10.

Manual de auditora gubernamental

La Contralora General de la Repblica elaborar manuales y otros tipos de guas e


instrucciones escritas referentes a la realizacin de las auditoras.

C.- AUDITORA GUBERNAMENTAL


1. Definicin
La auditora gubernamental consiste en un examen objetivo, sistemtico y profesional
de las operaciones u actividades o de ambas a la vez, practicado con posterioridad a su
ejecucin, con la finalidad de verificarlas, evaluarlas y elaborar el correspondiente
informe que debe contener comentarios, conclusiones y recomendaciones.
2. Objetivos
La administracin gubernamental requiere de un elemento retroalimentador de
informacin para su proceso administrativo, tal es el caso de la auditora
gubernamental, cuyo impacto positivo en las entidades del sector pblico debe generar
cambios en los procedimientos y prcticas actuales, por otras ms eficientes, efectivas y
econmicas.
La auditora es reconocida, como una herramienta necesaria para el logro de los
objetivos de cada entidad, tanto en el sector pblico, como en el privado.
En su perodo inicial de evolucin el enfoque de la auditora fue exclusivamente
financiero y, de cumplimiento legal; actualmente, su accionar est dirigido a las
actividades y operaciones de la entidad, con nfasis en los aspectos de gestin.
Los objetivos de la Auditora Gubernamental constituyen los propsitos fundamentales
por los cuales se planea la ejecucin de una auditora gubernamental,
independientemente de la clase de auditora. Los objetivos generales en los cuales
pueden ordenarse los diferentes tipos de auditora son:
a) Evaluar si las operaciones de las instituciones u organismos pblicos han sido
eficientes, eficaces y econmicas (auditoras operacional e integral)
a) Opinar sobre si los estados financieros de las entidades pblicas La auditora de
estados financieros tiene por objetivo determinar si los estados financieros del ente
auditado presentan razonablemente su situacin financiera, los resultados de sus
operaciones y sus flujos de efectivo, de acuerdo con principios de contabilidad
gubernamental, o en ausencia de stos, con las Normas Internacionales de
Informacin Financiera, o con una base general de contabilidad que no sean los
PCGA, de cuyo resultado se emite el correspondiente dictamen.

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

12
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

b) Evaluar la confiabilidad de la informacin financiera preparada y emitida por las


instituciones y organismos pblicos (auditora financiera y de cumplimiento).
c) Evaluar el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales
y normativas aplicables en las entidades u organismos pblicos (auditoras
especiales, financieras y de cumplimiento, operacionales e integrales); referidas a la
gestin y uso de los recursos pblicos.
d) Evaluar el grado en que las entidades del sector pblico y sus servidores han
cumplido adecuadamente con los deberes y atribuciones que les han asignado, si
tales funciones se han ejecutado de manera eficiente, efectiva y econmica; si los
objetivos y las metas propuestas han sido logrados; si la informacin gerencial
producida es correcta y confiable.

3. Caractersticas
La auditora gubernamental tiene las caractersticas siguientes:
a) Es objetiva, en la medida en que considera que el auditor debe mantener una actitud
mental independiente, respecto de las actividades a examinar en la entidad;
b) Es sistemtica y profesional, por cuanto responde a un proceso que es debidamente
planeado y porque es desarrollada por Contadores Pblicos y otros profesionales
idneos y expertos, sujetos a normas profesionales y al cdigo de tica profesional;
c) Concluye con la emisin de un informe escrito, en cuyo contenido se presentan los
resultados del examen realizado, incluyendo comentarios, conclusiones y
recomendaciones
d) Se efecta posteriormente a la ejecucin de las operaciones examinadas, sin
embargo, su valor disminuye directamente en proporcin a cualquier demora
indebida entre la ejecucin de las operaciones y su examen. Por lo tanto, a pesar de
ser posterior debe ser oportuna.
e) Verifica las operaciones determinando su legalidad, veracidad y propiedad.

f) Evala las operaciones examinadas comparndolas con normas de rendimiento, de


calidad y cualquier otra norma aplicable, incluyendo las polticas, estrategias,
planes, objetivos y metas, tanto como, las disposiciones legales aplicables, los
principios y prcticas generalmente aceptadas en el rea de estudio y las prcticas
prudentes resultantes de la aplicacin del sentido comn

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

13
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

4. Funcin de la auditora gubernamental


Los auditores gubernamentales y servidores pblicos que ejercen labor de auditoras,
realizan la funcin de auditora de acuerdo con las normas legales y disposiciones
aplicables, ofreciendo mediante el respectivo informe conclusiones y sugerencias para
mejorar el sistema de control interno de las operaciones, y la gestin de las actividades,
reas, programas o entidades pblicas examinadas.
La auditora gubernamental se dirige principalmente a la mejora de las operaciones
futuras ms que a la crtica del pasado, la divulgacin de irregularidades y la
determinacin de responsabilidades. Es una fuerza positiva que continuamente busca
mejorar la administracin pblica dirigindose a encontrar mejores y ms efectivas,
eficientes y econmicas medidas para proveer los servicios del gobierno y llevar a cabo
las funciones pblicas.
La auditora gubernamental moderna no se dirige hacia la divulgacin de fraudes u otras
irregularidades importantes o menores, no obstante, su revelacin debe realizarse en
caso de detectarse. En aquellos casos cuando la auditora gubernamental divulga
irregularidades, el auditor no desempea la funcin de polica, de investigador criminal
ni de fiscal. Puede ser llamado para cooperar con dichos funcionarios cuando ha
divulgado la irregularidad, pero siempre tiene que actuar como un auditor.
En muchas ocasiones irregularidades administrativas y financieras de una naturaleza
que no son delitos constituyen hallazgos de auditora, en estos casos el propsito
principal del desarrollo e informe de dichos hallazgos y las conclusiones relacionadas es
el de formar la base que justifica la implementacin de las recomendaciones necesarias
para las mejoras administrativas y financieras. Es deber del titular de la entidad aplicar
las sanciones administrativas, cundo sean necesarias, como subproducto de los
hallazgos y conclusiones de auditora; lo ms importante es el deber de la entidad de
implementar las recomendaciones para mejoras en las operaciones futuras con base en
la auditora.

5. Principios de Auditora Gubernamental


a. Las operaciones, actividades y transacciones del gobierno son llevadas a cabo
por entes claramente definidos y establecidos por ley para lograr propsitos
pblicos especficos y como tales estn sujetos a la auditora de acuerdo a las
disposiciones legales pertinentes.

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

14
MAG - 2009

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b. Las operaciones, actividades y transacciones del gobierno son susceptibles a la


deduccin de hechos con base en la evidencia, consecuentemente son
verificables. En ausencia de evidencia clara en contrario en la entidad pblica
bajo examen, lo que se consider cierto en el pasado, permanecer cierto en el
futuro, lo que implica que el auditor primero debe estar en condiciones de asumir
que la informacin histrica que l posea de la entidad tales como la legislacin
vigente, papeles de trabajo de auditoras de aos previos, informes de auditora
interna y externa, etc., suministran lineamientos gerenciales con respecto a sus
operaciones, actividades, problemas y otros asuntos.
c. Los auditores gubernamentales y los servidores pblicos que realizan auditoras,
desempean un servicio til al pueblo, al estado como un conjunto y a la entidad
sujeta al examen a travs de la evaluacin y verificacin de las operaciones,
actividades y transacciones gubernamentales, dando certidumbre de su grado de
conformidad con normas establecidas y formulando recomendaciones para
mejoras futuras.
d. La utilizacin de sistemas y tcnicas modernas de gerencia, especialmente en las
reas de procesamiento de informacin, administracin de los recursos humanos,
materiales y financieros, y el empleo de personal cuya habilidad, capacitacin y
experiencia sean relativos a sus responsabilidades, promueven aumentos de la
eficiencia, efectividad y economa en la utilizacin de dichos recursos.
e. La existencia de un satisfactorio sistema de control interno minimiza la
probabilidad de irregularidades
f. La existencia de sistemas modernos de gerencia y un satisfactorio sistema de
control interno permiten la determinacin de las cualidades o caractersticas de
un grupo voluminoso de operaciones o transacciones similares con base en la
seleccin y examen de una muestra representativa del mismo.
g. El auditor gubernamental tiene la habilidad profesional de acertar cuales de los
principios, prcticas gerenciales y otros criterios o normas de rendimiento son los
apropiados para el propsito de la evaluacin de la eficiencia, efectividad y
economa de la entidad dentro de varias circunstancias y, en el caso de que no
estn disponibles, es capaz de desarrollar u obtener pautas suficientemente tiles
que permiten llegar a conclusiones y formular recomendaciones para mejoras.
h. Al examinar las operaciones, actividades y transacciones gubernamentales con el
propsito de su evaluacin y verificacin, de dar fe sobre ellas y de formular
recomendaciones para mejoras, el auditor gubernamental acta exclusivamente
en su calidad independiente de un auditor; lo que implica que bajo circunstancias
ideales los auditores gubernamentales no deben tener ninguna otra funcin ni
deber excepto efectuar la auditora. Tiene que mantener una actitud mental
independiente.

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15
MAG - 2009

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i. La posicin profesional del auditor gubernamental y los servidores pblicos que


realizan auditoras, impone obligaciones profesionales proporcionales.
j. Al auditor gubernamental le concierne bsicamente las operaciones, actividades
y transacciones significativas dentro de las circunstancias relativas.
k- La auditora gubernamental se dirige principalmente a la mejora en las
operaciones futuras ms que a la crtica del pasado, la divulgacin de
irregularidades y la determinacin de responsabilidades.
6.

Tipos de Auditora Gubernamental

La auditora gubernamental est definida por sus objetivos y se clasifica en:


a. Auditora Financiera
La auditora financiera y de cumplimiento es el estudio, evaluacin y verificacin
de los estados financieros preparados por la administracin de la entidad, con el
propsito de emitir una opinin respecto a la razonabilidad de dichos estados, de
conformidad con las Normas de Contabilidad Gubernamental de Nicaragua, o en
ausencia de stos, con las Normas Internacionales de Informacin Financiera, o con
una base general de contabilidad que no sean los PCGA.
b. Auditora Operacional o de Gestin
La auditora Operacional consiste en el examen de la economa, eficiencia y/o
eficacia ("Las tres E") de la entidad, programa o rea en particular. Una auditora
operativa determinada puede tener por objetivo examinar uno o varios de estos tres
aspectos, incluyendo la evaluacin de conformidad a las leyes y reglamentos
vigentes relacionados con el objetivo de la auditora.
La Auditora de gestin consiste en el examen de la economa, eficiencia, eficacia,
tica y equidad de la entidad, programa o rea en particular, incluyendo la
evaluacin de conformidad a las leyes y reglamentos vigentes relacionados con el
objetivo de la auditora.
c. Auditora Integral
Auditora integral es un examen, que incluye los aspectos relacionados con la
auditora financiera y de cumplimiento, la auditora operacional o de Gestin,
Ambiental e Informtica, segn la amplitud del alcance del trabajo y de los
objetivos a cumplir.
La auditora integral es la combinacin de varios tipos de auditora:

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

16
MAG - 2009

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i)

El estudio y evaluacin de las operaciones y los resultados de la gestin de


las entidades u organismos pblicos considerando los criterios de eficiencia,
eficacia y economa (auditora operacional).

ii)

El estudio, evaluacin y verificacin de la informacin contenida en los


estados financieros preparados por la administracin de las entidades u
organismos pblicos con el propsito de emitir una opinin sobre dichos
informes (auditora financiera).

iii)

El estudio y evaluacin del sistema de control interno y el cumplimiento de


las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales aplicables a la
entidad u organismo pblico.

iv)

El estudio y evaluacin de la tecnologa de la Informacin con respecto a la


seguridad, calidad, eficacia y eficiencia en tecnologa del a informacin y de
la gestin ambiental

d. Auditora Especial
La auditora especial comprende el estudio, evaluacin y verificacin de actividades
especficas o de una parte de las operaciones administrativas y/o financieras, as
como el cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y
normativas aplicables y por lo general comprende:
i.

Auditoras a estados financieros preparados en conformidad con una base


general de contabilidad que no sean los principios de contabilidad
generalmente aceptados;

ii.

Auditoras puntuales a elementos, cuentas, o tems especficos de un estado


financiero;

iii.

Auditoras de cumplimiento de aspectos de convenios contractuales o


requerimientos reglamentarios relativos a los estados financieros auditados;

iv.

Auditoras de Seguimiento a recomendaciones de Informes de Auditora

v.

Auditoras de procesos de contrataciones de bienes y servicios

vi.

Auditoras para la verificacin de Hallazgos determinados por las Unidades


de Auditora Interna y/o Firmas de Contadores Pblicos.

vii.

Auditoras sobre hechos denunciados

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

17
MAG - 2009

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e. Auditora Ambiental
La auditora ambiental comprende la verificacin del cumplimiento de normas
legales en materia de proteccin del medio ambiente y/o la administracin de
recursos naturales; el examen de las actividades de Evaluacin de Impacto
Ambiental (EIA) , de Control y Vigilancia dirigidas a la proteccin del medio
ambiente y la administracin de los recursos naturales con el propsito de verificar
su ajuste a parmetros tcnicos y normas establecidas por organismos nacionales o
internacionales que resulten fuente de criterios generalmente aceptados
f. Auditoras de Obras Pblicas
La Auditora de Obras Pblicas consiste en el examen profesional, objetivo y
sistemtico de las operaciones de una entidad pblica, grupo de entidades similares o
un sector de la administracin pblica que respaldan la planificacin, organizacin,
direccin y control de proyectos de obras pblicas, a fin de efectuar una evaluacin
posterior e independiente que permita determinar el grado de eficacia, eficiencia,
economa y transparencia de la utilizacin de los recursos asignados
g. Auditora Informtica
Consiste en el examen objetivo, crtico, sistemtico y selectivo de las polticas,
normas, prcticas, procedimientos y procesos, para dictaminar respecto a la
economa, eficiencia y eficacia de la utilizacin de los recursos de tecnologas de la
informacin, la oportunidad, confiabilidad, validez de la informacin y la
efectividad del sistema de control interno asociado a las tecnologas de la
informacin y a la entidad en general.
h. Auditoria Forense
La auditora forense investiga, analiza, evala, interpreta y documenta hechos
relacionados con delitos financieros, para establecer la identificacin plena del o los
responsables, determinar la forma y tiempo en que se dieron los hechos y la
cuantificacin del dao patrimonial al Estado

Captulo I ASPECTOS CONCEPTUALES DE LA AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

CAPITULO II
CRITERIOS BASICOS

Captulo II CRITERIOS BASICOS

19
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

A.- RESPONDABILIDAD Y AUDITORA GUBERNAMENTAL


Las Normas Tcnicas de Control Interno para el sector pblico emitidas por la Contralora
General de la Repblica, definen a la respondabilidad (traduccin del ingls accountability)
como: "el deber de los funcionarios o empleados de rendir cuenta ante una autoridad
superior y ante el pblico por los fondos o bienes del Estado a su cargo y/o por una misin
u objetivo encargado y aceptado".
Respondabilidad es una obligacin que asume una persona que maneja fondos o bienes
pblicos y cumple con responder a otros sobre la manera como ha llevado a cabo sus tareas.
Todos los servidores pblicos son responsables de vigilar y salvaguardar el patrimonio del
Estado y cuidar que sea utilizado debida y racionalmente de conformidad con los fines a
que se destinan, los servidores y ex-servidores pblicos son responsables de rendir cuentas
por sus actividades y por los resultados obtenidos, en virtud que la funcin pblica se ejerce
a favor de los intereses del pueblo. La rendicin de cuentas, es un elemento primordial que
legitima su actuar y contribuye a la gobernabilidad.
Existen dos tipos de respondabilidad:
o respondabilidad financiera
o respondabilidad gerencial

B.- CONTROL DE CALIDAD


El Control de Calidad de las auditoras est dado por la Supervisin de todo el proceso de la
misma, lo que est regulado en las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua, que
establecen:

NAGUN 2.30

SUPERVISIN DE LA AUDITORA

El trabajo realizado por el equipo de auditora ser supervisado en forma sistemtica y


oportuna por personal calificado en todos los niveles.
La manera ms eficaz de asegurar la calidad y acelerar el avance de la auditora
encomendada es ejercitando la supervisin apropiada desde el inicio de la planificacin
hasta la conclusin del trabajo de auditora y el informe. La supervisin agrega un juicio
maduro al trabajo realizado por personal menos experimentado. Asignar y utilizar personal
es importante para el satisfactorio logro de los objetivos.
Debido a que las habilidades y los conocimientos varan entre los auditores, las
asignaciones de trabajo deben estar a la altura de las habilidades

Captulo II CRITERIOS BASICOS

20
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

La funcin de supervisin debe ser realizada por profesionales experimentados en el


ejercicio de la auditora. Los supervisores debern asegurarse de que el personal encargado
de la auditora reciba una adecuada orientacin sobre:

La ejecucin correcta del examen.


El logro de los objetivos de auditora
La oportuna asistencia y entrenamiento en el trabajo.

El mtodo ms efectivo para controlar la calidad y facilitar el progreso en una tarea es


ejercer una supervisin apropiada, desde el inicio de la labor preparatoria hasta terminar el
borrador del informe. La supervisin aporta madurez de juicio a la labor realizada por
miembros menos experimentados del personal a la vez que proporciona el entrenamiento
necesario para estos individuos.
La designacin y empleo de asistentes constituye un factor importante en el logro
satisfactorio de los objetivos establecidos. Considerados que el entrenamiento, experiencia
y otras capacidades varan entre auditores, las tareas especificas debern mantener
proporcin con las habilidades d los auditores.
Los jefes de equipos debern asegurarse de que los asistentes tengan una clara comprensin
de las tareas asignadas antes de iniciar sus labores.
A los asistentes se les debe informar no slo sobre la naturaleza de su labor y los
procedimientos que deben seguir, sino tambin que es lo que se espera logar con
esta labor.
Con un personal experimentado el rol del auditor supervisor puede ser de carcter
ms general: puede esbozar un bosquejo de la labor y dejar los detalles en manos de
los otros integrantes del equipo.
Con personal menos experimentado en auditor supervisor puede necesitar invertir
personalmente en mucho detalles e instruir a su personal en que es lo que se debe
hacer y cmo hacerlo.
La revisin de supervisin deber comprender el concepto y mtodo de auditora. La
revisin deber asegurare que:

Se obtenga conformidad con las normas de auditora.


Se siga el programa de auditora, a menos que se justifique y autorice una
desviacin del mismo.
Los papeles de trabajo apoyan adecuadamente las observaciones y conclusiones
Los papeles de trabajo proporcionen datos adecuados que permitan preparar un
informe significativo.
El auditor logre los objetivos de la auditoria.

Captulo II CRITERIOS BASICOS

21
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

1.

Objetivos del Control del Trabajo


a) Evaluar los desvos a los criterios que se hayan detectado.
b) Optimizar la coordinacin y las relaciones humanas entre los integrantes del equipo
interdisciplinario.
c) Analizar permanentemente los avances del programa, solucionando las dificultades
surgidas.
d) Evaluar las situaciones relevantes que se hayan detectado.
e) Asegurar que las evidencias obtenidas sean evaluadas por un profesional con
criterio y experiencia suficiente, con el objeto que los juicios que en definitiva se
emitan sean razonables.

2.

Tcnicas de Control
El control de los equipos de trabajo se realizar mediante el Control Cuantitativo y
control Cualitativo.
a) Control cuantitativo
Controla el cumplimiento, en relacin al tiempo de cada etapa y fase del trabajo. Para
ello se comparar el avance:

De horas realizadas en cada etapa, con las horas previstas.


Del trabajo, con las fechas previstas para logros especficos.

En la Planificacin y en el Programa de Auditora se establecen fechas especficas de


conclusin de determinadas tareas. En este sentido como puntos mnimos de control, el
auditor debe indicar las fechas de realizacin e iniciales
b) Control cualitativo
El objetivo es controlar el avance y calidad de la labor desarrollada. Debe evaluarse
peridicamente el cumplimiento de las normas de auditora y el respaldo con que
cuentan las observaciones que se formulan de acuerdo al programa de auditora
realizado.
Las revisiones de supervisin del trabajo de auditora y del informe debern ser oportunas y
determinar:

Captulo II CRITERIOS BASICOS

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MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Si operan conforme al Manual de Auditora Gubernamental


Se siguen los procedimientos establecidos en el programa de auditora, a no ser que
est justificado y autorizado el desvo.
Si el trabajo de auditora ha sido realizado con debido cuidado profesional.
Si los papeles de trabajo apoyan adecuadamente los hallazgos y conclusiones y si
proveen datos suficientes para preparar el informe.
Si los objetivos de auditora son satisfechos.
Las revisiones de supervisin del trabajo realizado debern ser documentadas en
papeles de trabajo.
Otras tcnicas de control que se aplicarn
a.

El miembro del Equipo de Auditoria del ms alto nivel (Director General, Socio,
Gerente o Director/ jefe de Unidad de Auditora Interna) deben asegurarse que los
miembros del equipo comprendan claramente los objetivos generales y especficos
del trabajo antes de iniciarlo. Esta reunin de inicio de trabajo debe documentarse en
los papeles de trabajo.

b.

La supervisin de las actividades del equipo se documentar en los papeles de


trabajo, al menos en los siguientes momentos bsicos de ejecucin del trabajo:

Al planear y programar la auditora.


Al determinar las muestras a ser examinadas
Al realizar las evaluaciones y programas de auditoras.
Al estructurar los informes y al revisar su contenido
Al comunicar los resultados a los usuarios.

c. La supervisin aplicada desde la planeacin hasta la distribucin del informe, es la


manera ms eficaz de asegurar la calidad del trabajo y agilizar su proceso de
ejecucin. La supervisin en las diferentes fases de la ejecucin de la auditora
comprende:
o Revisin del Plan de auditora y de los programas de auditora, preparados
con base en el resultado del estudio y la evaluacin del control interno.
o Explicacin a los auditores, de acuerdo con el grado de experiencia que cada
uno tenga, de la forma en que debe realizarse el trabajo, los elementos de
informacin de la dependencia o entidad con que se cuente para efectuarlo y
el tiempo estimado para la realizacin de las pruebas de auditora.
o Presentacin de los auditores al personal del rea a auditar y explicacin de
los sistemas contables, registros y dems elementos con los que van a
trabajar.

Captulo II CRITERIOS BASICOS

23
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

o Vigilancia constante y estrecha del trabajo que estn realizando los


auditores, adems de la aclaracin oportuna de las dudas que les van
surgiendo en el transcurso del trabajo.
o Control del tiempo invertido por cada uno de los auditores, analizando las
variaciones contra el estimado. La vigilancia oportuna puede detectar
deficiencias, o reas en las que se requiera modificar el programa de
auditora.
o Revisin oportuna y minuciosa de todos los papeles de trabajo preparados
por los auditores de niveles inferiores.
o Revisin final del contenido de los papeles de trabajo para cerciorarse de que
estn completos y que se ha cumplido con las normas de auditora.
o Revisin antes de emitir el informe, por una persona del rea ajena al trabajo
especfico, que revise los borradores y ciertos papeles, a fin de verificar que
han cumplido con todas las normas de auditora y que la opinin que se vaya
a emitir est justificada y debidamente amparada por el trabajo realizado.

Captulo II CRITERIOS BASICOS

24
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

3.

Guas de chequeo del control de calidad


3.1 Listado de chequeo de planeacin
3.1.1 De auditora financiera
(SECCION 1)

SI/NO/NA

Ref. a
P/T

(Secc. 2)

(Secc. 3)

Hecho
por
(Secc.
4)

1. Se han obtenido o actualizado nuestros


conocimientos acerca de las actividades de la
Entidad, y se evidencia en el memorando de
planeacin?
Para tal efecto el memorando de planeacin
considera:
Objetivos, tipo de trabajo de auditora, informes
de resultado, fechas de compromiso, actividades
y fechas de mayor importancia, leyes y
regulaciones aplicables, polticas contables
significativas?
Las actividades de la Entidad y su entorno
econmico y el ambiente de sistemas de
informacin?
Planes de rotacin?
El ambiente de control?
Consideraciones sobre materialidad?
Presupuestos de tiempo?
Consideracin de evaluacin de la funcin de
auditora interna y otros especialistas?
Programas de trabajo?
2. Se han identificado los componentes importantes de
los estados financieros, obteniendo y documentando
su informacin bsica?
3. Se ha obtenido y/o actualizado la informacin bsica
de los SIGFA de la Entidad?
4. Se han efectuado y documentado pruebas de
recorrido para confirmar que los sistemas estuvieron
o estn en operacin?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

25
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

(SECCION 1)

SI/NO/NA

Ref. a
P/T

(Secc. 2)

(Secc. 3)

Hecho
por
(Secc.
4)

5. Se evalu y document la segregacin de funciones


para los diferentes sistemas considerados?
6. Se han contestado y/o elaborado, segn las
circunstancias, los cuestionarios de control interno
y/o componentes considerados?
7. Se han documentado como deficiencias, las
respuestas indicadas como NO a las preguntas
relacionadas en los cuestionarios de control interno?
8. Se han evaluado los riesgos inherentes y de control
para efectos de determinar el enfoque, naturaleza y
oportunidad de las pruebas de auditora a realizar?
9. Resume la estrategia de auditora las decisiones
tomadas para cada componente?
Para tal efecto considerar:
Determinacin de componentes
Significatividad de componentes
Factores de riesgo
Evaluacin del riesgo
Enfoque de auditora esperado para componentes
significativos, teniendo en cuenta los riesgos
inherentes y de control
10. Se prepararon programas de auditora para cada
rubro a examinar y todos los componentes de
auditora significativos?
11. Fueron los procedimientos y el alcance incluidos en
los programas de auditora apropiados y adecuados
para obtener suficiente evidencia de auditora con
respecto a cada componente, teniendo en cuenta la
evaluacin del riesgo?
12. Los programas de trabajo estn adecuadamente
organizados estableciendo claramente el mtodo,
alcance, la base de seleccin de las transacciones
individuales y oportunidad de su aplicacin?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

26
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

(SECCION 1)

SI/NO/NA

Ref. a
P/T

(Secc. 2)

(Secc. 3)

Hecho
por
(Secc.
4)

13. Fueron aprobados por parte del Responsable de


Departamento de Auditora, Socio de firma CPI, o
Auditor Interno, antes de su uso, los programas de
auditora?
14. Se han considerado lmites de materialidad, y se han
justificado adecuadamente, teniendo en cuenta la
importancia relativa?
15. Se prepar un presupuesto detallado y realista, que
indique el tiempo estimado para cada componente e
integrante del equipo de trabajo?
16. Se evalu la objetividad y competencia de la Unidad
de Auditora Interna, para depositar confianza en su
trabajo y colaboracin?
17. Si se utiliza el trabajo de un especialista, se evalu su
competencia y objetividad?
18. Existe evidencia de participacin por parte del
Responsable de Departamento, Socio o Auditor
Interno, en el proceso de planeacin y aprob la
planeacin de auditora de la Entidad, antes del inicio
del trabajo?
19. Los cambios significativos en el alcance de auditora
posteriores a la planeacin, fueron documentados
bajo la forma de un anexo o modificacin del plan de
auditora y aprobados por el Responsable de
Departamento, Delegado CGR o Socio de Firma /
Auditor Interno?
_________________
Supervisor
____________________________
Jefe de Departamento de Auditora
___________________________
Director General de Auditoras

Captulo II CRITERIOS BASICOS

Fecha
________
Fecha
________
Fecha

27
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

3.1.2 De auditoras operacional, de gestin, ambiental, informtica, obras pblicas,


especiales
(SECCION 1)

SI/NO/NA

Ref. a
P/T

(Secc. 2)

(Secc. 3)

Hecho
por
(Secc.
4)

1. Se han obtenido o actualizado nuestros


conocimientos acerca de las actividades de la
Entidad, y se evidencia en el memorando de
planeacin?
Para tal efecto el memorando de planeacin
considera:
Objetivos, tipo de trabajo de auditora, informes
de resultado, fechas de compromiso, actividades
y fechas de mayor importancia, leyes y
regulaciones
aplicables,
procedimientos,
metodologa?
Las actividades de la Entidad y su entorno
econmico y el ambiente de sistemas de
informacin?
Operaciones y actividades de la entidad?
El ambiente de control administrativo y
financiero?
Consideraciones sobre materialidad?
Presupuestos de tiempo?
Consideracin de evaluacin de la funcin de
auditora interna y otros especialistas?
Programas de trabajo?
2. Se han identificado la misin y objetivos de la
Entidad, sus operaciones y actividades importantes,
obteniendo y documentando su informacin bsica?
3. Se ha obtenido y/o actualizado la informacin bsica
de los Sistemas de informacin tecnolgica?
4. Se han efectuado y documentado pruebas de
recorrido para confirmar que los sistemas estuvieron
o estn en operacin?
5. Se evalu y document la segregacin de funciones
para los diferentes sistemas considerados?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

28
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

(SECCION 1)

SI/NO/NA

Ref. a
P/T

(Secc. 2)

(Secc. 3)

Hecho
por
(Secc.
4)

6. Se han contestado y/o elaborado, segn las


circunstancias, los cuestionarios de control interno de
los sistemas y/o componentes considerados?
7. Se han documentado como deficiencias, las
respuestas indicadas como NO a las preguntas
relacionadas en los cuestionarios de control interno?
8. Se han evaluado los riesgos inherentes y de control
para efectos de determinar el enfoque, naturaleza y
oportunidad de las pruebas de auditora a realizar?
9. Resume la estrategia de auditora las decisiones
tomadas para cada componente?
Para tal efecto considerar:
Determinacin de componentes
Significatividad de componentes
Factores de riesgo
Evaluacin del riesgo
Enfoque de auditora esperado para
componentes significativos, teniendo en
cuenta los riesgos inherentes y de control
10. Se prepararon programas de auditora para cada
componente de auditora significativos?
11. Fueron los procedimientos y el alcance incluidos en
los programas de auditora apropiados y adecuados
para obtener suficiente evidencia de auditora con
respecto a cada componente, teniendo en cuenta la
evaluacin del riesgo?
12. Los programas de trabajo estn adecuadamente
organizados estableciendo claramente el mtodo,
alcance, la base de seleccin de las transacciones
individuales y oportunidad de su aplicacin?
13 Se comunicaron al personal de la Entidad auditada los
criterios definidos para efectuar la evaluacin y se
documentaron en papeles de trabajo?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

29
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

(SECCION 1)

SI/NO/NA

Ref. a
P/T

(Secc. 2)

(Secc. 3)

Hecho
por
(Secc.
4)

14 Se comunicaron al personal de la Entidad auditada los


objetivos y metodologa especfica de la auditora?

15 Se sometieron a consideracin y aceptacin de la


Administracin de la Entidad las normas de rendimiento
tomadas en cuenta para evaluar los resultados?

16 Se efectu el diagnstico resultado de la comprensin de


la entidad y seleccin de reas crticas en el caso de las
auditoras operacionales, o de gestin?

17. Se prepar un presupuesto detallado y realista, que


indique el tiempo estimado para cada componente e
integrante del equipo de trabajo?
18. Se evalu la objetividad y competencia de la Unidad
de Auditora Interna, para depositar confianza en su
trabajo y colaboracin?
19. Si se utiliza el trabajo de un especialista, se evalu su
competencia y objetividad?
20. Existe evidencia de participacin por parte del
Responsable de Departamento, Socio o Auditor
Interno, en el proceso de planeacin y aprob la
planeacin de auditora de la Entidad, antes del inicio
del trabajo?
21. Los cambios significativos en el alcance de auditora
posteriores a la planeacin, fueron documentados
bajo la forma de un anexo o modificacin del plan de
auditora y aprobados por el Responsable de
Departamento, Delegado CGR o Socio de Firma /
Auditor Interno?
_________________
Supervisor
____________________________
Jefe de Departamento de Auditora
___________________________
Director General de Auditoras

Captulo II CRITERIOS BASICOS

Fecha
________
Fecha
________
Fecha

30
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

3.2

Listado de chequeo del trabajo realizado


3.2.1

Auditoras Financieras
SI/NO/NA

Ref. a
P/T

Hecho
por

1. Contienen los papeles de trabajo documentacin


adecuada para respaldar la debida realizacin de todos los
procedimientos establecidos en la planeacin y en el
programa de auditora?

2. Estn los papeles de trabajo organizados de manera


lgica, son completos y estn adecuadamente ordenados
y referenciados?

3. Cada seccin incluye una copia del programa de


auditora?

4. Los programas de auditora reflejan los pasos detallados


realizados, referencia a la documentacin de soporte y
firma e iniciales de los miembros del equipo que
realizaron el trabajo y la fecha de finalizacin?

5. Si se realizaron procedimientos de auditora adicionales o


modificados en comparacin con los previstos en la etapa
de planeacin, contienen los papeles de trabajo la
documentacin adecuada para su respaldo y aprobacin
por parte de los Responsables de departamento de
auditora y General de Auditoras?

6. Si

se utiliza muestreo estadstico, se


adecuadamente y se evalan sus resultados?

aplico

7. Si se utiliza el trabajo de un especialista, contienen los


papeles de trabajo evidencia de que se han evaluado
adecuadamente la competencia, trabajo y hallazgos del
especialista?
Si se deposit confianza en el trabajo de los auditores
internos para la ejecucin de algunos procedimientos de
auditora, incluyen los papeles de trabajo una descripcin
del mismo y demuestran claramente que fue
adecuadamente realizado y supervisado por la Contralora
General de la Repblica?

8. Es

evidente que se han realizado todos los


procedimientos de auditora necesarios para respaldar las
conclusiones obtenidas para los componentes revisados?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

31
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

SI/NO/NA
9.

Ref. a
P/T

Hecho
por

Las conclusiones sobre los componentes contienen:


Referencia al trabajo de auditora sobre el cual se basa
la conclusin?
Referencia a cualquier excepcin de auditora
significativa observada?
Mencin de si la satisfaccin de auditora planificada
pudo ser obtenida?
Expresin de una opinin?
Resumen de los temas significativos sobre aspectos
contables, de auditora y de otro tipo, relativos al
componente, de los que el equipo haya conocido?
Resumen de los ajustes identificados?
Resumen de las debilidades del control?
Existe evidencia de que se consider el total de ajustes en
relacin con los parmetros de materialidad?

10. Se ha obtenido una carta de representacin apropiada de


la administracin de la Entidad,?
11. Incluye el modelo de la carta, las manifestaciones
especiales requeridas en las circunstancias?
12. Se corroboraron adecuadamente las manifestaciones de la
administracin, indicadas en la carta de representacin, a
travs de la realizacin de otros procedimientos de
auditora apropiados?
13. Se obtienen cartas apropiadas de los principales asesores
legales de la Entidad y se realiza el seguimiento
adecuado, segn corresponda?
14. Contienen los papeles de trabajo evidencia de que se han
adoptado procedimientos adecuados de revisin de
hechos posteriores hasta la fecha del informe?
15. Contienen los papeles de trabajo comentarios, entre otros
aspectos, el estado de cumplimiento impositivo, con
especial mencin de cualquier cuestin en litigio u objeto
de una investigacin y otros temas impositivos
significativos o potencialmente significativos?
16. Se dio atencin a las deficiencias resultantes del trabajo
ejecutado?
17. La atencin a las deficiencias fue realizada con
funcionarios autorizados y competentes de la Entidad?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

32
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

SI/NO/NA

Ref. a
P./T.

Hecho
por

18. Todos los papeles de trabajo presentan evidencias de


revisin y aprobacin por parte del Encargado,
Supervisor y Responsable de departamento de Auditora?
20. Las respectivas revisiones se realizaron oportunamente y
antes de la fecha de emisin del informe?
21. Se ha mantenido actualizado, debidamente distribuido y
totalizado el control del tiempo?
22. Se analiz, explic y justific la variacin significativa
existente entre el tiempo real incurrido en la ejecucin del
trabajo y el presupuestado?
23. Se elabor un memorando resumen de auditora, con
conclusiones
sobre
los
problemas
relevantes
determinados, cumplimiento de los principios de
contabilidad, presentacin de estados financieros y
cumplimiento
de
las
Normas
de
Auditora
Gubernamental?
24. Contienen los papeles de trabajo memorando sobre
discusiones significativas con ejecutivos de la Entidad?
25. Contienen los papeles de trabajo, copia final de los
estados financieros de la entidad, referenciados con
papeles de trabajo?
26. Estn los papeles de trabajo exentos de tareas a cumplir,
puntos pendientes, borradores desactualizados de los
estados financieros y otros documentos innecesarios?
27. Conclusin

Aprobacin:
Conformidad con la ejecucin de los procedimientos.

____________________________
Encargado
___________________
Supervisor
___________________________
Jefe de Departamento de Auditora

Captulo II CRITERIOS BASICOS

Fecha

Fecha

Fecha
33
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

3.2.2 Auditoras Operacionales, de gestin, ambientales, informtica, obras


pblicas, especiales, etc.
SI/NO/NA

Ref. a
P/T

Hecho
por

1. Contienen los papeles de trabajo documentacin


adecuada para respaldar la debida realizacin de todos los
procedimientos establecidos en la planeacin y en el
programa de auditora?

2. Estn los papeles de trabajo organizados de manera


lgica, son completos y estn adecuadamente ordenados
y referenciados?

3. Cada seccin incluye una copia del programa de


auditora?

4. Los programas de auditora reflejan los pasos detallados


realizados, referencia a la documentacin de soporte y
firma e iniciales de los miembros del equipo que
realizaron el trabajo y la fecha de finalizacin?
Recopilacin de datos
Se especificaron y desarrollaron de manera adecuada
los mtodos para la recoleccin de datos?
Se cont con los procedimientos adecuados para el
control de calidad de la recoleccin de datos?
Se deleg de manera adecuada la responsabilidad de
la recoleccin de datos?

5. Fueron adecuados los procedimientos analticos para el

6.

propsito de estudio, los procedimientos de diseo y de


recoleccin de datos?
Se midieron de manera confiable y vlida:
Los efectos o impactos de la entidad?
Los atributos principales de la entidad

6. Si

se utiliza muestreo estadstico, se


adecuadamente y se evalan sus resultados?

aplic

7. Si se utiliza el trabajo de un especialista, contienen los


papeles de trabajo evidencia de que se han evaluado
adecuadamente la competencia, trabajo y hallazgos del
especialista?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

34
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

SI/NO/NA

Ref. a
P./T.

Hecho
por

8. Es

evidente que se han realizado todos los


procedimientos de auditora necesarios para respaldar las
conclusiones obtenidas para los componentes revisados?

Se comunicaron al personal de la Entidad auditada los


criterios definidos para efectuar la evaluacin y se
documentaron en papeles de trabajo?

10 Se comunicaron al personal de la Entidad auditada los


objetivos y metodologa especfica de la auditora?
11 Se sometieron a consideracin y aceptacin de la
Administracin de la Entidad las normas de rendimiento
tomadas en cuenta para evaluar los resultados?
12 Las evidencias obtenidas son suficientes, competentes y
pertinentes para sustentar las opiniones y conclusiones
que se presentarn en el informe?
13 Fueron informados y se discutieron con los funcionarios
apropiados los hallazgos al finalizar el trabajo de
auditora, dejando evidencia al respecto?
14. Se ha obtenido una carta de representacin apropiada de
la administracin de la Entidad,?
15. Incluye el modelo de la carta, las manifestaciones
especiales requeridas en las circunstancias?
16. Se corroboraron adecuadamente las manifestaciones de la
administracin, indicadas en la carta de representacin, a
travs de la realizacin de otros procedimientos de
auditora apropiados?
17. Se obtienen cartas apropiadas de los principales asesores
legales de la Entidad y se realiza el seguimiento
adecuado, segn corresponda?
18. Contienen los papeles de trabajo evidencia de que se han
adoptado procedimientos adecuados de revisin de
hechos posteriores hasta la fecha del informe?
19. Se dio atencin a las deficiencias resultantes del trabajo
ejecutado?
20. Todos los papeles de trabajo presentan evidencias de
revisin y aprobacin por parte del Encargado,
Supervisor y Responsable de departamento de Auditora?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

35
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

SI/NO/NA

Ref. a
P./T.

Hecho
por

21. Las respectivas revisiones se realizaron oportunamente y


antes de la fecha de emisin del informe?
22. Se ha mantenido actualizado, debidamente distribuido y
totalizado el control del tiempo?
23. Se analiz, explic y justific la variacin significativa
existente entre el tiempo real incurrido en la ejecucin del
trabajo y el presupuestado?
24. Contienen los papeles de trabajo memorando sobre
discusiones significativas con ejecutivos de la Entidad?
25. Contienen los papeles de trabajo, copia final de los
estados financieros de la entidad, referenciados con
papeles de trabajo?
26. Estn los papeles de trabajo exentos de tareas a cumplir,
puntos pendientes, borradores desactualizados de los
estados financieros y otros documentos innecesarios?
27. Conclusin

Aprobacin:
Conformidad con la ejecucin de los procedimientos.

____________________________
Encargado
___________________
Supervisor
___________________________
Jefe de Departamento de Auditora

Captulo II CRITERIOS BASICOS

Fecha

Fecha

Fecha

36
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

3.3 Listado de chequeo para emisin de informes


3.3.1

De auditora financiera
SI/NO/NA

Ref. a
P/T

Hecho
por

1. Es apropiada la naturaleza de la opinin, considerando los


hallazgos de auditora?

2. Incluye el informe una expresin inequvoca de nuestra


conclusin sobre los estados financieros o asunto
auditado?

3. Identifica el informe todos los estados financieros


examinados?

4. La fecha del informe es correcta y coincide con la de la


carta de representacin de la gerencia?

5. Identifica el informe a quines est dirigido?


6. Presenta el informe informacin adicional, cuando es
necesario, como por ejemplo:
Alcance?
Estados financieros no auditados o examinados por
auditores diferentes?

7. Se ha modificado nuestro informe de manera apropiada


para reflejar cualquier opinin calificada o adversa, una
abstencin de opinin u otros prrafos explicativos, segn
corresponda, si se expuso alguno de los siguientes aspectos
como resultado de nuestro examen:
Los estados financieros contienen desvos desviaciones
de los principios contables, cuyo efecto es
significativo?
Existe una incongruencia significativa acerca de los
hechos o montos incluidos en los estados financieros o
su presentacin?
Los estados financieros cumplen con la legislacin
pertinente, en algn aspecto importante?
Existen incertidumbres significativas que afecten los
estados financieros?
Falta uniformidad en la aplicacin de los principios
contables?
Hay dudas sobre la situacin Entidad en marcha?
Hay suficiente evidencia de auditora o existen
limitaciones al alcance?
Existen otros aspectos que haran necesario modificar
el informe?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

37
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

SI/NO/NA

Ref. a
P/T

Hecho
por

8. Es el informe apropiado considerando la informacin


incluida en los estados financieros, las notas y otras
secciones?

9. Si el informe fue emitido en una fecha bastante posterior a


la fecha en que finalizamos nuestro trabajo de campo, se
realizaron procedimientos de auditora adicionales para
revisar cualquier hecho posterior significativo hasta la
fecha de emisin?
10.

Los estados financieros se presentan y exponen de acuerdo


con las normas profesionales, considerando:
Estn las notas y los estados financieros bien
organizados y exponen toda la informacin necesaria en
las circunstancias?
Estn el activo, pasivo, patrimonio, ingresos y gastos
clasificados en forma apropiada?
Se exponen adecuadamente las partidas inusuales, tales
como reservas para la venta de un segmento, partidas
de resultados extraordinarios, etc.?

11.

Est el informe exento de errores ortogrficos o


aritmticos?

12.

Se emiti de manera apropiada una carta de


recomendaciones de control interno o un informe
equivalente
Referenciado con los papeles de trabajo?
Diseado para identificar reas de importancia?
CONCLUSION:
Nuestra participacin en la auditora y la correspondiente
supervisin fueron llevadas a cabo de conformidad con las
Normas de Auditora Gubernamental. Todos los asuntos
importantes fueron resueltos a nuestra satisfaccin y
consideramos que es apropiado expedir nuestro informe.
______________________
Supervisor

_________
Fecha

____________________________
Jefe de Departamento de Auditora

_________
Fecha

___________________________
Director General de Auditoras

_________
Fecha

Captulo II CRITERIOS BASICOS

38
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

3.3.2 De Auditora operacional, de gestin, ambiental, etc.


SI/NO/NA

Ref. a
P/T

Hecho
por

1. Es apropiada la naturaleza de la opinin, considerando los


hallazgos de auditora?

2. Incluye el informe una expresin inequvoca de nuestra


conclusin sobre los o asuntos auditado?

3. La fecha del informe es correcta y coincide con la de la


carta de salvaguarda?

4. Identifica el informe a quines est dirigido?


5. Presenta el informe informacin adicional, cuando es
necesario, como por ejemplo:
Alcance, metodologa?

6. Si el informe fue emitido en una fecha bastante posterior a


la fecha en que finalizamos nuestro trabajo de campo, se
realizaron procedimientos de auditora adicionales para
revisar cualquier hecho posterior significativo hasta la
fecha de emisin?
7.

Est el informe exento de errores ortogrficos o


aritmticos?

8.

Se emiti de manera apropiada una carta de


recomendaciones de control interno o un informe
equivalente
Referenciado con los papeles de trabajo?
Diseado para identificar reas de importancia?
CONCLUSION:
Nuestra participacin en la auditora y la correspondiente
supervisin fueron llevadas a cabo de conformidad con las
Normas de Auditora Gubernamental. Todos los asuntos
importantes fueron resueltos a nuestra satisfaccin y
consideramos que es apropiado expedir nuestro informe.
______________________
Supervisor

_________
Fecha

____________________________
Jefe de Departamento de Auditora
___________________________
Director General de Auditoras

_________
Fecha
_________
Fecha

Captulo II CRITERIOS BASICOS

39
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

3.3 Listado de chequeo del cumplimiento del debido proceso

SI/NO/NA
1.

Se efectuaron las notificaciones de inicio a los servidores


y exservidores pblicos y terceros relacionados con el
objeto de la auditora?

2.

Se brind a los auditados las facilidades y oportunidades


para recibir asesora y asistencia?

3.

Se brind a los auditados las facilidades para:


Acceso a papeles de trabajo
Derecho de acreditar a su representante
Aceptar o rechazar el conceder entrevista

4.

Los hallazgos de auditora se encuentran debidamente


soportados mediante pruebas documentadas originales o
en su defecto en copias certificadas por Notario, en casos
de responsabilidades?

5.

Para la comunicacin de los hallazgos de auditora, se dio


cumplimiento a lo establecido en las NAGUN?:

Ref. a
P/T

Hecho
Por

Discusin de hallazgos que no generan


responsabilidades
Se levant el acta correspondiente a la discusin de
resultados?
Se efectuaron Notificaciones de hallazgos que
pueden dar lugar a responsabilidades.
6.

En caso de notificaciones de resultados preliminares se


cumpli el debido proceso en cuanto a.
Comunicacin clara de los hechos, indicando los
criterios aplicables y su cuantificacin de ser
aplicable?
Se obtuvo evidencia escrita de la notificacin al

interesado?

Se indic la posibilidad de resultar responsabilidades


en caso de que se no se desvanezcan los hallazgos?
Se concedi el tiempo determinado por el Consejo
Superior CGR para contestar hallazgos?
Se concedi prrroga en caso de que haya sido
solicitada?
Se efectu el anlisis de las respuestas de hallazgos
de manera objetiva?
Se incorporaron al informe los comentarios dados
por el notificado?

Captulo II CRITERIOS BASICOS

40
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

SI/NO/NA
7.

Ref. a

Hecho

El borrador del informe elaborado indica las


responsabilidades determinadas identificando plenamente
a los responsables?
Adicionalmente incluye:
Nombre y cargo de las personas involucradas?
Descripcin de las razones por las cuales se
determinan las responsabilidades?
Cuantas?
Disposiciones legales incumplidas

8.

El informe emitido fue firmado por los integrantes


del equipo de Auditora?

9.

El informe fue enviado al Consejo Superior para su


aprobacin?

10. Las Resoluciones fueron elaboradas con base en el


informe emitido y firmadas por el Consejo Superior?
11

Se efectu el expediente administrativo?

____________________________
Supervisor

______
Fecha

___________________________
Asesor Legal

______
Fecha

____________________________
Jefe de Departamento de Auditora

______
Fecha

Captulo II CRITERIOS BASICOS

41
MAG - 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

CAPITULO III
PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

42
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Llevar a cabo una auditora implica una serie de pasos a cumplimentar que, bien sabemos,
pueden diferir segn las circunstancias particulares en cada caso. Sin embargo, y sin
perjuicio de lo expuesto con anterioridad, usualmente se verifican tres etapas como son:
Planeacin, Ejecucin e Informe.
ANLISIS
SISTMICO

FASE 1
FASE DE PLANEACIN Y
ESTUDIO PRELIMINAR

1
0

ANLISIS
ESTRATGICO
EVALUACION
CONTROL
INTERNO.

PLAN Y
PROGRAMA

2
1
0

FASE 2
FASE DE EJECUCIN

HALLAZGOS

2
1
0

FASE 3
FASE DE INFORME

EVIDENCIAS
PEPELES DE
TRABAJO

2
1
0

INFORME

2
1

FASE 4

INFORME
BORRADOR
DISCUSIN
CON EL
AUDITADO

SEGUIMIENTO
2
1
0

A.- FASE I.- PLANEACION DE AUDITORIA


Por Planeacin de Auditora se debe entender el proceso mediante el cual una vez decidido
en el Programa Anual de Auditoras, o la contratacin de una Firma de Contadores
Pblicos, se desarrolla la estrategia especfica para la entidad a auditar, dando como
resultados decisiones de carcter tcnico y administrativo.
Las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua en la norma identificada como
NAGUN 2.20 indican:

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

43
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

NAGUN 2.20 PLANEACION ESPECIFICA


El auditor deber planear de forma previa cada trabajo de auditora de modo que sta sea
desempeada en una manera efectiva.
Para planificar el trabajo de auditora, deber tenerse en cuenta la finalidad del examen, el
informe a emitir, las caractersticas del ente sujeto a control y las circunstancias particulares
del caso. Esta actividad permite un adecuado acceso a cada una de las etapas de la
auditora, facilitando la administracin del trabajo, el control del tiempo en ella empleado y
una mejor utilizacin de los recursos humanos y materiales.
La planificacin, como primera etapa del proceso de auditora, sintetiza el conocimiento
obtenido de la realidad de la organizacin auditada y su entorno de influencia, el objeto
sujeto a examen, los objetivos descritos como inters de control, las afirmaciones a ser
examinadas o criterios de auditora, la materialidad de las mismas y el riesgo involucrado
para la tarea de revisin.
La planificacin es necesaria fin de:
1. Realizar una auditora con efectividad y prontitud;
2. Identificar el tipo y nfasis relativo del trabajo de auditora a ser realizado;
3. Permitir la eficiente programacin, tanto para el uso ptimo de los auditores
disponibles como para el cumplimiento con los plazos de presentacin del informe
al ente u organismo;
La Planificacin adecuada tambin deber evitar:
1.
2.
3.
4.
5.

La omisin de fases importante de la auditoria;


El reconocimiento tardo de problemas importantes;
La organizacin del personal a ltima hora;
Las asignaciones que no se ajustan a la habilidad o experiencia de los auditores;
Negligente seguimiento de los programas de auditora del ao anteriores;

A partir de esta primera etapa de la auditora, se define la estrategia de auditora (enfoque)


con respecto a la naturaleza y alcance de la misma, a los fines de realizar el trabajo con
criterios de eficiencia, eficacia y economa, que se materializar en la eleccin de los
procedimientos y la aplicacin de recursos para la obtencin de evidencia que d sustento a
la emisin de una opinin profesional. De esta forma se procura una ptima utilizacin de
los recursos y una orientacin de las tareas hacia una auditora de calidad.
La Planificacin, en el marco de la planeacin especfica, contempla la identificacin de
decisiones estratgicas y tcticas.
Estratgicas: el conocimiento obtenido por el auditor en esta instancia del proceso de
auditora, permite determinar las reas de nfasis de la auditora (enfoque).

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

44
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Tcticas: a partir del enfoque, determina las tcnicas de auditora, alcance, la oportunidad
de ejecucin y los recursos que se asignaran a tal efecto.
Es sabido que examinar cada uno de los aspectos del universo auditado, en trminos
generales, no es posible, por consiguiente es necesario enfocar el examen en esas reas
donde las deficiencias, si existieran, podran afectar significativamente el juicio a emitir en
el informe.
La etapa de planificacin contina durante toda la auditora, aunque se definen hitos del
proceso decisorio, que se relacionan con tres conceptos que deben contemplarse
permanentemente.
Para planificar el trabajo de auditora, deber tenerse en cuenta la finalidad del examen, el
informe a emitir, las caractersticas del ente sujeto a control y las circunstancias particulares
del caso. Esta actividad permite un adecuado acceso a cada una de las etapas de la
auditora, facilitando la administracin del trabajo, el control del tiempo en ella empleado y
una mejor utilizacin de los recursos humanos y materiales.
Las auditoras se deben planear de tal manera que asegure el cumplimiento eficiente y
eficaz del objetivo referido de la auditora de que se trate y obtener suficiente
entendimiento del sistema de control interno y la evaluacin del cumplimiento de las
disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables.
La informacin que necesita el auditor para planificar la auditora vara de acuerdo con los
objetivos de la misma y con la entidad sujeta a examen. En determinados casos se puede
realizar un estudio preliminar de la entidad antes de preparar el plan para ejecutar el trabajo
de campo. El estudio preliminar constituye un mtodo de apoyo eficaz para seleccionar las
reas especficas donde se va a practicar la auditora y para obtener informacin que habr
de utilizarse en la planificacin. Es un proceso que permite conseguir rpidamente
informacin sobre la organizacin, programas, actividades y funciones de la entidad,
aunque sin someterla a una verificacin detallada
La planeacin de la auditora ofrece, entre otros, los siguientes beneficios especficos:

Al considerar la significatividad y el riesgo, el trabajo se concentra en lo que es


importante, especialmente lo relacionado con situaciones de alto riesgo que requieren
especial atencin.

Se establecen el alcance, naturaleza y oportunidad de las pruebas para obtener la


satisfaccin de auditora requerida.

Se consideran formas alternativas para obtener satisfaccin de auditora efectiva y


eficientemente.

Se considera la conveniencia de rotar el nfasis de auditora y el uso del conocimiento


de auditora acumulado para aumentar la eficiencia.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

45
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Se considera la posibilidad de proporcionar servicios adicionales a las Instituciones


mediante una mejor comprensin de sus expectativas y necesidades.

El enfoque de auditora se adapta a la medida de cada Institucin, aumentando la


eficiencia, efectividad y eficacia en la ejecucin de los trabajos.

El proceso de Planeacin de cada auditora puede ser dividido en tres etapas:


Planeacin Previa
Planificacin detallada
Preparacin de programas de auditora

PROCESO DE PLANEACION
En base al plan insti tucional se
selecciona la entidad a auditar
P
L
A
N
E
A
C
I
O
N

P
R
E
V
I
A

P
L
A
N
I
F
I
C
A
C
al I
O
N

Entidad
Designacin
del equipo

Revisin
Legajo Permanente

Revisin de papeles
del ao anterior

Visita (*)
Preliminar

(*) Primeras Auditoras


ms extensas)
Enfoque
General

D
E
T
A
L
L
A
D
A

Eval Control Interno


Eval. de Riesgos
Anlisis de TI

P
R
O
G
R
A
M
A
S
D
E

Definir Objetivos,
Alcance, estrategia
Memo Planeacin
Discusin
del equipo

Asignaciones
- Personal
- Materiales

A
U
D
I
T
O
R
I
A
Elaboracin
de Programas

Vitico

1.- Planeacin Previa


Las Normas de Auditora Gubernamental en la NAGUN 2.20 A establece el procedimiento
de Planificacin previa.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Los procedimientos de planificacin inicial estn diseados para permitir al auditor


desarrollar una eficaz estrategia de auditora. El proceso de planificacin requiere la
participacin tanto del ente u organismo como del auditor e incluye reuniones del equipo de
auditores para discutir la estrategia del trabajo, las reas del problema, las reas de nfasis
de auditora y otros asuntos importantes.
Adems de los procedimientos de planificacin inicial debern estar diseado para
proporcionar al auditor un entendimiento actual de cualquier problema operativo poco
usual; las reas crticas de auditora y asuntos de contabilidad poco comn; consideraciones
de oportunidad y presentacin de informe; y requisitos de personal, incluyendo la
participacin de especialistas, Las consideraciones logsticas, tales como los arreglos de
espacios adecuados de trabajo, tambin deben ser atendidas durante la planificacin inicial.
La planeacin previa inicia con la decisin de realizar una auditora o con la firma de un
contrato con una firma de Contadores Independiente, y conlleva el proceso de revisin
interna de los antecedentes de la Entidad, revisin de datos en lnea por medio del
computador y acceso a SIGFA, as como una visita preliminar de considerarse necesario;
para la toma de decisin de designacin del equipo de auditora y del enfoque global del
trabajo a realizar.
En la etapa de planeacin previa el Auditor debe considerar:
a) Para trabajos continuos, el auditor actualizara y revaluara la informacin reunida
previamente, incluyendo informacin de los papeles de trabajo del ao anterior.
Tambin desempeara procedimientos diseados para identificar cambios importantes
que hayan tenido lugar desde la ltima auditora.
4 El auditor puede obtener un conocimiento de la entidad de diferentes fuentes.
Por ejemplo:
Experiencia previa con la entidad.
Entrevistas con personas de la entidad (por ejemplo, directores, y personal
operativo).
Entrevistas con personal de auditora interna y revisin de dictmenes de
auditora interna.
Entrevistas con otros auditores y con asesores legales o de otro tipo que hayan
proporcionado servicios a la entidad o dentro de la entidad.
Entrevistas con personas enteradas fuera de la entidad (por ejemplo, economistas,
clientes y/o beneficiarios del servicio, proveedores).

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Publicaciones relacionadas con la entidad (por ejemplo, estadsticas de gobierno,


encuestas, textos, revistas de comercio, reportes preparados por bancos y
corredores de valores, peridicos financieros).
Legislacin y reglamentos que afecten en forma importante a la entidad.
Visitas a los locales de la entidad y a instalaciones de sus oficinas
departamentales o regionales.
Documentos producidos por la entidad (por ejemplo: informes anuales y
financieros de aos anteriores, presupuestos, informes internos de la
administracin, informes financieros provisionales, manual de polticas de la
administracin, manuales de sistemas de contabilidad y control interno, catlogo
de cuentas, descripciones de puestos, planes operativos y planes estratgicos).
El objeto de la planificacin previa es obtener informacin general de la entidad lo ms
rpido posible y permitir el desarrollo de la planificacin de la auditora. Este trabajo
comprende:
1.1

Estudio preliminar de la entidad a auditar.

Para obtener un adecuado conocimiento de la estructura de la misma se deber revisar toda


la normativa legal que le es propia, y comprender el estudio de los antecedentes
contenidos en el archivo permanente de la entidad, la verificacin de su actualidad y
consecuentemente su actualizacin. La siguiente es un ejemplo de la informacin que el
Auditor puede requerir a la entidad a auditarse:
a) Norma de creacin de la entidad y normas legales que le son especficas, si se trata de la
primera auditora, y actos modificativos a los mismos si se trata de las sucesivas.
b) Estructura aprobada,
c) Distribucin del perodo de partidas presupuestarias,
d) Informacin sobre los recursos asignados
e) Planes Operativos y Evaluacin del ao anterior
f) Informes de la UAI, referidos al perodo bajo anlisis.
A estos efectos el Auditor debe remitir al titular de la Entidad del organismo auditado, una
carta con los requerimientos preliminares de informacin. Transcurrido un plazo de 7
(siete) das hbiles sin que se hubiere obtenido respuesta, se reiterar el pedido ante el
mismo funcionario, adjuntando fotocopia de la primera nota o sealando la referencia de la
primera.
En caso de incumplimiento despus de haber enviado tres comunicaciones como mnimo se
deber informar de inmediato al responsable inmediato y al Director General para que este
ltimo enve comunicacin solicitando la informacin.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Por otra parte, debern identificarse los sistemas de informacin de la entidad, esto incluye
el sistema contable utilizado y el sistema de informacin gerencial (la naturaleza y soporte
de la informacin que se remite a las mximas autoridades para la toma de decisiones).
Durante el trabajo preliminar, no es necesario realizar un estudio completo y detallado, sino
obtener un registro de las fuentes ya que su propsito es utilizarlo en las etapas siguientes.
Las fuentes de las que se obtendr la informacin descrita anteriormente son, entre otras,
las siguientes:


Archivos permanentes de la Entidad,

Base de datos sistemtica de la Direccin General de Auditora sobre auditoras


realizadas. Si la Entidad se financia con recursos del Presupuesto de la Repblica,
utilizar informacin disponible en el Departamento de Auditoras de Presupuesto e
Inversin, sobre base de datos del SIGFA, relativo a los recursos asignados,
desembolsos, entre otros.

Archivos de la entidad sobre la legislacin aplicable.

Estructura orgnica de la entidad:


a) Aprobada, fecha en que se aprob.
b) Ultima planilla/s de sueldos pagados.
c) Deber recabarse informacin respecto de la existencia de otras formas de
consecucin de recursos humanos, tales como contratos de prestacin de
servicios, de obra o pasantas.

Presupuesto vigente para la entidad,

Manuales de procedimientos o disposiciones internas de la entidad que cumplan sus


veces.

Estado informativo sobre la ejecucin del presupuesto y Estado del clculo de recursos
del ejercicio vigente.

Actos ms significativos del perodo, debiendo juzgarse la misma de acuerdo al


siguiente criterio:
a) importe del mismo.
b) irregularidades presupuestarias.
c) probabilidad de impacto adverso en la opinin pblica.
d) impacto social, econmico o ambiental de la accin.

Entrevistas con funcionarios administrativos: esta deber ser resumida en forma de


memorndum y constituir un papel de trabajo.

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MAG 2009

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Informes de la U.A.I.

Recorrido y observacin de la entidad, cuando se lo considere beneficioso para el


entendimiento del mismo.

Es de sealar que el listado precedente es meramente enunciativo y deber ser aplicado, de


acuerdo al criterio del Jefe de equipo, segn corresponda al objetivo.
1.2 Resumen de Planeacin inicial
Una vez realizado el estudio preliminar se debe elaborar el resumen de planificacin inicial
al momento de elaborar la credencial la cual contiene:
-

Tipo de auditora
Objetivos
Personal asignado
Tiempo y costo de la auditora
Cronograma de ejecucin
Fechas estimadas de cumplimiento
Firmas de auditor encargado, supervisor, responsable de departamento, (jefe UAI,
Socio)

Para la preparacin del resumen de planeacin inicial se debe designar el personal que
integrar el equipo de auditora, quienes deben contar con el conocimiento tcnico
requerido y experiencia, incorporando el apoyo legal apropiado para garantizar el debido
proceso y asistencia en materia legal, as como la asistencia tcnica de expertos en caso de
ser necesario, segn la actividad objeto del examen

2.- Planificacin detallada


Comprende el desarrollo de la estrategia y la planificacin detallada del trabajo a realizar;
deber abarcar, como mnimo, las tareas que seguidamente se detallan, las que debern ser
complementadas, de corresponder, en cada caso:
Desarrollo del objetivo
Criterios bsicos para la ejecucin de la auditora tales como: objetivo general y objetivos
especficos, alcance del examen, procedimientos ms importantes y la oportunidad para
aplicarlos, informes a emitir y otros aspectos relevantes.
Obtencin de informacin general:
2.1 Estudio de la entidad.
2.2 Evaluacin de control interno.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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2.3 Revisin de informacin procesada en medios informticos


2.4 Determinacin de la importancia, significatividad y riesgo.
2.5 Seguimiento a recomendaciones y hallazgos de auditoras anteriores
2.6 Determinacin del alcance y estrategia de la auditora.
2.7 Recursos aplicables.
2.1 Estudio de la Entidad
El auditor deber comenzar con un conocimiento general de las operaciones que estn
siendo examinadas y el ambiente en el que funciona. Esto puede lograrse mediante la
preparacin o actualizacin de una descripcin del ente u organismo, incluyendo los
factores que influyen de modo importante sobre los resultados de las operaciones. La
fuente de esta informacin se lograr por medio de entrevistas con los principales
funcionarios, la revisin de informes internos, y discusiones con otros que estn
familiarizados con el ente u organismo. A continuacin se ilustran algunas sugerencias
con respecto a las reas que pueden ser incluidas para obtener la comprensin necesaria.
En vista de que el propsito de esta comprensin consiste en obtener un conocimiento
general, el auditor no deber pasar demasiado tiempo preparando anlisis detallado y
profundo de todas estas reas.
Las sugerencias se relacionan principalmente con:
a) Naturaleza del ente u Organismo Descripcin de las operaciones: actividad,
financiamiento, estabilidad, etc.
b) Objetivos Segn su documento de creacin, as como metas de largo y corto
plazo, etc., y planes para lograr estos objetivos.
c) Financiamiento: Origen de ingresos, presupuesto de ingresos y gastos efectividad de
la planificacin y control, etc.
d) Actividad, Productos o Servicios Descripcin de las actividades principales que le
permiten el logro de su objetivo primordial, volumen de operaciones, reas
relacionadas. En caso de empresas: principales lneas de produccin o servicios y
donde se producen, material, mano de obra y componentes de gastos indirectos de
los servicios prestados, planes para expansiones, etc.
e) Instalaciones de la entidad y Oficinas Ubicacin de la entidad, sucursales o
delegaciones existentes; condiciones del equipo, grado de automatizacin.

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f) Compras Plan de adquisiciones, existencias de comit de compras, de licitaciones;


principales proveedores y fuentes alternas, uso de licitaciones competitivas; etc...
g) Gerencia Personal clave, experiencia, participacin del comit de auditora de los
directores, sistema de contabilidad financiera, estructura organizativa, etc.
h) Empleados Nmeros aproximados en la oficina, delegaciones, sucursales,
beneficios labores, etc.
i) Requisitos Reglamentarios Grado en el que las operaciones e informes financieros
son reglamentados; grado de autoridad reglamentaria para auditora y control,
prcticas de presentacin de informes y de contabilidad que varan de los principios
de contabilidad generalmente aceptados y NIIF.
j) Consultores Nombre de firmas y tipo de trabajo realizado.
La informacin referente a estos cambios ser tomada o extractada de las reuniones
que se sostengan con los ejecutivos de la Entidad, la revisin somera de los estados
financieros, informes de gestin, ms recientes y las conclusiones obtenidas en el
anlisis del diseo de los sistemas. Por ejemplo, se explicaran:

Cambios en el objeto social, del personal clave y de la organizacin.

Creacin o supresin de regionales u otras dependencias geogrficas y de la


forma como se controla y se procesa su contabilidad.

Cambios importantes en sus operaciones, normatividad

Creacin o supresin de productos o servicios y cambios importantes en los


componentes de sus ingresos operacionales.

Cambios ocurridos en la fuerza laboral o en los convenios o acuerdos


sindicales.

El efecto del entorno econmico, tal como la inflacin, las tasas de inters, los
gravmenes tributarios, planes de privatizacin etc., los cuales pueden llegar
a afectar el cumplimiento de planes operativos y/o cuentas importantes en los
estados financieros.

2.2 Evaluacin del Control Interno


En cumplimiento de las Normas de Auditoria Gubernamental de Nicaragua se deber
efectuar un estudio apropiado y evaluacin del sistema de control interno existente,
como una base para confiar en l, y para determinar la extensin necesaria de las
pruebas a las que debern concretizarse los procedimientos de auditora.

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MAG 2009

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Las Normas de Auditoria Gubernamental de Nicaragua indican lo siguiente:


NAGUN 2.20 - B

COMPRENSIN Y EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO

Se debe obtener una comprensin suficiente del control interno de la entidad como base
para su evaluacin y determinar la naturaleza, extensin y oportunidad de los
procedimientos de auditora a ser aplicados. La evaluacin y calificacin del riesgo de
control es un requerimiento obligatorio.
El control interno tiene el propsito de proporcionar una seguridad razonable en la
consecucin de los objetivos siguientes:
5

Administracin eficaz, eficiente y transparente de los recursos del Estado

Confiabilidad de la rendicin de cuentas

Cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables.


El conocimiento y la comprensin del sistema de control interno de la entidad en
general y de los aspectos contables en particular, facilitan al equipo realizar una
evaluacin preliminar basada en su diseo conceptual. El estudio y evaluacin del
control interno incluye dos fases:
a) Conocimiento y comprensin de los procedimientos establecidos en la entidad.
b) Comprobacin de que los procedimientos relativos a los controles internos estn
siendo aplicados tal como fueron diseados u observados en la primera fase.
La naturaleza, extensin y oportunidad de las pruebas de auditora ser determinada de
conformidad con el grado de confianza dado a los procedimientos de control
establecidos y puestos en operacin.
Las condiciones reportables resultantes de la evaluacin del control interno de la
entidad sujeta a una auditora financiera y de cumplimiento, sern presentadas a la
autoridad superior en un informe de auditora sobre control interno, acompaada de las
respectivas recomendaciones. Dicho informe tambin incluir las condiciones
reportables relacionadas con la evaluacin de las disposiciones legales, reglamentarias y
contractuales.
Cada trabajo de auditora individual tiene problemas especiales de auditora y deber
ser tratado de modo especial. El auditor disea un programa de auditora, para cada
trabajo de auditora, basado en el grado de confianza que el auditor piensa darle al
sistema de control interno y en su evaluacin de las reas crticas de auditora y asuntos
de contabilidad poco comunes.

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MAG 2009

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Una de las premisas de que respalda los conceptos de auditora es que la confianza
puesta en el sistema de control interno respalda la propiedad de la opinin que el
auditor se forma sobre los sistemas de control en uso basado en la aplicacin de los
procedimientos de auditora en base a pruebas selectivas.
La definicin de control interno se entiende como el proceso que ejecuta la
administracin con el fin de evaluar operaciones especificas con seguridad razonable en
tres principales categoras: Efectividad y eficiencia operacional, confiabilidad de la
informacin financiera y cumplimiento de polticas, leyes y normas.
El control interno posee cinco componentes que pueden ser implementados en todas las
Entidades de acuerdo a las caractersticas administrativas, operacionales y de tamao;
los componentes son: un ambiente de control, una valoracin de riesgos, las actividades
de control (polticas y procedimientos), informacin y comunicacin y finalmente el
monitoreo o supervisin. El control interno es un proceso, es decir un medio para
alcanzar un fin y no un fin en s mismo.
Lo llevan a cabo las personas que actan en todos los niveles, no se trata solamente de
manuales de organizacin y procedimientos.
Slo puede aportar un grado de seguridad razonable, no la seguridad total, a la
conduccin.
Est pensado para facilitar la consecucin de objetivos en una o ms de las categoras
sealadas las que, al mismo tiempo, suelen tener puntos en comn.
Los controles en el control interno, pueden ser caracterizados bien como contables o
como administrativos:
a) El control administrativo incluye, pero no se limita al plan de organizacin y los
procedimientos y registro que estn relacionados con el proceso de toma de decisiones,
conducentes a la autorizacin de transacciones de la entidad. Tal autorizacin es una
funcin de la gerencia directamente asociada con la responsabilidad de lograr los
objetivos de la organizacin y es el punto de participar para establecer el control
contable de las transacciones.
b) El control contable comprende el plan de organizacin y los procedimientos y registros
que se refieren a la proteccin de los activos y a la confiabilidad de los registros
financieros y, consecuentemente, estn diseados para suministrar seguridad razonable
de que:
b.1 Las transacciones se ejecutan de acuerdo con autorizacin generales o
especificas de la gerencia.
b.2 Las transacciones se registran conforme es necesario para permitir la
preparacin de estados financieros de conformidad con principios de
contabilidad generalmente aceptados o cualquier otro criterio aplicable a dichos
estados y para mantener datos relativos a la custodia de los activos.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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b.3 El acceso a los activos solo se permite de acuerdo con autorizacin de la


gerencia.
b.4 Los datos registrados relativos a la custodia de los activos son comparados con
los activos existentes durante intervalos razonables y se toman las medidas
apropiadas con respecto a cualquier diferencia contable.
Es en dependencia del tipo de auditora, se evaluarn los controles aplicables; de ser
una auditora financiera debe centrar su trabajo en los controles contables por las
repercusiones que stos tienen en la preparacin de la informacin financiera y, por
consiguiente, a los efectos de las normas tcnicas, el control interno se entiende
circunscrito a los controles contables. Sin embargo, si el auditor cree que ciertos
controles administrativos pueden tener importancia respecto a las cuentas anuales,
debe efectuar su revisin y evaluacin.
La implantacin y mantenimiento de un sistema de control interno es
responsabilidad de la direccin de la entidad, que debe someterlo a una continua
supervisin para determinar que funciona segn est prescrito.
Todo sistema de control interno tiene unas limitaciones. Siempre existe la
posibilidad de que al aplicar procedimientos de control surjan errores por una mala
comprensin de las instrucciones, errores de juicio, falta de atencin personal, fallo
humano, etc.
A efectos del cumplimiento de lo determinado en las NAGUN, la evaluacin del
Control Interno debe realizarse en las siguientes dos etapas mutuamente
complementarias y consecutivas.
Fases del estudio y evaluacin del sistema de control interno
El estudio y evaluacin del control interno incluye dos fases:
a. La revisin preliminar del sistema con objeto de conocer y comprender los
procedimientos y mtodos establecidos por la entidad.
b. La realizacin de pruebas de cumplimiento para obtener una seguridad
razonable de que los controles se encuentran en uso y que estn operando tal
como se disearon.
a) Revisin preliminar
El grado de fiabilidad de un sistema de control interno, se puede tener por:
cuestionario, diagrama de flujo o sistema descriptivo
a.1) Cuestionario sobre control interno Un cuestionario, utilizando preguntas
cerradas, permitir formarse una idea orientativa del trabajo de auditora.
Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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Debe realizarse por reas, que incluyan los componentes bsicos del Control
interno como son: ambiente de Control, valoracin de riesgos, las actividades
de control (polticas y procedimientos), informacin y comunicacin y
finalmente el monitoreo o supervisin; valoracin de riesgos, las actividades
de control (polticas y procedimientos), informacin y comunicacin y
finalmente el monitoreo o supervisin adems comprender los sistemas y
operaciones de las entidades; en diferentes captulos del trabajo por reas.
a.2) Diagrama de Flujo o Flujograma: es la representacin grfica del sistema; que
permite realizar un adecuado anlisis de los puntos de control que tiene el
sistema en s, as como de los puntos dbiles del mismo que nos indican
posibles mejoras en el sistema.
Se trata de la representacin grfica del flujo de documentos, de las
operaciones que se realicen con ellos y de las personas que intervienen. Este
sistema resulta muy til en operaciones repetitivas, como suele ser el sistema
contable, presupuesto y operaciones de cada entidad
La informacin que debe formar parte de un diagrama de flujo, pueden ser:
Los procedimientos para iniciar la accin, como la autorizacin de la
misma, su registro, etc.
La naturaleza de las verificaciones rutinarias, como las secuencias
numricas, los precios en las solicitudes de compra, etc.
La divisin de funciones entre los departamentos,
La secuencia de las operaciones,
El destino de cada uno de los documentos (y sus copias).
La identificacin de las funciones de custodia.
Los flujogramas debern ser preparados para ayudar al auditor a comprender
los sistemas de contabilidad y de informacin administrativa o financiera, as
como para destacar las fortalezas y debilidades significativas del control
interno. Los papeles de trabajo puente son preparados con el propsito de
relacionar las fortalezas y debilidades identificadas en el sistema de ente u
organismo con los objetivos y procedimientos especficos de auditora.
Despus que el sistema ha sido aprobado, el auditor documenta sus
conclusiones en cuanto al grado de confianza que puede drsele al sistema y a
la base lgica usada al determinar el alcance
y extensin de los
procedimientos de auditora, sustantivos. Esta documentacin generalmente
deber prepararse en un memorando separado o deber ser indicado en forma
narrativa en el programa de auditora.

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b) Pruebas de cumplimiento
Una prueba de cumplimiento es el examen de la evidencia disponible de que una o
ms tcnicas de control interno estn operando durante el periodo de auditora.
El auditor deber obtener evidencia de auditora mediante pruebas de cumplimiento
de:
Existencia: el control existe
Efectividad: el control est funcionando con eficiencia
Continuidad: el control ha estado funcionando durante todo el periodo.
El objetivo de las pruebas de cumplimiento es quedar satisfecho de que una tcnica
de control estuvo operando efectivamente durante todo el periodo de auditora.
Perodo en el que se desarrollan las pruebas y su extensin
Los auditores podrn realizar las pruebas de cumplimiento durante el perodo
preliminar. Cuando ste sea el caso, la aplicacin de tales pruebas a todo el perodo
restante puede no ser necesaria, dependiendo fundamentalmente del resultado de
estas pruebas en el periodo preliminar as como de la evidencia del cumplimiento,
dentro del periodo restante, que puede obtenerse de las pruebas sustantivas
realizadas por los auditores gubernamentales.
La determinacin de la extensin de las pruebas de cumplimento se realizar sobre
bases estadsticas o sobre bases subjetivas. El muestreo estadstico es, en principio,
el medio idneo para expresar en trminos cuantitativos el juicio del auditor
respecto a la razonabilidad, determinando la extensin de las pruebas y evaluando
su resultado.
Cuando se utilicen bases subjetivas se deber dejar constancia en los papeles de
trabajo de las razones que han conducido a tal eleccin, justificando los criterios y
bases de seleccin.
Evaluacin del control interno
Realizados los cuestionarios y representado grficamente el sistema de acuerdo con
los procedimientos vistos, se pueden conjugar ambos a fin de realizar un anlisis e
identificar los puntos fuertes y dbiles del sistema.
En esa labor de identificacin, influye primordialmente la habilidad para entender el
sistema y comprender los puntos fuertes y dbiles de su control interno.
La conjugacin de ambas nos dar el nivel de confianza de los controles que operan
en la Entidad y ser preciso determinar si los errores tienen una repercusin directa
en los estados financieros, o si los puntos fuertes del control eliminaran el error.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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El Auditor establecer principalmente si los sistemas desarrollados por la Entidad,


al menos en su diseo, cumplen con las Normas Tcnicas de Control Interno y si
han adaptado sus actividades en forma especfica a dichas Normas.
Existen muchas situaciones en las que el auditor decidir poner poca confianza en el
sistema, tales como:

Cuando la evaluacin preliminar, realizada por el auditor, del ambiente global


en el que se producen, procesan, revisan, aprueban y recopilan los datos le
llevan a concluir que no se justifica una significativa confianza en el sistema.

Cuando la evaluacin realizada por el auditor de un sistema o ciclo de


transacciones especifico indica que los controles internos no son lo
suficientemente fuerte como para justificar que se ponga una significativa
confianza en los mismos. Esto incluye situaciones en las que un sistema de
control interno que fuere de otro modo fuerte es invalido, debido a las
ignorancia gerencial de los controles establecidos.

Cuando concluye que la relacin de costo/beneficio de las pruebas de


cumplimiento es tal que pueda lograr sus objetivos de auditora de modo ms
eficiente al recalcar la importancia de los procedimientos de auditora
sustantivos.
En los casos en que el auditor decide confiar poco en un sistema o ciclo de
transaccin particular deber documentar el sistema hasta el grado requerido a fin de
lograr el nivel de entidad necesario para disear un programa de auditora basado
principalmente en los procedimientos de auditora sustantivos.
Este entendimiento puede ser documentado mediante descripciones narrativa y
cuestionarios de control interno, flujogramas abreviados o cualquier combinacin de
estas tcnicas. Cuando el auditor pone pocas confianzas en el sistema, un papel de
trabajo puente por s mismo, no es necesario. Sin embargo, el auditor deber
documentar sus decisiones de poner poca confianza en el sistema y la lgica usada
al determinar el alcance y extensin de los procedimientos de auditora sustantivos.
Esta documentacin generalmente deber preparase en un memorando separado o
deber ser indicado en forma narrativa en el programa de auditora.
La Gua de Auditora de Evaluacin del Control interno contenida en el MAG Parte
X, ilustra los procedimientos para Evaluar el Control Interno y muestra formularios
y cuestionarios de control que guen el trabajo del Auditor Gubernamental.

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MAG 2009

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2.3 Revisin de Informacin procesada en medios informticas


En el proceso de Planeacin detallada se deber evaluar el uso de medios tecnolgicos
en el proceso de la informacin, dando cumplimiento a lo determinado en la NAGUN
2.20 C
NAGUN 2.20 C
REVISION DE INFORMACION PROCESADA EN
MEDIOS INFORMATICOS
El auditor deber considerar cmo afecta a la auditora un ambiente de Informacin
Tecnolgica.
En toda auditora, se debe considerar el uso de equipos de cmputo para procesar la
informacin, el uso de especialistas informticos o de sistemas, y cuando sea aplicable
el empleo de programas especializados para la auditora informtica, a fin de que el
auditor gubernamental se cerciore de la confiabilidad del sistema de informacin y la
disponibilidad de datos para uso en la auditora.
Cuando un miembro del equipo sea especialista en medios informticos, debe tener
suficientes conocimientos para planear, dirigir, supervisar y revisar el trabajo
desarrollado en los sistemas de informacin computarizada, y si stos cumplen con las
normas de control interno aplicables. Si la revisin es realizada por especialista externo,
debe considerarse las normas que se aplican para la utilizacin de expertos.
Si se requiere la cooperacin tcnica del personal de la entidad auditada, debe
asegurarse que no exista influencia en la aplicacin de las tcnicas de auditora con
ayuda de la tecnologa de la informacin.
Al planear las porciones de la auditora que pueden ser afectadas por la Tecnologa de
la informacin de la Entidad, el auditor debera obtener una comprensin de la
importancia y complejidad de las actividades de dicha tecnologa y la disponibilidad de
datos para uso en la auditora. Esta comprensin incluira asuntos como:
a) La importancia y complejidad del procesamiento por computadora en cada
operacin importante de contabilidad. Se puede considerar como compleja una
aplicacin cuando, por ejemplo:
-

El volumen de transacciones es tal que los usuarios encontraran difcil


identificar y corregir errores en el procesamiento.

La computadora automticamente genera transacciones o entradas de


importancia relativa directamente a otra aplicacin.

La computadora desarrolla cmputos complicados de informacin financiera y/o


automticamente genera transacciones o entradas de importancia relativa que no
pueden ser (o no son) validadas independientemente.

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MAG 2009

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Las transacciones son intercambiadas electrnicamente con otras organizaciones


(como en los sistemas electrnicos de intercambio de datos.

b) La estructura organizacional de las actividades del Sistema de Informacin


Tecnolgica (SIT) y el grado de concentracin o distribucin del procesamiento por
computadora en toda la entidad, particularmente en cuanto pueden afectar la
segregacin de deberes.
c) La disponibilidad de datos. Los documentos fuente, ciertos archivos de
computadora, y otro material de evidencia que pueden ser requeridos por el auditor,
pueden existir por un corto periodo de tiempo o slo en forma legible por
computadora. El sistema de informacin tecnolgica de la Entidad puede generar
reportes internos que pueden ser tiles para llevar a cabo pruebas sustantivas
(particularmente procedimientos analticos).
d) Revisin de los accesos fsicos y lgicos al computador relacionados con:
-

Solicitud y aprobacin del acceso


Segregacin del ambiente dentro del computador
Acceso al computador, respaldos, documentos, etc.
Asignacin y mantenimiento de las claves de acceso.

e) Revisin de la adherencia al uso de polticas, procedimientos y estndares,


especficamente los relacionados con:
-

Respaldos de datos de programas


Adquisiciones de paquetes
Documentacin de los sistemas

f) El potencial de uso de tcnicas de auditora con ayuda de computadora puede


permitir una mayor eficiencia en el desempeo de los procedimientos de auditora, o
puede capacitar al auditor a aplicar en forma econmica ciertos procedimientos a
una poblacin completa de actividades, operaciones, cuentas o transacciones.
El auditor gubernamental debe solicitar a la administracin de las entidades auditadas
la entrega de informacin en los formatos requeridos para efectuar las revisiones,
comprobaciones y validacin de la informacin. La entidad auditada est obligada a
permitir el acceso directo al sistema informtico cuando el auditor lo requiera con el
objetivo de consultar informacin necesaria en el marco de la auditoria.
El Auditor Gubernamental deber poner atencin a los siguientes aspectos:

Si el sistema asegura en su diseo la acumulacin de transacciones similares


para conformar un reporte o cuentas de los estados financieros.
Explicar el tipo de procesamiento electrnico de los datos administrativos,
operativos y/o contables, por ejemplo: si el procesamiento:

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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 Est centralizado o no
 Si usan un sistema en red, microcomputadoras independientes, unidad
central, etc.
 Nivel de realimentacin de la informacin procesada
 Si se utilizan aplicaciones tcnicas y si son integradas a la contabilidad
 Los controles generales y de aplicacin en uso.
2.4 Determinacin de la importancia, significatividad y riesgo
Los riesgos son hechos o acontecimientos cuya probabilidad de ocurrencia es incierta y
pone en peligro a consecucin de los objetivos de la organizacin. El riesgo se define
como la probabilidad de que ocurra un evento no deseado. Por ejemplo la probabilidad
o amenaza de que no se alcance una meta u objetivo.
Las entidades y organizaciones, cualquiera sea su tamao, se enfrentan a diversos
riesgos de origen externos o internos que tienen que ser evaluados. Los riesgos afectan
la posibilidad de la organizacin de sobrevivir, de competir con xito para mantener su
poder financiero y la calidad de sus productos o servicios.
El riesgo es inherente a toda actividad, no existe forma prctica de reducir el riesgo a
cero, la direccin debe tratar de determinar cul es el nivel de riesgo que se considera
aceptable y mantenerlo dentro de lmites razonables.
2.4.1 Riesgo de auditora
El riesgo de auditora representa la posibilidad de que se emita un informe que no
refleje la situacin real de la Entidad u Organismo auditado.
Por ejemplo, en una auditora financiera, representa la posibilidad de emitir un dictamen u
opinin limpia, sobre unos estados financieros que contengan errores y desviaciones a los
Principios Generales y Normas Bsicas de Contabilidad Gubernamental, en exceso a la
importancia relativa. En el caso de la auditora de los sistemas de administracin y
Evaluacin del control interno, representa la probabilidad de que se emita un informe
concluyendo que dichos sistemas son eficaces en su diseo y funcionamiento, cuando
realmente presentan deficiencias y desviaciones importantes.
El riesgo de auditora est integrado por el efecto combinado de
inherente, de control y de deteccin (o de descubrimiento).

tres tipos de riesgo:

Riesgo inherente: representa la posibilidad de que ocurran errores, desviaciones o


irregularidades importantes en los estados financieros, o en un tipo especfico de
actividad y operacin, en funcin de las caractersticas o particularidades de las mismas,
sin considerar el efecto de los procedimientos de control interno que pudieran existir.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

El riesgo inherente puede ser considerado como la susceptibilidad de que los estados
financieros o las operaciones contengan errores o irregularidades importantes, suponiendo
que no existe control interno. Este tipo de riesgo toma en cuenta el hecho de que la
probabilidad de que ocurran errores importantes es mayor en algunos tipos de actividades,
o en algunas operaciones o grupos de transacciones, como por ejemplo:


El efectivo es ms susceptible a robos o malos manejos que los bienes de dominio


privado (activos fijos).

En una entidad que funcione con oficinas y delegaciones el inventario de materiales y


suministros si est distribuido en varias localidades, involucrara un mayor riesgo en
esa rea que una Entidad que tiene concentrado su inventario en una sola localidad

Una entidad que procesa su informacin por medios automatizados sofisticados, puede
presentar mayor riesgo por la falta de indicios de iniciacin de transacciones y
ausencia de pistas de auditora.

Un rubro o una cuenta que incluya clculos complejos es ms susceptible a errores que
una cuenta que incluya slo clculos sencillos.

En s, el riesgo inherente implica predecir donde son ms o menos probables los errores,
las desviaciones o las irregularidades, en los segmentos de los estados financieros o de las
operaciones. Su evaluacin se inicia durante la etapa de obtencin de informacin bsica
y continua a lo largo de toda la auditora. Algunos de los factores a considerar en la
evaluacin de riesgo inherente son:


La naturaleza de las actividades y operaciones de la Entidad, lo cual comprende el


tipo de servicios que presta, la complejidad para prestarlos en la mejor forma
(variedad, volumen, dispersin), la situacin general de la economa, restricciones
legales, las polticas y prcticas financieras, susceptibilidad a que ocurran hechos
fraudulentos o de corrupcin, la dependencia o relaciones mantenidas con otras
entidades (sistema bancario, organismos internacionales de crdito etc.)

La naturaleza de los componentes o segmentos, lo cual incluye considerar el tipo de


transacciones procesadas, su simplicidad o complejidad, el valor cuantitativo que
posee (saldos y /o movimientos), la susceptibilidad a interpretaciones errneas de
normas, la heterogeneidad de las partidas que los conforman

La naturaleza del sistema de informacin, que involucra la existencia de medios


automatizados para procesar la informacin, la configuracin de dicho sistema, la
utilizacin de software especializado, la oportunidad o extemporaneidad de los
informes financieros, tcnicos y administrativos.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

El riesgo inherente, al igual que los otros componentes del riesgo, debe ser evaluado y
calificado bien sea en forma cuantitativa o cualitativa, por ejemplo utilizando porcentajes.
Sin embargo, es igualmente vlido definirlo en trminos de un rango, como por ejemplo
riesgo bajo (B), cuando el riesgo es mnimo; riesgo medio o intermedio (M), cuando el
riesgo es moderado o riesgo alto (A), cuando existe una gran posibilidad de que se
presenten errores, desviaciones o irregularidades.
Si el auditor llega a la conclusin que existe una alta probabilidad de errores, al ignorar el
control interno, llegara a la conclusin que el riesgo inherente es alto. El control interno
se ignora al evaluar el riesgo inherente porque se considera en forma separada en el
modelo de riesgo de auditora, lo evala como riesgo de control.
La evaluacin de los factores que conllevan riesgo inherente afecta la cantidad de
evidencia que se tendra que acumular e influye en la forma en que se dispondrn los
esfuerzos para reunir dicha evidencia entre los diferentes segmentos de la auditora. La
relacin entre riesgo inherente y la evidencia a obtener es directa, es decir, entre mayor
sea el riesgo, mayor ser la evidencia que habr que recopilar, adems de considerar otras
medidas como la asignacin de personal ms experimentado al rea o ciclo y dedicar
mayores esfuerzos de supervisin del trabajo de auditora.
Riesgo de control: representa la posibilidad de que los errores, desviaciones o
irregularidades importantes que pudieran existir en los estados financieros o en una
actividad u operacin cualquiera, no sean prevenidos o detectados oportunamente por el
control interno
Riesgo de deteccin o de descubrimiento: representa la posibilidad de que los
procedimientos aplicados por el auditor no detecten los posibles errores, desviaciones o
irregularidades importantes que hayan escapado a los procedimientos de control interno.
La determinacin de la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de
auditora, as como la evaluacin del resultado de dichos procedimientos deben basarse
entre otros aspectos en el concepto de riesgo de auditora. Para tal efecto se debe tener en
cuenta las siguientes consideraciones:


Los riesgos inherentes y de control existen en forma independiente de la auditora, la


funcin del auditor gubernamental consiste en evaluarlos adecuadamente, lo cual en la
prctica puede hacerse en forma independiente o combinada. En el caso del riesgo de
control el auditor debe aplicar las pruebas de cumplimiento necesarias para probar los
controles en los que depositar su confianza.

Por el contrario, el riesgo de deteccin lo establece el auditor gubernamental al


determinar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora, es
decir, que este riesgo est bajo su control, mientras que los otros dos tipos de riesgo
no.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

El riesgo de deteccin se debe establecer en relacin inversa a los riesgos inherentes y


de control. A menor riesgo inherente y de control, mayor puede ser el riesgo de
deteccin que acepte el auditor (pruebas ms sencillas, alcances menores, etc.). Sin
embargo, para las cuentas o grupos significativos de transacciones, no se pueden
eliminar totalmente las pruebas sustantivas an cuando los riesgos inherentes y de
control sean bajos. De otro lado, a mayor riesgo inherente y de control, menor ser el
riesgo de deteccin que acepte el auditor (mayor combinacin de pruebas, alcances
ms extensos, menor rango de error tolerable etc.). A continuacin se muestra una
tabla que ilustra la interrelacin que existe entre los tres componentes del riesgo de
auditora
RIESGO DE
CONTROL
RIESGO
INHERENTE
ALTO
MEDIO
BAJO

ALTO

MEDIO

BAJO

BAJO
BAJO
MEDIO

BAJO
MEDIO
ALTO

MEDIO
ALTO
ALTO

El rea sombreada de la tabla se refiere al riesgo de deteccin. Como puede verse, si el


auditor gubernamental evala los riesgos inherentes y de control como altos, est
obligado a establecer un riesgo de deteccin bajo para que el riesgo total de auditora
siga siendo aceptable.
La evaluacin del riesgo de auditora puede ir cambiando durante el curso de la misma.
Por ejemplo, en la etapa de planeacin el auditor gubernamental puede estimar que los
riesgos inherentes y de control son bajos. Sin embargo, despus de aplicar los
procedimientos de auditora, puede concluir que dichos riesgos eran en realidad medios o
altos. En este caso, tendr que ampliar el alcance de sus procedimientos, o llevar a cabo
procedimientos adicionales, que le permitan reducir el riesgo de deteccin a niveles
aceptables.
La evaluacin del riesgo, consiste en la identificacin y el anlisis de los riesgos
relevantes para la consecucin de los objetivos, y sirve de base para determinar cmo
han de ser gestionados. Por ende, el establecimiento de los objetivos de la entidad, es
una condicin subsiguiente a la evaluacin de los riesgos; esta actividad (el
establecimiento de objetivos), es una fase clave de los procesos de gestin, y si bien no
constituye estrictamente un componente del control interno, constituye un requisito
previo para garantizar el funcionamiento del mismo.
Cada entidad debe determinar sus objetivos, sus puntos fuertes y dbiles y las
oportunidades y amenazas del entorno, los cuales debidamente combinados conducen
al plan estratgico, el que identificar los factores de xito o condiciones previas, para
que la entidad consiga sus objetivos.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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La NAGUN 2.20 Planeacin Especfica, establecen la necesidad de determinar la


importancia y evaluar los riesgos en el numeral 7 incisos f y g, que indican lo
siguiente:
Evaluacin del riesgo de auditora, el que comprende el riesgo inherente, el
riesgo de control y el riesgo de deteccin, los que deben ser evaluados en forma
separada.
h) Con base a la evaluacin de los riesgos y la definicin de la importancia relativa
se identificar la extensin y oportunidad de los procedimientos de auditora, se
formularn los programas especficos y se considerarn los asuntos especiales
requeridos en los informes.

g)

Numeral 8): Los auditores gubernamentales al planear el trabajo deben evaluar el


riesgo de errores o irregularidades de importancia relativa. Basados en dicha
evaluacin se deben disear procedimientos para obtener una seguridad razonable de
que los estados financieros presentados por la administracin de la entidad estn libres
de errores e irregularidades de importancia relativa.
De igual forma las NAGUN indican:
NAGUN 220 - D

EVALUACIN Y CALIFICACIN DEL RIESGO DE


AUDITORA

Para cada auditora se evaluar y calificar el riesgo de auditora. El riesgo de la


auditora consiste en que el auditor llegue a una conclusin equivocada acerca de
los estados financieros sometidos a examen, es decir, que no exprese reservas sobre
estados financieros que de hecho contengan errores o irregularidades importantes.
Los componentes del riesgo de auditora son:
- Riesgo inherente
- Riesgo de control
- Riesgo de deteccin
La calificacin del riesgo, inherente, de control y de deteccin se realizar a base de los
siguientes niveles:
a) Riesgo bajo
b) Riesgo medio
c) Riego alto

(B)
(M)
(A)

Al planear y desempear procedimientos de auditora y al evaluar y reportar los


resultados consecuentes, el auditor debera considerar el riesgo de representaciones
errneas de importancia relativa en los estados financieros, resultantes de fraude o
error. Los riesgos de auditora estarn influenciados por:

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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a) La probabilidad de que los sistemas de administracin, registro y control estn


influidos por errores e irregularidades.
b) La probabilidad de que las pruebas de auditora no sean suficientes para identificar
los errores o irregularidades que puedan existir y
c) La materialidad o importancia relativa de los errores e irregularidades.
Cuando la aplicacin de procedimientos de auditora diseados a partir de las
evaluaciones del riesgo, indica la posible existencia de fraude o error, el auditor deber
considerar el efecto potencial sobre las operaciones auditadas o sobre los estados
financieros, segn corresponda.
Si el auditor cree que el fraude o error que se indica podra tener un efecto de
importancia el auditor debera desempear los procedimientos modificados o
adicionales apropiados
Debido a que un auditor normalmente no puede distinguir si una discrepancia en los
datos, es causada por una irregularidad, hasta no haber detectado e investigado las
causas, la direccin del trabajo de auditora en cuanto a las actividades operativas o de
registro contable, se orienta principalmente a identificar errores en los datos. Sin
embargo, el auditor deber considerar la posibilidad de identificar irregularidades a
travs de su examen.
3.4.2 Estrategia
La estrategia de auditora una vez evaluado el control interno y los riesgos de auditora
debe establecer:

Para las reas de "riesgo mnimo", no se realizaran pruebas.

Para las reas de "riesgo bajo" se haran revisiones analticas, con pruebas
sustantivas limitadas y comprobaciones de control interno suficientes para
confirmar la percepcin de "riesgo bajo".

Para las reas de "riesgo intermedio" se efectuaran pruebas de cumplimiento


y pruebas sustantivas en un grado mayor que para el "riesgo bajo".

Para las reas de riesgo alto, se efectuaran pruebas sustantivas de alcance


amplio (mayor al 70% del componente) y se prescindira de hacer pruebas de
cumplimiento

En el caso de anlisis de Sistemas de Control, el alcance de las pruebas de


cumplimiento podr tener un cubrimiento importante del universo de transacciones,
pero el resultado del trabajo estar orientado nicamente a los atributos que existen en
los sistemas y los cuales se debern comprobar.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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De igual forma al definir cada rea o componente y su riesgo, se explicar en general el


enfoque general de pruebas y su extensin. Por ejemplo: en una auditora financiera el
componente Cuentas por Cobrar fue calificado como de alto riesgo, se indicarn las
pruebas principales a realizar y el porcentaje de cubrimiento mnimo a ser auditado, as
se expresara: "Se examinar mediante procedimientos de confirmacin al cierre del
perodo, cubriendo un mnimo del 80% del valor acumulado a dicha fecha".
Se deber tener en cuenta que los alcances y naturaleza global de pruebas no significa
volver a escribir los programas detallados de auditora; lo que aqu se consignar ser
la orientacin del enfoque y alcance que se dar al examen de los componentes
importantes, sujetos a la auditora.
La materialidad siempre es relativa y requiere la aplicacin del criterio profesional, por
lo tanto no es posible establecer reglas fijas o medidas cuantitativas absolutas que
puedan ser utilizadas en todos los casos.
Las consideraciones sobre materialidad deben usarse como una gua para identificar
aquellos componentes importantes, incluyendo transacciones individualmente
significativas.
No existe un criterio preciso para medir la materialidad. Sin embargo, podemos
generalmente decir que una operacin, un estado, una cuenta, un hecho, son materiales
si al revelar o dar a conocer un error por comisin u omisin tal situacin podra
influenciar o modificar el juicio de una persona razonable.

2.5 Seguimiento de Recomendaciones y Hallazgos de auditora


Para evaluar el efecto sobre los Sistemas y Estados Financieros de las Entidades, se
debe efectuar seguimiento a los hallazgos y recomendaciones de importancia
obtenidos de auditoras anteriores. Al Respecto las NAGUN establecen lo siguiente:

NAGUN 2.90 SEGUIMIENTO A RECOMENDACIONES


La Contralora General de la Repblica y las Unidades de Auditora Interna de
las entidades pblicas, deben verificar oportunamente el grado de implantacin
de las recomendaciones contenidas en informes de auditora interna o externa.
El grado de implantacin de las recomendaciones debe ser considerado de la
siguiente manera:
Implantada: cuando las causas que motivaron la recomendacin fueron anuladas o
minimizadas, asegurando que los efectos no se repitan y, por otra parte, se hayan
cumplido los procesos institucionales para ponerlas en prctica.

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Parcialmente implantada: cuando las medidas y acciones sobre la base de las


recomendaciones dadas, ejecutados por la entidad tienen la capacidad de anular o
minimizar la causa que motiv la recomendacin (o sea que es eficaz), pero no se
concluy el proceso para ponerla en prctica.
No implantada: cuando no se ha realizado ninguna actividad o cuando las actividades
realizadas no aseguran la eficacia de la solucin planteada por la entidad.
Por consiguiente en el proceso de planificacin de cada auditora se debe evaluar si la
Direccin de cada Entidad u Organismo ha adoptado las medidas correctivas para
subsanar dichas situaciones.
La aceptacin y el aporte efectuado por las auditoras est reflejado en la
implementacin de las recomendaciones efectuadas, por la Administracin de las
Entidades. Por lo tanto, es de suma importancia, efectuar seguimiento para evaluar su
responsabilidad de adhesin a los hallazgos de auditora y recomendaciones.
De conformidad con las disposiciones legales en vigencia, la Direccin de las
Entidades u Organismos, son responsables por el establecimiento y mantenimiento
de un adecuado control interno. La atencin a las recomendaciones contribuye al
cumplimiento de su responsabilidad legal y, por ende, a que los auditores se aseguren
que han sido entendidos los beneficios de su labor.
De acuerdo con la importancia de los hallazgos y recomendaciones que no hayan sido
implementados, se deben emitir informes, recordando su importancia y necesidad de
correccin y para propsitos de la planificacin del trabajo se considerar su efecto
para determinacin del enfoque, alcance, naturaleza y oportunidad de las pruebas que
se fijen.
2.6

Determinacin del alcance y estrategia de auditora

La estrategia global de auditora deber ser desarrollada antes de preparar el programa


de auditora y de realizar la misma.
El desarrollo del Plan Estratgico de una auditora representa el soporte sobre el cual
estarn basadas todas las actividades requeridas para la ejecucin del trabajo y para
alcanzarlo en forma eficiente. A continuacin se analiza cada una de sus fases:
2.6.1
2.6.2
2.6.3
2.6.4

Memorndum de Planeacin
Programacin de la Estrategia de Auditora
Programacin Administrativa
Ajustes a la Planeacin de la Estrategia de Auditora y a la Programacin
Administrativa
2.6.5 Documentacin y Autorizacin

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2.6.1 Memorndum de Planeacin


Las informaciones obtenidas en esta etapa de planeacin debern servir de base para
que a manera de sntesis en el "Memorndum de Planeacin de Auditora", se ilustre
informacin sobre antecedentes, operaciones, organizacin, entre otros" con nfasis
en los cambios ocurridos en el ltimo ao, al menos lo siguiente:
Al concluir la recoleccin y estudio de informacin el auditor documentar su
trabajo mediante:
a) Descripcin de las actividades de la entidad, resumidas en los papeles de trabajo,
sustentadas con la documentacin obtenida de la entidad, como flujogramas
sobre los procedimientos de las reas ms significativas, etc.
b) Emisin de un Memorndum de Planificacin cuya estructura bsica contendr:

Objetivos del examen, son los resultados que se espera alcanzar.


Alcance del examen, grado de extensin de las labores de auditora que incluye
reas, aspectos y perodos a examinar.
Descripcin de las actividades de la entidad.
Normativa aplicable a la entidad, especialmente relacionada con las reas
materia de evaluacin.
Informes a emitir y fechas de entrega.
Identificacin de reas crticas definiendo el tipo de pruebas a aplicar. Se
efecta en los casos de objetivos predeterminados.
Puntos de atencin, situaciones importantes a tener en cuenta incluyendo
denuncias que se hubieran recibido.
Personal, nombre y categora de los auditores que conforman el equipo de
auditora. Asimismo, las tareas asignadas a cada uno, de acuerdo a su capacidad
y experiencia.
Funcionarios de la entidad a examinar.
Presupuesto de tiempo, por categoras, reas y visitas.
Participacin de otros profesionales y/o especialistas, de acuerdo a las reas
materia de evaluacin.
Estrategia de auditora

La responsabilidad por la preparacin del Memorndum de Planificacin


corresponde al auditor encargado y al supervisor; la revisin y la aprobacin al
Responsable de departamento de auditora.
En el caso de las unidades de Auditora interna, el Responsable de la Unidad de
Auditora Interna aprobar el Memorndum de Planificacin.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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2.6.3

Programacin de la estrategia de auditora

La planeacin estratgica de la auditora deber resumirse e indicarse en el


Memorndum de planeacin (MPA), describiendo como mnimo:
a) Entorno de control
La apreciacin inicial del entorno de control, lo que implica expresar una conclusin
sobre el diseo de los controles internos incluida la evaluacin preliminar de la
funcin de auditora interna.
b) El enfoque con el cual se revisar el uso de la Tecnologa de la
Informacin
En esta seccin se explicar la utilizacin de especialistas para esta revisin, y el uso
de tcnicas especializadas para estudiar las aplicaciones y/o para realizar las pruebas
de auditora.
c) Planes de rotacin (en caso de auditoras recurrentes)
En el proceso de decisin sobre el alcance de las pruebas se podra decidir hacer
rotacin de algunas revisiones para reas no consideradas significativas o efectuar
procedimientos mnimos. En estos casos se debern ilustrar en esta seccin tales
decisiones.
d) reas de riesgo importante
Dependiendo del tipo de auditora que se va a realizar, en esta seccin deberan
indicarse globalmente los riesgos ms relevantes que surgieron del anlisis detallado
para cada componente importante de los Sistemas, de los procedimientos o/ de los
estados financieros, segn sea el caso. (Los cuales quedarn documentados en el
archivo de programacin).
2.6.4

Programacin Administrativa

La administracin de los trabajos deber incluir informaciones como mnimo de lo


siguiente:
a) Presupuesto de tiempo y equipo de auditores
El presupuesto de tiempo es bsicamente una herramienta para contribuir a la
eficiencia en la auditora.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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La estimacin y la decisin de las horas / hombre a invertir en un trabajo de


auditora especfico, es responsabilidad del Responsable de Departamento, o
Delegado (auditora por la CGR), Auditor Interno o Socio Gerente de Auditora,
segn corresponda; as como al Supervisor o encargado del trabajo; dicha
estimacin ser resultado de haber completado las etapas de programacin y estar
enmarcada en la estimacin general de horas / hombre que se defini para el tipo de
Entidad en la fase de "Programacin Anual de Operaciones de Auditora".
En una primera programacin, se incluir la estimacin de las horas / hombre para
efectuar la "evaluacin del Control interno, seguimiento a recomendaciones de
auditora y anlisis del uso de tecnologa de la informacin y para el caso de una
auditora financiera solamente hasta haber efectuado dicha comprobacin del
funcionamiento no se podr estimar las horas necesarias para ejecutar las pruebas
sustantivas, ya que los resultados de la comprobacin sern la base para determinar
la naturaleza y el alcance de dichas pruebas.
De acuerdo con lo anterior, durante el proceso de la auditora gubernamental se
preparar: Una estimacin de tiempo para la auditora de los Sistemas y una
estimacin de tiempo para la realizacin del examen sustantivo de los estados
financieros o para la ejecucin de los dems tipos de auditoras.
Para determinar las bases requeridas, es primordial que se posea un conocimiento
suficiente de los sistemas o componentes a examinar y se tenga una decisin de
estrategia de auditora. Por consiguiente, se deber tener claridad sobre:


Los documentos y registros que se sometern a prueba

Los atributos de control que se desean comprobar

El tamao de las muestras

El grado de dificultad para realizar las pruebas segn el rea, programa o


proyecto a auditar, estado de archivos, registro, etc. y

Las pruebas especficas a efectuar en cada rea o componente importante.

Con la informacin anterior el Responsable de Departamento de Auditora, Socio


gerente o Auditor Interno, segn sea el caso; en conjunto con el Supervisor y/o
Encargado podran estimar el tiempo requerido por el personal de campo, es decir,
por los asistentes de auditora. Bastar con determinar cunto tomar desarrollar
cada paso del programa de auditora para cada unidad de muestreo y se obtendr el
tiempo necesario para todas las unidades de muestreo.
Desde luego que en la estimacin de los tiempos, se deber tener en cuenta el grado
de experiencia de los auditores que participan en el trabajo, ya que esto puede influir
en una mayor o menor eficiencia. En todo caso el criterio profesional ser el factor
que prime para tales efectos.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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Conocido el tiempo que se invertir en la ejecucin de los programas, se deber


calcular el tiempo de direccin, supervisin y preparacin de los informes. Un
mtodo aconsejable para determinar estos tiempos, puede ser una tasa estadstica
que por experiencia se tenga. As, podra ser adecuado asignar a un Supervisor o
Encargado un 20% del total de tiempo del personal y a un Responsable de
Departamento o Delegado en el caso de la CGR, Auditor Interno o Socio; el 10%
del total de tiempo del personal de campo, ms el tiempo de supervisin, dichos
porcentajes debern incluir el tiempo dedicado al anlisis del control interno.
En las circunstancias de un trabajo inicial o en casos de personal con poca
experiencia, estos porcentajes pueden ser mayores, sin embargo la decisin de los
tiempos a asignar ser criterio del Responsable de rea, con la aprobacin del
Director General de Auditoras, en el caso de la Contralora General de la
Repblica.
Presupuesto de tiempo
Contiene el clculo global de las horas sobre el cual se llegar a estimar el costo de
cada trabajo.
Control del presupuesto
Ser utilizado para asignar por reas de trabajo el presupuesto de horas y
simultneamente controlar la forma en que este se va consumiendo diariamente.
Explicacin de su diligenciamiento
El formulario del control presupuestal tiene por objeto servir de ayuda para ilustrar
la distribucin del presupuesto por reas de trabajo y para controlar la ejecucin
diaria del mismo. De esta forma el Supervisor y el Responsable de Departamento de
Auditora, el socio gerente o Auditor Interno, pueden establecer rpidamente el
grado de progreso de la auditora, las reas donde puede haber problemas para
cumplir el presupuesto y consecuentemente tomar acciones oportunas respecto a
alcances o limitaciones que pueden estar ocurriendo en el campo de trabajo.
2.6.5 Ajustes a la planeacin de la estrategia
La planeacin podr ser ajustada bsicamente por circunstancias que pueden ser:

Resultados de la comprobacin del funcionamiento de los sistemas y,


Situaciones de error o irregularidad que aparezcan en la etapa de ejecucin de
las auditorias que a criterios pueden dar mritos de cambios.
Presupuesto de tiempo y relacin con otros auditores.

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2.6.6 Documentacin y autorizacin


La informacin obtenida en las diferentes etapas, se archivar en el legajo de
Archivo corriente, con una lista de los programas detallados de auditora a ejecutar.
Una vez preparado el Memorando de Planeacin (MPA), este deber ser firmado
por el Auditor Encargado, Supervisor y Responsable del rea a cargo de la auditora,
en el caso de la CGR; como evidencia de su revisin y autorizacin.
Es obligacin del Supervisor asegurarse de que antes de iniciar un trabajo de campo,
los Auditores participantes hayan ledo y entendido el "MPA" y los documentos de
respaldo que se acompaen en el legajo de programacin.
El proceso de planificacin debe quedar debidamente documentado, por lo que los
papeles de trabajo de la auditoria deben incluir pruebas de la planificacin del
trabajo.
La adecuada documentacin de la planificacin de la auditora en los papeles de
trabajo no slo llena este requisito que ordena la misma, sino que tambin
proporciona una base slida de planificacin para la auditora subsecuente. El
memorando de planificacin escrito deber ser incluido en los papeles de trabajo
como parte de la documentacin del plan de auditora. Los papeles de trabajo que
documentan la revisin analtica de los datos financieros y operativos debern ser
incluidos en los papeles de trabajo corrientes o en el archivo permanente.
La extensin de la documentacin de planificacin variar de acuerdo con la
complejidad del trabajo de auditora. Para las grandes instituciones con mltiples
divisiones la documentacin de planificacin necesariamente ser bastante extensa.
Por otra parte, para las pequeas la documentacin de planificacin puede ser un
memorando relativamente corto que describa al organismo y cualquiera problema
conocido. El aspecto importante de la planificacin inicial es la identificacin de las
reas crticas de auditora y problemas de contabilidad poco usuales para que pueda
desarrollarse una adecuada estrategia de auditora y los recursos de auditora
necesarios pueden ser dirigidos a las reas importantes.
La documentacin de la planificacin inicial de la auditoria deber incluir toda la
informacin pertinente obtenida durante la fase de planificacin inicial. En los
trabajos continuos, es probable que una parte substancial de la documentacin
desarrollada en trabajos anteriores continuara siendo aplicable, tal como la
informacin sobre la naturaleza del ente u organismo, propiedad, produccin e
instalacin de oficina, etc. En estos casos, la documentacin anterior debe ser
actualizada, si ha habido cambios desde la ltima auditora, e incorporada en la
documentacin de planificacin del ao actual. Es importante hacer nfasis, sin
embargo, en que la documentacin de la planificacin original o copias de la misma
deben permanecer intactas en los papeles de trabajo del ao anterior.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

La siguiente informacin deber ser considerada para su inclusin en la


documentacin sobre la planificacin de la auditoria.

Informacin general sobre el ente u organismo, incluyendo servicios, ubicacin,


organizacin.
Informacin especfica relacionada con las operaciones.
Discusin de las reas crticas de auditora y asuntos de contabilidad poco
usuales.
Discusin d la estrategia global de auditora incluyendo medidas para hacer
frente a las reas de problemas.
Requisitos de presentacin de informes; y cualquiera informacin pertinente.

3.- Preparacin de Programas de Auditora


El Programa de auditora es un instrumento metodolgico mediante el cual se pone en
ejecucin la "Planeacin General de la Auditora" documentada en el "MPA" y su
preparacin es responsabilidad del Encargado y/o Supervisor de Auditora, quienes adems
se debern asegurar que en el caso de las reas o aspectos a revisar por parte de los
Especialistas stos elaboren sus respectivos programas de auditora.
Las NAGUN establecen la obligatoriedad de elaborar programas de auditora
NAGUN 2.40

PROGRAMAS DE AUDITORA

El auditor gubernamental y los servidores pblicos que ejercen labor de auditora, para
cada auditora desarrollarn y documentarn programas de auditora que tomen en
cuenta los resultados de la evaluacin del control interno y que describan los objetivos y
procedimientos para las principales cuentas de control contable o ciclo de actividades,
reas a examinar, naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora
planeados.
En consecuencia se deben elaborar para cada Auditora y para cada rea o rubro a
examinar un Programa de Trabajo que debe contener lo siguiente:
Objetivos: relacionados con el rea objeto de estudio
Procedimientos que describan la metodologa, pruebas y dems procedimientos a
aplicar.
Los programas de auditora deben ser lo suficientemente flexibles para introducir
modificaciones, mejoras y ajustes acordados por el encargado del equipo y el
supervisor, durante la ejecucin de la auditora y debidamente soportados y autorizados.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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Al disear los procedimientos de auditora, el auditor deber determinar los medios


apropiados para seleccionar las partidas sujetas a prueba a fin de reunir evidencia en la
auditora que cumpla los objetivos de sta. Los medios disponibles al auditor son:
(a)
(b)

Seleccionar todas las partidas (examen del 100%);


Muestreo en la auditora.

La decisin sobre cul enfoque usar depender de las circunstancias y la aplicacin de


cualquiera de los medios anteriores o una combinacin puede ser apropiada en
circunstancias particulares. Si bien la decisin sobre cules medios o combinaciones de
medios a usar se hace con base en el riesgo de auditora y en la eficiencia de la
auditora, el auditor necesita sentirse satisfecho de que los mtodos usados son efectivos
para proporcionar evidencia suficiente para cumplir con los objetivos de la prueba.
Los programas de auditora aplicados son parte importante del archivo corriente de
papeles de trabajo, constituyen evidencia sustantiva de la calidad tcnica del trabajo y la
base para la evaluacin de control de calidad, tanto interna como externa.
En cumplimiento a lo preestablecido en las NAGUN referido anteriormente, el Auditor
Gubernamental, al elaborar el programa de auditora, debe especificar los objetivos de
auditora y los criterios especficos para cada rea en estudio, as como la naturaleza,
tiempo y extensin de los procedimientos de auditora, aspectos significativos y de control,
recursos requeridos, presupuestos de tiempo y otros.
Los programas de auditora escritos, proporcionan una garanta de que existe un enfoque
consistente hacia la auditora y una comunicacin clara de los objetivos y procedimientos.
3.1

Definicin de Programa de Auditora:

El programa es un esquema lgico, secuencial, detallado de las tareas a realizar y los


procedimientos a emplearse, determinando la extensin, alcance y oportunidad en que
sern aplicados, as como los papeles de trabajo que han de ser elaborados.
Para preparar el programa de auditora, el auditor gubernamental considerar las
evaluaciones especficas de los riesgos inherentes y de control y el nivel requerido de
certeza que tendrn que proporcionar los procedimientos sustantivos.
El auditor debe organizar los tiempos requeridos para aplicar las pruebas de control y
los procedimientos sustantivos que se derivan del anlisis de los objetivos especficos
planificados, debe considerar la coordinacin de cualquier ayuda esperada de la
entidad, la disponibilidad de los auxiliares y la inclusin de otros auditores o expertos.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

3.2

Importancia del Programa de Trabajo

La etapa de planificacin cierra con la preparacin y aprobacin de los programas


detallados que el auditor prepara, generalmente por rubro, programas o por objetivos
especficos, con el fin de establecer la conexin entre los objetivos y los
procedimientos que seguir en la fase de ejecucin o trabajo de campo.
Es un esquema secuencial y lgico que puede ser modificado y que adems permite el
seguimiento y supervisin de la labor.
El programa de trabajo no es una gua estricta a seguir, debe revisarse durante el curso
de la auditora, ya que pueden originarse cambios en las condiciones o presentarse
resultados inesperados de los procedimientos de auditora; en tales casos debe
registrarse las razones para dichos cambios y efectuar los ajustes necesarios al
programa.
Los programas de auditora sirven como:
Una gua de instrucciones y acuerdos sobre la forma como se desarrollara el trabajo
en la fase de campo,
un marco para asignar y distribuir trabajo, entre los miembros del equipo de
auditora;
una base u orden para documentar el trabajo realizado y el ejercicio de la debida
precaucin.
una gua para obtener evidencia competente, relevante y suficiente, durante la fase
de la ejecucin de la auditora de una manera rentable;
un medio de transferencia de conocimiento al personal nuevo;
Los Programas deben ser lo ms detallados posible, sin que esto implique un gasto de
tiempo excesivo para su elaboracin, deben elaborarse por partes, separando la revisin
o examen de reas o aspecto distintos, o bien por actividades a ser asignadas a distintas
personas,
El nivel de detalle depender de la experiencia y fortaleza del equipo de auditora,
puede existir la necesidad de explicarles paso a paso el trabajo a desarrollar.
3.3

Tipos de Programa de Trabajo

Programas Generales Son programas elaborados a partir de la formulacin de los


objetivos especficos, tras la correcta evaluacin preliminar del control interno, a la
medida de las necesidades de la organizacin, especificando las reas o aspectos
especficos a auditar, los cuales incorporan los procedimientos de auditora que se
requieren de acuerdo al enfoque y la naturaleza de los objetivos previstos en el
memorando de planeacin

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Programas estndar: Son programas previamente elaborados para auditar reas


especficas y los cuales incorporan la mayora de los procedimientos de auditora
que generalmente se ejecutaran (por ejemplo: programas dirigidos a la evaluacin
de cuentas por cobrar, inventarios, son muy comunes en una auditora financiera).
Ahorra trabajo al auditor, pero tiene la desventaja que cada empresa tiene sus
caractersticas propias y especiales de manera que deben ajustarse al tipo de empresa
que se trate, adems puede requerir la incorporacin de procedimientos adicionales.
Programas a la medida: Los elabora el auditor de acuerdo a las caractersticas
especiales que vayan a presentarse en el desarrollo de su examen o bien por las
caractersticas especiales y propias de la entidad a examinar.
3.4

Factores a ser considerados cuando se desarrollan los programas:

Sea cual sea el tipo de auditora a realizar y el programa a desarrollar, para tomar la
decisin del formato se deben considerar los siguientes aspectos:
Objetivos claros: derivados del memorando de planeacin, los objetivos y criterios
de auditora claramente establecidos, permitirn que las pruebas a aplicar y la
evidencia relevante sea recopilada en forma que maximice el impacto de la
auditora;
Procedimientos lgicos: Que los procedimientos de control y sustantivos sean
claramente establecidos e incluyan el suficiente detalle para permitirles ser ledos y
entendidos fcilmente por quienes realizan la auditora;
Organizacin: Que sean organizados de una manera lgica, de tal manera que el
examen de auditora se pueda conducir secuencialmente, tan eficientemente como
sea posible. Y que formen un mtodo eficiente y lgico de recolectar suficiente
evidencia
Complejidad y Tamao. Los programas de auditora con objetivos y alcance
amplio generalmente incrementan el tamao y la complejidad de la auditora, por lo
tanto es preciso prever procedimientos ms detallados, cuestionarios y listas de
chequeo precisas a fin de evitar las improvisaciones de la auditora;
Dispersin Geogrfica. La dispersin y localizacin de los sitios a ser visitados
afectarn el formato y diseo del programa de la auditora.
Procedimientos Detallados. Factor fundamental para evitar las improvisaciones de
la auditora y asegurar la consistencia, especialmente cuando diferentes personas
estn aplicando la misma prueba sustantiva o de control en diversas localizaciones o
tiempos; es necesario que los programas tomen en cuenta cualquier trabajo o
investigacin relacionada sobre el asunto.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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Ambiente de la auditora. El ambiente de control y la receptividad de la gerencia a


ser auditada es un factor a considerar, si es la primera auditora del rea, y la
sensibilidad del rea en la organizacin afectar la manera en la cual se desarrollan
y se aplican los procedimientos.
3.5 Contenido del Programa de Trabajo
El programa detallado adems del encabezado que debe indicar el nombre de la
entidad, tipo de auditora, perodo auditado y rea a examinar; tiene las siguientes
secciones en el cuerpo del Programa:
3.5.1 Objetivos de la auditora
Los objetivos de un programa de auditora detallado consisten en las afirmaciones o
enunciados sobre los propsitos que se persiguen al realizar el trabajo de auditora y
no deben confundirse con los procedimientos de auditora. Como es evidente los
objetivos de cada programa dependen de la clase de auditora a realizar.
3.5.2 Procedimientos de Auditora:
Los procedimientos de auditora son el conjunto de tcnicas de investigacin
organizadas estratgicamente de tal forma que al aplicarlos el auditor pueda
alcanzar cada objetivo propuesto, stas pueden ser aplicables a una partida o a un
grupo de hechos y circunstancias relativas a la naturaleza de la auditora a efectuar,
mediante los cuales el auditor obtiene las bases para fundamentar su opinin.
3.5.3 Referencia a papeles de trabajo
Esta seccin que generalmente se ubica al margen derecho del programa, recoge la
informacin sobre la seccin de los papeles de trabajo (ndice) en la cual qued la
evidencia del cumplimiento, uno a uno, de cada paso del programa. Esta
informacin es vital para poder dar aseguramiento a la calidad del trabajo.
 Hecho por
Ubicada en una columna situada al lado derecho de la columna de objetivos y
procedimientos, y deber diligenciarse para cada paso del programa, dejando
constancia con su inicial, el auditor que ejecut cada procedimiento. De esta forma
se facilitar la supervisin y la identificacin de responsabilidades.
 Revisin y aprobacin
En la parte inferior y al terminar el programa deber ser diligenciado por el
Auditor Supervisor en seal de revisado y por el Responsable de Departamento,
Delegado (CGR); Socio Gerente o Auditor Interno, segn corresponda, en seal
de aprobacin. De esta forma se deja constancia de la participacin integral del
equipo de auditora, constituyendo la garanta bsica de calidad en los resultados.
Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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Corresponde al equipo responsable de la auditora, determinar:


Los procedimientos y pruebas de control o cumplimiento a ser aplicados por cada
rea, actividad, objetivo especfico o ciclo de transacciones.
Los procedimientos y pruebas sustantivas de auditora a ser aplicadas por cada rea,
actividad, objetivo especfico o ciclo de transacciones.
La seleccin de las partidas, operaciones, actividades a incluir en las muestras.
La determinacin del tamao de las muestras.
MODELO DE PROGRAMA DE AUDITORI A
OBJETIVO / PROCEDIMIENTOS

REF. A P/T

HECHO
POR:

OBJETIVOS

1. Comprobar el cumplimiento de los controles internos (detallar)


2. Determinar razonabilidad de saldos; eficiencia y eficacia del rea,
cumplimiento legal, etc., segn corresponda al tipo de auditora.
PROCEDIMIENTOS
Seleccione un grupo representativo de comprobantes de pago y efecte:
1. Compare las rdenes de compra en cuanto a proveedor, etc.
2.
3. Concluya sobre la eficacia del sistema
4.
5.
....

REVISADO Y APROBADO

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Los mtodos bsicos mediante los cuales el auditor obtiene la evidencia para establecer
la base de su opinin se denominan Tcnicas de Auditora.
El auditor debe comprender estas tcnicas y conocer cmo se pueden utilizar, su rango
de aplicacin y las limitaciones inherentes a las mismas. Una vez que el auditor conoce
a fondo las operaciones de la Entidad, est en condiciones de usar estas tcnicas en el
diseo de procedimientos especficos que le servirn para recopilar evidencia suficiente
y competente.
De forma similar, al disear los procedimientos, el auditor deber centrarse en los
objetivos de la auditora que se han de cumplir para cualquier cuenta o grupo de
cuentas; al hacer esto, deber tener en mente que un determinado procedimiento podr
llevar a la consecucin de ms de un objetivo y que con frecuencia, puede que sea
necesario ms de un procedimiento para alcanzar un objetivo determinado.
En consecuencia, es fundamental una evaluacin de los objetivos de auditora ms
importantes que se han de alcanzar para que el desarrollo del programa sea el
adecuado.
a) Tcnicas de auditoria
La ejecucin de las labores de auditora gubernamental estn constituidas por la
aplicacin de ciertas formas de accin detalladas y determinadas por el auditor en su
bsqueda de la evidencia necesaria que respaldar su informe. Estas formas de
accin son las tcnicas de auditora que se utilizan a lo largo del desarrollo del
trabajo en las entidades auditadas.
Las tcnicas de auditora son los mtodos bsicos utilizados por el auditor para
obtener la evidencia necesaria a fin de formarse un juicio profesional sobre lo
examinado. Son las herramientas del auditor y su empleo se basa en su criterio o
juicio, segn las circunstancias.
Como cualquier herramienta, unas son empleadas con ms frecuencia que otras.
Durante la fase de planeamiento y programacin el auditor determina cules
tcnicas va a emplear, cundo debe hacerlo y de qu manera. Las tcnicas
seleccionadas para una auditora especfica, al ser aplicadas se convierten en los
procedimientos de auditora.
Las tcnicas de auditora son los mtodos prcticos de investigacin y prueba que
utiliza el auditor para obtener la evidencia necesaria que fundamente su opinin y
conclusin. El empleo de ellas se basa en su criterio o juicio profesional, segn las
circunstancias. Entre las principales tcnicas relacionadas con los procedimientos
diseados para la utilizacin en la Auditora Gubernamental se enuncian las siguientes
Oculares: Observacin
Verbales: Encuestas, cuestionarios

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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Fsicas: Observacin, Inspeccin, utiliza tcnicas combinadas de investigacin,


observacin, comparacin, anlisis y comprobacin.
Documentales: Estudio General, Investigacin, Confirmacin, Conciliacin,
Rastreo, Confirmacin,
Analticas: Comparacin, Clculo, Comprobacin, Certificacin, Tabulacin,
Conciliacin, Declaracin,
Entre las principales tcnicas relacionadas con los procedimientos diseados para la
utilizacin en Auditora se enuncian las siguientes:
Estudio General
Es la comprensin de las caractersticas generales y especficas de la Entidad, Empresa
u Organismo, de los programas y actividades que se van a auditar en conjunto o por
separado, para llegar a precisar los objetivos de auditora y la posibilidad de
alcanzarlos. El estudio general es un paso necesario para definir el perfil de la Entidad,
Empresa u Organismo, de programas y actividades.
Revisin Selectiva
Consiste en la revisin rpida de ciertas caractersticas importantes que debe cumplir
una actividad, los informes o documentos elaborados. Esta tcnica promueve el mejor
uso de los recursos de auditora, al seleccionar parte de las operaciones que sern
evaluadas o verificadas en la ejecucin de la auditora.
Rastreo
Es utilizado en la prctica de la auditora para dar seguimiento al proceso de una
operacin de manera progresiva o regresiva. El rastreo progresivo consiste en el
seguimiento de las operaciones, partiendo de la autorizacin para ejecutarlas hasta la
culminacin del proceso completo o parte del mismo.
Observacin
Es la accin directa realizada por el auditor para obtener informacin mediante la
verificacin ocular de las operaciones y los procedimientos seguidos por los
funcionarios, empleados, unidades administrativas y Entidades u Organismos, durante
la ejecucin de las actividades;

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Comparacin
Es la tcnica que permite identificar las diferencias existentes entre las operaciones
realizadas por una Empresa, Entidad u Organismo y las disposiciones legales,
normativas, tcnicas y prcticas disponible para la administracin de los recursos
pblicos;
Investigacin
Consiste en la obtencin de informacin sobre las actividades examinadas, mediante la
aplicacin de entrevistas directas a los funcionarios y empleados de la Empresa,
Entidad u Organismo sujeto a estudio y de otras entidades o personas relacionadas
directa o indirectamente con las operaciones;
Encuesta
Se formaliza mediante la aplicacin directa o indirecta de cuestionarios relacionados
con las operaciones realizadas por una institucin, unidad administrativa, programa o
actividad, ya sea interna o externamente; Es directa por cuanto el propio auditor tabula
y registra los datos en el ejercicio de sus funciones; y, es indirecta, cuando la
informacin es suministrada y registrada por los funcionarios encuestados.
Clculo
Comprende la verificacin aritmtica de documentos tales como informes, contratos,
comprobantes y proyecciones, para determinar su correccin y exactitud.
Comprobacin
Permite verificar la existencia, autorizacin, legalidad y legitimidad de las operaciones
realizadas por una Empresa, Entidad u Organismo del Sector Pblico o Privado,
mediante la verificacin de los documentos que las justifican;
Certificacin
Es la obtencin de un documento en el que se asegure la verdad de un hecho, legalizado
por lo general con la firma de un funcionario autorizado.
Inspeccin
Involucra el examen fsico y ocular de activos, obras, documentos, valores, etc., con el
objeto de comprobar su existencia, autenticidad y legitimidad. Es calificada como una
tcnica de auditora de accin combinada; en consecuencia, utiliza varias tcnicas
adicionales, en su aplicacin. En la inspeccin fsica se aplica la investigacin,
observacin, comparacin, rastreo, anlisis, tabulacin y comprobacin.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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Anlisis
Consiste en la separacin de los elementos o partes que conforman una operacin,
actividad, transaccin o proceso, con el propsito de establecer su propiedad y
conformidad con los criterios de orden normativo y tcnico.
Confirmacin
La aplicacin de esta tcnica permite obtener informacin directa y por escrito de una
persona o Institucin independiente de la Empresa, Entidad u Organismo examinado y
que se encuentra en la posibilidad de conocer la naturaleza y condiciones de la
operacin consultada y, por lo tanto, de informar de una manera vlida sobre ella.
La confirmacin puede ser positiva o negativa y directa o indirecta, segn se describe a
continuacin:
Confirmacin Positiva
Cuando en la solicitud se pide al confirmante conteste al auditor si est o no conforme
con los datos que se desea confirmar.
Confirmacin Negativa
Cuando en la solicitud se pide al confirmante conteste al auditor nicamente en el caso
de no estar conforme con los datos que se le suministran.
De acuerdo con la aplicacin de las circunstancias, pueden ser:

Confirmacin Directa

Cuando en la solicitud de confirmacin se suministran los datos al confirmante para


que posteriormente sean verificados. Es de aplicabilidad generalmente para los
saldos de activos.

Confirmacin indirecta, ciega o en blanco

Cuando no se suministra dato alguno al confirmante y se utiliza generalmente para


confirmar pasivos relativos a los saldos o movimientos de su propia fuente de
registro.
Conciliacin
Consiste en examinar la informacin producida por diferentes unidades administrativas
o institucionales, respecto de una misma operacin o actividad, a efecto de hacerlas
concordantes, lo cual da base para determinar la validez y veracidad de los registros,
informes y resultados que estn examinndose;

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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Declaracin
Es la manifestacin por escrito con la firma de los interesados del resultado de las
investigaciones realizadas con los funcionarios y empleados de la Empresa, Entidad u
Organismo examinado. Su validez est limitada por recibirse los datos de parte de los
ejecutores o participantes que forman la fuente de informacin.
Tabulacin
Esta tcnica de auditora consiste en agrupar resultados importantes obtenidos en reas,
segmentos o elementos estudiados que permitan llegar a conclusiones.

b) Prcticas de auditora
Es muy usual que las prcticas de auditora sean confundidas con las tcnicas; sin
embargo, se debe considerar que sirven en la labor de auditora como elementos
auxiliares muy importantes, para determinar la utilizacin de las tcnicas de auditora,
al momento de identificar las condiciones existentes, establecer muestras de las
operaciones a verificar y preparar los resultados del trabajo realizado.
Las prcticas de auditora utilizadas en el proceso de ejecucin de la auditora son entre
otras las siguientes:
Pruebas selectivas a juicio del auditor;
Muestreo estadstico;
Sntomas;
Intuicin;
Sospecha (Desconfianza);
Sntesis (Resmenes).
Pruebas selectivas a juicio del auditor
Tienen como objetivo simplificar las labores totales de verificacin, evaluacin o
medicin, seleccionando una muestra representativa a juicio del auditor de todas las
operaciones realizadas por la Empresa, Entidad u Organismo, Unidad
Administrativa, Programa o Actividad Examinada.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Para que el auditor realice su examen en forma efectiva, selectiva, suficientemente


profunda y dentro de un lmite razonable de tiempo deber determinar si la
estructura del control interno de la Empresa, Entidad u Organismo a examinar
asegura la confiabilidad del sistema contable y el manejo eficiente y efectivo de las
operaciones.
Muestreo estadstico
Es la aplicacin de los procedimientos de auditora a una proporcin inferior del
100% de las operaciones incluidas en una actividad, en un grupo de transacciones, o
cuenta de control contable, con el propsito de evaluar alguna caracterstica del
universo o de la clase, segn sea el caso. Los objetivos del muestreo estadstico y
de las pruebas selectivas son similares; sin embargo, su diferencia fundamental es el
conjunto de aplicaciones matemticas que el muestreo requiere;
La distincin fundamental entre el muestreo estadstico y el que no lo es, es la
capacidad que tiene el auditor para utilizar dicho muestreo en la medicin del
riesgo.
El riesgo de muestreo se origina a partir de la posibilidad de que cuando el auditor
extrae muestras de un universo, las conclusiones a que llegue podran ser diferentes
de aquellas a las que llegara si la prueba se aplicara del mismo modo al conjunto
del universo. En otras palabras, la muestra podra contener proporcionalmente
menos o ms errores que el conjunto del universo.
El muestreo estadstico proporciona al auditor, adems, la capacidad para aplicar
eficientemente sus conocimientos sobre las caractersticas de un universo y
determinar un tamao de muestra econmica para alcanzar el objetivo de la
auditora.
Si el auditor est diseando una aplicacin de muestreo estadstico como parte de
una prueba de cumplimiento, el objetivo ser determinar si se est cumpliendo un
procedimiento de control contable interno especifico, tal y como se haba
establecido.
Mientras que, por lo general, el objetivo de una aplicacin de
muestreo estadstico en una prueba sustantiva se especifica en cantidades
monetarias.
Sin embargo, al emplear el muestreo estadstico, el auditor asume un cierto riesgo
de que la muestra no contenga el mismo porcentaje de errores que el conjunto del
universo.
Sntomas
Al sntoma se lo define como seal o indicio de una cosa.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

La utilizacin de los sntomas como prctica de la auditora es provechosa, por


cuanto el auditor enfatiza en el examen de determinados rubros sobre la base de
ciertos indicios o sntomas preliminares.
La tcnica denominada prueba selectiva est orientada a buscar sntomas en las
transacciones u operaciones que merecen una revisin profunda.
Intuicin
En la auditora la intuicin es aplicable en ciertas ocasiones y se relaciona de
manera directa con la experiencia adquirida por los auditores, que les permite
desarrollar el denominado sexto sentido, tambin conocido como intuicin. La
intuicin es la reaccin rpida ante la presencia de ciertos sntomas, que auditores
con menos experiencia lo dejaran pasar de manera inadvertida.
Sospecha
Esta prctica consiste en la accin, costumbre o actitud de desconfiar de alguna
informacin que por diversas circunstancias especiales no se le otorga el crdito
suficiente. El auditor no debe demostrar una actitud negativa que le haga sospechar
de todo, pero siempre debe exigir una prueba adecuada de lo examinado.
Sntesis
Es una prctica que permite la preparacin resumida de documentos legales,
tcnicos, financieros y administrativos. Los resmenes pueden ser preparados tanto
por los auditores como por los empleados o funcionarios de la Empresa, Entidad u
Organismo auditado.
El criterio profesional del auditor debe determinar la combinacin de las tcnicas y
prcticas ms adecuadas segn las circunstancias, que le proporcione la evidencia
necesaria y la suficiente certeza para fundar sus opiniones y conclusiones, de tal
manera que sean objetivas y profesionales.
Es responsabilidad de los supervisores y directores, orientar las actividades tcnicas
de los equipos de auditora para alcanzar los objetivos programados con mayores
niveles de eficiencia y eficacia.

c) Procedimientos o pruebas de control y sustantivas


Los procedimientos de auditora suministran al auditor elementos de juicio para
fundamentar su opinin, en relacin con los objetivos planteados, por lo que deben
ser aplicables y razonables. Esto le permitir decidir si contar con evidencia
suficiente y competente.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Deben ser oportunos, la ejecucin de los procedimientos de auditora debe


realizarse en el momento adecuado, tanto para el auditor como para el auditado,
pues no resulta conveniente que se ejecuten en momentos de mayor complejidad.
La naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos depende de la
evaluacin preliminar del control interno, las afirmaciones de los estados
financieros y fundamentalmente del juicio profesional del auditor.
Las pruebas de cumplimiento son aquellas dirigidas a verificar la aplicacin efectiva
de la estructura de control interno, de las disposiciones legales, reglamentarias,
polticas, etc., y la operatividad de los procedimientos establecidos para evaluar su
eficacia y eficiencia de las declaraciones efectuadas por la administracin de la
Entidad u Organismo examinado respecto a su gestin y a los estados e informes
financieros.
Las pruebas sustantivas de detalle y procedimientos analticos son aquellas que se
efectan para comprobar operaciones, saldos de cuentas, clase de transaccin y la
presentacin adecuada de los estados e informes financieros y otra informacin
proporcionada por los funcionarios de la Entidad u Organismo respecto a su gestin.
Mediante el anlisis de los resultados de la evaluacin preliminar (especialmente la
del control interno), el auditor est en condiciones de definir y disear las pruebas
aplicables a cada uno de las reas, actividades, objetivos especficos o ciclos de
transacciones previstos.
El fin de las pruebas de control y sustantivas es verificar la aplicacin de los
controles y determinar si las operaciones incluyen errores o irregularidades.
El alcance y aplicacin de las pruebas sustantivas depende de los resultados de las
pruebas de control efectuadas, del riesgo inherente y de los resultados de la revisin
analtica.
Una vez seleccionado el procedimiento de auditora a aplicar, debe determinarse,
para cada uno de ellos, el tamao de la muestra y las partidas objeto de anlisis.

3.6

Redaccin de los procedimientos


Para la redaccin de estos procedimientos en el programa podemos considerar como
viable dos variantes:
a) El uso de una frase o expresin que inicie, a manera de objetivos con un verbo
en infinitivo, acompaado de su sustantivo y complementos que expliquen
completamente la accin y el mbito para ejecutar el procedimiento, a diferencia
de los objetivos, los verbos a seleccionar en estos casos son generalmente verbos
de conocimiento, comprensin, aplicacin, o sntesis, ejemplo:

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Efectuar observacin de los procesos


Realizar entrevistas a funcionarios
Efectuar comparacin de los planes operativos vs informes de gestin
Conciliar los registros de cuentas por cobrar con los registros bancarios
Realizar arqueos de caja chica de los meses de...
Verificar la existencia de inventarios en deposito

b) El uso de la tcnica o mtodo de auditora previsto, complementado con su


respectivo sustantivo y complementos, a travs del cual se explique
completamente la accin y el mbito para ejecutar el procedimiento,
Conciliacin de los registros de cuentas por cobrar y los registros bancarios
arqueos de caja chica de los meses de...
Control preceptivo de inventarios en deposito
3.7 Seleccin y tamao de la muestra
En el marco de una auditora el auditor se enfrenta en ocasiones con universos que
resultan demasiado amplios para abordar el estudio de cada una de las unidades
que lo componen, ya que no cuenta ni con el tiempo ni los recursos necesarios.
Para resolver este inconveniente se acude a la tcnica de muestreo.
Se denomina muestreo al proceso de inferir conclusiones sobre un conjunto de
elementos (universo o poblacin) a partir del estudio de una parte de ellos
(muestra).
La finalidad de emplear una muestra es que, observando una porcin relativamente
reducida de unidades, se obtengan conclusiones semejantes a las que se lograra si
se estudiara el universo total. As, una muestra, en sentido amplio, no es ms que
una parte del todo que llamamos universo y que sirve para representarlo.
Sin embargo, no todas las muestras resultan tiles para este fin; se requiere de una
muestra representativa. Slo sta contiene las caractersticas relevantes de la
poblacin en las mismas proporciones en que estn incluidas en tal poblacin. En
estos casos, sus conclusiones son susceptibles de ser generalizadas al conjunto del
universo, previa consideracin de un cierto margen de error en las proyecciones.
Para disear el tamao de la muestra de las pruebas de control y sustantivas debe
tenerse en cuenta la comprensin de la estructura de control interno asociado a la
entidad o actividad o a ser auditada, el riesgo de control planeado y el costobeneficio del procedimiento a aplicar.

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

A objeto de determinar el tamao de la muestra, el auditor considerar la evaluacin


de control interno y el resultado del riesgo de auditora previsto, as como el nmero
de operaciones, el monto o valor de esas operaciones, relevancia de las mismas para
la gestin de la organizacin, solicitudes de investigacin o denuncias durante el
perodo a evaluar y antecedentes sobre el funcionamiento de la dependencia segn
informes anteriores
Existen bsicamente dos formas para determinar el tamao de la muestra: el
muestreo no estadstico, que se basa en el juicio profesional del auditor, y el
muestreo estadstico, basado en la aplicacin de modelos matemticos.
El modelo estadstico toma en cuenta el riesgo y es, por lo tanto, ms exacto. De su
correcta utilizacin, resulta una opinin de auditora confiable y fundamentada.
Entre las muestras probabilsticas se encuentran:
Muestras aleatorias: Los procedimientos ms usuales para su obtencin son:
1. Azar simple: Este procedimiento se inicia mediante la confeccin de una lista
de todas las unidades que configuran el universo, numerando correlativamente
cada una de ellas. Luego, mediante cualquier sistema (tabla de nmeros al azar,
programas de computacin), se van sorteando al azar estos nmeros hasta
completar el total de unidades que se desea entre en la muestra. De este modo, la
probabilidad que cada elemento tiene de ser seleccionado es exactamente la
misma.
Este mtodo garantiza una seleccin completamente aleatoria, pero resulta muy
lento y costoso, pues obliga a elaborar listas completas de todas las unidades de
inters, lo que a veces es sencillamente imposible. Por este motivo, slo se emplea
cuando los universos son relativamente pequeos.
2. Azar sistemtico: Se requiere tambin de un listado completo de las unidades
que integran el universo en estudio. Luego se efectan las siguientes operaciones:
Se calcula la constante K, que resulta de dividir el nmero total de unidades que
componen el universo por el nmero de unidades que habrn de integrar la
muestra:
K = N/n
Donde:
N = nmero total de unidades que componen el universo.
n = nmero total de unidades que integrarn la muestra.
Se efecta un sorteo para elegir un nmero que sea inferior o igual al valor de K.
Como primera unidad para integrar la muestra se elige aquella que, en la lista
general, posea idntico nmero de orden al sorteado. Si se designa con A este
primer valor, la segunda unidad elegida ser la que lleve el nmero A + K, la
tercera corresponder a A + 2K y as sucesivamente hasta llegar a

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

A + (n 1)K.

Supongamos un universo constituido por 2.800 elementos, del que se desea


obtener una muestra de 70 casos. Se tiene entonces:
N = 2.800
n = 70
K = 2.800 / 70 = 40
Mediante cualquier procedimiento, se busca al azar un nmero entero cuyo valor
figure entre los lmites de 1 y 40. En este caso, el nmero elegido es el 32.
Entonces, las unidades que pasarn a formar parte de la muestra sern las que
lleven los siguientes nmeros de orden:

1 unidad
2 unidad
3 unidad
....
70 unidad

32 + 40
32 + 80
32 + 2760

32
72
112
2.792

Las ventajas y desventajas de este procedimiento son casi idnticas a la de las


muestras al azar simple. Los procedimientos computacionales hacen mucho ms
fcil efectuar el sorteo de las unidades y no existe el riesgo de que la muestra
quede sesgada por algn tipo de regularidad que se desconoce y est presente en el
universo.
Muestras por conglomerados: Esta tcnica tiene utilidad cuando el universo que se
requiere estudiar admite ser subdividido en universos menores de caractersticas
similares a las del universo total. Se procede a subdividir el universo en un nmero
finito de conglomerados y, entre ellos, se pasa a elegir algunos que sern los
nicos que se investigarn; esta eleccin puede realizarse por el mtodo del azar
simple o por el del azar sistemtico. Una vez cumplida esta etapa, puede efectuarse
una segunda seleccin, dentro de cada uno de los conglomerados elegidos, para
llegar a un nmero an ms reducido de unidades muestrales. La ventaja de esta
tcnica es que obvia la tarea de confeccionar el listado de todas las unidades del
universo.
Su desventaja mayor radica en que, al efectuarse el muestreo en dos etapas, los
errores muestrales de cada una se van acumulando, lo que da un error mayor que
para los mtodos anteriores.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

90
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

La tcnica de conglomerados suele utilizarse cuando se quiere extraer muestras de


los habitantes de un conjunto geogrfico amplio, por ejemplo una gran ciudad o un
conjunto de pueblos, por lo que se procede a tomar cada pueblo o grupo de
manzanas como un conglomerado independiente.
Muestras estratificadas: Este mtodo supone que el universo puede desagregarse
en sub conjuntos menores, homogneos internamente pero heterogneos entre s.
Cada uno de estos estratos se toma luego como un universo particular, de tamao
ms reducido, y sobre l se seleccionan muestras segn cualquiera de los
procedimientos anteriores.
Tanto en el muestreo estratificado como en el de conglomerados, la poblacin se
divide en grupos bien definidos. El muestreo estratificado se utiliza cuando hay
una amplia variacin entre los grupos; el muestreo por conglomerados en el caso
opuesto, cuando hay una variacin considerable dentro de cada grupo, pero los
grupos son esencialmente similares entre s.
El modelo no estadstico es til para pruebas a aplicar a universos de tamao
relativamente pequeo, es poco costoso y sencillo. Por otra parte se trata de un
mtodo subjetivo y discrecional y no demuestra a terceros la seguridad y confianza
con que ha extrado su juicio.
Las muestras no probabilsticas ms usadas son:
Muestra accidental: Es aquella que se obtiene sin ningn plan preconcebido; las
unidades elegidas resultan producto de circunstancias fortuitas. Si se entrevista a
los primeros 50 transentes que pasan por cierta calle, los datos obtenidos pueden
o no representar al universo en estudio. El investigador/auditor no sabe hasta qu
punto sus resultados podrn proyectarse, con confiabilidad, hacia el conjunto ms
amplio que desea conocer.
Muestra por cuotas: Consiste en predeterminar la cantidad de elementos de cada
categora que han de integrar la muestra. Si se asigna una cuota de 50 hombres y
50 mujeres a una muestra de 100 individuos, asumiendo que sa es la distribucin
de la poblacin total. Por ms que esa presuncin llegue a ser vlida, no deja de
existir cierta arbitrariedad en el modo de proceder, por lo que la rigurosidad
estadstica de las muestras por cuotas se reduce considerablemente.
Muestra intencional: Las unidades se eligen en forma arbitraria, designando a cada
unidad segn caractersticas que para el investigador/auditor resulten de
relevancia. Se emplea, por lo tanto, el conocimiento y la opinin personal para
identificar aquellos elementos que deben ser incluidos en la muestra. Se basa,
primordialmente, en la experiencia. En algunas oportunidades se usan como gua o
muestra tentativa para decidir cmo tomar una muestra aleatoria ms adelante.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Ambos procedimientos no son excluyentes entre s, por lo que pueden aplicarse


simultneamente. De la claridad que tenga el responsable de la auditora estar su
capacidad de seleccionar el que mejor se adapte a las situaciones especficas.

3.8

Cronograma y Responsables.

El programa de trabajo debe contener un esquema de organizacin de tiempos en el


que son estimadas las horas para las diversas reas o procedimientos de auditora,
as como la definicin del o los auditores responsables de la aplicacin de dichos
procedimientos
3.9 Aprobacin
El encargado del equipo de auditora elabora el programa de trabajo, el cual ser
aprobado por los responsables del rea que corresponda: Responsable de
departamento de auditora, socio gerente o auditor Interno. Si durante la auditora se
modifican las decisiones de la planeacin de auditora, si durante el proceso se
modifica el Programa de Auditora, estos cambios deben ser debidamente
justificados, notificados y adicionados al programa de trabajo.
3.10 Supervisin y Control del Programa de Trabajo
El programa de trabajo es un documento que cumple un rol protagnico en el
aseguramiento de la calidad en la auditora, por cuanto permite:
Al equipo auditor: Un nivel de seguridad e instrucciones precisas sobre los
procedimientos, tiempos y profundidad del trabajo que estn realizando.
Una herramienta para discernir las oportunidades en las cuales, al presentar
problemas en la aplicacin de los procedimientos, deben dirigirse al jefe del
equipo para buscar soluciones oportunas.
Al jefe del equipo auditor:
Un nivel de seguridad sobre los procedimientos, tiempos y profundidad del
trabajo que estn realizando l, y los miembros de su equipo, sin necesidad de un
monitoreo excesivo.
Una herramienta para identificar y aprovechar las oportunidades para tomar
decisiones en las situaciones en las cuales l y su equipo han identificado
tendencias desfavorables.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Al supervisor del equipo auditor:


Un nivel de seguridad sobre los procedimientos, tiempos y profundidad del
trabajo que estn realizando los miembros del equipo.
Una herramienta para tomar decisiones, las oportunidades para tomar decisiones
en las situaciones en las cuales se requieran cambios en la estrategia prevista en
el programa.
Los Manuales especficos y Guas de auditora contendrn procedimientos de
auditora que permitirn a los auditores gubernamentales elaborar los programas A
la medida a partir de programas estndar.
B.- FASE II.-

EJECUCION DE AUDITORIA

El proceso de Ejecucin de la Auditora consiste en la aplicacin de los programas de


auditora, obtencin de evidencias y documentacin de las conclusiones que se revelen en
los informes de auditora, garantizando el debido proceso de auditora en cumplimiento de
los preceptos constitucionales que tutelan los derechos de los auditados.
Por consiguiente en esta seccin se tratarn aspectos tales como:
1. Evidencias
La definicin de evidencia, su clasificacin, las fuentes donde se puede obtener y la
validez de la misma, incluyendo algunos ejemplos para un mejor entendimiento.
2. Papeles de Trabajo
Definicin de papeles de trabajo, sus propsitos, clases y contenido y los requisitos
y cuidados que se deben tener en cuenta al prepararlos,
3.

Carta de Salvaguarda
Es la carta de representacin de la Entidad en la que certifica la informacin que ha
brindado a los auditores gubernamentales, la que no ha podido facilitar un
documento que da fe pblica de la informacin que tuvo a disposicin el equipo de
auditora.

4. Debido Proceso de Auditora


Conceptos, diligencias y procedimientos para garantizar el debido proceso de
auditora.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

1.

Evidencias
1.1 Caractersticas de las Evidencias

Las Normas de Auditora Gubernamental establecen la norma NAGUN 2.50 Normas


sobre ejecucin del trabajo, cuyo propsito es establecer y proporcionar lineamientos sobre
la cantidad y calidad de evidencia de auditora que se tiene que obtener para documentar los
resultados de auditora, as como para su archivo y resguardo adecuado.

NAGUN 2.50 A Evidencia suficiente, competente y pertinente.


Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente a travs de la aplicacin de
procedimientos de auditora (pruebas de cumplimiento y sustantivas), para sustentar de
manera razonable sus opiniones, comentarios, conclusiones y recomendaciones sobre
una base objetiva.
"Evidencia de auditora" significa la informacin obtenida por el auditor para llegar a
las conclusiones sobre las que se basa la opinin de auditora
La Evidencia de Auditora", se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de control y
de procedimientos sustantivos.
Para que una evidencia sea considerada vlida deber, a juicio del auditor y servidores
pblicos que ejercen labor de auditora, cumplir los requisitos bsicos de suficiencia,
competencia y pertinencia, como se detalla:
a) Suficiencia, referida a la cuantificacin de la evidencia; esto es, la cantidad de
evidencia, objetiva y convincente que se requiere para sustentar el informe del
auditor. La evidencia ser considerada suficiente cuando, por la aplicacin de una o
ms pruebas, el auditor se satisfaga de que los hechos revelados en su informe se
encuentran plenamente comprobados.
Se trata de informacin que, cuantitativamente, es suficiente y apropiada para lograr
los resultados de la auditora.
Es suficiente la evidencia objetiva y convincente que basta para sustentar los
hallazgos, conclusiones y recomendaciones del auditor. La evidencia ser suficiente
cuando por los resultados de la aplicacin de una o varias pruebas, el auditor podr
adquirir certeza razonable que los hechos revelados se encuentran satisfactoriamente
comprobados. Para determinar si la evidencia es suficiente se requiere aplicar el
criterio profesional. Cuando sea conveniente, se podr emplear mtodos estadsticos
con ese propsito.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

b) Competencia, relacionada con su validez y confiabilidad, que cualitativamente,


tiene la imparcialidad necesaria para inspirar confianza y fiabilidad. Para evaluar la
competencia de la evidencia, el auditor deber considerar si existen razones para
dudar de su validez o integridad. De considerarlo as, deber obtener evidencias
adicionales o, de no ser esto posible, hacer la revelacin pertinente en el informe de
auditora.
Para que sea competente, la evidencia debe ser vlida y confiable. A fin de evaluar
la competencia de la evidencia, el auditor deber considerar cuidadosamente si
existen razones para dudar de su validez o de su integridad. De ser as, deber
obtener evidencia adicional o revelar esa situacin en su informe.
Los siguientes supuestos constituyen criterios tiles para juzgar si la evidencia es
competente, si bien no debern considerarse suficientes para determinar la
competencia.

La evidencia que se obtiene de fuentes independientes es ms confiable que la


obtenida del propio organismo auditado.

La evidencia que se obtiene cuando se ha establecido un sistema de control


interno apropiado es ms confiable que aqulla que se obtiene cuando el sistema
de control interno es deficiente, no es satisfactorio o no se ha establecido.

La evidencia que se obtiene fsicamente mediante un examen, observacin,


clculo o inspeccin es ms confiable que la que se obtiene en forma indirecta.

Los documentos originales son ms confiables que sus copias.

La evidencia testimonial que se obtiene en circunstancias que permite a los


informantes expresarse libremente merece ms crdito que aqulla que se
obtiene en circunstancias comprometedoras (por ejemplo, cuando los
informantes pueden sentirse intimidados).

c) Pertinencia, est referida a la relacin que existe entre la evidencia y su utilizacin.


La evidencia que se utilice para demostrar o refutar una transaccin, actividad u
operacin, ser pertinente si guarda una relacin directa y lgica con la misma. Si
no es as, ser irrelevante y no deber ser considerada como evidencia y por
consiguiente ser retirada de los papeles de trabajo de la auditora.
El tipo de prueba a realizar es importante para una adecuada aplicacin de
procedimientos de auditora al obtener evidencia de auditora.
La confiabilidad de la evidencia de auditora aumenta a medida que aumenta su
objetividad. En otras palabras, cuando se basa ms en hechos que en criterios. La
confiabilidad de la evidencia de auditora es influenciada por su fuente: interna o
externa, y por su naturaleza: visual, documentaria u oral.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Deber considerarse que generalmente los requisitos suficiencia y competencia estn


interrelacionados. Una evidencia ser suficiente y competente cuando los resultados de
una o ms pruebas aplicadas proporcionen una base razonable para proyectarlas, con un
riesgo mnimo, al conjunto de actividades u operaciones de ese tipo.
La evidencia debe ser obtenida de forma legal a travs de solicitudes formales a
funcionarios y empleados de la Entidad, lo que incluye fotocopias de documentos, las
cuales para cumplir los requerimientos formales y jurdicos deben ser certificadas por
un Notario Pblico. Las evidencias testimoniales deben constar en medios escritos
validados por el asesor legal.

1.2 Clasificacin de la evidencia


a. Evidencia fsica
Se obtiene mediante inspeccin u observacin directa de actividades, bienes o sucesos.
La evidencia de esta naturaleza puede presentarse en forma de memorndum (donde se
resumen los resultados de la inspeccin o de la observacin), fotografas, grficos,
mapas o muestras materiales.
b. Evidencia documental
Consiste en informacin elaborada, como la contenida en cartas, contratos, registros de
contabilidad, facturas y documentos de la administracin relacionados con su
desempeo.
c. Evidencia testimonial
Se obtiene de otras personas en forma de declaraciones hechas en el curso de
investigaciones o entrevistas. Las declaraciones que sean importantes para la auditora
debern corroborarse, siempre que sea posible, mediante evidencia adicional. Tambin
ser necesario evaluar la evidencia testimonial para cerciorarse que los informantes no
hayan estado influidos por prejuicios o tuvieran slo un conocimiento parcial del rea
auditada.
d. Evidencia analtica
Comprende clculos, comparaciones, razonamiento y separacin de la informacin en
sus componentes.
1.3 Confiabilidad de la evidencia proveniente de sistemas computarizados
Cuando la informacin procesada por medios electrnicos constituya una parte
importante o integral de la auditora y su confiabilidad sea esencial para cumplir los
objetivos del examen, el auditor deber cerciorarse de la relevancia y de la confiabilidad
de esa informacin.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Para determinar la confiabilidad de la informacin, el auditor:


a) Podr efectuar una revisin de los controles generales de los sistemas
computarizados y de los relacionados especficamente con sus aplicaciones, que incluya
todas las pruebas que sean permitidas; o
b) Si no revisa los controles generales y los relacionados con las aplicaciones o
comprueba que esos controles no son confiables, podr practicar pruebas adicionales o
emplear otros procedimientos.
Cuando el auditor utilice datos procesados por medios electrnicos o los incluya en su
informe a manera de antecedentes o con fines informativos, por no ser significativos
para los resultados de la auditora, bastar generalmente que en el informe se cite la
fuente de esos datos para cumplir las normas relacionadas con la exactitud e integridad
de su informe.

2.

Papeles de Trabajo

Los papeles de trabajo de una auditora gubernamental constituyen el soporte del trabajo
llevado a cabo por el auditor, contienen los comentarios, conclusiones y recomendaciones
incluidos en su informe; as como las evidencias del cumplimiento del debido proceso de
auditora.
La forma y contenido de los papeles de trabajo es determinada por los factores siguientes:
a. Naturaleza de la auditora

Segn sea la naturaleza de la auditora, de ndole financiera, operacional o especial,


diferir el contenido de los papeles de trabajo. En una auditora financiera, estarn
referidos a aspectos como anlisis de cuentas, aplicacin de los principios de
contabilidad, evaluacin del control interno, evaluacin del cumplimiento de la
normatividad aplicable, razonabilidad y revelacin suficiente en la presentacin de los
estados financieros. En una auditora operacional o especial, los papeles de trabajo
estarn dirigidos a sustentar apropiadamente los hallazgos y observaciones contenidos
en el informe de auditora.
b. El tipo del informe a emitir

El auditor encargado debe orientar su accin, y la del resto del equipo, en funcin del
informe de auditora, debiendo considerar la normatividad profesional, clusulas de
contratos, convenios y otros requerimientos especiales sobre informacin. Todo lo
anterior ser considerado en la asignacin de tareas especficas de la auditora y en la
formulacin de los papeles de trabajo correspondientes.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

c. La naturaleza y complejidad de las actividades de la entidad auditada.

Estos aspectos tambin influyen en la forma y contenido de los papeles de trabajo. En


una auditora financiera, en razn de la naturaleza similar de las cuentas contables de
entidad a entidad, por la utilizacin de planes contables uniformes y de los
procedimientos de auditora aplicados, que tambin son similares, es factible la
utilizacin de papeles de trabajo estandarizados, adaptados a la entidad especfica. En
una auditora operacional, auditora especial o auditora integral, la formulacin de los
papeles de trabajo deber corresponder a la naturaleza especfica de las operaciones
evaluadas.
Consecuentemente, establecer requisitos mnimos de calidad para los papeles de trabajo es
necesario para:
Asegurar una extensin mnima de elementos tcnicos de juicio, que le permitan a
los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labores de
auditora, que puedan sustentar, ante la CGR, y ante terceros, el trabajo de auditora
llevado a cabo, as como los resultados obtenidos.
Proporcionar criterios para la evaluacin de los papeles de trabajo y de la evidencia
en ellos contenida, por parte de los supervisores y auditores encargados de los
trabajos de auditora que practica la CGR, y en las acciones de evaluacin de la
CGR a las Unidades de Auditora Interna de las Entidades y Organismos
Gubernamentales, y en las revisiones de papeles de trabajo de auditoras realizadas
en entidades pblicas por firmas privadas de Contadores Pblicos.
Promover, en la medida de las circunstancias, la estandarizacin de papeles de
trabajo y exmenes similares a los auditores gubernamentales y servidores pblicos
que realizan auditoras; as como de las marcas de auditora e ndices para su
identificacin y archivo.

2.1 Definicin
Los papeles de trabajo son aquellos documentos y otros medios donde el auditor
registra la informacin obtenida durante su examen, los resultados de las pruebas
realizadas y la descripcin y sustento de las situaciones identificadas en el proceso
de la auditora y reveladas en su informe.
Consecuentemente, el concepto papeles de trabajo incluye documentos elaborados
por el auditor, la entidad auditada o terceros, originales o copias. Igualmente incluye
registros, reportes o cualquier otra forma de entrega de informacin de equipos de
procesamiento automticos de datos, fotografas, pelculas y otros.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Los papeles de trabajo vinculan la labor realizada por el auditor durante las etapas
de planeamiento y ejecucin de la auditora con el producto final de la misma, el
informe de auditora.
Las Normas de Auditora Gubernamental en la norma NAGUN 2.50 - B Archivo
de papeles de trabajo indican lo siguiente:
Los papeles de trabajo constituyen el vnculo entre el trabajo de planeamiento y
ejecucin, y el informe de auditora; por tanto, debern contener la evidencia
necesaria para fundamentar los hallazgos, opiniones y conclusiones que se presenten
en el informe. El propsito de los papeles de trabajo es:

a) Contribuir a la planificacin y realizacin de la auditora;


b) Proporcionar el principal sustento del informe del auditor.
c) Permitir una adecuada ejecucin, revisin y supervisin del trabajo de auditora.
d) Constituir la evidencia del trabajo realizado y el soporte de las conclusiones,
comentarios y recomendaciones incluidas en el informe.
e) Permitir las revisiones de calidad de la auditora.
f) Para garantizar la calidad y contenido de los papeles de trabajo stos deben
reunir los siguientes requisitos:

Ser completos y exactos, con objeto de que permitan sustentar debidamente


los hallazgos, opiniones y conclusiones y demostrar la naturaleza y el
alcance del trabajo realizado. La concisin es importante, pero no deber
sacrificarse la claridad y la integridad con el nico fin de ahorrar tiempo o
papel.

Deben ser lo suficientemente claros, comprensibles y detallados para que un


auditor experimentado, que no haya mantenido una relacin directa con la
auditora, est en capacidad de fundamentar las conclusiones y
recomendaciones, mediante su revisin. No deben requerir de explicaciones
orales.
Ser legibles y ordenados, pues de lo contrario podran perder su valor como
evidencia.

Deben contener informacin relevante, esto es, limitarse a los asuntos que
sean pertinentes e importantes para cumplir los objetivos del trabajo
encomendado.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

2.2

Propsitos de los papeles de trabajo

Los papeles de trabajo de una auditora cumplen los propsitos siguientes:


a. Contribuir al planeamiento y ejecucin de la auditora.

La revisin de los papeles de trabajo de auditoras anteriores y de informacin


actualizada relativa a la entidad por auditar facilita el planeamiento de una
auditora especfica por cuanto permite conocer, por anticipado, aspectos tales
como la naturaleza de la entidad, base legal, actividades y magnitud y otros,
permitiendo el conocimiento de la entidad en menor tiempo, con el consiguiente
ahorro de recursos. Asimismo, el auditor puede prever sobre bases ms slidas
sus requerimientos de personal regular y especialistas.
Igualmente, la ejecucin de la auditora es facilitada en su doble perspectiva:
 Las experiencias de auditoras anteriores pueden ser adaptadas a nuevas
auditoras, tanto en el contenido como en la estructura de los papeles de
trabajo.
Documenta el trabajo realizado, facilitando posibles ajustes.
b. Sustentar el informe de auditora.

Este propsito es el ms importante de los papeles de trabajo. Al retirarse el


auditor de la entidad, la nica evidencia del trabajo realizado estar constituida
por estos documentos, que debern sustentar cabalmente el informe, ante los
niveles pertinentes de la Contralora General de la Repblica, Auditor Interno o
Socio Gerente de Auditora segn corresponda a la instancia ejecutora de la
misma; as como ante las instancias administrativas o judiciales que la ley
determine.
c. Permitir una adecuada ejecucin, revisin y supervisin del trabajo efectuado.

Los papeles de trabajo, al proporcionar un registro sistemtico de la labor


realizada, constituyen un elemento valioso para evaluar el avance del trabajo
en relacin con el programa de auditora, facilitando la toma de decisiones sobre
este particular.
Asimismo, teniendo en cuenta la delegacin de funciones que caracteriza a las
actividades del equipo de auditora, el trabajo de los asistentes y auxiliares, as
como de los especialistas, deber ser revisado y aprobado por el auditor
responsable. Esta actividad sera imposible de cumplir si no se contara con la
evidencia del trabajo realizado, en la forma de papeles de trabajo.
Finalmente, el trabajo y resultados alcanzados por el auditor encargado son a su
vez revisados por el supervisor, as como por otros niveles de la auditora,
propendindose de esta manera a la formulacin de informes de auditora de
calidad apropiada para la toma de decisiones al ms alto nivel.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

d. Constituir evidencia del trabajo realizado.

El informe de auditora es responsabilidad del auditor. Consecuentemente, es


responsable de los dictmenes, comentarios, conclusiones y recomendaciones
emitidos en dicho documento y deber estar en condiciones de sustentarlo las
veces que as sea requerido.
Los papeles de trabajo son los nicos documentos que evidencian las pruebas a
que fue sometida la informacin obtenida por el auditor, as como los resultados
de las mismas.
Cuando se trate de una investigacin de presunta responsabilidad en el ejercicio
de la funcin pblica, las evidencias deben complementarse con documentacin
adicional que tenga validez jurdica o judicial.
e.

Respaldar el Informe de Auditora en los Procesos Judiciales


En los casos que se llevan a los tribunales, normalmente asociados con delitos
encontrados, los papeles de trabajo son de gran importancia para respaldar el
contenido del informe de auditora. Muchas veces el auditor tiene que
presentarse como testigo y los papeles de trabajo pueden ayudarlo a recordar la
situacin y su examen, a pesar de haber transcurrido varios aos de su
ejecucin. En el caso de una demanda legal, los papeles de trabajo sirven para
defender la posicin del auditor.

f.

Permitir las revisiones de control de calidad.


Las revisiones de control de calidad, a que hace referencia la NAGUN 2.40
Control de Calidad proporcionan seguridad adicional a la Contralora General
de la Repblica en cuanto a la calidad del trabajo de auditora y el producto
final del mismo, por cuanto significan una revisin adicional e independiente de
ambos aspectos, as como de la cabal aplicacin de las Normas de Auditora
Gubernamental.

Las revisiones internas de control de calidad son realizadas en forma permanente


por la Auditora Interna de la Contralora General de la Repblica. En forma
eventual, por los niveles que sean designados expresamente por el Consejo
Superior. Cuando se estime apropiado se decidir la revisin externa del control de
calidad, que podr ser practicada por un Organismo o Firma de Contadores Pblicos
del exterior, con suficiente competencia profesional, pero que no tenga operaciones
en Nicaragua.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

2.3

Requisitos de los papeles de trabajo

Los papeles de trabajo de auditora debern cumplir los requisitos siguientes:


a. Completos y exactos

El legajo de papeles de trabajo acumulado al concluir una auditora no debe


requerir documentacin o explicacin adicional para sustentar apropiadamente
los comentarios, conclusiones y recomendaciones del informe as como la
naturaleza y alcance de las pruebas llevadas a cabo para evaluar la validez de la
evidencia.
La exactitud de los papeles de trabajo est referida al equilibrio que debe
guardarse entre la concisin y la claridad e integridad. Esto es, deber tenerse
en cuenta que si bien ser conciso en las expresiones es una virtud, no deber
abusarse de ella en detrimento de la claridad de las expresiones o, por una
economa de papeles mal entendida, dejar aspectos del informe
insuficientemente documentados.
b. Claros, comprensibles y detallados

Los papeles de trabajo debern ser de una claridad suficiente para permitir que
una persona que no haya intervenido en el proceso de la auditora, de su sola
lectura y sin requerir de explicaciones orales, arribe a las mismas conclusiones
incluidas en el informe de auditora.
La comprensin de los papeles de trabajo est relacionada con el empleo de un
lenguaje comn y corriente, evitando el uso de trminos tcnicos (a menos que
resulten indispensables) y de prrafos largos y densos, considerando que el
contenido del informe de auditora debe siempre fluir de los papeles de trabajo.
El grado de detalle de los papeles de trabajo guarda relacin con la claridad y
con la naturaleza de los comentarios, conclusiones y recomendaciones del
informe de auditora. Si se considera que el comentario de un hallazgo de
auditora resultar controversial, deber incluirse mayores detalles en la
evidencia acumulada, en previsin de futuras revisiones, supervisiones y/o
acciones judiciales.
c. Legibles y ordenados

Deber tenerse en cuenta que un documento escrito con letra clara, pulcro,
donde se ha separado debidamente, sin perder su ilacin, pruebas, resultados y
apreciaciones del auditor, facilita su lectura. Por el contrario, un papel de
trabajo que no ha sido elaborado teniendo en consideracin las pautas anteriores,
ser difcilmente entendido y, por ende, rechazado.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

El orden de los papeles de trabajo est relacionado con los procedimientos


adoptados para su identificacin y archivo, para facilitar su inmediata ubicacin
en caso de ser requerido. Asimismo, con el diseo de los papeles de trabajo, para
facilitar su lectura.
d. Relevantes

Los papeles de trabajo deben contener slo informacin relevante; relacionada


con informacin pertinente e importante, relacionada directamente con los
objetivos especficos de la actividad o rea examinada y con los objetivos
generales de la auditora. En este aspecto tambin deber tenerse en cuenta la
necesidad de programar adecuadamente la auditora, para minimizar los riesgos
de trabajo innecesario o irrelevante. En todo caso, con conocimiento y
autorizacin del auditor encargado y del supervisor, deber procederse a retirar
de los papeles de trabajo aquellos documentos que resulten irrelevantes o
innecesarios para fines de sustentar el trabajo realizado y los resultados de la
auditora.
2.4

Tcnicas para su preparacin

Para facilitar las acciones de supervisin y de revisin que sean convenidas, los
auditores gubernamentales y los servidores pblicos que realizan auditoras,
formularn los papeles de trabajo de las auditoras que lleven a cabo de acuerdo con los
requisitos formales y tcnicas siguientes:

Las cdulas que elabora el Auditor pueden tener variadas formas de acuerdo a su
criterio, pero en la prctica comn se utilizan hojas multicolumnares manuales o
electrnicas.
a) Tamao estndar
Todos los papeles usados en las auditoras tendrn las dimensiones siguientes:
Tamao carta (8 x 11):

Tamao doble carta:

Papel de 7 columnas
Papel para correspondencia
Papel rayado
Otros
Papel de 14 columnas.

El uso de papel tamao estndar facilita el empleo de carpetas para su archivo


apropiado.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

103
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

b) Empleo de lpiz de grafito


En todos los papeles de trabajo elaborados por el auditor deber utilizarse lpiz de
grafito, para facilitar posibles modificaciones. Quedan exceptuados de este requisito:

Reportes u otros generados mediante el uso de equipo de computo

Correspondencia

Cdulas elaboradas por el auditor u otros, que deban ser firmadas por personal de
la entidad auditada y/o terceros (Ejemplos: actas de arqueo, declaraciones,
testimonios).

Cdulas elaboradas por el auditor por medios electrnicos.

Otros, de acuerdo a las circunstancias.

c) Uso de carpetas para archivo de papeles de trabajo


Los papeles de trabajo de cada auditora debern ser archivados utilizando para este
fin carpetas ad-hoc. Debern evitarse las carpetas excesivamente voluminosas, por
ser de difcil manipulacin y fcil deterioro.
La cubierta de cada archivo deber identificar:








Nombre del Departamento de Auditora o Delegacin en el caso de auditoras


realizadas por la CGR, la Unidad de Auditora Interna o Firma de Contadores
Pblicos de que se trate.
Nombre y ubicacin de la Entidad u Organismo Auditado
Perodo auditado
De ser varias carpetas, el nmero que le corresponde en el grupo (Ej. 2 de 5)
Numero asignado para su archivo.
Clasificacin de seguridad, de ser el caso.

Adems, en cada archivo deber incluirse un ndice de su contenido.


d) Control de los papeles de trabajo
Considerando que los papeles de trabajo son propiedad de la entidad auditora
(Contralora, Unidad de Auditora Interna o Firma de Contadores Pblicos) y que
adems constituyen la evidencia del trabajo realizado y el soporte de los resultados
obtenidos e informados, es importante que estos documentos y dems medios sean
protegidos en forma adecuada y controlados en todo momento.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Debern adoptarse las precauciones necesarias para evitar el acceso de personal no


autorizado a los papeles de trabajo, los cuales debern ser guardados apropiadamente
cuando el auditor deja el ambiente asignado para el equipo, en horas de refrigerio, las
noches o los fines de semana. De esta manera se evitar la divulgacin de su contenido,
de los resultados de las pruebas llevadas a cabo, as como de posibles alteraciones o
sustracciones de evidencias.
Asimismo, los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labores de
auditora, deben adoptar medidas tendientes a asegurar que la integridad y el carcter
confidencial de los papeles de trabajo no sean comprometidos.
Los registros y documentos de la Entidad u Organismo auditado, utilizados durante el
proceso de la auditora, debern protegerse con igual cuidado que los papeles de
trabajo. Ello significa, entre otros:
Observar los procedimientos de la Entidad u Organismo auditado para la entrega y
devolucin de documentos.
Salvaguardar la integridad de los registros y documentos.
Tener en cuenta las medidas de confidencialidad dispuestas.
Sin perjuicio de lo anterior, en razn de que el informe de auditora, una vez finalizado,
aprobado y comunicado oficialmente se convierte en un documento pblico, la
exhibicin de los papeles de trabajo correspondientes puede ser solicitada por
funcionario o parte interesada, lo que obliga a enfatizar las medidas para salvaguardar la
integridad y confiabilidad de dichos papeles.
En los casos que se estime conveniente, las Unidades de Auditora Interna y las Firmas
de Contadores Pblicos, pondrn a disposicin de la Contralora General de la
Repblica los papeles de trabajo de auditoras especficas, para los efectos de
supervisiones acordadas.
e) Papeles de trabajo elaborados por computadora
El Auditor Gubernamental y los servidores pblicos que realizan labor de auditora,
deben adquirir o actualizar sus conocimientos sobre la utilizacin de esta importante
herramienta para mejorar e incrementar su productividad y aceptar su uso, de ser
disponible.
De utilizarse la computadora para la aplicacin de procedimientos de auditora y
generacin de papeles de trabajo, adems de los reportes impresos, deber guardarse un
archivo de seguridad, en la forma de disquete, CD, etc...
2.5

Contenido de los papeles de trabajo

En general, todo papel de trabajo debe contener como mnimo:

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

105
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Encabezamiento: incluir el nombre de la entidad pblica de que se trate, ejercicio


econmico, ndice de codificacin y referencia y breve descripcin del contenido de
la cdula.
Identificacin: mediante iniciales de las personas que han contribuido a su
elaboracin, fecha de realizacin, as como constancia de la revisin efectuada. La
identificacin de la persona que ha elaborado el papel de trabajo y la constancia, de
la revisin del mismo sirven para determinar los responsables del trabajo y sirve de
registro para el futuro. La inclusin de la fecha resulta til para poder fijar los
hechos en un momento determinado.
ndice de la Cdula o Memorando: Ubicada en la parte superior derecha, permite la
localizacin rpida del papel de trabajo. Se acostumbra a marcarse con lpiz de
Auditora de color, rojo o azul, de tal manera que sea visible y no quede oculto
cuando se pliega la cdula. Si se trata de una cdula cuya informacin ocupa ms de
una hoja, se indicar con una numeracin en cada una as: 1 de 3; 2 de 3; y 3 de 3,
etc.
En el caso de las hojas electrnicas como Excel, el ndice se ubicara en la parte
inferior del libro, en la pestaa que se utiliza para nominar las diferentes hojas de
dicho libro.
Cuerpo del trabajo: En esta parte se desarrolla toda la Auditora y se consignan los
datos obtenidos por el Auditor relacionados con la evidencia suficiente y
competente. Informacin general: sobre problemas planteados, deficiencias
encontradas, etctera.
Fuente: indicacin de la manera como se ha obtenido la informacin, con referencia
a los documentos base y las personas que la facilitaron. La fuente de la informacin
que se contiene en un papel de trabajo puede resultar, en muchos casos evidente, por
el encabezamiento o por la descripcin del trabajo. Si no es as, debe hacerse
constar claramente el nombre y cargo de la persona y el registro o cualquier otra
fuente de la que se obtuvieron los datos analizados.
Explicacin: comentarios al trabajo realizado, sealando los objetivos perseguidos y
las pruebas llevadas a cabo para su consecucin.
Referencias: cada papel de trabajo tendr su propia referencia, y deber indicar las
hojas de trabajo relacionadas de acuerdo con un sistema de referencias cruzadas que
permita la revisin.
Alcance del trabajo: indicando el tamao de las muestras y la forma de su
obtencin.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Conclusiones: exposicin sucinta de los resultados logrados con el trabajo, una vez
finalizado. Cada rea de trabajo donde se ha desarrollado de una manera completa
un trabajo, debe tener conclusiones adecuadas, basadas en el trabajo de Auditora,
respaldada por la evidencia contenida en los papeles de trabajo, que corresponda a
los objetivos que se persiguen en el trabajo. Las conclusiones deben expresar en
forma clara la opinin de la persona que efectu el trabajo con lo cual se
responsabiliza del mismo.
Significado de marcas: Al final de la Cdula a manera de referencia se debe sealar
el significado de las marcas de Auditora utilizadas en el cuerpo del trabajo.
Teniendo en cuenta que los trabajos de auditora se realizan de acuerdo con un
programa de trabajo, no ser necesario indicar en los papeles los procedimientos
aplicados o las pruebas realizadas. Cuando sea oportuno completar lo previsto en el
programa, se describirn en la hoja de trabajo los objetivos y los procedimientos
aplicados.
2.6

Clasificacin de los papeles de trabajo

El contenido concreto de los papeles de trabajo vendr determinado por la naturaleza


y circunstancias de la auditora o del control financiero al que correspondan y por las
caractersticas concretas de la prueba que soportan.
En auditora existen dos clases o tipos de papeles de trabajo.
Los papeles de trabajo de tipo cdulas que son los elaborados directamente por los
auditores y los de tipo documento que son los elaborados por la entidad auditada,
terceros o personas diferentes a los auditores.
De acuerdo al contenido de cada papel de trabajo, estos se clasifican en:

Hojas matrices: son los documentos que muestran la informacin sujeta a


revisin, como son el presupuesto, estados financieros, cuadros de indicadores
de eficacia y eficiencia, etctera.

Hojas de trabajo: Recoge la informacin sujeta a revisin, que en el caso de una


auditora de estados financieros, estara constituida por:

Activo del Balance de Situacin


Pasivo y Patrimonio del Balance de Situacin
Estado de Liquidacin del Presupuesto de Gastos
Estado de Liquidacin del Presupuesto de Ingresos
Gastos de la Cuenta de Resultados Econmico-Patrimonial, o de
la Cuenta Prdidas y Ganancias

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Hojas sumarias: para cada rbrica de la cdula matriz debe abrirse una cdula
sumaria que desarrolle la informacin de la cdula matriz. En una auditora de
estados financieros recoge los saldos de las cuentas de mayor.

Cedulas analticas: su finalidad es la de proporcionar detalle sobre determinados


conceptos incluidos en las cdulas sumarias.

Resumen de puntos de control interno: Igual que en el caso de ajustes y


reclasificaciones, se elaborarn dos tipos de resmenes de puntos de control
interno, uno en cada una de las reas, donde se recojan el total de puntos
detectados en el rea, y otro, general, que incluya los detectados en todas las
reas analizadas, y que se incluir en el Archivo General del ejercicio.
Asimismo, y para que los puntos de control interno sean tambin fcilmente
resaltados del resto del trabajo, se podran identificar en las hojas de trabajo con
las siglas C.I.

Documentos probatorios y accesorios: cuando la importancia de los hechos as


lo requiera, debe adjuntarse toda la documentacin posible sobre los hechos
descritos en las hojas de trabajo. No son propiamente papeles de trabajo,
normalmente son copias que documentan una operacin, y que se incorporan
como soporte de una prueba. No se debe abusar de los documentos probatorios,
se adjuntarn los estrictamente necesarios para evidenciar algn hecho relevante.
Normalmente se debe aceptar como confiables las copias de documentos de los
archivos de la entidad si son necesarios para respaldar un hallazgo. Una
certificacin de que la copia obtenida es fiel del original puede ser conveniente
en algunas circunstancias, pero debe limitarse a documentos muy importantes en
casos de contemplar su utilizacin en procesos judiciales, etc.
Material grfico
A menudo el mejor registro posible de una condicin fsica existente en el
momento del examen es una serie de fotografas. La entidad puede tener un
archivo de fotografas que debe revisarse para su posible utilizacin. Si se
utilizan mquinas fotogrficas de propiedad del equipo auditor, de la unidad de
auditora interna, o Firma delegada, se debe obtener permiso de las autoridades
competentes de la entidad para poder fotografiar, especialmente si hay
operaciones de seguridad implicadas.

Memorndum
Es la exposicin concisa del contenido y resultado del trabajo en cada rea.
Como mnimo contendr la siguiente informacin

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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i.

Breve descripcin de la informacin analizada en el rea. Si esta


informacin est claramente definida en la sumaria se har referencia a
ella.

ii.

Trabajo realizado: se har referencia al programa de trabajo, donde


previamente y de forma detallada se ha descrito el trabajo a realizar en el
rea correspondiente. Slo en el caso de que alguna de las pruebas
sealadas en el programa no se haya realizado o se haya aadido una
nueva comprobacin, se indicar en este apartado.

iii.

Resultados del trabajo: donde se describirn los puntos relevantes o de


inters para llegar a las conclusiones.

iv.

Referencia a la hoja donde se recogen los puntos dbiles de control


interno detectados en el desarrollo de las pruebas.

v.

Referencia a la hoja donde se recogen los ajustes y reclasificaciones.

vi.

Conclusiones del rea y puntos para el informe.

El memorndum ir siempre referenciado a cada uno de los papeles de trabajo


donde se encuentran los comentarios y conclusiones recogidos en el mismo
(referencia cruzada).

Notas en los papeles de trabajo

El auditor, al formular notas o comentarios en los papeles de trabajo, deber


asegurarse que stas sean claras, concisas y de fcil lectura. De incluir opiniones
ajenas (funcionarios de la entidad auditada o terceros), deber identificar la fuente
de la informacin, nombres y cargos.
Asimismo, deber arribar a conclusiones en torno a los objetivos especficos de cada
papel o grupo de papeles de trabajo. Bajo ninguna circunstancia debern quedar
puntos pendientes en los papeles de trabajo y no deber quedar a la imaginacin del
lector lo que se quiso expresar.
Finalmente, deber tenerse cuidado que las notas que aparezcan en distintos papeles
de trabajo sean consistentes y n o sean contradictorias entre s.
En los manuales de cada tipo de auditora se describe el contenido de stos y otros
papeles de trabajo.
2.7

ndices y referencias

Aplicar un sistema de referencias consiste en identificar las distintas hojas que integran
los archivos de los papeles de trabajo, de forma que permita conseguir un triple
objetivo:

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Facilitar una lgica organizacin de los mismos.


Identificar gilmente la ubicacin de cada hoja de trabajo.
Relacionar la informacin contenida en una hoja de trabajo con la incluida en otras,
permitiendo comprobaciones internas (referencias cruzadas).
Existen mltiples sistemas de referencia vlidos, aunque en todo caso deben reunir dos
caractersticas:
Ser completo, de forma que cada papel de trabajo est perfectamente identificado.
Ser sencillo, evitando las secuencias demasiado complejas que dificultan el gil
cumplimiento de los objetivos sealados anteriormente.
Ms que el sistema de referencias a utilizar, lo importante es la aplicacin que del
mismo se haga, en particular mediante la utilizacin de las llamadas referencias
cruzadas. El sistema de referencias se ha elaborado teniendo en cuenta las siguientes
premisas:
El sistema se basa en una combinacin de nmeros y letras (ndice alfanumrico. Es un
sistema de referencias sencillo y de fcil manejo que permite la rpida localizacin de
todos los papeles de trabajo.
Es flexible, de forma que pueda utilizarse para todo tipo de auditoras y controles
financieros.
Se parte del supuesto de que todo auditor, necesariamente, tiene que seguir un
programa de trabajo.
El programa de trabajo recoge el conjunto de pruebas y procedimientos necesarios para
la obtencin de la evidencia. Constituye un elemento de planificacin que refleja los
objetivos perseguidos y las actuaciones necesarias para conseguirlos. Adems el
programa de trabajo determinar la organizacin de los papeles de trabajo en cada rea.
El nmero de orden asignado a cada prueba contenida en el programa de trabajo
determinar la referencia numrica de los papeles de trabajo y, consecuentemente, su
orden de archivo, facilitando de esta forma la labor de registro y localizacin de los
papeles de trabajo.
Se preparar un programa de trabajo escrito por cada una de las reas de auditora,
donde se incluyan tanto los objetivos especficos del rea como los procedimientos
concretos en que se materializan las pruebas a realizar, con descripcin de su extensin
y alcance.

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Los programas de trabajo deben estar diseados para presentar las pruebas de forma
clara, tanto en lo referido a la descripcin de su contenido como a la ordenacin de las
mismas, de tal modo que por un lado permitan el desarrollo del trabajo y fomenten el
enfoque metdico de la labor a llevar a cabo, y por otro lado permitan conseguir una
homogeneidad en la organizacin de los papeles de trabajo por reas.
En el programa de trabajo quedarn bien definidas tanto las pruebas principales de
auditora, como aquellas otras necesarias para el desarrollo de la prueba principal y que
pretenden conseguir el mismo objetivo que sta, es decir, los pasos de programa.
Se consideran pasos de programa, en sentido amplio, el conjunto de comprobaciones,
detalladas en cada prueba que, necesariamente, se han de realizar y que, a su vez,
implican la confeccin de una hoja de trabajo complementaria de la que se realiza para
contener las verificaciones establecidas en la prueba principal. Las hojas de trabajo en
donde se recogen los pasos del programa, constituyen el soporte del trabajo realizado
sobre un elemento analizado o un conjunto de elementos que son afines por naturaleza.
2.7.1 Descripcin del sistema de referencias
En cada auditora se parte de un universo global a examinar: las cuentas anuales en el
caso de una auditora financiera, el rea de revisin si es auditora de gestin, etc... Este
universo puede dividirse en reas de trabajo mediante la agrupacin de aquellos
elementos que son susceptibles de una valoracin conjunta. Una vez decididas las reas,
se les asigna una letra para su identificacin. Dentro de cada rea y segn las premisas
sealadas, el sistema de referencias tiene la siguiente estructura:
X 1 .1 -1 (n/m)
Donde:
X: Letra mayscula asignada previamente al rea correspondiente.
1 Numeracin de las hojas de trabajo confeccionadas para la ejecucin de cada una de
las distintas pruebas de auditora previstas en el programa de trabajo correspondiente a
esa rea.
.1 Numeracin secuencial que identifica los pasos de programa necesarios para el
desarrollo de la prueba principal y que van dirigidos a cumplir el mismo objetivo.
-1 Dgito para registrar o archivar documentos soporte que justifican hechos puestos de
manifiesto en la hoja de trabajo. Aunque habitualmente se refieran a documentos
probatorios que sern escaneados o fotocopiados, es posible que el auditor efecte en
ellos anotaciones.
(n/m) Se utiliza en los casos en que un papel de trabajo ocupe varias hojas. Mediante la
fraccin se indica con n el nmero de orden de la hoja y con m el nmero total de
hojas. La utilizacin de programas informticos de papeles de trabajo automatizados
supondr la eliminacin de este elemento de la referencia.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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El diseo de los programas de trabajo es fundamental en la aplicacin del sistema de


referencias, al vincular cada prueba en l incluida con su correspondiente numeracin,
a la referencia numrica asignada a cada papel de trabajo donde se materializan las
comprobaciones realizadas.
La referencia de cada papel de trabajo realizado puede corresponder, o bien a la
realizacin de una prueba, o bien a la de un paso de programa.
2.7.2

Opciones del sistema de referencias

El diseo de los programas de trabajo es fundamental en la aplicacin del sistema de


referencias, al vincular cada prueba en l incluida con su correspondiente numeracin,
a la referencia numrica asignada a cada papel de trabajo donde se materializan las
comprobaciones realizadas.
La referencia de cada papel de trabajo realizado puede corresponder, o bien a la
realizacin de una prueba, o bien a la de un paso de programa.
Para facilitar el ordenamiento y archivo de los papeles de trabajo y su rpida
localizacin, se debe poner una clave a todos y cada uno de ellos en lugar visible que
se escribe en la parte superior derecha del papel de trabajo, generalmente con un lpiz
de color denominado "lpiz de Auditora".
Esta clave recibe el nombre de ndice y mediante l se puede saber de qu papel se
trata y el lugar que le corresponde en su respectivo archivo. El ndice, debe proveer un
ordenamiento lgico y ser suficientemente elsticos para posibles modificaciones.
Los principales sistemas de indexacin a utilizarse son los siguientes:
ndice Numrico Romano:
Para identificar los papeles generales del Archivo Corriente y del Archivo permanente
o Continuo de Auditora.
ndice Alfabtico: Consiste en asignar una letra mayscula a las reas a examinar o
cuentas de Activo. Se asigna dobles letras maysculas a las cuentas de Pasivo y
Capital.
ndice Alfabtico Numrico: Es una combinacin de los sistemas Numrico Alfabtico
y Alfabtico Doble; pues, se le asigna una letra mayscula a las cdulas matrices y
sumarias de Activo y doble letra mayscula a las sumarias de Pasivo y Capital. Las
cdulas analticas se identifican con la letra o letras de la respectiva sumaria o matriz
segn corresponda y un nmero arbigo progresivo.

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Este es el sistema de mayor utilizacin por la facilidad de su uso y su popularidad a


nivel nacional e internacional.
ndice Numrico: Las cuentas de Resultados se indexan con nmeros arbigos en
mltiplos de 10 en forma ascendente.
2.7.3 Marcas de Auditora
Se llaman marcas de comprobacin a los smbolos utilizados en auditora para:

Explicar la documentacin examinada


Evidenciar el trabajo realizado

Las marcas deben ser sencillas con el objeto de no perder tiempo en hacerlos, y
facilitar su uso uniforme y debe evitarse en la medida de lo posible el abuso en el
empleo de marcas en un mismo papel de trabajo, para mantener la claridad y facilitar
la revisin.
En la cdula inicial de cada grupo de cdula se determinar el significado de cada una
de las marcas de ese papel de trabajo, con el fin de que exista uniformidad en su
utilizacin por todos los miembros del equipo.
La relacin de todas las marcas utilizadas en la auditora se recoger en una hoja de
trabajo que formar parte del Archivo General.
Los significados ms comunes de las marcas son, entre otros:
T

Suma Verificada

Cotejado con Auxiliares de Mayor

Cotejado con Mayor General

Cotejado con papeles de trabajo ao anterior

Clculos Comprobados

1n

Utilizacin de nmeros para ligar cifras en un mismo


anlisis.

A...Z

Utilizacin de letras para indicar notas aclaratorias.

Examinado fsicamente

Se utilizarn colores llamativos para las marcas de manera que se distingan fcilmente
del resto de anotaciones del papel de trabajo.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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2.7.4 Cruce de referencias


Se denomina cruzar referencias al hecho de relacionar los datos o comentarios de un
papel de trabajo con datos que figuran en otro papel de trabajo. Para ello se coloca al
lado de los datos del primer papel la referencia del segundo papel y al lado de los
datos del segundo papel la referencia del primero.
El cruce de referencias es de utilizacin general en auditora, y tiene por objeto
relacionar los datos reflejados en distintos papeles de trabajo, facilitando su
seguimiento. Es equivalente a un cuadre interno de los papeles de trabajo.

2.8

Organizacin

La organizacin de los papeles de trabajo en cada rea vendr determinada por el


programa de trabajo, de ah la importancia que este documento tiene tanto para la
estructura de los papeles de trabajo de cada una de las reas, como para la asignacin de
las referencias a los mismos.
La estructura de los papeles de trabajo en cada una de las reas de auditora, ser la
siguiente:
a) En primer lugar se incluir el Programa de Trabajo, que se referenciar
nicamente con la letra asignada al rea correspondiente.
b) En segundo lugar, el Memorndum que, estar referenciado con la letra asignada
al rea, al igual que el Programa de Trabajo.
c) En tercer y cuarto lugar se incluirn las cdulas matrices o Sumarias segn
corresponda al tipo de auditora. Estos papeles de trabajo se referenciarn
tambin, nicamente, con la letra del rea.
d) A continuacin se archivarn las hojas y cdulas de trabajo realizadas como
consecuencia del desarrollo del programa de trabajo, y cuyo orden es el
siguiente:
Primera prueba definida en el programa de trabajo, que siempre ser la
cdula Matriz o Sumaria del rea (a. financiera).
Segunda prueba del programa de trabajo que ser la descripcin de los
procedimientos establecidos por la entidad para la gestin del rea, en los
casos que corresponda.
Realizacin de la prueba de cumplimiento para verificar el procedimiento
descrito, considerado como paso de programa de la prueba.
Tercera prueba del programa, y as sucesivamente.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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En el caso de que las pruebas incluyan la realizacin de pasos de programa,


necesarios para su desarrollo y dirigidos a cumplir el mismo objetivo, la numeracin
sera:
o Primer paso de programa de la prueba.
o Segundo paso de la prueba y as sucesivamente.

2.9 Archivo
De acuerdo a la utilizacin que tengan los papeles de Auditora en el perodo
examinado o en varios perodos de clasifican en Archivo Corriente de Auditora y
Archivo Continuo o Permanente de Auditora
2.9.1 Papeles de trabajo permanente
Son aquellos documentos u otros medios que conservan su vigencia e importancia de
ao en ao, por la naturaleza de la informacin en ellos acumulada. Permiten obtener
una visin rpida de la entidad por examinar, reduciendo el tiempo necesario para
obtener el conocimiento bsico de la misma, facilitando asimismo la programacin de
una auditora especfica.
Este expediente debe considerarse como parte integrante del conjunto de papeles de
trabajo de todas y cada una de las auditoras a las cuales se refiere los datos que
contiene. Tambin se conoce como Archivo Continuo de Auditora (ECA).
El contenido de los papeles de trabajo que deben formar parte del archivo permanente,
generalmente comprende informacin sobre los aspectos siguientes:

Informacin Bsica de Carcter Histrico




Copia de disposiciones legales y reglamentarias aplicables:


a.
b.
c.
d.






Escritura de Constitucin.
Ley de creacin.
Decretos.
Estatutos, Reglamentos, etc.

Breve historia de la Entidad u Organismo y naturaleza de sus funciones.


Grficas de organizacin.
Lista de personal importante (cargos y nombres).
Copias o extractos de actas o acuerdos de:
a. Juntas Directivas
b. Directorio.

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Polticas y procedimientos para las principales actividades de la Entidad u


Organismo.

Informes anuales de la Entidad u Organismo.

Auditoras realizadas, y sus resultados, sanciones, tipo, cuantificacin de ser


aplicable

Recortes de noticias en relacin con la entidad.

Informacin para trabajos futuros




Planes de reorganizacin.
a. Segregacin
b. Aumento de la capacidad de servicios.

Actividades y operaciones importantes


a. Situacin de la capacidad fsica instalada
b. Planes Estratgicos
c. Planes Operativos
d. Necesidad de renovar la capacidad fsica instalada

Estudios para determinar


a. Posibilidad de cambios en el sistema de contabilidad
b. Calidad de los informes financieros y de operacin para fines

administrativos
c. Necesidad de Auditora Interna
d. Eficacia del Control Interno.


Planes y establecimiento de cambios bsicos en mtodos y procedimientos


como:
a. Contabilidad de propiedades, planta y equipo
b. Sistema de tecnologa de la informacin
c. Presupuestos
d. Contabilidad de nminas

Informacin contable y de control interno







Catlogo de cuentas
Manuales o Memorndums sobre Procedimientos
Memorndums sobre revisin de los procedimientos de contabilidad
Muestras de Formularios y Registros

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Copias de Cartas acerca de Observaciones y Recomendaciones de Control


Interno.
Cartas, Memorndums, etc. sobre asuntos contables de importancia
Copia de los Programas de Trabajo
Resultados de la evaluacin del control interno de aos anteriores.

Anlisis continuo, de ao en ao








Estimacin de cuentas para cobro dudoso. Situacin fiscal


Informacin sobre valuacin de inventarios
Partidas de activo totalmente depreciadas y equipos inactivos
Pasivos a largo plazo
Cumplimiento de clusulas contractuales
Indicadores de Gestin
ndices de produccin de bienes o servicios

Contratos y documentos







Contratos de trabajo, asesoras, consultoras


Contratos de compra o venta
Contratos de prstamos
Contratos de arrendamiento
Regulaciones dictadas por el Gobierno Central, rganos Rectores, o la propia
entidad u organismo.
Convenio Colectivo

2.9.2 Archivo Corriente de la auditora


Son papeles de uso limitado para una sola Auditora; se preparan en el transcurso de la
misma y su beneficio o utilidad solo se referir a las operaciones auditadas, a la fecha o
por perodo a de que se trate.
Son aquellos documentos u otros medios obtenidos durante una auditora llevada a
cabo en el ao en curso y de inters slo para dicha auditora.
El contenido de los papeles de trabajo corrientes tambin vara segn el tipo de Entidad
u Organismo que se est auditando y los objetivos especficos de la auditora. Sin
embargo, ellos pueden ser agrupados en las categoras siguientes:


Papeles de trabajo corrientes generales

Papeles de trabajo corrientes especficos.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Papeles de trabajo corrientes generales


Los papeles de trabajo corrientes generales tienen relacin con aspectos generales o
administrativos de la auditora; esto es, con toda clase de informacin que no
corresponda a una cuenta u operacin especfica. Al trmino de la auditora deber
evaluarse la conveniencia de transferir la informacin contenida en estos papeles al
archivo permanente.
ndice de los papeles generales
Los ndices de los Papeles de trabajo son las claves utilizadas por los auditores para
facilitar su manejo y archivo. Igualmente son utilizados para hacer referencia cruzada
de datos iguales en cdulas distintas.
Un listado, no exhaustivo, de papeles de trabajo de auditora con indicacin del ndice
es la siguiente:
I.
I-1
I-2
I-3
I-4
I-5
I-6
I-7
I-8
I-9
I-10
I-11
I-12
I.13
I-14
I-15
II.
II-1
II-2
II-3

Planificacin y control de la auditora


Carta credencial.
Resumen de Plan preliminar y costos de Auditora
Memorndum sobre la planeacin de la auditora.
Plan para la visita preliminar y sus resultados.
Resultados de entrevistas iniciales y otros de naturaleza general.
Cronograma de Auditora
Control de tiempo.
Control sobre los documentos obtenidos de la Entidad u Organismo.
Memorndum de Planeacin.
Correspondencia con funcionarios de la Entidad
Correspondencia con terceros.
Control de visitas de supervisin y especialistas (asesor legal, ingeniero, etc.)
Reportes, Memorndums e Informes de avance
Control de Calidad de la Planeacin
Sugerencias para auditoras futuras.
Datos generales de la entidad examinada
Copia de Manuales y Organigramas.
Hojas de Datos Personales de Funcionarios y Empleados Principales, de los
que deben presentar caucin y los que han efectuado declaraciones probidad.
Documentacin sobre la naturaleza de la entidad, actividades, oficinas o
delegaciones, procedimientos de operacin, oficinas o delegaciones, recursos
e informacin estadstica.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

118
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

III.
III-1
III-2
III-3
III-4

IV.
IV-1
IV-2
IV-3
IV-4
IV-5
IV-6
IV-7
V.

Leyes, Reglamentos y Contratos Aplicables


Extracto de Leyes, Reglamentos y Contratos aplicables.
Determinacin de normas cuyo cumplimiento se debe evaluar.
Pruebas aplicadas.
Comentarios y conclusiones

Informacin financiera y/o Operativa


Copia del acta del Directorio (o similar) aprobando los estados financieros,
planes operativos, sistemas
Estados financieros y/o informe de ejecucin presupuestaria, informe de la
deuda pblica, de la entidad.
Datos para cotejo.
Asientos de ajuste y/o reclasificaciones.
Carta del asesor legal.
Hechos posteriores.
Contingencias.
Archivo resumen

V-1
V-2
V-3

Borrador (final) del informe.


Copia de la carta de observaciones y recomendaciones.
Puntos de revisin de los diferentes tramos de Direccin en CGR, Auditora
Interna o Firma de Contadores Pblicos, segn el caso.
V-4 Puntos de revisin del Supervisor y Encargado de la Auditora.
V-5 Hojas de hallazgos.
V-6 Dictmenes de Asesor legal.
V-6-1 Dictamen
V-6-1/1 Solicitud de dictamen
V-6-2 Dictamen No. 2
V-6-2/1 Solicitudes y aprobaciones de prrroga
V-7 Actas de Discusin.
V-8 Carta de Salvaguarda
V-9 Control de Calidad de la ejecucin y conclusin de auditora.
V-10 Sugerencias para futuras auditoras.

VI.
VI-1
VI-2

VI-3

Diligencias del debido proceso


Notificaciones de inicio
Declaraciones
VI-2-1 Se asignar un nmero subsecuente por cada declarante
VI-2-1/1 Citatoria para rendir declaracin
VI-2-1/2 Solicitudes de copia de entrevista y recibo de entrega
Notificaciones de Hallazgos
VI-3-1 Nombre, cargo (un ordinal por notificado)

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

119
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

VI-4

VI-5
VI-6

VI-3-2 Respuesta de hallazgos


VI-3-3 Anlisis de respuestas de hallazgos
VI-3-4 Solicitudes de prrrogas
VI-3-5 Cartas de aceptacin de prrrogas
Acceso a papeles de trabajo
VI-4-1 Solicitud (un ordinal por auditado)
VI-4-1/1 Carta de aceptacin (fija fecha, hora, etc.)
VI-4-1/ Acta de acceso a papeles de trabajo
Acreditacin de representantes
Otras diligencias

Papeles de trabajo corrientes especficos


Los papeles de trabajo corrientes especficos son los documentos u otros medios
elaborados u obtenidos por los auditores gubernamentales que tienen relacin directa
con una cuenta o cuentas relacionadas entre s o, con una rea u operacin
determinada.
El archivo e ndices sugeridos para los papeles especficos se abordarn en el
Manual de cada tipo de Auditora en la seccin de Papeles de Trabajo.
3.

Carta de Salvaguarda

Las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua orientan al auditor gubernamental


obtener de la entidad una carta de salvaguarda o de representacin de la Entidad.

NAGUN 2.60 CARTA DE SALVAGUARDA O REPRESENTACIN


Al finalizar la auditora el auditor gubernamental encargado de la auditora obtendr la
carta de salvaguarda donde la mxima autoridad de la entidad seala que ha puesto a
disposicin de los auditores toda la informacin solicitada, respecto a todos los hechos
significativos ocurridos y relacionados con la auditora, hasta la fecha de terminacin
del trabajo en el campo de los auditores.
La fecha de carta de salvaguarda deber ser coincidente con la fecha de retiro de campo del
equipo asignado, pues en ella se indica la informacin facilitada a los auditores, las no
presentadas, y aclaraciones y certificaciones de situaciones de la Entidad.
En caso que la mxima autoridad se negara a proporcionar la carta de salvaguarda, se
deber revelar este hecho en el informe de auditora.
El contenido de la carta de salvaguarda puede variar en especial en el caso de las auditorias
financieras, dada la naturaleza del su objetivo orientado a la razonabilidad de los estados
financieros; por lo que en la seccin de papeles de trabajo se incluir un modelo especfico
a este tipo de auditoras

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

A continuacin se ilustra un modelo general de Carta de Salvaguarda.

MODELO DE CARTA DE SALVAGUARDA


Membrete de la Entidad
Ciudad y Fecha
Seores
CGR, Auditora Interna, Firma
Su Despacho

Estimados seores:
A solicitud de ustedes escribimos esta carta para confirmar nuestro entendimiento de que su
auditora (TIPO, OBJETO Y PERIODO); fueron realizados con el objetivo de expresar una
opinin y emitir el informe respectivo.
En relacin con la auditora, les confirmamos que de acuerdo con nuestro leal saber y
entender:
1. Hemos puesto a disposicin de ustedes:
Detallar la informacin y documentacin facilitada por la entidad
2.- No hemos facilitado la siguiente informacin:
No hemos tenido
Se sealan la no ocurrencia de irregularidades, violaciones o quebrantamiento de leyes,
controles, que afecten la presentacin de los estados financieros (aplicable a auditoras
de estados financieros).
3.- No existen
Detallar los controles, documentos que no dispone la Entidad o que no estn operando,
reclamos o gravmenes o resoluciones judiciales desfavorables.
Adems, reconocemos que somos responsables por el sistema de control interno, por la
razonabilidad y contenido de los informes financieros, operativos.
Atentamente,
Nombre y cargo
Mxima autoridad de la Entidad

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

4.

DEBIDO PROCESO DE AUDITORIA

4.1 Concepto
El Debido Proceso es una garanta constitucional que tutela los derechos individuales, bsicos
e inalienables que ostenta toda persona en u proceso administrativo, en tal sentido las Normas
de Auditora Gubernamental de Nicaragua establecen la obligatoriedad de cumplir con las
diligencias que permitan cumplir con esta obligacin constitucional.
Las Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua, recogen esta obligacin en la
norma NAGUN 2.70
NAGUN 2.70 DEBIDO PROCESO
Los Auditores gubernamentales y los servidores pblicos que ejercen la labor de
auditora, estn obligados a cumplir el debido proceso en las auditoras que realicen,
garantizando los derechos constitucionales de los auditados, y a tomar las medidas
necesarias para no crear el estado de indefensin de los auditados, para lo cual
debern documentar todas las diligencias en que particip el auditado.
El debido proceso consiste en el trmite que debe realizarse en todo proceso administrativo
mediante el cual toda persona tiene derecho a:
1. Que se presuma su inocencia hasta que no se declara su responsabilidad conforme a la ley.
2. Que se garantice su intervencin y defensa desde el inicio del proceso, en relacin a esta
garanta dispondr de tiempo y medios adecuados para su ejerci.
3. Que toda resolucin administrativa sea motivada
4. Que se le otorgue trato igualitario y sin discriminacin.
5. Que se respete su dignidad humana.

4.2

Preceptos Constitucionales

La constitucin tutela los derechos de las personas siendo los ms relevantes:


Art. 25 y 26
Establece los derechos, deberes y garantas que goza toda persona y que el Estado de la
Repblica de Nicaragua a travs de sus rganos, Instituciones y Dependencias tiene el
deber de tutelar y respetar esos derechos a fin de que no sean conculcados

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

122
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Arto. 34
Numeral 1: A que se presuma su inocencia mientras no se pruebe su culpabilidad
conforme la Ley.
Numeral 4: A que se garantice su intervencin y defensa desde el inicio del proceso y a
disponer de tiempo y medios adecuados para su defensa
Arto.183
Principio de Legalidad: dispone que ningn Poder del Estado, organismo de gobierno
o funcionario tendr otra autoridad, facultad o jurisdiccin que las que le confiere la
Constitucin Poltica y las leyes de la Repblica.

PRINCIPIO DE LEGALIDAD
PRESUNCION DE INOCENCIA
RESPETO A LA DIGNIDAD HUMANA
DERECHO A LA DEFENSA
Toda
persona
a
quien se le impute
responsabilidad
se
presumir inocente y
como tal deber ser
tratada
en
todo
momento
del
proceso,
mientras
no
se
declare
su
responsabilidad
resolucin
firme
dictada conforme la
ley.

En
el
proceso
administrativo
toda
persona
debe
ser
tratada con el debido
respeto a la dignidad
inherente
al
ser
humano,
con
proteccin
de
los
derechos que de ella
se
derivan
y
en
condiciones
de
igualdad.

Toda persona que est


siendo
objeto
de
investigacin
de
auditoria,
tiene
el
derecho a la defensa
material y tcnica, para
ello
se
puede
estar
asistido
de
un
representante legal que
para tal efecto nombre.

PROCESO ADMINISTRATIVO
Es de carcter gubernativo o contencioso, resultante de impugnar las resoluciones y
disposiciones de la Administracin Pblica.
No obstante, para ejecutar el acto administrativo a travs del procedimiento administrativo, Se
debe cumplir una serie de elementos que la doctrina ha contemplado para ejercer el
procedimiento administrativo, tales como:

Principio de audiencia de las partes.


Enumeracin de los medios de prueba que deben ser utilizados por la administracin o
por las partes en el procedimiento.
Determinacin del plazo en el cual debe de obrar la administracin.
Precisin de los actos para que los que la autoridad debe tomar la opinin de otras
autoridades o consejos.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Motivacin de todos los actos administrativos que afecten a un particular condiciones


en las cuales la decisin debe ser notificada a los particulares y como reglas generales
complementarias, la declaratoria de que todo quebrantamiento de la normas que fijen
garantas de procedimiento para el particular deben provocar la nulidad de la decisin
administrativa y la responsabilidad de quien las infrinja.

4.3 Diligencias del Debido Proceso de Auditora


Para el cumplimiento del debido proceso es necesaria la participacin del asesor legal, La
credencial suscrita por los Miembros del Consejo Superior de la Contralora General de la
Repblica, Responsable de la Unidad de Auditora Interna o Representante Legal de las
Firmas de Contadores Pblicos, deber incorporar al equipo de auditora al Asesor Legal, y
se de cumplimiento al debido proceso. En el caso de la Contralora General de la
Repblica, adems deber incorporar al Coordinador Jurdico.
El proceso de auditora debe cumplir las siguientes diligencias mnimas del debido proceso:
4.3.1

Notificacin inicial al auditado

Consiste en dar a conocer a los empleados y funcionarios relacionados con el objeto de la


auditora; as como a los terceros relacionados (personas ajenas a la entidad, ej.:
contratistas, proveedores, etc.), mediante carta dndole a conocer los auditores que
realizarn el trabajo, perodo y objeto de la auditora; previnindole que ser informado de
los resultados y de su derecho de hacerse representar.
La razn de este procedimiento es para evitar que posteriormente los empleados aleguen
desconocimiento y sobre manera para garantizar el derecho constitucional sealado en
el Arto No. 26, numeral 4, que indica que:
Toda Persona tiene derecho a conocer toda informacin que sobre ella hayan registrado
las autoridades estatales. As como el derecho de saber por qu y con qu finalidad
tiene esa informacin.
Al realizar la notificacin inicial se deber considerar lo siguiente:
a) El Asesor Legal durante la etapa de ejecucin tcnica de la auditora, deber
elaborar y enviar las notificaciones de inicio de auditora a los anteriores y actuales
servidores pblicos de la Entidad que se audita, que estuvieron y hayan estado
vinculados con las operaciones sujetas a examen y a los terceros conocidos
relacionados con tales operaciones. En el caso de las Delegaciones CGR y Unidades
de Auditora Interna, los Auditores Encargados podrn efectuar esta labor.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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Para el trmite de Notificaciones de Inicio de auditora los Asesores Legales


debern recibir del Auditor Encargado las listas de los servidores, ex-servidores y
terceros conocidos vinculados con las operaciones objeto de auditora, indicando
nombre, cargo, fecha de ingreso al mismo y de retiro de ser aplicable; as como la
relacin con las operaciones auditadas, de las personas naturales o jurdicas
vinculadas. En caso de ex-servidores y terceros relacionados con el caso, deber
indicar adems direccin y nmero de telfono.
Para cumplir este procedimiento el Auditor Encargado deber solicitar al rea de
Recursos Humanos, informacin sobre los datos generales de los Funcionarios, ex
funcionarios y terceros relacionados con las reas u operaciones a investigar, a efectos
de tener informacin confiable de:

Nombres y dos apellidos


Nombramiento del Cargo que ocupa u ocupaba
Fecha de ingreso y/o salida del cargo
Nmero de cdula, nmero de empleado
Direccin domiciliar, telfono

b) Las formalidades de toda notificacin se harn de forma personal ajustndose a los


procedimientos y requisitos que establece el Cdigo de Procedimiento Civil. Esto
implica notificaciones en el domicilio del interesado, o por correo certificado,
telegrama con acuse de recibo.
c) Cuando no se haya sealado domicilio o se ignore su paradero o se tratare de
notificar a los herederos del interesado, la notificacin se har mediante una
publicacin mediante tres das consecutivos en un medio de comunicacin escrito
de circulacin nacional.
d) En caso de que los servidores o ex-servidores y terceros vinculados a las
operaciones auditadas, hubieren fallecido, la notificacin se efectuar a sus
herederos, quienes podrn acreditar un representante para el efecto. Para ello se
obtendr de la persona que notifique el fallecimiento el certificado de defuncin
correspondiente y la notificacin de inicio se har a la persona que responda a la
comunicacin de inicio a quin le corresponder demostrar su calidad de heredero.
e) El Auditor Encargado o Asesor Legal acreditados debern segn sea el caso,
efectuar las notificaciones de inicio en un plazo no mayor de tres das hbiles.
Cuando en el proceso de auditora aparecieren nuevas personas vinculadas con las
actividades sujetas a la auditora, se les notificar de inmediato la acreditacin del
proceso y el estado en que se encuentra, su intervencin en el proceso y se pondr a su
disposicin los papeles de trabajo para garantizar el debido proceso.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

A este efecto ser responsabilidad del Auditor Encargado informar al Asesor Legal los
datos de la vinculacin de nuevas personas y proveer de la informacin relacionada en
el inciso e) de este numeral.
4.3.2

Trmite de audiencias

Es una diligencia del debido proceso a realizar con el interesado o con funcionarios
pblicos o personas naturales vinculadas con el alcance del proceso de auditora, en el que
se podrn verificar entre otros: entrevistas, audiencias, declaraciones y recepcin de
documentos. A tal efecto debern cumplirse los siguientes trmites:
a) Trmite de Audiencias:
El interesado deber solicitar por escrito o verbal audiencia para tener acceso a
papeles de trabajo y documentos relacionados con la auditora, o efectuar consultas
sobre el proceso de auditora.
Tramitar y resolver las peticiones de los auditados dejando debida constancia de ello
para no crear estado de indefensin, mediante documento escrito que indique da y
hora en que ser atendido as como los nombres y cargos de los miembros del
equipo de auditora que estar presente en la audiencia concedida.
Los interesados en el trmite de audiencia para acceso a papeles de trabajo, sern
atendidos por el Auditor Encargado o Asesor Legal, y se deber levantar Acta de dicho
trmite y del detalle de la informacin reproducida a Costa del interesado, si ste
solicitare copias de documentos.
b) Entrevistas (Declaraciones Testimoniales)
Los Auditores Gubernamentales y los servidores pblicos que realizan labor de
auditora podrn hacer comparecer a las personas vinculadas con las operaciones
auditadas, para brindar entrevista de tales hechos. Los requerimientos de ste trmite
son los siguientes:

El Auditor Encargado preparar la lista de los servidor es, ex-servidores y


terceros conocidos relacionados con las operaciones objeto de auditora,
sealando las operaciones a investigar para efectos de aclarar las dudas que el
auditor pueda tener al respecto, indicando nombre, cargo, y hecho relacionado;
adems debern proveer las preguntas de carcter tcnico, aplicables. Una vez
preparadas las preguntas, estas debern ser analizadas o revisadas por el Asesor
Legal a fin de que dicha pregunta no sea incriminatoria, inquisidora, quien podr
modificar o incorporar preguntas segn estime conveniente. El Auditor
Encargado podr incorporar al pliego de preguntas interrogantes de los
especialistas acreditados sobre situaciones que requieran de su aclaracin.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

126
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

El Asesor Legal firmar y remitir las citatorias que correspondan para la toma
de entrevistas indagatorias.

El Asesor Legal acreditado y el Auditor Encargado, recibirn las entrevistas.

Los entrevistados podrn hacerse asesorar y acompaar por abogados y tcnicos


pertinentes que l o ella estime conveniente, para lo cual no requieren
acreditarlos como representante.

Las entrevistas deben constar en medios escritos y sern firmados por el Auditor
Encargado y/o Asesor Legal y el entrevistado.

El equipo de auditores, Asesor Legal debern analizar minuciosamente el


contenido de dichas entrevistas y efectuarn cualquier diligencia para mejor
proveer, segn se considere pertinente.

4.3.3 Acceder al derecho de hacerse asesorar y acompaar por abogados o tcnicos


pertinentes.
Los auditados podrn hacerse acompaar y asesorar en los trmites de audiencia,
entrevistas y revisin de papeles de trabajo, ya sea de abogados o de tcnicos y
especialistas a peticin de stos, sin embargo no podrn contestar directamente en el
proceso de auditora.
4.3.4 Resolver las peticiones que el interesado haya realizado dentro del proceso de
auditora.
El interesado deber solicitar por escrito o verbal sus peticiones o efectuar consultas
sobre el proceso de auditora.
Los auditores gubernamentales y servidores pblicos que realizan labores de
auditora deben tramitar y resolver las peticiones de los auditados dejando debida
constancia de ello para no crear estado de indefensin, mediante documento escrito
que indique da y hora en que ser atendido as como los nombres y cargos de los
miembros del equipo de auditora que atienden la diligencia.
Los interesados en el trmite de peticiones sern atendidos por el Auditor Encargado o
Asesor Legal, y se deber levantar Acta de dicho trmite con autorizacin del
Coordinador Jurdico que corresponda en el caso de la CGR , Auditor Interno, o Socio
gerente de Auditora, que corresponda.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

4.3.5

Notificacin de resultados preliminares.

Si de los resultados de auditora existen indicios de responsabilidades de parte de los


servidores, ex servidores y/o terceros relacionados con los hechos se debern efectuar las
notificaciones de resultados preliminares de manera personalizada al empleado o
funcionario que haya incurrido en la desviacin, incumplimiento, y que sea causante
directo o indirecto del hallazgo, al cual se le deben sealar de manera clara los hallazgos
que se le atribuyen a su persona, el monto de posible perjuicio econmico si lo hubiera; as
como la posibilidad de que se le imputen responsabilidades si no desvanece o aclara los
hechos; para tal efecto se deber cumplir los siguientes procedimientos:

El Auditor Encargado deber redactar los hallazgos que pueden derivar


responsabilidad y remitirlos al Asesor Legal, para su revisin y trmite ante la
Coordinacin Jurdica.
El Asesor Legal en el curso de la auditora har las evacuaciones de consultas y
realizar las revisiones de hallazgos para verificar la legalidad y procedencia de los
mismos, todo de acuerdo con las evidencias obtenidas durante el trabajo de campo y
las leyes y normas que correspondan.

El Asesor Legal una vez revisados los borradores de notificaciones, los remitir al
Coordinador Jurdico para su revisin, luego se proceder a emitirlos en firme, para
que sean firmados, tanto por el Auditor Encargado y Asesor Legal, rubricados por el
supervisor y responsable de departamento de auditora, posteriormente sern
rubricados por el Coordinador Jurdico, para sus respectivas notificaciones.

La notificacin se har atendiendo lo establecido en el cdigo civil, en el domicilio


sealado por los afectados, y en horas hbiles.

Los hallazgos provisionales, indicarn en forma clara, con los detalles y datos
necesarios los hechos determinados, sealando la norma violentada, los efectos de
la operacin o actividad cuestionada, as como la indicacin que tales hechos
podran dar lugar a determinar responsabilidades sealadas en la Ley Orgnica de la
Contralora General de la Repblica.

Los hallazgos provisionales, debern indicar el trmino que dispone el notificado


para responder los hallazgos el cual ser de nueve (9) das, ms el trmino de la
distancia en caso de ser aplicable. Los das sealados se computarn como das
hbiles.

Los notificados durante el trmino antes citado podrn solicitar prrroga para
contestar los hallazgos, lo que podr ser concedido por un trmino no mayor de
ocho das, excepto por las prrrogas especiales concedidas por el Consejo Superior
CGR. La prrroga deber ser solicitada por escrito y dentro del trmino de los ocho
das contados a partir de la fecha de notificacin. El cmputo de los das se
efectuar conforme lo establecido en el inciso anterior.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

El Auditor Encargado o Asesor legal debern tramitar y resolver las peticiones de


los auditados dejando debida constancia de ello para no crear estado de indefensin.

Recibidas las contestaciones de hallazgos y documentacin acompaada, tanto el


Auditor Encargado como el Asesor Legal procedern a su inmediato anlisis
Posteriormente se proceder a emitir un dictamen tcnico-legal conclusivo y
motivado del anlisis realizado. Para tal efecto dispondr de tres (3) das hbiles
para el anlisis de contestaciones de hallazgos.
A peticin del o los auditados, se podrn recibir documentos y respuestas de
hallazgos despus de vencido el trmino para contestar hallazgos, a efectos de mejor
proveer.

4.3.6 Oportunidad al interesado para preparar sus alegatos


Los auditados gozarn del derecho de presentar sus alegatos a los resultados
preliminares de auditora, lo que incluye necesariamente el acceso a los papeles de
trabajo en que se materializa el proceso de auditora para lo cual dispondr de un plazo
no menor de nueve das hbiles, prorrogables por ocho das ms.
La prrroga se debe solicitar por escrito durante el trmino de nueve das dado para
contestar.
4.3.7 Anlisis de los alegatos
Para determinar el desvanecimiento total o parcial de los resultados preliminares, se
analizaran las respuestas de hallazgos.
Recibidas las contestaciones de hallazgos y documentacin acompaada, tanto el
Auditor Encargado como el Asesor Legal procedern a su inmediato anlisis
Posteriormente se proceder a emitir un dictamen tcnico-legal conclusivo y
motivado del anlisis realizado. Para tal efecto dispondr de tres (3) das hbiles
para el anlisis de contestaciones de hallazgos.
Si del anlisis de los alegatos se determinan situaciones adicionales a notificar se
ampliar la notificacin de hallazgos otorgndole al notificado el mismo plazo de la
primera notificacin.
4.3.8. Notificacin final
Consiste en la notificacin que se debe realizar cuando despus de haber analizado el
escrito de contestacin de hallazgo presentado por los notificados, as como los
documentos acompaados, stos no desvanecen los hallazgos comunicados,
debindose dejar constancia de esos hallazgos que pasarn a formar parte del
informe y resolucin que emitir el Consejo Superior CGR.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

129
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

4.3.9. Notificacin o comunicacin legal de la resolucin que se dicte derivado del


proceso de auditora.
Consiste en el proceso de notificacin oficial de la Resolucin Administrativa dictada
por el Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica, con la aprobacin
del informe de auditora; que realiza la Direccin General Jurdica.
De las Notificaciones
Las formalidades de toda notificacin se harn de forma personal ajustndose a los
procedimientos y requisitos que establece el Cdigo de Procedimiento Civil.
Las notificaciones dentro de las fases del procedimiento sern notificadas en el domicilio del
interesado o por correo certificado, o por telegrama, con acuse de recibo.
Cuando no se haya sealado domicilio o se ignore su paradero o se tratare de notificar a los
herederos del interesado, la notificacin se har mediante una publicacin mediante tres das
consecutivos en un medio de comunicacin escrito de circulacin nacional.
Los interesados en todo momento tendrn acceso a la informacin que radica en los papeles de
trabajo, podrn solicitar se incorpore en la misma documentacin pertinente al objeto, alcance
y perodo del proceso de auditora.

4.4 Modelos de cartas y formatos del debido proceso


A continuacin se ilustran modelos de documentacin y formatos del debido proceso en
Auditora:

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MODELO DE NOTIFICACION DE INICIO DE AUDITORIA


Ciudad y fecha
Seor
Nombre del Notificado
Cargo
Nombre de la Entidad
Sus Manos o direccin
Estimado Licenciado (Apellidos del Notificado):
El Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica, en uso de las facultades que les
confieren los artos. -----de la Constitucin Poltica y 9 numeral 1) de su Ley Orgnica, emiti
Credencial de fecha-------referencia de la credencial) para efectuar Auditora (tipo de auditora), en
(Nombre de la Entidad), (Alcance de la Credencial y perodo si lo hubiere), acreditndose un equipo
de trabajo integrado por los Licenciados: Nombres y cargos del equipo de trabajo, y de los suscritos
(Auditor Encargado y Asesor Legal).En virtud de lo anterior y en cumplimiento del trmite de audiencia como parte del debido proceso
consignado en nuestra Constitucin Poltica, se le comunica el inicio de la referida auditoria, se le
tiene como parte dentro de este proceso administrativo en razn del cargo que ocupa (u ocup) que
se le relaciona con el alcance de la auditora; en consecuencia, se le da la intervencin
correspondiente a fin de que ejerza su derecho a la defensa tcnica y material a partir de este
momento que est iniciando el proceso administrativo.
Estn a su disposicin para revisar y examinar si lo tuviera a bien, el expediente administrativo para
que formule por escrito sus peticiones u obtener a su costa las copias de los mismos.- Asimismo, se
le comunica que podr ser asistido por un Abogado, profesionales o tcnicos pertinentes que para
tal efecto delegue dentro de este proceso de auditora. En caso de ausencia deber nombrar a la
persona que lo represente en las diligencias de auditora, todo de conformidad con el arto. 59 de la
Ley Orgnica de este Ente Fiscalizador.
Adicionalmente, se le comunica que como parte del debido proceso, durante el transcurso de la
presente auditora los auditores acreditados estarn en constante comunicacin con usted,
solicitndole informacin y aclaraciones relacionadas con su gestin, para tal efecto, podr ser
citado para otras diligencias de auditora como entrevistas, audiencias, declaraciones testimoniales,
confirmaciones y recepcin de documentos.De igual manera, se le informa que este proceso auditora podr finalizar con el establecimiento de
hallazgos a su cargo si los hubiere, que se le notificarn oportunamente, otorgndosele el tiempo
que la ley establece a fin de que ejerza el derecho a la defensa, dado que stos eventualmente
podran derivar Responsabilidades Administrativas, Civiles o Presuncin de Responsabilidad Penal,
segn sea el caso, de conformidad con los Artos. 15 prrafo 2do., de la Constitucin Poltica, 77, 84
y 93 de la Ley Orgnica de la Contralora General de la Repblica.Finalmente, se le solicita con el respeto que se merece seale direccin exacta para or las
subsiguientes notificaciones, todo de conformidad con el arto. 113 del Cdigo de Procedimiento
Civil.Atentamente,
Auditor Encargada
Asesor Legal
cc:
Papeles de Trabajo

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MODELO DE NOTIFICACION DE INICIO DE AUDITORIA


A NUEVAS PERSONAS QUE RESULTAN VINCULADAS
CON LAS OPERACIONES ANALIZADAS

Ciudad y fecha
Seor
Nombre del Notificado
Cargo
Nombre de la Entidad
Sus Manos o direccin
Estimado Licenciado (Apellidos del Notificado):
El Consejo Superior de la Contralora General de la Repblica, en uso de sus facultades que
les confieren los artos---- de la Constitucin Poltica y 9 numeral 1) de su Ley Orgnica,
emiti Credencial de fecha---- (referencia de la credencial) para efectuar Auditora (tipo de
auditora), en (Nombre de la Entidad), (Alcance de la Auditora indicando el perodo);
acreditndose un equipo de trabajo integrado por los Licenciados: Nombres y cargos del
equipo de trabajo, y de los suscritos (Auditor Encargado y Asesor Legal).Despus de haber obtenido la informacin o documentacin para ser analizada por los
auditores gubernamentales como parte del proceso de auditora, hemos identificado hasta
este momento algunas operaciones o transacciones que vincula a su persona, por lo que
sobre la base del arto. 54 prrafo segundo de nuestra Ley Orgnica, y para cumplir con el
trmite de audiencia como parte del debido proceso consignado en nuestra Constitucin
Poltica, se le comunica el proceso de la referida auditoria, se le tiene como parte dentro de
este proceso administrativo en razn del cargo que ocupa (u ocup) y que le relaciona con
el alcance de la auditora; en consecuencia, se le da la intervencin correspondiente a fin
de que ejerza su derecho a la defensa tcnica y material en este proceso administrativo.
Estn a su disposicin para revisar y examinar si lo tuviera a bien, el expediente
administrativo para que formule por escrito sus peticiones u obtener a su costa las copias
de los mismos.- Asimismo, se le comunica que podr ser asistido por un Abogado,
profesionales o tcnicos pertinentes que para tal efecto delegue dentro de este proceso de
auditora. En caso de ausencia deber nombrar a la persona que lo represente en las
diligencias de auditora, todo de conformidad con el arto. 59 de la Ley Orgnica de este
Ente Fiscalizador.
Adicionalmente, se le comunica que como parte del debido proceso, durante el transcurso
de la presente auditora los auditores acreditados estarn en constante comunicacin con
usted, solicitndole informacin y aclaraciones relacionadas con su gestin, para tal efecto,
podr ser citado para otras diligencias de auditora como entrevistas, audiencias,
declaraciones testimoniales, confirmaciones y recepcin de documentos.-

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

132
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

De igual manera, se le informa que este proceso auditora podr finalizar con el
establecimiento de hallazgos a su cargo, s los hubiere, se le notificarn oportunamente,
otorgndosele el tiempo que la ley establece a fin de que ejerza el derecho a la defensa,
dado que stos podran derivar Responsabilidades Administrativas, Civiles o Presuncin de
Responsabilidad Penal, segn sea el caso, de conformidad con los Artos. 156 prrafo 2do.,
de la Constitucin Poltica, 77, 84 y 93 de la Ley Orgnica de la Contralora General de la
Repblica.Finalmente, se le solicita con el respeto que se merece seale direccin exacta para or las
subsiguientes notificaciones, todo de conformidad con el arto. 113 del Cdigo de
Procedimiento Civil.Atentamente,
Auditor Encargada

cc:

Asesor Legal

Papeles de Trabajo

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

133
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MODELO DE CARTA DE INTERVENCION DE LEY


Ciudad y Fecha

Seor
Nombres y Apellidos
Apoderado del (nombre del notificado)
Su Despacho.-

Estimado apellidos del apoderado:


Me refiero al escrito presentado por su persona el da veinte de octubre del ao en curso, en
el que solicita se le tenga como Apoderado del seor (nombre del notificado) en las
diligencias de auditora, se le otorgue la intervencin de Ley que en Derecho corresponde y
se le notifiquen todas y cada una de las diligencias que se lleven a efecto en esta auditora.
Al respecto, le comunico:
Que habiendo acreditado su personera dentro de las diligencias de auditora, se admite su
peticin; en consecuencia, tngasele como Representante Legal del Sr. (nombre y apellidos
del notificado en este proceso administrativo de auditora; por tanto, se le da la intervencin
de Ley como en derecho corresponde.Sin otro particular a que hacer referencia, me suscribo
Atentamente,

Nombres y apellidos
Nombre y apellidos
Auditor Encargado
Asesor Legal
Departamento, Delegacin, Auditora Interna, nombre de la Firma

cc:
Papeles de Trabajo
rbrica Coordinador Jurdico

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MODELO DE EDICTO
EDICTO
CTESE por edicto al Seor Nombre y apellidos del notificado, Cargo; nombre de la
Entidad; para que dentro del trmino de tres das despus de publicados los edictos,
comparezca ante la Contralora General de la Repblica, Auditora Interna o Firma de
Contadores Pblicos por estar relacionado con la Auditora ___________ que se practica en
esa Empresa.- Ciudad y Fecha.-

Nombre y apellidos del Auditor Encargado / Asesor Legal


Cargo
CGR, Auditora Interna o Firma de Contadores Pblicos

MODELO DE CITA PARA DECLARACION


MODELO DE CITA PARA DECLARACIN TESTIMONIAL
Seor
Juan Prez Solrzano
Cajero
MARENA
Sus Manos
Estimado seor Prez:
Como es de su conocimiento, esta Contralora General de la Repblica, se encuentra
practicando Auditora Especial en el MARENA, segn credencial----------. En este proceso
administrativo, se le tiene como parte en razn del cargo ostenta que lo relaciona con las
operaciones auditadas, dndosele intervencin, segn comunicacin de inicio de auditora
notificada a usted el da-----Como parte del debido proceso y amparado en los artos. 49 y 53 de nuestra Ley Orgnica,
solicitamos su amablemente su comparecencia, a fin de que nos brinde su testimonio, con el
propsito de aclarar aspectos puntuales de la auditora. Para tal efecto deber presentarse el
da------ a las------ de la ------- en las instalaciones de este Ente Fiscalizador, que cita----Se le previene el derecho de ser asistido si lo estima a bien por un Abogado, profesional o
tcnico pertinente, todo de conformidad con el arto. 59 de la ley Orgnica de esta
Contralora General de la Repblica.
Atentamente,

Auditor Encargado

Asesor Legal

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MODELO DE CITA POR TELEFONOGRAMA

Ciudad y fecha
Seor:
Cargo del entrevistado
Nombre de la Entidad
Nombre del entrevistado
Direccin del entrevistado
Sus Manos.-

Estimado Ingeniero ________:


De conformidad con el Arto. 49 de la Ley Orgnica de la CGR ctese para el da y fecha
las Indicar Hora; en las oficinas de esta entidad que cita sealar direccin, de que nos
brinde su testimonio, con el propsito de aclarar aspectos puntuales de la auditora que se
practica en Nombre de la entidad.-

Nombre y apellidos del Auditor


Cargo

cc:

Papeles de Trabajo

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MAG 2009

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MODELO DE FORMATO DE DECLARACION


DECLARACIN TESTIMONIAL DEL SEOR----DIRECCION: ------TELFONO OFICINA: XXXX TELEFONO CASA: XXXX
CASO:

AUDITORIA ..

EN LA CIUDAD DE MANAGUA A LAS ------ DE LA ------- DEL DIA ------DEL MES DE---DEL AO DOS MIL DOS, REUNIDOS TODOS EN LAS OFICINAS DE LA CEDE CENTRAL
DE LA CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA, PRESENTE ANTE LOS
SUSCRITOS,

LICENCIADOS -------AUDITOR ENCARGADO Y ------ASESOR LEGAL),

DEBIDAMENTE ACREDITADOS POR EL CONSEJO SUPERIOR DE LA CONTRALORA


GENERAL DE LA REPBLICA, COMPARECE EL SEOR------- QUIEN ES MAYOR DE
EDAD, ESTADO CIVIL-------, DE PROFESION U OFICIO-------, QUIEN SE IDENTIFICA CON
CEDULA NMERO--------, DEL DOMICILIO DE MANAGUA, CON EL OBJETO DE RENDIR
SU TESTIMONIO EN LAS PRESENTES DILGIENCIAS DE AUDITORA EN SU CALIDAD
DE SERVIDOR PBLICO (O EX-SERVIDOR PBLICO) Y RAZN DEL CARGO QUE
OCUP (U OCUPA), TODO DE CONFORMIDAD A LO ESTABLECIDO POR LOS ARTOS.
49 Y 53 NUMERAL 2) DE LA LEY NO. 681 LEY ORGANICA DE LA CONTRRALORA
GENERAL DE LA REPBLICA, AL EFECTO, SE LE ADVIERTE DEL DERECHO QUE
LE ASISTE A LA DEFENSA, A NO DECLARAR CONTRA SI MISMO O A NO DECLAR
SI AS LO ESTIMARE, ANTE LO CUAL MANIFIESTA QUE VOLUNTARIA Y
ESPONTNEAMENTE ACEPTA RENDIR TESTIMONIO, TENIENDO A LA VISTA LOS
PAPALES DE TRBAJO QUE SE HAN FORMADO EN ESTA AUDITORA Y QUE SE LE
PRESENTA EN ESTE ACTO. EN ESTE ESTADO SE PROCEDE AL PREGUNTAR DE LA
MANERA

SIGUIENTE:

1.

PREGUNTA:

COMPARECIENTE Y LEDA QUE

-------ES

TODO

LO

QUE

DIJO

EL

FUE LA PRESENTE ACTA DE TESTIMONIO, LA

ENCUENTRA CONFORME, APREUBA, RATIFICA Y FIRMAMOS TODOS.


_____________________

___________________________

DECLARANTE

LICENCIADO
AUDITOR ENCARGADO
____________________
LIC. ASESOR LEGAL

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MAG 2009

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MODELO DE APERTURA DE ACTAS PARA OBTENER FIRMAS LIBRES MODELO

ACTA DE APERTURA
PARA MODELO DE FIRMAS
En la ciudad de ________ a los ____ das del mes de ______ del ao ___________ a las
HORA constituidos en la oficina de ____________ de la CGR, ENTIDAD AUDITADA O
AUDITORA INTERNA, las Licenciadas NOMBRES Y CARGOS DE LOS
AUDITORES Y/O ASESOR LEGAL, ESPECIALISTAS; con el propsito de que este
ltimo plasme su firma en papel comn, a fin de someterla a peritaje caligrfico en el
Laboratorio de Criminalstica de la Polica Nacional, para verificar si las firmas plasmadas
en DOCUMENTO A VERIFICAR, no fueron realizadas por el NOMBRE DEL
FIRMANTE DUBITADO.

MODELO DE ACTA DE DISCUSION DE HALLAZGOS DE CONTROL

ACTA DE DISCUSION DE HALLAZGOS


Reunidos en la oficina del ________________ , a las HORA del da _____, MES Y AO,
los Licenciados NOMBRES Y CARGOS, todos ellos de la NOMBRE DE LA ENTIDAD y
los Licenciados NOMBRE Y CARGOS, por la Contralora General de la Repblica,
FIRMA DE CONTADORES, O AUDITORA INTERNA, con el propsito de discutir los
hallazgos de la Auditora ______ por el perodo del ________ al ______; en este acto se
discuten los hallazgos determinados por la auditoria pertinente, explicndose lo siguiente:
Se detallan y explican cada uno de los hallazgos determinados, indicando el criterio
involucrado, y sealando los ejemplos aplicables.
Despus de enunciado el hallazgo se relaciona el comentario de los auditados sealando
nombre y cargo del funcionario que realiza la observacin.
Una vez discutido los hallazgos de auditora se concluye la presente Acta, la que fue leda
y firmada, por los presentes, a las HORA DE FINALIZACION de la ___ del DIA, MES Y
AO
FIRMAS DE LOS REPRESENTANTES DE LA ENTIDAD EN LA DISCUSION Y DE
LOS AUDITORES GUBERNAMENTALES Y SERVIDORES PUBLICOS
ACREDITADOS EN LA AUDITORIA PRESENTES EN LA DISCUSION

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

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MODELO DE NOTIFICACIN DE RESULTADOS PRELIMINARES


DE AUDITORA
Ciudad y fecha
Seor
Nombre del funcionario
Cargo
Nombre de la Institucin
Su Despacho
Estimado Lic. :
Nos referimos al proceso de auditora segn credencial----- de la que usted es parte desde el
inicio de la misma en su calidad de servidor pblico y razn del cargo que ocupa (ocup),
segn comunicacin de fecha------, todo en estricto cumplimiento del debido proceso. En
la tramitacin o ejecucin del proceso de auditora se resolvieron sus peticiones, se le
recibi su declaracin testimonial en la calidad ya expresada, diligencia que le permiti
conocer con claridad los aspectos inconsistentes puntuales de la auditora.
Una vez agotado todos los procedimientos de auditora y del anlisis de la documentacin
proporcionada por la entidad auditada, hemos identificado (una o algunas) situacin (es)
relacionada (s) con su gestin en su carcter de (Cargo) de la (Entidad), que requieren
indiscutiblemente de las aclaraciones de su parte.En virtud de lo anterior, y en cumplimiento del derecho a la defensa como parte del debido
proceso y amparados en los artos. 26 numeral 4) de la Constitucin Poltica y 58 de la Ley
Orgnica de la Contralora General de la Repblica y la Norma de Auditoria
Gubernamental 2.70, le damos a conocer a usted los resultados preliminares de auditora y
que se encuentran registrada en el respectivo expediente de auditora, siendo stos:
ENUMERACIN DE HALLAZGOS
A travs de la presente comunicacin, se le otorga la oportunidad para que presente por
escrito sus alegatos, aclaraciones o ampliaciones en relacin con los (el) hallazgo antes
mencionado, acompaando la documentacin y cualquier otra informacin o evidencia
adicional que elimine, aclare o desvanezca las situaciones sealadas, para lo cual dispone
del plazo no mayor de nueve (9) das hbiles, que puede ser prorrogado, atendiendo
solicitud de forma escrita, todo de conformidad con el arto. 53 numerales 4) y 5) de la Ley
Orgnica de la Contralora General de la Repblica.
Es oportuno prevenirle que una vez vencido el plazo concedido, presenta la correspondiente
contestacin del hallazgo o que sta sea sin el debido fundamento, podran determinarse a
su cargo las responsabilidades Administrativas, Civiles o Presuncin de Responsabilidad
Penal a que hubiere lugar segn sea el caso, todo de conformidad con los Artos. 77, 84 y
93 de la precitada Ley Orgnica.-

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Adicionalmente, le informamos que estn a su disposicin si lo considera necesario, los


papeles de trabajo de la referida auditora para su revisin, as como los auditores
gubernamentales debidamente acreditados por el Consejo Superior, para que le amplen o
aclaren el referido hallazgo, previa solicitud por escrito.
Atentamente,
Lic. .
Auditor Encargado

Lic
Asesor Legal

Cc: Papeles de Trabajo

MODELO DE ACTA DE ACCESO A PAPELES DE TRABAJO


Y ENTREGA DE DOCUMENTO

ACTA DE ACCESO A PAPELES DE TRABAJO Y ENTREGA DE DOCUMENTOS


Reunidos en las oficinas del Departamento de ____, Delegacin, Auditora Interna o sede de Firma
de Contadores Pblicos, el da, mes y ao, , el NOMBRE Y CARGO DEL AUDITADO QUE SE
LE DA EL ACCESO Y COPIAS DE DOCUMENTOS, quien se identifica con cedula de Identidad
nmero ______________ y NOMBRES DE LOS AUDITORES GUBERNAMENTALES QUE
LE ATIENDEN, a fin de dar acceso a los Papeles de Trabajo y discutir el hallazgo de la Auditora
_____ que se est practicando en NOMBRE DE LA ENTIDAD, SOBRE ____; dicho acceso
solicitado por ___________ de forma VERBAL O ESCRITA a ___________, una vez que le
fueron notificados los Resultados Preliminares de la Auditoria, en la que expreso tener la necesidad
de revisar los papeles de Trabajo para dar respuestas y aclarar el resultado Preliminar de auditora
que le fueron notificados el da _____________, en ese mismo acto solicita copia de: con lo cual se
le garantiza de esa manera sus derechos constitucionales y el cumplimiento del debido proceso.
En este estado el NOMBRE DEL AUDITADO QUE TIENE ACCESO A PT, da por satisfecha su
solicitud y seala lugar para or notificaciones en su oficina, ubicada en __________________ que
cita __________.
As concluye la presente Acta, se encuentra conforme, ratificamos y firmamos.
__________________________
______________________________
Licenciado
Licenciado
AUDITADO
Nombre del auditor
Cargo y entidad
Cargo
_____________________________________
Licenciada
Asesor legal, Supervisor

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MODELO DE ACTA DE ENTREGA DE DOCUMENTOS

ACTA DE ENTREGA DE DOCUMENTOS


Reunidos en las oficinas de INTERNA O FIRMA DE CONTADORES PUBLICOS; el
DIAC, FECHA, HORA, el SR. ______ AUDITADO O APODERADO DE y NOMBRE Y
CRGO DEL ASESOR LEGAL O ADUITOR QUE ATIENDE, a fin de entregar fotocopia
de SEALAR DOCUMENTOS descritos en los hallazgos Preliminares de Auditora, y a
solicitud de parte mediante escrito del FECHA, en la cual expresa la necesidad de obtener
una copia ntegra del Informe o Papeles de Trabajo de Auditora que se genera del proceso
practicado por ___________ en nombre de la Entidad.-

En total se le entregaron al nombre y cargo, la cantidad de _____ folios, de sealar a


detalle los documentos entregados; informacin solicitada por su persona, con lo cual se le
garantiza de esa manera sus derechos constitucionales y el cumplimiento del debido
proceso de su mandante.

En este estado el Sr. _____________ da por satisfecha la solicitud de su cliente y seala


lugar para or notificaciones, que sita
As concluye la presente Acta, se encuentra conforme, ratificamos y firmamos.

__________________________
Lic. Doctor, etc.
Nombre
Cargo
Entidad

_____________________________
Licenciada
nombre y apellidos
Cargo

Cc
P/T
Rbricas

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MODELO DE CARTA DE AMPLIACION DE TRMINO

CIUDAD Y FECHA

Seor
CARGO
ENTIDAD
NOMBRE Y APELLIDOS
Sus Manos.Estimado ____________:
En atencin a su comunicacin del da ________ en donde solicita ampliacin de trmino
de __ das hbiles para poder aclarar y justificar las interrogantes que se me han planteado
en la notificacin de Hallazgos.- Al respecto le comunico.Que ha lugar a su solicitud; en consecuencia, se le autoriza la ampliacin hasta por ocho
(8) das hbiles ms de conformidad con el Arto 53 numeral 5 de la Ley Orgnica de la
Contralora General de la Repblica, contados a partir del da en que expire el primer
trmino concedido en la notificacin de hallazgos.Sin ms a que hacer referencia, le saludo con muestras de consideracin y estima.
Atentamente,

Nombre y Apellidos
Coordinadora Jurdica, Auditora Interna
Direccin General de Auditoria, Entidad

CC:

Papeles de Trabajo

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

MODELO DE NOTIFICACION DE RESULTADOS FINALES

CIUDAD Y FECHA
Seor
CARGO
NOMBRE Y APELLIDOS
ENTIDAD
Su Despacho
Estimado ____________
Despus de haber analizado el escrito de contestacin de hallazgo presentado por usted, as
como los documentos acompaados, hacemos de su conocimiento los resultados finales de
la Auditoria ____________ sobre ____________ de esa ENTIDAD y cualquier otra
situacin que pueda derivar responsabilidades. El que detallamos a continuacin:
1.- DETALLAR EL O LOS HALLAZGOS NO DESVANECIDO

Es importante sealar, que el referido hallazgo de auditora no fue justificado por su


persona, al no haber presentado las pruebas de descargo suficientes, competentes y
pertinentes que presten mritos para su debido desvanecimiento, como lo establecen las
Normas de Auditora Gubernamental de Nicaragua (NAGUN).- En consecuencia, se
confirma dicho hallazgo en toda y cada una de sus partes, el que pasar a integrar el
respectivo Informe de Auditora que posteriormente se emitir, cuyo contenido ser la base
tcnico - legal que sustentar la Resolucin Administrativa que dictar el Consejo Superior
de la Contralora General de la Repblica, conforme las facultades que le confiere su Ley
Orgnica.

Atentamente,
Nombres y apellidos
Cargos Auditor Encargado y Asesor Legal

Cc:P/T

Rbricas
Archivo

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

C.- FASE III.- COMUNICACIN E INFORME DE AUDITORIA


Uno de los objetivos de la realizacin de las auditoras es brindar el respectivo informe
conteniendo los resultados, opiniones, observaciones, conclusiones y recomendaciones;
sin embargo, como requisito previo a la emisin del respectivo informe se debe cumplir
con la comunicacin de resultados preliminares mediante discusin de resultados previa
remisin del informe borrador respectivo, considerando los siguientes procedimientos:
El equipo de auditora proceder a presentar el informe borrador para discusin a la
mxima autoridad del ente auditado, previa revisin del Supervisor designado, y
aprobacin del Responsable de Departamento o Delegado, en el caso de auditoras
realizadas por la Contralora General de la Repblica; auditor Interno o Socio
gerente de Auditora en el caso de las Firmas de Contadores Pblicos.
Una vez autorizado el informe borrador se deber remitir al titular de la entidad,
delimitando el da y hora fijada para la entrevista.
El da de la entrevista se deber levantar acta de los resultados en la que conste los
participantes en la reunin, fecha y hora de inicio y finalizacin as como la
aceptacin del informe. Se podrn adjuntar los comentarios escritos de los
funcionarios correspondientes.
Las razones ms importantes por las cuales se deben presentar informes escritos son:
a. Como un medio de comunicar los resultados de una auditora a los funcionarios que

corresponda de la Entidad u Organismo auditado, y de los Organismos que hayan


solicitado la auditora.
b. Para disminuir la posibilidad de que los resultados de la auditora sean mal entendidos y

contribuir a que las Entidades puedan tomar medidas correctivas o directivas en el


manejo de los recursos del Estado.
c. Para facilitar a otras instancias del Estado, tomar o continuar acciones legales contra

Servidores Pblicos u otras personas que presuntamente puedan haber causado dao
econmico al Estado.
d. Para facilitar el trabajo posterior de seguimiento a las recomendaciones y observaciones

en general de la auditora y corroborar que han sido tomadas en cuenta por la Entidad.
Las Normas de Auditora Gubernamental en la Norma 2.80 establecen los criterios y bases
para la emisin de informes de auditora. Entre ellos:

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

1.

Definicin y tipos de informes de auditora gubernamental


1.1 Definicin
El informe de auditora es el producto final del trabajo del Auditor en el cual el
presenta por escrito sus observaciones sobre hallazgos, conclusiones y
recomendaciones, o si no los hubo, la expresin de tal situacin y en el caso del
examen de estados financieros el correspondiente dictamen.
1.2

Tipos de informes

1.2.1 Por los objetivos de la auditora practicada se deben emitir:


a) Informe de "Auditora Financiera y de Cumplimiento"
b) Informe sobre "Auditora Operacional o de Gestin"
c) Informe sobre "Auditora Integral
d) Informe sobre "Auditora Especial"
e) Informe de Auditora Ambiental
f)

Informe de Auditora de Obras Pblicas

g) Informe de Auditora Informtica


h) Informe de Auditora Forense
Los manuales por tipo de auditora contienen los modelos de informes y dictamen
segn corresponda a cada tipo de auditora.
1.2.2 Por la oportunidad en que se emiten:
a.

Informes de avance o parciales

Cuando sea necesario y conveniente que sobre alguna situacin, se tome accin
urgente, se podr preparar un informe parcial para dar a conocer los hallazgos y las
recomendaciones pertinentes.
b.

Informes de resultado final

Para los tipos de auditora descritos anteriormente.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

1.3 Caractersticas bsicas del informe de auditora


Las cualidades comunes a la forma de preparacin y presentacin de todo informe de
Auditora, ellas son: la utilidad y la oportunidad, la exactitud, la objetividad, la
claridad, la concisin y suficiencia y el tono constructivo.
a) Utilidad
La utilidad de un informe est representada por el grado de beneficio que se pueda
obtener de l, para mejorar la probabilidad de lograr los objetivos de una Entidad,
corrigiendo las deficiencias y desviaciones que se presentan en la estructura y
funcionamiento de los Sistemas de Gestin Financiera, Administrativa y Control
Interno y aumentando la credibilidad de los Estados financieros y dems informes.
La utilidad se basa en la importancia de lo informado y en la oportunidad con que
se informe. La importancia, aunque es un concepto relativo, est relacionada con el
inters de los usuarios del informe, la materialidad de los hallazgos (exposicin
monetaria a prdidas, condiciones de ineficiencia limitantes del logro de objetivos
gerenciales), la frecuencia con la que ocurren los errores o irregularidades, la
desorientacin que puede causar una informacin distorsionada, el grado de accin
correctiva que puedan tomar los usuarios de los informes, etc.
En todo caso, cuando se decida no incluir en un informe hallazgos considerados no
importantes, se deber dejar constancia de ello en papeles de trabajo, con la debida
autorizacin del Director Especfico de Auditora.
b) Oportunidad
La oportunidad es otro requisito primordial para lograr que los informes sean tiles;
para lograrlo, deber ejercerse el debido cuidado en toda las fases del proceso de
auditora.
Una deficiente programacin, comunicacin entre los auditores o supervisin, puede
originar que no se evale la importancia de los hallazgos a tiempo y por consiguiente
se emita un informe cuando ya no hay posibilidad de lograr una solucin satisfactoria.
No existe regla inflexible de tiempo para la preparacin de un informe, la duracin
entre el momento en que se termina el trabajo de campo y la fecha de revisin y
entrega, est influenciada por el volumen de hallazgos, la evaluacin a tiempo por el
Supervisor y el Responsable de departamento, la uniformidad en la preparacin y la
dedicacin de tiempo que le den a dicha preparacin.
En todo caso, excepto en circunstancias autorizadas la preparacin y emisin de
cualquier informe de Auditora Gubernamental no debe exceder de veinte (20) das
hbiles, contados desde la fecha en que se termin el trabajo de campo en la Entidad.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

c) Exactitud
La exactitud es una cualidad mediante la cual el auditor refuerza la credibilidad de
sus manifestaciones. La exactitud implica respaldar los hallazgos con evidencia
suficiente y competente; por ello se debe ser muy cuidadoso al concluir sobre un
Sistema o sobre la distorsin de un saldo, sin tener elementos suficientes para hacer
tales aseveraciones. Al formular las conclusiones el auditor debe concretarse a los
ejemplos que obtuvo y comprometer su opinin a lo que una persona razonable hara
en presencia de dichos ejemplos. As por ejemplo, el auditor mencionar en su
informe, la frecuencia comprobada con la cual ocurre un error y el valor comprobado
de los errores, llegando en algunos casos a incluir ciertas evidencias, como
fotografas, videos, cintas, y otras que normalmente forman parte de los papeles de
trabajo.
d) Objetividad
La objetividad es la cualidad que representa la independencia o imparcialidad de las
conclusiones del auditor, en ello se basa gran parte de la confianza de las Entidades
del Gobierno y del pblico en general hacia el Auditor.
Adems la objetividad con la cual se informe, proporciona al usuario una perspectiva
adecuada para formarse un juicio razonable sobre los hechos. Para que los informes
sean objetivos tienen que basarse en evidencia realmente comprobada y obtenida y
cotejada en fuentes autorizadas, que no conduzca a error y que por principio y en
cuanto sea posible sea utilizada para formarse juicios sobre los sistemas integralmente
y no sobre personas; es obligacin del auditor no perder el equilibrio en la evaluacin
de los hallazgos, al punto de que en un informe exagere su real significado con el
propsito de destacar su trabajo. La objetividad del informe, incluye que se den
consideraciones tambin a los aciertos o progresos que tenga una unidad o sistema de
auditora, sin que ello se tome como parte compensatoria de aspectos deficientes en
una Entidad.
e) Claridad
La claridad es una condicin indispensable para que un informe sea comprendido por
el lector y consecuentemente para que haya asimilacin y respuesta al mismo.
Un informe es claro cundo:

Se escribe en un lenguaje simple y orientado a los posibles lectores del


mismo; para ello se debe evitar al mximo el lenguaje tcnico o el uso de
proposiciones complejas y en estilo florido, lo cual en vez de lograr una
rpida orientacin, termina por confundir.

Se escribe colocando en forma organizada y homognea los temas de tal


forma que el lector pueda rpidamente identificar cual es el problema, sus
efectos y las conclusiones sobre el mismo.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

f)

Segn las circunstancias se utilicen grficos, fotografas, etc. para hacer ms


fcil la comprensin.

Concisin y suficiencia
Se debe buscar equilibrio en la extensin de un informe, es decir que se debe dar
suficiente explicacin al lector sin exagerar el tamao del informe. Para ello debe
buscarse concretar cada asunto en funcin del grado de conocimiento que pueda
necesitar el lector; informes demasiado largos pueden confundir y cansar a lectores
que normalmente no disponen de mucho tiempo para atender detalles innecesarios.

g) Tono constructivo
El tono con que se escriba un informe tiene un profundo impacto en el lector; el tono
o carcter de los informes debe ser constructivo, es decir siempre orientarse al
mejoramiento de las Entidades Pblicas y por ende el mejoramiento en la gestin, lo
que trae como consecuencias reacciones favorables del lector. Por lo anterior deben
estudiarse con cuidado las palabras y frases utilizadas en los informes, con el fin de
evitar al mximo las reacciones defensivas por entender que los informes tienen un
carcter de persecucin.

2.

Hallazgos de auditora

Un hallazgo en auditora tiene el sentido de recopilacin y sntesis de informacin


especfica sobre una operacin, actividad, condicin, etc., en una Entidad auditada, cuya
caracterstica principal por lo general es poner en evidencia una deficiencia o una
excepcin en un sistema de administracin y control interno.
2.1 Tipos de hallazgos
a) Deficiencias
Las "deficiencias" consisten en defectos de la estructura de los Sistemas de Control
Interno, es decir procedimientos y tcnicas que hacen falta para asegurar el logro de los
objetivos de dichos sistemas.
Las "deficiencias" representan, incumplimiento de las Normas Tcnicas de Control
Interno, al no haber tenido en cuenta sus requerimientos en el diseo de la estructura de
los Sistemas.

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

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MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

b) Excepciones
Las excepciones son evidencias relacionadas con incumplimientos de lo que estaba
previsto sucediera en un Sistema de Control Interno y las cuales crean dudas respecto a
la confiabilidad de lo procesado en dicho sistema, incluyendo las distorsiones en la
informacin que conforma los estados financieros.
c) Irregularidades
El trmino irregularidad se refiere a actos mediante los cuales intencionalmente, por
omisin o comisin se incumplen normas previstas en un Sistema, disposiciones legales
y/o normas, ocasionando por lo general:

Distorsin de la informacin financiera y consecuentemente desorientacin en


los usuarios de la misma.

Perjuicio econmico por desembolsos, operaciones no autorizados, no


justificados.

Delitos contra la Administracin Pblica o privada.


Violacin de normas legales vigentes.

Por lo anterior, es primordial que antes de formular conclusiones y decidir la inclusin


de un hallazgo dentro del informe, el auditor efecte un anlisis cuidadoso de las causas
que originan las excepciones.
d) Causas de las excepciones
Las causas de las excepciones en mnima proporcin estn explcitas. Por lo general
estn encubiertas y requieren de habilidad para analizar el entorno del problema y sus
alcances.
Una excepcin en el cumplimiento de un control aunque modesta, puede ser un indicio
de debilidades ms importantes en un Sistema.
El estudio de lo que puede causar errores y la conclusin sobre su intencionalidad,
adems de contribuir a respaldar la aplicacin de normas sobre responsabilidad, provee
al auditor de una herramienta valiosa para poder recomendar soluciones que corrijan e
impidan al futuro la comisin de los errores e irregularidades.
Aunque ninguna metodologa o frmula puede reemplazar el criterio del auditor
obtenido de su experiencia, a continuacin se citan algunas preguntas, cuyas respuestas
podran ayudar al auditor a identificar la naturaleza de las causas:


La excepcin es nica o se present con frecuencia en la muestra de auditora?

Captulo III PROCESO DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

149
MAG 2009

CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

La respuesta a esta pregunta permite formarse una idea sobre la motivacin y


establecer si los errores son sistemticos, lo que puede indicar fallos en el diseo del
Sistema o negligencia en la ejecucin o en la supervisin de los servidores pblicos.


La excepcin se origin en un error humano? (omisin o comisin al ingresar o


validar datos) o en el funcionamiento de una aplicacin computadorizada? la
respuesta a esta pregunta pude indicar problemas de capacitacin, induccin,
negligencia, o defectos en las aplicaciones computadorizadas; esto ltimo puede
significar una extensin de errores o irregularidades, por lo cual deber obtenerse
asesora tcnica especializada en sistemas, a fin de diagnosticar la seguridad de la
informacin sistematizada.

La excepcin se produjo por el uso de informacin incorrecta? o por el proceso


inadecuado de informacin correcta?
La respuesta puede indicar, el origen del error, la identificacin de otros servidores
responsables, y si la fuente que motiv el error es externa o interna a la Entidad.

Normalmente la excepcin pudo ser identificada por empleados en lnea


razonablemente capacitados y familiarizados, independientes de la auditora que la
descubri? y se tenan mecanismos previstos para hacerlo?
La respuesta puede indicar la capacidad de auto control del Sistema y la diligencia o
negligencia de los servidores que pudieran haber detectado los errores.

La excepcin fue encontrada por la aplicacin de procedimientos usuales de


auditora, o fue comunicada por un informante?
Confirmada la validez de la excepcin y sus consecuencias, la respuesta puede
indicar un alto riesgo de irregularidad y por consiguiente baja confiabilidad en el
recurso humano, al menos en el rea donde apareci la excepcin.

La excepcin tiene como consecuencias una prdida de activos, distorsin en la


informacin, ineficiencia en el cumplimiento de objetivos y metas, incumplimiento
de normas legales o sanciones pecuniarias?
La respuesta puede ayudar a identificar la motivacin, si la hubo, del servidor o
servidores que la cometieron.

La excepcin involucra responsabilidad de ms de un servidor pblico?


La respuesta podra indicar un principio de colusin o confabulacin de los
empleados en la comisin de irregularidades.

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CONTRALORIA GENERAL DE LA REPUBLICA

Adicionalmente a las preguntas propuestas, el auditor debe considerar factores


adicionales como:


El clima en que se desenvuelve el recurso humano alrededor de una excepcin


considerada importante: bajos salarios, conflictos sindicales, dificultades de
entendimiento entre jefes y subordinados, etc.

Grado de concentracin de funciones, lo cual puede indicar que los errores se


cometen por deficiente programacin de labores o sobrecarga de trabajo.

Con base en las conclusiones mencionadas, el Auditor Encargado deber preparar el


borrador del Informe de Auditora para someterlo a las instancias que corresponda para
evaluacin legal, revisin y firmas para envo a los destinatarios.
2.2 Atributos de los hallazgos
a. La condicin

La condicin es la revelacin de "lo que es", es decir la "deficiencia" o "excepcin"


(errores o irregularidades) tal como fueron encontradas durante la auditora. La
redaccin incluye sealar en lo posible la cantidad de errores y si es posible su
incidencia en la muestra de auditora, en forma breve pero suficiente. En ocasiones ser
necesario incluir detalles completos o ejemplos de los errores encontrados; por ejemplo:
El informe de auditora mejora cuando da evidencia de lo que encontraron los auditores
respecto a la situacin actual. El hecho de informar el alcance o la extensin de la
condicin permite que el usuario del informe tenga una perspectiva precisa.
b. El criterio

El criterio es la revelacin de "lo que debe ser" es decir la referencia a: leyes, Normas
Tcnicas de Control Interno, manuales de funciones y procedimiento, polticas y
cualquier otro instructivo por escrito; en algunos casos el sentido comn y en otros el
criterio del auditor.
c. El efecto

El efecto o consecuencia es el resultado adverso real o el riesgo de resultado adverso


(potencial) que resulta de comparar lo que es con lo que deber ser (condicin Vs.
criterio) la identificacin del "efecto" es muy importante para resaltar la significacin
del problema. Son efectos tpicos: El uso ineficiente de recursos, prdida de ingresos
potenciales, gastos indebidos, prdida real de activos, adquisicin innecesaria de
pasivos, o contingencia de pasivos, violacin de disposiciones legales, ineficiencia en el
rendimiento del recurso humano, distorsin de informacin etc.

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El informe de auditora mejora cuando da un enlace claro y lgico para establecer el


impacto de la diferencia entre lo que encontraron los auditores (condicin) y lo que
debera haber (criterios). El efecto es ms fcil de entender si se lo establece en forma
clara, concisa, y si es posible, en trminos cuantificables. Se puede demostrar la
importancia del efecto informado a travs de evidencia creble
d. La causa

La causa es la revelacin de por qu sucedi la excepcin. Las causas son por lo general
de gran ayuda para hacer las recomendaciones y muchas veces incluyen hacer citas
textuales de informacin suministrada por los servidores pblicos; con causas muy
comunes:
Falta de: capacitacin, comunicacin, induccin a los manuales, normas e instructivos,
recursos humanos o materiales, buen juicio o sentido comn, honestidad, inters o
motivacin, supervisin adecuada, delegacin de autoridad, etc.
El informe de auditora mejora cuando da evidencia convincente sobre el factor o
factores que causaron la diferencia entre la condicin y los criterios. Al informar la
causa, los auditores pueden considerar si la evidencia da un argumento razonable y
convincente del motivo por el que la causa establecida es el factor clave que contribuy
a la diferencia, en oposicin a otras posibles causas tales como criterios mal diseados o
factores que no puede controlar la administracin del programa. Los auditores tambin
podran considerar si la causa identificada podra servir de base para las
recomendaciones.
e. La recomendacin

La recomendacin constituye el criterio del auditor gubernamental, y debe reflejar


conocimiento y buen juicio con relacin a lo que ms conviene a la Entidad. En gran
parte una buena recomendacin se basa en el anlisis de los recursos y en la
consideracin del beneficio - costo de la misma. Son recomendaciones tpicas las
sugerencias para: proteger los activos (prevenir prdidas), aumentar la eficiencia de los
recursos, disminuir costos, mejorar la calidad, promover el cumplimiento de normas
etc.
Las recomendaciones deben reunir las siguientes caractersticas:
tiles: que la sugerencia dada en el informe sea til a la empresa para subsanar las
debilidades y hallazgos
Aplicables: que sean posibles de aplicar en la Entidad
Costeables: Que el costo de las mismas no afecte a la entidad y pueda ser asumido por
sta.

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f.

Comentarios de la Entidad

Cuando se considere necesario para mayor claridad de la recomendacin, se podrn


hacer referencias textuales en el informe a comentarios de servidores pblicos
autorizados, quienes durante el trabajo fueron entrevistados y siempre y cuando el
auditor haya corroborado el comentario.
Si se decidi hacer referencia a dichos comentarios, se explicar en una seccin
separada de la Recomendacin quin es el responsable del comentario y se escribir el
mismo, sin alterar la "informacin verbal" confirmada por dicho funcionario.
2.3 Factores a considerar al desarrollar hallazgos
Los auditores gubernamentales tanto como los servidores pblicos que participen como
miembros del equipo de auditora deben estar capacitados en las tcnicas para
desarrollar hallazgos en forma objetiva y tener un punto de vista realista para hacer
juicios y llegar a conclusiones justas y reales. Los factores que se deben tener en mente
son los siguientes:
Las condiciones y circunstancias existentes al momento en que ocurri el hecho o se
efecto la transaccin bajo examen y no aquellas existentes en el momento de
efectuar el examen.
Para obrar con justicia, objetividad y realismo debe evitarse juicios y conclusiones
sobre el rendimiento, basndose en una percepcin tarda. El auditor debe asumir el
peso de la prueba si su evaluacin le conduce a la conclusin de que la decisin de
la entidad fue irracional, incorrecta o inapropiada.
ndole, complejidad y magnitud cuantitativa y financiera de las operaciones o
segmentos que se estn evaluando. No debe criticarse cualquier asunto que no es
perfecto, lo que no significa que no se informar a la administracin de la entidad
de asuntos importantes junto con las recomendaciones para lograr mejoras, Sin
embargo, cualquier evaluacin de estos asuntos, deben reflejar un juicio maduro y
realista de lo que razonablemente se puede esperar segn las circunstancias.
La necesidad de someter el hallazgo potencial a un anlisis honesto y crtico para
encontrar posibles fallas y un razonamiento ilgico al relacionar hechos y
situaciones o al juzgar sus efectos La prctica de hacer el papel de "abogado del
diablo" es muy til para identificar puntos dbiles en los hallazgos potenciales,
Debe observarse normas muy altas de objetividad. Por lo tanto, el auditor debe estar
en guardia contra la tendencia natural de racionalizar interpretaciones de los hechos
y situaciones pertinentes y dejar de considerar la informacin contraria. Tambin
debe estar en guardia contra la tendencia de "evitar" hallazgos que requieren una
gran inversin de tiempo y esfuerzo al tratar de desarrollarlos adecuadamente sin
alcanzar buenos resultados.

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La labor de auditora debe ser lo suficientemente completa para presentar una base
para las conclusiones y recomendaciones y para poder demostrar claramente su
propiedad y racionalidad a terceras personas en forma convincente. No se puede
asumir que otros aceptarn las conclusiones y recomendaciones simplemente
porque el auditor las manifiesta.
Autoridad legal. La mayora de las leyes aplicables a las operaciones de una entidad
confieren un grado de discrecin con la cual el auditor no puede ni debe interferir,
En muchos casos, existen lmites definitivos en cuanto a la discrecin conferida por
la legislacin.
Diferencias de opinin. Al ejercer sus poderes discrecionales los funcionarios de la
entidad pueden tomar decisiones con las cuales el auditor no est de acuerdo. No
debe criticarse tales decisiones si parecen haber estado basadas en una
consideracin adecuada de los hechos disponibles en el momento y que eran
razonables segn los mismos. Tampoco debe criticarse solamente porque el auditor
tiene opiniones distintas acerca de la naturaleza de la decisin que deba haber sido
tomada. No se debe sustituir el juicio del auditor por el de los funcionarios de la
entidad. En estas circunstancias, las conclusiones y recomendaciones deben basarse
en los resultados o el efecto de la decisin en cuanto al programa, operaciones,
gastos, etc., de la entidad. Puede ser posible, por ejemplo sealar que la entidad se
equivoc en su proceso de toma de decisiones porque no contaba con un sistema
diseado para proporcionar toda la informacin necesaria para la toma de
decisiones.
2.4 Pasos a seguir en el desarrollo de hallazgos
Una vez que el equipo de auditora haya encontrado una debilidad o deficiencia
aparentemente importante en la forma en que se efecta la operacin, el auditor
responsable debe hacer planes especficos para el desarrollo apropiado y rpido de
todos los aspectos pertinentes del problema, El proceso de desarrollo de un hallazgo
implica lo siguiente:

Identificacin de la condicin o asuntos deficientes, defectuosos, etc., segn se


les mida en comparacin con criterios aceptables que generalmente son formas
demostradas de hacerlo mejor. Unos criterios aceptables pueden ser aquellos
establecidos por la ley o directivas de la entidad, y si stos no han sido
establecidos el auditor tiene que desarrollarlos y enunciarlos con sumo cuidado.
Este paso abarca los exmenes y verificaciones necesarias para reunir y
establecer claramente todos los hechos pertinentes. En los trminos ms simples,
esta operacin es la fase "qu, cundo, dnde, cmo". Incluye la comparacin de
operaciones reales con los criterios o requerimientos establecidos, ya sea en
forma de leyes, reglamentos, normas tcnicas, normas de rendimiento,
presupuestos operativos o directivas del titular. Puede implicar un examen del
criterio o requerimiento establecido o la falta de los mismos.

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Tambin incluye la determinacin del grado de rendimiento cuando no existe


normas prescritas (por ejemplo, hacer viajes innecesarios, comprar materiales
innecesarios, asignar tareas innecesarias a las empleados). En estos casos
frecuentemente se cuenta o identifica los desperdicios que se pueden evitar, una
forma ms eficaz de operar procedimientos ms econmicos.

Identificacin de lneas de autoridad y responsabilidad de la entidad con


respecto a las operaciones implicadas.
Es necesario identificar a las personas directamente responsables de la operacin
y los niveles ms altos de responsabilidad para saber con quin debe discutirse
el problema y a quien debe dirigirte las comunicaciones pertinentes.

Verificacin de las causas de la deficiencia.


Es de suma importancia identificar y comprender las causas de una deficiencia y
de revisarla apropiadamente, en forma imparcial y eficazmente y sugerir
acciones correctivas.
Debe averiguarse por qu tuvo lugar la situacin adversa, por qu sigue
existiendo y si se han establecido procedimientos internas para evitar dicho
resultado o si aquellos estados han sido ineficaces o mal implementados. Puede
haber varias causas. Lo ms importante generalmente, es que una debilidad en el
sistema de control interno permiti que ocurriera la deficiencia, la cual, a no ser
que se la corrija, permitir que aparezcan deficiencias similares en el futuro. Las
medidas correctivas normalmente implicarn mejoras en el sistema de control
interno.
Al comprender la causa de la deficiencia frecuentemente se puede identificar
otros problemas que requerirn examen durante la auditora.

Determinacin de si la deficiencia es un caso aislado o una condicin muy


difundida.
Esta determinacin es necesaria para llegar a conclusiones apropiadas acerca de
la importancia relativa de la deficiencia. Esto es lo ms esencial en el esfuerzo
por alentar a los funcionarios de la entidad a tomar medidas correctivas.
Tambin afecta la decisin sobre el nivel apropiado para comunicar el hallazgo.
Hacer recomendaciones apropiadas para acciones correctivas. Si el auditor est
convencido de que la condicin est muy difundida y/o es probable que vuelva a
ocurrir, debe recomendar a la entidad que tome las medidas necesarias para
impedir errores similares en el futuro, tanto como identificar y, si es posible,
remediar errores anteriores.

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Las pruebas de auditora deben ser normalmente suficientes como para mostrar
si la condicin est muy difundida. Solamente en circunstancias especiales el
equipo de auditora debe comprometer sus limitados recursos humanos ms all
de lo razonable para demostrar que el asunto requiere atencin.

Identificacin y solucin de asuntos legales.


El oportuno reconocimiento y solucin de asuntos legales es parte esencial de la
labor de auditora y afecta la esencia de los hallazgos, conclusiones y
recomendaciones relacionados. La auditora debe efectuarse reconociendo
completamente los requerimientos estatutarios relativos a la autoridad y
operaciones de la entidad. La auditora ser incompleta si existen asuntos
legales que no se reconocen ni resuelven.

Determinacin de los efectos o importancia de la deficiencia.


Debe considerarse completamente los efectos o importancia de la deficiencia en
la forma en que la entidad lleva a cabo sus programas. El auditor estar
interesado no slo en el resultado inmediato, sino en los efectos colaterales,
intangibles, de largo alcance u otros efectos, tanto reales como potenciales.
Cuando sea posible, debe determinarse los efectos financieros o prdida causada
por una deficiencia identificada. Tales determinaciones demuestran la necesidad
de medidas correctivas y facilitan la presentacin de un informe convincente.

Obtencin de comentarios de personas u organismos directamente interesados


que pueden estar afectados en forma adversa por el hallazgo.
Ningn informe de auditora debe ser emitido en forma definitiva sin escuchar a
los responsables de la entidad auditada y dndoles oportunidad de presentar
pruebas documentadas. Este enfoque, adems de ser equitativo a los servidores
pblicos, sirve para proteger a los auditores contra la posibilidad de que se
esconda alguna documentacin pertinente hasta despus de la presentacin del
informe, producindola luego para contradecir su contenido.

Determinacin de las conclusiones de auditora en base de la evidencia reunida.


En base de toda la evidencia de auditora reunida a travs de condiciones,
criterios, causas, efectos, comentarios de la entidad u otra informacin el auditor
llega a conclusiones concretas sobre la situacin o deficiencia revisada.

Determinacin de posibles acciones correctivas o recomendaciones para


mejoras.

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Los hallazgos y conclusiones normalmente deben estar seguidos por


recomendaciones a los funcionarios responsables para corregir la deficiencia o
evitar su reaparicin. Por otra parte, el estudio del problema por el auditor
generalmente ser la suficientemente amplio como para permitirle hacer
sugerencias constructivas acerca de las medidas correctivas apropiadas que se
deben tomar.
3.

Estructura de los informes con hallazgos, conclusiones

La presentacin de los hallazgos puede ser:


Por unidades
Para facilitar la lectura, comprensin e inclusive la asignacin de responsabilidades,
el conjunto de hallazgos cuya fuente como ya se explic son las "deficiencias" y
"excepciones", se debern separar por grupos correspondientes a cada Unidad
Administrativa u Operativa de la Entidad, en donde aparecieron o a la que se ve
principalmente afectada. Cuando esta divisin sea imprctica o difcil, se podr hacer
la separacin por cada sistema de administracin.
Por importancia
Una vez efectuada la separacin anterior, deber hacerse una clasificacin por
importancia de cada hallazgo, dentro de cada unidad.
Una vez hecha la clasificacin por importancia, se deber proceder a redactar cada
recomendacin siguiendo las siguientes pautas.
Encabezamientos
Se debern agrupar bajo ttulos generales que llamen la atencin al lector por la
importancia de las palabras utilizadas.

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