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INTRODUO .....................................................................................................................8
1 NOTAS INTRODUTRIAS SOBRE O DIREITO TRIBUTRIO E A LIBERDADE
DOS CONTRIBUINTES PARA ESCOLHA DA MELHOR CAUSA, FORMA E TIPO
NO DIREITO PRIVADO................................................................................................11
1.1 Consideraes iniciais................................................................................................11
1.2 Da impossibilidade de uma autonomia cientfica do direito tributrio......................12
1.3 Breves notas sobre o direito tributrio e a qualificao dada sobre conceitos,
institutos e formas de outros ramos do direito, em especial ao ramo do direito
privado .......................................................................................................................14
1.4 Os artigos 109 e 110 limites atividade interpretativa...........................................19
1.5 Tipicidade e funo qualificadora da administrao pblica.....................................24
1.6 A interpretao dos negcios jurdicos na aplicao de normas tributrias ..............26
1.6.1 A liberdade de causas a causa do negcio jurdico como critrio
interpretativo .......................................................................................................27
1.6.2 A liberdade de formas a forma dos atos e dos negcios jurdicos ...............29
1.6.3 A liberdade de tipos os contratos tpicos e atpicos .........................................33
2 PANORAMA SOBRE O DESENVOLVIMENTO DA TEORIA CONTRATUAL......37
2.1 A concepo clssica da teoria contratual .................................................................37
2.2 A passagem do Estado liberal para o Estado social...................................................46
2.3 O declnio do princpio da autonomia da vontade e a passagem para o
Estado social ..............................................................................................................47
2.4 A distino poltico-filosfica entre a codificao civil de 1916 e o novo Cdigo
Civil brasileiro ...........................................................................................................54
2.4.1 A base principiolgica do novo Cdigo Civil (princpios da operabilidade, da
solidariedade e da eticidade)...............................................................................56
2.5 A insero na nova codificao de clasulas gerais ..................................................59
3 LIBERDADE CONTRATUAL E SUAS LIMITAES: A CLUSULA GERAL DA
FUNO SOCIAL DOS CONTRATOS........................................................................63
3.1 A funo social do contrato como positivao oriunda de uma corrente jus-filosfica
solidarista ...................................................................................................................63
3.2 Funo social do contrato: conceito e finalidade.......................................................70
3.3 A funo social do contrato e sua relao com o tipo ...............................................78
4 CONCEITO DE ELUSO TRIBUTRIA E MTODOS PARA O CONTROLE DE
ECONOMIAS ILEGTIMAS DE TRIBUTOS: IMPORTNCIA DAS NOVAS
CLUSULAS GERAIS DO CDIGO CIVIL DE 2002 ................................................80
4.1 Consideraes iniciais................................................................................................80
4.2 A legtima economia de tributos................................................................................80
4.3 A evaso fiscal ...........................................................................................................81
4.4 A eluso tributria......................................................................................................83
4.5 As medidas para combater a eluso tributria ...........................................................85
4.6 Medidas antielusivas em sede de aplicao de tributos.............................................87
4.6.1 A zona cinzenta deve ser analisada: o critrio cronolgico no cumpre efeito ..89
4.6.2 O exame da causa essencial para a investigao dos negcios jurdicos .....91
4.7 A simulao, a fraude e o dolo: mtodos atuais de controle de economias ilegtimas
de tributos ..................................................................................................................98
4.7.1 Consideraes iniciais.........................................................................................98
4.8 A simulao nos negcios jurdicos...........................................................................99
4.9 A fraude ...................................................................................................................105
4.10 O dolo no direito tributrio ....................................................................................106
4.11 Novos mtodos para controle de economias ilegtimas de tributos? .....................107
4.11.1 A clusula geral do abuso do direito. Consideraes iniciais.........................107
4.11.2 A clusula geral do abuso do direito...............................................................108
4.11.2.1 Consideraes sobre a legalidade em matria de tributao e a esfera da
liberdade do particular .............................................................................108
4.11.2.2 O abuso do direito (caractersticas gerais) ...............................................111
4.11.2.3 O exerccio dos direitos subjetivos e os seus limites ...............................113
4.11.2.4 O abuso do direito e o direito tributrio panorama geral e argumentos
pela aplicao...........................................................................................117
4.11.2.5 Da inaplicabilidade do abuso (do direito) no direito tributrio brasileiro
viso crtica e alternativa eficaz...............................................................120
5 A FRAUDE LEI E A IMPORTNCIA DA REQUALIFICACO JURDICA DOS
FATOS PARA FINS FISCAIS......................................................................................126
5.1 A fraude lei............................................................................................................126
5.2 A fraude lei e intencionalidade do agente .............................................................130
5.3 A fraude lei no direito tributrio ...........................................................................131
5.3.1 Fraude lei e as normas jurdicas fraudadas ....................................................135
5.3.2 Conseqncias da fraude lei tributria ...........................................................135
5.4 Negcios jurdicos sem causa assumem carter de ilcito atpico ...........................137
5.5 A importncia da qualificao jurdica dos fatos.....................................................139
CONCLUSES .................................................................................................................144
REFERNCIAS.................................................................................................................152
INTRODUO
Este trabalho tem por objetivo estudar o modo como as normas de direito privado, em
particularidade aquelas criadas no exerccio da autonomia privada, e as de direito tributrio
relacionam-se. Para tanto, em um primeiro momento, ser necessrio tratar dos limites
conceituais da autonomia privada, das discusses tericas a respeito da autonomia do direito
privado, da aplicao das leis tributrias, do uso das trs liberdades negociais quanto escolha
do melhor causa, do melhor tipo e da melhor forma, concluindo-se brevemente no que
concerne ao tratamento dado pelo direito brasileiro s relaes entre conceitos, institutos e
formas do direito privado e a criao e aplicao de normas tributrias.
No captulo segundo, pretende-se demonstrar como era a concepo clssica da teoria
contratual, descrevendo os princpios de direito privado que marcaram a codificao
oitocentista. Todos eles, antecipando em breves linhas, giravam em torno da autonomia da
vontade e assim: a) as partes poderiam convencionar o que quisessem, e como quisessem,
respeitando os termos da lei (aqui verificamos o princpio da liberdade contratual utilizada em
sentido amplo; b) o contrato fazia lei entre as partes (art. 1.134 do Cdigo Civil francs); e c) o
contrato somente vincula as partes, no beneficiando nem prejudicando terceiros res inter alios
acta tertio neque prodest princpio da relatividade contratual. Esses eram princpios
coerentes dentro da lgica formal e abstrata que os inspirou. Partia-se da suposio de que os
indivduos eram livres e iguais entre si, podendo agir em torno de sua consecuo, possuindo
liberalidade para deliberar se desejam ou no contratar, com quem contratar e o que contratar.
Posteriormente a essa etapa introdutria, pretendemos verificar como operou a passagem do
Estado Liberal Clssico para o chamado Estado Social, referindo quais as principais
caractersticas normativas deste estado claramente mais intervencionista.
Focaremos especial ateno na funo social dos institutos de direito privado. Seguindo
o caminho traado, pretendemos investigar como era nossa antiga codificao civil de 1916.
Para tanto, ser importante fazer contraponto com o Cdigo Civil de 2002, buscando
demonstrar que a linguagem adotada pela nova codificao teve o condo de romper com a
caracterstica anteriormente proposta, modo que permitiu que os operadores do direito
fizessem papel ativo na determinao do sentido das regras jurdicas por meio da interpretao
de clusulas gerais. Pretendemos definir a base principiolgica do Texto Civil verificando que
o Cdigo Civil de 1916 era fundado em bases filosficas individualistas. Demonstraremos uma
10
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NOTAS INTRODUTRIAS SOBRE O DIREITO TRIBUTRIO E A
LIBERDADE DOS CONTRIBUINTES PARA ESCOLHA DA
MELHOR CAUSA, FORMA E TIPO NO DIREITO PRIVADO
12
elementos e requisitos dos negcios jurdicos em geral. Nesse sentido, notamos que a
relao entre direito tributrio e direito privado complexa e necessita ser compreendida,
objetivando correta interpretao e valorao dos negcios jurdicos que ingressam no
direito tributrio como fatos desencadeadores de efeitos tributrios. Parece-nos questo
de primeira grandeza no presente estudo compreender como as regras de direito tributrio
se relacionam com as regras de direito privado. Para tanto, entendemos pertinente
descrever o desenvolvimento da teoria contratual at a insero dessas clusulas gerais no
nosso Cdigo Civil de 2002.
FRANOIS, Geny. O particularismo do direito fiscal. Revista de Direito Administrativo, Rio de Janeiro,
FGV, n. 20, p. 6-31, abr./jun. 1950.
13
desenvolvida por Louis Trotabas,3 entre os anos de 1928 a 1930, teceu interessantes
crticas.
Afirmou o autor que a autonomia do direito fiscal:
[...] significa que o direito fiscal encontra a sua lei em si mesmo e somente nele,
ou melhor, que ele constitui para si prprio essa lei, que ele a estabelece, seno
sem cogitar do todo, conforme a sua natureza e desgnios prprios, resumindose naquilo que se compreende sob o vocbulo de fiscalidade.4
TROTABAS, Louis. Ensaio sbre o direito fiscal. Revista de Direito Administrativo. Rio de Janeiro, FGV,
v. 35, n. 26, p. 34-59, out./dez. 1951.
4
FRANOIS, Geny. O particularismo do direito fiscal. Revista de Direito Administrativo, p. 8.
5
Gny afirmou que, para combater o referido excesso, proporia escolhendo uma frmula neutra e
suscetvel de ser ajustada sem deformao falar do particularismo do direito fiscal. Pelo referido
particularismo, dizia que evidente que existe um campo de ao bastante ntido no direito fiscal, e distinto
dos outros, que se caracteriza em matria de fiscalidade pelo fato dos indivduos estarem sempre s
voltas com o do Estado. (FRANOIS, Geny. O particularismo do direito fiscal. Revista de Direito
Administrativo, p. 80).
14
resolver uma questo de direito fiscal, regra do direito privado.6 Efetivamente, parecenos que um dos desacordos dos juristas residia justamente em verificar que funo cumpre
interpretao7como ponto de apoio de uma disciplina.8
Entendemos que o campo do direito tributrio caminha paralelamente com os mais
variados ramos do direito. Sua relao no de subordinao, to pouco possui privilgios
com relao a outras reas, como a do direito privado. Parece-nos bastante perceptvel que
o direito tributrio colhe e utiliza conceitos dos mais variados ramos do direito, como o das
relaes de propriedade, de delitos, de contravenes, de contratos, por exemplo. Assim,
nossa opinio que o direito tributrio conserva relaes necessrias com outros ramos do
direito, as quais sempre devem ser levadas em conta, modo que visualizamos funes
distintas e colaboraes necessrias.9 Em outras palavras, o tema tributao transversal e
comunica-se com vrias disciplinas, como a do direito civil, comercial, econmico,
administrativo, penal e processual.
Desse modo, a referida autonomia didtica dos ramos do direito no possui o
condo de interferir na interpretao e aplicao das normas jurdicas. O intrprete do
direito s se vale dessa autonomia na aplicao de princpios e regras jurdicas especficas
de cada ramo do direito, sem perder de vista a unidade do sistema jurdico.10 So, portanto,
invlidas todas as interpretaes que tenham como fundamento a autonomia do direito
tributrio ou de qualquer ramo do direito.
TROTABAS, Louis. Ensaio sbre o direito fiscal. Revista de Direito Administrativo. p. 39.
Atribuindo problemtica da interpretao da Lei Tributria que Amlcar de Arajo Falco, igualmente,
entende que se estabeleceu dissenso entre os que afirmam e os que negam autonomia estrutural e
dogmtica daquela disciplina. (FALCO, Amlcar de Arajo. Interpretao e integrao das leis tributria.
Revista de Direito Administrativo, Rio de Janeiro, Renovar, n. 40, p. 24, 1955)
8
Cf. MASSANET, Juan Ramallo. Derecho Fiscal frente a Derecho Civil: Discision em torno a la naturaleza
del derecho fiscal entre L. Trotabas y F. Geny. Revista da Faculdade Direito de Madrid, Madrid, v. 17, p.
13, 1973.
9
Cf. FRANOIS, Geny. O particularismo do direito fiscal. Revista de Direito Administrativo, p. 12.
10
Nesse sentido CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributrio: fundamentos jurdicos da incidncia
tributria. 2. ed. p. 12-26.
7
15
voltando para conceitos j elaborados por outros campos do direito, como o direito civil, o
direito administrativo, o direito comercial, entre outros. Quando a lei tributria no
destacar, de forma diversa, os institutos, os conceitos e as formas de outros ramos do
direito, estes permanecero mantidos nas suas categorias originais. Nada impede o
legislador de promover determinada mutao conceitual, indicando outras propriedades,
desde que preservados os limites imanentes da Constituio Federal.
Parece-nos delicado o problema da interpretao, no que diz respeito ao modo
como devemos entender a remisso feita a institutos e conceitos de direito privado,
administrativo ou, ainda, de outros ramos do direito, para constituio das hipteses de
incidncia dos tributos. Tal problemtica no escapou despercebida por Amlcar de Arajo
Falco, para quem, comentando a situao, apontava distintas correntes.
A primeira, denominada pela doutrina como tradicional, foi desenvolvida por
civilistas e especialistas do direito tributrio. Essa sustentava que, na anlise do fenmeno
jurdico, o intrprete dever limitar a pesquisar aos aspectos que se apresentem, mas no
poder chegar ao ponto de alterar-lhes a consistncia ou a conformao.11 De acordo com
esse entendimento, parece-nos conclusivo que, se a lei fixou determinado conceito como
hiptese de incidncia de determinado tributo, ou tomou de emprstimo conceitos de
direito civil, comercial ou qualquer outro, o interprete ter de entend-lo e consider-lo de
acordo com a elaborao efetiva por cada uma daquelas disciplinas.12
A outra corrente, descrita claramente com inspirao germnica, recomendava que
a lei tributria fosse interpretada levando-se em conta a consistncia econmica13do fato
gerador, a normalidade dos meios adotada para atingir certos fins e a finalidade que o
tributo institudo desempenharia. A referida corrente entendia que o direito tributrio
deveria ser espao reservado de criao, ou seja, contemplava a possibilidade de criar ou
alterar institutos, conceitos de direito privado, porquanto raramente o legislador tributrio
reportar-se-ia a eles como de fato foram formulados no direito privado.
11
12
13
FALCO, Amlcar de Arajo. Interpretao e integrao das leis tributrias. Revista de Direito
Administrativo, 40:24-37, p. 30, 1955.
FALCO, Amlcar de Arajo. Interpretao e integrao das leis tributrias. Revista de Direito
Administrativo, 40:24-37, p. 30, 1955.
A considerao econmica ou teoria autonmica, segundo Dino Jarah, no seria nada mais que um
princpio de ordem superior, de nvel constitucional, qual seja a observncia da capacidade contributiva.
Aduzia este seguidor teoria autonmica que a capacidade contributiva somente pode ser derivada abstendo
aspectos formais dos atos ou fatos que surgem, mas dos aspectos substanciais econmicos, do contedo
econmico das relaes, das circunstncias que evidenciam a capacidade de contribuir para o
financiamento do estado. (Cf. MORAES, Bernardo Ribeiro de (Coord.). et al. Interpretao no direito
tributrio. So Paulo: EDUC/ Saraiva, 1975. p. 99.
16
O sistema tributrio alemo ganhou sua estrutura completamente voltada para evitar
a eliso fiscal. A doutrina do abuso de direito ou abuso de formas jurdicas aplicadas ao
direito tributrio tiveram origem nos arts. 9, 10,14 31, 4 e 5, do Cdigo Tributrio
alemo de 1919,15 que vigorou na poca do nazismo, sob a influncia de Enno Becker.16
Essa doutrina introduziu no sistema tributrio a interpretao econmica do direito,17 bem
como as prprias teorias citadas anteriormente. Essa interpretao econmica possua,
aparentemente, forte influncia da Jurisprudncia dos Interesses18 que pretendia liberar o
direito tributrio do domnio da Jurisprudncia dos Conceitos,19 que limitava o juiz
subsuno lgica da matria de fato nos conceitos jurdicos, concebendo nas palavras de
Karl Larenz o sistema jurdico como um sistema fechado de conceitos.20
Essas tcnicas interpretativas dos fatos e negcios levados a tribuao, na
Alemanha, no se misturam com outras teorias desenvolvidas e aplicadas na Frana,21
Espanha, Argentina22 e Itlia. A vedao do sistema jurdico alemo para a utilizao de
14
O art. 10 acrescentava que a obrigao tributria no poderia ser evitada ou diminuda mediante o abuso de
formas e das possibilidades oferecidas pelo direito civil.
15
Art. 31 do Cdigo Tributrio alemo (dispositivo j revogado pela nova Codificao de 1977). Art. 31 [...]
4 Na interpretao das leis fiscais deve-se ter em conta a sua finalidade, o seu significado econmico
e a evoluo das circunstncias.
5 A obrigao do imposto no pode ser evitada ou diminuda mediante o abuso das formas e das
possibilidades de adaptao do direito civil.
15
Desnecessrio lembrar o contexto poltico da poca como ensejador de tais medidas, mas o fato que a
teoria do abuso de direito ataca frontalmente a autonomia individual, por meio de um intervencionismo
estatal direto, abrindo a possibilidade do Juiz ou do Fiscal interpretarem fato e norma sem qualquer apego
a princpios norteadores do direito tributrio, dentre estes, a tipicidade e a segurana jurdica.
16
O alemo Enno Becker atuou, ainda, como Presidente da 4 Seo da Corte Suprema Financeira do Reich,
onde aplicou fartamente sua teoria, alm de defend-la em estudos doutrinrios. Alis, como registra
Albert Hensel em sua obra Diritto tributrio. Traduo de Dino Jarach. Milano: Giuffr, 1956. p. 63:
nenhuma disposio do ordenamento tributrio do Reich foi to freqentemente aplicada pela
jurisprudncia da Corte Financeira como o pargrafo 4 do R.A.O. Apud VELLOSO, Andrei Pitten.
Conceitos e competncias tributrias. So Paulo: Dialtica, 2005. p. 54-58.
17
Aqui, gostamos de pensar que, em qualquer campo do direito, toda e qualquer interpretao jamais deixa
de ser jurdica.
18
A jurisprudncia dos interesses caracteriza-se por ser matrizes reguladoras da compreenso da Cincia do
Direito. O termo jurisprudncia aqui utilizado, tem sentido de jurisprudence, que significa Cincia do
Direito. Neste modo de pensar o direito como extrado do fato social ou econmico. (Cf. LARENZ, Karl.
Metodologia da cincia do direito. 3. ed. Lisboa: Calouste Gulbenkian, 1997. p. 21-39)
19
A jurisprudncia dos conceitos igualmente uma matriz reguladora da compreenso da Cincia do
Direito, vinculando o modo de pensar o direito com base em conceitos normativos abstratos. (LARENZ,
Karl. Metodologia da cincia do direito. p. 63-66).
20
LARENZ, Karl. Metodologia da cincia do direito. p. 65.
21
Sobre a distino, vide HUCK, Hermes Marcelo. Evaso e eliso: rotas nacionais e internacionais. So
Paulo: Saraiva, 1997. p. 180-181.
22
Pela influncia de Dino Jarach e de outros juristas, foi positivada na Argentina a doutrina da interpretao
econmica, por meio da promulgao da Ley n. 11.683, cujo texto prev que na interpretao das leis
impositivas se atender finalidade das mesmas e a sua significao econmica, somente podendo se
17
expedientes cujo fim fosse a economia fiscal, mesmo que esta fosse lcita, demonstrou a
aplicao da teoria do abuso do direito23 ao direito tributrio, bem como a supremacia da
anlise econmica sobre a jurdica.
Com base nessas consideraes, identificamos que a interpretao dos enunciados
tributrios era fortemente ligada ordem e o interesse nacional que compunha aquela
sociedade, devendo ser teleolgica. O foco estava voltado para a realizao da finalidade
da lei tributria, ou seja, na obteno de receita para o Estado. Assim, o princpio
interpretativo bsico seria que os dados, os fatos, os contratos ou negcios previstos na lei
como base de tributao deveriam ser interpretados de acordo com seus efeitos econmicos
e no de acordo com a sua forma jurdica.24 Por conseguinte, permitia-se a aplicao
analgica do direito tributrio substancial, levando insegurana e incerteza
generalizada.25 De fato, a analogia foi aplicada, conceitos foram estendidos, e limites dos
textos jurdicos foram desconsiderados.
O referido pensamento exerceu grande influncia na prpria cincia tributria
alem, no somente naquela poca, mas em tempos posteriores, tanto que acabou sendo
adotado, pela chamada Lei de Adaptao Tributria da Alemanha, de 16 de outubro de
1934, que foi produto tpico do nacional-socialismo de outrora e que mandava no art. 1.,
item II, observar na interpretao a concepo popular, a finalidade e o significado
econmico da lei tributria e o desenvolvimento das circunstncias.26 Verificamos que as
idias de Enno Becker responsvel por fazer quadruplicar a receita naquele pas
permaneceram naquele diploma legal, e uma nica mudana foi feita no captulo das
normas tributrias, no qual o estatuto nazista fez constar que: As leis fiscais devem ser
interpretadas consoante as concepes do nacional-socialismo.27
recorrer aos conceitos normas e termos e direito privado em caso de impossibilidade de fixao do sentido
pela sua letra e por seu esprito. No original: Artculo 1 - Em la interpretacin de las disposiciones de
esta ley o de las leyes impositivas sujetas a su rgimen, se atender al fin de las mismas y a su
significacin econmica. Slo cuando no sea posible fijar por ;a letra o por su espritu, el sentido o alcance
de las normas, conceptos o trminos de las disposiciones antedichas, podr recurrirse a las normas,
conceptos y trminos del derecho antedichas.
23
Cf. BLUMENSTEIN, Ernest. Sistema di diritto delle imposte. Milano: Giuffr, 1955.
24
Cf. SOUZA, Rubens Gomes de. Normas de interpretao no Cdigo Tributrio Nacional. In: MORAES,
Bernardo de Ribeiro et al. Interpretao no direito tributrio. So Paulo: EDUC/Saraiva, 1975. p. 373.
25
NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Da interpretao e aplicao das leis tributrias. 2 ed. So Paulo: Jos
Buschatski, 1974, p. 88 e ss.
26
Cf. TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretao e integrao do direito tributrio. 4. ed. Rio de
Janeiro: Renovar, 2006. p. 135.
27
Cf. MORAES, Bernardo Ribeiro (Coord.) et al. Interpretao no direito tributrio. p. 172.
18
Cf. COSTA, Alcides Jorge. Direito tributrio e direito privado. In: MACHADO, Brando (Coord.). Direito
tributrio estudos em homenagem ao prof. Ruy Barbosa Nogueira. So Paulo: Saraiva, 1984. p. 222 e ss.
29
GRIZIOTTI, Benevenuto. Principios de politica, derecho y cincia de la hacienda. Buenos Aires:
Depalma, 1935.
30
Exceto para a cobrana de tributos no previstos em lei.
31
Cf. MORAES, Bernardo Ribeiro (Coord.). et al. Interpretao no direito tributrio. p. 174.
32
Sabe-se que as normas jurdicas, enquanto gerais e abstractas, disciplinam relaes-tipos, atendem ao
comum dos casos. Conseqentemente, pode acontecer que um preceito legal, certo e justo para as
situaes normais, venha a revelar-se injusto na sua aplicao a uma hiptese concreta, por virtude das
particularidades ou circunstncias especiais que nela concorram. o problema da justia e da equidade.
Ora, o princpio do abuso de direito constitui um dos expedientes tcnicos ditados pela conscincia
jurdica para obtemperar, em algumas dessas situaes particularmente clamorosas, aos efeitos da rgida
estrutura das normas legais. Ocorrer tal figura de abuso quando um determinado direito em si mesmo
vlido seja exercido de modo que ofenda o sentido de justia dominante na comunidade social. E ento,
apresentam-se duas possveis solues sancionatrias: ou a ordem jurdica trata o titular de direito cujo
exerccio se mostra abusivo como se esse direito no existisse; ou estatui conseqncias menos enrgicas,
designadamente condena-o a simples indenizao dos danos sofridos pelo prejudicado, mas mantendo-o o
acto abusivo que os produziu. (COSTA, Mrio Jlio de Almeida. Direito das obrigaes. 6. ed. Coimbra:
Almedina, 1998. p. 64)
19
somente nullum crimen sine lege e nullum tributum sine lege. No h crime e no h
tributo sem lei que os estabelea. Por exemplo, se a norma tributria tem como conduta
prevista em sua hiptese a circulao de mercadoria, e esta no ocorrer, no h falar em
incidncia de tributo. Verificamos que, na prpria Alemanha, muitos entenderam que a
referida interpretao implicava o retorno do arbtrio, pois deixava ao intrprete a
faculdade no de declarar o direito, no de constru-lo, mas de mud-lo, inclusive.33
Sabemos que a tcnica germnica possui incompatibilidade com o nosso princpio
da tipicidade. Nosso Cdigo Tributrio Nacional afirma tal princpio, ao dispor no art. 108,
1, que o emprego da analogia34 no poder resultar na exigncia de tributo no previsto
em lei. Esse princpio, como vimos, corolrio da legalidade, sendo tambm um limite
objetivo aplicao do direito tributrio. A legalidade no s limita a criao de tributos
apenas por intermdio de lei, ela tambm exige que a norma tributria contenha todos os
critrios necessrios para a identidade do tributo.35
Nos prximos pontos, procuraremos demonstrar que, no campo do planejamento
tributrio, em especial na interpretao e possvel aplicao das clusulas gerais do Cdigo
Civil de 2002, devemos atentar no apenas para o que se quis no negcio jurdico, mas
para a causa final do negcio jurdico como um todo. Para a interpretao dos contratos
tpicos, propomos a interpretao da causa como funo econmico-social do tipo
contratual. Sempre, na ausncia de causa final ou desvirtuao de institutos tpicos de
direito privado, estaremos no campo de ilicitudes atpicas, sendo.
Cf. MORAES, Bernardo Ribeiro (Coord.). et al. Interpretao no direito tributrio. p. 172.
Paulo de Barros Carvalho entende que analogia o expediente de que se serve o aplicador da lei, aocolher
em norma que incide em caso semelhante a disciplina jurdica que o sistema positivo no mencionou
expressamente. (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 14. ed. So Paulo: Saraiva,
2002. p. 100).
35
Critrio material, critrio espacial, critrio temporal, critrio pessoal e critrio quantitativo, conforme a
teoria da regra-matriz de incidncia tributria, de Paulo de Barros Carvalho.
34
20
36
Cf. BALEEIRO, Aliomar. Direito tributrio brasileiro. Anotado por Misabel Abreu Machado Derzi. 11.
ed. Rio de Janeiro: Forense, 1999. p. 685.
37
Cf. TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado autonomia privada: simulao e
eluso tributria. So Paulo: RT, 2003, p. 199 ss.
38
Este autor tinha para si que o direito tributrio simplesmente colhia situaes da vida econmica, como os
conceitos de rendimento, patrimnio, servio, os quais geralmente j foram objeto de tratamento
jurdico por outros ramos do direito, particularmente o direito civil, no lhe sendo impedido ao campo
tributrio mudar estes institutos de modo a dar contornos prprio aos mesmos conceitos, formas e
institutos. Obviamente, seu objetivo sempre foi o de aumentar a receita do governo germnico que estava
enfraquecido economicamente pelo primeiro ps-guerra e, dirigindo-se para a segunda grande guerra. A
teoria autonmica cumpre chamar ateno, tinha por escopo captar o sentido das normas jurdicas,
institutos e conceitos, de acordo com a realidade econmica subjacente por detrs das formas jurdicas.
21
41
BALEEIRO, Aliomar. Direito tributrio brasileiro. 11. ed. p. 689; Cf. JARACH, Dino. Estudios de
derecho tributario. Buenos Aires: CIMA, 1999. p. 25-26; TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e
direito privado. p. 73.
40
Cf. XAVIER, Alberto. Liberdade fiscal, simulao e fraude no direito tributrio brasileiro. Direito
tributrio e empresarial pareceres. Rio de Janeiro: Forense, 1982. p. 3-49; ______. Normas de
interpretao e integrao do direito tributrio. Rio de Janeiro: Renovar, 2006. p. 135; ______. A
integrao entre a lei e a jurisprudncia em matria tributria. Cadernos de direito tributrio e finanas
pblicas, So Paulo, RT, ano 1, n. 3, p. 7-20, abr./jun. 1993; ROSEMBUJ, Tulio. El fraude de ley, la
simulacin y el abuso de las formas en el derecho tributario. Madrid: Marcial Pons, 1999. p. 411.
41
TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretao e integrao do direito tributrio. 4. ed. p. 136.
42
Douglas Yamasita, tratando sobre o estudo do abuso do direito e da fraude lei aduz, com razo
que
estes institutos, por consistirem em nvel infraconstitucional tm plena vigncia, tanto em matria de
Direito Privado como de Direito Tributrio, facultando-se ao legislador tributrio disciplinar tais institutos
de maneira diversa. (YAMASHITA, Douglas. Eliso e evaso de tributos planejamento tributrio:
limites luz do abuso do direito e da fraude Lei. So Paulo: Lex, 2006. p. 81. Os princpios gerais so
enunciados diretores da atividade humana. Alguns deles, como os princpios gerais de direito privado, so
regionais.42 Lembremos, todavia, que existem princpios que valem para todos os mbitos do direito.
Tratam-se dos princpios gerais de direito, como o da igualdade, o da responsabilidade por danos, o de que
o pactuado deve ser obedecido desde que seguido de sua funo (pacta sunt servanda) etc. Em seu nome
dos princpios gerais de direito privado, a dogmtica tenta compreender o direito como um todo,
postulando a sua unidade. Da o sentido de sua tarefa sistematizadora.42 Cf. (FERRAZ JR., Tercio
Sampaio. Introduo ao estudo do direito. Tcnica, deciso, dominao. 2. ed. So Paulo: Atlas, 1996. p.
140). Analiticamente, princpios gerais de direito privado so: a funo social dos contratos; direito
igualdade; direito intimidade; boa-f; liberdade de iniciativa; direito de propriedade; reconhecimento de
22
sentido, Paulo de Barros Carvalho adverte que tais efeitos a legislao tributria pretende
regrar com inteira primazia, sendo o teor do artigo 109.43
Vejamos agora o desdobramento do art. 110 do CTN. Referimos que as possveis
limitaes relao entre direito tributrio e direito privado devem ser buscadas no seio da
Constituio da Repblica. Nosso Cdigo Tributrio Nacional, todavia, contempla uma
segunda regra exclusiva, alm do art. 109 do Cdigo Tributrio Nacional. Trata-se do art.
110, que prescreve:
A lei tributria no pode alterar a definio, o contedo e o alcance de institutos,
conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente,
pela Constituio Federal, pelas Constituies dos Estados, ou pelas Leis
Orgnicas do Distrito Federal ou dos Municpios, para definir ou limitar
competncias tributrias.
personalidade jurdica; livre-concorrncia etc. Esses princpios podem, por discriminao, ser isolados,
segundo os ramos do direito privado, como: direito dos contratos, das sucesses, das obrigaes, da
famlia etc.
43
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 14 ed. p. 103.
44
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 14 ed. p. 103.
23
45
Heleno Taveira Trres com razo compreende que seria at dispensvel tal
dispositivo, se no fosse como uma espcie de regra de reforo. Segundo o autor, trata-se
reforo pelo fato de ser a mais ldima afirmao das funes de norma geral em matria de
legislao tributria, prescrita pelo art. 146, I, da CF, em favor da eliminao de eventuais
conflitos de competncia, em matria tributria.46
Ricardo Lobo Torres, por sua vez, entende que o art. 110 do Cdigo Tributrio
Nacional apresenta dupla incongruncia: se lido em conjunto com o art. 109, sinalizaria no
sentido da superioridade do mtodo sistemtico sobre o teleolgico, todavia, se objeto de
leitura solteira, abrir-se-ia para a interpretao literal e restritiva.
Menciona ainda Ricardo Lobo Torres que em ambos os casos a presena do art.
110 do CTN conduz ao distanciamento entre temtica dos direitos fundamentais e dos
princpios e a da interpretao do direito constitucional tributrio.47 Concordamos com o
referido autor, questionando se os conceitos de direito privado mantm o significado
originrio, quando transformados em conceitos constitucionais. A resposta no fcil, pois
temos uma codificao civil superveniente Constituio de 1988, que modificou,
sobretudo, algumas regras e outros princpios norteadores do Cdigo Civil. Os conceitos e
formas de direito privado da codificao de 1916 eram individualistas e no tinham o
colorido semntico da eticidade, da solidariedade e da operabilidade. Diante de tal
45
DERZI. Misabel de Abreu Machado. Nota do comentrio ao artigo 109. In: BALEEIRO, Aliomar. Direito
tributrio brasileiro. Anotado por Misabel Abreu Machado Derzi. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1999.
p. 691.
46
TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 78-83; Conferir Hugo de Brito Machado,
para quem com ou sem o art. 110 do CTN, os conceitos utilizados pela Constituio teriam de ser
respeitados. Na verdade esse dispositivo ne precisaria existir. Embora se tenha de reconhecer o
importantssimo servio que o mesmo tem prestado ao Direio brasileiro, no se pode negar que, a rigor,
ele desnecessrio. Desnecessrio importante que se esclarea no sentido de que com ou sem ele
teria o legislador que respeitar os conceitos utilizados pela Constituio para definir ou limitar
competncias tributrias. (MACHADO, Hugo de Brito. O ISS e a locao ou cesso de Direito de Uso.
Revista de Direito Tributrio, n 151, 1, janeiro, 2004, p. 150).
47
TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretao e integrao do direito tributrio. 4. ed. p. 175.
24
48
TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretao e integrao do direito tributrio. 4. ed. p. 175.
Cf., entre outros, CARVALHO, Paulo de Barros. Teoria da norma tributria. So Paulo: Max Limonad,
1981. p. 60; BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributrio. So Paulo: Saraiva, 1963. p.
237.
50
TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de direito constitucional tributrio. Os direitos humanos e a tributao.
Rio de Janeiro: Renovar, 1999. p. 497.
49
25
que
contribuinte
pode
demonstrar
que
fez
uma
operao,
26
quando o fiscal fizesse uma leitura do negcio jurdico examindo as suas propriedade.
Nada disso ocorre. O processo de qualificao ou at requalificao dos fatos, no se
confunde com a analogia nem com o finalismo, simplesmente qualifica-se o fato certo
(aquele que alegado e que no verificado em sua substncia). Trata-se de determinar a
efetiva identidade do fato ocorrido, sendo certo que as grandes divergncias sero quanto
respectiva qualificao, no mais quanto lei e o fato.
54
BETTI, Emilio. Teoria geral da interpretao jurdica. So Paulo: Martins Fontes, 2007. p. 55.
Tema que dispensvel para a presente dissertao de Mestrado justamente aquele sobre o negcio
inexistente ou negcio incompleto.
56
Os requisitos relativos a formao, nos sistemas jurdicos, costumam conter regra em que se diz que, para a
validade dos atos jurdicos, se exige capacidade civil; cf. art. 82 do CCB de 1916: A validade do ato
jurdico requer agente capaz (art. 145, 1), objeto lcito e forma prescrita ou no defesa em lei (arts. 129,
130 e 145); art. 145: nulo o ato jurdico: 1 quando praticado por pessoa absolutamente incapaz (art.
59); art. 147: anulvel o ato jurdico: 1 por incapacidade relativa do agente (art. 6). Outros so os
requisitos pressupostos de proteo integridade da vontade, tais como o erro, dolo, coao etc.
55
27
28
61
Cf. SILVA, Lus Renato Ferreira da. A noo de sinalagma nas relaes contratuais e paracontratuais
(uma anlise luz da teoria da causa). 2001. Tese submetida para obteno do ttulo de Doutor em Direito
Civil junto Faculdade de Direito da Universidade de So Paulo. So Paulo, 2001. p. 4.
62
Para a melhor visualizao do problema, remetemos a autor ao Captulo IV.
63
[...] le mbile tend vers le but par lintermdaire et sous laction de la volont que semploie cet effet:
pas de mviles sans but; pas de but qui ne sois postule par um mbile et dont la ralisation nimplique um
effort de volont p. 1
64
Cf. AZEVEDO. Antnio Junqueira de. Negcio jurdico Existncia, validade e eficcia. 4.ed. So Paulo:
Saraiva, 2002. p. 156; GOMES, Orlando. Contratos. Rio de Janeiro: Forense, 1987, p. 57.
29
65
66
Artigo 2.035 A validade dos negcios e demais atos jurdicos, constitudos antes da entrada em vigor
desde Cdigo, obedece ao disposto nas leis anteriores, referidas no art. 2.045, mas os seus efeitos,
produzidos aps a vigncia deste Cdigo, aos preceitos dele se subordinam, salvo se houver sido prevista
pelas partes determinada forma de execuo. Pargrafo nico Nenhuma conveno prevalecer se
contrariar preceitos de ordem pblica, tais como os estabelecidos por este Cdigo para assegurar a funo
social da propriedade e dos contratos.
Heleno Taveira Torrs descreve que no trfico jurdico, so inmeros os casos em que as leis exigem
formas com efeito de validade, como se v na qualificao dos sujeitos de direito: legitimidade,
capacidade e qualificao de pessoas (pessoa fsica, pessoa jurdica, pequena empresa etc.), no
procedimento a ser adotado e publicidade dos atos; bem como formascom efeito de qualificao da
substncia do ato, entabulada pela funo jurdica do negcio (causa donandi, mortis causa etc.), ou pelo
30
31
Nada obstante, quanto s formas, estabelece o art. 129 do Cdigo Civil de 2002,
ligado fortemente ao art. 10771 que, vigora entre ns o princpio da liberdade de formas,
existindo a mesma, para negcios onde a lei a exigir expressamente, principalmente em
razo de sua utilidade ou como fator de segurana jurdica, persistindo no direito enquanto
ligada a algum valor considerado relevante.72
A ordem jurdica, na regulao dos negcios jurdico, poder exigir determinadas
formas e formalidades para a constituio vlida dos negcios jurdicos. Esta serve para
dar o selo da juridicidade s atividades e iniciativas do homem,73 dando fidcia e evitando
surpresas e discusses. Presta-se nesse sentido tambm como prova da substncia dos atos.
No direito brasileiro h trs subespcies de forma fixa: a) a nica; b) a plural e c) a
genrica. A forma chamada de nica aquela que, por definio legal, no poder ser
substituda por outra no entabulamento do ato jurdico. Exemplo deste vemos o caso, dos
contratos constitutivos ou translativos de direitos reais sobre imveis, de certo valor, cuja
validade depende de escritura pblica; A forma plural aquela que correspondem os atos
jurdicos para cujo entabulamento legalmente possvel optar por uma de vrias formas
fixas, so os casos de forma de transao sobre direitos contestados em juzo; artigo 1773,
forma da partilha amigvel entre herdeiros capazes, etc. A forma genrica aquela que
implica uma solenidade de natureza mais geral, imposta pelo legislador. Neste sentido, o
artigo 1.199 do Cdigo Civil exige consentimento expresso do locador para que o locatrio
exije indenizao por benfeitorias volupturias e necessrias.74
Antnio Junqueira de Azevedo assevera que [...] a forma o meio atravs do
qual o agente expressa a sua vontade. A forma poder ser oral, escrita, mmica,
consistir no prprio silencia, ou ainda, em atos dos quais se deduz a declarao de
vontade.75 A funo das formas nos negcios jurdicos serve e esta provavelmente
de todas as funes a mais importante para fazer com que certos contratos se tornem
cognoscveis por terceiros estranhos a eles,76 mas potencialmente afetados pelos seus
71
Art. 107. A validade da declarao de vontade no depender de forma especial, seno quando a lei a
exigir expressamente.
72
OLIVEIRA. Carlos Alberto Alvaro de. Do formalismo no processo civil. So Paulo: Saraiva, 1997. p. 6.
73
BETTI, Emilio. Teoria geral do negcio jurdico. Traduo de Fernando Miranda. t. 2, v. 1. Coimbra:
Coimbra Editora, 1969. p. 144.
74
FRANA, R. Limongi. Instituies de direito civil. So Paulo: Saraiva, 1996, 4 ed., p. 153.
75
Cf. AZEVEDO. Antnio Junqueira de. Negcio jurdico existncia, validade e eficcia. 4.ed. So Paulo:
Saraiva, 2002. p. 156;GOMES, Orlando. Contratos. Rio de Janeiro: Forense, 1987. p. 124.
76
Emilio Betti sustenta que a hodierna finalidade da forma , sobretudo, a de assegurar, contra qualquer
dvida, a univocidade do acto, e de lhe garantir a seriedade, tornando bem claro, a quem o realiza, que o
32
acto tem conseqncias sociais que so maduramente ponderadas. A lei hodierna s sente esta necessidade
para os actos de conseqncia mais graves: entende-se, por isso, que, para os outros actos, a forma , como
regra geral, livre, no estando vinculada exigncia de qualquer solenidade. BETTI. Emilio. Teoria geral
do negcio jurdico. p. 144.
77
Heleno Taveira Trres solenta que com o atendimento do formalismo exigido, pela constituio em
linguagem competente, o negcio jurdico adquire a qualificao de norma de direito positivo,
incorporando-se ao ordenamento jurdico e recebendo, com isso, proteo institucional, como se v nas
garantias de executoriedade e na aplicao de sanes, no caso de eventual descumprimento por uma das
partes. (Cf. TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 147).
78
Cf. PONTES DE MIRANDA. Francisco Cavalcanti. Tratado de Direito Privado. 399, captulo V,
ponto 5.
79
A propsito disso, o artigo 118 do Cdigo Tributrio Nacional prescreve que a denio legal do fato
gerador dever ser interpretada abstraindo-se; i) da validade jurdica dos atos efetivamente praticados
pelos contribuintes, responsveis, ou terceiros, bem como ii) da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
e iii) dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos. A eficcia deste artigo, em nenhum momento, permite
qualquer espcie de desconsiderao da forma atribuda aos negcios jurdicos. No primeiro caso, porque
o direito tributrio colhe o fato jurdico tributrio como mero evento, ao aplicador no interessa saber da
33
sentido, referimos que as exigncias de formas, para fins de aplicao do direito tributrio
poder variar de tributo para tribuno. Assim, Heleno Taveira Trres adverte que parece
impossvel comparar o que se passa com impostos que incide, sobre a propriedade de bens
imveis com impostos sobre o consumo, sobre transmisses inter vivos ou sobre o imposto
sobre a renda. As exigncias de forma nos dois primeiros exemplos sempre so mais
rigorosas porque qualquer deslocamento pode implicar em mudana do regime tributrio.
Por isso aduz o autor que, normalmente a legislao se reporta a tipos somados a formas
legais, como o caso da transmisso inter vivos de bens imveis, da transmisso causa
mortis.80
80
validade ou invalidade dos negcios apresentados. Neste sentido, vlidos ou invlidos, cometidos em
ambiente de ilicitude no intemporta, os fatos que se possam subsumir hiptese de incidncia de alguma
norma tributria irradiaro seus efeitos constitutivos da obrigao tributria. No segundo, porque a
natureza do objeto ou seus efeitos deste no podem, definitivamente, prestar-se a uma identificao do fato
jurdico tributrio, medida que somente a forma ou a causa tem esse condo de vicular a aplicao
da norma tributria. E no terceiro, pelas mesmas razes citadas no anterior, porque os efeitos dos fatos
efetivamente ocorridos no se prestam como hiptese de incidncia da norma, mas somente a forma
adotada ou a causa que eventualmente tenha sido eleita, mesmo que esta seja ilcita ou imoral. Assim,
jamais um ato ilcito estar descrito na norma como fato gerador da obrigao tributria. Mas se algum
fato ilcito implicar situao que, por si s, no seja ilcita e que esteja prevista como hiptese para a
imposio tributria, a ilicitude dada pelas circunstancia jamais ter relevncia, no viciando a relao
jurdico tributria. Heleno Taveira Torres, ainda chama ateno, e [...] Para comprovar esse
entendimento, apenas quanto aos sujeitos passivos, o direito tributrio brasileiro, desconsidera a
qualificao jurdica empregada pelo direito privado, como se dessome do art. 126 do CTN, o qual,
dipondo sobre a capacidade tributria passiva, prescreve que esta independe, no caso das pessoas
naturais, da respectiva capacidade civil, ou de achar-se a pessoa sujeita a medidas que importem privao
ou limitao do exerccio de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administrao direta de
seus bens ou negcios; e no caso da pessoa jurdica regularmente constituda bastando que configure uma
unidade econmica ou profissional. (TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p.
152-153.)
TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 152. Neste sentido, ainda afirma que
nos tributos que incidem sobre riquezas em circulao (renda, consumo), geralmente, o aplicador no se
limita pelas formas jurdicas adotadas pelo ramo jurdico correspondente, em vista de uma espcie de
busca da verdade real, que se deve determinar pela causa do negcio jurdico. (TRRES, Heleno
Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 154).
34
82
83
84
85
86
Cf. DE NOVA. Giogio. Il tipo Contratualle. Publicazioni Della Universit di pavia Studi nelle Scienze
Giudiche e Sociale Nouva serie v. 11 MILANI: Cedam, 1974, p. 31.
Art. 425 do Cdigo Civil - lcito s partes estipular contratos atpicos, observadas as normas gerais
fixadas neste Cdigo.
AZEVEDO. lvaro Villaa. Contratos inominados ou atpcos e negcios fiducirios. 3 ed. Belm:
CEJUP, 1998. p. 113.
Cf. ngelo Piraino Leto, especialmente no ponto limiti e abuso dellautonomia privata. Segundo ele,
Varie sono la forme di abuso del negozio giuridico, com le quali questo strumento dellautonomia privata
viene sviato dalla sua destinazione per essere fatto servire a scopi illiciti o, in genere, atisociali, pi o mero
contrastanti com la funzione tpica. LETO, Contratiti atipici e innominati. Torino: Editrice Torinence.
1974, p. 51.
Os nominados j se encontram disciplinados no Direito Positivo, com a devida nomenclatura especial e
prpria, os inominados, contrariamente, a Direito j reconheceu em face das imposies e necessidades da
vida modernae dos influxos das muitas variadas relaes humanas.
Cf. AZEVEDO, Antnio Junqueira de. Negcios jurdico existncia, validade e eficcia. 4 ed. p. 16.
Sobre as circunstncias negociais e a formao dos negcios.
35
Raquel Sztajn sustenta que os costumes comerciais do origem aos novos tipos. Neste sentido, afirma que:
Os costumes comerciais so a origem dos novos tipos de contratos e a criatividade dos operadores
econmicos, faz com que, por vezes, modelos contratuais conhecidos sejam apresentados com diversa
funo. O fenmeno, ao contrrio que se poderia imaginar, no recente, sendo detectado j no direito
romano, fortemente tipificado. Um direito que opte pelo princpio do nmero fechado de tipos negociais
no se conforma com o princpio da autonomia da vontade. SZTAJN, Raquel. O contrato e inovao
financeira. Ensaio sobre contratos futuros e swaps. Tese apresentada para obteno de ttulo de Professor
Titular do Departamento de Direito Civil da Faculdade de Direito da Universidade de So Paulo. 1996. p,
17.
88
Cf. TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 159.
89
Cf. para uma anlise aprofundada. COSTANZA. Mario. Il contratto atipico. Milano: Giuffr. 1981. p. 9 e
ss; LETO, ngelo Piraino. Contratiti atipici e innominati. Torino: Editrice Torinence. 1974, p. 67 e ss.
90
LETO, ngelo Piraino. Contratiti atipici e innominati. Torino: Editrice Torinence. 1974, p. 9 e ss.
91
SZTAJN. Raquel. O contrato e inovao financeira. Ensaio sobre contratos futuros e swaps. Tese
apresentada para obteno de ttulo de Professor Titular do Departamento de Direito Civil da Faculdade de
Direito da Universidade de So Paulo. 1996. p, 46.
92
Cf. FORGIONI, Paula A. Tulio Ascarelli, A teoria geral do direito e os contratos de distribuio. Revista
de Direito Mercantil, industrial, econmico e financeiro. v. 137, 2005, p. 30-46.
36
cumprimento funo social dos contratos, pois o contrato fruto da atividade criativa e
no possui elementos minimamente desenhados na legislao para se ater.
Restar ao intrprete o recurso da causa como tcnica investigativa que procura
uma finalidade negocial concreta ao negcio atpico, sendo afastado qualquer interpretao
analgica ou finalista. No sendo localizado um fim negocial concreto para aquele negcio
ou somatrio de negcios atpicos, ou mistos, desempenhados pelas partes, dever o Fisco
ou o magistrado proceder a requalificao do negcio apenas para fins fiscais. A instruo
do procedimento tem como finalidade a descoberta da verdade material, com os seus
corolrios da livre apreciao das provas e da admissibilidade de todos os meios de prova.
93
37
2
PANORAMA SOBRE O DESENVOLVIMENTO DA TEORIA
CONTRATUAL
96
SILVA, Clvis Verssimo do Couto e. A obrigao como processo. So Paulo: Bushatsky, 1976. p. 17.
Nesse sentido, Lus Renato Ferreira da Silva expe que: O exame, com os parmetros atuais, da
dogmtica romana s permite inferir-se uma idia de autonomia da vontade no direito das obrigaes por
meio de uma oblqua anlise do brocardo pacta sunt servanda. (SILVA, Lus Renato Ferreira da. A
funo social do contrato no novo Cdigo Civil e sua conexo com a solidariedade social. In: SARLET,
Wolfgang Ingo. O novo Cdigo Civil e a constituio. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2003. p. 8).
98
Cf. MARTINS-COSTA, Judith. Reflexes sobre o princpio da funo social dos contratos. Revista Direito
GV, v. 1, n. 1, p. 41-44, maio 2005.
97
38
99
GOMES, Orlando. Responsabilidade civil do fabricante. Revista de Direito Civil, Imobilirio, Agrrio e
Empresarial, So Paulo, RT, n. 32, p. 15, 1985.
100
Podemos dizer que o movimento liberal, como anteriormente visto, pode ter se dado na Europa aps as
idias de Adam Smith, veiculadas no ano de 1776. Cf. SMITH, Adam. Inqurito sobre a natureza e as
causas da riqueza das naes. 2. ed., Lisboa: Fundao Calouste Gulbenkiam, 2 v., 1989. Traduo de
Lus Cristvo de Aguiar.
101
No podemos esquecer, todavia, que a histria ensina que foi a classe dos credores, ou dos candidatos a
credores, aquela que sempre lutou pela liberdade contratual. (GORLA, Gino. Il contratto. Traduo em
espanhol. El contrato. Barcelona: Bosch, 1959. p. 97).
102
LBO, Paulo Luiz Netto. O contrato exigncias e concepes atuais. So Paulo: RT, 1997, p.58-67.
103
[a] gospel of freedom was preached by both metaphysical and political philosophers in the latter half of
the eighteenth century. Its, classic expression in the United States is found in the sweeping
generalities of the Declaration of Independence. In metaphysics, at the same time, philosophers were
emphasizing the ego and the individual human will as the basic facts of live. Similarly, economists such
as Smith, Ricardo, Bentham and J. S. Mill insisted on the freedom of bargaining as the fundamental and
indispensable requisite of progress. It was a corollary of the philosophy of freedom and individualism
that the law ought to extend the sphere and enforce the obligation of contract. The law did so by
requiring a meeting of the minds for the formation of a contract and by allowing the parties to contract on
whatever terms they might choose. (WILLISTON. Freedom of contract, Cornell Law Quarterly, n. 6,
1921, p. 365).
104
LOURENO, Jos. Autonomia e heteronomia da vontade nos negcios jurdicos. So Paulo: J. de
Oliveira, 2001. p. 27.
39
Sobre a referida elevao da liberdade individual, muito bem comenta o mestre SILVA, Clvis Verssimo
do Couto e. A obrigao como processo. p. 18: No Estado liberal, com a ntida separao ente Estado e a
Sociedade, assumiu extraordinrio relevo a autonomia dos particulares, sendo-lhe deferida totalmente a
formao da ordem privada
106
LOURENO, Jos. Op. cit., p. 27.
107
Cf. GORDLEY, James. Myths of the french Civil Code. The American Journal of Comparative Law, v.
XLII, n. 3. p. 459-461, 1994.
108
Cf. LAFER, Celso. A reconstruo dos direitos humanos um dilogo com o pensamento de Hannah
Arendt. So Paulo: Companhia das Letras, 1988. p. 150.
109
Considera-se a revoluo de 1789 (Revoluo Francesa) o acontecimento social e poltico mais
espetacular e significativo da histria contempornea. Caracterizou-se ela por ser o maior levante de
massas at ento conhecido, que terminou por encerrar a sociedade feudal at ento detentora do poder,
abrindo, assim, caminho para a modernidade. Assinala alguns historiadores que a Revoluo Francesa foi
efetivamente a inaugurao de uma nova era, um perodo em que no se aceitaria mais a dominao da
nobreza, nem um sistema de privilgios baseado nos critrios de casta, determinados pelo nascimento. S
se admite, desde ento, um governo que, legitimado constitucionalmente, submetido ao controle do
povo por meio de eleies peridicas. O lema da revoluo, Liberdade, Igualdade, Fraternidade
(Libert, Egalit, Fraternit) universalizou-se, tornando-se, no transcorrer do sculo seguinte, uma
bandeira da humanidade inteira.
40
prejudicando terceiros res inter alios acta tertio neque prodest princpio da relatividade
contratual.110 Trata-se de princpios coerentes, dentro da lgica formal e abstrata que os
inspirou. Parte-se, como assim visto, da suposio ou (pressuposio) de que os indivduos
so livres e iguais entre si, tendo, por essa razo, seus objetivos, podendo agir em torno de
sua consecuo, possuindo liberalidade para deliberar se desejam ou no contratar, com
quem pretendem contratar e o que contratar.
O indivduo, nesse novo desenvolvimento revolucionrio, ao contrrio do que
ocorria no antigo regime, podia ter plena autonomia de contratar111 e plena possibilidade de
ser proprietrio, devendo servir o contrato como efetivo meio de circulao de riquezas, as
quais antes estavam apenas nas mos de uma classe favorecida.
Contudo, como se pode observar nos registros histricos, a realidade que se
tornaram mais profundas as diferenas econmicas. A razo de tal acontecimento no de
difcil compreenso. Basta verificar que se tornaram livres no sentido de ser conferida
autonomia para contratar as mesmas pessoas que antes viviam em um estado absolutista
que desconhecia a autonomia da vontade como a compreendemos, ou seja, no se criaram
produtores e consumidores, o que ocorreu foi uma mutao de senhores feudais para
industririos e de vassalos em mercado consumidor. Portanto, inegvel que, se j no mais
existia diferena formal, permanecia um abismo econmico entre as classes112 como
caracteriza a seguinte passagem:
Preocupado com eliminar as discriminaes pessoais caractersticas do medievo
e do perodo do absolutismo monrquico, o Estado de Direito liberal ignorou as
110
111
112
Cf. AZEVEDO, Antnio Junqueira de. (parecer) Os princpios do atual direito contratual e a
desregulamentao do mercado. Direito de exclusividade nas relaes contratuais de fornecimento.
Funo social do contrato e responsabilidade aquiliana do terceiro que contribui para inadimplemento
contratual. Estudos e pareceres de direito privado. So Paulo: Saraiva, 2004. p, 137-147; NORONHA,
Fernando. O direito dos contratos e seus princpios fundamentais (autonomia privada, boa-f, justia
contratual). So Paulo: Saraiva, 1994.
Estabelecia o Cdigo Civil francs, no art. 1.134, que: Agreements legally formed take the place of law
for those who have made them. They can only b revoked by mutual consent of for reasons authorized by
law They must be executed in good faith.
Paulo Bonavides citando Vierkandt salienta que a igualdade a que se arrima o liberalismo mostrou-se
apenas formal, neste sentido, encobrindo, conforme veremos, sob seu manto de abstrao, um mundo de
desigualdades de fato, sendo as mais claras as econmicas, sociais, polticas e pessoais. De fato, pareceu
serem dados o direito e a liberdade dos mais ricos oprimirem os mais fracos, restando aos segundos a
liberdade de morrer de fome (VIERKANDT, Alfred. Staat und Gesellschaft in der Gerenwart. Zweite
verbersserte Auflage. Leipzig, Von Quelle & Meyer, 1921. p. 101) Nesse sentido, acrescenta que Estes
morriam de fome e de opresso, ao passo que os mais respeitveis tribunais do Ocidente assentavam as
bases de toda sua jurisprudncia constitucional na inocncia e no lirismo daqueles formosos postulados de
que todos os homens so iguais perante a lei....BONAVIDES. Paulo. Do Estado liberal ao estado social.
7. ed. 2. tir. So Paulo: Malheiros, 2004. p. 61.
41
113
RAMOS, Carmem Lucia Silveira. et. al. Repensando fundamentos do direito civil contemporneo. Rio de
Janeiro: Renovar, 1998, p. 4.
114
O art. 544 da Codificao francesa afirmava: Property is the right and to dispose of things in the most
absolute manner providadd thet one does not make a use of them that is prohibited by laws (lois) or
regulation (rglements).
115
VENOSA, Silvio de Salvo. Teoria geral dos contratos. So Paulo: Atlas, 2001. p. 16.
116
RIPERT, Georges. A regra moral nas obrigaes civis. Frana: [s.n.], 1921. p. 54.
42
Apenas eram admitidos limites em casos nos quais as condies fsicas ou mentais
dos contratantes exigissem tal interveno, ou seja, quando estes no tivessem condio de
exercer sua liberdade de modo consciente, correndo o risco de que a liberdade se tornasse
um elemento contra si prprio o caso das incapacidades contratuais dos menores ou dos
mentalmente diminudos.
[...] uma vez definida a liberdade no sentido predominante da doutrina liberal
como liberdade em relao ao Estado, o processo de formao do Estado
Liberal pode ser identificado como o progressivo alargamento das esferas de
liberdade do indivduo diante dos poderes pblicos (para usar termos de Paine)
com a progressiva emancipao da sociedade ou da sociedade civil no sentido
hegeliano e marxiano em relao ao Estado. As duas principais esferas nas
quais ocorre essa emancipao so as esferas religiosa ou em geral espiritual a
esfera econmica ou dos interesses materiais [...]117
A referida ordem liberal que regia o chamado Estado Mnimo ou Estado liberal,
defendido pelo Cdigo de Napoleo, tambm conhecida como capitalismo laissez-faire,
preconizava uma liberdade to ampla e ilimitada que os vnculos formados entre os
contratantes eram, no havendo qualquer vcio de vontade, equiparados, como j referido,
s leis (art. 1.134 do Code Napolon). Dessa forma: Cada um absolutamente livre de
117
118
BOBBIO, Norberto. Liberdade e democracia. 7. ed. So Paulo: Paz e Terra, 2000. p. 181-182.
CARVALHO, Cristiano. Teoria do Sistema Jurdico. Direito, economia, tributao. So Paulo: Quartier
Latin. 2005, p. 295.
43
comprometer-se ou no, mas, uma vez que se comprometa, fica ligado de modo
irrevogvel palavra dada.119
Assim, aos contratantes era dado: (i) liberdade (independncia do controle de
influncias por parte do estado) e (ii) ao (capacidade de ao intencional). Somente com
esses requisitos120 um indivduo autnomo agiria livremente de acordo com um plano
prprio, de forma anloga, um governo independente administra seu territrio e estabelece
suas polticas. Utilizando-se de liberdade e ao, poderia o contrato, por meio da vontade
expressa ou tcita do indivduo, passar a ser lei entre as partes, resumindo a frmula da
chamada pacta sund servanda.
liberdade, como se viu, tendencialmente ilimitada, de contratar ou de no
contratar, de contratar nestas ou naquelas condies, no sistema, por outro lado,
correspondia, como necessrio contraponto desta, uma tendencialmente
ilimitada responsabilidade pelos compromissos assim assumidos, configurados
como um vnculo to forte e inderrogvel que poderia equiparar-se lei.121
119
44
Ocorre, todavia, que a citada liberdade, que tanto agradava os ideais liberais,
tornou-se, excepcionalmente, objeto de restries, a ponto de transformar o negcio
jurdico em ato de cogncia.123 Foi o que ocorreu com os denominados contratos ditados
ou contratos de adeso, utilizados em certos tipos de planificao econmica, surgidos
na Primeira Guerra Mundial como forma de melhor distribuio de certos produtos ou
certos bens considerados bsicos.
Nesses casos, algumas atividades imprescindveis, como correios, fornecimento de
gua, luz etc., eram executadas pelo Estado, diretamente, ou pelo regime da concesso.
Operou-se, nesses casos, verdadeira coao para que se firmassem determinados contratos,
sempre impostos pela necessidade, no tendo os particulares qualquer possibilidade de
escolha.124
Dentro da filosofia do Estado liberal, atos dessa natureza seriam inadmissveis, por
existir, como j anotado, a separao ntida e quase absoluta entre Estado e sociedade.125
De fato, parece-nos, assim como bem descrito por Paulo Bonavides,126 que, na doutrina do
liberalismo clssico, o Estado era verdadeiro fantasma que atemorizava o indivduo. O
poder, de que no pode prescindir o ordenamento estatal, apareceu, de incio, nesse
pensamento, bem marcado como o maior inimigo da liberdade.
manifesto, porm, que tal separao no dizia respeito a todos os aspectos, pois,
do contrrio, no poderia se compreender em que consistiam as funes do Estado.127
Este apenas intervinha para implementar os princpios apregoados pelo liberalismo e
erradicar tudo aquilo que se vinculasse estruturao de classe do sistema feudal.
Mas no foi esse o caminho adotado modernamente pelos Estados que passaram,
por meio da referida interferncia, a possuir funes de formador subsidirio do meio
econmico e social, exarando normas que se dirigem planificao de certas atividades
dos particulares, em determinados momentos, e editando, por vezes, legislao marginal ao
fenmeno sociolgico do mercado.
quando feitos de maneira livre e voluntria, deveriam ser tidos como inviolveis e tornados obrigatrios
pelas cortes de justia.
123
SILVA, Clvis Verssimo do Couto e. A obrigao como processo. p. 19.
124
Ibidem.
125
A separao pareceu ser to ntida entre Estado e sociedade que Paulo Bonavides afirma existir verdadeira
anttese entre as duas palavras ou idias que restringiam a liberdade. (BONAVIDES, Paulo. Do Estado
liberal ao estado social. 6. ed. 7. tir.. So Paulo: Malheiros, 2001. p. 40).
126
BONAVIDES, Paulo. Op. cit., p. 40.
127
SILVA, Clvis Verssimo do Couto e. A obrigao como processo. p. 23.
45
Uma vez exposto, sinteticamente, o perodo que nos antecede em termos de direitos
obrigacionais, ser analisado, no captulo seguinte, de que forma ocorreu a transio desse
Estado, no qual, uma vez contratado, tudo era possvel, para o Estado que hoje
128
46
Encontramos bastante semelhana entre a ampla liberdade de se contratar com nosso regramento do art.
82 do Cdigo Civil de 1916, que previa a vaidade do ato jurdico requer agente capaz (art. 145, I), objeto
lcito e forma prescrita ou no defesa em lei (arts. 129, 130 e 145).
47
distintas, como relaes contratuais e tributao, valendo referir que, em ambos os campos
de estudo existem, claramente, dois pontos candentes em torno dos quais giram todo o
gnero humano. So eles o indivduo e a coletividade.
No presente ponto, demonstraremos como se deu a passagem do Estado Liberal
Clssico para o chamado Estado Social, focando especialmente a funo social dos
institutos de direito privado.
MACEDO, Ronaldo Porto. Contratos relacionais e o direito do consumidor. So Paulo: Renovar, 1999, p.
55.
133
HAURIOU, Maurice. Derecho pblico y constitucional. Madrid: Editorial Reus, 1927. p. 82. Cf.
MACEDO, Ronaldo Porto. Carl Schmitt e a fundamentao do direito. So Paulo: Max Limonad, 2001.
94-96.
134
DUGUIT, Lon. Manuel de Droit Constitutionnel. Paris: Ancienne Librairie Fontemoign & Cie Editeurs,
1927.
48
Outras idias surgidas no ano de 1892, fortemente sustentadas por Alfred Marshall,
professor da Universidade de Cambridge, tiveram igualmente o condo de comprovar que
existiam circunstncias em que o laissez-faire e o princpio da autonomia da vontade
135
136
DUGUIT, Lon. Manuel de droit constitutionnel. Paris: Thorin et Fontemoing, 1923. p.12-13.
DUGUIT, Lon. Manuel de Droit Constitutionnel. Paris: Ancienne Librairie Fontemoign & Cie Editeurs,
1927. p. 12-13.
49
Assim, de acordo com a ordem citada, podemos encontrar como razo da mudana
da viso clssica dos contratos a utilizao em larga escala dos contratos standard, ou
contratos de adeso. Essa tcnica de concluso dos negcios jurdicos e de disciplina das
relaes contratuais correspondente comeou a se afirmar de modo significativo na
prtica dos mercados capitalistas , sobretudo na poca subseqente Revoluo
Industrial, no incio do sculo XIX. Segundo Enzo Roppo, tal prtica negocial comeou a
ser adotada devido ao crescimento (quase que desenfreado) da economia e da
impossibilidade das grandes empresas (de energia eltrica, leo etc.) de negociar
individualmente com cada contratante.
Em segundo lugar, tambm a idia de reciprocidade sofreu mudanas substanciais,
medida que passou a definir no apenas a contraprestao formal, mas tambm certa
equivalncia substancial entre os valores dos termos intercambiados. Assim, muito embora
os nossos tribunais, de maneira geral, ainda evitem analisar o preo especfico dos termos
intercambiados, por entenderem no ser esse o seu papel, cada vez mais a idia de
137
138
50
equivalncia substantiva ganhou suporte por meio de diversos mecanismos jurdicos.139 Tal
foi o regime jurdico dos contratos feitos com onerosidade excessiva, firmados com abuso
de poder, que tenham gerado enriquecimento ilcito, bem como os contratos abusivos que
geram ganhos excessivos mediante a cobrana de juros extorsivos ou ainda prestaes de
servio sem padro mnimo de qualidade.
Por fim, completando a ordem de Atiyah, entendeu-se que a prpria idia de
liberdade contratual sofreu mudanas medida que se sujeitou a diversas limitaes.
Ronaldo Porto Macedo sustenta, a ttulo exemplificativo, que a liberdade ficou restringida
de modo a assegurar mais igualdade de oportunidade no mercado.140 As discriminaes
(negativas, feitas com base em gnero, raa, etnia e orientao sexual) passaram a ser
consideradas ilegais, especialmente no que envolve a recusa em contratar ou o
estabelecimento de bases contratuais diferenciadas e desvantajosas segundo critrios
discriminatrios.
Contudo, a nova dogmtica contratual passou a impor determinadas descriminaes
positivas, como, por exemplo, o tratamento diferenciado e protetivo para as partes mais
vulnerveis, como o consumidor, o pobre, o idoso, o trabalhador, o deficiente fsico etc.
Tais programas igualmente criaram mecanismos de imposio de contratao preferencial
ou de quotas mnimas para membros de um determinado gnero, raa ou etnia.141 As
referidas descriminaes positivas parece-nos exigidas pelo tecido social pelo simples fato
de o funcionamento da autonomia da vontade pressupor uma situao jurdica e ftica
similar dos interessados. Nesse sentido, Konrad Hesse pondera que onde falta tal
pressuposto, e a autonomia privada de um conduz falta de liberdade do outro, desaparece
todo fundamento e se ultrapassa todo limite; o indispensvel equilbrio deve, ento, ser
encontrado por outra via, a da regulao estatal.142
Diante dos fatos e das novas determinaes ditadas pela recente dogmtica
contratual, podemos dizer que se entrou em uma nova era do direito contratual, sendo esta,
139
51
ao
consumidor,
contratos
de
trabalho,
de
fornecimento
etc.)
limitou
143
144
O direito social (ao contrrio do liberal) uma nova forma de perceber a relao entre o todo e a parte
(grupo e indivduos) no seio da sociedade (um novo contrato social). Com efeito, segundo o modelo
welfarista, no Estado Social, o grupo tem existncia autnoma e no se confunde com o Estado, mas a
ele se adiciona. Como a sociedade antecede o indivduo, este ltimo passa a ter alguns deveres derivados
da repartio ou da socializao do risco com a coletividade; algo essencialmente solidrio, fundado na
concepo de justa distribuio dos nus e dos lucros sociais, funcionando o direito social como um
equilbrio entre interesses conflitantes das pessoas (o que se faz tratando desigualmente os desiguais, ou
seja, protegendo o mais fraco). o caso, por exemplo, do direito do trabalho, do direito previdencirio e
mesmo do direito do consumidor.
Sobre a definio do termo Welfare State, Andersen comenta que: [...] O Welfare State tem sido
abordado tanto estritamente quanto amplamente. Aqueles que assumem uma viso estreita, vem-no em
termos do terreno tradicional de melhorias sociais: transferncia de rendas e servios sociais [...]. A viso
mais ampla estrutura as suas questes em termos de poltica econmica, focando seus interesses no papel
do Estado de organizador e administrador da economia (questes macroeconmicas ou keynesianas).
(Cf. ANDERSEN, Gosta Esping. The three worlds of welfare capitalism. Princeton: Princeton University
Press, 1990. p. 09 e ss). O mesmo autor alerta que os Estados variam muito em sua atuao welfarista,
ainda que a maioria dos pases ocidentais, a partir da dcada de 1960, tenha empregado alguma poltica
de bem-estar social. Ele atribui fundamentalmente s coalizes polticas de classe a emergncia do
Welfare State. Hobsbawn, como Guidens, prefere atribuir guerra a principal causa das polticas de bemestar social. Sobre a parte histrica do Welfare State. (Cf. FRASER, Derek. The evolution of the British
Welfare State. London: Macmillan Press, 1976.
52
Assim, a autonomia da vontade foi perdendo espao para uma maior preocupao
com a situao dos contratantes. Percebeu-se que a autodeterminao acabou por emperrar
o bem desenvolvimento do estado, na medida em que no proporciona adequada
preservao das partes mais fracas, tornando insustentveis as relaes obrigacionais.
Logo: Desvincula-se cada vez mais a soluo dos problemas do domnio do dogma da
vontade e aprendendo-se a trat-los como conflitos de valores entre a tutela do indivduo e
proteo do trfico jurdico.146
Como reflexo dessa nova concepo, o prprio contrato deixou de estar assentado
apenas no dogma da vontade e outros elementos foram introduzidos na sua constituio,
bem como a prpria idia de contrato adquiriu outra forma.
A organizao econmica (vale dizer o modo de produo e troca de bens), por
seu lado, liga-se, estruturalmente, em larga medida (determinando-a e at, em
certo sentido, identificando-se-lhe) com a organizao social. Assim, tambm a
evoluo desta se reflecte na evoluo do contrato, transformando o seu papel e
modificando o seu mbito de incidncia com a mudana da fisionomia das
relaes sociais. 147
145
SILVA, Lus Renato Ferreira da. Reviso dos contratos: do Cdigo Civil ao Cdigo do Consumidor. Rio
de Janeiro: Forense, 2001. p. 28.
146
SILVA, Lus Renato Ferreira da. Reviso dos contratos: do Cdigo Civil ao Cdigo do Consumidor.
p. 32.
147
ROPPO, Enzo. Op. cit., p. 26.
53
Veja-se, contudo, que essa nova concepo de contrato, bem como suas
conseqncias, no obstante terem sido inspiradas por noes de tica e de justia,149 foram
introduzidas tendo em vista o prprio funcionamento da economia. A concepo anterior,
completamente reduzida idia de autonomia da vontade, era to impraticvel que passou
a se autodestruir. Era necessrio conceber um sistema em que efetivamente os iguais
fossem considerados desigualmente, ou seja, que houvesse tratamento diferenciado aos
diferentes.
A velha imagem do contrato, construda sobre a idia de liberdade individual e
de igualdade jurdica como reflexo da igualdade da igualdade natural entre os
homens, devia desaparecer: os homens (e os povos) so naturalmente desiguais,
e esta desigualdade entre superiores e inferiores deve ser sancionada pela
lei (legislao racial); o contrato no pode ser expresso da liberdade do
indivduo e meio para a satisfao dos seus interesses particulares, mas deve
constituir instrumento para a realizao do bem comum da nao [...].150
Portanto, a idia anterior de que a vontade era suficiente para obrigar as partes
como se lei fosse acarretou situaes to injustas que a realizao de determinados
negcios era inviabilizada em face do temor que vingava poca, o qual obrigou que
fossem impostos limites autonomia da vontade, conforme ser observado no prximo
tpico. O que, de fato, buscou-se foi estimular formas obrigatrias de cooperao, de
148
54
Uma das claras modificaes do novo Cdigo Civil brasileiro em relao ao Cdigo
Civil de 1916, oriunda da viso culturalista de Miguel Reale,152 foi a alterao de sua
terminao lingstica.153 A codificao de 1916 foi inegavelmente concebida como
sistema fechado, elaborado de forma que os juristas e aplicadores do direito154 no fizessem
nada alm do que a exegese dos dispositivos legais l consubstanciados, de forma bem
condizente com jusnaturalismo racionalista do sculo XIX.
A linguagem adotada pela nova codificao teve o condo de romper com a
caracterstica anteriormente proposta, modo que permitiu que os operadores do direito
fizessem papel ativo na determinao do sentido das regras jurdicas por meio da
interpretao de clusulas gerais ou de conceitos jurdicos com contedo indeterminado.155
151
152
153
154
155
Cf. TIMM, Luciano Benetti. As origens do contrato no novo Cdigo Civil: uma introduo funo
social, ao Welfarismo e ao solidarismo contratual. Revista dos Tribunais. So Paulo. v. 95. n. 844. p. 8595. jan. 2006.
MARTINS-COSTA, Judith.; BRANCO, Gerson Luiz Carlos. Diretrizes tericas do novo Cdigo Civil
brasileiro. So Paulo: Saraiva, 2002. p. 53.
Sobre a importncia da utilizao de linguagem tcnica pelo legislador, encontrando virtudes do Cdigo
Civil Italiano de 1942, conferir as consideraes de Jos Carlos Moreira Alves, para quem linguagem
tcnica sinnimo de linguagem de juristas, sendo esta que deve ser conferida s codificaes. Afirma
o civilista que quando se fala em linguagem de juristas no se quer significar seno que se trata de
linguagem em que, a par da sobriedade e da clareza, se utilizam rigorosamente os termos tcnicos da
cincia do direito, atribuindo-lhes sempre o sentido que tm nela. [...] A essa orientao a do emprego
da linguagem popular como ocorre no Cdigo Civil sovitico, e em muito menor escala, no Cdigo
Civil Suo , na qual se procura tornar a lei capaz de ser compreendida por qualquer um, e,
conseqentemente, se lhe retira o tecnicismo. (ALVES, Jos Carlos Moreira. A parte geral do projeto de
Cdigo Civil brasileiro (subsdios histricos para o novo Cdigo Civil brasileiro). 2. ed. aum. So Paulo:
Saraiva, 2003. p. 26).
REALE, Miguel. O projeto do novo Cdigo Civil situao atual e seus problemas fundamentais. So
Paulo: Saraiva, 2001. p. 60.
A utilizao dos conceitos jurdicos indeterminados espalhou-se por outros ramos do direito, como o
nosso ramo de estudo do direito tributrio. Nesse sentido, Ricardo Lobo Torres chama ateno para este
fato, salientando que O direito tributrio, como os outros ramos do direito, opera tambm por conceitos
indeterminados, que devero ser preenchidos pela interpretao complementar da Administrao, pela
contra-analogia nos casos de abuso de direito e pela argumentao jurdica democraticamente
desenvolvida. Nesse trabalho, o autor carioca analisa o caso das Contribuies Sociais e os Riscos de
Acidente do Trabalho SAT, que est prevista no art. 22, inciso II, da Lei n. 8.212, de 1991, com a nova
55
redao da Lei n. 9.528, de 1997, e a possibilidade do grau de risco ser determinado pelo Poder
Executivo. TORRES, Ricardo Lobo. Legalidade tributria e riscos sociais. Revista Dialtica de Direito
Tributrio, n. 59, p. 96, 2000; Cf. FALCN Y TELLA, Ramn. Un principio fundamental del derecho
tributario: la Reserva de Ley. Civitas Revista Espaola de Derecho Financiero, 104: 719, 1999.
156
REALE, Miguel. O projeto do novo Cdigo Civil, p. 60.
157
MARTINS-COSTA, Judith; BRANCO, Gerson Luiz Carlos. Diretrizes tericas do novo Cdigo Civil
brasileiro, p. 53.
158
Basta ver a confuso entre prescrio e decadncia, tratadas de forma idntica no art. 178, a utilizao
indiscriminada das palavras resciso, resoluo, extino, sem qualquer referncia ao contedo e
significado tcnico-jurdico de cada uma dessas expresses. (MARTINS-COSTA, Judith; BRANCO,
Gerson Luiz Carlos. Diretrizes tericas do novo Cdigo Civil brasileiro, p. 53).
56
solidarista preconizada por Emile Durkheim e inserida no mundo jurdico por Lon
Duguit.
Na esteira desse pensamento, o princpio da irrestrita liberdade contratual no mais
conseguiu lidar com a necessria plenitude dos contratos, tornando-se necessrio
contextualiz-los com as novas relaes polticas, sociais e econmicas ocorridas durante
quase um sculo de vigncia do Cdigo Civil de 1916.
Assim, procurou-se relativizar o postulado da autonomia da vontade e o da
obrigatoriedade dos contratos, instituindo mecanismos de combate dita desigualdade
substancial entre as partes, com a assuno de uma postura mais ativa e participativa do
Estado, assim como reconhecer a projeo externa dos efeitos dos contratos sobre os
interesses de terceiros.159
Dessa forma, podemos afirmar que o advento do Cdigo Civil de 2002 deu nova
roupagem ao direito, trazendo consigo, entretanto, uma srie de termos quase que
destitudos de clara significao.
159
160
BIERWAGEN, Mnica Yoshizato. Princpios e regras de interpretao dos contratos no novo Cdigo
Civil. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2003. p. 2.
MARTINS-COSTA, Judith; BRANCO, Gerson Luiz Carlos. Diretrizes tericas do novo Cdigo Civil
brasileiro, p. 133.
57
com esse valor facilitar a aplicao (uso, operao, interpretao ou efetividade) do texto
legal.161
A operabilidade d ao Cdigo Civil, antes um sentido operacional do que
conceitual, procurando configurar os modelos jurdicos luz do princpio da
realizabilidade, em funo das foras sociais operantes no Pas, para atuarem como
instrumento de paz social e de desenvolvimento. Reale, comprovando esse novo propsito,
cita a controvrsia existente em torno da diferenciao entre decadncia e prescrio, para
concluir que, em vez de adentrar ao mago das mais elevadas abstraes tericas, o Novo
Cdigo preferiu ir diretamente ao assunto, separando uma da outra, de modo a evitar as
perplexidades e as decises controvertidas que so vistas no atual estgio.162
Parece-nos que o recurso legislativo das clusulas gerais e dos conceitos jurdicos
indeterminados para casos que necessitem de concreo do juiz, mostra-se como um dos
instrumentos habilitadores de operabilidade. A assertiva de Miguel Reale no sentido de
que o direito feito para ser executado; direito que no se executa como chama que
no aquece, luz que no ilumina. O direito feito para ser realizado; para ser operado.163
Outro princpio central da nova codificao e que merece referncia o princpio
da socialidade,164 trao visvel no Cdigo contemporneo. A reao ao excessivo
individualismo caracterstica da poca das codificaes oitocentistas foi trazido
prtica pela insero dos princpios da boa-f e da funo social do contrato (regramentos
que sero analisados atentamente mais adiante). A referida socialidade tambm poderia ser
descrita
161
consoante
acolhimento
de
regras
de
cooperao,
convergncia,
Cf. MARQUES, Cludia Lima. Superao das antinomias pelo dilogo das fontes: o modelo brasileiro de
coexistncia entre o Cdigo de Defesa do Consumidor e o Cdigo Civil de 2002. Revista de Direito do
Consumidor, So Paulo, RT, n. 51, vol. 13, p. 48, jul./set. 2004.
162
REALE, Miguel. O projeto do novo Cdigo Civil. p. 119. Nas palavras de Miguel Reale [...] Para evitar
esse inconveniente, resolveu-se enumerar, na Parte Geral, os casos de prescrio, em numerus clausus,
sendo as hipteses de decadncia previstas em imediata conexo com a disposio normativa que a
estabelece. Assim, por exemplo, aps o artigo declarar qual a responsabilidade do construtor de edifcios
pela higidez da obra, estabelecido o prazo de decadncia para ela exigida. Histria do novo Cdigo
Civil. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2005. (Biblioteca de Direito Civil. Estudos em homenagem ao
professor Miguel Reale); v. 1. p. 40. Outros exemplos de operabilidade podem ser citados como trmino
da polmica, como a permisso do arbitramento de aluguis. (Cf. REALE, Miguel. Viso geral do
Cdigo Civil. So Paulo: Saraiva, [ca. 2001]. p. 14).
163
Histria do novo Cdigo Civil. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2005 (Biblioteca de Direito Civil.
Estudos em homenagem ao professor Miguel Reale); v. 1. p. 40-41.
164
Por socialidade entende Miguel Reale o objetivo do novo Cdigo no sentido de superar o manifesto
carter individualista da Lei Vigente (CC/1916), feita para um pas eminentemente agrcola, com cerca de
80% da populao no campo. Hoje em dia, vive o povo brasileiro nas cidades, na mesma proporo de
80% [...]. Da o predomnio do social sobre o individual. (REALE, Miguel. Viso geral do Cdigo Civil,
p. 12).
58
165
Os presentes exemplos foram dados por REALE. Viso geral do novo Cdigo Civil, p. 13.
MARTINS-COSTA, Judith; BRANCO, Gerson Luiz Carlos. Diretrizes tericas do novo Cdigo Civil
brasileiro, p. 119.
167
Cf. MARTINS-COSTA, Judith; BRANCO, Gerson Luiz Carlos. Diretrizes tericas do novo Cdigo Civil
brasileiro, p. 140.
166
59
Como ocorre com a temtica do abuso de direito e da regra jurdica que afirma que nenhuma conveno
prevalecer se contrariar a funo social dos contratos.
169
TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretao e integrao do direito tributrio. 4. ed. p. 180.
170
Cf. DOWSON, John P. The general clause viewed from a distance. Tbingen, ano 41, v. 3, p. 442,
caderno 7, 1977.
60
171
ENGISCH, Karl. Introduo ao pensamento jurdico. 8. ed. Lisboa: Calouste Gulbenkian, 2001. p. 209.
ENGISCH, Karl. Introduo ao pensamento jurdico. 8. ed. p. 209.
173
ENGISCH, Karl. Introduo ao pensamento jurdico. 8. ed. p. 209.
174
ENGISCH, Karl. Introduo ao pensamento jurdico. 8. ed. p. 188.
175
ENGISCH, Karl. Introduo ao pensamento jurdico. 8. ed. p. 188.
176
MARTINS-COSTA, Judith; BRANCO, Gerson Luiz Carlos. Diretrizes tericas do novo Cdigo Civil
brasileiro, p. 119.
177
MARTINS-COSTA, Judith BRANCO, Gerson Luiz Carlos. Diretrizes tericas do novo Cdigo Civil
brasileiro, p. 119.
178
LARENZ, Karl. Metodologia da cincia do direito. p. 675
179
Segundo o modelo das regras, normas jurdicas tm somente a caracterstica de regras, ou seja, elas valem
ou no valem (regra do tudo ou nada). Toda vez que o seu tipo (hiptese) ocorrer, a sua conseqncia
172
61
jurdica deve ser aceita. Regras so normas que exigem que algo seja feito dentro de condies fticas e
jurdicas dadas. Elas so mandamentos definitivos. O conflito entre regras pode ser resolvido de duas
formas: ou se introduz uma clusula de exceo dentro da regra, que elimina o conflito, ou se declara,
pelo menos, uma regra como invlida. Se a introduo de uma clausula de exceo no entra em conta,
vem, ento, o segundo caso, ou seja, pelo menos, uma regra deve ser declarada como invlida. Para a
soluo deste tipo de conflito existem os meios seguintes: a lei posterior derroga a lei anterior, a lei
especial derroga a lei geral. Estas diferem dos princpios jurdicos que so normas que pedem que seja
feito dentro das possibilidades fticas e jurdicas em uma medida to ampla quanto possvel. Eles so
mandamentos de otimizao. Cf. ALEXY, Robert. Coliso de direitos fundamentais e realizao de
direitos fundamentais no Estado de direito democrtico, Revista de Direito Administrativo, v. 217, p. 77
ss, jul./set., 1999. Traduo de Lus Afonso Heck, Grundrechtskollision und Grundrechtsverwirklichung
im sozialen Rechtsstaat.
180
SILVA, Clvis do Couto e. A obrigao como processo. So Paulo: Bushatsky, 1976. p. 42.
62
quem os limites objetivos so postos para atingir certas metas, certos fins. Estes, sim,
assumem o porte de valores. Aqueles limites no so valores, se os considerarmos em si
mesmos, mas voltam-se para realizar valores, de forma pronta, mediata. na aplicao
prtica do direito que esses limites saltam aos olhos.181
181
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 14 ed. So Paulo: Saraiva, 2002. p. 143. No
campo da tributao, a distino entre os princpios e os limites objetivos farta e facilmente identificvel
a sua diferena. Como exemplo, temos o princpio da estrita legalidade, o princpio da anterioridade e o
princpio da irretroatividade. A fim de se constatar se foram atendidos pelo legislador infraconstitucional, basta verificar se: a) as normas tributrias que inovam no ordenamento, criando direitos e
deveres foram veiculadas por lei (legalidade formal); b) as normas tributrias que instituem ou majoram
tributos comeam a vigorar no prximo exerccio financeiro, ou aps trs meses da publicao, no caso
das contribuies sociais (anterioridade); c) as normas tributrias no alcanam situaes pretritas sua
criao (irretroatividade).
63
3
LIBERDADE CONTRATUAL E SUAS LIMITAES:
A CLUSULA GERAL DA FUNO SOCIAL DOS CONTRATOS
182
183
184
Importante esclarecer que, ao contrrio do que pregam muitos autores, o termo individualismo no
significa um desvalor tico, mas sim refere-se a uma doutrina que coloca o indivduo como princpio e
fim, oposta ao coletivismo.
MORAES, Jos Diniz de. A funo social da propriedade e a Constituio Federal de 1988. So Paulo:
Frabris, 1988
Nesse sentido AZEVEDO, Antnio Junqueira salienta que: So trs os princpios do direito contratual
que vm do sculo passado; giram eles em torno da autonomia da vontade e assim se formulam: a) as
partes podem convencional o que querem, e como querem, dentro dos limites da lei princpios da
liberdade contratual lato sensu; b) o contrato faz lei princpio faz lei entre as partes (art. 1.134 do
Cdigo Civil francs), pacta sund servanda princpios da obrigatoriedade dos efeitos contratuais; c) o
64
Como exposto, a funo social representa, em sua origem, mais um dos reflexos da
concepo surgida aps o advento do Estado Liberal. mais um dos elementos agregados
ao contrato, dando a este uma concepo totalmente divergente da idia de contrato do
sculo XVIII, bem como totalmente diferentes eram as sociedades de uma e de outra
poca.
Mas desde os tempos do laissez-faire desde a poca clssica do liberalismo
econmico e poltico as sociedades ocidentais sofreram transformaes
profundssimas de ordem econmica, social e poltica que, por sua vez,
incidiram sobre o instituto contratual, transformando-o profundissimamente.
Nas sociedades contemporneas, o contrato e o direito dos contratos
apresentam-se-nos, assim, muito diferentes de como se apresentavam no sculo
passado.186
contrato somente vincula as partes, no beneficiando nem prejudicando terceiros, res inter princpio da
relatividade dos efeitos contratuais. Os grandes movimentos sociais do final do sculo passado e da
primeira metade do sculo XX obrigaram os juristas a rever o passado rgido da lei; inicialmente
procuraram dar, para essa funo, um papel de ordem pblica, conceito vago, mas que consubstancia,
segundo alguns, um quarto princpio, dito principio da supremacia da ordem pblica (na verdade, seria
antes um limite que um princpio). [...] Hoje, diante do toque de recolher do Estado intervencionista, o
jurista com sensibilidade intelectual percebe que est havendo uma acomodao das camadas
fundamentais do direito contratual algo semelhante ao ajustamento subterrneo das placas tectnicas.
Estamos em poca de hipercomplexidade, os dados se acrescentam, sem se eliminarem, de tal forma que,
aos trs princpios que gravitam em volta da autonomia da vontade e, se admitido como princpio, ao da
ordem pblica, somam-se outros trs os primeiros no devem ser considerados abolidos pelos novos
tempos, mas, certamente, deve-se dizer que viram seu nmero aumentando pelos trs novos princpios.
Quais seriam estes princpios? A boa-f objetiva, o equilbrio econmico do contrato e a funo social do
contrato. AZEVEDO, Antonio Junqueira de. (parecer) Os princpios do novo direito contratual e
desregulamentao do mercado; Direito de exclusividade nas relaes contratuais de fornecimento;
Funo social do contrato e responsabilidade aquiliana do terceiro que contribui para inadimplemento
contratual. Estudos e pareceres de direito privado. So Paulo: Saraiva. 2004, p. 137-138.
185
Sobre o aspecto semntico do termo funo, associado ao termo social ver Fbio Konder Comparato,
para quem quando se fala em funo, tem-se em geral, a noo de um poder de dar destino determinado
a um objeto ou a uma relao jurdica, de vincul-la a certos objetivos; o que, acrescido do adjetivo
social significa dizer que esse objetivo ultrapassa o interesse do titular que, assim, passa a ter um
poder-dever para revelar-se como de interesse coletivo. (COMPARATO, Fbio Konder. Funo social
da propriedade e dos bens de produo, Revista de Direito Mercantil, Industrial, Econmico e
Financeiro, v. 63, p. 71-79, jul./set., 1986).
186
ROPPO, Enzo. O contrato. Traduo de Ana Coimbra e M. Junurio C. Gomes. Coimbra: Almedina,
1988. p. 295.
65
187
GOMES, Orlando. A funo do contrato. In. Novos temas de direito civil. Rio de Janeiro: Forense, 1983,
p. 109.
188
AZEVEDO, Alvaro Villaa. O novo cdigo civil brasileiro: tramitao; funo social do contrato; boa-f
objetiva; teoria da impreviso e, em especial, onerosidade excessiva (Laesio enormis). Roma: rivista di
diritto dell'integrazione e unificazione del diritto in Europa e in Amrica Latina... n. 16. p. 183-200.
2003; AZEVEDO, Antonio Junqueira de. Natureza jurdica do contrato de consrcio: classificao de
atos jurdicos quanto ao nmero de partes e quanto aos efeitos; os contratos relacionais; a boa-f nos
contratos relacionais; contratos de durao; alterao das circunstncias e onerosidade excessiva;
sinalagma e resoluo contratual; resoluo parcial do contrato; funo social do contrato. (parecer).
Revista dos Tribunais. So Paulo. v. 94. n. 832. p. 113-37. fev. 2005; WALD, Arnoldo. A dupla funo
econmica e social do contrato. RTDC: Revista Trimestral de Direito Civil. Rio de Janeiro. v. 5. n. 17. p.
3-10. jan./mar. 2004; TIMM, Luciano Benetti. As origens do contrato no novo Cdigo Civil: uma
introduo funo social, ao Welfarismo e ao solidarismo contratual. Revista dos Tribunais. So Paulo.
v. 95. n. 844. p. 85-95. jan. 2006; RODRIGUES JUNIOR, Otvio Luiz. A doutrina do terceiro cmplice:
autonomia da vontade, o princpio res inter alios acta, funo social do contrato e a interferncia alheia na
execuo dos negcios jurdicos. Revista dos Tribunais. So Paulo. v. 93. n. 821. p. 80-98. mar. 2004;
DELGADO, Jos Augusto. O contrato no Cdigo Civil e a sua funo social. Revista Jurdica. Porto
Alegre. v. 52. n. 322. p. 7-28. ago. 2004; GOMES, Rogrio Zuel. A funo social do contrato no novo
cdigo civil: uma abordagem sob o prisma do direito civil-constitucional. Revista da Academia Brasileira
de Direito Constitucional. Curitiba. v. 5. p. 597-611. 2004; WAMBIER, Teresa Arruda Alvim. Uma
reflexo sobre as clusulas gerais do Cdigo Civil de 2002: a funo social do contrato. Revista dos
Tribunais. So Paulo. v. 94. n. 831. p. 59-79. jan. 2005; LBO, Paulo Luiz Netto. Princpios dos
contratos e mudanas sociais. Revista Jurdica. Porto Alegre. v. 53. n. 329. p. 9-17. mar. 2005;
TOMASEVICIUS FILHO, Eduardo. A funo social do contrato: conceito e critrios de apliucao.
Revista de Informao Legislativa. Braslia. v. 42. n. 168. p. 197-213. out./dez. 2005; SZTAJN, Rachel.
Funo social do contrato e direito de empresa. Revista de Direito Mercantil, Industrial, Econmico e
Financeiro. So Paulo. v. 54. n. 139. p. 29-49. jul./set. 2005; FACCHINI NETO, Eugnio. A funo
social do direito privado. Revista da AJURIS. Porto Alegre. v. 34. n. 105. p. 153-88. mar. 2007.
189
Por isso no nos referimos a funo social apenas como princpio, somente em uma leitura do artigo 421
do Cdigo Civil Brasileiro. Lido em conjunto com o artigo 2.035, pargrafo nico, encontramos um
verdadeiro limite objetivo funo social dos contratos.
66
Isso no significa, que a funo social do contrato tenha sido descoberta pelo
Cdigo Civil de 2002, ou ento que no existisse antes deste, como bem observa Fernando
Noronha190 em obra escrita antes mesmo da aprovao do projeto do novo Cdigo Civil.
Assim, resta evidente que no se pode defender que os contratos anteriores
vigncia do novo Cdigo Civil podem no cumprir com sua funo social,191 pois esta
pertinente, como lembrou Noronha, a todo o direito, afinal, no se poderia pensar em um
instituto que no possusse funo social, ou melhor, que possusse uma funo contrria
prpria sociedade, sendo lgico que, uma vez que o contrato entre particulares influi em
maior ou menor grau na sociedade, o contrato vai ao encontro dos interesses sociais ou vai
de encontro aos estes, ainda que, no caso concreto, a influncia para a sociedade seja
imperceptvel.
Assim, possvel afirmar que, desde o momento em que os contratos firmados
unicamente com base em uma autonomia da vontade de ilimitadas propores deixaram de
ser desejvel para o todo, seria esperado que o contrato, quando celebrado, o fosse com
uma viso tambm para a coletividade, e no unicamente para o interesse dos contratantes.
A funo individual em Direito prende-se ao prprio estudo da funo da
autonomia privada, j que atribuda para satisfao de um interesse prprio e
individual. Salvo a do direito de propriedade, seu estudo, aqui no apresenta
190
191
O Projeto de Cdigo Civil ainda no lei, mas a funo social do contrato no vai ser certamente
instituda por ele; se chegar a ser convertido em lei, ningum certamente sustentar que os contratos
anteriores data da sua entrada em vigor no tinham funo social. Nem a funo social do contrato
descoberta do Projeto, nem privativa dos contratos; todo direito tem uma funo, que dispensa
referncia expressa. Alis, neste sculo XX, so as prprias Constituies que fazem questo de referir a
funo social dos direitos, em especial do direito de propriedade e, como diz o Prof. Miguel Reale. So
Paulo, Saraiva, 1986, p. 32), o reconhecimento da funo social do contrato mero corolrio dos
imperativos constitucionais relativos funo social da propriedade e justia que deve presidir ordem
econmica. (REALE, Miguel. O projeto de Cdigo Civil: situao e seus problemas fundamentais).
Mesmo os direitos subjetivos de finalidade egostica, como so todos os direitos de crdito (entre os
quais se inserem os resultantes de contratos), so reconhecidos, como qualquer outro direito, tendo em
vista no s a realizao dos interesses do respectivo titular, como tambm a realizao de finalidades
sociais: toda norma jurdica, afinal, visa fins sociais e atende exigncias do bem comum, como ficou
expresso no art. 5 da Lei de Introduo ao Cdigo Civil. (NORONHA, Fernando. O Direito dos
contratos e seus princpios fundamentais. So Paulo: Saraiva, 1999, p. 83-84).
Assevera Bevilqua: Pode-se, portanto, considerar o contracto como um conciliador dos interesses
collidentes, como um pacificador de egosmos em lucta. certamente esta a primeira e mais elevada
funo social do contracto.[...] Ningum dir que seja o contracto o nico factor da pacificao dos
interesses, [...] mas impossivel ser desconhecer que tambm lhe cabe esta nobre funco civilisadora.
Vede uma creana em tenra edade. Appetece um objecto com que outra se diverte; seu primeiro impulso
arrebat-lo, num mpeto de insoffrido egosmo, das mos frgeis que o detm. A experincia, porm,
pouco a pouco, lhe ensina que encontrar resistncias, sempre que assim proceder. Sua conducta vae
amoldando-se s circunstancias e, em vez de apoderar-se fora, pede, solicita, prope trocas, seduz com
promessas capitosas [...] Assim foi o homem primitivo. (BEVILQUA, Clvis. Direito das obrigaes.
Primeira parte, s.n.t., p. 166-7)
67
192
68
justia social, entre elas as leis do inquilinato, as leis trabalhistas, as leis previdencirias
e, para o que interessa aqui, alguns aspactos do Cdigo Civil, como se ver.
Esse discurso jurdico encontrou eco nos parlamentos europeus, medida que se
aumentou a participao popular com o sufrgio universal, especialmente em tempos de
crise na Europa, como nos perodos do recente ps-guerra, refletindo uma srie de leis e
polticas pblicas welfaristas.
Novamente, pela circulao de idias e de modelos jurdicos, esse modelo
solidarista, surgido espontaneamente na Europa, chegou ao Brasil, conforme relata
Luciano Benetti Timm timidamente com a Lei de Acidentes Ferrovirios e passou a ocupar
papel importante com a Consolidao das Leis do Trabalho e as leis de Previdncia Social.
Entretanto, foi com a Constituio Federal de 1988 e com a legislao infraconstitucional
que lhe regulamentou citamos, o Cdigo de Defesa do Consumidor (CDC), o Estatuto da
Criana do Adolescente (ECA), a Lei da Unio Estvel e o novo Cdigo Civil que o
direito social se tornou o ncleo do direito positivo privado brasileiro. Tratou-se, pelo
menos no mbito da poltica legislativa, da conhecida passagem do Estado Liberal ao
Estado Social.195
Naturalmente que a modificao do paradigma legal foi acompanhada de uma
mudana estrutural da economia e da sociedade brasileira, que passaram de uma situao
escravocrata e agrria, de finais do sculo XIX, a uma economia de servios urbana, com
todas as idiossincrasias, contradies e conflitos que caracterizam a sua estrutura social.196
De fato, segundo o coordenador da Comisso elaboradora do novo Cdigo Civil brasileiro,
Miguel Reale, essa nova lei, unificadora das obrigaes civis e comerciais, seria uma
verdadeira constituio do homem comum [...] lei por excelncia da sociedade civil,197
sendo os trs princpios fundamentais ou diretrizes do novo Cdigo a eticidade, a
socialidade e a operabilidade.198
195
Cf. TIMM, Luciano Benetti. As origens do contrato no novo Cdigo Civil: uma introduo funo
social, ao Welfarismo e ao solidarismo contratual. Revista dos Tribunais. So Paulo. v. 95. n. 844. p. 8595. jan. 2006.
196
GOMES, Orlando. Razes histricas e sociolgicas do Cdigo Civil brasileiro. As leis polmicas e a
funo judiciria. So Paulo, Martins Fontes, 2003; REALE, Miguel. O projeto de Cdigo civil situao
atual e seus problemas fundamentais. So Paulo: Saraiva, 2001. p. 5 e ss.
197
REALE, Miguel. Viso geral do novo Cdigo Civil. Revista de Direito Privado 9/9, jan./mar. 2002.
198
REALE, Miguel. Viso geral do novo Cdigo Civil. Revista de Direito Privado, p. 12.
69
De qualquer forma, certo que os contratos deixam de ser para o direito apenas um
instituto jurdico para se converterem em parte de um processo de transformao
socioeconmica que o Estado tem interesse de orientar.
Nesse sentido, Enzo Roppo enfatizaque:
Resulta claro, desta forma, que o direito dos contratos no se limita a revestir
passivamente a operao econmica de um vu legal de per si no significativo,
a representar a sua mera traduo jurdico-formal, mas, amide, tende a incidir
sobre as operaes econmicas (ou at sobre a sua dinmica complexiva), de
modo a determin-las e orient-las segundo objectivos que bem se podem
apelidar de polticos lato sensu. 199
Nesse sentido, cumpre verificar, em anlise mais profunda, que mesmo na poca do
liberalismo clssico o contrato possua funo social, ainda que essa funo servisse a
ideais menos nobres que aqueles que nutriram o mesmo instituto posteriormente. Tinha-se
a convico de que um contrato no qual as partes pudessem deliberar o qu, como, quando
e quanto bem entendessem seria o motor propulsor de uma economia que, de acordo com o
que se rezava a cartilha liberal, auto-regulamentar-se-ia, bastando que fosse conferida a
maior liberdade possvel aos contratantes.
Repare-se que, em rigor, mesmo no tempo do individualismo liberal no se
negava ao contrato uma funo social: o que acontecia era apenas acreditar-se
que a livre atuao das partes resultava necessariamente no bem de todos. Nesta
concepo, a apreciao do interesse do credor em termos exclusivamente
subjetivistas era o caminho para realizar a funo social dos contratos. Hoje,
perdida a iluso de que o livre jogo dos egosmos individuais resulta no bem de
todos e felicidade geral, perdida a iluso dos benefcios da invisible hand de
Adam Smith, a funo social tinha necessariamente de ser repensada.200
70
funo social? Como se poderia aplicar a funo social nos contratos e qual o papel do juiz
ou do Fisco diante desse princpio? Essas so as questes que tentaremos responder nos
prximos pontos, com base nos poucos juristas que se propuseram a um estudo detido
sobre o tema em questo.
201
Com propsitos diversos ao do presente trabalho, Jos Reinaldo de Lima Lopes trabalha especificamente
com dois autores de lngua alem que bem sintetizam esse paradigma social: Ehrlich e Renner. Para o
estudo desses autores, remete-se a LOPES, Jos Reinaldo de Lima. Direito e transformao social. So
Paulo: [s.n.], 2000. p. 113 e ss. Nos originais, RENNER, Karl. The institutions of private law and their
social functions. Londres: Routledge & Kegan Paul, 1949, com interessante apresentao do tradutor
ingls, O. Kahn-Freund.
202
De que a funo social da propriedade um princpio no pode haver dvida, pois tratada como tal pela
Constituio, no captulo da ordem econmica, isto , formalmente consagrado [...] Art. 170. A ordem
econmica, fundada na valorizao do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a
todos a existncia digna, conforme os ditames da justia social. (MORAES, Jos Diniz de. Op. cit. p., 64)
203
Cf. TIMM, Luciano Benetti. As origens do contrato no novo Cdigo Civil: uma introduo funo
social, ao Welfarismo e ao solidarismo contratual. Revista dos Tribunais. So Paulo. v. 95. n. 844. p. 8595. jan. 2006; SZTAJN, Rachel. Funo social do contrato e direito de empresa. Revista de Direito
Mercantil, Industrial, Econmico e Financeiro. So Paulo. v. 54. n. 139. p. 29-49. jul./set. 2005;
TRUILL-MARENGO Eve, Towards a european law of contracts in european law journal, v. 10, n. 4, p.
463-478
71
situando-se como princpio desse setor; b) refere funo social como limite da liberdade
de contratar; e c) situa a funo social como fundamento da mesma liberdade.204
O contrato no est apenas condicionado liberdade. Ter uma funo social parte
da conveno entre partes autnomas. O contrato no pode visar apenas queles
imediatamente interessados; deve ser pensado buscando conseqncias que se encontram
alm dos contratantes, pois: A constituio econmica de uma sociedade, todos ns
sabemos, no matria de interesse individual, ou particular, mas atinge e interessa a
todos.205
Nesse sentido, Calixto Salomo Filho:
O princpio da funo social do contrato permite a tutela difusa pelo judicirio
das garantias institucionais. Liberta a tutela de interesses supra-individuais da
tutela administrativa ou da casustica prevista pela lei. Toda vez que forem
lesados interesses institucionais haver leso funo social do contrato. no
destaque por estes proporcionando entre interesse individual e coletivo que se
encontra a justificativa para limitar a liberdade contratual. 206
Cf. desenvolvendo o mesmo percurso, MARTINS-COSTA, Judith. Reflexes sobre o princpio da funo
social dos contratos. Revista Direito GV, p. 42.
205
MARTINS-COSTA, Judith. Op. cit., 157.
206
SALOMO FILHO, Calixto. Funo social do contrato: primeiras anotaes. Revista de Direito
Mercantil, Industrial, Econmico e Financeiro, So Paulo, Malheiros, ano XLII (nova srie), v. 132, p.
21, out./dez. 2002.
207
Cf. MARTINS-COSTA, Judith. Reflexes sobre o princpio da funo social dos contratos. Revista
Direito GV, v.1, n. 1, p. 41, maio 2005.
72
208
REALE, Miguel. O projeto de Cdigo civil situao atual e seus problemas fundamentais. So Paulo:
Saraiva, 2001. p. 32.
209
Essa norma, posta no art. 421, constitui a projeo do valor constitucional expresso como garantia
fundamental dos indivduos e da coletividade que esta no art. 5, XXIII, da constituio Federal, uma vez
que o contrato tem, entre outras funes, a de instrumentalizar a aquisio da propriedade Se a esta no e
mais reconhecido o carter absoluto e sagrado, a condio de direito natural e inviolvel do individuo,
correlatamente tambm inflete sobre o contrato o cometimento ou o reconhecimento de desempenhar
funo que traspassa a esfera dos mesmos interesses individuais, aribuindo-se ao exerccio do poder
negocial tambm funes positivas e negativas. (MARTINS-COSTA, Judith. Diretrizes tericas do novo
Cdigo Civil brasileiro. So Paulo. Saraiva, 2002. p. 157).
210
Cf. REALE, Miguel. O novo Cdigo Civil brasileiro. O Estado de So Paulo, So Paulo, p. A2, publicada
em 22 de novembro de 2003.
73
212
213
Verificamos que as externalidades podem ser divididas em (i) externalidades de produo (quando uma
atividade produtiva afeta o custo de outra atividade produtiva; (ii) externalidades no consumo (quando
meu consumo afeta a produo do outro bem), assim como (iii) externalidades positivas (quando uma
atividade produtiva afeta positivamente a minha atividade de produo).
SZTAJN, Raquel. Funo social do contrato e direito de empresa. In: TIMM, Luciano Benetti (Coord.).
Funo social do direito e dos contratos. Prelo
SALOMO FILHO, Calixto. Funo social do contrato: primeiras anotaes. Revista de Direito
Mercantil, Industrial, Econmico e Financeiro. p. 7-24.
74
214
215
75
conflitos internos (entre os contratantes), devem valer princpios como a boa-f objetiva e a
clusula rebus sic stantibus (teoria da impreviso).216
O que se quer dizer e ser melhor elucidado adiante que os prejudicados pelo
contrato podem interferir neste, bem como aqueles que so beneficiados pelo contrato,
ainda que no sejam partes dele. Isso o que se conhece por princpio da relatividade
contratual,217 podendo ser chamados, esses terceiros, em nome da funo social do
contrato, para assumir obrigaes atinentes conveno.218, 219 Nessa solidariedade que se
estabelece entre contratantes e sociedade, no h interesse em atingir a todos
desmedidamente. O que se busca, segundo a literatura referida , justamente, proporcionar
aquilo que a autonomia da vontade era incapaz de assegurar: a viabilidade da economia por
meio da circulao de riquezas conciliada livre iniciativa, ou seja, a preservao da
confiana dos negcios e a manuteno da autonomia dos indivduos de contratarem.
Nesse sentido, Fernando Noronha explicita que:
[...] o interesse fundamental da questo da funo social est em despertar a
ateno para o fato de que a liberdade contratual no se justifica, e deve cessar,
quando conduzir a iniqidades, atentatrias de valores de justia, que
igualmente tm peso social. O problema, tambm aqui, estar na determinao
do ponto em que liberdade e justia se equilibrem. Por um lado, o respeito pela
autonomia privada, que traduo jurdica da livre iniciativa do sistema
poltico-econmico em que vivemos, leva necessidade de em princpio tutelar
216
217
218
219
SALOMO FILHO, Calixto. Funo social do contrato: primeiras anotaes. Revista de Direito
Mercantil, Industrial, Econmico e Financeiro, p. 21. A fattispecie de aplicao do princpio da funo
social do contrato deve ser considerada caracterizada sempre que o contrato puder afetar de alguma forma
interesses institucionais externos a ele. No se caracteriza, portanto, a fattispecie nas relaes contratuais
internas (i.e., entre as partes do contrato). E por duas razes. Em primeiro lugar porque uma levaria a
tentativas assistemticas e difusas de reequilbrio contratual. A tarefa de reequilbrio contratual j est
bem atribuda a princpios como a boa-f objetiva (art. 422 do novo Cdigo Civil) e clusula rebus sic
stantibus. Andar alm disso no possvel, ao menos em base casustica.
Sobre esse assunto, verificar NEGREIROS, Teresa. Teoria do contrato. Novos paradigmas. Rio de
Janeiro: Renovar, 2002. p. 310. O princpio da relatividade delimita o mbito da eficcia do contrato
com base na dicotomia parte versus terceiro: os contratos s produzem efeitos relativamente s
partes, no prejudicando ou beneficiando os terceiros cuja vontade no tenha participado da formao
do vnculo contratual.
Partimos da premissa de que a funo social do contrato, quando concedida como um princpio, antes de
qualquer outro sentido e alcance que se lhe possa atribuir, significa muito simplesmente que o contrato
no deve ser concebido como uma relao jurdica que s interessa s partes contratantes, impermevel s
condicionantes sociais que o cercam e que so por ele prprio afetadas. (NEGREIROS, Teresa. Op. cit,.
p. 206).
Nessa sua acepo, o princpio da funo social encontra fundamento constitucional no princpio da
solidariedade, a exigir que os contratantes e os terceiros colaborem entre si, respeitando as situaes
jurdicas anteriormente constitudas, ainda que as mesmas no sejam providas de eficcia real, mas
desde que a sua prvia existncia seja conhecida pelas pessoas implicadas. (NEGREIROS, Teresa.
Op. cit., p. 207).
76
NORONHA, Fernando. O Direito dos contratos e seus princpios fundamentais. So Paulo: Saraiva,
1999, p. 85.
221
Por sua vez, no campo do controle dos efeitos, no resta dvida de que a funo social do contrato atua em
seu espao mais prprio. Aqui no so levados em conta mveis subjetivos ou m-f, mas sim dados
objetivos relacionados s conseqncias de atos concretos. Assim, por exemplo, se houver duas ou mais
hipteses de, satisfatoriamente, executar um mesmo contrato, dever-se- escolher a que promova
melhores benefcios sociais, como o caso daquela que mais proteja o meio ambiente ou que gere mais
empregos. (SILVA, Jorge Csar Ferreira da. O novo Cdigo Civil e a constituio, princpios de direito
das obrigaes no novo Cdigo Civil. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2003. p. 114).
222
A funo social est presente em diversos ordenamentos jurdicos, bem com fonte de estudo dos juristas
dos mais diversos pases, razo pela qual adquire outras denominaes. Particularmente, no caso da
Amrica Latina, percebe-se que: O termo funo social unnime na doutrina agrria do continente,
mas no nas leis nacionais. A peruano, por exemplo, chamou de uso em harmonia com o interesse social;
a colombiana, adequada explorao e utilizao social das guas e das terras; a venezuelana e a brasileira,
que tm a mesma matriz, usaram o nome funo social da propriedade. (MARS, Carlos Frederico de.
Bens culturais e proteo jurdica. 2. ed. Porto Alegre: Unidade Editorial, 1999. p. 89).
223
Se fizermos correlao de todos os efeitos de uma instituio na sociedade como um todo, as partes
individuais tornam-se uma funo social nica.
224
RENNER, Karl. The institutions of private law and their social functions. Londres: Routledge & Kegan
Paul, 1949. p. 75.
77
225
226
78
227
228
229
Cf. NERY JR., Nelson; NERY Rosa Maria de Andrade. Novo Cdigo Civil e legislao extravagante
anotados. So Paulo: RT, 2002. p. 181.
Cf. SILVA, Luis Renato Ferreira da. A noo de sinalagma nas relaes contratuais e paracontratuais
(uma anlise luz da teoria da causa). Tese para obteno do ttulo de Doutor em Direito Civil junto
Faculdade de Direito da Universidade de So Paulo. So Paulo, 2001. p. 148 e ss.
SZTAJN. Raquel. O contrato e inovao financeira. Ensaio sobre contratos futuros e swaps. Tese
apresentada para obteno de ttulo de Professor Titular do Departamento de Direito Civil da Faculdade
de Direito da Universidade de So Paulo. 1996. p. 12 e ss; Cf. FORGIONI, Paula A. Tulio Ascarelli, A
79
teoria geral do direito e os contratos de distribuio. Revista de Direito Mercantil, industrial, econmico
e financeiro. Vol. 137, 2005, p. 30-46.
230
Cf. SILVA, Luis Renato Ferreira da. A noo de sinalagma nas relaes contratuais e paracontratuais
(uma anlise luz da teoria da causa). p. 148 e ss.
231
Tambm no negcio ttulo gratuito a atribuio patrimonial no fim em si mesmo, mas antes meio para
um fim, instrumento de um interesse que a anima e a vivifica; apenas o interesse que se procura obter
como fim da actividade, no , aqui, uma troca ou uma compensao, mas sim o enriquecimento alheio
sem uma compensao. Esse interesse, de carcter objetivo e tpico, socialmente reconhecvel e
aprecivel, no se deve confundir com os simples motivos individuais [psicolgicos] que, no caso
especial, podem ter determinado a inteno de liberalidade (reconhecimento, caridade, aspirao
benevolncia etc.). Uma confuno entre causa e motivos individuais, inadmissvel no negcio a ttulo
gratuto, do mesmo modo que no negcio a ttulo oneroso (em que irrelevante, por ex. que algum
compre porque precisa da coisa, ou porque quer prestar um servio ao vendedor). Precisamente por serem
individuais, internos, subjetivos, variveis, contingentes que os motivos para a contratao no interessa
nem orientam para a causa do negcio jurdico. Cf. BETTI. Emilio. Teoria geral do negcio jurdico. p.
342.
232
Cf. BETTI, Emilio. Teoria geral do negcio jurdico. p. 342.
233
Aqui no estamos nos reportando aos contratos indiretos.
80
4
CONCEITO DE ELUSO TRIBUTRIA E MTODOS PARA O
CONTROLE DE ECONOMIAS ILEGTIMAS DE TRIBUTOS:
IMPORTNCIA DAS NOVAS CLUSULAS GERAIS
DO CDIGO CIVIL DE 2002
81
que consiste na escolha da forma de tributao que onere o contribuinte da forma menos
gravosa, ou seja, aquela que cause o menor impacto tributrio possvel.
A legtima economia de tributos o objetivo atingido mediante a comum noo de
planejamento tributrio. Este pode comportar uma anlise sob a dade processo e
produto, sendo o processo uma anlise da interpretao do sistema jurdico como
sistema normativo. O seu verdadeiro objetivo buscar um modelo redutor de custos de
transao que poder ser a escolha de atos jurdicos que coincidam tanto com hipteses de
no-incidncia quanto de iseno total ou parcial, ou mesmo de negcios mais favorveis,
para obter o resultado desejado, de eliminao ou de reduo do tributo devido. O
produto claramente o respectivo contedo do ato planejado.234
Pretendemos, para fins didticos, afastar desde logo alguns elementos que
entendemos no ter relao com opes lcitas de economia de tributos. Algumas sero
analisadas no presente trabalho. So elas (i) aquelas hipteses que so configuradas como
ilcitos (dolo, fraude ou simulao); (ii) determinadas condutas desejadas ou induzidas,
aquelas que configurem utilizao do tributo com finalidade extrafiscal; e (iii) o conjunto
das condutas positivamente autorizadas. Tratam-se das denominadas opes fiscais.235
Sobre a dade processo produto, cf. TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p.
174-175.
235
Marco Aurlio Greco menciona trs conjuntos de situaes que entende ficar fora da discusso sobre o
planejamento tributrio. O autor afasta essas trs figuras e com isso circunscreve seu objeto de estudo.
So elas, basicamente: condutas repelidas; condutas desejadas (induzidas); e condutas positivamente
autorizadas pelo ordenamento. (GRECO, Marco Aurlio. Planejamento tributrio. p. 76-77.
236
Segundo a terminologia especfica do direito penal, o termo evaso significa a fuga de uma pessoa, presa
ou detida em cumprimento de pena ou por meio de segurana, da priso ou do lugar, em que fora
recolhido. (DE PLCIDO E SILVA. Vocabulrio jurdico. Rio de Janeiro: Forense, 1982. v. 1. p. 224).
237
MARTINS. Ives Gandra da Silva. (Coord.). Cadernos de Pesquisa Tributrias, So Paulo: Resenha
Tributria, v. 14, p. 491, 1989.
82
apontando critrios como: (1) a inteno dos contribuintes; (2) a natureza dos atos e (3) o
marco cronolgico (antes ou depois do fato gerador). A posio tradicional nessa matria,
de Rubens Gomes de Souza,238 de que a ilicitude no direito tributrio deveria ser
apanhada examinando-se primeiro a licitude ou ilicitude dos meios (assim, esse autor
diferenciava a fraude fiscal da evaso).
O primeiro passo no sentido de desbastar a complexidade que cerca o tema traar
a distino entre evaso omissiva (intencional ou no) e evaso comissiva (intencional). A
omissiva aquela que se origina em omisso, ou seja, de um ato ou efeito de absteno.
A evaso omissiva imprpria ocorre quando o contribuinte no pratica o fato
jurdico tributrio para no ter de pagar o tributo (exemplo: deixa de alienar aes para
fugir do imposto sobre ganho de capital, v.g., ou, ainda, inrcia para obter rendas
suplementares que elevem posio do Imposto sobre a Renda progressivo). A evaso
omissiva, em sentido prprio, ocorre quando: (i) intencionalmente, o contribuinte omite
dados, informaes e procedimentos que causam a diminuio no cumprimento do dever
tributrio (casos de sonegao fiscal);239 e (ii) sem a inteno, quando o contribuinte obtm
os mesmos resultados por ignorar a lei ou dever fiscal.240 Observem que o dolo elemento
especfico na primeira ao passo que, na segunda, no o .241
A evaso comissiva, do latin comissus (cometido), pode desdobrar-se em duas
classes. No entendemos existir motivo para tal desdobramento (sendo certo que a evaso
comissiva lcita) no espcie de evaso fiscal. Afirmamos isso por entender que a evaso
fiscal sempre envolve condutas ilcitas, e d-se aps a ocorrncia da hiptese de incidncia,
238
Qual , portanto, o critrio para distinguir a fraude fiscal da evaso? claro que o critrio da inteno do
contribuinte ( 36) no pode convir, porque aquela inteno a mesma em ambos os casos: evitar,
retardar ou reduzir o pagamento do tributo. Tambm no resolve o problema o critrio da natureza dos
atos praticados pelo contribuinte, para verificar se so lcitos ou ilcitos, porque o que importa o
resultado visado ou obtido pelo contribuinte. Nessas condies, o nico critrio seguro verificar se os
atos praticados pelo contribuinte, para evitar, retardar ou reduzir o pagamento de um tributo, foram
praticados antes ou depois da ocorrncia do fato gerador ( 23): na primeira hiptese, trata-se de evaso;
na segunda, trata-se de fraude fiscal. (SOUZA, Rubens Gomes de. Compndio de legislao tributria.
So Paulo: Resenha Tributria, 1975, p. 138).
239
Nos casos de sonegao, entendemos que sempre se opera no campo do ilcito, logo, toda a operao que
tenha por efeito minimizar a carga tributria mediante atos ilcitos est fora das hipteses de
planejamentos tributrios.
240
Casos de mau conhecimento do dever fiscal.
241
Cf. esta descrio em COLHO, Sacha Calmon Navarro. Evaso e eliso fiscal. O pargrafo nico do art.
116, CTN, e o direito comparado. Rio de Janeiro: Forense, 2006. p. 41.
83
consistindo na sua ocultao, com o objetivo de no pagar o tributo devido de acordo com
a lei, sem que exista qualquer modificao na estrutura da obrigao.242
O termo evaso fiscal, com significado de ilcito para fins penais, foi amplamente
empregado pela doutrina e pela jurisprudncia brasileiras. Tal fato deu-se em grande parte
pela incorporao do conceito norte-americano de tax evasion, trazido ao Brasil pela obra
de Sampaio Dria.243 Como sinnimo de ilcito penal, ela compreende o crime de
sonegao fiscal,244 na fraude e no dolo, que consiste na apresentao de documentos
fiscais falsos, na prestao de informaes mentirosas ao Fisco, na insero de informaes
falsas ou na insero de elementos inexatos nos livros fiscais, com o objetivo de no pagar
o tributo ou de pagar importncia inferior devida. Encontramos tais tipificaes penais na
Lei Penal n. 8.137/1990, bem como nos arts. 71 a 73 da Lei n. 4.502/1964.
Seja como for o entendimento, utilizaremos o termo evaso fiscal quando tratarmos
de conduta na qual o contribuinte, dolosamente, por uma atitude omissiva ou comissiva,
busca evitar o pagamento ou a reduo no valor dos tributos devidos. Para utilizao do
termo, deixaremos de observar um critrio cronolgico como argumento simplificador,
pois este no abriga qualquer relevncia prtica identificao das hipteses de economias
lcitas de tributos, da eluso e da evaso.
242
Cf. TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretao e integrao do direito tributrio. 4. ed. Rio de
Janeiro: Renovar, 2006. p. 221.
243
DRIA, Antnio Roberto Sampaio. Eliso e evaso fiscal. In: ATALIBA, Geraldo. Elementos de direito
tributrio. So Paulo: RT, 1977. p. 230 .
244
Cf. CAVALCANTI, Araari Leite. Dos crimes de sonegao fiscal. So Paulo: Arapongas, 1985. p. 44 e
ss; MACHADO, Hugo de Brito. Estudos de direito penal tributrio. So Paulo: Atlas, 2002. p. 59 e ss.
84
85
86
O ordenamento jurdico deve ser voltado para evitar esse fenmeno.256 Para tanto,
poder tomar vasta gama de procedimentos, que se dividem em etapas preventivas,
fortemente ligadas poltica legislativa,257 como a simplificao na legislao tributria,
ou etapas de represso, em outra fase aplicativa. A primeira etapa antecipa-se ao agir
elusivo,258 fechando espaos lacunosos, garantindo ambiente de segurana e de certeza no
direito.259
A segunda etapa ligada ao controle em concreto do agir elusivo, sendo feito pela
designao de poderes genricos ou especficos Administrao e magistratura, para
atacar
os
comportamentos
elusivos
dos
contribuintes.
Essa
fase
evidencia,
NOVOA, Csar Garca. La clausula antielusiva en el nueva ley general tributaria. Madrid: Marcial Pons,
2004. p. 41-42 p. 175.
256
Franco Gallo identifica a pluralidade de mtodos chamando afirmando que [] el legislador puede
disponer de dos instrumentos. El primero es el de perseguir el fenmeno elusivo mediante la
predisposicin de normas especficas. [] El segundo de los instrumentos antielusin es el que adoptan
algunos de los sistemas tributarios occidentales, tales como Alemania, Francia, Espaa, y que se resuelve
en la aplicacin por parte de la Administracin y, sobre todo, del juez, de los principios generales
antielusivos, en todas las hiptesis en que se obtiene la prueba de la ausencia de una finalidad extrafiscale
el desarrollo de la operacin. GALLO. Franco. Prlogo da primeira edio. ROSEMBUJ, Tulio. El
fraude de ley, la simulacin y el abuso de las formas en el derecho tributario. [s.n]
257
O autor espanhol Csar Garca Novoa, aponta para algumas medidas antielusivas em sede legislativa.
Menciona que, entre elas, a fase legislativa no pode ser propriamente designada como um mecanismo
antielusivo. Reconhece, porm, que o recurso s fices e presunes so caminhos alternativos que
dispe o legislador na luta contra o agir elusivo. Cf. NOVOA, Csar Garca. La clausula antielusiva... p.
178-196; TRRES, Heleno Taveira Direito tributrio e direito privado. p. 276-278.
258
O controle fiscal dos preos de transferncia exemplo ilustrativo de tpica norma de preveno.
259
O jurista italiano Victor Uckmar, ainda no ano de 1980, mostrou-se partidrio da no-insero de
clusulas gerais no combate ao agir alusivo. Defendia, no entanto, a utilizao de recursos preventivos.
Cf. UCKMAR, Victor. Tax Avoidance/Tax Evasin General Report, XXXVII Congresso da IFA, sobre
Tax Avoidance and Tax Evation, publicado no Cahier de Droit Fiscal Internacional. LXVIII, dez. 1983,
p. 29.
87
funes distintas, ao lado de outras normas gerais, como a que evita negcios jurdicos
simulados ou movidos em fraude lei.
260
BETTI, Emilio. Interpretao da lei e dos atos jurdicos: teoria geral e dogmtica. Traduo de Karina
Jannini. So Paulo: Martins Fontes, 2007. p. 15.
88
parte de uma daquelas tpicas funes socioeconmicas tpicas (no caso dos contratos
tpicos) ou daquelas ordens de interesses, s quais se destina a tutela do direito.261 Caso no
exista essa compatibilidade, poder entrar em jogo a aplicao de normas que tm por
finalidade limitar ou corrigir o contedo do negcio para os especficos fins tributrios.
Cada ordenamento jurdico contm regramentos prprios para combater a eluso
tributria. O Reino Unido adotou a tcnica chamada comumente de prevalncia de
substncia sobre a forma. A Alemanha adotou um conceito de abuso de direito ou
abuso de formas jurdicas. Na Espanha, a noo de eluso tributria enquadra-se com a
idia de fraude lei, que pode, muitas vezes, ser desdobrada em outras classes, como o
abuso do direito e o abuso das formas. Interessante notar que, naquele pas, em razo de
deficincias do art. 24 da Ley General Tributria (LGT) de 1963, principalmente em face
da sua complicada aplicao, a Administrao Tributria buscou outras vias para combater
o negcio elusivo, mormente a condenvel tcnica da interpretao econmica. Somente
com a reforma da LGT de 1995 viu-se a Espanha afastada da arbitrariedade daquele
mtodo interpretativo, substituindo-o por um princpio de qualificao jurdica do fato
reforado pelo art. 12 da Lei n. 58 de 2003. Essa metodologia mostra-se muito preocupada
com o fato realmente ocorrido e no com as suas vestes formais dos negcios jurdicos.
Preocupa-se, assim, com o negcio jurdico concreto entabulado entre as partes.
No Brasil, tentaremos demonstrar, neste trabalho, que encontramos regras jurdicas
importantes no Cdigo Civil de 2002 que podero ou no, trazer conseqncias relevantes
para o combate de ilicitudes tributrias. Tais institutos do direito civil no tiveram
aplicabilidade afastada por autores como Heleno Taveira Trres, para quem:
Os institutos do direito civil podem ser usados nos limites do quanto os seus
efeitos digam respeito s relaes entre partes que se encontram no mesmo
plano negocial, que devero ser conhecidos nos exames da fiscalizao, para
fins de identificar os elementos do ato ou negcio jurdico e especialmente a
causa que os informam.262
261
262
89
predispe sanes a todos os atos danosos qualificveis como ilcitos atpicos, dever ser
bem compreendida pelo operador do direito.
Nesse sentido, passaremos a descrev-las certos de que a sua aplicao incorreta
poder atentar contra a segurana jurdica dos trfegos econmicos e comerciais, bem
como afetar direitos fundamentais dos contribuintes. Da a importncia da boa
compreenso desses conceitos jurdicos aqui tratados263 e de seus mbitos materiais e
formais de aplicao, fundamentais para o intrprete do direito tributrio.
263
Basta lembrar que a qualificao de determinado negcio como carente de causa, em vez de simulado,
tem efeitos dramticos para qualquer agente econmico. Basta mencionar que no primeiro, dever o
agente requalificar o negcio sem causa para fins fiscais, cobrando-lhe o tributo devido como se a
operao sem causa no existisse. No segundo, dever o agente aplicar multa agravada que poder ter o
impacto de quebrar um grupo empresarial.
264
Para o autor, [...] o nico critrio seguro verificar se os atos praticados pelo contribuinte, para evitar,
retardar ou reduzir o pagamento de um tributo, foram praticados antes ou depois da ocorrncia do
respectivo fato gerador. Compndio de Legislao Tributria; coordenao IBET; obra pstuma. So
Paulo, Resenha Tributria, 1975. p. 138; Gomes de Souza RDA 49/475 e ss., RDP 18/335 e ss.
265
Cf. DRIA, Antnio Roberto Sampaio. Evaso e eliso fiscal. In: ATALIBA, Geraldo (Coord.).
Elementos de direito tributrio. So Paulo: RT, 1978. p. 447 e ss.
90
corporificou o fato gerador, eis que, segundo o 1 do art. 113 do CTN (Lei.
5.172, de 25.10.66). 266 (grifo nosso)
266
CANTO, Gilberto de Ulha. Evaso e eliso fiscais um tema atual. Revista de Direito Tributrio, n. 63,
p. 188, 1993. Transcrevemos, para fins didticos, o diploma em comento: 1. do art. 113 do CTN a
obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou
penalidade pecuniria, e extingue-se juntamente com o crdito dele decorrente.
267
MARTINS, Ives Gandra da Silva. (Coord.). Concluses. Cadernos de Pesquisas Tributrias, So Paulo,
Resenha Tributria, v. 14, p. 491, 1989.
268
FALSITTA, Gaspare. Lezioni sulla riforma tributaria. Padova: CEDAM, 1972. p. 19.
91
jurdicos ser focada na pesquisa para saber se o planejamento ser eficaz ou no269 perante
o Fisco. Tal interpretao ser socorrida pelo exame da causa do negcio jurdico, tal qual
aqui apresentada.
269
270
Sobre a eficcia ou no perante o Fisco, verificar GRECO, Marco Aurlio. Planejamento tributrio. p.
112.
Csar Garca Novoa, autor de importante trabalho sobre a clusula geral antielusiva sob a perspectiva do
Direito Espanhol, entende que a fraude lei, tal qual contida naquele ordenamento, norma imperativa
construda previamente pelo direito privado, sendo detentora de caracterstica importante que a
imperatividade da norma defraudada. Neste sentido, afirma o autor en el ordenamiento civil prevalecen
las normas dispositivas y, en especial, las permisivas, pero existe un ncleo importante de disposiciones
imperativas de las que depende la validez del negocio jurdico y que son susceptibles de violacin o
transgresin. La permeabilidad constante en materia de contratacin, entre disposiciones permisivas y ius
cogens, hace que el incumplimiento de este ltimo pueda llevarse a cabo por medio de la pura y simples
transgresin, pero tambin sirvindose de la propria liberdad contractual. Este riesgo es lo que parece
legitimar la figura iusprivatista del fraude de ley. (NOVOA, Csar Garca. La clausula antielusiva en el
nueva ley general tributaria. Madrid: Marcial Pons, 2004. p. 41-42.)
92
271
Miguel Reale, professor emrito da Universidade de So Paulo, foi o coordenador e supervisor do novo
Cdigo Civil brasileiro de 2002. Na parte geral, foram elaboradores, respectivamente, Jos Carlos
Moreira Alves, para a parte especial, Agostinho Arruda Alvim para o direito das obrigaes, Sylvio
Marcondes para o direito da empresa, Erbert Chamoun para o direito das coisas, Clovis do Couto e Silva
para o direito de famlia e, finalmente, Torquato Castro para o trato das sucesses.
272
Sobre a insero da causa no Cdigo Civil de 2002, GOGLIANO, Daisy. Funo social do contrato (causa
ou motivo). Revista da Faculdade de Direito da USP. So Paulo, v. 99, p. 160, 2004.
273
Inicialmente, poderamos pensar na idia de causa genrica, modo que aqui ser por ns tomado como
idia de lei universal. No mundo das contingncias, dos seres humanos, das coisas, dos fatos, das relaes
de qualquer ordem, todo ser e acontecer obedece a um princpio do qual ele procede e ao qual est
subordinado. Verificamos a existncia de um antecedente (algo que nos deu origem), do qual derivamos,
como efeito deste mesmo e que ao prprio tempo explica e justifica, constituindo sua causa. Nesse
sentido, conhecido o brocado: no h efeito sem causa, ou seja, o efeito pressupe a causa. Cf. neste
sentido: LPEZ, Arturo Barcia. La causa ilicita en las obligaciones y en los actos juridicos. p. 19.
93
MALVAGNA, Simone. Il problema della Causa dei Contratti. Revista di dirrito civile, ano XXVI, p. 229
e ss, 1934.
275
Em relao aos autores que compreendem a causa em sentido subjetivo, Luis Renato Ferreira da Silva
descreveu que, para esses, a causa seria o fim almejado pelas partes contratantes. Ainda h, entendemos
ns, contedo subjetivo nessa concepo. A diferena fundamental reside em que o objetivo se
externaliza e passa a compor o contedo do negcio. Verificamos, claramente, que o sentido subjetivo
no est ligado funo social do contrato, pois esta integra, junto com a idia de mtuo acordo, inerente
a qualquer contrato, o conceito amplo de consentimento. A causa seria o fim que se contm em qualquer
manifestao volitiva que o homem produza. No mbito dos negcios jurdicos, a manifestao de
vontade traduzida pelo termo consentimento. Consentir acordar (em se tratando de contrato, de forma
mtua) e se completa o entendimento de um acordo porque as partes tm um fim em mente. Enquanto
esse fim no ultrapassa o foro ntimo do contratante, ele resta um motivo. Quando ele exposto e aceito
pela outra parte, ou pelo menos presumidamente conhecido por ela, torna-se o fim comum do contrato,
ou seja, a causa. Cf. A noo de sinalagma nas relaes contratuais e paracontratuais (uma anlise luz
da teoria da causa) SILVA, Luis Renato Ferreira da. 2001. A noo de sinalagma nas relaes contratuais
e paracontratuais (uma anlise luz da teoria da causa). p. 5.
276
Afirmava o autor que: lo scopo del negozio giuridico dobbiiamo consideralo oggettivamente: la compravendita h per iscopo lo scambio fra merce e denaro, e questo scambio cos socialmente utile che deve
essere difeso dal diritto. Quando il nostro sguardo si ferma su questo lato oggettivo del negozio giuridico,
su questa causa (poich questa parola, che a molti significati diversi, nelle nostre fonti, serve appunto ad
indicare anche questo scopo, questa funzione del negozio giuridico) non vi pu esser confusione tra la
causa e i motivi impellenti dellagente... Negozi Giuridici, 3. reimp. Roma: Societ Editrice del Foro
Italiano, 1933. p. 90. Apud A noo de sinalagma nas relaes contratuais e paracontratuais (uma anlise
luz da teoria da causa). SILVA, Luis Renato Ferreira da. A noo de sinalagma nas relaes contratuais
e paracontratuais. p. 143.
277
MESSINEO. Teoria dellErrore Ostativo, Saggi di Diritto Privato e di Dottrina Generale del Diritto.
Roma: Atheneum, 1915. p. 241-242.
278
MIRABELLI. L Atto non Negoziale nel Diritto Privato Italiano. Napoli: 1955, n. 15, p. 46-50.
279
RUGGIERO. Roberto. Instituzioni di Diritto Privato. Milano: Ottava. 1950, v. 1, 29, p. 129.
280
STOLFI. Giuseppe. Teoria del Negozio Giuridico. Padova: CEDAM, 1947, 9 , p. 28 e ss.
94
281
282
283
95
284
Todo negcio jurdico traz nsito a sua causa como verdadeira funo do tipo (nos contratos tpicos).
Citemos, exemplificativamente, o contrato de compra e venda. Ele traz em si uma funo. A compra e
venda o negcio jurdico pelo qual um dos contratantes se obriga a transferir o domnio de certa coisa,
e o outro, a pagar-lhe certo preo em dinheiro (art. 481 do CCB). Na locao, neste negcio jurdico
prescrito pelo art. 565 do Cdigo Civil de 2002, temos que a funo do negcio est no fato de uma das
partes obrigar-se a ceder outra, por tempo determinado ou no, o uso e gozo de coisa no fungvel,
mediante certa retribuio. Observamos que est nsito ao seu tipo determinada funo que no deve ser
modificada pelos contratantes. No caso da doao, verificamos que sua causa bastante delineada. Tratase do contrato em que uma pessoa, por liberalidade, transfere do seu patrimnio bens ou vantagens para
o de outra (art. 538 do CCB). (AZEVEDO, lvaro Villaa. Teoria geral dos contratos tpicos e atpicos.
So Paulo: Atlas, 2002. p. 123 e ss. )
285
lvaro Villaa Azevedo, entende que o contrato ou o elemento tpico quando somado a outro contrato ou
elemento tpico ou, mesmo, atpico, em um contrato, ou quando somados contratos ou elementos atpicos
em um contrato, a conveno desnatura-se, e esse conjunto de contratos ou de elementos mistos compe
uma nova contratao, una e complexa, em todas as suas obrigaes formando algo individual e
indivisvel. (AZEVEDO, lvaro Villaa. Teoria geral dos contratos tpicos e atpicos. p. 123 e ss.)
286
BETTI, Emilio. Teoria geral dos negcios jurdicos. p. 333 e ss.
96
287
97
Deixamos claro que existe a hiptese de contratos tpicos com outros objetivos (negcios indiretos), cuja a
causa, no ser coincidente com a funo social tpica.
98
Nos negcios tpicos, com fins tpicos, a causa j nos aparece dentro do contedo
posto pela lei privada. Se existir uma contradio entre o contedo do negcio, as clusulas
contratuais e a prescrio normativa, de plano, sem indagao, chegaremos a um vcio da
causa cujas conseqncias tributrias podem variar,289 sendo o caso para aplicao do art.
2.035, pargrafo nico, do Cdigo Civil de 2002, que estabelece que nenhuma conveno
prevalecer se contrariar preceitos de ordem pblica, tais como os estabelecidos por este
Cdigo para assegurar a funo social da propriedade e dos contratos.
Tal diferenciao mostra-se como tcnica investigadora com adjetivo simplificador.
Revelar de forma mais fcil o agir elusivo, cujas conseqncias para o campo do direito
tributrio so relevantes. A causa como finalidade til se presta para investigao de
contratos mais complexos, como o caso dos negcios jurdicos indiretos. Ambas as causas
so verdadeiros elementos de identificao dos negcios jurdicos.290 Entendemos, assim, e
aqui queremos chamar ateno, que ela o elemento determinante do negcio jurdico. O
problema saber at onde vai a manifestao de vontade em liberdade de escolha de
melhor tipo, forma e causa e, onde comea a eluso ou a simulao. Iniciemos nosso ponto
com a caracterizao do que entendemos ser a simulao. Logo aps, analisaremos as
demais figuras, como a fraude e o dolo.
290
O fenmeno da eluso tributria complexo e necessita ser compreendido em sua plenitude. Diversas
conseqncias tributrias adviro da sua identificao, sendo a requalificao dos negcios jurdicos pelo
Fisco e a ausncia de multa agravada alguns dos aspectos mais relevantes. A eluso tributria combatida
mediante uma pluralidade de recursos postos no sistema jurdico. Alguns advm da legislao tributria e
outros, do nosso Cdigo Civil. No campo da anlise da causa, antecipamo-nos referindo que a ausncia
de causa d ensejo a eluso tributria.
O que importa comprovar a vontade efetivada pelas partes, a vontade que se concretiza no negcio e
que demonstra a finalidade negocial. A finalidade negocial , em suma, a manifestao da causa. Claro
que existe para o Fisco o dever de prova de eventual inexistncia de causa (fim) no negcio jurdico,
ponto que ser visto em momento apropriado.
99
arranjos societrios pela Administrao Pblica. Sendo assim, uma organizao negocial
mais audaciosa ou menos ortodoxa poder ser questionada pela Administrao Tributria.
Os conceitos aqui tratados so por vezes pouco compreendidos, e muitas vezes
confundidos, pelos julgadores. A compreenso dessas categorias se presta a saber se
aplicamos multas majoradas ou no e se os negcios jurdicos sero mantidos ou
desconsiderados para fins fiscais.
Surgiro outros problemas na eventual perquirio pela Administrao Pblica
diante de um quadro da atual inexistncia de regulamentao do pargrafo nico do art.
116 do Cdigo Tributrio Nacional. Nesse sentido, resta saber se, em no havendo tal
regulamentao, poder a Administrao Fazendria aplicar as regras de simulao ou
devero ser aplicadas as regras do art. 149, inciso XI, no qual est prescrito que: O
lanamento efetuado e revisto de ofcio pela autoridade administrativa nos seguintes
casos: inc. IX quando se comprove que, no lanamento anterior, ocorreu fraude da
autoridade que o efetuou, ou omisso, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade
essencial. Para aplicao de tal dispositivo, em determinados casos, a Administrao dir
que existiu abuso de formas. Ocorre que muitas vezes no existe qualquer ilegalidade.
Tudo depende da interpretao que dada s funes dos regramentos de direito privado.
A autonomia privada (lei de direito privado que determina o seu contedo)
manifestao de vontade na qual acontecem determinados fatos jurdicos tambm no
campo do direito tributrio. A norma tributria efetivamente colhe os negcios jurdicos
em determinadas hipteses de incidncia da obrigao tributria. Entendemos que o grande
conflito est aqui, e trata-se de saber quando o direito tributrio admite que tais opes da
vida privada alterarem a ocorrncia da incidncia da norma tributria.
291
Fingimento do artifcio.
100
A teoria da simulao, como vinda do direito civil, a mesma que informa o direito
tributrio. Ricardo Lobo Torres desenvolve esse raciocnio justificando-o pelo princpio da
unidade do direito.295 No Brasil, os tributaristas sempre caminharam de passo certo com os
civilistas na temtica da simulao.296
292
Cf. FERRARA, Francisco. A simulao dos negcios jurdicos (ed. bras), Campinas: Red livros, 1999;
SANTOS. Beleza dos Jos. A simulao em direito Civil, 2 ed. (ed. bras), So Paulo: Lejus, 1999. Na
lio de Clvis Bevilqua, a simulao a declarao enganosa da vontade, visando produzir efeito
diverso do ostensivamente indicado. Silvio Rodrigues, a sua vez, diz que o negcio simulado aquele
que oferece uma aparncia diversa do efetivo querer das partes. Estas fingem um negcio que na
realidade no desejam. As partes contratantes externam, conscientemente, e aqui reside a diferena entre
o erro e a simulao, uma declarao, aparentemente conforme sua real inteno, com a finalidade de
ludibriar terceiros. BEVILQUA, Clvis. Cdigo Civil dos Estados Unidos do Brasil. Rio de Janeiro:
Francisco Alves, 1946. v. 1., p. 370; RODRIGUES, Silvio. Direito Civil. So Paulo: Saraiva, 1983. v. 1,
p. 218.
293
Nesse entendimento, a simulao fiscal seria aquela que ocorre quando a finalidade consiste em prejudicar
o Fisco, enquanto terceiro na operao. Nesse sentido, conferir XAVIER, Alberto. Tipicidade da
tributao, simulao e norma antielisiva. So Paulo: Dialtica, 2001. p. 53.
294
RUGGIERO, Roberto. Instituciones de derecho civil. Madrid: Rus, 1930. v. 1, p. 258.
295
TORRES, Ricardo Lobo. O abuso do direito no Cdigo Tributrio Nacional e no Cdigo Civil. In:
GRUPENMACHER, Betina Triger (Coord.). Direito tributrio e novo Cdigo Civil. So Paulo: Quartier
Latin, 2004. p. 53.
296
Cf. DRIA. Antnio Roberto Sampaio. Eliso e evaso fiscal. So Paulo: Jos Bushatsky, 1977, p. 65.
101
297
Verifiquem que Orlando Gomes escreveu h mais de trinta anos que a simulao no est no plano da
vontade, mas sim no plano da causa (aqui entendida por ele como motivo) do negcio. Introduo ao
direito civil. 4. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1974. p. 423.
298
Por todos, cf. TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 281 e ss.
299
Justamente no sentido de dar maior relevo ao aspecto funcional do negcio jurdico, Emilio Betti comenta
[] No mbito da causa, ou seja, da tpica funo econmico-social que o direito reconhece como
idnea para justificar a tutela da autonomia privada, categorias de interesses merecedores de tutela,
segundo a avaliao historicamente condicionada da conscincia social e do ordenamento (1322, alnea),
podem ser legitimamente perseguidas. Quando, por outro lado, o comum intento prtico das partes for
destinado a objetivos ilcitos, ocorre que estes conferem um tom de ilegitimidade causa, absorvendo-a
em si, e operam um desvio do contrato em relao sua destinao social: eis a razo para a nulidade do
contrato concludo. BETTI, Emilio. Interpretao da lei e dos atos jurdicos. p. 242-243.
300
BETTI, Emilio. Teora general del negocio jurdico, p. 297.
102
301
Segundo essa corrente de pensamento, a simulao absoluta s existe na forma (as partes do negcio
jurdico constroem uma aparncia de tipo ou categoria de negcio jurdico), necessrio ento seria ver o
negcio aparente que ocupa outro, sendo este outro aquele pretendido pelas partes. Na dita simulao
relativa, verificamos a existncia de dois negcios jurdicos distintos pela natureza ou por clusulas e
condies. Ao primeiro negcio jurdico, o simulado, corresponde a vontade declarada, modo que o outro
negcio, dissimulado, corresponde vontade real dos contratantes.
Cf. Nestes termos TELLES, Inocncia Inocncio. Manual dos contratos em geral. 3. ed., Lisboa, 1995. p.
157.
302
Cf. ROSEMBUJ, Tlio. El fraude de ley, la simulacin y el abuso de las formas en el derecho
tributario.p. 234: Los elementos tpicos de la simulacin exigen el acuerdo de simulacin para que la
forma no coincida con la vonluntad de los que realizam, com la intencin de engano a travs de la
apariencia que se crea; DRIA, Antnio Roberto Sampaio. Eliso e evaso fiscal., p. 64; TORRES,
Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado autonomia privada: simulao e eluso tributria. p.
301. Na simulao relativa, luz da doutrina tradicional, existem dois negcios: um real, encoberto,
dissimulado, destinado a valer entre as partes, e um outro: ostensivo, simulado, destinado a operar entre
terceiros; aquele, representando a vontade real das partes, e este aparecendo como portador da sua
vontade declarada. O acordo simulatrio compreende a criao do contrato simulado e da relao
103
simular negcios jurdicos sem fim de prejudicar o Fisco, mas apenas terceiros, no restar
caracterizada a simulao tributria, sendo incabvel a aplicao das graves conseqncias
previstas pelo Cdigo Tributrio Nacional (multa agravada). Dar-se-, quando necessrio,
apenas a eventual requalificao do negcio jurdico quando presente um prejuzo no
intencional.
Como afirmamos, a prova do pacto ou do acordo simulatrio tarefa rdua, cumpre
ao Fisco literalmente juntar indcios. Obviamente, a prova no pode se basear em um
simples indcio, mas sim em vrios indcios, que tero o condo de fazer uma prova
verdadeiramente robusta.303 Existindo os referidos indcios, poder, nos termos da lei, o
Fisco inverter o nus da prova para que o contribuinte justifique ou prove a legitimidade
do seu negcio. Aqui est o grande salto qualitativo na teoria do exame da causa como
finalidade dos negcios jurdicos.
A prova da simulao problema dos mais difceis. Isso porque, na simulao, as
questes de fato tm mais relevncia que as questes de direito.
O pacto simulatrio deve ser creditado a quem o alegue, no caso, ao Fisco, salvo
disposio expressa de lei que prescreva a inverso do nus da prova. Toda a anlise
probatria deve levar em conta o princpio da conservao dos negcios jurdicos, sendo
certo que, em no existindo provas suficientes do pacto simulatrio, dever ser mantida a
manifestao de vontade das partes.
Sobre o nus da prova competir ao Fisco, j se manifestou o Conselho de
Contribuintes do Ministrio da Fazenda.304
Importante lembrar que a eluso no se mistura com a simulao, sendo os efeitos
da segunda muito mais graves para o direito.305 Na eluso tributria, a pena dever ser a da
dissimulada, que formaro o contrato simulado. Portanto no h dois negcios jurdicos quais sejam o
simulado e o dissimulado, mas um nico negcio simulado.
303
Cf. TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 355-378.
304
Recurso 120.394, Acrdo 102.44158, da 2 Cmara, de 15.03.2000: Ementa: IRPF Negcio Jurdico
Simulado Operaes Financeiras com Export Note e CDB art. 51 da Lei n. 70.235/72 A simulao
ou fraude em negcios jurdicos praticados pelo contribuinte deve ser comprovada pelas autoridades
administrativas, nos termos do artigo 149, VII, do Cdigo Tributrio Nacional. Deixando de produzir
qualquer elemento de prova, o auto de infrao nulo, por afronta norma legal e por cercear o direito de
defesa da parte.
305
Objetivando combater a simulao, e fazendo prevalecer a realidade diante da aparncia, alguns
ordenamentos jurdicos adotam tcnicas distintas. Encontramos desde solues legais, como as
germnicas, contidas no pargrafo nico do artigo 117 do BGB, que dispe que nos casos de simulao,
se levar em considerao o negcio dissimulado; na experincia anglo-saxnica encontramos a tcnica
denominada de to lift the veil. Esta igualmente adotada pela Espanha com o nome de levantamento
104
desconsiderao do negcio jurdico, da sociedade, para fins tributrios apenas com o fito
de cobrar o tributo como se no existisse aquela deficincia na causa do negcio
jurdico.306
Essa desconsiderao que mencionamos somente poder ser feita quando
autorizada pelo sistema jurdico. As clusulas gerais antielusivas no ingressam no
ordenamento jurdico para dizer simplesmente que se desconsidere o negcio jurdico
entabulado entre as partes. Ela permite a desconsiderao quando verificado o seu
pressuposto material. Parece-nos bvio que temos de pensar como combater essas figuras
nocivas.
Precisa o ordenamento jurdico que, primeiro, garanta e resguarde a liberdade
negocial, oportunizando aos contribuintes manejarem seus negcios de modo a pouparem
tributos, desde que faam no campo da licitude, ou seja, no da eliso307 fiscal, ou
aproveitando opes fiscalmente benficas que so oferecidas pelo sistema.308
Devemos observar no ordenamento dois tipos de regras jurdicas que
harmonicamente convivem, objetivando coisas distintas e desempenhando funes
prprias,309 porm combatendo atividades ilcitas. Podemos ter regras anti-simulao ao
lado de regras antielusivas.310 Ambas so regras de represso social. Nessa mesma zona
cinzenta temos, obrigatoriamente, de separar o elusivo do simulado.
del velo, agir que permite penetrar a realidade subjacente de uma pessoa jurdica, para fazer a
disregard of legal entity quando verificado o abuso da figura societria sem determinada causa. Cf.
NOVOA, Csar Garca. La clausula antielusiva. p. 65.
306
Cf. TRRES,Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 195.
307
No Brasil, costumou-se chamar de eliso tributria o designativo do manejo no campo da licitude,
fortemente ligado ao aspecto cronolgico da ocorrncia do fato jurdico tributrio. Aqui no pretendemos
perder de vista tal designao, pois elementar para a compreenso dos planejamentos tributrios.
308
O tributo custo de transao (um custo empresarial), tanto quanto o trabalhista e o administrativo, logo o
objetivo de economizar licitamente imposto em si mesmo um objetivo. Trata-se de dever da empresa
gerar lucros. Algumas oportunidades, ou opes, so oferecidas pelo sistema jurdico. Poderamos citar
muitas como a (i) possibilidade de a sociedade se enquadrar como pequena empresa; (ii) de se organizar
como lucro presumido (iii) de poder se organizar para pagar tributo sobre o lucro real. Adentrando o
campo do ilcito (tanto na forma quanto no contedo), igualmente precisa o ordenamento ser eficiente.
309
Cf. TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 277.
310
Basicamente, temos a experincia de vrios pases que as adotam, citemos o chamado abuso de formas no
direito alemo. Nesse modelo, basicamente, a Ordenana Alem diz que a lei tributria no pode ser
contornada por meio do abuso de formas jurdicas. Marca tradicional desse sistema jurdico o abuso
de um dos pressupostos do negcio jurdico, qual seja a forma. Quem escolher assim usar uma forma
pouco usual, atpica ou inadequada ter contra si (por fora do chamado abuso das formas) os efeitos da
desconsiderao. Vejam que nesse sistema no se fala de simulao, simplesmente de abuso de forma.
Cada ordenamento busca evitar o agir elusivo com diversas tcnicas. O direito francs,
exemplificativamente, no guardou qualquer importncia ao abuso de forma nos moldes germnicos. Ele
trabalha com o conceito parecido com o nosso abuso de direito. Importante referir que, no direito francs,
105
4.9 A FRAUDE
A fraude no objeto do presente estudo, ao lado do dolo que sempre englobado
pelo conceito de fraude e simulao. Porm cabe fazer breve referncia no sentido de que
ela experimenta significaes diversas quando utilizada nos textos de direito positivo, nas
lies da doutrina e nas manifestaes dos tribunais. Ela est prescrita nos arts. 149, inciso
VII, e 150, 4, do Cdigo Tributrio Nacional.312 Todavia, ela no coincide com a
clusula geral que estabelece a fraude lei prevista pelo Cdigo Civil de 2002.
A fraude que o CTN prev o agir penalmente culpvel, contrrio lei, sendo uma
violao direta da lei, fato que caracteriza um ilcito penal.313 Verificamos diariamente na
atividade do Fisco essa violao do comando normativo, mediante omisso de receitas,
adulterao ou falsificao de documentos, indicao de valores a recolher distintos dos
valores escriturados, manuteno a pagar quando j foram quitadas (passivo fictcio), entre
inexistem regras como as brasileiras ou as germnicas anti-simulao. Aqui est um trao distintivo. Na
realidade, o abuso de direito daquele sistema jurdico envolve a norma anti-simulao, bem como a
norma que combate atos anormais de gesto, negcios inadequados etc. Queremos fazer importante
referncia ao fato de que o chamado abuso de direito (no molde francs) justamente o abuso de direito
na causa. Ricardo Lobo Torres parece entender que o abuso de direito no molde francs perfeitamente
adaptvel ao direito brasileiro. Ocorre que o mesmo sistema mostra-se completamente distinto do nosso,
sendo o abuso de direito gnero de combate s figuras evasivas. (TORRES, Ricardo Lobo. Normas de
interpretao e integrao do direito tributrio. 4. ed. p. 164-168; ______. O abuso do direito no Cdigo
Tributrio Nacional e o no Cdigo Civil. In: GRUPENMACHER, Betina Triger (Coord.). Direito
tributrio e novo Cdigo Civil. So Paulo: Quartier Latin, 2004. p. 34 e ss). No direito espanhol, por sua
vez, temos diferentemente um abuso de tipos, sendo essa pratica detectada quando, em vez de utilizar-se
de um tipo A, o contribuinte utiliza o tipo B. Os espanhis, anteriormente deram o nome de fraude lei.
No direito italiano, encontramos clusulas gerais antielusivas, ocorrendo, todavia, uma verdadeira
tipificao (fatispcies especficas) de todas consideradas ilegais (poderamos exemplificativamente citar
exemplo de quem se utilizar da operao gil, ou operao debntures ter contra si os efeitos da
desconsiderao do negcio jurdico.)
311
Com efeitos fiscais.
312
Na legislao criminal, cf. arts. 1, II, e 2 , inc. I, da Lei n. 8.137/1991.
313
No mesmo sentido, conferir Marco Aurlio Greco. [...] Esta uma distino relevante, pois, s vezes, h
uma tendncia de assemelhar as hipteses de fraude lei tributria s hipteses de fraude prevista, por
exemplo, nos art. 149, VII e 150, 4 do CTN que pedem uma reao mais forte do ordenamento.
(GRECO, Marco Aurlio. Planejamento tributrio. p. 219).
106
Cf. MELO, Jos Eduardo Soares de. IPI, ICMS, ISS e planejamento fiscal. In: ROCHA: Valdir de
Oliveira Rocha (Coord.) Planejamento fiscal, Teoria e prtica. So Paulo, 1998. v. 2., p. 74.
315
Jos Souto Maior Borges entende com razo que o dolo se identifica com a fraude e a simulao. Nesse
sentido, afirma: Na medida entretanto em que o dolo se identifica com determinada manifestao de
vontade tendente a uma aplicao defeituosa das normas tributrias, porque a forma comum e mais
gravosa do elemento subjetivo da culpabilidade, poder ser aceita a opinio de que o dolo se constitui
num elemento integrante tanto da fraude quanto da simulao. Tratado de Direito Tributrio Brasileiro,
vol. 4: Lanamento Tributrio. Rio de Janeiro: Forense, 1981, p. 408.
316
A figura do elemento dolo no direito tributrio mostra-se presente em diversos momentos. o caso do art.
149. O lanamento efetuado e revisto de ofcio pela autoridade administrativa nos seguintes casos VII
quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefcio daquele, agiu com dolo, fraude ou
simulao. g.n. Ou, ainda, no que toca anistia, art. 180: A anistia abrange exclusivamente as
infraes cometidas anteriormente vigncia da lei que a concede, no se aplicando: I aos atos
qualificados em lei como crimes ou contravenes e aos que, mesmo sem essa qualificao, sejam
praticados com dolo, fraude ou simulao pelo sujeito passivo ou por terceiro em benefcio daquele.
(grifo nosso)
107
h ligar o ato a algo que se ignora. O que no conhece a sua obrigao (muitas vezes
legitimados pela complexidade do ordenamento tributrio) no falta a ela dolosamente.
O dolo, assunto que no pretendemos nos aprofundar, aparece-nos elemento de
difcil verificao, pois inerente sua figura a comprovao da vontade ou a inteno
dolosa de qualquer agente.
317
REALE, Miguel. Histria do novo Cdigo Civil. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2005. p. 191-194.
108
A problemtica j foi denunciada por XAVIER, Alberto. Liberdade fiscal, simulao e fraude no direito
tributrio brasileiro. Direito tributrio e empresarial pareceres. Rio de Janeiro: Forense, 1982. p. 4-5.
319
Para visualizar uma perspectiva histrica da evoluo do abuso de direito, conferir: S, Fernando Augusto
de Cunha. Abuso do direito. Lisboa: Centro de Estudos da Direco-geral das contribuies e impostos.
Ministrio das Finanas. 1973.
320
A segurana jurdica, enquanto valor puro, implica outros valores no ordenamento e requer limites
objetivos que a tornem efetiva. Entre esses limites, temos no direito tributrio a estrita legalidade, a
anterioridade e a irretroatividade.
321
Na legalidade, encontramos duas dimenses: uma formal e outra material. A legalidade formal diz
respeito natureza do veculo introdutor da norma jurdica. Diz respeito norma introdutora: se essa
109
introduzir normas que criem direitos e obrigaes, o veculo tem de ser lei em sentido amplo, i.e., cujo
processo tenha sido de aprovao pelo parlamento. um limite objetivo, pois, para ver se o mesmo foi
atendido, basta verificar a natureza do veculo normativo. J a legalidade material diz respeito norma
introduzida. A obrigatoriedade de condutas se circunscreve a ela. Assim, dispe o art. 50, II, da
Constituio Federal Ningum ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, seno em virtude
de lei.
322
O direito brasileiro colocou uma vigorosa nfase na proclamao da legalidade em matria tributria,
quando confrontado com outros sistemas jurdicos, que no raro se bastam com uma simples previso
constitucional que exige lei. Esse fato, aliado ao carter repetitivo das suas fontes de formulao, no
passou despercebido doutrina, que comeou a se referir inapropriadamente a um princpio de estrita
legalidade, para o distinguir do princpio geral que domina a generalidade dos ramos de interveno na
liberdade ou na propriedade dos cidados. Alberto Xavier considera inapropriado o termo, pois
impreciso. Admite uma nica virtude na nomenclatura, residindo esta no fato de o princpio da
legalidade, em matria tributria, se revestir de um significado mais restrito e preciso do que o mais
amplo princpio da legalidade. Da Administrao. XAVIER, Alberto. Direito tributrio e empresarial
pareceres. p. 5; Cf. ROTHMANN, Gerd Willi. O princpio da legalidade tributria. In: Direito tributrio,
5 Coletnea, 1973, p. 137-180. [...] o princpio da estrita legalidade se apresenta como proibio
constitucional dirigida administrao federal, estadual e municipal de instituir ou aumentar tributos sem
que haja uma lei que o autorize; STRETCHER, Walter Eberhard. A constituio da Repblica, o
Decreto-Lei e o princpio da legalidade dos tributos, Revista de Direito Pblico, ano VI, n. 24, p. 110 e ss.
323
Critrio material, critrio espacial, critrio temporal, critrio pessoal e critrio quantitativo, conforme a
teoria da regra-matriz de incidncia tributria, de Paulo de Barros Carvalho.
324
NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Da interpretao e da aplicao das leis tributrias. p. 118 e ss.
325
XAVIER, Alberto. Publicado em parte sob o ttulo: Tipicidade y legalidad en el derecho tributario.
Revista de Derecho Financeiro y Hacienda Publica, Madri, n. 120, p. 120, nov./dez. 1975.
326
O princpio da seleo, vale lembrar impede que o legislador use clusulas gerais, princpio do numerus
clausus especifica o anterior, mediante uma tipologia taxativa, exemplificativa ou delimitativa, princpio
do exclusivismo ou da implicao nos efeitos e o princpio da determinao.
327
Sobressa-se, aqui, a importncia das medidas acolhidas pelos ordenamentos jurdicos para combater a
eluso fiscal e os demais negcios jurdicos eivados de outro vcio, variando essas medidas de pas para
pas. Assim, poder o legislador atuar contra a eluso mediante o que Csar Garca Novoa chama de
decisiones elusivas, ou poder fazer dotando a Administrao Fazendria ou magistrados de poderes
genricos ou especficos para atacar comportamentos ilcitos. (NOVOA, Csar Garca. Direito tributrio
empresarial: pareceres. Rio de Janeiro: Forense, 1982. p. 14 -15.)
110
111
328
112
113
339
114
344
115
347
COSTA, Mrio Jlio de Almeida. Direito das obrigaes. 4. ed. Coimbra: Coimbra Editora, 1984. p. 51.
PECES-BARBA, Martinez Gregrio. Curso de derechos fundamentales. Teoria general, consultado na
traduo italiana: Teoria dei diritti fondamentali Milano: Giuffr, 1993. p. 255-259.
349
ABREU, Jorge Manuel Coutinho de. Do abuso de direito. Porto: Almedina, 1999. p. 43.
348
116
E segue:
350
117
Ruy Cirne Lima, apoiado nas lies de Walter Jellinek, compreende que a noo de
direito pblico subjetivo legitima a prpria cobrana de tributos, sempre que preenchida a
hiptese legal e autorizado por lei. Segue afirmando que em conexo, atenta a origem,
devero nomear-se, tambm, entre os direitos subjetivos pblicos os que surgem do
exerccio pelo Estado de seu poder de mando, como o direito de constituir o crdito
tributrio. Abordamos o presente aspecto, simplesmente, para afastar a afirmao de
inexistncia de direito subjetivo (no caso pblico) entre Administrao e contribuinte.
Dessa verificao, deveramos perquirir se existe para o Fisco direito objetivo para
desconsiderar atos e negcios jurdicos entabulados entre as partes com base no excesso de
direito subjetivo contrrio funo social dos contratos, boa-f e bons costumes. Parecenos que a resposta no poder ser outra seno pela negativa, salvo quando exista
disposio expressa de lei prevendo tal conduta. E quanto ao que se verifica em atos de
direito privado que possam trazer conseqncias fiscais benficas ao contribuinte em
detrimento dos interesses da Administrao Fazendria? Nesses casos, igualmente,
depender a administrao de lei expressa antieluso, porque inexiste at agora direito
objetivo da Fazenda em face do seu suposto prejuzo.
4.11.2.4 O abuso do direito e o direito tributrio panorama geral e argumentos pela
aplicao
A aplicao do abuso do direito em distintas reas deve ser ponderada segundo o
princpio da unidade do direito. Sua aplicao no campo da tributao pode variar, no
entendimento de Ricardo Lobo Torres, antes requalificao dos negcios jurdicos do que
353
LIMA, Ruy Cirne. Princpio de direito administrativo. ed. rev. e reelaborada por Paulo Alberto Pasqualini. p.
117 (nota de Paulo Paqualini).
118
sua anulao, abrindo diversas possibilidade quanto aos efeitos da ilicitude dos atos
abusivos. 354
Sua aplicao igualmente defendida por Hermes Marcelo Huck, que identifica
pressupostos para a sua identificao: em primeiro lugar, deve estar presente o interesse de
prejudicar ou causar dano a terceiro,355 o Fisco, no caso do direito tributrio; em segundo
lugar, deve estar presente a falta de interesse legtimo para o ato ou negcio jurdico que se
pratica e, por ltimo, deve ser verificado o desvio de finalidade do direito exercido.356
Marco Aurlio Greco tambm defende o tema do abuso do direito com a
possibilidade de recusa de tutela pelo Fisco, quando o ato ou negcio contiver finalidade
predominantemente fiscal (objetivo, exclusivo, de pagar menos imposto). Nesse sentido,
afirma que a atitude do Fisco para desqualificar e requalificar os negcios jurdicos
somente poder ocorrer se puder demonstrar a forma intrnseca que o ato abusivo porque
sua nica ou principal finalidade foi conduzir a um menor pagamento de imposto. 357
O autor defende a aplicao da clusula geral do art. 187 do Cdigo Civil de 2002
com
fundamento
em
alguns
princpios
do
ordenamento
jurdico.
Refere-se,
354
TORRES, Ricardo Lobo. Norma de interpretao e integrao do direito tributrio. p. 269. Para o
referido autor, no direito tributrio, a identificao e a aplicao do abuso do direito, o mais importante
para a Administrao requalificar eventuais atos abusivos, sem anul-lo em suas conseqncias no
plano das relaes privadas, comerciais ou trabalhistas.
355
Caio Mario da Silva Pereira d especial ateno ao abuso do direito, afirmando que, como qualquer nome
que se apresente estar no propsito de causa o dano, sem qualquer outra vantagem. Abusa, pois, de seu
direito o titular que dele se utiliza levando um malefcio a outrem, inspirado na inteno de fazer mal, e
sem proveito prprio. Instituies de direito civil. Introduo ao direito civil; teoria geral do direito civil.
20. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2004. v. I, p. 673. (grifo nosso)
356
HUCK, Hermes Marcelo. Evaso e eliso: rotas nacionais e internacionais. p. 140.
357
GRECO, Marco Aurlio. Planejamento tributrio. p. 185. Igualmente explica que essa teoria no faz
supor a adoo da chamada interpretao econmica na aplicao das leis fiscais, mas na inviabilidade de
os negcios jurdicos privados serem oponveis ao Fisco quando se revestirem de carter abusivo.
119
358
120
362
XAVIER, Alberto. Tipicidade da tributao, simulao e norma antielisiva. So Paulo: Dialtica, 2001.
p. 107.
A boa-f aqui aludida a boa-f objetiva. Judith Martins-Costa, em sua importante obra acerca do
princpio da boa-f, ensina que nessa perspectiva so tradicionalmente imputadas boa-f objetiva trs
distintas funes, quais sejam a de cnone hermenutico-integrativo do contrato, a de norma de criao de
deveres jurdicos e a de norma de limitao ao exerccio de direitos subjetivos (MARTINS-COSTA,
Judith. A boa-f no direito privado, So Paulo: RT, 1999. p. 427-428). Atualmente, a moderna doutrina
civilista estuda a boa-f no seu duplo aspecto: subjetivo e objetivo. No objetivo, a boa-f traduz se em um
princpio que redunda na exigncia de um comportamento, pelo sujeito de direito, de uma pessoa de bem,
honesta. No se trata, como no primeiro caso, de um estado ou situao do esprito, mas da necessidade
de se agir de acordo com a boa-f, especialmente no exerccio de qualquer direito ou situao jurdica
subjetiva. No outro aspecto subjetivo, ela traduz-se em um estado psicolgico de uma crena ou
conhecimento de fato de que determinado sujeito est agindo em conformidade com o direito. Notem que,
no aspecto objetivo, a boa-f , justamente, a regra de conduta que impem aos homens a necessidade de
agirem de forma correta, proba, honesta e, sobretudo, leal. O artigo que melhor representou a boa-f
objetiva foi o 242 do Cdigo Civil alemo (BGB) que reza o devedor est obrigado a cumprir na
prestao tal corno o exija a boa-f, com considerao pelos costumes do trafego jurdico. No sentido
subjetivo, diz-se que o sujeito deve agir de boa-f, ao passo que na conotao objetiva, ele deve
comportar-se segundo a boa-f (S, Fernando Augusto Cunha de. Abuso do direito, p. 171). A boa-f
objetiva est em diversos artigos do Cdigo Civil ptrio como, por exemplo, nos arts. 113 e 422. J a boaf subjetiva encontra-se praticamente adstrita no Direito das Coisas, especificamente em matrias
possessrias. Sobre o assunto: MENEZES CORDEIRO, Antonio Manuel. Da boa-f no direito civil.
Coimbra: Almedina. 1997, p. 407 e ss. e 632 e ss.; MENEZES CORDEIRO, Antonio, Tratado de Direito
Civil portugus. Parte Geral. 2. ed. Coimbra: Almedina, 2000. t. I., 73, p. 228 e ss.; S, Fernando
Augusto Cunha de. Abuso do direito. Coimbra: Almedina, 1997, p. 164 e ss.; MARTINS-COSTA,
Judith, O direito privado como um sistema em construo As clusulas gerais no projeto do cdigo
civil brasileiro, Revista dos Tribunais 753/24, p. 41 e ss.; MARTINS-COSTA, Judith. As clusulas como
fatores de mobilidade do sistema jurdico. Revista dos Tribunais; MARTINS-COSTA, Judith. A boa-f
no direito privado. p. 410 e ss.; MARTINS-COSTA, Judith; BRANCO, G.L.C. Diretrizes tericas do
novo Cdigo Civil brasileiro, p. 187 e ss.; SILVA, Clvis Verssimo do Couto e, O princpio da boa-f
no direito brasileiro e portugus. Estudos de Direito Civil Brasileiro e Portugus (I Jornada Lusobrasileira de Direito Civil). So Paulo: RT, 1980. p. 43 e 55.
121
de abuso do direito. Partindo da definio legal do exerccio de um direito como ato ilcito
(art. 187), teremos os seguintes requisitos para sua configurao: a) conduta humana; b)
existncia de um direito subjetivo; c) exerccio desse direito de forma emulativa (pelo
menos culposa); d) dano para outrem; e) ofensa aos bons costumes ou boa-f ou f) prtica
em desacordo com o fim social e econmico do direito subjetivo.
A cincia do direito tributrio, nos tempos modernos, tem questionado a
aplicabilidade do abuso do direito a fim de evitar atos ou negcios jurdicos do contribuinte
cujo condo seja somente evitar a incidncia de norma tributria ou trazer conseqncias
mais vantajosas a ele, em detrimento dos interesses fazendrios.
Pelo dito agir abusivo, o contribuinte escaparia da tributao ou da tributao
menos gravosa, gerando dano ao Fisco. Nesse sentido, cabe-nos questionar se os requisitos
legais impostos pelo art. 187 podem estar configurados no agir do contribuinte.
Certamente, o planejamento tributrio conduta gerada de um fato humano, isto ,
de uma conduta provocada pela vontade de quem objetiva se organizar (licitamente) para
no pagar tributos ou para diminuir a sua carga tributria. Age o contribuinte no campo da
autonomia da vontade, e seu fim econmico (salvo ilicitude) ser perfeitamente justo.
Ocorreu que o abuso do direito veio para impor limites liberdade de contratar, na
medida das necessidades de promover a convivncia entre agentes em sociedade. A
ilicitude atpica, quando invocvel, dever fundar-se no fato de que as partes perseguem
objetivos contrrios aos valores essenciais do ordenamento, valores esses determinados
pelos princpios garantidos e limitados pelos arts. 421 e 422 do CC, pelas normas
imperativas ou cogentes, pela ordem pblica e tambm por valores sociais que se ajustam
aos anseios da comunidade a cada momento. Esses argumentos so legitimadores para o
acolhimento do abuso do direito, porm estaro seus requisitos alinhados com princpios
da tributao? Essa a questo que se coloca.
Da compatibilidade do abuso na esfera da relao entre particulares ao seu
acolhimento pelo direito tributrio, encontramos dois mundos distintos, pois ambos
convivem com regramentos muitas vezes distintos.
Entendemos que, na aplicao do direito tributrio, o tema do abuso do direito
resvala363 em alguns de seus requisitos intrnsecos (prprios do art. 187).
363
Poderamos, ainda, trazer argumentos secundrios que tambm se prestam para afastar a aplicabilidade do
abuso de direito para fins tributrios.
122
1) Seria que o termo manifestamente constante do art. 187 do Cdigo Civil de 2002 equivalente a
clamorosamente, a nitidamente, a evidentemente? So problemas semnticos que os agentes econmicos
no podem ficar merc em um ambiente reivindicador de segurana jurdica. No negamos que as
clusulas gerais e os conceitos jurdicos indeterminados tenham o objetivo de dar concretude diante do
caso concreto. Ocorre que, para o estrito campo de aplicao de regras tributrias, no podemos quedarnos sob palavras com vasta multiplicidade de significados, pois a interpretao do artigo pressupe a
considerao do termo. Nesse sentido, quando poderemos dizer que h excesso manifesto? Tal
indeterminao, tal vaguidade, propiciadora apenas de uma justia de sentimento, sendo, no entanto,
imprestvel para se encontrar um critrio minimante seguro.
Conforme aponta Carlos Maximiliano, as expresses do Direito interpretam-se de modo que no
resultem frases sem significao real, vocbulos suprfluos, ociosos, inteis. MAXIMILIANO, Carlos.
Hermenutica e aplicao do Direito. Rio de Janeiro: Freitas Bastos. 1957, p. 55. Claramente tem razo o
eminente jurista, ocorre que, para a diferenciao do exerccio lcito ao exerccio ilcito de determinada
conduta do contribuinte, no podemos esperar ambiente jurdico seguro diante de uma locuo ambgua,
sem limites minimamente delineados.
2) O segundo argumento aquele que condena no plano legislativo a norma do art. 187 do CCB, no
sentido de que a mesma recairia sempre no dever de indenizar, sendo este igualmente incabvel no direito
tributrio.
Nesse sentido, Antonio Junqueira de Azevedo, ao analisar o ento anteprojeto de Cdigo Civil (no qual a
referida norma encontrava-se no art. 188), analisou os artigos referentes ilicitude da maneira que segue:
Afirmou o professor da Universidade de So Paulo: O primeiro ttulo abriria com a regra sobre os
limites da existncia dos direitos, assim formulada: os direitos somente existem nos limites de seus fins
econmicos e sociais. Segue-se da que o titular de um direito somente pode exerce-lo dentro desses
limites; fora disso, qualquer ato, ainda que, aparentemente, seja exerccio de direito, j ato contra direito
em se causar dano, ser ato ilcito. O Anteprojeto consagra essa idia, mas em lugar errado e de forma
defeituosa. Realmente, no artigo 187 define ato ilcito como sendo, em sntese, o ato que viola direito e
causa dano; depois, no artigo 188, diz que o titular de um direito, que, ao exerc-lo, excede os limites
impostos pelo seu fim econmico e social, pela boa-f ou pelos bons costumes, tambm comete ato
ilcito. Ora o titular de um direito tinha direito a agir como agiu, ou no tinha; se tinha o ato lcito e
nenhum desses dois artigos se aplica; se no tinha, o ato ilcito e aplica-se somente o art. 187 (o ato
violou direito e causou dano). O art. 188, portanto, sobre o dito exerccio excessivo de direito, no se
aplica nunca, e, numa lgica jurdica rigorosa, intil . Percebe-se que a inteno da Comisso ajudar a
jurisprudncia, fornecendo-lhe uma muleta (a do chamado abuso de direito) para certos casos limtrofes
entre ilcito e o lcito, mas melhor seria que evitasse a lamentvel contradio que o art. 188 encerra em
seu bojo. Afinal, no possvel que ocorra o que diz esse artigo, ou seja, que algum, ao exercer um
direito, comenta simultaneamente um ato ilcito; se comete ato ilcito, porque direito no tinha. Nemo
damnum facit nisi qui id fecit, quod jus non habet (D. 50, 17, 151 Paulus, LXIC, ad Edictum).
Conclui o referido autor, no sentido de que a regra a ser formulada haveria de ser sobre os limites dos
direitos. Os direito somente existem nos limites de seus fins econmicos e sociais. (AZEVEDO,
Antnio Junqueira de. Crtica parte geral do anteprojeto de cdigo civil, Revista dos Tribunais. 458/31,
p. 33, 1978. ).
364
No estamos aqui defendendo a sua utilizao, pois conforme veremos, desnecessria para o campo do
direito tributrio
123
lei imperativa? Certamente a burla ingressa em outro conceito trazido pelo Cdigo Civil
de 2002, qual seja, aquele que tipifica a conduta em fraude lei.365
Pois bem, alguns poderiam arrazoar, sem razo, todavia, que existem situaes em
que o negcio jurdico ou societrio no infringe norma imperativa, sendo formalmente
perfeito e inquestionvel. Essa a grande questo do planejamento tributrio moderno.
Nesse caso, como poderamos levantar a contrariedade aos princpios como funo social
dos contratos, sem utilizarmos a clusula geral do abuso de direito? Marco Aurlio
Greco366 traz exemplo significativo do Conselho de Contribuintes para ilustrar que existe
uma diferena entre abuso de direito e a fraude lei e que, sem a utilizao do primeiro,
no estaramos habilitados para intervir na relao formalmente idnea, mas materialmente
inadequada.
Entendemos que a soluo diante do caso concreto poderia ser alcanada mediante
instrumentos que no sejam tanto intricado como o abuso de direito.
Cita o autor que:
Uma empresa sadia, rentvel, foi incorporada por uma com prejuzo fiscal,
mudava o CGC, carimbava as notas e ficava no mesmo lugar, a mesma
clientela, etc. A vinha uma outra no ano seguinte e incorporava de novo, vinha
uma terceira e incorporava de novo, vinha uma quarta e incorporava de novo.
Foram quatro vezes, at que mudou a lei, a no foi nunca mais incorporada. O
que isso, fraude lei? No isso abuso de direito [responde ele].367
Essa a opinio de Heleno Taveira Trres, para quem o conceito de abuso de direito encontra severas
limitaes para se ajustar matria fiscal. Basta pensar que o direito que se abusaria seria o de autoregramento da vontade, em que verdade no um direito, mas um poder normativo como prefere Ferri. E
qualquer abuso de direito contra normas tributrias, por serem cogentes e no dispositivas, converte-se de
imediato em sano, por descumprimento frontal de norma impositiva de conduta, tal como uma espcie
de fraude lei. (TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 338).
366
GRECO, Marco Aurlio. Planejamento tributrio e o novo Cdigo Civil. In: BORGES, Eduardo de
Carvalho. (Coord.) Impacto tributrio do novo Cdigo Civil. So Paulo: Quartier Latin, 2006, p.
150-151.
367
GRECO, Marco Aurlio. Planejamento tributrio e o novo Cdigo Civil. p. 150-151.
124
para o Fisco? Entendemos que a resposta seja negativa e, ainda assim, poderamos atacar o
caso, claramente eivado de alguma ilicitude atpica. Que ento cumpriria ao Conselho de
Contribuintes fazer diante de negcios jurdicos sem causa ou que no cumprissem a
funo social de determinado negcio jurdico?
Entendemos que a resposta esteja na invocao do art. 2.035 do Cdigo Civil,
pargrafo nico: nenhuma conveno prevalecer se contrariar preceitos de ordem
pblica, tais como os estabelecidos por este Cdigo para assegurar a funo social da
propriedade e dos contratos.
Nesse caso, dever o Fisco comprovar que existiu negcio jurdico que excedeu a
funo socialmente tpica da incorporao ou de outro negcio qualquer, ou que foi feito
sem causa como tpica funo do negcio jurdico. Dever igualmente o Fisco, aps ampla
instruo probatria, operar a requalificao do negcio jurdico. Pois bem, isso acontecer
se estivermos diante de um contrato tpico, no qual encontramos a finalidade nas prprias
regras que o regula (no prprio tipo). Estando diante de contratos atpicos, indiretos,
fiducirios, encontraremos a sua funo social no no tipo, mas perquirindo e investigando
da causa do negcio jurdico.
No que toca aos requisitos intrnsecos, notamos que no campo da organizao
privada, mesmo que voltada para o no-pagamento de tributos, inexiste no agir do
contribuinte o que a doutrina clssica qualifica como o comportamento emulativo (aqui no
fazemos confuso com a fraude, a simulao e o dolo). No campo da economia de tributos
inexistem comportamentos dolosos dos contribuintes em relao ao Fisco.
Quando as partes praticam atos ou negcios jurdicos voltados economia de
tributos, elas no tm finalidade de causar dano368 a terceiro, mas de valerem-se do arsenal
de normas privadas, societrias, escolhendo entre elas a que lhes seja menos gravosa para
garantir competitividade e reduo de custos tributrios.
Esse ato distinto do requisito imposto para a verificao do abuso do direito, que
prescreve que o agente deve agir de modo a causar dano injustificado. A idia de causar
dano a outrem, em uma relao tributria, parece-nos equvoca, pois, no caso concreto, as
partes no pretendem afetar a posio do Estado-credor de tributos, mas apenas utilizar do
ordenamento jurdico-privado aqueles negcios que lhes seja fiscalmente menos oneroso.
368
125
369
O dano do Fisco, na perspectiva de Marco Aurlio Greco e de Hermes Marcelo Huck, localizar-se-ia na
diminuio da arrecadao tributria. Esses raciocnios conflitam com princpios e prerrogativas dos
agentes econmicos que tm necessidade de gerar lucro e reduzir custos como os encargos tributrios,
desde que preservando a funcionalidade dos institutos jurdicos. Por fim, entendemos que inexiste no
sistema tributrio norma expressa que estabelea a desconsiderao dos planejamentos tributrios
mediante o abuso de direito (nos moldes do direito francs). Cf. GRECO, Marco Aurlio. Direito
tributrio e empresarial... p. 40.
126
5
A FRAUDE LEI E A IMPORTNCIA DA REQUALIFICACO
JURDICA DOS FATOS PARA FINS FISCAIS
370
Etimologicamente fraude deriva do latim fraus, fraudis (engano, m-f, logro), entende-se geralmente
como engano malicioso ou ao astuciosa, promovidos de m-f, para ocultao da verdade ou fuga ao
cumprimento do dever.
371
A traduo dada por Homro Prates foi: Faz contra lei o que faz o que a lei probe, em fraude lei o que,
salva as palavras da lei, o sentido da lei alude. (PRATES, Homro. Atos simulados e atos em fraude da
lei. p. 310). No mesmo sentido, conferir CHAMOUN, Ebert. A fraude lei no direito romano. 1955. Tese
(Concurso para cadeira de direito romano) Faculdade Nacional de Direito, Universidade do Brasil. p. 97
e ss.
372
Nesse sentido segue Homero Prates: [...] o divrcio, a doao, o novo casamento, constituem trs fatos
em si, separadamente, lcitos e vlidos; o seu encadeamento, porm, condizia concluso de se legitimar
a proibio de se legitimar a proibio das doaes entre cnjuges. Uma vez que no permitido iludir as
normas proibitivas, a concluso simples a doao assim feita nula. Se, ao contrrio, o divrcio fosse
sincero e a doao teve por objetivo a reconciliao, vlida a doao. (PRATES, Homro. Atos
simulados e atos em fraude da lei. p. 310). Outro exemplo do agir em fraude lei foi descrito por Rotondi
(Atti in frode all legge nella dottrina romana, Roma, 1911, n. 2) citado por Slvio Rodrigues. Descreve o
primeiro que para evitar a Lex Licinia de Modus Agris et Pecoris, que proibia cidado romano de possuir
mais de quinhentos acres de terra, pois seu escopo era acabar com o latifndio. Licnio Stolonis, pretor
que fora um dos autores da norma, no intuito de escapar sua incidncia, emancipou um filho para que
este, adquirindo a qualidade de sui juris, pudesse tambm ser senhor de quinhentos acres. Eis a
caracterizada a fraude. O agente se coloca em uma situao em que a lei no o apanha. Denunciado o
infrator, sofre ele a sano da lei, porque o ordenamento jurdico no pode permitir que se alcance,
indiretamente, aquilo que veda se obtenha de modo direto e frontal. (RODRIGUES, Slvio. Direito civil:
parte geral. 3. ed. So Paulo: Saraiva, 2002. v. 1, p. 226). Por ltimo, podemos citar o exemplo descrito
por Jos Carlos Moreira Alves: Darei o clebre exemplo de uma Constituio Imperial do Imperador
Constantino, que estabeleceu que todas as doaes de valor superior a 500 slidos precisariam observar o
instituto da insinuatio apud acta, ou seja, deviam ser celebradas por escrito e registradas em arquivo
pblico. Ento o que se fazia para no se observar essas formalidades era, ao invs de doar para a mesma
pessoa 500 slidos, celebrar seis doaes cada uma de 100 slidos. Com isso observavam-se estritamente
as palavras da lei: no havia, considerando-se esse fracionamento, doao de mais de 500 slidos.
Desrespeitava-se, porm, o esprito da lei, que era justamente o de que toda doao que ultrapassasse o
valor de 500 slidos teria de observar aquelas formalidades. (ALVES, Jos Carlos Moreira. As figuras
correlatas... Op. cit., p. 17-18).
127
A violao contra a verba legis, consiste naquela contrria letra da lei, a sua
literalidade. A violao mens legis ou sententia legis, todavia, caracteriza-se por uma
violao indireta da lei,375 em que preservada a letra da lei primria, porm, ocorrendo
infrao ou abuso376 contra a lei secundria (norma de contorno).
A aplicao da teoria da fraude lei ganhou maior visibilidade no ordenamento
jurdico brasileiro,377 aps a sua insero no Cdigo Civil brasileiro de 2002. O artigo
166,378 em seus sete incisos, desfila as causas de nulidade do negcio jurdico. No seu
373
PEREIRA, Rgis Velasco Fichter. A fraude lei. Rio de Janeiro: Renovar, 1994. p. 134.
PRATES, Homro. Atos simulados e atos em fraude da lei. p. 310.
375
Jos Carlos Moreira Alves faz a distino entre a violao a verba legis e mens legis: As verba legis
so as palavras de lei, e a mens legis o esprito da lei, ou seja, aquilo que suas palavras pretenderam
exprimir. Da, na interpretao da lei examina-se, num primeiro estgio (o da interpretao gramatical ou
literal), os verba legis, ou seja, as palavras da lei, e num segundo estgio (o da interpretao lgica), a
mens legis (o esprito da lei). A mesma distino de fazer-se aqui, porque no problema da fraude lei o
que ocorre justamente isto: observa-se a letra da lei, mas para se alcanar um fim contrrio ao esprito
da lei. Emprego a palavra lei no sentido amplo, para traduzir norma jurdica, pois, embora sejam raros os
exemplos, possvel inclusive ocorrer fraude ao costume. ALVES, Jos Carlos Moreira. As figuras
correlatas... Op. cit., p. 17-19.
376
Cf. ABRAHAM, Marcus. O planejamento tributrio e o direito privado. So Paulo: Quartier Latin, 2007.
p. 219; Douglas Yamashita faz interessante distino entre a fraude lei e o abuso do direito. (Cf.
YAMASHITA, Douglas. Eliso e evaso de tributos. p. 293-294).
377
O Cdigo Civil portugus possui regra jurdica expressa sobre a fraude lei, em seu art. 21, que assim
est redigido: Na aplicao das normas de conflito so irrelevantes as situaes de facto ou de direito
criadas com o intuito fraudulento de evitar a aplicabilidade da lei que, em outras circunstancias, seria
competente.
378
Art. 166, inciso VI nulo o negcio jurdico, VI quando tiver por objetivo fraudar lei imperativa.
374
128
inciso VI, figura o legislador a nulidade do negcio jurdico que tiver por objetivo fraudar
lei imperativa.379
Age em fraude lei,380 segundo Slvio Rodrigues, a pessoa que:
[...] para burlar princpio cogente, usa do procedimento lcito. Ela altera
deliberadamente a situao de fato em que se encontra, para fugir incidncia
da norma. O sujeito coloca-se simultaneamente em uma situao em que a lei
no o atinge, procurando livrar-se de seus efeitos.381
129
mais fraca.385 Assim, como vemos, a introduo desse artigo no Cdigo Civil de 2002 teve,
objetivo de evitar fraude lei privada.
A fraude lei no se confunde com a simulao,386 muito embora as figuras sejam
bastante prximas.387 Na realidade, o ato em fraude lei sempre um negcio jurdico
verdadeiro, que traduz a inteno das partes a qual precisamente querer aquilo que
deliberaram fazer.388
Nesse sentido, Antonio Butera assinalou: la simulazione differisce essenzialmente
dalla fraus legis, in quanto luma riflete un atto fittizio, ma dannoso, se dovesse avere
effetto la sua apparenza; l altra, riguarda um atto sincero, ma proibido e, quindi, nulo,
perch diretto a raggiugere un risultato che la legge non vuole.389
Pontes de Miranda, citado em acrdo do Supremo Tribunal Federal, Igualmente
faz distino entre a simulao e a fraude lei, dando exemplo:
A violao da regra jurdica pode ser direta ou indireta. Se algum vende ao
filho, sem o assentimento dos outros filhos, vige a regra do art. 1.132 do CC,
para cuja violao a sano a nulidade do contrato de compra e venda. Pode
ser a no venda ao filho, mas a estranho, que doe ao filho ou venda ao filho. a
violao indireta. a fraus legis. No se trata de simulao, mas de fraude lei.
No h por onde se procurar o intuitus, basta a infrao mesma. No preciso
que o intuito de violar haja existido a infrao da lei verifica-se objetivamente.
Desde que, por algum meio, se obtm o que a lei veda, ou afasta o que a lei
impe, h fraus legis. 390
385
AZEVEDO, lvaro Villaa (Coord.). Cdigo Civil comentado: negcio jurdico. Atos jurdicos lcitos.
Atos ilcitos: artigos 104 a 188. So Paulo: Atlas, 2003. p. 290. v. II.
386
Cf. sobre a distino: PELLICAN, Aldo. Il problema della simulazione nei contratti. Padova: CEDAM,
1988. p. 63.
387
Heleno Taveira Trres reconhece que existe certa dificuldade para traar distino entre as noes de
simulao e fraude lei. Para o autor, [...] A simulao pode ter como finalidade atingir um determinado
escopo fraudulento, mas certamente este no o mvel que anima seus atores, na criao de uma falsa
aparncia social do negcio jurdico. Por isso, no se deve confundir simulao com fraude lei.
(TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 347).
388
PRATES, Homro. Atos simulados e atos em fraude da lei. p. 326.
389
BUTERA, Antonio. Della simulzione nei negozi giuridici e degli atti in fraudem legis. Torino, Unione
Tipofrafico: Editrice Torinense, 1936. p. 220-221.
390
RTJ 53/148 e 99/1293.
130
contedo de uma norma imperativa; ii) Que esse resultado se logre mediante uma norma de
cobertura, e iii) Que esse modo de atuar do particular tenha como conseqncia a aplicao
da norma defraudada, sendo esta a sano prevista pelo ordenamento jurdico.
131
396
MELLO. Marcos Bernardes de. Teoria do fato jurdico: plano da validade. Op. cit., p. 85.
Csar Garca Novoa constata que no seu juzo: el campo de aplicacin del instituto del fraude de ley del
art. 6.4 del CC, pesar de las pretensiones de convertirlo en una regla general referible a todo el
ordenamiento, debe circunscribirse al mbito del Derecho Privado. (NOVOA, Csar Garca. La clausula
antielusiva en la nueva ley general tributaria. Madrid: Marcial Pons, 2004. p. 50-51).
398
Art. 12.4 do Cdigo Civil Espanhol: Se considerar como fraude de ley la utilizacin de una norma de
conflicto con el fin de eludir la ley imperativa espaola.
399
De igual forma, Zelmo Derani faz anotao ao estudo de Franco Gallo que na Itlia buscou a fraude lei
de experincia civilista contedo para (possvel) aplicao no campo tributrio. (Cf. GALLO, Franco.
Eliso, economia de impostos e a fraude lei. Revista de Direito Tributrio, So Paulo, n. 52, p. 17).
400
TORRES, Ricardo Lobo. Normas de interpretao e integrao do direito tributrio. 4. ed. Rio de
Janeiro: Renovar, 2006. p. 229-230.
397
132
401
Cf. RICA, Narciso Amros. O conceito de fraude lei no direito espanhol. In. MACHADO, Brando
(Coord.). Direito tributrio estudos em homenagem ao Prof. Ruy Barbosa Nogueira. So Paulo:
Saraiva, 1984. p. 442.
402
Alberto Xavier comenta que as Administraes fiscais como a Espanhola ficaram constrangidas em
utilizar ferramenta que chama de ilegtima, vacilando em sua aplicao, a ponto de no ter conhecido em
s caso de aplicao da fraude lei mais de 30 anos de sua existncia. (XAVIER, Alberto. Tipicidade da
tributao, simulao e norma antielisiva. So Paulo: Dialtica, 2001. p. 154).
403
Cf. LAPATZA, Jos Juan Ferreiro. Economa de opcin, fraude de ley, sanciones y delito fiscal. In.
COLHO, Sacha Calmon Navarro. Evaso e eliso fiscal: o pargrafo nico do art. 116, do CTN, e
o direito comparado. Rio de Janeiro: Forense, 2006. p. 198; ROSEMBUJ, Tulio. El fraude de ley, la
simulacin y el abuso de las formas en el derecho tributario. 2 ed. Madri: Marcial Pons, 1999. p. 76;
El Legislador, como hasta ahora, utiliza la analogia como tcnica de correccin del fraude de ley
manteniendo uno de los principales equvocos de la norma de la LGT sustituida, cual es la de enlazar
estrutural y funcionalmente la extensin por analoga con el fraude de ley, puesto que ambos
conceptos pueden coincidir, pero no son mutuamente necesarios (MOLINA, Pedro M. Herrera.
Aproximacin a la analogia y el fraude de ley en materia tributaria. Revista de Direito Tributrio de
Finanas Pblicas, n. 73, p. 67).
404
Cf. NOVOA, Csar Garca. La clausula antielusiva en la nueva LGT. Madrid: Marcial Pons. 2004. p, 38.
133
405
GRECO, Marco Aurlio. Planejamento tributrio e o novo Cdigo Civil. In: BORGES, Eduardo de
Carvalho. (Coord.) Impacto tributrio do novo Cdigo Civil. So Paulo: Quartier Latin, 2006. p. 419 e
ss.
406
Novo Cdigo Civil. Exposio de motivos e texto sancionado. Braslia: Senado Federal, 2003. , p. 41.
407
Exemplo de fraude lei tributria dado por Ricardo Lobo Torres que descreve situao onde um cidado
para pagar menos imposto determinada pessoa, ao revs de vender o bem, preferiu fazer contrato de
locao, de tal forma que no prazo [curtssimo] previsto os aluguis chegariam aproximadamente ao
mesmo valor da venda, sujeitando-se a imposto menor; ao adquirente era garantida a preferncia para a
aquisio do bem por preo determinado ao fim do contrato. Quer dizer: o ato praticado era lcito, mas se
utilizou para qualificar o negcio uma norma de cobertura que no lhe era adequada. (TORRES, Ricardo
Lobo. Normas gerais antielisivas. Belo Horizonte: Frum, 2003. p. 118).
134
408
135
Exemplo bastante frtil que recai no tpico agir em fraude lei o do contrato de sociedade criado entre
advogados de grandes escritrios de advocacia objetivando fraudar legislao trabalhista (norma
imperativa). Neste caso, verificamos que o contrato de sociedade frauda lei trabalhista e afasta regime
tributrio mais gravoso. Chamamos ateno neste caso, para a natureza da norma fraudada que no
propriamente a tributria.
410
TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 351.
136
civil uma norma geral antielusiva (at o ano de 2003), que mencionava a figura da fraude
lei, foi motivo suficiente para o assunto tornar-se pauta do dia em nosso pas. Basicamente,
na fraude lei no direito privado, encontramos em causa a utilizao da autonomia privada
para atingir fins que contrariam normas imperativas. Na utilizao da fraude lei, no
mbito do direito fiscal, est em causa a questionvel utilizao dessa mesma autonomia
privada para a reduo dos encargos tributrios.411 Entendemos que a fraude lei no
difere significativamente dos atos negociais desprovidos de causa que assim no se
constituam. Tal equiparao somente tem cabimento para os efeitos de acomod-la no
conceito de eluso tributria que autorizar a desconsiderao de tais negcios ou arranjos
societrios.
Contudo, o trao diferenciador de cada uma dessas categorias ser fundamental
para a aplicao das sanes tributrias subseqentes, quando ento simulao no fraude
lei e tampouco se confunde com a ausncia de causa no negcio jurdico.412 A fraude
que aqui estamos trabalhando (ao contrrio da fraude fiscal) no punvel. A sano legal
contra esta categoria no a nulidade do negcio jurdico, mas a ineficcia dos efeitos
fiscais obtidos de forma fraudulenta sempre que existir ausncia de causa para o negcio
jurdico. Caso existe fraude lei privada e o negcio seja dotado de causa, no poder o
fiscal ou magistrado requalificar o negcio jurdico.
Conforme vemos, a sano jurdica para o comportamento lesivo esgota-se na
desconsiderao dos seus efeitos fiscais, refletindo a preocupao do legislador em reduzir
a intromisso administrativa nas decises do sujeito pssvel, mxime, nas decises da
empresa, uma vez que a distino entre as operaes que prossegem um fim empresarial
legtimo e as que visam apenas a reduo da carga fiscal [sem qualquer causa como
finalidade para o negcio jurdico] especialmente delicada e a segurana jurdica no
domnio fiscal um dos elementos bsicos para que possamos ter uma atividade
empresarial eficiente.413
Acresce neste sentido nosso entendimento, que no existe qualquer razo para
afastar efeitos jurdicos que so desejados pelas partes e se inserem na obteno normal
dos seus escopos negociais: entendemos que podero as partes agir no sentido de fazer
411
Cf. Neste sentido, SANCHES, J. L. Saldanha. Os limites do planeamento fiscal substncia e forma no
direito fiscal portugus, comunitrio e internacional. Coimbra: Coimbra editora, 2006. p. 109.
412
TRRES, Heleno Taveira. Direito tributrio e direito privado. p. 356.
413
Cf. SANCHES. J. L. Os limites do planeamento fiscal substncia e forma no direito fiscal protugues
comunitrio e internacional. Coimbra: Coimbra Editora. 2006, p. 104.
137
contratos objetivando a diminuio dos nefastos encargos fiscais que muitas vezes sufocam
operadores econmicos, desde que, e aqui frisamos, seus negcios jurdicos sejam dotados
de causa.
Vemos na atual discusso da doutrina sobre a aplicabilidade da fraude lei um
falso problema.
Em todos os casos de inexistncia de causa para o negcio jurdico, dever o fisco
simplesmente requalificar o negcio jurdico para fins fiscais. E essa possibilidade
independe do problema da fraude lei.
Esse tema foi perfeitamente denunciado por Franco Gallo. Para o autor italiano, a
simples constatao da fraude lei no permite ao Fisco, pela anulao do ato fraudulento,
chegar a seu objetivo arrecadador.414
Necessitar o Fisco proceder a requalificao do negcio jurdico.415 Assim,
repetimos, incua a discusso que vem tomando parte da doutrina nacional, pois somente
combateremos a eluso tributria na ausncia de norma antielusiva (e verificao de seus
pressupostos materiais no plano dos fatos), pela requalificao jurdica dos fatos (diante de
um negcio jurdico sem causa).
414
GALLO, Franco. Eliso, economia de impostos e a fraude lei. Revista de Direito Tributrio, So Paulo,
n. 52, 1990, p. 9-11.
415
Nesse especial aspecto, Marco Aurlio Greco tem razo ao dar especial ateno qualificao jurdica dos
fatos. Sustenta o autor que no caso do planejamento tributrio, temos que lidar com trs elementos e no
apenas com dois. No se trata de examinar apenas a lei e o fato; alm destes dois temos a qualificao
jurdica do fato. A grande maioria das divergncias, em matria de planejamento a quase totalidade ,
no sobre a lei. A lei todos conhecem, o fato tambm todos sabem qual , est l a Ata, est escrito o
que foi feito. A grande divergncia existe em relao qualificao jurdica que deve ser dada quele
fato. O contribuinte diz que fez um aumento de capital seguido de ciso seletiva. O Fisco olha os mesmos
fatos e sustenta que foi uma venda de participao societria em que houve ganho de capital. Onde est a
diferena? Mudou a lei? No. A divergncia est na maneira pela qual o fato vista na qualificao
jurdica que cada uma das partes d ao mesmo fato. (GRECO, Marco Aurlio. Planejamento tributrio e
o novo Cdigo Civil... p. 468).
138
ALPA, Guido; BESSONE, Mrio. Elemento di direito privato. Laterza: Roma, 2001. p. 411-412; ALPA,
Guido. Il problema della atipicit dellilecito. Napoli: Jovene, 1979. p. 127.
417
Manuel Atienza e Juan Manero desenvolvem raciocnio no sentido de afastar a atipicidade ilcita da
construo analgica. Assim: los ilcitos que aqui nos interesan no son el resultado de generacin
analgica (mediante analoga iuris o analoga legis) de nuevas reglas prohibitivas. La analoga opera
cuando prima facie el caso aparece como no subsumible en ninguna regla; esto es, como permitido
meramente en el sentido de no cubierto por una regla prohibitiva; por el contrario, en el abuso del
derecho, en el fraude de ley o en la desviacin de poder estamos frente a un caso que de entrada aparece
cubierto por una regla como permitido, pero que modifica su status dentico (passando a estar prohibido)
una vez considerados todos los factores. (ATIENZA, Manuel; MANERO Juan Ruiz. Ilcitos atpicos.
Madrid: Trota, 2000. p. 28).
418
ATIENZA, Manuel; MANERO, Juan Ruiz. Arguentacin e ilcitos atpicos. Revista de Ciencias Sociales.
Facultad de Derecho y Ciencias Sociales, Edeval, Valparaso, n. 45, p. 346-347, 2000. Cf. ______.
Ilcitos atpicos. Madrid: Trotra, 2000. p. 125.
139
140
medida o negcio jurdico apresentado corresponde espcie legal na qual se presume que
deva estar contida. Essa operao o que denominamos de qualificao jurdica.419 Perz
Royo sustenta que o ato de qualificao aquella operacin mediante la cual se
determina como encaja tal o cual situacin concreta, de la vida real, en los lmites del
presupuesto de hecho abstracto o ideal definido por la norma.420
Essa justamente a atividade diria da Fazenda e decorre legalmente dos poderes
que a Administrao Fazendria detm para exigir o tributo e confirmar, no sentido de
fazer controle em casos de autolanamento.
Seu dever com a compreenso dos fatos praticados pelos contribuintes.
Certamente, os sujeitos credenciados para emitir a norma individual e concreta no so
apenas o rgo da Administrao ou do Poder Judicirio, mas todos aqueles incumbidos
pelo ordenamento jurdico, estando entre eles, na maioria dos casos, o contribuinte, como
instado a praticar uma srie de atos para a produo de normas individuais e concretas.
Todas essas normas relativas apurao do dbito tributrio merecem grande
controle por parte da entidade tributante. Da falarmos em dever de (re)qualificao dos
negcios jurdicos sempre quando estes no tiverem causa.421 Vimos pginas atrs que o
magistrado ou fiscal no pode penetrar nos motivos ligados utilidade individual, de
ordem subjetiva ou intrnseca do negcio jurdico, matria confiada apenas discrio do
contratante, mas pode e deve verificar se o pacto firmado possui finalidade negocial no
caso de contratos complexos422 (indiretos), ou, sendo estes contratos tpicos (compra e
venda, locao), verificar se conformam-se com a funo social tpica.423
Pela interpretao da causa, faremos diagnstico dos objetivos prticos perseguidos
pelo negcio jurdico. A sua inexistncia levar requalificao para fins tributrios,424
419
BETTI, Emilio. Interpretao da lei e dos atos jurdicos: teoria geral e dogmtica. p. 16.
ROYO, Fernando Prez. Derecho financiero y tributrio parte general. 9. ed. Madrid: Civitas, 1999. p.
96.
421
A atividade requalificadora da administrao conseqncia da sua possibilidade de regularizar a situao
declarada e qualificada pelo contribuinte no seu autolanamento.
422
Utilizamos o termo contrato complexo em sentido bastante amplo.
423
Cf. BESSONE, Darcy. Do contrato Teoria geral. Rio de Janeiro: Forense, 1987. p. 136 e ss.
424
O objeto da qualificao ser nas palavras de Perz Royo o elemento fctico indicativo de riqueza, y
con un substrato econmico, aunque aparezca en el mundo jurdico revestido de una determinada
forma.424 Exemplificativamente, podemos dizer que uma vez sabendo qual o tratamento fiscal que a lei
atribui para rendimentos auferidos no exterior, poderemos saber se o resultado de tal ou qual operao
concreta tm a condio material prevista no antecedente da norma geral e abstrata. Notemos que em
todos os casos, como o acima ilustrado, a qualificao dar-se- mediante critrios puramente jurdicos
considerados em funo da natureza jurdica de cada fato, ficando afastado qualquer referncia ou
420
141
142
individual e pessoal, embora utilizem pessoa jurdica para receber remunerao. Tal
sociedade, obviamente, constituda meramente para fins fiscais. A questo central foi
fazer a desconsiderao da existncia formal da pessoa jurdica para fins da incidncia do
Imposto de Renda sobre a pessoa fsica. Claro, neste caso, foi a requalificao jurdica dos
fatos para fins fiscais, independentemente do enquadramento como fraude lei ou abuso
de direito.
BRASIL Conselho de Contribuintes Nmero Recurso: 127793 Cmara:
Quarta Cmara Nmero Processo 10908.006142/00-11 Tipo do Recurso:
VOLUNTRIO Matria: IRPF Recorrente CARLOS ROBERTO MASSA
Recorrido/interessado: DRJ-CURITIBA/PR Data da Sesso: 19/03/2002
Relator Nelson Mallmann Deciso: Acrdo 104-18641 Resultado: DPM
DAR PROVIMENTO AO RECURSO POR MAIORIA Texto da Deciso: Por
Maioria de votos, DAR provimento PARCIAL ao recurso, para excluir da base
de calculo da tributao as importncias de R$... e R$ ..., relativas aos
exerccios de 1999 e 2000, respectivamente, correspondentes ao item II do
a.A.I., Vencidos os Conselheiros Roberto William Gonalves, Jos Pereira do
Nascimento e Joo Lus de Souza Pereira que proviam integralmente os itens I e
II do A.I.
Ementa: IRPF RENDIMENTOS DE PRESTAO INDIVIDUAL DE
SERVIOS APRESENTADOR/ANIMADOR DE PROGRAMAS DE
RDIO E TELEVISO SUJEITOS PASSIVO DA OBRIGAO
TRIBUTRIO So tributveis os rendimentos do trabalho ou prestao de
servios individual de servios, com ou sem vnculo empregatcio,
independendo a tributao da denominao dos rendimentos, da condio
jurdica da fonte e da forma de prestao das rendas, bastando, para a incidncia
do imposto, o benefcio do contribuinte por qualquer forma e a qualquer ttulo
(art. 3, 4, da Lei n. 7.713, de 1998). Salvo disposio de lei em contrrio, as
convenes particulares, relativas responsabilidade pelo pagamento de
tributos, no podem ser opostas Fazenda Pblica, para modificar a definio
legal do sujeito passivo da obrigao tributria correspondente. Desta forma, os
apresentadores e animadores de programas de rdio e televiso, cujos servios
so prestados de forma pessoal, tero seus rendimentos tributados na pessoa
fsica, sendo irrelevante a existncia de registro de pessoa jurdica para tratar
dos seus interesses.
143
certo que sempre que dado ao Estado, por meio da funo executiva, legislativa ou da
judiciria, intervir na autonomia das vontades sob pretexto de garantir o bem de um
coletivo que no existe in concreto, mas que mera abstrao, de entes concretos que so
os indivduos, diminui-se perigosamente a liberdade, que fundamento de todo Estado
Democrtico de Direito. Esse o motivo pelo qual propomos utilizao redutora do artigo
421 do Cdigo Civil de 2002, interpretando-o em seu real significado como mera funo
atribuda aos tipos contratuais que no podem ser modificados pelos contratantes sob pena
de nulidade.
Tememos pela m utilizao das clusulas gerais no campo da tributao e possvel
capacidade diminuidora de segurana jurdica. Vemos que tais valoraes, sendo mal
compreendidas, implicam na redistribuio forada de bens econmicos que normalmente
caberia ordem espontnea do mercado, pois tal ordem funciona por meio da difuso
disseminada e indistinta de conhecimento e preferncias individuais que nenhum indivduo
ou grupo determinado de indivduos capaz de obter artificialmente. Assim, sempre que
um juiz ou fiscal aplica tal clusula sem conhecer os limites para intervir em relao
privada, com o pretexto de atender ao bem-estar social ou de uma capacidade
contributiva ativa, acaba por aplicar juzo de valor pessoal, afetando toda a ordem
econmica que, no obstante ser auto-regulvel, bastante sensvel a interferncias
exgenas e sempre responde a elas.
Tal interveno amplamente considerada na esfera privada no convive com
ambiente que necessita de segurana jurdica. O Estado deixa de ser protetor da liberdade
individual (o que s pode fazer de modo eficaz quando protege a liberdade econmica do
indivduo, i.e., o direito de propriedade e a livre iniciativa) para ser sua maior ameaa. E
interveno s gera mais interveno.
144
CONCLUSES
145
entram em vibrao a sua sensibilidade aos valores jurdicos na percepo dos interesses
protegidos. Qualquer interpretao que se pretenda empreender sobre o negcio jurdico
dever tomar em conta imediata a causa do negcio jurdico. Esse mtodo interpretativo
no tem relao com a tese da interpretao econmica do direito tributrio. Trata-se de
interpretao jurdica, que respeita os basilares princpios da liberdade de escolha da
melhor causa, da melhor forma e do melhor tipo.
5. A tcnica investigativa da causa divide-se em uma espcie que se presta para
anlise de negcios jurdicos mais complexos como os atpicos e indiretos.
6. Essa ferramenta interpretativa leva em conta a causa como finalidade concreta
do ato ou negcio jurdico. A outra tcnica investigativa utilizada para contratos tpicos.
Esta v na causa a busca pela funo econmico-social do tipo de direito privado. Quando
as partes interessadas no uso do instrumento da autonomia privada representado pelo
negcio tpico declaram sua vontade, fazem-no tendo em mira fins tpicos, permitindo
entender-se que a razo jurdica, a causa de sua vinculao reside em quererem o fim
tipificado (esta uma possvel interpretao que damos clusula geral da funo social
dos contratos). A causa do negcio passa a ser, nesse sentido, a mesma funo social que o
ordenamento atribui aquele tipo contratual. Se existir descompasso entre a funo tpica
normalizada pelo direito privado e o negcio realmente apresentado ao Fisco,
enxergaremos um negcio jurdico que no cumpre a funo socialmente tpica, sendo tal
ato, para fins fiscais uma tentativa de eludir a norma tributria podendo ser atacado pelo
artigo 2.035 do Cdigo Civil Brasileiro.
7. Para a aplicao de normas tributrias, a eleio da melhor forma e tipo pelo
contribuinte ser sempre vinculante para a Administrao, quando a lei no exigir
nenhuma exigncia.
8. Na concepo clssica da teoria contratual, a ordem liberal que regia o Cdigo de
Napoleo, preconizava uma liberdade to ampla e ilimitada que os contratos eram
equiparados s leis.
9. Tal igualdade formal criou grandes distores entre os contratantes, foi assim a
autonomia da vontade perdendo espao para uma maior preocupao com a situao dos
contratantes mais fracos.
146
10. Nosso Cdigo Civil de 1916 era fundado em bases filosficas individualistas.
Visualizvamos uma preferncia pela forma, em detrimento da matria jurdica. Tal
caracterstica criou desigualdades entre supostas partes iguais.
11. Na Codificao Civil de 2002 (Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002),
verificamos trs princpios fundamentais: a eticidade consubstanciada no art. 187 que
estabelece o abuso do direito; a socialidade: que declara e limita a funo social do
contrato, e a operabilidade que facilita a compreenso por parte do aplicador do direito em
questes antes tormentosas como distino entre prescrio e decadncia (hoje elencados,
no caso da prescrio em rol numerus clausus), dentre outros que no objetivamos estudar.
12. As clusulas gerais passaram a ocupar papel de destaque no ordenamento
jurdico brasileiro. Expedientes contendo essas clusulas, como o art. 421 (funo social do
contrato), o art. 187 (abuso de direito) e artigo 166, inc. VI (que veda a fraude lei), foram
introduzidos veiculando regras jurdicas genricas que possibilitam a criao de modelos
jurdicos hermenuticos, pelos operadores do direito, para contnua atualizao dos
preceitos legais.
13. As clusulas gerais foram postas pelo legislador com funo de servirem como
elementos de integrao do sistema. Por vezes doutrina utiliza o termo princpio ao
referir-se a estas normas genricas.
14. A positivao da funo social do contrato pelo Novo Cdigo Civil, est em seu
artigo 421, o qual dispe, in verbis: A liberdade de contratar ser exercida em razo e nos
limites da funo social do contrato. Este regramente ingressou no direito ptrio causando
perplexidade pelo seu alto grau de indeterminao. Existe na doutrina divergncia at
mesmo sobre os fundamentos constitucionais em que se assenta a funo social do
contrato. Em linhas gerais, o referido princpio resta caracterizado como uma tentativa de
proporcionar a realizao da solidariedade social por meio da composio dos interesses
particulares. Compreendemos o mesmo de modo distinto. Achamos que s temos como
conhecer funo socialmente til dos contratos tpicos. Fora do mbito destes, no campo
dos atpicos, indiretos, fiducirios, jamais conseguiremos saber a funo econmica e
social que o mesmo exerce. Neste sentido, vinculamos funo social com a causa tpica.
Certemente os contratos atpicos e indiretos detm funo social, isso inegvel, porm
no temos como identific-la com preciso gerando assim insegurana jurdica.
147
148
149
150
26. A fraude lei no se confunde com a simulao, muito embora as figuras sejam
bastante prximas. O ato em fraude lei sempre um negcio jurdico verdadeiro, que
traduz a inteno das partes a qual precisamente querer aquilo que deliberaram fazer.
Encontramos a fraude lei como instrumento em defesa de normas imperativas que, como
salvaguarda, est integrada por trs notas distintas. So elas: i) A obteno de um resultado
proibido pela violao (de forma oblqua ou aparente) do contedo de uma norma
imperativa; ii) Que esse resultado se logre mediante uma norma de cobertura, e iii) Que
esse modo de atuar do particular tenha como conseqncia a aplicao da norma
defraudada, sendo esta a sano prevista pelo ordenamento jurdico. Na fraude lei, tem-se
de abstrair da intencionalidade.
27. O conceito de fraude lei tributria tornou-se visvel no direito espanhol com a
redao dada pelo artigo 24.2 da Ley General Tributria de 1963 (LGT), que permitia
Administrao declarar a fraude lei tributria e exigir o tributo eludido. Nosso
ordenamento jurdico tributrio j contempla diversas tcnicas preventivas que vedam a
priori as prticas de atos em fraude lei.
28. Existem normas que no so fraudveis, exemplo dessas so as dispositivas ou
permissivas. A fraude lei que importa ao direito tributrio o afastamento de regime
mais gravoso ou tributvel por descumprimento indireto de regra imperativa de direito
privado, na composio do prprio ato ou negcio jurdico.
29. A sano legal contra esta categoria no a nulidade do negcio jurdico, mas a
ineficcia dos efeitos fiscais obtidos de forma fraudulenta sempre que existir ausncia de
causa para o negcio jurdico. Caso exista fraude lei privada e o negcio seja dotado de
causa, no poder o fiscal ou magistrado requalificar o negcio jurdico. O amplo
questionamento da doutrina pela aplicabilidade ou no da fraude lei mostra-se como um
falso problema.
30. Em todos os casos de inexistncia de causa no negcio jurdico, dever o fisco
simplesmente requalificar o negcio jurdico para fins fiscais. Essa possibilidade
independe do problema da fraude lei. A simples constatao da fraude lei no permite
ao Fisco, pela anulao do ato fraudulento, chegar a seu objetivo arrecadador. Necessitar
o Fisco proceder a requalificao do negcio jurdico
31. No se estuda a importncia da qualificao dos fatos jurdicos concretos como
tcnica de evitar ilcitos atpicos. Essa, todavia, da atividade diria da Fazenda e decorre
151
legalmente dos poderes que a Administrao Fazendria detm para exigir o tributo e
confirmar, no sentido de fazer controle em casos de autolanamento. O dever fazendrio
com a compreenso dos fatos praticados pelos contribuintes. Todas essas normas
relativas apurao do dbito tributrio merecem grande controle por parte da entidade
tributante. Da o dever de (re)qualificao dos negcios jurdicos sempre quando estes no
tiverem causa.
32. Pela interpretao da causa, faremos diagnstico dos objetivos prticos
perseguidos pelo negcio jurdico. A sua inexistncia levar requalificao para fins
tributrios, independentemente de existir ou no eventual fraude lei. Essa
importantssima atividade no se limitar a uma investigao semntica ou terminolgica
do negcio jurdico apresentado. O fiscal dever realmente parar diante dos documentos
apresentados pelo contribuinte e descobrir, na integralidade dos negcios apresentados, sob
uma perspectiva estritamente jurdica, qual negcio efetivamente se realizou, buscando o
conhecimento de qual norma tributria aquela fato se assemelha.
33. No campo do Direito Tributrio, as clusulas gerais tm aplicabilidade
reduzida. Sempre que dado ao Estado, por meio da funo executiva, legislativa ou da
judiciria, intervir na autonomia das vontades sob pretexto de garantir o bem de um
coletivo que no existe in concreto, mas que mera abstrao, de entes concretos que so
os indivduos, diminui-se perigosamente a liberdade, que fundamento de todo Estado
Democrtico de Direito.
34. Propomos a utilizao redutora do artigo 421 do Cdigo Civil de 2002 (funo
social do contrato), interpretando-o em seu real significado como mera funo atribuda
aos tipos contratuais que no podem ser modificados pelos contratantes sob pena de
nulidade. Isso claramente no os impede de criar contratos atpicos ou indiretos etc. Nestes
casos teremos o exame da causa como finalidade negocial para detectar ilcitos atpicos.
Tememos pela m utilizao das clusulas gerais no campo da tributao e possvel
capacidade diminuidora de segurana jurdica.
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