Академический Документы
Профессиональный Документы
Культура Документы
TEORA DE LA IMPOSICIN
Introduccin General
En las economas desarrolladas el Sector Pblico ocupa de un 40 a un 60% del
PIB de cada pas. La mayor parte del actual tamao del sector pblico es reciente y ha
crecido con la incorporacin de servicios pblicos masivos no tradicionales como el de
sanidad o educacin. Las figuras impositivas para sostener tan ingente actividad
tambin han crecido cuantitativamente y se han desarrollado normativamente con el
tiempo pero sobre todo durante las ltimas dcadas del pasado siglo XX.
Ingresos, clasificacin.
El Estado financia su actividad a travs de distintas herramientas de ingreso que
se encuentran relacionadas y estructuradas en las correspondientes clasificaciones
presupuestarias de ingresos. As, por ejemplo:
tributos
enajenacin de activos
transferencias
Definicin:
Tributo es todo ingreso de derecho pblico a cuyo pago
viene obligado el contribuyente por disponerlo una Ley
Clases de tributos
Impuestos
Tasas. Equivalen a una compensacin total o parcial por el coste del servicio
prestado a un particular, nunca pueden superar el coste del servicio. Por
ejemplo tasas administrativas de la Universidad.
De entre los tributos, los impuestos tienen una especial relevancia ya que su
volumen y organizacin depende exclusivamente de criterios normativos. Mientras
que los ingresos por tasas y por contribucin constituyen una contraprestacin por un
1
En pases no democrticos, aunque nunca llega a extinguirse la recaudacin impositiva, el sector pblico suele adoptar un carcter
patrimonialista en que los ingresos propios, tanto de patrimonio propio como de industrias nacionalizadas, adquiere la mayor
importancia.
servicio pblico, ms o menos directo. Sin embargo, respecto a los impuestos, tanto la
participacin relativa de cada impuesto en la cesta tributaria de una economa como la
cuanta que se recauda en trminos absolutos, no responde sino a la voluntad
soberana de cada sociedad expresada a travs de sus representantes polticos. Esta
posibilidad nos anima a preguntarnos cual ser la cesta impositiva y la presin fiscal
ms apropiada para los fines que se consideren relevantes, como el crecimiento
econmico, la equidad, la simple administracin de lo pblico, etc.
Definicin:
Impuestos son aquellas cantidades que el Sector
Pblico detrae del sector privado, sin contrapartida
directa alguna sino para contribuir a la financiacin
general de la actividad pblica.
Coactividad.
En
el
sentido
de
que
los
recursos
sern
exigidos
Sirven para contribuir. Podra interpretarse como que no pueden ser la nica
fuente de recursos ni deben cobrarse a una nica persona o grupo ni debe existir un
nico impuesto. Por el contrario, el sostenimiento del gasto pblico debe basarse en
2
Este principio, por otra parte tradicional en la Hacienda Pblica, ha sido recientemente violado por el impuesto sobre determinados
hidrocarburos. El denominado cntimo sanitario tiene como finalidad especfica el sostenimiento de los gastos sanitarios de las
CCAA que, voluntariamente, decidan exigirlo en sus respectivos territorios.
eficiencia.
equidad.
sencillez.
flexibilidad.
Impuestos: elementos
Los elementos bsicos de los impuestos son los siguientes:
Elemento
Definicin/Comentario
Hecho imponible
Sujeto pasivo
Base imponible
Cuota tributaria
puede ser
ntegra
cantidad fija
cantidad proporcional
constante
variable
progresiva
regresiva
Deuda tributaria
lquida
Elementos temporales
Elementos formales
Tipos de impuestos
Hay tres tipos de impuestos:
1- DIRECTOS
sobre la renta
10
o IRPF
o IRPF no residentes
o Impto. s. Sociedades.
Sobre la riqueza
o Impto. Patrimonio
o Impto. Bienes Inmuebles (rsticos y urbanos)
o Impto. Sucesiones y Donaciones.
o Impto. sobre vehculos de traccin mecnica
2 - INDIRECTOS
sobre el consumo
o IVA
o Impuestos Especiales (Hidrocarburos, cerveza, alcohol, tabaco,
matriculacin, electricidad
o ITPAJD (TP compraventas fuera de empresa; AJD operaciones
societarias y protocolizacin de acuerdos o contratos. Tambin es
impuesto de operaciones societarias y mercantiles -sobre letras de
cambio y similares)
sobre la importacin
o Impuestos a la importacin (No se gravan adquisiciones ni entregas
intracomunitarias. Slo existe una tarifa exterior comn de la que el
90% de la recaudacin se entrega a la U.E. y que, sumado al resto de
aportaciones de los pases miembros constituye la base de su
financiacin)
3 - COTIZACIONES SOCIALES
11
12
IRPF
INTRODUCCIN
Algunas cifras de recaudacin que ponen de relevancia la importancia del IRPF en Espaa. En el
resto de pases democrticos desarrollados es similar.
13
Defiende que el gasto pblico debe distribuirse en funcin de la posicin econmica de cada
individuo. Por ejemplo cuanto ms rico se sea o de ms renta se disponga se gravaran ms impuestos.
Conlleva redistribucin de renta, ya que los ms desfavorecidos tendrn un saldo fiscal positivo
y los ms favorecidos tendrn saldo fiscal negativo. As, si ordenamos la poblacin por decilas de renta,
la poblacin con menor volumen de renta contribuir poco o nada al sostenimiento de los servicios
pblicos, mientras que la poblacin con mayor volumen de renta contribuir en mayor medida.
Respecto a la utilizacin de los servicios pblicos, y en la medida que estos sean generales, se utilizan
prcticamente igual por todos los individuos, independientemente de su renta, por lo que los individuos
situados en decilas inferiores harn un uso superior a su contribucin y los individuos situados en decilas
superiores harn un uso inferior a su contribucin. Grficamente:
Contribucin (T)
Uso del servicio (U)
Decilas de renta
14
Este principio goza de un indiscutible prestigio en los sistemas fiscales actuales. Aunque altera
la eficiencia, sus defensores argumentan que la prdida de eficiencia se compensa con el incremento de
equidad.
Sin embargo, desde el punto de vista de la equidad se plantea un nuevo problema que consiste
en que este principio no es capaz de ajustar la carga en funcin del esfuerzo realizado en adquirir la
renta o riqueza que supone el hecho imponible.
As un heredero con una renta vitalicia garantizada de 100 u.m. anuales est sometido a la
misma carga fiscal que un esforzado trabajador que tambin disponga de un sueldo de 100 u.m.
anuales.
Una forma de intentar subsanar este defecto consiste en la introduccin de deducciones tanto
en la cuota como en la base que traten de reducir la carga tributaria compensando situaciones
personales especiales. En muchas ocasiones estas deducciones no constituyen ms una solucin de
compromiso que, a su vez, perjudica a unos y beneficia a otros. Por ejemplo, existe una deduccin por
rendimientos del trabajo que tratar de compensar el especial esfuerzo y gastos diversos que son
necesarios en esta fuente de renta respecto a otras, pero esta deduccin, entre los distintos trabajos es
proporcional al sueldo, no al esfuerzo, por lo que puede provocar una nueva inequidad a reducir ms la
base imponible de los que menos se esfuerzan.
Otro grave problema que deja sin resolver es como adquirir la informacin fiable acerca de la
renta real de cada individuo. Si algn individuo consigue falsear su informacin podr beneficiarse de
una menor contribucin e incluso de ms ventajas de participacin en el gasto pblico (por ejemplo en
acceso a becas o subvenciones pblicas).
SUJETO PASIVO
En el caso espaol es sujeto pasivo
a) Toda persona con residencia habitual en Espaa ms de 183 das (espaol o extranjero,
mayor o menor de edad, obtenga o no rentas) o que radique en Espaa el ncleo central de sus
intereses econmicos (este ltimo tiene evidentes problemas interpretativos)
b) Algunos funcionarios y comisionados espaoles destinados en el extranjero (diplomticos,
delegados ante instituciones internacionales, incluso la mayor parte de funcionarios pagados
por el Estado espaol en el extranjero. etc.)
15
Tienen obligaciones formales slo aquellos que tengan rentas superiores a unos mnimos (en unos casos
porque estn exentas (unos 5000 euros) y en otros casos porque el sistema de retenciones es suficiente
(hasta 22.000 euros si casi todo son rentas del trabajo de un slo pagador)
BASE IMPONIBLE
Est formada por la suma mundial de los siguientes rendimientos
Modalidad
Submodalidad
Normal
Directa
Objetiva
Simplificada
Normal
Empr. Agrcolas o ganaderas
Las plusvalas son renta? Una persona es ms rica o tiene ms capacidad de consumo cuando
vende un activo fijo? Alternativas: a) No, el precio, si es de mercado, es exactamente el valor de bien; b)
Si, el incremento de valor ha sido progresivo desde la fecha de adquisicin, slo que se pone de
manifiesto con ocasin de la enajenacin.
16
Uno de los individuos (A) no se fa de la solvencia de la empresa y vende los bonos el segundo
ao (que aumentan su valor por la bajada del tipo de inters y obtiene una plusvala fiscal de
11.1 = 100
1000.1
). El tercer ao es el contribuyente B quien cambia de bonos y obtiene
0.09
1000.1
.
0.11
ao 1: Renta = 10%100 = 10
ao 1: Renta = 10%100 = 10
ao 3. Renta = 9% 111.1 = 10
Ambos contribuyentes mantienen exactamente igual su capacidad de consumo (de hecho los
bonos les rentan a ambos los tres aos 10) pero A (Bi=10+21.1+10=41.1) tiene que pagar
muchos ms impuestos que el individuo B (Bi=10+10+0.9=20.9).
17
En definitiva, los contribuyentes que cambian de cartera cuando suben los tipos pagan menos
impuestos que los que la dejan inalterable y viceversa. Este problema ha podido repercutir
durante la dcada de 1990 a 2010 en que los tipos no han dejado de bajar.
DEDUCCIONES
La mayor parte de las deducciones se aplican sobre la base. Pero tambin se pueden aplicar, a
gusto del legislador sobre la cuota.
En el caso del IRPF espaol cada vez ms deducciones se aplican sobre la base y no sobre la
cuota.
La tributacin conjunta
Esta deduccin ha pasado muchas vicisitudes. En un principio era obligatoria la tributacin conjunta,
pero, tras la legalizacin del divorcio, esto perjudicaba a los matrimonios en que trabajaban ambos
cnyuges por lo que, a partir de la sentencia del T.C. de 1989, se cre la tributacin individual y una
opcin a la tributacin conjunta con una deduccin en forma de funcin polinmica. Actualmente la
deduccin contina existiendo pero como una cantidad fija. 3.400 para matrimonios y 2.150 para
familias monoparentales con hijos en que no se conviva con el otro padre.
Problemas de equidad:
a) La renta de una familia no es propiedad ni legal ni real de un slo perceptor, sino que pertenece a
toda la familia. La atribucin de toda la renta a un nico perceptor y la progresividad del impuesto
perjudican a las familias. La tributacin individual debera realizarse dividiendo la renta entre todos los
miembros de la unidad familiar.
b) La acumulacin de rentas o la existencia de una injusta deduccin por tributacin conjunta perjudica
la incorporacin del segundo cnyuge al mercado laboral porque este tiene que tributar al tipo marginal
(si se contina optando por la declaracin conjunta) o se pierde la deduccin por tributacin conjunta.
En la mayor parte de los casos el segundo cnyuge en incorporarse al mercado laboral es mujer.
18
c) La aplicacin de una deduccin como una cantidad fija, cuando se opta por la tributacin conjunta,
beneficia a las rentas ms altas (que tributan a un tipo marginal mayor). La equidad vertical recomienda
que, de existir una deduccin, esta debera ser regresiva.
-semi-soluciones:
Mtodos de clculo:
a) splitting (dividir)
sumar las bases liquidables de todos los perceptores de renta y dividir entre el nmero de perceptores
para calcular el tipo de gravamen medio que se aplica a la base liquidable conjunta.
Si N es el nmero de perceptores de renta, el mtodo dice que:
Bi BM
N
BM --> tme
tme Bi = ci
b) quotient (cociente)
La base liquidable total se divide entre el nmero de perceptores por un ndice y el nmero de hijo por
otro ndice a efectos del clculo del tipo medio.
Si N es el nmero de progenitores perceptores de renta y n es el nmero de hijos, el mtodo dice que:
Bi
Na nb
BM
BM --> tme
tme Bi = ci
donde a y b son dos parmetros cuyos valores ms usuales son a=1 y b= 0.5
cL
, diferenciando entre rentas generales y
BL
19
del ahorro.
OJO: Hay que tener en cuenta que el art. 7.p ya ha declarado rentas exentas a los rendimientos
del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, hasta un lmite de 60.000
euros, si se realizan para una empresa no residente en Espaa y que en dicho pas haya un impuesto
similar al nuestro (o, al menos, haya convenio de doble imposicin).
TIPO DE GRAVAMEN
Desde su creacin y en consonancia con otros pases europeos, el IRPF tiende a reducir la
progresividad de la escala, cada vez en menos tramos y se ha convertido en un impuesto DUAL, es decir
con una base imponible sobre el trabajo (con pocos tramos) y con una base imponible del ahorro (este
ao vuelve a tener una escala de dos tramos).
El sistema dual, que est actualmente bajo profundo anlisis ente la comunidad cientfica,
porque si bien actualmente parece que incrementa la recaudacin en los pases que lo aplican parece
que este incremento es slo consecuencia de la atraccin de capitales extranjeros y que, cuando se
generalice, a largo plazo desaparecer esta ventaja.
En Espaa el IRPF es un impuesto cedido, al 50% a las CCAA por lo que a la mitad de cada una
de las bases imponibles se le aplica respectivamente la escala autonmica
Escala total de la base imponible general (estatal + autonmica) suponiendo que escala estatal
= escala autonmica
Base liquidable Cuota ntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
Hasta euros
Euros
Hasta euros
Porcentaje
0
17.707,20
24
20
17.707,20
4.248
15.300,00
28
33.007,20
8.532
20.400,00
37
53.407,20
16.080
En adelante
43
Tipo aplicable
Porcentaje
19
21
La escala autonmica de la base imponible general tiene que ser aprobada por cada CA. Lo
normal es que, salvo dcimas arriba o abajo en algn tramo, sea igual o muy parecida a la escala
general.
21
HECHO IMPONIBLE
El hecho imponible del impuesto es la obtencin de rentas por parte de las entidades con
personalidad jurdica propia. Esta definicin legal de persona jurdica es la que provoca la existencia del
impuesto.
Argumentos en contra del impuesto
Para la empresa, est o no en competencia perfecta, cualquier coste que soporte (en
este caso los impuestos y la gestin de los mismos) se puede trasladar a los consumidores (en
forma de mayor precio) en funcin de las relativas elasticidades de oferta y demanda y la parte
que tenga que asumir la trasladar a trabajadores (en forma de menor salario) o inversores (en
forma de menor retribucin del capital). Sera ms sencillo gravar a los consumidores con ms
IVA o a trabajadores o capitalistas con ms IRPF.
Argumentos en favor del impuesto
Acta como retencin o pago a cuenta de los dividendos (que tambin tienen su
propia retencin) pero tambin (ms relevante) de los incrementos de patrimonio que
obtendrn los accionistas. Al gravar el beneficio se gravan los dividendos, que luego declaran
los accionistas en su IRPF, pero tambin se gravan las reservas empresariales que generarn
plusvalas para los accionistas que pueden tardar aos en aparecer. Ambas rentas se vern
doblemente gravadas en el IFPF por la desaparicin de la deduccin por doble tributacin. El
argumento del pago a cuenta o retencin tiene total relevancia en el caso de las Sociedades en
que todos o parte de sus socios son extranjeros. Entonces s que este impuesto grava la renta
en la fuente de la misma y evita que se trasladen impuestos al extranjero.
Es un importante instrumento de poltica fiscal para influir en las decisiones de poltica
econmica debido a que las mayores empresas de un pas se constituyen como Sociedades y
que las normas del impuesto pueden influir en las decisiones de inversin y gasto de las
mismas.
22
Un impuesto alto implica una sociedad con pocas sociedades que distribuyen poco beneficio
por lo que abusan de la autofinanciacin. Cuando acuden a los mercados financieros lo hacen para pedir
prstamos y, si los incentivos a la inversin son altos, realizan un ineficiente uso de sus activos.
SUJETO PASIVO
En el caso espaol son las entidades con personalidad jurdica residentes en Espaa, es decir:
BASE IMPONIBLE
Se parte del beneficio contable del que se deducen las partidas de gastos no deducibles
fiscalmente y se incrementan los ajustes extracontables fiscales
IRPF
225
45
El dinero de que finalmente disfruta es 180 y el total de impuestos que soporta es de 120.
2) entregar el dinero como prstamo y obtener dividendos
El Beneficio despus de impuestos es 150.
23
Bi
ci
IS
(300 (10000.1))= 200
50
IRPF
100 (int) + 150 (div) = 250
50
Esta segunda opcin reporta ms dinero al accionista (200) y el total de impuestos que soporta
es de 100.
B) DISTRIBUCIN DE DIVIDENDOS
La distribucin de dividendos a los accionistas (personas fsicas) est penalizada por el sistema
impositivo ya que provoca doble imposicin. Si la empresa distribuye beneficios en forma de dividendos
estos vuelven a formar parte de la Base imponible de otro impuesto (el IRPF). Sin embargo si los
acumula en forma de reservas estos hacen que se incremente el valor de las acciones pero este
incremento del valor no forma parte de la base imponible del IRPF, sino que ser parte cuando las
plusvalas se manifiesten, por ejemplo con ocasin de la enajenacin de las acciones. Por lo que la
acumulacin de reservas equivale al diferimiento del pago del impuesto.
Ej: AR.SA tiene un beneficio neto de 100 el tipo impositivo IS es el 25%. el tipo impositivo de IRPF para
dichos rendimientos es del 20% . Que impuestos pagara D. Antonio Ramirez (nico accionista de la
sociedad) en funcin de que distribuya o no el beneficio
1) reparte dividendos
ci IS = 100 0.25 = 25
ci IRPF = 75 0.2 = 15
total impuestos = 40
2 ) No reparte dividendos
ci IS = 100 0.25 = 25
ci IRPF = 0 0.2 = 0
total impuestos = 25
Respecto a la distribucin de dividendo puede suceder que, a algunos socios les interese
distribuir dividendos (porque tengan poca renta y lo necesiten para su consumo, porque tengan poca
renta y les cueste poco en IRPF o porque se beneficien de mnimos exentos) y a otros socios no les
interese (porque prefieran el ahorro empresarial o porque sus tipos marginales sean mayores). Esto
puede provocar tensiones a la hora de distribuir el beneficio y provoca que las empresas suelan querer
captar accionistas con un perfil determinado o con unos deseos de distribucin de beneficios
determinados. Este comportamiento se denomina Efecto clientela. En el caso de la legislacin espaola
este efecto se reduce porque el tipo impositivo de estos rendimientos es casi proporcional, el mnimo
exento es muy pequeo.
Si combinamos ambas disfunciones el resultado sera que debido al impuesto las empresas no
distribuiran beneficio alguno y slo se financiaran con capital ajeno. Sin embargo esto no sucede as
por las siguientes razones:
a) La financiacin con capital ajeno, exigible, conlleva una mayor probabilidad de desfase de
caja y de quiebra de la empresa.
24
c) EFECTOS DE LA INFLACIN
La inflacin provoca diversas distorsiones en el impuesto, por ejemplo:
Las amortizaciones se calculan sobre valores histricos.
El precio de coste de las existencias no se actualiza.
25
350
300
2,000,000
250
1,500,000
200
150
1,000,000
100
500,000
50
07
20
03
01
05
20
20
20
99
19
97
19
95
19
93
19
89
91
19
19
87
19
19
19
85
83
Fuente: Badespe
Miles de euros.
HECHO IMPONIBLE
Constituye el hecho imponible la propiedad de Patrimonio Neto por parte de
las personas fsicas.
Siempre ha sorprendido el hecho de que las Sociedades hayan estado exentas
de este impuesto. El argumento es que la posesin de patrimonio por parte de las
sociedades ya recae sobre sus socios que poseen las acciones y estos tributaban por su
valor. Sin embargo este mismo argumento no pareca servir en el caso del Impuesto
sobre la renta de las sociedades.
Profundizando en este tema tambin hemos estudiado que la imposicin de la
renta de las sociedades estaba plenamente justificada en el caso de que estas tuviesen
todos o parte de sus socios residentes en el extranjero, pues bies, este mismo
argumento cabe aqu. Imagnese que una sociedad tiene un slo socio residente en el
extranjero, entonces la fuente de renta estar en un pas y la terica tributacin de la
27
28
Eficiencia
Dado que el impuesto grava la tenencia de patrimonio, la primera consecuencia
es que desincentiva la acumulacin del mismo, auque lo cierto es que los bajos tipos
impositivos no llegan a influir en las decisiones de ahorro de las familias. Algunos
autores plantean la siguiente pregunta es bueno para la economa que la riqueza se
concentre en pocas manos o que se encuentre ms repartida? Si se supone que la
acumulacin es buena la consecuencia inmediata puede ser eliminar el Impuesto sobre
el Patrimonio. Si la acumulacin no es tan buena la consecuencia es reimplantar el
impuesto e incluso con tipo impositivos ms altos.
Equidad
El principio de equidad vertical, aplicado a la teora de la imposicin, implica
que contribuyan de forma desigual aquellos que tienen una desigual capacidad de
pago.
A igualdad del resto de fuentes de renta, aquellos individuos que disponen de
mayor patrimonio disponen tambin de mayor capacidad de pago, por lo tanto este
tipo de imposicin es conforme a la equidad vertical.
Este impuesto, al menos en su versin antes de su derogacin, tambin respeta
el principio de equidad horizontal ya que no se establecen distinto tratamiento en
funcin del tipo de patrimonio, sino que todo el patrimonio se agrega como masa
patrimonial total.
Gestin Recaudatoria
Aunque la valoracin a precio de mercado de cada partida de patrimonio
impide su aplicacin automtica, si que, en lo que se refiere a las unidades
patrimoniales este impuesto sirve como base de partida para calcular el patrimonio
neto del contribuyente a principio y al final del ejercicio. Es evidente que la
coordinacin de este impuesto con el IRPF aconseja mantenerlo ya que tiene dos
ventajas:
a) Ayuda a la administracin para calcular las unidades patrimoniales ms
relevantes y observar si se han incrementado o disminuido durante el ejercicio.
b) Al obligarlo ha realizar un recuento anual, tambin ayuda al contribuyente a
analizar y reconsiderar su situacin patrimonial y a declarar ms correctamente las
rentas anuales.
29
Efectos Econmicos
Los impuestos sobre la riqueza tienen un efecto muy beneficioso sobre la
economa ya que encarecen la tenencia de activos ociosos por lo que actan contra la
especulacin improductiva y promueven la utilizacin ms eficiente del capital.
Gravando la tenencia obligan al titular a la obtencin de rentas e incluso a la
enajenacin de los activos improductivos. Al llegar al mercado estos bajarn los
precios de los mismos y sern ms asequibles para aquellos individuos que s sepan
como obtener una utilidad de los mismos.
El principal problema reside en la valoracin de los bienes. Dado que esta es
muy controvertida (Se necesitara una valoracin pericial de cada bien y an as esta
estara sometida a infinitos controles judiciales) el impuesto puede ser muy injusto y
por lo tanto, en la prctica, el tipo impositivo ha de ser bajo para evitar que la
desigualdad sea inasumible por la sociedad.
b) Efectos sobre el ahorro de los particulares.
Por una parte el impuesto desincentiva el ahorro porque lo somete a
tributacin, pero por otra parte, para evitar la prdida del patrimonio disminuye la
tasa de consumo privado e incrementa la tasa de ahorro para hacer frente al pago de
impuestos. Es decir tiene dos efectos contrarios entre s. En la prctica y dado que los
tipos de gravamen son tan reducidos no se aprecian una tendencia definida en ningn
sentido.
Tambin hay que tener en cuenta que la posible reduccin del consumo
privado, para pagar los impuestos, se compensara con un incremento en la
recaudacin y en el consumo pblico por lo que el efecto en el consumo conjunto
(Privado ms pblico) sera neutral.
30
miles de euros
Fuente: Badespe
Este impuesto suele considerarse como un impuesto sobre la riqueza, puesto
que grava la adquisicin de la misma de forma lucrativa. Pero tambin podra
considerarse como impuesto sobre la renta ya que muchas de estas transmisiones
pueden tener dicha forma u origen. (Por ejemplo un premio es una donacin pero
tributa por IRPF, una pensin, en el exceso sobre la aportacin, es una donacin pero
tributa como rentas del trabajo. Sensu contrario: una donacin o una herencia con
clusulas suspensivas que slo se pueda retirar una cuanta cada ao- puede
esconder una renta vitalicia pero tributa por ISD. Una donacin a una sociedad tributa
por el Imto. sobre la renta de sociedades)
De hecho las relaciones entre ambas figuras impositivas son estrechas: estn no
sujetas al IPPF todas las rentas sujetas al ISD y, a su vez, tributan en IRPF aquellas
3
31
1
2
32
Deducciones
En definitiva el IBI es un impuesto que puede ser eficiente (si el municipio gasta con
eficiencia) y equitativo y, en el futuro, est llamado a tener una participacin mayor en
los presupuestos municipales. Para ello ser necesario un mayor rigor en la valoracin
34
35
36
250,000,000
3,500,000
CUOTA DEVENGADA TOTAL
CUOTA DEDUCIBLE TOTAL
RESULTADO LIQUIDACIN
3,000,000
200,000,000
2,500,000
150,000,000
2,000,000
1,500,000
100,000,000
1,000,000
50,000,000
500,000
0
1986
1987
1988
1989
1990
1991
1992
1993
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
2004
{
Incluso se puede argumentar que el incremento de precio que se paga en el
caso de monopolios legales es un tipo de impuesto al consumo ya que el precio que
paga el monopolista por la concesin tiende a ser dicho exceso de precio sobre el
normal de mercado.
En el caso espaol existen impuestos generales multifsicos (IVA e IGIC) e
impuestos especficos monofsicos, algunos en fase de fabricacin, como el caso de los
impuestos especiales:
Sobre bebidas alcohlicas: cerveza; vino y bebidas fermentadas; sobre
productos intermedios; sobre el alcohol y bebidas derivadas.
37
Sobre hidrocarburos
Sobre labores del tabaco
Sobre la electricidad
IVA general (18%). Se aplica a todos los bienes y servicios que no tengan definido otro.
IVA reducido (8%). Existe una larga lista: alimentos en general (excepto los que soportan un
IVA superreducido); transporte de viajeros; servicios de hostelera; entradas a espectculos;
servicios funerarios; peluqueras; dentistas; edificios, viviendas y y complementos para el
diagnstico o alivio de enfermedades.
IVA superreducido (4%). Alimentos de primera necesidad (pan, leche, huevos, frutas, verduras,
hortalizas, cereales y quesos) y bienes a promocionar como libros, peridicos y revistas no
publicitarios; medicamentos de uso humano; sillas de ruedas para minusvlidos y prtesis y
Viviendas de Proteccin Oficial o VPO, etc.
b) gravar con impuestos especiales los bienes consumidos por los ricos.
Sin embargo existe un problema prctico a la hora de definir que es un bien de
lujo. Una embarcacin de recreo o un amarre en un puerto deportivo pueden serlo
pero es ms difcil extenderlo a otros productos como joyas, pieles o comidas en
restaurantes caros. En demasiados casos la adquisicin de dichos bienes, aunque
suntuarios, no se lleva a cabo por personas de renta muy alta sino por personas
encaprichadas o con gustos especiales por lo que los impuestos sobre el lujo estn
perdiendo presencia en los sistemas fiscales.
38
39
Todos los impuestos sobre los precios fuesen iguales y actuasen en el mismo
sentido en todos los bienes, y todos los impuestos sobre la produccin fuesen
iguales y actuasen en el mismo sentido en todos los bienes
1) El que la deuda sea igual para todos parece ser incompatible con las normas
actuales de equidad. Equivaldra a hacer que pagasen igual ricos que pobres,
Existe otra visin alternativa de la eficiencia de un impuesto que consiste en considerar la eficiencia en la recaudacin. Es decir
cuanto cuesta recaudar un impuesto o qu impuestos tienen menos costes de recaudacin. En este captulo, sin embargo nos
referiremos siempre, salvo que expresamente se diga lo contrario, a la nocin de eficiencia que se menciona en el texto.
5
Un impuesto capitativo es aquel en el que la deuda tributaria es igual para todos los sujetos pasivos
40
bienes caros y baratos, necesarios o no, etc. incluso el ocio debera estar
gravado.
41
Una limitacin de estas dos ltimas reglas es que ponderan igual, es decir valora
igual, la perdida de bienestar en bienes distintos. Por ejemplo, un exceso de gravamen
de 10 um en el pan es igual que un exceso de gravamen de 10 um en los diamantes.
Limitacin que es relativa porque, a fin de cuentas el dinero es slo dinero.
42
Equidad
En realidad el anlisis de eficiencia slo ser aplicable cuando las cuestiones
redistributivas se consideren irrelevantes. Si se juzga como relevante la renta que
obtenga cada individuo la optimalidad de un impuesto deber juzgarse tambien por su
proporcionalidad y por su capacidad redistributiva
I) Principio Beneficio:
Segn este principio, cada contribuyente debe pagar en funcin de los beneficios
obtenidos por la actividad pblica. Una interpretacin ms prctica de este principio
quiere decir que, si en una sociedad hay algn grupo social que se beneficie ms de la
actividad pblica deber ser este grupo el que ms colabore en el sostenimiento de los
gastos pblicos. Por ejemplo si un pas es gobernado por y para los terratenientes, como
proponan los fisicratas, debern ser estos los que soporten la mayora de las cargas
pblicas, por ejemplo mediante impuestos sobre la propiedad rstica o pecuaria. Si un
pas dirige todo su esfuerzo a la ganancia en el comercio, como queran los
mercantilistas ingleses, entonces la mayor parte de los impuestos deberan basarse en la
43
propiedad o movimiento de mercancas o en las aduanas, para que sean los comerciantes
los que aporten ms recursos a las arcas pblicas. Si una economa dirige todo su
esfuerzo para mejorar el nivel de vida de la poblacin en general, toda la poblacin
deber sufragar la mayor parte de los impuestos, es decir los impuestos deben ser lo ms
diversificados y amplios posible.
Inconvenientes:
44
Contribucin (T)
Uso del servicio (U)
Decilas de renta
As un heredero con una renta vitalicia garantizada de 100 u.m. anuales est
sometido a la misma carga fiscal que un esforzado trabajador que tambin disponga de
un sueldo de 100 u.m. anuales.
Otro grave problema que deja sin resolver es como adquirir la informacin fiable
acerca de la renta real de cada individuo. Si algn individuo consigue falsear su
45
Sin embargo, en una aproximacin ms profunda no tiene porqu ser as. Esto es
debido a que no pueden hacerse comparaciones interpersonales de utilidad. Por ejemplo,
un rico avaro puede perder ms utilidad pagando un euro
que un pobre desprendido. No obstante la ingenuidad de
ese ejemplo, en realidad se trata de defender que quiz sea
mejor, para la sociedad en su conjunto, el hacer tributar
ms a aquellos que no son capaces de encontrar una
utilidad productiva para su renta o riqueza y liberar un
poco de la carga a aquellos otros que s que son capaces
de hacer producir la renta (reinvirtindolo, etc.). Se
plantea por ejemplo quien, ceteris paribus, merece mayor
deduccin fiscal, un empresario que reinvierte la renta,
crea empleo y produccin o un trabajador pasota.
En realidad, en relacin con los impuestos, el pensamiento de Pigou ms relevante no es el del principio utilidad sino el de sugerir
que mediante un impuesto se podra internalizar las externalidades negativas de algunas industrias, tpicamente la contaminacin.
Por esta contribucin se le considera fundador de la economa ecolgica y, a dichos impuestos, se le denominan pigouvianos.
46
La equidad y la imposicin
Existen dos vertientes de la equidad: vertical y horizontal. Ahora vemos como se interpretan bajo
la teora de la imposicin.
Equidad Horizontal
Este principio de equidad que se resume en tratar igual a los iguales se aplica imponiendo
similares cargas a los que disfrutan de una situacin econmica similar.
Limitacin: Dificultad para contemplar el esfuerzo por alcanzar la situacin econmica de que se
disfruta.
Equidad Vertical
Este principio de equidad identificado como tratar desigual a los desiguales se aplica
imponiendo distintas cargas a los que disfrutan de una situacin econmica distinta.
Limitacin: Determinar si la mayor carga debe ser proporcional o progresiva, y en este ltimo
caso cuanta debe ser esta progresividad.
47
Sencillez
Un sistema fiscal es sencillo cuando el Hecho Imponible se define de forma
general, es decir sin demasiados casos particulares y sin reglas complicadas de
valoracin de la Base imponible.
Ventajas:
Inconvenientes:
48
Incentivos a la evasin:
Allingham
(1972)8
Sandmo
parcial,
intentar
que
un
contribuyente
maximizar
su
renta
ydn = (1 - t) y
[11]
[12]
Allingham, M.G., Sandmo, A. (1972): Income tax evasion: a theoretical analysis. Journal of publics economics. 1, 323-338.
Yitzhaki, S. (1974): A note on income tax evasion: a theoretical analysis. Journal of publics economics. 3. 201-202.
10
Goerke, L. (2004)( Tax evasion, tax progresion and efficiency wages. Economics Letters, 82. 35-42.) une ambos casos en una
8
9
funcin es sht, igual a la de Yitzhaki, si =0 la penalizacin es sh, igual a la de Allingham y Sandmo. Ambas formulaciones
provocan los mismos resultados salvo en el caso de que exista un mnimo exento e, en este caso hay que reemplazar en la
formulacin la variable de ingreso y por (y e) y las tres aproximaciones arrojan resultados distintos.
49
Es decir en este segundo caso, el individuo tendr la misma renta que en el caso
anterior ms los impuestos que se ahorra, con una probabilidad (1- p), o menos la
sancin que le pueden imputar en caso de descubrimiento con una probabilidad p.
[13]
1
1
o tambin, escribindolo al revs. s 1
1 s
p
rgimen de sanciones
Si: p
1
1
, o s 1 entonces al contribuyente le interesa defraudar
p
1 s
Si: p
1
1
, o s 1 entonces al contribuyente le interesa no defraudar
p
1 s
50
h*
1
1
1
1 5.6
p
0.15
Es decir, para que a dichos individuos les fuese indiferente tributar o no tributar,
la sancin debera ser del 560%.11 O bien para calcular el volumen de inspeccin
mnimo.
pi
1
1
0.5
1 s 11
11
Lo cual representa una barbaridad. En Espaa, la mxima sancin es del 300%, (por infraccin grave con agravantes y sin
reducciones, segn el art. 87 de la Ley 230/63 General Tributaria) por encima se considera confiscatorio. Adems posiblemente
hemos exagerado en la percepcin de la inspeccin (no es posible inspeccionar a un 15% de todos los contribuyentes que llegan a
los tipos punta del 40%) por lo que se puede sospechar racionalmente que es posible que algn individuo que llegue a ese tipo punta
no pagar el impuesto.
52
Flexibilidad
Un sistema fiscal debe ser flexible para ajustarse a las circunstancias de la
economa. As, la mayor parte de los impuestos del sistema fiscal de la economa
debieran tener alguna relacin con el ciclo econmico. Los impuestos rgidos son ms
distorsionantes que los flexibles. Por ejemplo un impuesto sobre la renta progresivo
reduce la presin fiscal y por tanto la ineficiencia en los mercados en poca de crisis que
es cuando la ineficiencia podra llegar a ser ms perjudicial.
Los impuestos sobre la renta, sobre el consumo y las cotizaciones sociales son
flexibles porque la recaudacin se incrementa cuando la economa crece y viceversa.
Tambin se dice que funcionan como estabilizadores automticos. Los impuestos sobre
la riqueza o los especiales, es decir aquellos que giran sobre un volumen de produccin
sin tener en cuenta el beneficio, son algo ms rgidos. As por ejemplo el impuesto sobre
circulacin de determinados vehculos de traccin mecnica no suele contemplar
muchas exenciones sobre la capacidad de renta u otras circunstancias particulares de sus
propietarios.
Otra acepcin del termino flexibilidad es que los impuestos deben considerar las
condiciones cambiantes del entorno econmico como la inflacin, por ejemplo,
ajustando los tramos si son progresivos, o la elusin fiscal, introduciendo nuevas figuras
impositivas y adaptando las existentes.
53
Eficiencia vs. equidad: Por ejemplo, los impuestos especiales son sencillos, pero
muy ineficientes ya que distorsionan el precio de produccin y consumo de
muchos bienes (bebidas alcohlicas, hidrocarburos, etc.)
54
12
55
Conclusiones
16
Algunos de los motivos que pueden llevar a que las empresas y particulares se domicilien fiscalmente en una regin distinta de su
domicilio habitual o distinta del lugar en el que realizan sus actividades pueden ser: preferencias por la capital administrativa del
pas o de la CA correspondiente, ventajas fiscales derivadas de las normativas regionales, creencia en la existencia de una mayor
facilidad para la evasin fiscales a medida que las ciudades presenten una mayor actividad econmica, etc.
56
En el caso del importe recaudado por el IRPF, se ha cuantificado que, para los
ltimos ocho aos de la muestra, es en el ao 2000 en el que se alcanza el mayor ndice
de desigualdad tributaria, ascendiendo al 15,49%, lo que indica que 5.312,23 millones
57
58
Las razones ltimas del crecimiento no se nos revelan como evidentes. Sin
embargo es fundamental encontrar una justificacin a la pobreza secular que sufre una
gran parte de la humanidad de forma que nos permita corregirla y no permita a las
economas desarrolladas el no caer en ella..
- la inversin.
- la educacin.
- la eficiencia.
- el progreso tecnolgico.
- la estabilidad poltica o la democracia.
- la cultura, la religin o el idioma.
17
Lucas, R.E. (1988), On the Mechanics of Economic Development, Journal of Monetary Economics,
n 22, 1 Pgs. 3-42.
59
Gran parte del presupuesto pblico son gastos fijos que corresponden a partidas
que no pueden alterarse fcilmente. As por ejemplo sueldos de funcionarios, a los que
es difcil remover de su puesto, y mantenimiento y conservacin de inversiones, como
deterioro de edificios, carreteras, etc. Sin crecimiento los gobiernos apenas tienen
capacidad de maniobra para alterar los presupuestos y devienen inoperantes. Por el
contrario, el crecimiento econmico implica incremento de recursos nuevos, y de
capacidad de endeudamiento, de forma que los gobiernos pueden decidir su mejor
utilizacin. Sin crecimiento no es posible la poltica, slo la administracin.
60
80
60
40
20
2003
2001
1999
1997
1995
1993
1991
1989
1987
1985
1983
1981
1979
1977
1975
1973
-20
1971
-40
-60
-80
Albania; Bolivia, Brazil, Cameroon, Dominican republic, Ecuador, Egypt, El salvador, Ethiopia,
Guatemala, Haiti, Honduras, Indonesia, Iran, i.r. of, Kuwait, Lao people's dem.rep, Lebanon, Lesotho,
Libya, Mali, Niger, Romania, Rwanda, Thailand, Togo, Vietnam.
Fuente: ONUBASE
gastando con eficiencia, hasta un lmite, pasado el cual el sector pblico entorpece la
inversin y productividad privada y por extensin la tasa de crecimiento.
Ilustracin 3. Crecimiento del PIB per capita en 10 pases ricos (1970-2003)
% crecimiento PIB per capita 10 paises ricos
80
60
40
20
19
71
19
73
19
75
19
77
19
79
19
81
19
83
19
85
19
87
19
89
19
91
19
93
19
95
19
97
19
99
20
01
20
03
0
-20
-40
-60
-80
Canada, Denmark, France, Germany, Japan, Norway, Spain, Sweden, United kingdom, United states.
Fuente: ONUBASE
Conclusiones
Uno de los objetivos normativos del sector pblico es la maximizacin de la tasa
de crecimiento econmico. Tomando como supuesto un modelo de crecimiento
neoclsico dicha afirmacin equivale a intentar llevar a la economa a un estado
estacionario con un nivel de consumo per cpita lo ms alto posible. Para conseguir este
objetivo el Sector Pblico dispone fundamentalmente de dos herramientas: impuestos y
tipos de inters.
La presin fiscal o, lo que es lo mismo, el tamao del sector pblico debe ser
ptimo. Si es demasiado bajo la productividad del capital privado ser insuficiente para
elevar el nivel de produccin, si es demasiado alto el capital pblico asfixiar al
privado, en ambos casos la economa ver reducidas sus posibilidades de produccin.
Cuando la presin fiscal es ptima el nivel de consumo per cpita de la economa es
mximo. La presin fiscal ptima coincide con el incremento de la productividad de
trabajo que provoca un incremento en el capital pblico. Es decir depende de la
eficiencia en el gasto pblico.
62
Por su parte, conforme mayor sea la tasa de ahorro mayor ser el nivel de
produccin de la economa. Sin embargo cabe plantearse la racionalidad de elevar el
nivel de ahorro nica y exclusivamente para incrementar el nivel de produccin incluso
reduciendo el nivel de consumo y bienestar. La regla de oro del crecimiento dice que
existe una tasa de ahorro ptima y, de forma complementaria, una tasa de consumo
ptima que provoca que el nivel de consumo en el estado estacionario sea mximo y
que no implique un sacrificio de ninguna generacin en favor de otra. Esto sucede
cuando la tasa de ahorro coincide con el incremento de la productividad del trabajo que
provoca un incremento del capital pblico. El Sector Pblico deber acometer una
poltica de tipos de inters que provoquen que la tasa de ahorro e inversin coincidan
con la productividad del capital.
- impuestos
oro =
- intereses
soro
: presin fiscal; s: tasa de ahorro; : tasa de productividad total del capital (publico y privado); : tasa de
productividad del capital pblico.
Ilustracin 4. Panel de datos: presion fiscal-Ln(produccin per cpita). Pases OCDE con ms de 15
millones de habitantes.
63
11
10
lnkrgdp
9
7
tur
usaaaa
us
us
jap
jap
us
jap
jap us
us
jap
c an
ger
ger
ger
aa
ger
fra
fra
fraaus
us
a
ger
aus
nel nel nelnel
jap jap jap jap jap
fra c an
ger
us
a
ger
franelfra
aus
jap
ger
ger
us
a
aus
nel
aus
ger
ger c
ccan
an
us
aaa uk itauk
jap
itaita ita
fra fra fra fra
us
aus
nel
us
uk itaaus
ger
nel
aus
uk gerger
ccccan
an
fra
jap
us
aaaitaita
fra
nel
frafra
an
us
ita
uk
an
an
nel
fra
ita
ger
jap
aus
us
c
c
uk
an
an
nel
nel
jap jap
ita
ger
fra
ita
ita
aus
uk uk
i
ta
us
a
c
an
ita
c
an
ita
aus
ger
ger
aus
fra
jap
ita
aus
cccan
ger
uk uk
fra
jap
us
aaaa
fra
aus
an
ger
fra
jap us
us
ita
us
es
p
aus
an
jap
ger
es
p
c
an
ger
ger
uk
frafra
ita
es
p
ger
aus
ukfra
ukukukukuk
ita
aus
es
p
aus
ita
es
p
ita
aus
ita
ita
ita
es
p
uk
aus
es
p
uk
uk
pp
uk
pes
pes
uk
uk
pes
pes
uk
es
pes
es
pes
es
p
es
p
kor
kor
pp
pes
pes
kor
eses
pes
pes
pes
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
kor
mex
mex
mex
mex
mex
mex
mex
korkor
mex
mex
mex
mex
mex
mex
mex
mex
mex
tur
mex
mex
kor tur turtur
tur
mex
mextur
tur
tur
tur
tur
tur
tur
tur
tur
pol
tur
pol
pol
pol
tur
pol
tur
tur
pol
tur
pol
tur
turtur
pol
pol
pol
pol
pol
polpol
pol
pol
pol
pol
polpolpol
pol
pol
pol
.05
.1
.15
t*
.2
.25
Relacin entre volumen relativo del gasto pblico y el logaritmo del nivel de produccin per
cpita. Pases OCDE (1980-2003)
14
12
10
8
6
4
2
0
0
0.05
0.1
mod. 6
0.15
0.2
mod. 7
0.25
0.3
mod. 8
0.35
0.4
0.45
mod. 9
64
Relacin entre volumen relativo del gasto pblico y el logaritmo del nivel de produccin per
cpita. Pases Amrica Latina (1989-2009)
12
12
10
10
0
0
12
16
Modelo No. 5A
Modelo No. 7A
20
24
28
32
36
Modelo No. 6A
Modelo No. 8A
40
12
16
20
24
28
32
36
Modelo No. 5B
Modelo No. 6B
Modelo No. 7B
Modelo No. 8B
65
40