I

rea Tributaria

Contenido

actualidad y
aplicacin prctica
Nos preguntan y
contestamos

El procedimiento de fusin de sociedades: qu aspectos tributarios se deben

tomar en cuenta? (Parte I)
Impacto de la exoneracin del IGV interno de las sucursales de empresas ubicadas
en el resto del pas y la divisin artificiosa del impuesto a la renta en el desarrollo
integral de la Amazona peruana (Parte final)
Reintegro del crdito fiscal del impuesto general a las ventas (Parte final)
La asistencia tcnica en el impuesto a la renta
Insumos qumicos y bienes fiscalizados (Parte final)
Efectos tributarios de la transferencia de activos en las empresas

Anlisis Jurisprudencial
JURISPRUDENCIA AL DA
GLOSARIO TRIBUTARIO
INDICADORES TRIBUTARIOS

I-1
I-7
I-10
I-14
I-17
I-21

Cundo procede la deduccin de la merma y el desmedro a efectos del Impuesto

I-23
a la Renta y cundo se encontrar gravado con el IGV?
Exoneracin de tributos municipales
I-25
I-25
I-26

El procedimiento de fusin de sociedades:

qu aspectos tributarios se deben tomar en
cuenta? (Parte I)
Ficha Tcnica
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci
Ttulo : El procedimiento de fusin de sociedades:
qu aspectos tributarios se deben tomar en
cuenta? (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial N 288 - Primera
Quincena de Octubre 2013

1. Introduccin
Para lograr una competitividad empresarial
o procurar el ahorro de sobrecostos, la
mayor parte de las sociedades tienden a
fortalecer la postura que ocupan en el mercado, dentro de lo cual tratan de mejorar
su situacin financiera, reorganizarse para
tener un mejor desempeo o, debido a la
gran envergadura del negocio, se requiere
de la participacin de otras sociedades.
De este modo, consideramos que resulta
vlidamente posible que se celebren
contratos de fusin, entendidos como
la unin o conjuncin de dos o ms sociedades para dar lugar a una nueva, o
tambin en una ya existente pero que se
ver fortalecida, transmitiendo en un solo
acto y de forma universal, el patrimonio
de las sociedades fusionadas.
Es propsito de este informe conocer la
incidencia tributaria del proceso de fusin, analizando para ello desde el proceso de inscripcin en el Registro nico
de Contribuyentes, hasta el anlisis de
la legislacin vinculada con el IR, IGV,
ITAN, Impuesto de Alcabala, Impuesto
Predial, Impuesto Vehicular, Licencia de
Funcionamiento, entre otros.
N 288

Primera Quincena - Octubre 2013

2. La necesidad del Due Diligence

El trmino Due diligence1 es una locucin del idioma ingls que ms o menos
significa debida diligencia. Se asocia
normalmente a una investigacin previa a
la celebracin de un contrato o cuando se
presenta algn proceso de reorganizacin
de sociedades con la finalidad de poder
tomar una decisin.
Antes del inicio de un proceso de reorganizacin de sociedades, el inversionista o
la sociedad que desea iniciar el proceso
de fusin requiere conocer con exactitud
o con el mayor grado de informacin
posible la situacin del negocio donde
se realice la inversin.
Es por ello que normalmente se encarga
esta tarea a una sociedad auditoria o a
un estudio de abogados. El equipo de
profesionales que participa en este tipo
de trabajos es multidisciplinario, sobre
todo en casos donde se realice un estado
situacional ms complejo del negocio que
puede involucrar al rea patrimonial, los
activos y pasivos del negocio, la carga
laboral los aspectos impositivos, el rea
crediticia y financiera, entre otros.
Leyva Handaback menciona que En la
fase preliminar al proceso de Due Diligence se deben planificar atribuciones
y el alcance, as como el contenido y la
duracin. En sta fase son los asesores
los que se convierten en socios estrat1 Conforme lo seala el diccionario en lnea WordReference.com,
el trmino Due Diligence se menciona lo siguiente: Due
diligence is an audit of a planned financial investment.
Esta informacin puede ser consultada ingresando en la siguiente
pgina web: <http://www.wordreference.com/es/translation.
asp?tranword=due%20diligence>.

gicos de ambas partes y delimitan los

alcances del proceso.
Luego de ello, se pone en marcha el
proceso de Due Diligence propiamente
dicho, para lo cual los asesores deben
contar con informacin necesaria que
previamente fue solicitada, pudiendo
tener acceso directo y gil, a informacin adicional y a personas claves en la
compaa, para lograr un conocimiento
ms completo de todos los aspectos2.

Informes
Informes Tributarios
Tributarios

Informes Tributarios

En materia impositiva podemos indicar

que el objetivo del due diligence
tributario es encontrar contingencias
impositivas, a las cuales se les puede
poner un valor econmico, por lo que
este anlisis es muy importante. A
mayor cantidad de problemas, menos
valor tendr3.
Coincidimos con lo manifestado por
PKF & Vila Naranjo cuando precisa que
No obstante, debe tenerse en cuenta
que el Due Diligence no es en s una
proteccin, sino una ayuda a la negociacin de precios o en la preparacin
de documentacin contractual con los
compradores o inversionistas con la
finalidad de evitar riesgos innecesarios
o descubrir alguna sorpresa.
Definitivamente, el xito de un Due
Diligence depende del tiempo que se le
dedique, la intencin de los comprado2 LEYVA HANDABACK, Danitza. Lo que debemos saber sobre el
Due Diligence. Esta informacin puede consultarse en la siguiente
direccin web: <http://danitzaleyva.blogspot.com/search?q=due>.
3 CASTILLO, Ana Mara. Due diligence. Esta informacin puede
consultarse en la siguiente direccin web: <http://www.grantthornton.com.pe/due-diligence.html>.

Actualidad Empresarial

I-1

Informes Tributarios

res o inversionistas y la cooperacin de

la empresa evaluada mediante intensas
investigaciones4.

22. De esta NIIF resultan aplicables al presente caso los prrafos, 10, 18, 32, 34 y
36, los cuales se indicarn a continuacin:

es mayor a la contraprestacin pagada.

Dicho exceso se le reconoce como GANANCIA, la cual se atribuye al adquirente.

3. Tratamiento contable

3.2.1 Principio de reconocimiento:

prrafo 10
El prrafo 10 de la NIIF 3 menciona al
Principio de Reconocimiento, precisando
que:

3.2.4. Compras en condiciones de trminos muy ventajosos: prrafo 34

En este tema resulta relevante citar el
prrafo 34 de la NIIF 3 el cual indica que
Ocasionalmente, una adquirente realizar una compra en condiciones muy
ventajosas, lo que es una combinacin
de negocios en la que el importe del
prrafo 32(b) excede la suma de los
importes especificados en el prrafo
32(a). Si ese exceso se mantiene despus de aplicar los requerimientos del
prrafo 36, la adquirente reconocer
la ganancia resultante en resultados a
la fecha de adquisicin. La ganancia se
atribuir a la adquirente.

3.1. Anteriormente se regulaba el

tema con la NIC 22
En el caso de la reorganizacin de las empresas hace un tiempo atrs era aplicable
la Norma Internacional de Contabilidad 22 - NIC 22, la cual indicaba con
respecto a la reorganizacin de empresas
lo siguiente:
una combinacin de negocios, es la operacin de reunir empresas separadas en una
sola entidad operacin de reunir empresas
separadas en una sola entidad econmica
como resultado de la unin de intereses
o de que una empresa obtenga el control
sobre los activos netos y operaciones de
otra empresa.

Santos indica que las adquisiciones

y posteriores reorganizaciones de
sociedades se han vuelto una prctica
comn en nuestro medio. Un aspecto
central en estas operaciones consiste
en la valorizacin de las sociedades
que son adquiridas. Dicha valorizacin
parte de los elementos tangibles que
posee la entidad pero tambin comprende a los elementos intangibles,
precisamente son los que al ser estimados econmicamente dan origen al
crdito mercantil.
Este crdito puede ser positivo o negativo. Ser positivo (negativo) cuando
el flujo de los beneficios econmicos
futuros es mayor (menor) al esperado
normalmente5.
En este sentido, si a la fecha en la que
ocurra la transaccin donde se genere
el intercambio, cualquier elemento que
demuestre el exceso en la parte proporcional a cargo de la empresa adquirente,
en lo que corresponde al valor razonable
de los activos y pasivos adquiridos por
encima del costo de adquisicin de los
mismos, implica que se reconozca como
una minusvala comprada.
Es por ello que en caso de presentarse
una minusvala de manera inmediata ello
acarrea el reconocimiento de un ingreso.
De acuerdo con lo que sealaba el prrafo
62 de la NIC 22.
3.2. Actualmente se regula el tema
con la NIIF 3: Combinaciones de
negocios
La NIIF 3 fue emitida en el mes de marzo
del 2004 por la IASB y reemplaza a la NIC
4 PKF & VILA NARANJO. Due diligence. Artculo publicado en
INTREPRETANDO Boletn de interpretacin contable y tributario.
N 22 pgina 2. Esta informacin puede consultarse en la siguiente direccin web: <http://www.pkfperu.com/web/documentos/bole22.doc>.
5 SANTOS, Nelson. Valorizacin de empresas: Impuesto a la Renta
y Plusvala mercantil negativa. Esta informacin puede consultarse
ingresando a la siguiente pgina web: <http://www.carbonell-law.
org/NuevoDiseno/peruglobal/revista15/articulos/articulos1.html>.

I-2

Instituto Pacfico

A la fecha de adquisicin, la adquirente

reconocer, por separado de la plusvala, los
activos identificables adquiridos, los pasivos
asumidos y cualquier participacin no controladora en la adquirida. El reconocimiento
de los activos identificables adquiridos y
de los pasivos asumidos estar sujeto a las
condiciones especificadas en los prrafos
11 y 12.

3.2.2. Principio de medicin: prrafo

18
El prrafo 18 de la NIIF 3 reconoce al
Principio de Medicin, indicando que:
La adquirente medir los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos
a sus valores razonables en la fecha de su
adquisicin.

3.2.3. Reconocimiento y medicin de

la plusvala o una ganancia por
una compra en trminos muy
ventajosos: Prrafo 32
El prrafo 32 de la NIIF 3 precisa que la
adquirente reconocer una plusvala en
la fecha de la adquisicin medida como
el exceso del apartado (a) sobre el (b)
siguientes:
a) Suma de:
(i) la contraprestacin transferida
medida de acuerdo con esta NIIF,
que, generalmente, requiere que
sea el valor razonable en la fecha
de la adquisicin (vase el prrafo
37);
(ii) el importe de cualquier participacin no controladora en la
adquirida medida de acuerdo con
esta NIIF; y
(iii) en una combinacin de negocios
llevada a cabo por etapas (vanse
los prrafos 41 y 42), el valor razonable en la fecha de adquisicin
de la participacin anteriormente
tenida por el adquirente en el
patrimonio de la adquirida.
b) el neto de los importes en la fecha
de la adquisicin de los activos identificables adquiridos y de los pasivos
asumidos, medidos de acuerdo con
esta NIIF.
En este contexto precisamos que la Plusvala es el exceso entre la contraprestacin y el
neto de los importes en la fecha de adquisicin de los activos identificables y pasivos
asumidos; medidos conforme a las NIIF.
En el caso de la minusvala, esta se presenta si el neto entre los Activos y Pasivos

3.2.5. Revisin de todos los activos

adquiridos y de todos los pasivos asumidos: prrafo 36
El prrafo 36 de la NIIF 3 considera que:
Antes de reconocer una ganancia por
una compra en condiciones muy ventajosas, la adquirente reevaluar si ha
identificado correctamente todos los
activos adquiridos y todos los pasivos
asumidos y reconocer cualesquiera activos adicionales que sean identificados
en esta revisin. La adquirente revisar
entonces los procedimientos utilizados
para medir los importes cuyo reconocimiento a la fecha de adquisicin para
todas las partidas siguientes:
a) los activos identificables adquiridos
y los pasivos asumidos;
b) la participacin no controladora en
la adquirida, si la hubiera;
c) para una combinacin de negocios
realizada por etapas, la participacin en el patrimonio de la adquirida previamente poseda por la
adquirente; y
d) la contraprestacin transferida.
El objetivo de la revisin es asegurar
que las mediciones reflejan adecuadamente la consideracin de toda la
informacin disponible en la fecha de
la adquisicin.

4. La fusin en la Ley General de

Sociedades
Al revisar lo sealado por el artculo
344 de la Ley General de Sociedades6
observamos que all se indica que
por la fusin dos o ms sociedades
se renen para formar una sola cumpliendo los requisitos prescritos por
esta Ley. Puede adoptar alguna de las
siguientes formas:
1. La fusin de dos o ms sociedades
para constituir una nueva sociedad
incorporante origina la extincin de
la personalidad jurdica de las sociedades incorporadas y la transmisin
en bloque, y a ttulo universal de sus
patrimonios a la nueva sociedad; o
6 La Ley General de Sociedades fue aprobada por la Ley N 26887.

N 288

Primera Quincena - Octubre 2013

rea Tributaria
2. La absorcin de una o ms sociedades por otra sociedad
existente origina la extincin de la personalidad jurdica de
la sociedad o sociedades absorbidas. La sociedad absorbente
asume, a ttulo universal, y en bloque, los patrimonios de
las absorbidas.
En ambos casos, los socios o accionistas de las sociedades que
se extinguen por la fusin reciben acciones o participaciones
como accionistas o socios de la nueva sociedad absorbente,
en su caso.

5. Las formas de reorganizacin de sociedades en

el caso de la fusin
Antes de poder analizar en detalle los tipos o formas en las que
se puede presentar una reorganizacin de sociedades, proponemos la revisin de tres grficos, los cuales nos podrn ayudar
a comprender de un mejor modo cundo se produce la fusin.

5.3. Fusin impropia (de empresa ntegramente participada)

Situacin al final

Situacin al inicio

Socios de la
Empresa 1

Empresa 1
(ABSORBente)

Socios de la
Empresa 1

PATRIMONIO
Empresa 2

Socios de la
Empresa 1

Socios de la
Empresa 2

Empresa 1
(ABSORBIDA)

Empresa 2
(ABSORBENTE)

PATRIMONIO
Empresa 1

PATRIMONIO
Empresa 2

Situacin al final

Socios de la
Empresa 2

Empresa 2
(ABSORBENTE)

PATRIMONIO
Empresa 2

En este grfico se puede observar que la Empresa 1 (que es la

empresa absorbida) desaparece, el patrimonio que le corresponda pasa en bloque a la Empresa 2 (que tiene la calidad de
absorbente) y los socios de la Empresa 1 se convierten en socios
de la Empresa 2.
5.2. Fusin por creacin de una nueva empresa
Situacin al inicio

Situacin al final

Socios de la
empresa 1

Socios de la
empresa 2

Socios de la
empresa 1 y 2

Empresa 1
(ABSORBIDA)

Empresa 2
(ABSORBida)

Empresa 3
(ABSORBENTE)

PATRIMONIO
Empresa 1

PATRIMONIO
Empresa 2

PATRIMONIO
Empresa 1 + 2

En este grfico se puede observar que las empresas 1 y 2 (que

son las empresas absorbidas) desaparecen, el patrimonio que
les corresponda a las empresas 1 y 2 pasan en bloque a la Empresa 3 que ha sido creada (que tiene la calidad de absorbente)
y los socios de las empresas 1 y 2 se convierten en socios de la
Empresa 3.
N 288

Primera Quincena - Octubre 2013

Empresa 1
(ABSORBENTE)

100 %
Empresa 2
(ABSORBida)

PATRIMONIO
Empresa 2

5.1. Fusin por absorcin

Situacin al inicio

PATRIMONIO
Empresa 1 + 2

En este grfico se puede observar que la Empresa 1 tiene el

100 % del capital de la Empresa 2. La Empresa 2 (Absorbida)
desaparece y su patrimonio pasa en bloque a la Empresa 1
(que tiene la calidad de absorbente). Es pertinente indicar que
los socios no sufren variacin, motivo por el cual continan
participando en la Empresa 1.

6. Informacin del tupa de la SUNAT: Comunicacin del Acuerdo de Fusin a la Administracin

Tributaria
Conforme lo determina el numeral 3.2.17 del Texto nico de
Procedimientos Administrativos (TUPA) de la SUNAT7 se regula
el procedimiento relacionado con la comunicacin de la FUSIN,
ESCISIN o dems formas de reorganizacin de sociedades o
empresas o del otorgamiento de la escritura pblica respectiva.
Dentro de dicho procedimiento se exige:
1. La presentacin de un escrito en el cual se efecta la comunicacin de la fecha de entrada en vigencia del Acuerdo
de la Fusin, Escisin o dems formas de reorganizacin de
sociedades o empresas.
2. La exhibicin del original y presentar la fotocopia del acuerdo
de fusin, escisin o dems formas de reorganizacin, o de
la escritura pblica de fusin, escisin o dems formas de
reorganizacin de sociedades o empresas.
Cabe referir que el plazo para efectuar esta comunicacin de
informacin a la SUNAT por el tema de la Fusin, Escisin o
dems formas de reorganizacin es de diez (10) das hbiles
de producido el hecho, conforme lo seala el numeral 2.18 del
Anexo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/
SUNAT8 y normas modificatorias.

7. Se debe efectuar algn cambio o modificacin

de la ficha RUC?
De conformidad con lo indicado en el texto del artculo 25 de
la Resolucin de Superintendencia N 210-2004/SUNAT, que
aprueba las disposiciones reglamentarias del Decreto Legislativo
N 943, el cual aprob la Ley del Registro nico de Contribuyentes9, se regulan la comunicacin que debe efectuarse en
casos de fusin, escisin y/o dems formas de reorganizacin
de sociedades o empresas.
7 El TUPA de la SUNAT actual y vigente es el que est aprobado por el Decreto Supremo N 176-2013-EF,
el cual fuera publicado en el diario oficial El Peruano el da 18 de julio de 2013. La versin anterior del
TUPA fue aprobado por el Decreto Supremo N 057-2009-EF.
8 Publicada en el Diario Oficial El Peruano el 18 de setiembre de 2004.
9 El texto completo del Decreto Legislativo N 943 se puede consultar ingresando a la siguiente direccin
web: <http://www.sunat.gob.pe/legislacion/ruc/fdetalle.htm>.

Actualidad Empresarial

I-3

Informes Tributarios

All se precisa que tratndose de fusin,

escisin y dems formas de reorganizacin de sociedades o empresas, los
contribuyentes y/o responsables o sus
representantes legales debern tener en
cuenta lo siguiente:
a. En los casos en que la fecha de entrada en vigencia del acuerdo de reorganizacin sea anterior a la fecha de
otorgamiento de la Escritura Pblica,
los contribuyentes y/o responsables
o sus representantes legales debern
comunicar dicha fecha dentro de los
diez (10) das hbiles siguientes de
su entrada en vigencia. De no cumplirse con dicha comunicacin en el
mencionado plazo se entender que
la fusin, escisin y dems formas de
reorganizacin de sociedades o empresas surtirn efecto en la fecha de
otorgamiento de la Escritura Pblica
correspondiente.
b. En los casos en que la fecha de entrada en vigencia fijada en los acuerdos
respectivos sea posterior a la fecha de
otorgamiento de la Escritura Pblica,
se deber comunicar tal hecho a la
Sunat dentro de los diez (10) das
hbiles siguientes a su entrada en
vigencia.
Del mismo modo, segn lo seala el
texto del literal e) del artculo 27 de la
Resolucin de Superintendencia N 2102004/SUNAT se efectuar la solicitud de
baja de inscripcin del nmero de RUC,
cuando se produzca la extincin de las
personas jurdicas y otras entidades inscritas en los Registros Pblicos, o disolucin
cuando esta sea la causal de prdida de
su condicin de contribuyente y/o deudor
tributario. En los casos de fusin, escisin
y dems formas de reorganizacin se
deber tener en cuenta lo sealado en el
artculo 25 de la citada norma, la cual
se explica en el prrafo anterior.

8. Cul es la legislacin del IR

aplicable a los procesos de
reorganizacin de sociedades
o empresas?
Al efectuar una revisin del articulado
de la Ley del Impuesto a la Renta, nos
percatamos de la existencia del captulo
XIII, el cual regula el tema De la Reorganizacin de Sociedades o Empresas.
Dicho captulo est conformado por los
artculos 103 al 110.
As, el texto del artculo 103 de la
Ley del Impuesto a la Renta determina
que la reorganizacin de sociedades o
empresas se configura nicamente en los
casos de fusin, escisin u otras formas
de reorganizacin, con arreglo a lo que
establezca el Reglamento.
Se observa que existe una especie de
delegacin al Reglamento de la Ley del

I-4

Instituto Pacfico

Impuesto a la Renta para que determine

los trmites a seguir.
8.1. Formas en las cuales se producen
los procesos de fusin segn lo
determinado por el Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta
De manera inmediata surge la pregunta acerca de cules son las formas en
las cuales el Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta determina para los
procesos de fusin o reorganizacin.
Aqu observamos como complemento
lo dispuesto en el texto del artculo 65
del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, el cual seala las formas de
reorganizacin empresarial, dentro de las
que se puede encontrar a las siguientes:
a. La reorganizacin por fusin: Por la
fusin dos a ms sociedades se renen
para formar una sola cumpliendo
los requisitos prescritos por esta ley
bajo cualquiera de las dos (2) formas
previstas en el artculo 344 de la Ley
N 26887, Ley General de Sociedades.
Para mayor comprensin del presente
trabajo consideramos pertinente describir brevemente las formas de fusin
sealadas en el texto del artculo 344
de la Ley General de Sociedades.
a.1. Primera modalidad de Fusin:
La fusin de dos o ms sociedades
para constituir una nueva sociedad incorporante origina la extincin de la personalidad jurdica
de las sociedades incorporadas y
la transmisin en bloque, y a titulo universal de sus patrimonios
a la nueva sociedad; o,
a.2. Segunda modalidad de Fusin: La absorcin de una o ms
sociedades por otra sociedad
existente origina la extincin de
la personalidad jurdica de la sociedad o sociedades absorbidas.
La sociedad absorbente asume, a
ttulo universal, y en bloque, los
patrimonios de las absorbidas.
Es pertinente sealar que en ambos
casos los socios o accionistas de las
sociedades que se extinguen por la
fusin reciben acciones o participaciones como accionistas o socios de
la nueva sociedad o de la sociedad
absorbente, en su caso.
Es posible la fusin de una Empresa Individual de Responsabilidad
Limitada?
Asimismo, por un tema de extensin
legal, se admite que la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada
E.I.R.L, podr reorganizarse por fusin
de acuerdo a las formas sealadas en
el artculo 344 de la citada Ley, teniendo en consideracin lo dispuesto
en el inciso b) del artculo 67, el cual

determina que las empresas individuales de responsabilidad limitada

solo podrn absorber o incorporar
empresas individuales de responsabilidad limitada que pertenezcan al
mismo titular.
b. La reorganizacin por escisin: Por
la escisin una sociedad fracciona su
patrimonio en dos o ms bloques
para transferirlos ntegramente a otras
sociedades o para conservar uno de
ellos, cumpliendo los requisitos y las
formalidades prescritas por esta Ley,
bajo cualquiera de las modalidades
previstas en el artculo 367 de la Ley
General de Sociedades.
Describimos brevemente las formas
de reorganizacin por escisin sealadas en el texto del artculo 367 de
la Ley General de Sociedades.
b.1. Primera modalidad de Escisin: La divisin de la totalidad
del patrimonio de una sociedad
en dos o ms bloques patrimoniales, que son transferidos a
nuevas sociedades o absorbidos
por sociedades ya existentes o
ambas cosas a la vez. Esta forma
de escisin produce la extincin
de la sociedad escindida; o,
b.2. Segunda modalidad de Escisin: La segregacin de uno o
ms bloques patrimoniales de
una sociedad que no se extingue
y que los transfiere a una o ms
sociedades nuevas, o son absorbidos por sociedades existentes
o ambas cosas a la vez. La sociedad escindida ajusta su capital
en el monto correspondiente.
En ambos casos los socios o accionistas
de las sociedades escindidas reciben
acciones o participaciones como
accionistas o socios de las nuevas
sociedades o sociedades absorbentes,
en su caso.
c. La reorganizacin simple a que
se refiere el artculo 391 de la Ley
General de Sociedades; as como
bajo cualquiera de las modalidades
previstas en el artculo 392 de la
citada Ley, excepto la transformacin.
Ello implica dos posibilidades de
realizar la fusin simple:
c.1. Fusin simple del artculo
391 de la Ley General de Sociedades: De conformidad con
lo sealado por el artculo 391
de la Ley General de Sociedades,
se considera reorganizacin el
acto por el cual una sociedad
segrega uno o ms bloques
patrimoniales y los aporta a
una o ms sociedades nuevas o
existentes, recibiendo a cambio
y conservando en su activo las
acciones o participaciones correspondientes a dichos aportes.
N 288

Primera Quincena - Octubre 2013

rea Tributaria
c.2. Las modalidades previstas
en el artculo 392 de la Ley
General de Sociedades: En el
texto del artculo 392 de la Ley
General de Sociedades, se determina que son tambin formas
de reorganizacin societaria:
1. Las escisiones mltiples, en
las que intervienen dos o
ms sociedades escindidas;
2. Las escisiones mltiples
combinadas en las cuales los
bloques patrimoniales de las
distintas sociedades escindidas son recibidos, en forma
combinada, por diferentes
sociedades, beneficiarias y
por las propias escindidas;
3. Las escisiones combinadas
con fusiones, entre las mismas
sociedades participantes;
4. Las escisiones y fusiones
combinadas entre mltiples
sociedades; y,
5. Cualquier otra operacin
en que se combinen transformaciones, fusiones o
escisiones.
d. El aporte de la totalidad del activo
y pasivo de una o ms empresas unipersonales, realizado por su titular, a
favor de las sociedades reguladas por
la Ley General de Sociedades, teniendo en consideracin lo dispuesto en
el inciso c) del artculo 67.
A efectos de lo dispuesto en el presente artculo se tendr en consideracin
la responsabilidad solidaria prevista
en el Cdigo Tributario, la cual est
consignada en los artculos 16 a
20-A de la citada norma.
8.2. Qu sociedades o empresas
pueden efectuar procesos de
reorganizacin?
Un vez que hemos observado las distintas
modalidades que la Ley permite para
realizar un proceso de reorganizacin de
capitales, pasaremos a ver a continuacin
aquellas sociedades o empresas que podrn realizar un proceso de reorganizacin.
El texto del artculo 66 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta precisa
que se entiende por sociedades o empresas a las comprendidas en la Ley General
de Sociedades o aquella que la sustituya,
as como a las empresas individuales de
responsabilidad limitada y a las empresas
unipersonales, para los supuestos expresamente sealados.
Ello implica que estarn inmersas dentro
de este concepto las siguientes:
a) Sociedades Annimas: Abiertas, Cerradas, Genricas o Normales.
b) Sociedades en Comandita: Simples,
por acciones.
c) Sociedades Colectivas.
d) Sociedades Comerciales de Responsabilidad Limitada.
N 288

Primera Quincena - Octubre 2013

e) Sociedades Civiles: Ordinarias y de

Responsabilidad Limitada.
f) Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, solo aquellos que
corresponden al mismo titular.
g) Sucursales de personas jurdicas no
domiciliadas (con ciertas limitaciones).
h) Empresas del Estado.
8.3. Existen lmites dentro del proceso de reorganizacin de empresas
o sociedades?
El texto del artculo 67 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta establece ciertas limitaciones a proceso de
reorganizacin. As, el referido artculo
67 precisa los siguientes supuestos:
8.3.1. Reorganizacin de sociedades
y empresas domiciliadas
a. Se entender que existe reorganizacin solo si todas las sociedades y
empresas intervinientes, incluyendo
en su caso la sociedad o empresa que
al efecto se cree, tienen la condicin
de domiciliadas en el pas de acuerdo
a lo dispuesto en la Ley.
Ello implica que quedaran excluidas aquellas empresas que
tienen la condicin de sujetos no
domiciliados en el Per?
La respuesta a esta interrogante la
encontramos en el siguiente prrafo.
Excepcionalmente, se permite la fusin:
De sucursales de personas jurdicas no domiciliadas, siempre
que est precedida de la fusin
de sus casas matrices u oficinas
principales.
Se permite la fusin de una o ms
sucursales de personas jurdicas
no domiciliadas y una persona
jurdica domiciliada, siempre que
est precedida de la fusin de la
respectiva matriz u oficina principal con dicha persona jurdica
domiciliada.
8.3.2. Reorganizacin de empresas de
responsabilidad limitada
b. Las empresas individuales de responsabilidad limitada solo podrn
absorber o incorporar empresas individuales de responsabilidad limitada
que pertenezcan al mismo titular.
8.3.3. Reorganizacin de empresas
unipersonales
c. La reorganizacin de empresas unipersonales a que se refiere el inciso
d) del artculo 65 slo procede si
la contabilidad que llevan permite
distinguir:
i) El patrimonio de la empresa
unipersonal del patrimonio que
corresponde al titular y que no se
encuentra afectado a la actividad
empresarial.

ii) El valor de cada uno de los bienes

o derechos afectados a la actividad empresarial, el cual deber
ser igual al costo de adquisicin,
produccin o construccin o, en
su caso, al valor de ingreso al
patrimonio del titular, menos la
depreciacin que hubiera correspondido aplicar por el periodo
transcurrido desde su ingreso al
patrimonio del titular hasta el da
anterior a la fecha de su afectacin a la empresa unipersonal.
Tratndose de activos intangibles de
duracin limitada, el valor ser igual
al precio pagado menos la amortizacin que corresponda por el periodo
transcurrido desde su adquisicin.
Si el titular tiene varias empresas unipersonales, solo se exigir el requisito
establecido en el prrafo precedente
respecto de la empresa unipersonal
que se reorganiza, salvo en el caso
regulado en el segundo prrafo del
artculo 72.
Las obligaciones sobre libros y registros contables se regirn por lo
dispuesto en el artculo 65 de la Ley.

9. Regmenes que se pueden

adoptar por las partes intervinientes de una reorganizacin
De conformidad con lo sealado por
el texto del artculo 104 de la Ley del
Impuesto a la Renta, una vez que se ha
producido la reorganizacin de sociedades o empresas, las partes intervinientes
pueden optar, en forma excluyente por
los siguientes regmenes:
9.1. Numeral 1 del artculo 104 de
la Ley del Impuesto a la Renta:
Si las sociedades o empresas acordaran
la revaluacin voluntaria de sus activos,
la diferencia entre el mayor valor pactado y el costo computable determinado
de acuerdo con el Decreto Legislativo
N 797 y normas reglamentarias estar
gravado con el IR. De este modo, los
bienes transferidos, as como los del adquirente, tendrn como costo computable
el valor al que fueron revaluados.
En caso de haberse optado por este rgimen las empresas o sociedades que se
reorganicen, debern pagar el impuesto
por las revaluaciones efectuadas, siempre
que las referidas empresas o sociedades
se extingan. La determinacin y pago del
impuesto se realizar por cada una de las
empresas que se extinga, conforme a lo
dispuesto en el numeral 4 del inciso d) del
artculo 49 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta.
Para efectos informativos, el numeral 4)
del inciso d) del artculo 49 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta precisa que de manera excepcional
se deber presentar la Declaracin Jurada
Anual del Impuesto a la Renta, a los tres
Actualidad Empresarial

I-5

Informes Tributarios

meses siguientes a la fecha de entrada en

vigencia de la fusin o escisin o dems
formas de reorganizacin de sociedades o
empresas, segn las normas del impuesto,
respecto de las sociedades o empresas
que se extingan. En este caso el IR ser
determinado y pagado por la sociedad o
empresa que se extingue conjuntamente
con la declaracin, tomndose en cuenta,
al efecto, el balance formulado al da
anterior al de la entrada en vigencia de
la fusin o escisin o dems formas de
reorganizacin de sociedades o empresas.
9.2. Numeral 2 del artculo 104 de
la Ley del Impuesto a la Renta:
Si las sociedades o empresas acordaran la
revaluacin voluntaria de sus activos, la
diferencia entre el mayor valor pactado y el
costo computable determinado de acuerdo
con el Decreto Legislativo N 797 y normas
reglamentarias no estar gravado con el
IR, siempre que no se distribuya. De este
modo, el mayor valor atribuido con motivo
de la revaluacin voluntaria no tendr efecto
tributario. En tal sentido, no ser considerado
para efecto de determinar el costo computable de los bienes ni su depreciacin.
En el caso de los numerales 1) y 2) del
artculo 104 de la Ley del Impuesto a la
Renta se deben tener en cuenta las reglas
previstas por los artculos 69 y 70 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, los cuales determinan lo siguiente:
Valor depreciable de los bienes (Artculo 69 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta)
Las sociedades o empresas que se reorganicen tendrn en cuenta lo siguiente:
a. Aquellas que optaran por el rgimen
previsto en el numeral 1 del artculo
104 de la Ley, debern considerar
como valor depreciable de los bienes
el valor revaluado menos la depreciacin acumulada, cuando corresponda.
Dichos bienes sern considerados
nuevos y se les aplicar lo dispuesto
en el artculo 22 del Reglamento10.
b. Aquellas que optaran por el rgimen
previsto en el numeral 2 o en el numeral 3 del artculo 104 de la Ley, debern considerar como valor depreciable
de los bienes que hubieran sido transferidos por reorganizacin, los mismos
que hubieran correspondido en poder
del transferente, incluido nicamente
el ajuste por inflacin de acuerdo a lo
dispuesto por el Decreto Legislativo
N 797 y normas reglamentarias11.
Cuentas de control aplicables
Asimismo, el texto del artculo 70 del
Reglamento precisa las Cuentas de Con10 El artculo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
determina el rgimen de la depreciacin de los bienes del activo fijo.
11 En aplicacin de lo dispuesto por el artculo 1 de la Resolucin
N 031-2004-EF/93.01 se ordena la suspensin de la realizacin del
ajuste integral de los estados financieros por efecto de inflacin cuya
metodologa fue aprobada por las Resoluciones de Consejo Normativo de Contabilidad N 002-90-EF/93.01 y N 003-93-EF/93.01.
Asimismo dejase en suspenso lo dispuesto por la Resolucin de
Presidencia N 06-95-EF/93.01 y Resolucin de Consejo Normativo
de Contabilidad N 025-2001-EF/93.01.

I-6

Instituto Pacfico

trol que sern aplicables, de tal manera

que en el caso de los contribuyentes
que hubieren optado por acogerse a los
regmenes previstos en los numerales 1
o 2 del artculo 104 de la Ley, debern
mantener en cuentas separadas del activo
lo siguiente:
a. El valor histrico y su ajuste por inflacin respectivo.
b. El mayor valor atribuido a los activos
fijos.
c. Las cuentas de depreciacin sern
independientes de cada uno de los
conceptos antes indicados.
A tal efecto, el control permanente de
activos a que se refiere el inciso f) del
artculo 22 del Reglamento deber
mantener dicha diferencia.
Ganancia proveniente de la reorganizacin
Tambin se debe tener como referencia
lo dispuesto en el texto del artculo 75
del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta, el cual regula la ganancia proveniente de la reorganizacin, precisando
que la entrega de acciones o participaciones producto de la capitalizacin del
mayor valor previsto en el numeral 2
del artculo 104 de la Ley no constituye
distribucin a que se refiere el artculo
105 de la Ley.
Se presumir sin admitir prueba en contrario que cualquier reduccin de capital
que se produzca dentro de los cuatro (4)
ejercicios gravables siguientes al ejercicio
en el cual se realiza la reorganizacin
constituye una distribucin de la ganancia
a que se refiere el numeral 2 del artculo
104 de la Ley hecha con ocasin de una
reorganizacin, excepto cuando dicha
reduccin se haya producido en aplicacin de lo dispuesto en el numeral 4 del
artculo 21612 o en el artculo 22013 de
la Ley General de Sociedades.
La presuncin establecida en el prrafo
anterior tambin ser de aplicacin
cuando se produzca la distribucin de
ganancias no capitalizadas.
Reglas complementarias sobre la ganancia del numeral 2 del artculo 104
de la Ley del Impuesto a la Renta
El primer prrafo del artculo 105 de la
Ley del Impuesto a la Renta precisa que
en el caso previsto en el numeral 2 del
artculo 104 de la citada norma, si la
ganancia es distribuida en efectivo o en
especie por la sociedad o empresa que
la haya generado, se considerar renta
gravada en dicha sociedad o empresa.
12 El numeral 4 del artculo 216 de la Ley General de Sociedades indica
que La reduccin del capital determina la amortizacin de
acciones emitidas o la disminucin del valor nominal de ellas.
Se realiza mediante: () numeral 4: El restablecimiento
del equilibrio entre el capital social y el patrimonio neto
disminuidos por consecuencia de prdidas.
13 El artculo 220 de la Ley General de Sociedades indica que La
reduccin del capital tendr carcter obligatorio cuando las
prdidas hayan disminuido el capital en ms del cincuenta
por ciento y hubiese transcurrido un ejercicio sin haber sido
superado, salvo cuando se cuente con reservas legales o de
libre disposicin y se realicen nuevos aportes o los accionistas
asuman la prdida, en cuanta que compense el desmedro.

Como consecuencia de las modificaciones realizadas a la Ley del Impuesto

a la Renta por el Decreto Legislativo
N 1120, especficamente el artculo 3 de
dicho Decreto ha incorporado un texto al
artculo 105 de la Ley del Impuesto a la
Renta, el cual est vigente a partir del 1
de enero de 2013. El texto incorporado
indica lo siguiente:
Se presume, sin admitir prueba en contrario,
que la ganancia a que se refiere el numeral
2 del artculo 104 de esta ley es distribuida
en cualquiera de los siguientes supuestos:
1. Cuando se reduce el capital dentro
de los cuatro (4) ejercicios gravables
siguientes al ejercicio en el cual se
realiza la reorganizacin, excepto
cuando dicha reduccin se haya producido en aplicacin de lo dispuesto
en el numeral 4 del artculo 216 o
en el artculo 220 de la Ley General
de Sociedades.
2. Cuando se acuerde la distribucin
de dividendos y otras formas de
distribucin de utilidades, incluyendo la distribucin de excedentes de
revaluacin, ajustes por reexpresin,
primas y/o reservas de libre disposicin, dentro de los cuatro (4) ejercicios
gravables siguientes al ejercicio en el
cual se realiza la reorganizacin.
3. Cuando una sociedad o empresa
realice una escisin y las acciones o
participaciones que reciban sus socios
o accionistas como consecuencia de
la reorganizacin sean transferidas
en propiedad o canceladas por una
posterior reorganizacin, siempre que:
a) Las acciones o participaciones
transferidas o canceladas representen ms del cincuenta por
ciento (50 %), en capital o en
derechos de voto, del total de
acciones o participaciones que
fueron emitidas a los socios o accionistas de la sociedad o empresa
escindida como consecuencia de
la reorganizacin; y,
b) La transferencia o cancelacin de
las acciones o participaciones se
realice hasta el cierre del ejercicio
siguiente a aqul en que entr en
vigencia la escisin. De realizarse
la transferencia o cancelacin de
las acciones en distintas oportunidades, se presume que la distribucin se efectu en el momento
en que se realiz la transferencia o
cancelacin con la cual se super
el cincuenta por ciento (50 %)
antes sealado.
En el supuesto previsto en este numeral,
se presume que la ganancia es distribuida
por la sociedad o empresa que adquiri el
bloque patrimonial escindido, y por tanto,
renta gravada de dicha sociedad o empresa. Lo previsto en este prrafo se aplicar
sin perjuicio del impuesto que grave a los
socios o accionistas por la transferencia de
sus acciones o participaciones.
Continuar en la prxima edicin.

N 288

Primera Quincena - Octubre 2013