Professor Robinson

PLANEJAMENTO
TRIBUTRIO

2014

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DIREITO TRIBUTRIO
INTRODUO

O DIREITO TRIBUTRIO
O Direito Tributrio pode ser conceituado como ramo independente do Direito
Financeiro (este mais abrangente) que traz as normas de Direito Pblico referentes
s relaes jurdicas entre o Estado e os particulares, no que diz respeito
instituio, arrecadao, fiscalizao e administrao dos tributos. O Direito
Tributrio agrega um conjunto de normas autnomas de Direito, pois se rege por
princpios e normas prprios. Para atingimento do bem comum almejado pelo
Estado, faz-se necessria a obteno de recursos financeiros. Assim, podemos dizer
que tais recursos so obtidos basicamente de duas formas:
1. por meio das receitas originrias que originam-se do patrimnio do Estado,
no havendo manifestao do poder de
imprio do Estado (ex.:
aluguis, uso de bens pblicos por particular);
2. por meio das receitas derivadas que originam-se do patrimnio do
particular, havendo manifestao do poder de Imprio do Estado (ex.:
tributos, multas).
CONCEITO DE TRIBUTO
Apresentada a definio de Direito Tributrio, faz-se necessrio agora definir o que
chamamos de tributo. Para tanto nos socorremos do disposto no art. 3 do CTN que
assim se pronuncia:
tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela
se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda por lei e
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Passemos, portanto, anlise pontual de cada um dos componentes do conceito de
tributo.
Prestao pecuniria
O tributo s pode ser pago em moeda corrente. H que se mencionar que com o
advento da Lei Complementar 104/2001 foi acrescentado ao artigo 156 do CTN o
inciso XI que prev como forma de extino do crdito tributrio a dao em
pagamento de bens imveis, na forma e condies estabelecidas em lei.
Prestao compulsria
No h voluntariedade no cumprimento da prestao. A obrigao de pagar tributo
decorre de lei, independentemente da vontade do sujeito passivo.
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Prestao que no constitua sano de ato ilcito

O tributo no penalidade. Incide por ter sido verificada a prtica do fato
gerador previsto em lei. Assim, havendo a prtica de um fato qualquer (seja lcito
ou no) e dele decorrendo capacidade econmica ou capacidade contributiva do
sujeito passivo, haver incidncia tributria (ex.: rendimento obtido com jogo do
bicho). Assim, nesse caso, no o ato ilcito que estaria sendo onerado, tributado,
mas sim os frutos que dele decorrem.
Prestao instituda por lei
Aqui revela-se o princpio da legalidade, ou tambm chamada estrita legalidade. O
tributo s pode ser criado por lei ou ato que possua os mesmos efeitos (medida
provisria). Parte-se do pressuposto que a sociedade, que encontra seus
representantes no Poder Legislativo, est de acordo com a criao do gravame. No
se pode confundir as excees ao princpio da legalidade no tocante majorao ou
diminuio de tributos, como ser visto adiante, com a criao dos tributos. Esta
ltima necessariamente deve ocorrer por meio de lei.
Prestao cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada
No h possibilidade de a autoridade tributria decidir por critrios pessoais ou
discricionrios se o tributo ser ou no cobrado. Do mesmo modo que a constituio
do crdito tributrio ato vinculado da Administrao (lanamento tributrio), sua
cobrana e arrecadao tambm possuem essa mesma caracterstica. No h
anlise da convenincia ou oportunidade da cobrana, mas sim de sua previso em
lei.

ESPCIES TRIBUTRIAS
A doutrina ainda diverge quanto determinao das espcies de tributos. H quem
defenda a existncia de dois, trs ou cinco tributos. De todo modo, seguiremos para
finalidade didtica a pentapartio, ou seja, a diviso dos tributos em cinco espcies:
impostos, taxas, contribuies de melhoria, emprstimos compulsrios e
contribuies especiais. Assim, os artigos 3 e 4 do CTN devem ser analisados com
reservas. O artigo 3 menciona a tripartio dos tributos, enquanto que o artigo 4
nos traz os critrios para determinao da natureza jurdica do tributo. Considerando
que tais critrios tomavam por base somente os impostos, taxas e contribuies de
melhoria, era certo afirmar que seria irrelevante a destinao legal do produto da
arrecadao. Todavia, estando includos os emprstimos compulsrios e
contribuies especiais como tributos, tal afirmao deve ser analisada com
algumas reservas, considerando-se que a finalidade da criao combinada com a
destinao do produto da arrecadao so traos caractersticos dessas espcies.
Imposto
Conforme o art.16 do CTN, imposto o tributo cuja obrigao tem por fato gerador
uma situao independente de qualquer atividade estatal especfica, relativa ao
contribuinte. um tributo que pode ser classificado como no vinculado, j que no
h equivalncia entre o montante que uma pessoa paga a ttulo de imposto e o que
o Estado reverte em seu benefcio. No tem natureza de contraprestao, mas sim
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de obrigao de pagar determinado montante em razo da prtica de certa conduta

prevista em lei como deflagradora da relao jurdico-tributria. Tem-se que a
competncia para a instituio desses impostos distribui-se dessa forma entre os
entes federativos:
Unio: II, IE, IPI, IOF, IR, ITR, IGF, IEG, IResidual (arts. 153 e 154, I e II da
CF);
Estados e DF: ICMS, IPVA, ITCMD (art. 155 da CF)
Municpios e DF: IPTU, ISS, ITBI (art. 156 e 147 da CF)
Importante ainda salientar que de acordo com o previsto no art. 145, 1.da CF,
sempre que possvel os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo
a capacidade econmica dos contribuintes, o que se tem justamente para atingir e
dar cumprimento ao princpio da isonomia. Ao elaborar tal dispositivo, verifica-se que
o constituinte classificou os impostos em pessoais (consideram aspectos subjetivos
do contribuinte) e em reais (consideram as coisas sobre as quais incidem e no
aspectos do contribuinte).
Taxa
o tributo que tem por fato gerador uma atuao estatal diretamente referida ao
contribuinte (art. 145, II, da CF e art. 77 do CTN) consistente na prestao de um
servio ou no exerccio regular do poder de polcia. Trata-se de um tributo vinculado
a uma atuao estatal, portanto. certo que as taxas no podero ter base de
clculo prpria de impostos, nos termos do art. 145, 2 da CF) e pertencem
competncia de todos os entes federativos, ou seja, est includa na competncia
comum dos mesmos. Passemos agora a discorrer sobre as caractersticas principais
das taxas de servio e das taxas de polcia.
Taxa de servio:
Tem por fato gerador a utilizao, efetiva ou potencial, de servio pblico especfico
e divisvel prestado ao contribuinte ou posto sua disposio. No poder haver a
cobrana de taxas sobre servios gerais (uti universi), j que esses se referem
coletividade, ex.: segurana pblica, iluminao pblica, limpeza pblica, servio
diplomtico. O servio especfico (uti singuli) aquele que pode ser destacado em
unidades autnomas, se consegue individualizar a utilizao; e servio divisvel
aquele que pode ser utilizado individualmente pelos usurios. Assim, para que o
servio pblico possa servir como fato gerador de taxa, deve ser: especfico e
divisvel; prestado ao contribuinte ou posto sua disposio; utilizado, efetiva ou
potencialmente, pelo contribuinte. Importante ainda que se faa um esclarecimento
acerca da expresso potencial. Considera-se como utilizado de modo potencial um
servio pblico quando o mesmo estiver em pleno funcionamento e disposio do
usurio, ainda que este no o utilize efetivamente.
Taxa de polcia:
Tem por fato gerador o exerccio regular do poder de polcia. O prprio CTN no art.
78 descreve o que vem a ser poder de polcia: atividade da administrao pblica
que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prtica de ato
ou absteno de fato, em razo de interesse pblico concernente segurana,
higiene, ordem, aos costumes, disciplina da produo e do mercado, ao
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exerccio de atividades econmicas dependentes de concesso ou autorizao do

Poder Pblico, tranqilidade pblica ou ao respeito propriedade e aos direitos
individuais ou coletivos. Poderia se afirmar tratar-se de uma lista no taxativa.
Importante destacar que a utilizao potencial reservada aos servios pblicos,
sendo que a taxa de polcia s poder ser cobrada se o poder de polcia for
efetivamente exercido.
Taxa x Tarifa (faltou diferenciar preo pblico)
O que diferencia a taxa da tarifa essencialmente o regime jurdico em que ambas
se enquadram. Quando se fala em taxa se fala em tributo, regime jurdico tributrio.
Quando se tem tarifa, tem-se o chamado preo pblico, regime jurdico de direito
privado. Como se fala em tributo, a taxa compulsria, enquanto que a tarifa
facultativa. Nesse caso tem-se uma relao contratual (ex.: telefonia). Ainda
podemos citar a Smula n 545 do Supremo Tribunal Federal: Preos de servios
pblicos e taxas no se confundem, porque estas, diferentemente daqueles, so
compulsrias e tm sua cobrana condicionada prvia autorizao oramentria,
em relao lei que as instituiu.
Contribuio de Melhoria
a modalidade de tributo que tem como fato gerador a valorizao do imvel do
contribuinte em razo de obra pblica (ex.: obras contra enchentes etc.), conforme
art. 81 do CTN e art. 1 do DL 195/67. Pertence competncia comum dos entes
federativos, e est vinculada uma atuao estatal, ou seja: a realizao de obra
pblica, da qual decorra valorizao do imvel. Devem ser cumpridos os requisitos
do art. 82 do CTN para que se tenha uma exigncia legtima (publicao prvia de
memorial descritivo do projeto; oramento do custo da obra; determinao da
parcela do custo da obra a ser financiada; delimitao da zona beneficiada etc.). S
poder ser cobrada a contribuio de melhoria depois que a obra pblica estiver
concluda, ainda que parcialmente, quando s ento se perceber o quanto
valorizou o imvel em funo de sua realizao. Quanto limitao do valor
cobrado, poderamos citar um limite individual (valorizao imobiliria obtida) e um
limite global (valor da obra). (explicar um pouco mais sobre o procedimento da
contribuio de melhoria, como por exemplo, o prazo de 30 dias, e detalhar o limite
global e individual)
Emprstimos Compulsrios
O art. 148 da CF disciplina que somente cabe a instituio de emprstimos
compulsrios pela Unio por lei complementar (quorum de aprovao qualificado art. 69 da CF) e diante das seguintes situaes:
I para atender a despesas extraordinrias decorrentes de calamidade pblica, de
guerra externa ou sua iminncia.; e,
II - no caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante interesse
nacional, observado o art. 150, III, `b.
Algo deve ser destacado a fim de se evitarem os equvocos: no art. 15, III do CTN h
previso da instituio dos emprstimos compulsrios quando se identificar
conjuntura que exija a absoro temporria de poder aquisitivo, todavia tal
disposio no foi recepcionada pela CF de 1988. Alm disso, alm do fato de ser
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necessria a lei complementar para sua instituio, o que faz com que se descarte a
possibilidade de criao por meio de lei ordinria ou medida provisria, importante
que se mencione que a caracterstica marcante desta espcie tributria a sua
restituio. Ora, se sua arrecadao se destina a custear as despesas decorrentes
das situaes de fato mencionadas acima, ao desaparecer tal situao o valor
arrecadado dever ser restitudo ao contribuinte. Um outro ponto de grande
importncia o relativo anterioridade. Deve-se atentar para o fato de que os
emprstimos compulsrios institudos nos casos de guerra externa e sua iminncia
ou calamidade pblica, no respeitaro as regras da anterioridade anual ou
noventena, podendo ser exigidos imediatamente. O emprstimo compulsrio criado
em razo de investimento pblico respeitar a regra geral da anterioridade.
Contribuies Especiais
Dispe o art. 149 da CF que compete Unio instituir contribuies sociais, de
interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou
econmicas. Tal competncia exclusiva da Unio. Todavia, o mesmo artigo em
seu pargrafo 1 denota a competncia comum entre os entes para instituir as
contribuies para o custeio do regime previdencirio, cobradas dos prprios
servidores e, por fim, o art. 149-A traz a competncia municipal e do Distrito Federal
para a criao da COSIP (contribuio para o custeio do servio de iluminao
pblica). Algo de extrema importncia com relao s contribuies a finalidade
para a qual as mesmas so criadas. Trata-se de caracterstica principal do
mencionado tributo. Passaremos a traar as caractersticas principais de cada uma
das contribuies:
Contribuies Sociais
As contribuies sociais so divididas em: a) contribuies sociais gerais; b) outras
contribuies sociais e c) contribuies sociais para seguridade social.
a) Contribuies sociais gerais: so as destinadas ao financiamento das atividades
ligadas ordem social, exceto as relacionadas seguridade social. Exs.: salrioeducao e contribuies para os servios sociais autnomos (SESC, SENAI, SESI
etc.).
b) Outras Contribuies: so as contribuies residuais que a Unio poder instituir
para financiamento da seguridade social, nos termos dos artigos 195, 4 e 154, I da
CF. Devero tais contribuies ter base de clculo e fato gerador diferentes dos j
previstos pela Constituio, ser no-cumulativas e ser institudas por Lei
Complementar.
c) Contribuies sociais para a seguridade social: encontram regras especficas no
art. 195 da CF, sendo que se voltam consecuo dos objetivos sociais relativos
sade, assistncia e previdncia (art. 194 CF). O mesmo artigo traz ainda as fontes
de custeio das referidas contribuies, que so:
Empregador, empresa e entidade a ela equiparada na forma da lei, incidente
sobre:
a) folha de salrios e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer ttulo, pessoa fsica que lhe preste servio;
b) a receita ou faturamento;
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c) o lucro;
Trabalhador e demais segurados da previdncia social, no incidindo
contribuio sobre aposentadoria e penso concedidas pelo regime geral de
previdncia social;
Receita de concursos de prognsticos;
Importador de bens e servios do exterior ou de quem a lei a ele equiparar.
Deve-se atentar que tais contribuies para seguridade social respeitam a regra da
anterioridade nonagesimal, de acordo com o pargrafo 6 do art. 149 da CF.
Contribuio de Interveno no Domnio Econmico CIDE
Consta do caput do art. 149 da CF, como visto, que competir Unio instituir as
Contribuies de Interveno no Domnio Econmico CIDE, sendo que tal
instituio poder ser feita por lei ordinria ou medida provisria, no se exigindo lei
complementar. Tem-se que a caracterstica mais importante da referida contribuio
a finalidade para qual criada. A interveno do domnio econmico que se
pretende com a instituio da CIDE obtida mediante a destinao do produto da
arrecadao a uma determinada atividade que se vise fomentar, incentivar. Com
isso determinados setores da economia que se visa fomentar so beneficiados com
tais valores que lhe so destinados. Como exemplos da CIDE podemos
citar a CIDE-royalties e a CIDE-combustvel.
Contribuies no interesse das categorias profissionais ou econmicas
Tais contribuies, tambm chamadas corporativas, so aquelas de competncia da
Unio, com carter parafiscal, e que tem por finalidade obter recursos para o
financiamento das atividades de interesse de instituies representativas ou de
fiscalizao de certas categorias, corporaes. Podemos citar como exemplo os
rgos fiscalizatrios de profisses: CREA, CRM, CRECI, CRC. Poderamos citar
ainda como contribuio no interesse das categorias econmicas e profissionais a
contribuio sindical, prevista nos arts. 579 e 591 da CLT, a qual fixada em lei e
cobrada de todos os trabalhadores, em favor do sindicato representativo da
categoria ou profisso.
Contribuio de Iluminao Pblica COSIP
De competncia dos Municpios e DF referida contribuio destinada ao custeio do
servio de iluminao pblica, considerando-se que tal servio no pode ser
remunerado por taxa, j que lhe faltam os atributos da especificidade e divisibilidade.
REPARTIO DAS RECEITAS TRIBUTRIAS
No intuito de preservar a autonomia dos entes federativos, a Constituio Federal
atribuiu competncia tributria a cada um dos entes para a instituio de impostos e,
alm disso, demarcou a participao dos entes menores nos valores arrecadados
pelos entes maiores. Assim, tem-se que a Unio recebeu a competncia para
instituio de 9 impostos (II, IE, IPI, IOF, IR, ITR, IGF, IEG, IResidual), os Municpios
para instituio de 3 (IPTU, ISS, ITBI) e os Estados tambm de 3 (ICMS, IPVA,
ITCMD), sendo que o DF recebeu a competncia para a instituio de 6 (IPTU, ISS,
ITBI, ICMS, IPVA, ITCMD). Tem-se, portanto, que a razo maior da realizao da
repartio de receitas tentar equilibrar, ou ao menos reduzir
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a desigualdade na arrecadao tributria, de modo que quem arrecada mais

transfere parte dessa arrecadao a quem arrecada menos, ou seja, cabe Unio o
repasse aos Estados e DF e aos Estados, o repasse aos Municpios. No tero o
produto da arrecadao repartido: IPTU, ISS, ITBI; os impostos estaduais se
arrecadados pelo DF; ITCMD; II, IE, IGF, IEG.
Casos de repartio direta da receita da Unio
a) Com os Estados e Distrito Federal
100% do produto da arrecadao do IR, incidente na fonte, sobre rendimentos
pagos, a qualquer ttulo, por eles, suas autarquias e pelas fundaes que
institurem e mantiverem (art. 157, inc. I, da CF).
20% do produto de arrecadao do imposto que a Unio instituir, no exerccio
de sua competncia residual (art. 157, inc. II, da CF).
30% do IOF sobre operaes com ouro, considerado como ativo financeiro,
nos termos do art. 153, 5., inc.I, da CF. No caso do DF, a repartio ser
integral (100%).
29% do produto da arrecadao da CIDE-combustvel.
10% do produto da arrecadao do imposto sobre produtos industrializados,
proporcionalmente ao valor das respectivas exportaes de produtos
industrializados.
b) Com aos municpios
100% do produto da arrecadao do IR incidente na fonte, sobre rendimentos
pagos, a qualquer ttulo, por eles, suas autarquias e pelas fundaes que
institurem e mantiverem (art. 158, inc. I, da CF).
50% do valor arrecadado do ITR, relativamente aos imveis nele situados (art.
158, inc. II, da CF) ou 100% caso os Municpios optarem pela fiscalizao e
arrecadao do tributo.
50% do IPVA, relativamente aos veculos licenciados em seus territrios (art.
158, inc. III, da CF).
25% do ICMS arrecadado, creditado (valor agregado), da seguinte maneira:
, no mnimo, proporcionalmente ao valor adicionado nas operaes
realizadas em seus territrios; at , na forma em que dispuser a lei (art. 158,
inc. IV e par. n., da CF).
70% do IOF sobre o ouro, nos termos do art. 153, 5.o, inc. II, da
Constituio Federal.
25% do montante entregue pela Unio ao Estado onde se situe o municpio,
da CIDE-combustvel.
25% do montante entregue pela Unio aos Estados e DF a ttulo de IPI.
Casos de repartio indireta da receita da Unio
Conforme dispe o art. 159, inc. I, da Constituio Federal, o Fundo de Participao
dos Estados (FPE) recebe 21,5% sobre a arrecadao do IR e IPI, sendo que, para
esse clculo, exclui-se a parcela da participao direta (art. 159, 1., da CF). O
Fundo de Participao dos Municpios (FPM) recebe 22,5% sobre a arrecadao do
IR e IPI, excluindo-se a parcela da participao direta. Os programas de
financiamento do setor produtivo das regies Norte, Nordeste e Centro-Oeste
recebem 3% do IR e do IPI, excluindo-se a parcela da participao direta. A Lei n.
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7.827/89 instituiu o FNO (Fundo de Financiamento do Norte), o FNE e o FCO. O art.

159, inc. II, estabelece que a Unio entregar 10% do produto da arrecadao do IPI
aos Estados e ao DF, proporcionalmente ao valor das respectivas exportaes de
produtos industrializados, sendo que nenhuma atividade poder receber mais do
que 20% do valor total ( 2.). Desse valor, os Estados devem entregar aos
municpios 25% do que receberem, observando os critrios estabelecidos no art.
158, pargrafo nico, incs. I e II.

COMPETNCIA TRIBUTRIA
CONCEITO
Competncia Tributria o poder outorgado pela Constituio Federal Unio,
Estados, Distrito Federal e Municpios para a criao, modificao e extino de
tributos, o que feito mediante a utilizao do poder legiferante dos mesmos. Assim,
para que se exera a competncia tributria outorgada necessrio que o ente
possua esse poder de legislar. Tem-se, portanto, como concluso lgica que a CF
no cria tributos, mas sim outorga o poder para cri-los aos entes da federao.
Algo que se faz necessrio diferenciar a competncia tributria da competncia
para legislar sobre direito tributrio. No que tange a primeira, como j vimos, trata-se
do poder outorgado constitucionalmente aos entes federativos para que
estes, por meio de lei, instituam tributos. De outro lado, no segundo caso, tem-se
uma competncia genrica, voltada criao de regras que versem sobre os
tributos, mas no que os crie efetivamente (ex.: edio do CTN pela Unio).
necessrio que se faa uma abordagem das principais caractersticas da
competncia tributria.
Caractersticas principais da competncia tributria
a) Indelegabilidade:
A competncia tributria formada por trs funes principais que so:
legislar,fiscalizar e arrecadar, ou seja, com o poder de instituir lei criando tributo o
ente federativo ainda recebe as funes administrativas de fiscalizar e arrecadar tais
tributos. No tocante funo de legislar podemos afirmar que se trata de algo
indelegvel pelo ente, visto que a pessoa poltica no pode transferi-la a outra
nem mesmo por fora de lei. As pessoas polticas tributam por delegao
constitucional, portanto no se pode delegar o que se recebeu por delegao. Por
outro lado, importante salientar que no tocante s funes administrativas de
fiscalizar e arrecadar h possibilidade de delegao, j que as mesmas compem o
que denominasse capacidade tributria ativa.
Reza o art. 7 do CTN que a competncia tributria indelegvel, salvo atribuies
das funes de arrecadar ou fiscalizar tributos.... Assim, poderamos resumir
competncia tributria em poder de editar lei criando tributos, sendo indelegvel, e
capacidade tributria ativa, de natureza administrativa, que se refere s funes de
fiscalizar e arrecadar tributos, ou ainda de executar leis, servios, atos ou decises
administrativas em matria tributria, de acordo com o artigo supra citado, sendo
delegvel outro ente poltico ou a um ente administrativo (autarquia ou fundao).
Por fim, h que se ressaltar o que resulta de uma concluso lgica do raciocnio: se
a competncia tributria indelegvel porque no se pode transferir de um ente a
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outro o poder constitucional recebido para criao, modificao de tributo,

igualmente se pode afirmar que a competncia tributria inaltervel, j que isso
demonstra que as pessoas polticas no esto autorizadas a ampliar suas
competncias, somente a prpria Constituio ou emenda Constituio poderia
fazlo.
b) Incaducabilidade:
A competncia tributria incaducvel, ou seja, no h prazo para que seja
exercida. O no-exerccio da competncia tributria (ex.: caso do IGF), ainda que
prolongado no tempo, no tem a propriedade de impedir que a pessoa poltica venha
ao final criar o tributo que lhe foi constitucionalmente deferido.
c) Irrenunciabilidade:
A competncia tributria irrenuncivel, porque a pessoa poltica no pode abdicar
definitivamente de sua competncia tributria. Pode, no entanto, deixar de exerc-la
por ser facultativa, mas no poder renunciar ao direito concedido.
d) Facultatividade:
A pessoa poltica livre para exercitar sua competncia tributria; livre para criar
ou no os tributos que a Constituio lhe outorgou. O no-exerccio da competncia
tributria pela pessoa poltica no a defere a outra ou outras pessoas polticas, ou
seja, o fato de a pessoa poltica no exercer sua competncia tributria no permite
que outra pessoa poltica possa exerc-la.
Classificao das espcies de competncia tributria
a) Privativa
Trata-se da competncia para instituio de impostos, conforme disposto na
Constituio Federal nos artigos 153, 155 e 156. Competncia da Unio: II, IE, IPI,
IOF, IR, ITR, IGF. E ainda h previso do art. 154, I e II da CF para criao de novos
impostos (residuais) e o IEG, na iminncia ou no caso de guerra externa. Ainda, se
tem competncia privativa para criao de outros tributos, que so: Unio:
emprstimos compulsrios (art. 148 CF), contribuies sociais, CIDE e corporativas
(art. 149, caput da CF); Estados/DF/Municpios: contribuies previdencirias para
cobrana dos prprios servidores (1, art. 149 CF); Municpios/DF: COSIP (art. 149A CF) e novas contribuies (residuais) para custeio da seguridade social (7 art.
195 CF). Nesse ltimo caso, dizemos tratar-se de uma competncia residual
outorgada somente Unio, da o motivo de enquadrarmos na classificao de
privativa. Apenas para que se mencionem as principais caractersticas da referida
competncia residual para instituio de novos impostos e novas contribuies para
a seguridade social pela Unio, temos que: devero ser institudos por lei
complementar, devem ter fato gerador e base de clculo diferentes dos j previstos
pela Constituio Federal e ainda devero respeitar o princpio da nocumulatividade.
b) Comum:

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Trata-se da competncia para instituio de taxas e contribuies de melhoria. Ser

competente para instituio dos referidos tributos quem prestar servio pblico,
exercer o poder de polcia ou realizar obra pblica da qual decorra valorizao do
imvel do particular.
c) Cumulativa:
a competncia prevista o art. 147 da CF. Reza referido artigo que competir
Unio, nos Territrios, a instituio dos impostos federais, estaduais e os municipais
caso esse Territrio no seja dividido em Municpio. J com relao ao Distrito
Federal a competncia cumulativa porque o mesmo rene a competncia para
instituio dos impostos estaduais e municipais, lembrando que ao Distrito Federal
vedada a diviso em Municpios, de acordo com o art. 32 da CF.
d) Especial:
H quem trate como competncia especial aquela concedida para criao de
emprstimos compulsrios e contribuies especiais. De acordo com o art. 148 da
CF os emprstimos compulsrios pertencem competncia da Unio e as
contribuies especiais, nos termos do art. 149 CF pertencem: a) contribuies
sociais, CIDE e contribuies corporativas pertencem competncia da Unio; b)
contribuio previdenciria para cobrana dos prprios servidores pertencem
competncia comum dos entes federativos e; c) COSIP, pertencente competncia
dos Municpios e DF.
e) Residual:
Trata-se da competncia prevista no art. 154, I da CF outorgada Unio. Por meio
dessa competncia poder a Unio, mediante lei complementar, criar impostos
novos, que no tenham sido previstos pela CF. Todavia, para que os mesmos
possam ser considerados realmente residuais, faz-se necessrio que possuam base
de clculo e fato gerador distintos dos impostos j existentes. Alm disso, mister
que se respeite o princpio constitucional tributrio da nocumulatividade. Importante
ainda ressaltar, que tal competncia, nos termos do art. 195, 4 da CF 7 h
previso de criao pela Unio de novas fontes destinadas a garantir a manuteno
e expanso da seguridade. Assim sendo, a competncia residual no somente
abarca a criao de novos impostos como tambm de novas contribuies. Nesse
caso, para que se considerem novas as contribuies criadas necessrio que as
mesmas possuam base de clculo e fato gerador diferentes das demais
contribuies existentes.
f) Extraordinria:
extraordinria a competncia da Unio para a criao de impostos extraordinrios
em caso de guerra externa ou sua iminncia, como descreve o art. 154, II da CF.
Tais impostos, em razo de sua peculiaridade, podero repetir fato gerador, por
exemplo, de outro tributo j existente. De acordo com o texto constitucional, tais
impostos podero ou no estar compreendidos na competncia tributria da Unio,
ou seja, poderia essa se utilizar extraordinariamente da estrutura de tributo
pertencente aos demais entes da federao. Haveria que se falar em possibilidade
de bitributao ou bis in idem, que so vedados em nossa ordem vigente, todavia,
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caso ocorram nesse caso, so permitidos de acordo com interpretao que deflui da
prpria leitura do artigo mencionado.
Consideraes sobre Fiscalidade, Extrafiscalidade e Parafiscalidade.
A compreenso dos conceitos de FISCALIDADE e EXTRAFISCALIDADE passa pelo
conhecimento da razo de ser da tributao e do fato de que o tributo pode ser
utilizado com finalidades que no necessariamente de arrecadao de recursos, ou
seja, o tributo pode ser institudo, majorado ou reduzido com objetivo diverso da
obteno de receita. Com efeito, pode-se apontar como dado relevante no auxlio da
interpretao das normas jurdicas que a finalidade primeira da tributao a
arrecadao de recursos (funo fiscal) para que o ESTADO promova o bem
comum, atendendo s necessidades publicas. Ao lado dessa finalidade diretamente
ligada obteno de receita existe outra, que a de orientar a vida social de forma
a propiciar a realizao de determinadas condutas, incentivando que se faa ou
estimulando que no se faa algo por meio da imposio de maior ou menor carga
tributria (funo extrafiscal). Com isso se consegue, por meio da tributao,
alcanar objetivos diversos da pura e simples obteno de recursos financeiros pelo
ESTADO, sendo um importante instrumento de poltica industrial, de
desenvolvimento, de proteo ao produto nacional etc. A essa utilizao do tributo
com objetivo exclusivamente arrecadatrio, ou seja, com a finalidade nica de
obteno de receita para abastecer os cofres pblicos, chama-se FISCALIDADE. A
EXTRAFISCALIDADE trata, ao contrrio, da utilizao do tributo com objetivos e
finalidades outras, ou seja, econmicos, sociais ou polticos, diversos da mera
obteno de receita. J a PARAFISCALIDADE envolve o conhecimento da distino
entre competncia tributria e capacidade tributria ativa, e se d nas hipteses em
que a lei atribui outra pessoa que no o ente poltico titular da competncia
impositiva, no apenas as funes de exigir o tributo, fiscalizar sua arrecadao,
aplicar penalidades e demandar judicialmente o cumprimento das obrigaes
tributrias, mas tambm o produto da arrecadao (ex.: contribuies no interesse
das categorias econmicas ou profissionais CREA).
LIMITAES AO PODER DE TRIBUTAR
Quando se fala em limitaes ao poder de tributar possvel imaginar um conjunto
de diretrizes de que deve seguir o ente competente quando do exerccio do poder de
criar tributos, outorgado pela CF. Ao conceder o poder de tributar, denominado
competncia tributria, aos entes federativos, a Constituio j tratou de apresentar
um conjunto de princpios constitucionais tributrios e imunidades previstos
basicamente no art. 150 da CF que servem ao legislador como parmetro para o
exerccio do referido poder. Assim, passemos a analisar cada uma dessas limitaes
ao poder de tributar apresentadas pelo constituinte.

Princpios Constitucionais Tributrios

Princpio da legalidade (art. 150, I da CF):

Estabelece que somente por lei que os entes polticos podero criar, exigir ou
aumentar tributo. A princpio tem-se que basta lei ordinria para tanto (e aqui ainda
acrescentamos a possibilidade de edio de Medida Provisria ou Lei Delegada),
11

Professor Robinson

todavia em trs casos indispensvel que haja lei complementar: criao do IGF,
Emprstimos Compulsrios e Impostos e Contribuies Residuais. Nestes trs
casos, somente a Lei Complementar poder faz-lo.
O mencionado princpio da legalidade admite algumas excees no que diz respeito
alterao de alquotas de alguns tributos, vejamos: II, IE, IPI, IOF tem carter
extrafiscal e funo regulatria.
Podero ter suas alquotas (somente as alquotas!) alteradas (e no fixadas!) por ato
do Poder Executivo, respeitados os limites legais. A CIDE-combustvel poder ter
suas alquotas reduzidas ou restabelecidas por ato do Poder Executivo, mas no
poder haver majorao e ainda o ICMScombustvel poder ter suas alquotas no
s reduzidas e restabelecidas, como tambm fixadas, majoradas pelo Convnio
realizado pelos Estados e DF no mbito do CONFAZ.
Existem alguns outros casos importantes em que se pode afirmar serem excees
ao princpio da legalidade: alterao de prazo de pagamento de tributo, atualizao
monetria de tributo.
Princpio da Isonomia (art. 150, II da CF):
Tal princpio diz que as pessoas que estiverem em situao equivalente devero ser
tratadas de modo equivalente. Podemos afirmar que o princpio da capacidade
contributiva est intimamente ligado ao princpio da isonomia. Nota-se que a parte
final do artigo menciona que vedada a discriminao de contribuinte em razo da
ocupao profissional ou funo por ele exercida, porm as contribuies especiais
no obedecem a tal dispositivo.
Ainda falando em capacidade contributiva ainda, h que se mencionar que h um
outro princpio que merece ser citado complementarmente ao princpio da isonomia
que o princpio da interpretao objetiva do fato gerador ou princpio do non olet.
Esse princpio, non olet, surgiu em Roma, onde um Imperador instituiu um imposto
do uso de latrina (banheiros pblicos), fato que deu origem a grandes falatrios. At
seu filho se ops cobrana desse imposto, dizendo que no era conveniente que
Roma sobrevivesse da cobrana de dinheiro originrio de um local to sujo. O
Imperador pediu ento para que seu filho fosse buscar um pouco do dinheiro
arrecadado, mandando-o cheirar e disse: Est vendo filho, non olet (no
cheira)!, querendo dizer que pouco importava a origem remota do dinheiro
arrecadado, mas to somente ter sido praticado o fato gerador.
Princpio da irretroatividade (art. 150, III, a da CF): estabelece que vedada a
cobrana de tributos em relao a fatos geradores anteriores lei que o tenha
aumentado ou institudo. Assim, certo que as leis que instituem ou majoram
tributos so aplicveis a fatos geradores futuros e no pretritos.
Todavia, existem alguns casos em que possvel haver a retroatividade dos efeitos
da lei a fatos geradores passados, nos termos do art. 106 do CTN: quando a lei for
interpretativa; quando a lei for mais benfica, desde que no haja ato definitivamente
julgado, no sentido de deixar de definir um ato como infrao, deixar de definir um
ato como contrrio exigncia de uma ao ou omisso, excetuados a fraude e os
atos que resultaram do pagamento de tributo a menor, cominar ao ato penalidade
menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prtica. Alm dessas
hipteses, ainda podemos citar a possibilidade de ser aplicada no momento do
lanamento lei nova que amplie poderes de fiscalizao.

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Professor Robinson

Princpio da anterioridade (art. 150, III, b e c da CF)

Por trs do princpio da anterioridade est a idia de que o contribuinte no dever
ser surpreendido em caso de instituio ou aumento de tributos. Portanto, trata-se
de um reforo segurana jurdica da tributao. Inicialmente bom que se
esclarea que anterioridade no pode ser confundida com anualidade, primeiro
porque esta ltima sequer existe mais no texto constitucional. A regra da
anterioridade prev que um tributo institudo ou majorado em um exerccio s poder
ser exigido no exerccio seguinte (anterioridade anual ou de exerccio), respeitado o
prazo mnimo de 90 dias (anterioridade nonagesimal ou noventena) da data da
publicao da lei que o instituir ou aumentar. Assim, pela regra geral, o tributo s
poder ser cobrado no dia 1 de janeiro se a lei tiver sido publicada at 1 de outubro
do ano anterior.
H que se dizer que existem tributos que so excees s regras da anterioridade,
como seguir abaixo demonstrado.
So excees regra geral da anterioridade, ou seja, podem ser exigidos
imediatamente: II, IE, IOF, IEG, Emprstimos Compulsrios Guerra / Calamidade;
So excees regra da anterioridade anual, ou seja, podem ser exigidos no
mesmo exerccio, desde que respeitado o prazo mnimo de 90 dias: IPI, CIDEcombustvel, ICMS-combustvel, contribuies para seguridade social.
So excees regra da anterioridade nonagesimal, ou seja, podem ser exigidos
somente no exerccio seguinte, independentemente da observncia dos 90 dias: IR,
fixao / alterao de base de clculo do IPTU e do IPVA.

Princpio do no confisco (art. 150, IV da CF):

Este princpio que adverte o legislador quanto ao seu poder de tributar, indicando
que esse poder tem limite e no absoluto, sendo que o limite desse poder est no
ponto em que retire do particular um determinado bem seu, como, por exemplo, a
propriedade. Por exemplo, uma alquota do IPTU calculada a 25% do valor do
imvel implica em que em quatro anos o seu proprietrio ter Prefeitura um
montante equivalente ao prprio valor do imvel, o que pode ser considerado
confisco. Todavia, se essa situao relativamente clara ao se analisar os tributos
sobre a propriedade, no fica to clara quando se discute a tributao sobre a
produo e comercializao de bens como, por exemplo, onde existem alquotas de
IPI superiores a 200% sem que se fale, comumente pelo menos, em confisco. A
delimitao do ponto de at onde no se trata de confisco e onde comea o confisco
muito difcil e complexa, devendo, portanto, ser analisada e considerada caso a
caso. Nos tributos cujas caractersticas de fiscalidade estejam presentes muito
mais objetivo estabelecer a presena do efeito de confisco do que naquelas
situaes onde o timbre da extrafiscalidade se faz presente.
Nesse contexto podemos citar a tcnica da seletividade, que alm de viabilizar a
exteriorizao da capacidade contributiva, ainda demonstra que possvel elevar a
tributao de acordo com a essencialidade do bem em questo. Desse modo,
quanto mais essencial for o bem, menor ser a alquota aplicada; e quanto mais
suprfluo, maior ser a alquota, sendo que falamos aqui, basicamente, em IPI e
ICMS. Desse modo, apesar de perfumes, bebidas e cigarros terem uma carga
tributria muito elevada, no se poderia defender a existncia de confisco.
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Professor Robinson

Princpio da liberdade de trfego (art. 150, V da CF):

O direito de ir e vir um princpio elementar do Estado Democrtico de Direito
(inciso XV do art. 5 da CF) e no pode ser restringido via tributao. No captulo do
Sistema Tributrio da CF o art. 150, inciso V taxativo quanto a essa restrio, pois
o legislador tributrio no pode usar do tributo para estabelecer limitaes a livre
circulao de pessoas e de bens, ficando, todavia, ressalvada a cobrana do
pedgio. Ainda podem ser citados outros princpios constitucionais importantes, que
so:
Uniformidade geogrfica (art. 151, I da CF):
os tributos devem ser uniformes, ou seja, no possvel tratar de maneira diferente
do ponto de vista tributrio dois Estados distintos, para dizer que um ter uma carga
tributria maior ou menor do que o outro, ficando resguardada a possibilidade de,
todavia, conceder incentivos fiscais destinados a promover o equilbrio
socioeconmico entre as diversas regies do pas.
No diferenciao tributria (art. 152 da CF):
vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios estabelecer diferena
tributria entre bens e servios, de qualquer natureza, em razo de sua procedncia
ou destino.
No-cumulatividade:
sabido que existem tributos monofsicos (incidncia nica do tributo) e plurifsicos
(incidncia em mais de uma fase na cadeia produtiva) e que um tributo plurifsico
pode ser cumulativo ou no-cumulativo. Quando se fala em princpio da nocumulatividade, tem-se a permisso constitucional de haver a compensao do valor
do tributo pago em uma operao anterior com o valor apurado na prxima.
De acordo com as previses contidas nos artigos 153, 3, II e 155, II da CF, o IPI e
o ICMS sero no-cumulativos. Alm desses, exige-se a observncia da nocumulatividade aos impostos e contribuies residuais (art. 154, I e 195, 4 da CF).
A Constituio ainda disps que a lei dever estabelecer quais contribuies sociais
para seguridade social incidentes sobre a receita, faturamento e importao sero
no-cumulativas, de acordo com o 12 do art. 195 da CF.
Imunidade Tributria
Por meio da imunidade, estabelece a Constituio Federal, a impossibilidade de que
qualquer pessoa poltica venha a legislar, instituindo ou modificando a tributao
sobre situaes expressamente delimitadas no texto da Carta Magna. As hipteses
de imunidade tributria encontram-se previstas no art. 150, VI, da CF, que veda
Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios, a instituio de impostos
sobre:
- patrimnio, renda ou servios, uns dos outros (imunidade recproca);
- templos de qualquer culto;
- patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das
entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia
social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
- livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.
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Professor Robinson

A Constituio Federal fixa, ainda, outras hipteses de imunidade, expressas nos

arts. 153, 3; III; 153, 4; 155, X, a; 155, 3 e 195, 7.
Analisar-se- cada uma delas previstas no mencionado artigo 150, VI da CF,
valendo apenas frisar que se trata de imunidade de impostos, havendo a normal
incidncia dos demais tributos.
a) Imunidade recproca
(art. 150, VI, a da CF) - veda a Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios
instituir impostos sobre o patrimnio, renda ou servios uns dos outros, confirmando
a autonomia das pessoas polticas que formam a Repblica Federativa do Brasil (art.
1 da CF). Em sntese, o patrimnio, a renda, os bens e os servios das pessoas
polticas no podem ser tributadas, assim, por exemplo, os veculos utilizados como
ambulncia e outro para o transporte de um vereador no so tributados pelo IPVA,
que um tributo de competncia Estadual, mas que no incide sobre bens de
propriedade do Municpio, como o caso. A imunidade recproca tratada no CTN,
art. 9, IV, a, repetindo a prescrio constitucional. Essa vedao, nos termos do
2 do art. 150 da CF, extensiva s autarquias e s fundaes institudas e
mantidas pelo Poder Pblico, no que se refere ao patrimnio, renda e aos
servios, vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas decorrentes. Assim,
no h imunidade do patrimnio, renda ou servios das pessoas polticas,
autarquias e fundaes se estas derivarem de realizao de atividade econmica,
de carter privado, ou em que haja contraprestao ou pagamento de preos
pblicos ou tarifas. Importante ainda que se faa meno ao tratamento destinado
ao patrimnio, renda ou servios prestados pelas empresas pblicas e sociedades
de economia mista. De acordo com o texto constitucional, de incio poderamos
afirmar que as mesmas no estariam includas no mbito dos benefcios decorrentes
da imunidade, j que h meno expressa apenas quanto s autarquias e funo
pblicas. Todavia, importante mencionar que j houve deciso por parte do STF (RE
407.099-5/RS) no sentido de estender imunidade recproca uma empresa
pblica (ECT - Empresa de Correios e Telgrafos), uma vez que entendeu que a
mesma, apesar de sua forma de constituio destoar das expressamente previstas
no texto constitucional, atua na prestao de servio pblico exclusivo e obrigatrio,
o que a faz merecedora do benefcio constitucional. Em outra ocasio, o STF,
valendo-se do mesmo entendimento, concedeu na Ao Cautelar 1550-2, uma
sociedade de economia mista estadual prestadora de servio pblico (Companhia de
guas e Esgotos de Rondnia - CAERD) o direito imunidade recproca. Assim,
importante reforar que o que foi levado em considerao pelo STF foi a natureza do
servio prestado e no simplesmente a forma de constituio das entidades. Assim,
caso haja questionamento nesse sentido, entende-se que a forma mais segura de se
responder sem cometer exageros na interpretao a que leva em conta a
observao desses parmetros. As empresas pblicas e sociedades de economia
mista, apenas por assim serem consideradas, no teriam direito imunidade
recproca. Todavia, se as mesmas exercerem servios pblicos exclusivos e
obrigatrios do Estado, de acordo com o entendimento sustentado pelo STF, fariam
jus ao benefcio.
b) A imunidade dos templos de qualquer culto
Trata-se da afirmao de um valor constitucional, via imunidade tributria, da
liberdade de religio. O que se protege aqui o patrimnio (a edificao onde se
realiza o culto) e tudo que esteja ligado atividade religiosa: por exemplo, a
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Professor Robinson

celebrao de batismo, de casamento, sobre a realizao de missas etc. Ateno! O

fato da entidade religiosa alugar bem imvel de sua propriedade a terceiros, no
descaracteriza a imunidade quanto ao imposto incidentes sobre o referido bem
imvel. Tal entendimento encontra-se sumulado pelo STF (Smula 724 - ainda
quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imvel pertencente a
qualquer das entidades referidas pelo art. 150, vi, "c", da constituio, desde que o
valor dos aluguis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades).
c) A imunidade dos partidos polticos, sindicatos dos trabalhadores,
instituies de educao e de assistncia social sem fins lucrativos:
Evidente que a razo de ser dessas entidades envolve o valor do constituinte em
procurar fomentar e prestigiar a pluralidade partidria, a existncia de sindicatos de
trabalhadores (notar que os sindicatos aqui cobertos pela imunidade so aqueles
formados pelos trabalhadores e no pelos empregadores) e as demais entidades, de
assistncia e sem fins lucrativos.
essa a leitura da letra c do inciso VI do art. 150. A razo de ser das atividades de
assistncia social e de educao sem fim lucrativo seria que tais entidades auxiliam
e concorrem com o ESTADO na realizao do bem comum. Ora, se essas entidades
existem e atendem requisitos da lei (em especial do art. 14 do CTN)
por que haveria o ESTADO de tribut-las? Na verdade, essa imunidade importa em
prestgio para essas organizaes, despojadas de finalidade lucrativa. Da mesma
forma que em relao aos templos de qualquer culto, vale a advertncia de que so
imunes apenas as rendas e servios relacionados s suas atividades essenciais,
conforme o 4 do art. 150 da CF, j mencionado. Especificamente quanto s
entidades beneficentes de assistncia social a Constituio Federal procurou dispor
tambm sobre a imunidade de contribuies sociais para custeio da seguridade
social. Notar que na regra geral as imunidades dizem respeito apenas aos impostos,
mas neste especfico caso a CF, 7 do art. 195, fez essa previso, sempre
subordinada aos requisitos da lei.
d) Imunidade sobre livros, jornais e peridicos:
O valor preservado pelo constituinte a informao, o conhecimento e a cultura, da
que so imunes os livros, jornais, peridicos e o papel destinado sua impresso
previstos na letra d do inciso VI do art. 150 da CF. Essa imunidade chamada de
objetiva, pois pouco importa a quem pertena o livro ou o jornal, recaindo a
imunidade sobre especificamente o livro, o jornal, a revista, e o papel para a
impresso, sem discriminao ou escolha, em hiptese alguma, sobre o contedo
do material cultural em questo. O papel destinado impresso nada mais do que
o suporte fsico desse conhecimento e dessas informaes, da que o constituinte
tambm deu a ele o tratamento da imunidade. Admite-se, inclusive, a imunidade dos
livros difundidos em meio digital CD.
Outras imunidades na CF:
Alm das matrias mais relevantes indicadas acima, existem outros dispositivos
esparsos na Constituio Federal, que merecem nota: - Art. 155, 3 - Operaes
relativas energia eltrica, telecomunicaes, derivados de petrleo, combustveis e
minerais do Pas. - Art. 155, 2, X, a - ICMS- sobre a venda ao exterior de
produtos industrializados. - Art.153, 4- Quando o proprietrio que explorar
pequenas glebas rurais no possuir outro imvel (ITR) - Art. 153, 3, III IPI - nos
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Professor Robinson

produtos industrializados destinados ao exterior. - Art. 149, 2 I, imunidade das

contribuies sociais sobre exportao (cf. EC n 33/2001). Art 195, 7 CF Contribuio social- entidades beneficentes de assistncia Social; Art 5 XXXIV, a e
b, LXXIII, LXXIV, LXXVI e LXXVII da CF- Taxas- Propositura de aes ou solicitao
de registros e certides pelos reconhecidamente pobres.

FONTES DO DIREITO TRIBUTRIO

O contexto trazido pelo tema em questo vlido no sentido de se demonstrar de
onde se origina o Direito, como este surge. Assim, podemos classificar as fontes em
primrias e secundrias. Vejamos, portanto:
Fontes formais primrias art. 96 CTN
Podemos citar aqui as fontes que passaram pelo crivo do Legislativo como:
Constituio Federal, emendas constitucionais, tratados e convenes
internacionais, leis complementares, leis ordinrias, leis delegadas, medidas
provisrias, decretos legislativos e resolues do Senado Federal. Convnios
interestaduais do ICMS, Decretos
Fontes formais secundrias , subsidirias ou normas complementares art. 100
CTN
So aquelas que provm do Poder Executivo: decretos e normas complementares
(portarias, instrues normativas, decises de rgos singulares ou coletivos de
jurisdio administrativa, prticas reiteradamente observadas pelas autoridades
administrativas).convnios

LEGISLAO TRIBUTRIA, VIGNCIA, APLICAO,

INTERPRETAO E INTEGRAO.
A expresso legislao tributria compreende as leis, os tratados e a convenes
internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou
em parte, sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes, nos termos do art. 96
do CTN. Lei tem um sentido mais restrito e legislao tem significado mais
abrangente.
Vigncia da legislao tributria no espao: a regra a territorialidade (princpio),
no sentido de que a norma vigora nos limites do territrio do ente. Quanto s leis
estrangeiras a regra de no admisso da aplicao das mesmas no pas.
Exemplos: mbito federal territrio brasileiro, etc. Exceo art 102 CTN
Vigncia da legislao tributria no tempo: tem-se o que chamamos de vacatio
legis que o perodo de tempo entre a publicao da lei e sua entrada em vigor.
Algo importante que cumpre mencionar a respeito do tema a respeito da entrega
em vigor de alguns componentes da legislao tributria especficos: atos
administrativos entram em vigor na data da sua publicao; decises com eficcia
normativa, 30 dias aps; convnios, na data neles prevista. (Art. 1 LINDB; princpio
da anterioridade tributria ou eficcia diferida) diferenciar vigncia de eficcia.
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Professor Robinson

APLICAO art 105 e 106 aplicao da nova lei tributria aos fatos pendentes
retroatividade da lei tributria art 106 CTN.
Interpretao das leis tributrias: interpretao o procedimento lgico pelo qual
se observam o significado, o contedo e o alcance de uma dada norma jurdica.
Quanto ao sujeito que a realiza:
Autntica: feita pelo Poder Legislativo por meio de leis interpretativas (lei
posterior interpretando lei anterior). O art. 106, I, do CTN dispe que a lei tributria
interpretativa retroage data da entrada em vigor da lei tributria interpretada.
Doutrinria: feita pelos juristas. Ser mais ou menos valiosa de acordo com a
maior ou menor intelectualidade do jurista que fez a interpretao. No fonte de
direito, visto que no prescreve nenhum comportamento, apenas descrevendo o
Direito. A linguagem doutrinria uma linguagem descritiva e a linguagem do Direito
uma linguagem prescritiva.
- Judicial: feita pelo Poder Judicirio por meio de suas sentenas e seus
acrdos. A cristalizao das decises judiciais forma a chamada jurisprudncia. A
jurisprudncia no fonte de direito, ou seja, no se pode exigir que a jurisprudncia
prevalea. A jurisprudncia no vincula o Poder Judicirio.

Quanto aos meios de que se vale o intrprete

- Gramatical: a simples leitura da lei. um trabalho preliminar. uma leitura sob a
tica da Gramtica que prepara a interpretao jurdica.
- Lgica: vale-se de elementos sistemticos e teleolgicos.
Os elementos teleolgicos (mens legis) so a busca da vontade do Estado contida
na lei (voluntas legis).histrico; teleolgico.
Quanto aos resultados que produz

Extensiva: vai alm da lei. Antigamente, entendia-se que o interesse pblico, no

caso de omisso da lei, ou numa situao de dvida, deveria prevalecer (in dubio
pro fisco).
- Restritiva: fica aqum da lei. No caso de omisso da lei, no deveria prevalecer a
vontade do fisco (in dubio contra fisco). Estrita: fica nos estritos limites da lei. Utilizada nos dias de hoje; no caso de dvida,
devem prevalecer os estritos limites da lei (in dubio pro lege). Se houver, entretanto,
dvidas insuperveis, deve-se utilizar a interpretao restritiva. O CTN exige
interpretao literal (estrita) para os casos previstos no art. 111 do CTN: suspenso
ou excluso do crdito tributrio, outorga de iseno, dispensa do cumprimento de
obrigaes tributrias acessrias. Declarativa utilizao de princpios gerais do
direito privado art 109 CTN
Interpretao Benigna (art. 112 do CTN)
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Professor Robinson

Dispe o CTN em seu artigo 112 que a lei tributria que define infraes ou lhe
comine penalidades interpretada da maneira mais favorvel ao acusado, em caso
de dvida quanto: capitulao legal dos fatos; natureza ou s circunstncias
materiais do fato, ou natureza ou extenso de seus efeitos; autoria,
imputabilidade ou punibilidade; natureza da penalidade aplicvel ou a sua
graduao.
Integrao
Integrar buscar soluo para um caso concreto, em caso de lacuna da lei. O CTN
cuida da integrao em seu art. 108, prevendo, inclusive, a ordem de utilizao das
fontes de integrao: analogia, princpios gerais de Direito Tributrio, princpios
gerais de direito pblico e equidade. No campo tributrio, a analogia no pode
resultar em um novo tributo ou aumento desse tributo. (Art. 108, 1., do CTN). Por
outro lado, a eqidade no pode dispensar o sujeito passivo do pagamento de um
tributo previsto em lei. ( 2. do art.108, do CTN). Definir analogia, princpios gerais
de Direito Tributrio, princpios gerais de direito
pblico e equidade.

OBRIGAO TRIBUTRIA
Podemos definir obrigao tributria como o vnculo surgido entre o sujeito ativo e o
sujeito passivo quando da prtica do fato gerador. Cria-se um vnculo entre os
sujeitos e a prestao de cunho patrimonial, derivada de lei.
Obrigao principal e obrigao acessria
Considera-se como obrigao principal aquela que tem por objeto o pagamento de
tributo ou multa, trata-se de uma obrigao de dar. Por outro lado, a obrigao
acessria tem por objeto uma obrigao de fazer ou no fazer, deveres formais que
propiciam ao poder pblico o fiel cumprimento da prestao tributria e sua
conseqente fiscalizao. De acordo com o disposto no art. 113, 3 do CTN certo
que havendo o descumprimento de obrigao acessria, h a converso desta em
principal, ou seja, nasce a obrigao de pagar uma multa. Outro dispositivo que
merece destaque o art. 194, nico do CTN que dispe que a dispensa da
obrigao principal no implica na dispensa da obrigao acessria, o que confirma
a tese de que no direito tributrio no prevalece o mandamento de que o acessrio
segue o principal. Assim, havendo iseno ou imunidade concedida, que dispensam
o dever de pagar (obrigao principal), no h que se falar em dispensa dos deveres
instrumentais.
Sujeito Ativo art 119 e 120 CTN
aquele que tem o direito subjetivo de exigir a prestao pecuniria (ente
competente ou quem detenha a capacidade tributria ativa por delegao).
Normalmente aquelas investidas de capacidade poltica so as pessoas polticas
de direito constitucional interno dotadas de Poder Legislativo, Unio, EstadosMembros, Distrito Federal e Municpios.

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Professor Robinson

Sujeito Passivo
a pessoa, fsica ou jurdica, privada ou pblica, que tem o dever jurdico de efetuar
o pagamento do tributo (capacidade tributria passiva). Em tese, qualquer pessoa
tem capacidade tributria passiva, ou seja, qualquer pessoa pode figurar no plo
negativo da obrigao tributria, inclusive as pessoas polticas (Unio, Estados,
Municpios e Distrito Federal). Estas so imunes em algumas situaes, como, por
exemplo, quanto aos impostos (art. 150, VI, a, da CF/88), mas podem, nessa
hiptese, ser alvo de taxas e contribuies de melhoria. As autarquias tambm so
imunes quanto aos impostos (art. 150, 2., da CF/88), mas podem ser alvo de
cobrana de taxas e contribuies; as empresas pblicas e sociedades de economia
mista possuem capacidade tributria passiva plena (impostos, taxas e contribuies
art. 173 da CF/88), pois no so abrangidas pela CF/88 como imunes, salvo em
situaes particulares em que a jurisprudncia do STF, em interpretao extensiva,
admite imunidade a essas entidades; as empresas privadas; as empresas
particulares. Dizemos que poder ser sujeito passivo o contribuinte(sujeito passivo
direto), quem tem relao pessoal e direta com o fato gerador, ou o responsvel
(sujeito passivo indireto)que tem a obrigao veiculada por lei, apesar de no ter
relao pessoal e direta com o fato gerador. H que se destacar ainda que a
capacidade tributria passiva independe da capacidade civil. O incapaz, a sociedade
de fato ou pessoas que tenham limitao no exerccio das atividades civis,
comerciais podem ser sujeitos passivos da obrigao, ex vi do artigo 126 do CTN.
Quanto ao disposto no art. 123 do CTN importante tecer algumas consideraes. As
convenes realizadas entre os particulares no podem ser opostas ao Fisco no
intuito de alterar a definio legal do sujeito passivo das obrigaes tributrias.
Ainda que se faa um contrato entre as partes em que uma se obrigue ao
pagamento dos tributos devidos, caso essa pessoa no seja o sujeito passivo eleito
pela lei, para o Fisco nenhum efeito ter a avena firmada.

RESPONSABILIDADE TRIBUTRIA
Em relao sujeio passiva, esta poder ser direta ou indireta. Fala-se em sujeito
passivo direto quando se est querendo mencionar o contribuinte, ou seja, aquele
que tem relao pessoal e direta com o fato gerador, responsabilidade originria.
Por outro lado, trata-se por sujeito passivo indireto o responsvel eleito por lei para
figurar no plo passivo da relao jurdica, responsabilidade derivada. Nesse caso
no h total desvinculao deste terceiro em relao ao fato gerador, mas tambm
no se h de falar que a relao pessoal e direta. Trata-se de um vnculo
indireto.art. 128 CTN A responsabilidade tributria pode se dar por transferncia ou
por substituio. Quando por transferncia, tem-se que, por previso legal, a
ocorrncia de um fato posterior ao surgimento da obrigao tributria que faz com
que a responsabilidade se desloque do contribuinte para um terceiro, sendo que
este poder assumir integralmente a responsabilidade ou apenas em carter
supletivo. Quando se tem a responsabilidade por substituio, a lei determina que o
responsvel ocupe o lugar do contribuinte desde a ocorrncia do fato gerador.
RESPONSABILIDADE POR TRANSFERNCIA
Responsabilidade solidria
De acordo com o art. 124 do CTN so solidariamente obrigadas as pessoas que
tenham interesse comum na situao que constitua o fato gerador da obrigao
principal e as pessoas expressamente designadas em lei. Ex: coproprietrios de
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imvel IPTU; solidariedade natural art 124 I CTN; solidariedade legal art 124 II CTN.
Ao estabelecer tal solidariedade a lei escolher o terceiro que de alguma forma
tenha vinculao com o fato gerador, embora no possua interesse comum com o
contribuinte. Podemos ainda citar algo de extrema importncia atinente aos efeitos
da solidariedade. De acordo com o art. 125 do CTN so efeitos da solidariedade: o
pagamento de um dos coobrigados aproveita aos demais; a iseno e a remisso,
se no concedidas pessoalmente, estendem seus efeitos aos demais e, no caso de
terem sido outorgadas pessoalmente, os demais ficam obrigados solidariamente
pelo saldo; e, por fim, a interrupo da prescrio estende-se aos demais
coobrigados para favorecer, ou prejudicar. Ainda, nos termos do artigo 124 do CTN,
no h que se falar em possibilidade de argir benefcio de ordem quando se tem
responsabilidade solidria. No poder aquele que sofreu a cobrana exigir que
sejam primeiro excutidos os bens do outro devedor solidrio. O Fisco tem a
prerrogativa de cobrar a integralidade da dvida de qualquer um dos devedores
solidrios, sem uma ordem pr estabelecida.
Responsabilidade dos sucessores
A responsabilidade dos sucessores pode surgir em funo do desaparecimento do
contribuinte, quer seja por morte ou por atos praticados em vida. Vejamos, portanto,
as hipteses em questo.
Sucesso causa mortis (arts. 131, II e 131, III CTN):
O esplio responsvel pelos tributos devidos pelo de cujus at a data da abertura
da sucesso, sendo que aps esse termo passar a figurar como contribuinte at a
data da partilha. Aps a realizao da partilha o sucessor e o cnjuge ficam
responsveis pelos tributos devidos pelo de cujus at a data da partilha, porm
responsabilidade esta que fica limitada ao montante do quinho, legado ou meao
recebido.
Sucesso inter vivos:
a) aquisio de bens imveis (art. 130 CTN) a regra geral que prevalece a de
que os crditos tributrios subrogar-se-o na pessoa do adquirente do bem imvel.
Assim, os tributos referentes ao imvel transferido ficaro sob a responsabilidade do
adquirente. Contudo, duas excees existem na hiptese em questo, quais sejam:
responder o adquirente, a menos que no ttulo de transferncia haja certido de
quitao dos tributos (CND); ou ainda, caso o bem imvel tiver sido adquirido em
hasta pblica, ter-se- o valor dos crditos tributrios subrogados no na pessoa do
adquirente, mas sim no preo da arrematao, recebendo o adquirente o imvel livre
e desembaraado de qualquer dvida tributria.
b) aquisio de bens mveis (art. 131, I CTN) no caso de aquisio de bens
mveis, o adquirente ou remitente ficam responsveis pelos dbitos anteriores
aquisio do bem mvel. No podem ser aproveitadas as excees do item anterior
no tocante aquisio em hasta pblica ou certido.
c) aquisio de estabelecimento comercial ou fundo de comrcio (art. 133 CTN)
a pessoa que adquirir de outra, por qualquer ttulo, fundo de comrcio ou
estabelecimento comercial, industrial ou profissional e continuar a respectiva
explorao, sob a mesma ou outra razo social ou sob firma ou nome individual,
responde pelos tributos relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido. Nesse
caso, h que se demonstrar ainda que a responsabilidade do adquirente poder ser
subsidiria no caso de o alienante aps ter vendido o estabelecimento, ter
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Professor Robinson

permanecido na explorao ou, se a cessou, t-la retomado (no mesmo ou outro

ramo) em at seis meses. Caso contrrio, a responsabilidade ser integral. Ainda,
por fim, cumpre mencionar o caso em que h aquisio de estabelecimento
comercial de empresa em falncia ou recuperao judicial. Nesses casos, no h
que se falar em responsabilizao do adquirente pelos dbitos tributrios, a menos
que se comprove ser o adquirente: scio ou sociedade controlada pelo falido; agente
ou parente.
d) transmisses decorrentes de fuso, incorporao, transformao, ciso (art.
132 CTN) reza o art. 132 do CTN que a pessoa jurdica de direito privado que
resultar de fuso, transformao, incorporao responsvel pelos tributos devidos
at a data do ato pelas fusionadas, incorporadas, transformadas. Devem ser
includas no rol as operaes relativas ciso, que no constam do CTN haja vista
ter aparecido a mencionada figura somente com a Lei n 6.404/76 que posterior
quele. Ainda, quanto aos casos de extino de pessoa jurdica, caso algum scio
ou esplio reinicie e d prosseguimento atividade, sob a mesma ou outra razo
social ou sob firma individual, ser responsabilizado pelos dbitos tributrios
daquela.
Responsabilidade de terceiros
Os terceiros a que se refere tal responsabilidade so os elencados no art. 134 do
CTN (pais, tutores, curadores, inventariantes, tabelies etc). E, de acordo com o
mesmo dispositivo legal, nos casos em que no se possa ter a satisfao do crdito
pelo prprio contribuinte, tais terceiros sero responsabilizados, solidariamente pelos
atos em que intervierem ou pelos quais se omitiram, atos estes que tenham
configurado o fato gerador do tributo. Alm disso, consta do art. 135 do CTN a
hiptese de responsabilizao pessoal dos terceiros mencionados nos casos em
que houver excesso de poderes, infrao lei, contrato social ou estatuto. Nesse
caso, excluir-se- o contribuinte do plo passivo, ficando excluda sua
responsabilidade. Estaro enquadradas nesse rol de terceiros, tambm os previstos
nesse art. 15 135 do CTN, quais sejam: as pessoas que respondem por
intervenincia no ato; mandatrios, prepostos e empregados; diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurdicas de direito privado.
RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIO
Nessa modalidade de responsabilidade h a substituio do contribuinte por uma
outra pessoa eleita pela lei, independente de qualquer acontecimento posterior ao
fato gerador. A substituio depende de lei (ex.: dever imputado ao empregador de
reter o valor relativo ao imposto devido pelo empregado e repassar o montante ao
fisco no lugar daquele). No tocante substituio tributria, cumpre mencionar que a
mesma pode ser dividida em substituio para trs e substituio para frente.
Substituio tributria regressiva ou para trs:
Aqui se tem o fato gerador antes e o pagamento efetuado depois por um substituto
eleito pela lei que se encontra no meio ou no fim da cadeia produtiva. H um
diferimento do pagamento do tributo ex.: usina.

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Professor Robinson

Substituio tributria progressiva ou para frente:

O recolhimento do tributo ocorre antes do fato gerador, h uma antecipao, visto
que j h o recolhimento na sada no estabelecimento do vendedor ex.: indstria
automobilstica. Art 150 7 da CF inserido pela EC n. 3/1993
RESPONSABILIDADE POR INFRAES art. 136 CTN
Tal tipo de responsabilidade decorre do descumprimento de obrigao principal ou
obrigao acessria e independe da inteno do agente ou do responsvel. Todavia,
o prprio agente poder ser responsabilizado pessoalmente nos casos previstos no
art. 137 do CTN, ou seja, quando a infrao for capitulada como crime ou
contraveno, salvo se praticada no exerccio regular de administrao, mandato,
funo, cargo ou emprego, ou no cumprimento de ordem expressa emitida por quem
de direito; quanto s infraes em cuja definio o dolo especfico do agente seja
elementar; quanto s infraes que decorram direta e exclusivamente de dolo
especfico: a) das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas por quem
respondem; b) dos mandatrios, prepostos ou empregados, contra seus mandantes,
preponentes ou empregadores; c) dos diretores, gerentes ou representantes de
pessoas jurdicas de direito privado, contra estas.

CRDITO TRIBUTRIO
Como j visto em outra oportunidade, praticado o fato gerador pelo sujeito passivo
nasce o que chamamos de obrigao tributria, ou seja, de um lado o direito
subjetivo do sujeito ativo exigir a prestao e de outro o dever objetivo ao sujeito
passivo de efetu-la. Todavia, nesse momento s se tem realmente a obrigao mas
a prestao ainda no pode ser exigida, visto que se depende para isso do
surgimento do crdito tributrio. Assim, temos que este surgir, ser constitudo, por
meio de um ato administrativo denominado lanamento, que tem por objetivo,
justamente, a materializao do crdito tributrio a fim de se viabilizar a cobrana.
Passemos, ento, anlise dos principais temas que envolvem o crdito tributrio.
CONSTITUIO DO CRDITO TRIBUTRIO O ATO DE LANAR
Quando ocorre o fato gerador in concreto, nasce a obrigao tributria. Esta, ao
nascer, tem um sujeito ativo, um sujeito passivo e um objeto. Porm, ainda no
possui certeza e liquidez, ou seja, no possui exigibilidade. Essa exigibilidade
apenas ser possvel aps a atividade de lanamento, prevista no art. 142 do CTN.
Apenas aps a atividade de lanamento que se constitui o Crdito Tributrio.
pelo lanamento que se verifica a ocorrncia do fato gerador, determina-se a matria
tributvel, identifica-se o sujeito passivo, calcula-se o montante devido com a
aplicao de penalidade se for o caso. O lanamento um ato administrativo
declaratrio que produz efeitos ex tunc, ou seja, seus efeitos retroagem data da
ocorrncia do fato imponvel. A lei aplicvel a que est vigente poca da
ocorrncia do fato imponvel,ainda que tenha sido alterada ou revogada, nos termos
do art. 144 do CTN. Nota-se que com o lanamento, a obrigao tributria que j
existia, mas era ilquida e incerta, passa a ser lquida e certa, exigvel em data e
prazo determinados, sendo que o mesmo goza de presunes de legitimidade e de
veracidade, at prova em contrrio, a ser produzida pelo contribuinte.
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Professor Robinson

Tipos de lanamento
De acordo com a maior ou menor participao do contribuinte na prtica do ato
administrativo do lanamento, ele pode ser:
direto (ofcio): feito diretamente pelo Fisco. O contribuinte no chamado
para colaborar com a Fazenda Pblica para que o lanamento se constitua.
Ex.: IPTU.
por declarao (misto): o sujeito passivo auxilia o fisco por meio dele
declarao de algumas informaes, mas fica reservado a este o ato de
efetuar o lanamento. So raros os casos atualmente que seguem essa
sistemtica, mas podemos citar como exemplo o ITCMD em alguns casos.

por homologao
(autolanamento): a grande maioria dos tributos submetida ao lanamento
por homologao. Este realizado pelo prprio contribuinte, mas sujeito
homologao por parte do Fisco. Nesse caso h antecipao do pagamento
do tributo, ou seja, o sujeito passivo apura o quantum unilateralmente, de
acordo com suas prprias declaraes e j antecipa o pagamento do tal valor
apurado. Feito isso ter o Fisco o prazo decadencial de 05 (cinco) anos para
verificar o pagamento efetuado, com base nas informaes prestadas pelo
contribuinte e, se aprovar, os homologa. Estando em desacordo, a Fazenda
Pblica promove o lanamento. Ex.: IR.

Legislao aplicvel ao lanamento

A legislao aplicvel no momento do lanamento a relativa ao momento do fato
gerador. O lanamento deve basear-se nos dispositivos legais vigentes poca do
fato gerador, mesmo que posteriormente modificados ou revogados.
Excees:
a) quanto s penalidades: aplica-se a lei mais benfica mesmo que posterior
ao fato gerador! uma exceo ao princpio da irretroatividade das leis;
b) quanto aos aspectos formais e poderes de fiscalizao: deve ser aplicada a
lei vigente na data do lanamento.
Hipteses em que poder ser alterado o lanamento tributrio
A regra a da no alterao do lanamento, porm isso poder ocorrer: a) em
impugnao administrativa; b) em recurso de ofcio e c) por iniciativa da prpria
autoridade nos casos previstos no art. 149 do CTN, ou seja, situaes que
caracterize, a necessidade de reviso de ofcio, mas desde que antes do prazo
decadencial. Podemos citar como as causas permissivas da reviso de ofcio do
lanamento, previstas no mencionado art. 149 do CTN as seguintes:
a) quando a lei assim o determine;
b) quando a declarao no seja prestada, por quem de direito, no prazo e na
forma da legislao tributria;
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Professor Robinson

c) quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declarao

nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da
legislao tributria, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade
administrativa, recuse-se a prest-lo ou no o preste satisfatoriamente, a juzo
daquela autoridade;
d) quando se comprove falsidade, erro ou omisso quanto a qualquer
elemento definido na legislao tributria como sendo de declarao
obrigatria;
e) quando se comprove omisso ou inexatido, por parte da pessoa
legalmente obrigada, no exerccio da atividade a que se refere o artigo
seguinte;
f) quando se comprove ao ou omisso do sujeito passivo, ou de terceiro
legalmente obrigado, que d lugar aplicao de penalidade pecuniria;
g) quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefcio
daquele, agiu com dolo, fraude ou simulao;
h) quando deva ser apreciado fato no conhecido ou no provado por
ocasio do lanamento anterior;
i) quando se comprove que, no lanamento anterior, ocorreu fraude ou falta
funcional da autoridade que o efetuou, ou omisso, pela mesma autoridade, de ato
ou formalidade especial.
CAUSAS DE SUSPENSO DA EXIGIBILIDADE DO CRDITO TRIBUTRIO
Com a ocorrncia do fato gerador e constituio do crdito tributrio por meio do
lanamento, sabido que o mesmo j estar em condies de ser exigido do sujeito
passivo. Entretanto, podem se verificar algumas situaes que venham a obstar a
exigibilidade da cobrana do referido crdito, que so as previstas no art. 151 do
CTN:
moratria;
depsito do seu montante integral;
reclamaes e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo
tributrio administrativo;
concesso de medida liminar em mandado de segurana;
a concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espcies
de ao judicial;
o parcelamento.
Todavia, h que se salientar que, ainda que presente a causa suspensiva da
exigibilidade do crdito tributrio, no desaparece para o contribuinte o dever de
cumprir as obrigaes acessrias (art. 151, pargrafo nico, do CTN). Passemos
anlise das caractersticas principais de cada uma das causas.
Moratria (arts. 152-155 A do CTN)
instituto que prev a suspenso da exigibilidade do crdito tributrio, pela dilao
legal do prazo para o normal recolhimento do tributo. Em regra, se a lei no fixa
prazo para o recolhimento do tributo, ser ele de 30 (trinta) dias, a contar da regular
notificao do lanamento. S a lei (ordinria) pode conceder moratria, prorrogando
aquele prazo (lei formal: princpio da legalidade e da indisponibilidade do interesse
pblico); lei esta, da pessoa poltica competente para criar o tributo. Cada ente
poltico s pode conceder moratria de seus tributos. Para uma corrente doutrinria,
o art. 152, I, b, do CTN inconstitucional (fere o princpio federativo, princpio da
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Professor Robinson

autonomia municipal e da autonomia distrital). Nesses termos, leia o art. 151, III, da
CF. A moratria medida de poltica fiscal. Normalmente, concedida aps
episdio que reduz ou diminui a capacidade contributiva do sujeito passivo
(ex.:catstrofes naturais etc.).
Depsito do montante integral
Trata-se de um depsito cautelar (tributo, juros e multas) feito quando o contribuinte
pretende litigar contra o fisco. Para acautelar-se dos efeitos de uma deciso
contrria, o contribuinte pode colocar disposio da Fazenda Pblica a quantia que
esta entende indevida. Se o contribuinte tiver sua ao julgada improcedente, a
quantia ser incorporada Fazenda Pblica. Se o contribuinte tiver sua ao julgada
procedente, ser-lhe- restitudo o depsito, corrigido monetariamente. Este depsito
pode ser feito na esfera administrativa ou na esfera judicial. O art. 38 da Lei n.
6.830/80 (Lei das Execues Fiscais) estabelece que a ao anulatria do dbito
fiscal deve ser precedida pelo depsito integral do montante a
ser discutido. Este artigo, entretanto, inconstitucional, fere o princpio da igualdade
e o princpio da universalidade da jurisdio. Atinge o princpio da igualdade, porque
discrimina o contribuinte que no tem possibilidade financeira de depositar o valor,
impedindo-o de ter acesso prestao jurisdicional (assim, o contribuinte com
condies de depositar teria acesso ao Judicirio e o contribuinte carente dessas
condies teria seu acesso ao judicirio tolhido). O Poder Judicirio declarou letra
morta esta parte do art. 38 do CTN. Existe, inclusive, uma Smula do antigo Tribunal
Federal de Recursos (TFR) que dispe ser facultativo o depsito integral do
montante tributrio a ser discutido (Smula n. 247 do TFR: No constitui
pressuposto da ao anulatria do dbito fiscal o depsito de que cuida o art. 38 da
Lei n. 6.830, de 1980).
Porm, com relao suspenso da exigibilidade do crdito, o Superior Tribunal de
Justia sumulou sobre o assunto: O depsito somente suspense a exigibilidade do
crdito tributrio se for integral e em dinheiro.
(Smula n. 112).
Reclamaes e recursos administrativos
A interposio do recurso administrativo no obrigatria, ou seja, o ingresso prvio
nas vias administrativas facultativo, podendo o contribuinte recorrer diretamente ao
judicirio. Todavia, tem-se que a interposio de recursos administrativos tem efeito
de suspender a exigibilidade do crdito. Ex: TIT/SP Tribunal de Impostos e Taxas e
CARF Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Enquanto pender impugnao
ou recurso voluntrio, contribuinte consegue obter CPD-EN (certido positiva de
dbito com efeito de negativa art. 206 CTN).
Depsito recursal na via administrativa (ADIn 1976/2007) Smula 373 STJ Smula
Vinculante 21.
Concesso de liminar em mandado de segurana
Liminar uma medida urgente, concedida no incio do processo, de modo provisrio,
sem a anlise do mrito da questo submetida ao juiz, portanto, deve-se observar a
presena dos requisitos fumus boni iure e periculum in mora, art 7 , III da Lei
12.016/2009. Enquanto a liminar estiver produzindo efeitos, fica suspensa a
exigibilidade do crdito tributrio.
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Professor Robinson

Concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espcies de

ao judicial
A incluso do inc. V, no art. 151, do CTN, pela LC n. 140, de 10-01-2001, trazendo
como hiptese de suspenso da exigibilidade do crdito tributrio a concesso de
medida liminar ou de tutela antecipada em qualquer espcie de ao judicial, veio
em boa hora e teve o condo de acabar com as longas discusses que existiram
sobre o inc. IV do mesmo artigo. Dado que, para alguns doutrinadores, somente a
liminar concedida em mandado de segurana que suspendia a exigibilidade do
crdito tributrio. O novo inciso evidencia o que j vinha sendo reclamado pelos
juristas, e que estava sendo reconhecida pela jurisprudncia, que medidas liminares
e a antecipao de tutela, concedidas em qualquer tipo de ao judicial, possuem o
condo de suspender a exigibilidade do crdito tributrio.
Parcelamento
Para confirmar o entendimento dos doutrinadores citados neste mdulo, sobre o
parcelamento ser uma modalidade de moratria, deve-se verificar que o legislador
no criou outra seo dentro do Captulo III, e, sim, incluiu o parcelamento na Seo
II, o qual se refere moratria. No art. 155-A, includo pela Lei Complementar n.
104, de 10-01-2001, houve mera especificao da referida modalidade de moratria,
em que se estipulou que o parcelamento ser concedido na forma e condio
estabelecidas em lei especfica. Salvo disposio de lei em contrrio, o
parcelamento do crdito tributrio no exclui a incidncia de juros e multas. O
prprio 2., do art. 155-A, do CTN menciona que se aplica subsidiariamente ao
parcelamento as disposies relativas moratria.
CAUSAS DE EXTINO DO CRDITO TRIBUTRIO
As causas extintivas encontram-se enumeradas no art. 156 do CTN:
pagamento;
compensao;
transao;
remisso;
prescrio e decadncia;
a converso de depsito em renda;
o pagamento antecipado e a homologao do lanamento nos termos do
disposto no art. 150 e seus 1. e 4.;
a consignao em pagamento, nos termos do disposto no 2. do art. 164;
a deciso administrativa irreformvel, assim entendida a defendida na rbita
administrativa, que no mais possa ser objeto de ao anulatria;
a deciso judicial passada em julgado;
a dao em pagamento de bens imveis, na forma e condies estabelecidas
na lei.

Pagamento
o cumprimento do objeto da prestao tributria. Deve ser feito em pecnia, com
exceo da dao em pagamento de bens imveis tambm prevista no artigo 156 do
CTN, mas que depende de lei disciplinando essa hiptese. Quanto restituio de
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Professor Robinson

valores pagos a maior ou indevidamente, de acordo com o art. 168 CTN, tem-se um
prazo de 5 anos para faz-lo, a contar da data da efetivao do pagamento.
Com o advento da Lei Complementar n 118/05 foi dada nova interpretao ao inciso
I do art. 165 CTN, no tocante aos crditos sujeitos a lanamento por homologao.
Antes contribuinte dispunha de dez anos a contar do pagamento antecipado (5 anos
para homologao + 5 anos para repetio). Agora, para os lanamentos por
homologao, a contagem do prazo para repetio de indbito deve ser feita da
seguinte forma: pagamento efetuado aps a vigncia da Lei (09/06/05), FG posterior
a essa data prazo de 5 anos a contar do pagamento; pagamento efetuado antes
da vigncia da Lei (09/06/05), FG anterior a essa data vale a regra dos 5 + 5,
porm limitando-se ao prazo mximo de 5 anos a contar da vigncia da lei;
pagamento efetuado aps a vigncia da Lei (09/06/05). Ainda com relao ao
pagamento, h que se fazer meno ao que denominamos imputao do
pagamento, cuja previso encontra-se no art. 163 do CTN.
Caso o sujeito passivo promova pagamento sem indicar expressamente qual crdito
deseja extinguir, ser aplicada tal tcnica por parte da autoridade administrativa na
seguinte ordem de verificao: I) dbitos prprios do contribuinte e em segundo os
decorrentes de responsabilidade tributria; II) contribuies de
melhoria, taxas e impostos; III) ordem crescente de prescrio e IV) ordem
decrescente de valor. Na pendncia de consulta formulada ao Fisco, dentro do prazo
de pagamento do crdito tributrio, no haver incidncia de juros (art. 161, 2 do
CTN).
Compensao
o encontro de contas do fisco e do contribuinte sempre que forem credor e
devedor um do outro. Para que se permita a compensao, necessrio que esteja
prevista em lei e que os crditos j estejam apurados, ou seja, necessrio que se
saiba exatamente quanto h de ser pago. O crdito deve ser lquido, certo, vencido
ou vincendo. Ainda, um outro ponto importante que merece destaque o que
encontra supedneo no art. 170-A do CTN. Trata-se de crditos que estejam sendo
discutidos na esfera judicial. Estes, enquanto no forem julgados definitivamente no
podero ser utilizados para fins de compensao.
S aps o trnsito em julgado da deciso.
Transao
Transao um acordo celebrado com base em lei entre o fisco e o contribuinte, os
quais por concesses mtuas pe fim discusso, extinguindo-se a relao jurdica
existente. Est prevista no art. 171 do CTN.
Remisso
Remisso significa perdo. Remio significa resgate do bem com o respectivo
pagamento. Remisso o perdo legal do dbito tributrio, que pode ser total ou
parcial. Somente a lei pode perdoar o dbito tributrio (Lei Remissiva), no podendo,
a remisso, ser concedida por decretos, portarias ou qualquer outro ato que no seja
lei propriamente dita (princpio da legalidade e princpio da indisponibilidade do
interesse pblico). Somente pode conceder a remisso por lei especfica da pessoa
poltica tributante. (Art. 150, 6., da CF/88).
Decadncia e prescrio
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Professor Robinson

Os arts. 173 e 150, 4., ambos do CTN, dispem sobre a decadncia do direito de
efetuar o lanamento do crdito tributrio, enquanto que o art. 174 do CTN dispe
sobre a prescrio da ao de cobrana do crdito tributrio devidamente
constitudo pelo lanamento. Ambos os institutos importam na extino do crdito
tributrio (art. 156, V, do CTN).
Decadncia
A regra do art. 173 aplicada para tributos que so lanados de ofcio ou por
declarao. A regra do 4. do art. 150 aplicada para tributos que so lanados
por homologao. O art. 173 do CTN estabelece que o direito do fisco de constituir o
crdito tributrio se extingue aps cinco anos, contados:
do primeiro dia do ano seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido
efetuado;
da data em que for anulado por vcio formal o lanamento anteriormente
realizado;
a data em que for tomada qualquer providncia administrativa conducente ao
lanamento.
O pargrafo nico, do art. 173, estabelece que o direito a que se refere este artigo
extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data
em que tenha sido iniciada a constituio do crdito tributrio pela notificao, ao
sujeito passivo, de qualquer medida preparatria indispensvel ao lanamento. O
Fisco tem cinco anos para constituir o crdito tributrio. Quanto ao disposto no art.
150, 4., CTN: lanamento por homologao. O direito da Fazenda pblica de
homologar ou corrigir o autolanamento decai em 5 (cinco) anos contados da data
da ocorrncia do fato gerador.
ATENO! Com o advento da Smula 436 do STJ pacificou-se o entendimento no
sentido de que a entrega de declarao pelo contribuinte reconhecendo dbito fiscal
constitui o crdito tributrio, dispensada qualquer outra providncia por parte do
fisco. Assim, tendo o sujeito passivo declarado valor a pagar e tendo se omitido
quanto realizao do pagamento do mesmo j se tem crdito tributrio constitudo
no havendo que se falar em curso de prazo decadencial nos moldes do art. 150,
4 do CTN. Nesse caso, da data da declarao contar-se- cinco anos, porm de
prazo prescricional para a cobrana direta do crdito constitudo. H ainda, a
decadncia para se pleitear a repetio de valores pagos indevidamente. Para isso,
consideraremos como termo inicial de contagem dos cinco anos: a) a data da
extino do crdito tributrio (ver item 7.3.1); a data em que transitar em julgado a
deciso que reformou, anulou, revogou ou rescindiu uma deciso condenatria
anterior.
Prescrio
Prescrio a perda do direito de ao por seu no exerccio durante certo lapso. A
fluncia do lapso prescricional, diferentemente do que ocorre com a decadncia,
pode ser suspensa ou interrompida.
Segundo o art. 174 do CTN, a prescrio da ao de cobrana do crdito tributrio
opera-se em 5 (cinco) anos, contados da data de sua constituio definitiva, que
pode se dar pelo lapso temporal oferecido para pagamento ou, em caso de
discusso administrativa, aps a deciso final desta. Em sede de execuo fiscal,
temos ainda o que chamado de prescrio intercorrente. Tem-se que aps a
suspenso do feito, por no localizao de bens ou do devedor, caso transcorra o
prazo de 1 ano, o juiz ordenar o arquivamento dos autos (art. 40, 2 LEF). Se
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Professor Robinson

nesse interregno for encontrado o devedor ou bens passveis de penhora, o

processo desarquivado para prosseguimento. Se nada for localizado e o processo
permanecer arquivado por 5 anos (contados da data da deciso que determinou o
arquivamento) o juiz poder conhecer e decretar de ofcio a prescrio intercorrente,
antes ouvida a Fazenda Pblica (4 art. 40 CTN e Smula 314 STJ). So causas
suspensivas da prescrio aquelas hipteses que suspendem a exigibilidade do
crdito tributrio j definitivamente constitudo (moratria, recurso administrativo,
liminar ou antecipao de tutela, depsito integral do montante tributrio,
parcelamento) e ainda a inscrio do crdito tributrio em dvida ativa que suspende
o prazo prescricional por 180 dias (Lei n. 6.830/80, art. 2., 3.).
So causas interruptivas da prescrio: o despacho do Juiz que ordena a citao
(Lei n. 6.830/80, art. 8., 2.); protesto judicial: medida cautelar disciplinada no
CPC, arts. 867 a 873; qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor. Ex.: a
notificao judicial, a intimao judicial e a interpelao judicial; qualquer ato
inequvoco, ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do dbito pelo
devedor, ex.: parcelamento.
Converso do depsito em renda
Caso haja deciso definitiva administrativa ou judicial desfavorvel ao sujeito
passivo, o depsito do montante integral feito por este ser convertido em renda do
Fisco.
Pagamento antecipado e homologao do lanamento
Trata-se dos casos de lanamento por homologao em que a extino efetiva do
crdito tributrio s se dar com a combinao do pagamento e a homologao
expressa do mesmo pelo Fisco ou ainda pelo decurso de prazo de cinco anos sem
manifestao do fisco (homologao tcita).
Consignao em pagamento
A consignao em pagamento pode ser efetuada quando houver bice realizao
do pagamento, sendo que aquele pode se apresentar das seguintes formas: dvida
a quem efetuar o pagamento; recusa de recebimento ou subordinao deste ao
pagamento de outro tributo, multa ou ao cumprimento de obrigao acessria;
subordinao do recebimento do pagamento ao cumprimento de exigncias
administrativas sem fundamento legal. Sendo julgada a consignatria em favor do
sujeito passivo, ser revertido o depsito realizado a quem de direito e extinto o
crdito tributrio; se julgada desfavoravelmente ao sujeito passivo o crdito ser
cobrado com os devidos encargos (art. 164, 2 do CTN).
Deciso definitiva administrativa ou judicial
Caso haja deciso definitiva administrativa ou judicial favorvel ao sujeito passivo o
crdito ser extinto. Caso contrrio, sendo a deciso contrria ao sujeito passivo,
este ser intimado a realizar o pagamento do valor correspondente ao crdito
tributrio em discusso e, caso no o faa, o dbito ser inscrito em dvida ativa
viabilizando a cobrana judicial do mesmo via execuo fiscal.
Dao em pagamento

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Professor Robinson

Modalidade de extino do crdito tributrio em que o credor aceita receber outra

coisa em pagamento. No campo tributrio h previso da dao em pagamento de
bens imveis, mas que depende de lei.
CAUSAS DE EXCLUSO DO CRDITO TRIBUTRIO
Tem-se por excluso do crdito tributrio a hiptese em que h o impedimento de
sua constituio. Hipteses em que se impede o lanamento. Duas so as
hipteses: iseno e anistia. Dependem de lei art. 97, IV CF, Lei especfica art 150,
6 CF, Interpretao literal art 111, I e II do CTN, Atinge a obrigao tributria
principal, a acessria permanece. 21
Iseno
Segundo a doutrina clssica, iseno a dispensa legal do pagamento do tributo
(Rubens Gomes de Souza). Para outros, na iseno no h incidncia, da definir-se
iseno tributria como hiptese de no incidncia legalmente qualificada. O
primeiro conceito sustenta que a obrigao tributria nasce, mas no exigvel. O
segundo conceito, que o atual, na iseno no h incidncia, sustenta que a
obrigao nem mesmo chega a nascer. As isenes submetem-se ao princpio da
legalidade, assim, s podem ser concedidas por lei, e no atingem, salvo disposio
de lei em contrrio, taxas e contribuies de melhoria (art. 177 do CTN). De acordo
com o disposto no art. 151, III da CF, vedada a concesso pela Unio de
isenes chamadas heternomas, ou seja, aquelas concedidas com relao aos
tributos de competncia de outros entes. Assim, a iseno dever ser concedida
pelo prprio ente competente em relao aos seus prprios tributos. Exceo: art
156, 3 , II CF, (LC Federal isenta ISS nas exportaes de servios para o exterior).
Quanto s isenes de ICMS, estas s podem ser concedidas por meio de
convnios interestaduais firmados e ratificados por todos os Estados e pelo Distrito
Federal. No possvel que um Estado conceda iseno unilateralmente (art. 155,
2, XII, g, CF). Quanto hiptese de revogao das isenes, certo que as
mesmas podem ser revogadas a qualquer tempo, obedecida a regra da
anterioridade para o retorno da cobrana, a menos que tenham sido concedidas por
prazo certo e em funo de determinadas condies (art. 178 do CTN).
Anistia
A anistia no se confunde com a remisso nem com a iseno. Iseno uma
hiptese de no incidncia tributria legalmente qualificada. Remisso o perdo
legal do dbito tributrio. Anistia o perdo legal da multa decorrente do ilcito fiscal.
A anistia abrange infraes anteriores vigncia da lei que concedeu a anistia; pode
ser geral ou limitada (art. 181 CTN): infraes relativas a determinados tributos;
infraes punidas com multa at certo valor; determinada regio; condio do
pagamento do tributo; no alcana atos qualificados como crime ou contraveno e
no gera direito adquirido (art. 182, nico CTN).

GARANTIAS E PRIVILGIOS DO CRDITO TRIBUTRIO

A matria sobre as garantias e privilgios do crdito tributrio encontra-se regulada
pelos arts. 183 a 192 do CTN. Respondem pelo pagamento do crdito tributrio
todos os bens do sujeito passivo, incluindose aqueles sobre os quais pesem nus
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Professor Robinson

reais e aqueles sujeitos clusula de inalienabilidade e impenhorabilidade,

irrelevante a data da constituio do nus ou da clusula, ressalvados, diz o CTN ...
os bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhorveis (art. 184). A Lei
Complementar 118/05 incluiu o artigo 185-A no CTN, que dispe sobre a
possibilidade de se declarar a indisponibilidade dos bens do devedor, caso ele se
mantenha inerte e no tenham sido localizados outros bens pelo Fisco. Assim, caso
nada seja feito pelo executado e outros bens no sejam encontrados o juiz decretar
a indisponibilidade dos seus bens e direitos, preferencialmente por meio eletrnico
penhora on line (BACEN jud). Ainda, h que se mencionar que a alienao ou
onerao de bens ou rendas do sujeito passivo em dbito com a Fazenda Pblica,
por crdito tributrio regularmente inscrito como dvida ativa em fase de execuo,
presume-se fraudulenta. Essa presuno no se forma quando o sujeito passivo
reserva, antes da alienao ou onerao, bens ou rendas suficientes ao total do
pagamento da dvida em fase de execuo (art. 185).
PREFERNCIAS DO CRDITO TRIBUTRIO
O CTN, art. 186, detalha a preferncia do crdito tributrio por qualquer outro, seja
qual for a natureza ou o tempo da constituio, salvo os crditos decorrentes da
legislao do trabalho e acidentrios. O crdito tributrio no se sujeita ao concurso
de credores nem habilitao em falncia, mas h concurso de preferncias entre
as pessoas jurdicas de direito pblico na seguinte ordem, art 29 da Lei 6.830/80:
Unio e suas autarquias; Estados, Distrito Federal e Territrios Federais e suas
autarquias, conjuntamente e pro rata, em conjunto e por rateio em proporo ao
montante dos crditos; Municpios e suas autarquias, tambm em conjunto e pro
rata.
Falncia, concordata, inventrio, arrolamento
Nos casos de falncia, a ordem de preferncia dos crditos : extraconcursais;
trabalhistas e acidentrios; importncias que devem ser restitudas, crditos com
garantia real s depois sero satisfeitos os crditos tributrios. Se ausente a
falncia: devem ter prioridade os crditos tributrios, mas em 1 lugar ficam os
crditos trabalhistas e os decorrentes de acidente do trabalho. As multas tributrias
preferem somente aos crditos subordinados, em penltimo lugar. So posteriores,
inclusive, aos crditos quirografrios.
CERTIDO NEGATIVA
Trata-se do documento que comprova a quitao de tributo CND (certido
negativa de dbitos). De acordo com o art. 205 CTN / art. 206 CTN tem os
mesmos efeitos a certido positiva de que conste a existncia de crditos no
vencidos, em curso de cobrana executiva em que tenha sido efetivada a penhora,
ou cuja exigibilidade esteja suspensa.- CPD-EN.

RESUMO ESQUEMTICO DE EXECUO FISCAL

A Execuo Fiscal o meio cabvel ao Fisco para cobrana de seus crditos. Est
regulada em lei prpria Lei n 6.830/80 (LEF) e subsidiariamente utilizado o CPC.

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Professor Robinson

Inscrio em dvida ativa

Para que seja proposta qualquer execuo necessrio que o credor esteja munido
de um ttulo executivo. No caso da Execuo Fiscal no diferente, visto que
precisar o credor inscrever o dbito existente em dvida ativa no livro respectivo. Ao
realizar tal procedimento o credor obter uma certido que denominamos de CDA
Certido de Dvida Ativa, que justamente o ttulo executivo que viabiliza a
cobrana. Nessa CDA devero constar, nos termos do art. 202 do CTN e 5 e 6 do
art. 2 da Lei de Execues Fiscais n 6.830/80: a) nome do devedor e coresponsveis e seu endereo; b) quantum devido e forma de calcular juros e
correo; c) origem e natureza do crdito com a meno do dispositivo legal
correspondente; d) data da inscrio e; e) nmero do processo administrativo de
onde origina-se o dbito.
O ttulo executivo produzido pelo Fisco tem presuno de certeza e liquidez, porm
uma presuno juris tantum, ou seja admitir prova em contrrio a cargo do
executado.

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