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I.
INTRODUCCIN
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Deducibilidad del gasto vinculado con los desembolsos incurridos como ...
Resolucin emitida por la Sala Civil de la Corte Suprema de Lima del Expediente
N 1080-94. En: SUREZ GAMARRA, Sal. Cdigo Civil Comentado. Tomo IV.
Gaceta Jurdica, Lima: 2004. pg. 800.
Casacin N 1811-2007 Cajamarca de la Sala Civil Permanente de la Corte Suprema de Cajamarca. En: HINOSTROZA MINGUEZ, Alberto. Gua Actualizada
de Casaciones: Derecho Civil, Derecho Procesal Civil. Jurista Editores, Lima:
2010. pg. 196.
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Igual definicin nos ofrece Borda, para quien "la transaccin es el acto
en virtud del cual las partes, hacindose concesiones recprocas, extinguen obligaciones litigiosas o dudosas".3 Cabe indicar que dichas concesiones, pueden generar una nueva relacin jurdica distinta a aquella
que originalmente se torn dudosa o litigiosa.
Delineado el concepto de transaccin, agrega Boffi4 que para la configuracin de la transaccin deben darse, entre otros, los siguientes elementos principales:
BORDA, Guillermo A. Tratado de Derecho Civil. Tomo I. Quinta Edicin. Editorial Perrot, Buenos Aires: 1982. pg. 660.
BOFFI BOGGERO, Luis Mara. Tratado de las obligaciones. Tomo IV, Editorial
Astrea, Buenos Aires: 1977. pgs. 411-435.
"A) Capacidad. Siendo la transaccin un acto jurdico, debe exigirse ineludiblemente la capacidad condigna para llevarla a cabo, para celebrarla.(...)
B) Acuerdo de partes. Puesto que el art. 832 dice que la transaccin constituye
un acto jurdico bilateral, parece obvio que nos remitamos a lo que dijimos en el
primer tomo acerca del consentimiento y temas afines.
C) Concesiones recprocas. La norma citada menciona a las partes, hacindose
concesiones recprocas, lo cual viene a entraar que cada parte debe desprenderse de alguna pretensin para beneficio de la otra en relacin con el objeto que
examinaremos ms adelante. Es uno de los elementos tpicos de la figura que, por
tanto, impide la confusin con otras que le estn ntimamente vinculadas. As ha
tenido oportunidad de expresarlo la jurisprudencia, negando carcter transaccional a la quita sin reciprocidad, al allanamiento ante una demanda, al reconocimiento, etc., aunque no exigiendo la doctrina que el monto de lo que cada parte
resigna sea de la misma importancia. (...)
E) Finalidad de extinguir obligaciones. El art. 832 indica que, mediante la transaccin se extinguen obligaciones litigiosas o dudosas.
Todo acto jurdico tiene un fin inmediato art. 844 y la transaccin, acto jurdico, tiene el suyo. El tema se vincula con el objeto, ya que la intencin se vuelca
en l y la integra (...), el que alude a las consecuencias, el que se relaciona con los
caracteres.
En la transaccin se producen consecuencias variadas, pero el Cdigo ha hecho
mrito en textos expresos del carcter extintivo. Uno es el prrafo transcripto del
art. 832; otro lo constituye el art. 850, para el que el acto transaccional extingue
los derechos y obligaciones que las partes hubieren renunciado.
De todos modos, en la transaccin se extingue un estado de incertidumbre y se
abre otro de certeza".
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a) Capacidad: las partes deben tener capacidad para poder celebrar actos jurdicos.
b) Acuerdo de partes: debe ser un acuerdo bilateral.
c) Concesiones recprocas: cada parte debe desprenderse de alguna
pretensin para beneficio de la otra.
d) Finalidad de extinguir las obligaciones: mediante la transaccin se
extingue un estado de incertidumbre y se abre otro de certeza.
A ello, se agrega lo desarrollado por la jurisprudencia respecto al ltimo
elemento sealado:
"[En la transaccin] las concesiones recprocas o sacrificios
econmicos de las partes deben referirse a los derechos cuestionados, es decir supone el reconocimiento parcial de la pretensin del
derecho ajeno y la renuncia parcial de la pretensin o el derecho
propio [.] [La] transaccin persigue, pues, transformar una situacin jurdica insegura, discutible y litigiosa, por otra segura".5
La legislacin peruana no es ajena a los conceptos delineados de manera precedente. Es as que el artculo 1302 del Cdigo Civil dispone:
"Por la transaccin las partes, hacindose concesiones recprocas,
deciden sobre algn asunto dudoso o litigioso, evitando el pleito
que podra promoverse o finalizando el que est iniciado.(...)"
Con las concesiones recprocas, tambin se pueden crear, regular, modificar o extinguir relaciones diversas a aquellas que han constituido
objeto de controversia entre las partes.
La transaccin tiene valor de cosa juzgada entre las partes. Al respecto
la jurisprudencia resalta dicha particularidad de la transaccin sealando:
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Casacin N 646-98 Lambayeque de la Sala Civil Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la Repblica. En: TORRES VSQUEZ, Anbal. Op. Cit. pg. 769.
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DE NOVA. Le Clausole Penali e La Caparra confirmatoria. Obbligazioni e Contrato. Trattato di Diritto PRIVATTO. Vol. 10. UTET, Torino: 1982, pgs. 301 y ss.
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De la relevancia de esta caracterstica convencional nos da cuenta Zoppini explicando que "La contractualidad es generalmente considerada un requisito indispensable de la Clusula". GABRIELI, Enrico. I Contratti in Generale. Trattato
Dei Contratti. Diretto da Pietro Rescigno. Tomo Secondo. UTET, Torino: 1999.
pg 898.
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DEZ PICAZO, Luis. Fundamentos del Derecho Civil Patrimonial II: Las relaciones
obligatorias. Tomo II. 6ta Edicin. Thomson Civitas, Madrid: 1995. pgs. 373-374.
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LOHMANN LUCA DE TENA, Guillermo. Cdigo Civil Comentado. Tomo IV. Gaceta Jurdica, Lima: 2003. pg. 658.
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RAVENTOS, Alberto. Comentarios al Impuesto sobre las Sociedades. Tomo I. Civitas, Madrid: 1998. pg. 291.
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Penalidad
Liberalidad
Se origina en un acto
Puede originarse de
jurdico bilateral o
un acto jurdico uniplurilateral.
lateral, bilateral o
Tiene como finalidad
plurilateral.
la de evitar el incum Implica la ejecucin
plimiento de las oblide una nica prestagaciones pactadas.
cin o atribucin pa Es una consecuencia y
trimonial en beneficio
deber que se genera
de la otra parte, en
del incumplimiento de
consecuencia, no
una obligacin, y que
existe contraprestapermite resarcir a la
cin.
parte afectada con el
Es un acto espontmismo.
neo y desinteresado
de quien ejecuta el
acto de liberalidad,
generando un empobrecimiento sacrificio
y el enriquecimiento
de quien se beneficia
con su ejecucin.
Es importante reiterar, que los actos de liberalidad, tal como lo reconoce incluso el propio Tribunal Fiscal en las resoluciones citadas en el punto precedente, no corresponden a gastos causales, es decir, no guardan
relacin con el mantenimiento de la fuente productora de renta, ya sea
directa o indirectamente. Por tanto, los actos de liberalidad, implican
simple desprendimientos patrimoniales sin la espera de una contraprestacin o atribucin patrimonial a cambio.
Esta caracterstica resulta de la mayor relevancia al momento de analizar la deducibilidad de los gastos generados por transacciones o penalidades incurridas por incumplimientos contractuales voluntarios o no.
En este ltimo caso, la decisin o no de incumplir con una prestacin,
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es consecuencia de un anlisis costo beneficio o de una decisin de negocios, elemento que es ajeno al concepto de liberalidad como pretende interpretarlo la Administracin.
La transaccin, tiene como propsito evitar o evitar continuar un asunto litigioso. As, puede apreciarse de la transaccin tiene una relacin
causal con el mantenimiento de la fuente productora de renta, toda vez
que implica que las partes eviten recurrir a un proceso que no solo pueda
tener larga duracin, sino que, adems, implique costos que puedan
afectar econmicamente a la empresa. De esta manera, los gastos que
implica una la transaccin no son meras liberalidades. Ello independientemente de si el incumplimiento es voluntario, hecho que resulta irrelevante para el caso materia de anlisis.
Por otro lado, las penalidades por incumplimiento estn destinadas a
impulsar a las partes a cumplir con sus obligaciones ante la amenazada
de una sancin as como a establecer anticipadamente los daos y
perjuicios que se debern pagar al acreedor en caso de incumplimiento,
evitndose todas las cuestiones relativas a la prueba de la existencia
del dao y su monto. As, los gastos relacionados con el pago de penalidades s son gastos causales, relacionados con el mantenimiento de
la fuente productora de renta, ya que evita los costos que generaran
un proceso en el caso de no haber sido pactadas, tal como se detallar
a continuacin.
IV. TRATAMIENTO TRIBUTARIO APLICABLE
Considerando lo expuesto en los puntos precedentes, debemos indicar
que no existe identidad entre el concepto de liberalidad y el pago de
una suma de dinero, como consecuencia de una transaccin o penalidad asumida por el incumplimiento voluntario de un contrato.
Deber tenerse en consideracin entonces que el inciso d) del artculo
44 de la Ley del Impuesto a la Renta, norma que establece que no son
deducibles para efectos de la determinacin de la renta neta del Impuesto a la Renta de la tercera categora, las donaciones y cualquier
otro acto de liberalidad, en dinero o en especie salvo aquellas efectuadas a favor de las entidades a que refiere el inciso x) del artculo 37 de
la Ley del Impuesto a la Renta; esto ltimo no ser aplicable al caso
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materia de anlisis.
De esta manera, considerando que no existe ninguna limitacin expresa en la Ley del Impuesto a la Renta que impida la deducibilidad de los
gastos materia de comentario, debemos analizar si los mismos cumplen con el principio general de causalidad que debe cumplir todo desembolso para efectos de su deducibilidad.
Ante lo indicado, partiremos por sealar que de acuerdo con el primer
y ltimo prrafo del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, son
deducibles para efectos de la determinacin del Impuesto, todos aquellos costos y/o gastos que sean necesarios para la generacin de rentas
gravadas as como para el mantenimiento de su fuente, siempre que la
deduccin no se encuentre expresamente prohibida por Ley y siempre
que los mismos sean proporcionales respecto de las rentas generadas,
razonables respecto del giro del negocio, y adicionalmente se encuentren debidamente sustentados con los documentos correspondientes.
Siendo ese el caso, debemos anotar que los gastos generados por transacciones o por el pago de penalidades en el marco del incumplimiento
voluntario de contratos celebrados con terceros constituyen desembolsos efectuados con la finalidad de mantener la fuente productora de
rentas gravadas.
En efecto, no debe olvidarse que conforme a lo descrito en los puntos II
y III. precedente, las penalidades y las transacciones tienen la finalidad
de evitar los costos que generaran un proceso en el caso de no haber
sido pactadas. Ello sin duda genera un ahorro que incide en el mantenimiento de la fuente productora de rentas gravadas.
Es decir, en caso no se realice el pago relacionado con la penalidad por
el incumplimiento contractual, las partes debern atenerse al desarrollo
de un proceso judicial o arbitraje, los cuales pueden ser de larga duracin e implicar para ambas partes gastos adicionales, propios del proceso. Por ello, el pago de una penalidad implica, normalmente, un menor costo para las partes, protegiendo as el patrimonio de las mismas
y evitando as incurrir en cumplimientos ineficientes que reducirn la
capacidad de generar rentas gravadas del obligado al pago.
Confirmada la causalidad de los gastos incurridos por concepto de
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Deducibilidad del gasto vinculado con los desembolsos incurridos como ...
170-2-99, 1275-2-2004.
Cabe indicar que los argumentos descritos en el caso materia de anlisis han sido recogidos por el Tribunal Fiscal, rgano que mediante Resolucin N 2221711-2012, ha sealado que las indemnizaciones no
constituyen liberalidades en la medida que exista siempre un inters
empresarial que las motive cual es en este caso, la reduccin de los
costos asociados a una demanda de indemnizacin por daos y perjuicios.
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